Một số vấn đề xử lý các khoản dự phòng trong Doanh nghiệp hiện nay

ác khoản dự phòng liên quan trực tiếp đến doanh thu, chi phí, kết quả lợi nhuận và số thuế thu nhập phải nộp của doanh nghiệp, chính vì thế mà nó thu hút sự quan tâm của nhiều đối tượng khác nhau, từ những nhà nghiên cứu ban hành các chính sách chế độ quản lý đến các doanh nghiệp khi thực hiện các chính sách chế độ và các cơ quan, nhân viên thuế khi thực hiện thu thuế cho Nhà nước cũng như các cơ quan thanh tra, kiểm tra, kiểm soát, kiểm toán... Việc lập,xử lý và hoàn nhập các khoản dự phòng là một đòi hỏi thiết yếu đối với mọi doanh nghiệp nhằm giúp doanh nghiệp xác định được giá trị thực tế tài sản của mình. Đồng thời giúp cho kế toàn trong doanh nghiệp có quy định thống nhất trong việc hạch toán và ghi chép sổ sách. Trong tiến trình hội nhập quốc tế để tạo môi trường kinh doanh thuận lợi trong các doanh nghiệp ngày 31/12/2001 Bộ tài chính đã ban hành 4 chuẩn mực kế toán Việt Nam và Thông tư số 89/2002 TT - BTC. Xuất phát từ tầm quan trọng của việc lập và xử lý các khoản dự phòng em xin chọn đề tài: "Một số vấn đề xử lý các khoản dự phòng trong doanh nghiệp hiện nay". Nội dung bài viết gồm hai phần: Phần I: Lý luận chung về dự phòng Phần II: Một số nhận xét và kiến nghị Em rất mong được sự đóng góp ý kiến của các thầy cô và bạn bè trong Khoa. Em xin chân thành cảm ơn! PHầN I: Lý luận chung về dự phòng 1.Khái niệm dự phòng: Dự phòng thực chất là việc ghi nhận trước một khoản chi phí thực tế chưa thực vào chi phí kinh doanh, chi phí đầu tư tài chính của niên độ báo cáo để có nguồn tài chính cần thiết bù đắp những thiệt hại có thể sẽ xảy ra trong niên độ sau nhằm ổn định các hoạt động tài chính và bảo toàn vốn kinh doanh của doanh nghiệp. Dự phòng làm tăng tổng số chi phí, do vậy nó đồng nghĩa với sự tạm thời giảm thu nhập ròng của niên độ báo cáo – niên độ lập dự phòng. Về bản chất dự phòng giảm giá là sự xác nhận về phương diện kế toán một khoản giảm giá trị tài sản do những nguyên nhân mà hậu quả của chúng không chắc chắn. Theo chuẩn mực kế toán ban hành ngày 31/12/2001 của Bộ tài chính qui định vào thời điểm khoá sổ kế toán, nếu các doanh nghiệp có khả năng tổn thất tài sản vì các lý do khác nhau, có đủ các điều kiện theo qui định được phép trích trước vào chi phí hoạt động kinh doanh năm báo cáo của doanh nghiệp các khoản dự phòng, nhằm giúp doanh nghiệp có nguồn tài chính bù đắp các khoản tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch, bảo toàn vốn kinh doanh, bảo đảm cho doanh nghiệp phản ánh giá trị tài sản trên báo cáo tài chính tương đương với giá trị thị trường tại thời điểm báo cáo. 2.Thời điểm và nguyên tắc xác lập các khoản dự phòng: Theo thông tư 107/2001/TT-BTC ban hành ngày 31/12/2001 của bộ tài chính thì “việc trích lập và hoàn lập các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng nợ phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá chứng khoán trong hoạt động tài chính đều được thực hiện ở thời thời điểm khoá sổ kế toán để lập báo cáo tài chính năm”.Nếu các doanh nghiệp có năm tài chính trùng với năm dương lịch (Bắt đầu từ ngày 01 tháng 01 và kết thúc vào ngày 31 tháng 12 hàng năm) thì thời điểm lập dự phòng là ngày 31 tháng 12 hàng năm, còn đối với các doanh nghiệp được bộ tài chính chấp thuận áp dụng năm tài chính khác với năm dương lịch thì thơi điểm lập dự phòng là ngày cuối cùng của năm tài chính. Tại thời điểm lập dự phòng, kế toán của doanh nghiệp phải hoàn nhập tất cả các khoản dự phòng, của niên độ báo cáo và tiến hành trích lập các khoản dự phòng của niên độ kế tiếp với điều kiện số dự phòng không được vượt quá số lợi nhuận thực tế phát sinh của doanh nghiệp Khi lập dự phòng, kế toán phải căn cứ vào các bằng chứng tin cặy như sự biến động thực tế về giá hàng tồn kho, giá chứng khoán và nợ phải thu khó đòi đồng thời phải tiến hành lập dự phòng riêng cho từng loại vật tư, hàng hoá, từng loại chứng khoán bị giảm giá, từng khoản nợ phải thu khó đòi. Sau đó phải tổng hợp toàn bộ các khoản dự phòng vào bảng kê chi tiết dự phòng từng loại.Để thẩm định mức độ giảm giá của các loại vật tư, hàng hoá, chứng khoán và xác định các khoản nợ phải thu khó dòi doanh nghiệp phải thành lập hội đồng với các thành viên bắt buộc là giám đốc, kế toán trưởng, trưởng phòng vật tư hoặc trưởng phòng kinh doanh. 3.Vai trò và ý nghĩa của việc lập dự phòng: Việc trích lập và hoàn nhập các khoản dự phòng đóng vai trò như là một trong nhữnh giải pháp để hạn chế bớt những thiệt hại có thể xảy ra trong niên độ kế toán sau và để chủ động hơn về tài chính trong các trường hợp xảy ra rủi ro do các tác nhân khách quan giảm giá vật tư, hàng hoá, giảm giá các khoản vốn đầu tư trên thị trường chứng khoán, thị trường vốn... hoặc thất thu các khoản nợ phải thu có thể phát sinh... Các khoản dự phòng giảm giá và dự phòng phải thu khó đòi không chỉ quan trọng đối với bản thân các doanh nghiệp mà còn rất quan trọng đối với quản lý nhà nước, được thể hiện trên các phương diện sau: Về phương diện kinh tế: Hành vi dự phòng cho phép các doanh nghiệp luôn thực hiện được nguyên tắc hoạch toán theo giá phí gốc lại vừa có thể ghi nhận trên các bản cân đối kế toán của mình giá trị thực tế của tài sản. Việc xác định đúng giá trị thực tế của các tài sản trong doanh nghiệp là rất cần thiết, nó giúp cho các nhà lãnh đạo của doanh nghiệp có những thông tin trung thực, chính xác về tình hình tài sản của doanh nghiệp mình từ đó có kế hoạch sản xuất và những quyết định kinh doanh hợp lý. Về phương diện tài chính: Do dự phòng giảm giá và dự phòng phải thu khó đòi làm giảm lợi nhuận của niên độ nên doanh nghiệp tích luỹ được một số vốn đáng lẽ đã được phân chia. Chính số vốn này đã tạo lập cho mỗi doanh nghiệp chủ một quỹ tiền tệ để bù đắp các khoản giảm giá tài sản thực sự phát sinh, tài trợ các khoản chi phí hoặc lỗ đã được dự phòng khi các khoản đó phát sinh ở niên độ sau này và có điều kiện khắc phục trước mắt những thiệt hại có thể xảy ra trong kinh doanh. Thực chất các khoản dự phòng là một nguồn tài chính của doanh nghiệp, tạm thời nằm trong các tài sản lưu động trước khi sử dụng thực thu. Về phương diện thuế: Dự phòng giảm giá được ghi nhận như một khoản chi phí làm giảm lợi nhuận phát sinh để tính toán ra số lợi nhuận thực tế từ đó đưa ra một cách chính xác số thuế mà doanh nghiệp phải nộp. Trên góc độ quản lý nhà nước, dự phòng và những lợi ích của nó được nhìn nhận như là một đối sách tài chính cần thiết để duy trì doanh nghiệp, tạo nguồn thu lâu dài cho ngân sách nhà nước. Việc trích lập dự phòng còn có ý nghĩa trong đảm bảo thực hiện nguyên tắc thận trọng của kế toán đó là khi có nghi ngờ về các nghiệp vụ do không chắc chắn về những sự kiện sẽ sảy ra trong tương lai, lúc đó kế toán viên cần thận trọng trong viêc lựa chọn giải pháp ghi nhận nghiệp vụ, để đảm bảo rằng báo cáo tài chính sẽ không công bố tài sản và thu nhập vượt quá khả năng thực tế. Vì vậy, căn cứ vào những sự kiện đã xảy ra trong hiện tại vào cuối mỗi niên độ kế toán, kế toán sẽ tiến hành lập dự phòng đối với những rủi ro và chi phí có thể sẽ phát sinh trong tương lai để thực hiện nguyên tắc thận trọng của kế toán. 4. Đối tượng và điều kiện lập dự phòng: Đối tượng lập dự phòng đầu tiên là nguyên vật liệu, dụng cụ dùng cho sản xuất, vật tư, hàng hóa, thành phẩm tồn kho mà giá trị thuần có thể thực hiện được nhỏ hơn giá gốc ghi trên sổ kế toán, trong đó bao gồm cả hàng hóa vật tư tồn kho bị hư hỏng, kém mất phẩm chất hoặc bị lỗi thời do luân chuyển chậm. Đối với vật tư hàng hóa tồn kho khi trích lập các khoản dự phòng phải thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp và phải có hóa đơn chứng từ hợp pháp theo quy định của Bộ Tài chính hoặc các bằng chứng khác chứng minh giá vốn vật tư hàng hóa tồn kho. Trường hợp vật tư hàng hoá tồn kho có giá trị giảm so với giá ghi trên sổ kế toán nhưng giá bán sản phẩm dịch vụ được sản xuất từ vật tư hàng hóa này không bị giảm thì không được trích lập dự phòng giảm giá vật tư hàng hóa tồn kho. Đối tượng thứ hai của dự phòng là các chứng khoán do doanh nghiệp đầu tư bị giảm giá so với giá đang hạch toán trên sổ kế toán. Việc trích lập dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư trong hoạt động tài chính đòi hỏi các chứng khoán của doanh nghiệp phải đầu tư theo đúng quy định của Pháp luật và phải được tự do mua bán trên thị trường mà tại thời điểm kiểm kê lập báo cáo tài chính có giá thị trường giảm so với giá đang hạch toán trên sổ sách kế toán. Những chứng khoán không được phép mua bán tự do trên thị trường thì không được lập dự phòng giảm giá. Các khoản nợ phải thu khó đòi cũng là đối tượng của việc trích lập dự phòng. Các khoản nợ này phải có tên, địa chỉ, nội dung từng khoản nợ, số tiền phải thu của từng đơn vị nợ hoặc người nợ trong đó ghi rõ số nợ phải thu khó đòi và để có căn cứ lập dự phòng nợ phải thu khó đòi thì các doanh nghiệp phải có chứng từ gốc hoặc xác nhận của đơn vị nợ, người nợ về số tiền còn nợ chưa trả, bao gồm: Hợp đồng kinh tế, khế ước vay nợ, bản thanh lý hợp đồng, cam kết nợ, đối chiếu công nợ. 5. Khái niệm và cách xác định các khoản dự phòng: 5.1. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho a.Khái niệm, nguyên tắc và cách tính: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giảm giá vật tư, thành phẩm, hàng hoá tồn kho có thể xảy ra trong năm kế hoạch. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập để đề phòng vật tư giảm giá so với giá gốc trên sổ kế toán, đặc biệt khi chuyển nhượng cho vay, xử lý và thanh lý đồng thời cho phép xác định được giá trị thực tế của hàng tồn kho trên hệ thống báo cáo kế toán. Cuối năm kế toán căn cứ vào tình hình giảm giá của nhóm hàng tồn kho để tính ra các khoản dự phòng giảm giá từ đó làm cơ sở cho việc xác định giá trị thực hiện thuần tuý của hàng tồn kho trên báo cáo tài chính. Các chứng từ được sử dụng bao gồm biên bản kiểm kê hàng tồn kho tại thời điểm cần tính hoá đơn gốc của nhóm hàng tồn kho đã ghi ở trên sổ kế toán và thông báo về giá cả của nhóm hàng tồn kho tại thời điểm cần tính của các cơ quan chức năng nhà nước. Cuối kỳ kế toán năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá gốc thì kế toán doanh nghiệp phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Số dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập là số chênh lệch giữa giá gốc của hàng tồn kho lớn hơn giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng. Kế toán dựa trên số lượng của mỗi loại hàng tồn kho theo kiểm kê và thực tế diễn biến giá trong năm có kết hợp với dự báo giá sẽ diễn biến trong niên độ tiếp theo để đưa ra số dự phòng cần phải lập. Việc lập dự phòng phải được tiến hành riêng cho từng loại vật tư, hàng hoá bị giảm giá và tổng hợp toàn bộ khoản dự phòng giảm giá vật tư hàng hoá tồn kho của doanh nghiệp vào bảng kê chi tiết. Bảng kê là căn cứ để hoạch toán giảm giá vốn hàng bán. Mức dự phòng giảm giá hàng tồn kho được xác định theo công thức sau: Mức dự phòng Lượng vật tư, hàng Giá hoạch Giá thực tế trên giảm giávật tư, = hoá tồn kho giảm giá x toán trên - thị trường tại hàng hoá cho tại thời điểm lập báo sổ kế thời điểm lập báo năm kế hoạch cáo tài chính năm toán cáo tài chính năm Trong đó giá thực tế trên thị trường của các loại vật tư, thành phẩm, hàng hoá tồn kho giảm giá tại thời điểm lập báo cáo tài chính năm là giá cả có thể mua hoặc bán được trên thị trường. b.Tài khoản sử dụng và nghiệp vụ hạch toán: Để phản ánh tình hình lập, xử lý và hoàn nhập các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, ta sử dụng tài khoản 159 – Dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Kết cấu nội dung ghi như sau: Bên nợ phản ánh số dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã hoàn nhập trong kỳ. Bên có phản ánh số dự phòng hàng tồn kho được trích lập trong kỳ. Số dư bên có cho ta biết các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho của đơn vị có. Tài khoản 159 được mở chi tiết cho từng nhóm hàng tồn kho và từng hàng cụ thể. Ngày 9/10/2002 Bộ tài chính ban hành thông tư số 89/2002/TT-BTC hướng dẫn kế toán thực hiện bốn (04) chuẩn mực kế toán ban hành theo quyết định số 149/2001/QĐ-BTC, ngày 31/12/2001 của Bộ trưởng Bộ báo cáo thay thế thông tư số 107/2001/TT-BTC, theo đó doanh nghiệp không trích lập các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho vào chi phí quản lý của doanh nghiệp mà hạch toán mà hạch toán vào giá vốn hàng bán (ghi chi tiết dự phòng giảm giá hàng tồn kho) và không hoàn nhập các khoản dự phòng đã lập vào thu nhập khác mà ghi có tài khoản giá vốn hàng bán, cụ thể như sau: Trường hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế toán năm nay lớn hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế toán năm trước thì số chênh lệch lớn hơn được lập thêm, ghi Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán (chi tiết dự phòng giảm giá hàng tồn kho) Có TK 159 – Dự phòng giảm giá hàng tồn kho Trường hợp dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế toán năm nay nhỏ hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế toán năm trước thì số chênh lệch nhỏ hơn được hoàn nhập, ghi Nợ TK 159 – Dự phòng giảm giá hàng tồn kho Có TK 632 – Giá vốn hàng bán Sơ đồ hạch toán nghiệp vụ lập và hoàn nhập dự phòng hàng tồn kho giảm giá: TK 159 TK 632 Lập quỹ dự phòng cho năm sau Hoàn nhập quỹ dự phòng đã lập năm trước 5.2. Dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư trong hoạt động báo cáo: a. Khái niệm, nguyên tắc và cách tính: Dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư trong hoạt động tài chính chính là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giảm giá các loại chứng khoán của doanh nghiệp có thể xảy ra trong năm kế hoạch và được tiến hành tại thời điểm khóa sổ kế toán để lập báo cáo báo cáo hàng năm. Dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư trong hoạt động tài chính gồm có dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn và dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn. Mục đích của việc dự phòng và hoàn nhập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán là để đề phòng về tài chính cho trường hợp chứng khoán đang đầu tư có thể bị giảm giá khi thu hồi, chuyển nhượng, bán để xác định giá trị thực tế của các chứng khoán đang đầu tư khi lập “báo cáo cân đối kế toán”. Đồng thời qua việc lập và hoàn nhập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ta có thể thấy được giá trị thực của các khoản đầu tư chứng khoán. Giá trị của chứng khoán đầu tư là giá trị dự tính có thể chuyển hóa thành tiền của chứng khoán. Giá trị thực của chứng khoán = Giá trị thực tế ghi sổ - Số dự phòng giảm giá (Giá trị thực thuần túy) của chứng khoán đã lập của chứng khoán Nói cách khác, dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư trong hoạt động tài chính là bộ phận giá trị dự tính bị giảm giá của chứng khoán đầu tư nhằm ghi nhận các khoản lỗ có thể phát sinh nhưng chưa chắc chắn. Các chứng từ được sử dụng để hạch toán bao gồm các biên bản kiểm kê, xác nhận tình hình về cổ phiếu, trái phiếu và tài sản góp vốn; các chứng từ gốc để chứng minh giá gốc của cổ phiếu, trái phiếu và tài sản góp vốn và các thông báo của các cơ quan về giá của các cổ phiếu, trái phiếu và tài sản góp vốn tại thời điểm tính. Cuối năm tài chính, doanh nghiệp căn cứ vào tình hình giảm giá đầu tư ngắn hạn và đầu tư dài hạn của các loại chứng khoán, các khoản đầu tư ngắn hạn và dài hạn hiện có tính đến ngày 31/12 để tính toán khoản phải lập dự phòng giảm giá cho các khoản đầu tư ngắn hạn và dài hạn này. Số dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư phải lập là số chênh lệch giữa số dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn và dài hạn phải lập cho niên độ trước (nếu có) với số dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn, dài hạn phải lập cho năm nay. Số dự phòng phải lập cho niên độ liền sau niên độ báo cáo được tính toán trên hai căn cứ đó là thực tế diễn biến giá chứng khoán xảy ra trong niên độ báo cáo và những dự báo về giá thị trường của chứng khoán mà doanh nghiệp đang cầm giữ sẽ xảy ra trong năm liền sau. Mức dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán cần lập cho năm tới được xác định theo công thức sau: Mức dự phòng Số lượng chứng khoán Giá chứng Giá chứng giảm giá đầu tư = bị giảm giá tại thời x khoán hạch - khoán thực chứng khoán cho điểm lập báo cáo toán trên tế trên năm kế hoạch tài chính năm sổ kế toán thị trường Khi trích lập các khoản dự phòng, doanh nghiệp phải lập riêng cho từng loại chứng khoán bị giảm giá và được tổng hợp vào bảng kê chi tiết dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư, từ đó làm căn cứ hạch toán vào chi phí hoạt động tài chính của doanh nghiệp (TK 635). b.Tài khoản sử dụng và nghiệp vụ hạch toán: Để hạch toán khoản dự phòng giảm giá các loại chứng khoán đầu tư, ta sử dụng hai tài khoản: - Tài khoản 129: Dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn - Tài khoản 229: Dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán dài hạn Các tài khoản này dùng để phản ánh tình hình lập, xử lý và hoàn nhập các khoản dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn và dài hạn. Kết cấu nội dung ghi như sau: Bên nợ: Hoàn nhập các khoản dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn, dài hạn ghi giảm chi phí báo cáo. Bên có: Trích các khoản dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn, dài hạn ghi vào chi phí báo cáo cho năm báo cáo. Số dư bên có: Phản ánh giá trị dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn và dài hạn hiện có. Theo thông tư số 89/2002/TT-BTC ban hành vào ngày 9/10/2002 của Bộ báo cáo thì các khoản lập và hoàn nhập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán được hạch toán vào tài khoản 635 – Chi phí tài chính. Tài khoản này được dùng để phản ánh những khoản chi phí hoạt động tài chính bao gồm các khoản chi phí hoặc các khoản lỗ liên quan đến các hoạt động đầu tư tài chính , chi phí cho vay và đi vay vốn, chi phí góp vốn liên doanh, lỗ chuyển nhượng chứng khoán ngắn hạn, chi phí giao dịch bán chứng khoán,... các khoản lập và hoàn nhập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán, đầu tư khác... Theo thông tư này, cuối năm tài chính, doanh nghiệp căn cứ vào các khoản phải lập dự phòng giảm giá cho các khoản đầu tư ngắn hạn và dài hạn so sánh với số đã lập dự phòng giảm giá năm trước (nếu có). Xác định số chênh lệch phải lập tăng thêm hoặc giảm đi (nếu có). Trường hợp số dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn, dài hạn phải lập năm nay lớn hơn số dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn, dài hạn đã lập ở cuối niên độ kế toán trước thì số chênh lệch lớn hơn ghi: Nợ TK 635 – Chi phí tài chính Có TK 129 – Dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn Có TK 229 – Dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán dài hạn Trường hợp số dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn, dài hạn phải lập cho năm nay nhỏ hơn số dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn, dài hạn đã lập ở cuối niên độ kế toán trước thí số chênh lệch phải dược hoàn nhập ghi: Nợ TK 129 – Dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn Nợ TK 229 – Dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán dài hạn Có TK 635 – Chi phí báo cáo Sơ đồ hạch toán nghiệp vụ lập và hoàn nhập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán: TK 129,229 TK 635 Lập quỹ dự phòng cho năm sau Hoàn nhập quỹ dự phòng đã lập năm trước 5.3.Dự phòng nợ phải thu khó đòi: a.Khái niệm, nguyên tắc và cách tính: Dự phòng nợ phải thu khó đòi là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của các khoản nợ phải thu, có thể không đòi được do đơn vị nợ hoặc người nợ không có khả năng thanh toán trong năm kế hoạch. Mục đích của lập dự phòng nợ phải thu khó đòi là để đề phòng những tổn thất có thể xảy ra về các khoản phải thu khi khách hàng không có khả năng trả nợ và để đảm bảo sự phù hợp giữa doanh thu và chi phí trong kỳ. Đồng thời nó còn cho phép kế toán xác định được giá trị thực của một khoản tiền nợ phải thu tồn trong thanh toán khi lập các báo cáo tài chính. Để việc trích lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi được công nhận bởi cơ quan thuế hoặc các cơ quan liên quan khác thì doanh nghiệp phải có đầy đủ các chứng từ như: biên bản xác nhận công nợ của đơn vị với con nợ, các chứng từ chứng minh con nợ không có khả năng thanh toán, các hoá đơn bán hàng, hợp đồng kinh tế về khoản tiền vay, nợ... Trên cơ sở những đối tượng và điều kiện lập dự phòng về nợ phải thu khó đòi doanh nghiệp phải dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch của các khoản nợ và tiến hành lập dự phòng cho từng khoản nợ khó đòi theo một trong các cách sau: Cách 1: Có thể ước tính một tỷ lệ nhất định (theo kinh nghiệm) trên tổng doanh số thực hiện bán chịu. Số dự phòng phải lập = Doanh số phải thu x Tỷ lệ ước tính Cách 2: Dựa trên tài liệu hạch toán chi tiết các khoản nợ phải thu của từng khách hàng, phân loại theo thời gian thu nợ, các khách hàng quá hạn được xếp loại khách hàng nghi ngờ. Doanh nghiệp cần thông báo cho khách hàng và trên cơ sở thông tin phản hồi từ khách hàng, kể cả bằng phương pháp xác minh, để xác định số dự phòng cần lập theo số % khó thu Dự phòng cần lập = Nợ phải thu khách hàng nghi ngờ Í % mất nợ có thể Theo cách tính thứ hai, doanh nghiệp có thể biết được mức dự phòng cần lập khá sát với thực tế thất thu có thể xảy ra, tuy nhiên cần phải mất nhiều công sức để tổ chức hạch toán chi tiết, phân loại nợ, đối chiếu, xác nhận nợ với từng khách hàng. Theo qui định trong chế độ tài chính hiện hành, một khách hàng bị nghi ngờ khó đòi khi nợ phải thu của khách hàng đó đã quá hạn thanh toán từ 2 năm trở lên, kể từ ngày khách hàng ký nhận nợ trên chứng từ vay nợ (hợp đồng kinh tế, khế ước vay nợ hoặc các cam kết nợ...) doanh nghiệp đã đòi nhiều lần nhưng vẫn không thu được. Trong trường hợp đặc biệt, tuy chưa quá hạn 2 năm, nhưng con nợ đang trong tình trạng chờ phá sản, giải thể hoặc có các dấu hiệu khác như bỏ trốn, đang bị giam giữ, xét hỏi... thì cũng được coi là nợ khó đòi và cần lập dự phòng để bù đắp tổn thất có thể xảy ra. Tổng mức dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi được lập tối đa bằng 20% tổng số dư nợ phải thu của doanh nghiệp tại thời điểm lập báo cáo tài chính năm và đảm bao cho doanh nghiệp không bị lỗ. Các khoản nợ khó đòi được sử lý xoá sổ khi có các bằng chứng như sau: + Đối với con nợ là pháp nhân: Phải có quyết định của Toà án cho xử lý phá sản hay quyết định của cấp có thẩm quyền về giải thể doanh nghiệp hoặc các quyết định khác của cơ quan có thẩm quyền theo quy định của pháp luật + Đối với con nợ là thể nhân: Con nợ đang tồn tại nhưng có đủ chứng minh không có khả năng trả nợ, hoặc có lệnh truy nã hay xác nhận của cơ quan pháp luật đối với những con nợ đã bỏ trốn, đang thi hành án hoặc con nợ đã chết, không có khả năng trả nợ (kèm theo xác nhận của cơ quan địa phương). Sau khi lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi, doanh nghiệp phải tổng hợp toàn bộ khoản dự phòng các khoản nợ vào bảng kê chi tiết làm căn cứ để hạch toán vào chi phí quản lý của doanh nghiệp. b.Tài khoản sử dụng và nghiệp vụ hạch toán: TK 139 – Dự phòng nợ phải thu khó đòi Tài khoản này được sử dụng để ghi nhận về nghiệp vụ lập, xử lý thiệt hại do thất thu nợ và hoàn nhập dự phòng đã lập thừa xảy ra trong niên độ báo cáo. Kết cấu nội dung ghi: Bên nợ: Hoàn nhập các khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi đã lập thừa ghi giảm chi phí doanh nghiệp Bên có: Lập dự phòng nự phải thu khó đòi ghi chi quản lý doanh nghiệp nghiệp cho năm báo cáo Số dư bên có: Phản ánh số dự phòng phải thu khó đòi của doanh nghiệp hiện có Tài khoản 139 được mở chi tiết cho từng khoản phải thu khó đòi Theo thông tư 89/2002/TT-BTC ngày 9/10/2002 của Bộ báo cáo các khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi được hạch toán cụ thể như sau: Cuôi kỳ kế toán năm, doanh nghiệp căn cứ vào các khoản nợ phải thu được xác định là không chắc chắn thu được (nợ phải thu khó đòi) kế toán xác định số dự phòng nợ phải thu khó đòi cần trích lập. Nếu số dự phòng phải thu khó đòi cần trích lập năm nay lớn hơn số dư của khoản dự phòng phải thu khó đòi đã trích lập ở cuối niên độ trước chưa được sử dụng hết thì số chênh lệch lớn hơn được hạch toán vào chi phí ghi. Nợ TK 642 – Chi phí quản lý doanh nghiệp. Có TK 139 – Dự phòng phải thu khó đòi. Nếu số dự phòng phải thu khó đòi cần trích lập năm nay nhỏ hơn số dư của khoản dự phòng phải thu khó đòi đã lập ở cuối niên độ trước chưa sử dụng hết thì số chênh lệch được hoàn nhập ghi giảm chi phí, ghi: Nợ TK 139 – Dự phòng phải thu khó đòi Có TK 642 – Chi phí quản lý doanh nghiệp (chi tiết hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi). Sơ đồ hạch toán nghiệp vụ dự phòng nợ phải thu khó đòi: TK 139 TK 642 Lập quỹ dự phòng năm sau Hoàn nhập quỹ dự phòng đã lập năm trước 5.4.Xử lý các khoản nợ không thu hồi được:- Khoản nợ không thu hồi được, khi xử lý xoá sổ phải có căn cứ hợp lý theo qui định của chế độ báo cáo. Theo thông tư 170/2001/TT-BTC, các khoản nợ khó đòi được phép xoá sổ khi có: + Biên bản của hội đồng sử lý nợ của doanh nghiệp. Trong đó ghi rõ giá trị của từng khoản nợ phải thu, giá trị nợ đã thu hồi được, giá trị thiệt hại thực tế (sau khi đã trừ đi các khoản thu hồi được). + Bảng kê chi tiết các khoản nợ phải thu đã xoá sổ để làm căn cứ hạch toán. + Quyết định của toà án cho sử lý phá sản doanh nghiệp theo Luật phá sản hoặc quyết định của người có thẩm quyền về giải thể đối với đơn vị nợ. + Giấy xác nhận của chính quyền địa phương đối với người nợ đã chết nhưng không có tài sản thừa kế để trả nợ, hoặc người còn sống nhưng không có khả năng trả nợ. + Lệnh truy nã hoặc xác nhận của cơ quan pháp luật đối với người nợ đã bỏ trốn hoặc đang bị truy tố, đang thi hành án nhưng quá thời hạn 2 năm kể từ ngày trả nợ. Thẩm quyền xử lý xoá nợ phải thu khó đòi thuộc về Hội đồng quản trị (đối với doanh nghiệp có Hội đồng quản trị) hoặc Hội đồng thành viên (đối với các doanh nghiệp có Hội đồng thành viên); Tổng giám đốc; Giám đốc (đối với doanh nghiệp không có Hội đồng quản trị) hoặc chủ doanh nghiệp. Các bộ phận hoặc cá nhân này căn cứ vào các bằng chứng liên quan đến các khoản nợ để quyết định xoá những khoản nợ phải thu không thu hồi được, và tự chịu trách nhiệm về quyết định của mình trước nhà nước và trước pháp luật, đồng thời thực hiện các biện pháp xử lý trách nhiệm theo chế độ hiện hành. Mức tổn thất thực tế của từng khoản nợ không thu hồi được là phần còn lại sau khi lấy sổ dư nợ phải thu ghi trên sổ kế toán trừ đi số nợ đã thu hồi được (do người gây ra thiệt hại đền bù, do phát mại tài sản của đơn vị nợ hoặc người nợ, do được chia tài sản theo quyết định của toà án hoặc cơ quan có thẩm quyền khác). Giá trị ttỏn thất thực tế của khoản nợ không thu hồi được cho phép xoá nợ doanh nghiệp hạch toán vào chi phí quản lý của doanh nghiệp. Các khoản nợ phải thu sau khi đã có quyết định xoá nợ, doanh nghiệp vẫn phải theo rõi riêng trên sổ sách trong thời hạn tối thiểu là 5 năm và tiếp tục có các biện pháp để thu hồi nợ. Nếu thu hồi được nợ thì số tiền thu hồi sau khi trừ đi các chi phí có liên quan đến việc thu hồi nợ, doanh nghiệp hạch toán vào thu nhập bất thường. Nghiệp vụ hạch toán : Các khoản nợ phải thu khó đòi khi được xác định thực sự là không đòi được thì doanh nghiệp được phép xoá nợ. Căn cứ vào quyết định xoá nợ về các khoản nợ phải thu khó đòi kế toán ghi: Nợ TK 139 – Dự phòng nợ phải thu khó đòi (nếu đã lập dự phòng) Nợ TK 642 – Chi phí quản lý doanh nghiệp (nếu chưa lập dự phòng) Có TK 131 – Phải thu khách hàng Có TK 138 – Phải thu khác Đồng thời ghi vào bên nợ TK 004 “Nợ khó đòi đã xử lý” (Tài khoản ngoài bảng cân đối kế toán). Đối với những khoản phải thu khó đòi đã được xử lý xoá nợ nếu sau đó lại thu hồi được nợ, kế toán căn cứ vào giá trị thực tế của khoản nợ đã thu hồi được, ghi: Nợ TK 111,112 Có TK 711 – Thu nhập khác Đồng thời ghi vào bên có TK 004 “Nợ khó đòi đã xử lý” (Tài khoản ngoài bảng cân đối kế toán). 6. So sánh với chuẩn mực kế toán Quốc tế và kế toán Pháp. Để tạo điều kiện thuận lợi hơn cho các doanh nghiệp Việt nam trong quá trình hội nhập quốc tế, 4 chuẩn mực kế toán được ban hành vào ngày 31/12/2001 của Bộ tài chính đều dựa trên các chuẩn mực kế toán quốc tế nhằm tạo ra sự thống nhất trong công tác kế toán giúp các doanh nghiệp có thể thuận lợi hơn khi liên doanh, liên kết với nước ngoài. Cụ thể như trong việc trích lập các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, chuẩn mực kế toán số 02 – Tồn kho (IAS 2) đoạn 25 có nêu: “Giá trị tồn kho có thể không thu hồi được nếu chúng bị hư hỏng hoặc chúng bị lỗi thời toàn bộ hay từng phần, hoặc giá bán của hàng hoá thay thế giảm xuống. Giá trị tồn kho cũng có thể không thu hồi nếu giá trị hoàn toàn thiệt ứoc tính hoặc giá trị ước tính phát sinh để tiêu thụ tăng lên. Việc ghi giảm giá trị tồn kho dưới mức giá chi phí cho sát với giá trị thực hiện ròng là phù hợp với quan điểm: các tài sản không được phản ánh lớn hơn giá trị thực hiện mong đợi từ việc bán hay sử dụng chúng”. Như vậy có thể thấy, việc dự phòng giảm giá hàng tồn kho theo quy định của quốc tế, được thực hiện hi giá bán của hàng hoá thay thế bị giảm xuống, và có tính đến tổn thất của bộ phận hàng hoá tồn kho bị hư hỏng. Đối chiếu với chuẩn mực số 02 – Hàng tồn kho của Việt nam ta thấy dự phòng hàng tồn kho cũng tính đến tổn thất do hàng hoá bị hư hỏng hoặc lỗi thời không tiêu thụ được hoặc phải bỏ thêm chi phí để hoàn thiện hàng hoá và bán nhưng chưa xét trường hợp giá bán của hàng hoá thay thế bị giảm. Chuẩn mực kế toán quốc tế số 02 – Tồn kho (IAS2) quy định hàng tồn kho được đánh giá tại mức thấp nhất giữa giá mua hoặc chi phí cho việc thay thế một loại hàng tồn kho nào đó, điều này có nghĩa là: Giá hàng tồn kho để kế toán làm căn cứ lập dự phòng là giá thị trường nếu giá thị trường thấp hơn giá ghi sổ và là giá ghi sổ nếu giá thị trường thấp hơn giá chi sổ. Còn theo chuẩn mực kế toán Việt nam thì giá hàng tồn kho để lập dự phòng là giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng, điều này là hoàn toàn thống nhất với chuẩn mực kế toán quốc tế. Nguyên tắc này cũng được kế toán hàng tồn kho của mỹ áp dụng vì nó đảm bảo được nguyên tắc thận trọng trong việc ghi nhận các trường hợp lỗ hoặc mất có thể xảy ra. Khác với kế toán Việt nam, kế toán Pháp còn tính đến các khoản dự phòng giảm giá bất động sản vô hình và hữu hình được lập cho những tài sản không phải khấu hao như đất đai, nhãn hiệu, phương thức sản xuất, quyền thuê nhà... hoặc các bất động sản mặc dù đã trích khấu hao nhưng nếu có khả năng giảm giá thì vẫn phải lập dự phòng như cửa hàng (Lợi thế thương mại), các bất động sản đặc nhượng... Việc lập dự phòng cũng được tiến hành vào cuối niên độ kế toán. Trước khi lập báo cáo tài chính của năm, kế toán tiến hành kiểm kê các loại bất động sản nếu có khả năng giảm giá thì phải lập dự phòng vào phí kinh doanh. Nợ._.