Một số vấn đề hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh tương các doanh nghiệp tại Việt Nam

1 LUAÄN VAÊN THAÏC SYÕ KINH TEÁ ÑEÀ TAØI: MOÄT SOÁ VAÁN ÑEÀ HOAØN THIEÄN KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH TRONG CAÙC DOANH NGHIEÄP TAÏI VIEÄT NAM. CHUYEÂN NGAØNH: KEÁ TOAÙN, TAØI VUÏ VAØ PHAÂN TÍCH HOAÏT ÑOÄNG KINH TEÁ MAÕ SOÁ : 60.34.30 NGÖÔØI HÖÔÙNG DAÃN KHOA HOÏC: TS. TRAÀN VAÊN THAÛO NGÖÔØI THÖÏC HIEÄN: PHAÏM THÒ HUYEÀN QUYEÂN CAO HOÏC KHOÙA 11 – KEÁ TOAÙN KIEÅM TOAÙN THAØNH PHOÁ HOÀ CHÍ MINH - NAÊM 2005 2 CHÖÔNG 1 NHÖÕNG VAÁN ÑEÀ CÔ BAÛN VEÀ KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH 1.1. KHAÙI NIEÄM HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH 1.1.1. KHAÙI NIEÄM HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ VAØ CAÙC HÌNH THÖÙC ÑAÀU TÖ 1.1.1.1. Khaùi nieäm Moät khoaûn ñaàu tö laø moät taøi saûn söû duïng ñeå laøm taêng taøi saûn qua nhöõng khoaûn phaân chia nhaän ñöôïc; taêng giaù voán hoaëc caùc lôïi ích khaùc cho nhaø ñaàu tö. Hoaït ñoäng ñaàu tö laø quaù trình boû taøi saûn, tieàn voán vaøo hoaït ñoäng kinh doanh vôùi muïc ñích thu lôïi nhuaän [34]. Hoaït ñoäng ñaàu tö trong DN bao goàm ñaàu tö beân trong vaø ñaàu tö ra beân ngoaøi DN. Ñaàu tö beân trong laø vieäc boû taøi saûn, tieàn voán nhaèm thöïc hieän nhieäm vuï SXKD cuûa DN nhö ñoåi môùi coâng ngheä, taêng cöôøng cô sôû vaät chaát phuïc vuï SXKD, laøm taêng giaù trò taøi saûn DN. Ñaàu tö ra beân ngoaøi laø vieäc DN ñem taøi saûn, tieàn voán ñaàu tö vaøo DN hoaëc toå chöùc kinh teá khaùc nhaèm thu lôïi nhuaän vaø ñöôïc goïi laø ñaàu tö taøi chính. Theo chuaån möïc keá toaùn quoác teá: “Ñaàu tö taøi chính laø moät taøi saûn do DN ñang naém giöõ ñeå laøm taêng taøi saûn cuûa mình nhôø caùc khoaûn lôïi töùc, tieàn baûn quyeàn, coå töùc vaø tieàn thueâ, laøm taêng voán ñaàu tö hoaëc thu ñuôïc nhöõng lôïi ích khaùc cho nhaø ñaàu tö nhö nhöõng lôïi ích thu ñöôïc töø quan heä thöông maïi nhöng khoâng phaûi laø taøi saûn toàn kho, taøi saûn maùy moùc thieát bò … “ [13]. Nhö vaäy, ñaàu tö taøi chính laø nhöõng khoaûn ñaàu tö ra beân ngoaøi DN, vaøo thò tröôøng voán chöù khoâng phaûi laø caùc hoaït ñoäng SXKD trong chöùc naêng cuûa DN. DN boû tieàn ra ñeå naém giöõ caùc coâng cuï taøi chính vôùi muïc ñích kieåm soaùt nguoàn löïc kinh doanh ôû nhöõng DN khaùc hoaëïc ñeå sinh lôïi. 1.1.1.2. Caùc hình thöùc ñaàu tö taøi chính Caùc taøi saûn ñaàu tö taøi chính coù nhieàu hình thöùc khaùc nhau vaø muïc ñích naém giöõ caùc taøi saûn cuûa caùc nhaø ñaàu tö cuõng khaùc nhau, do ñoù ñeå quaûn lyù toát caùc taøi saûn ñaàu tö caàn phaûi phaân loaïi chuùng. 3 Caùc khoaûn ñaàu tö thöôøng ñöôïc phaân loaïi theo thôøi haïn ñaàu tö, bôûi vì thôøi haïn ñaàu tö seõ aûnh höôûng ñeán tính chaát taøi saûn nhaø ñaàu tö ñang naém giöõ vaø töø ñoù aûnh höôûng ñeán phöông phaùp trình baøy taøi saûn ñoù treân BCTC. Theo thôøi haïn ñaàu tö, ñaàu tö taøi chính ñöôïc phaân thaønh caùc loaïi sau: Caùc khoaûn ñaàu tö ngaén haïn: laø nhöõng khoaûn ñaàu tö coù theå saün saøng chuyeån ñoåi thaønh tieàn vaø döï ñònh naém giöõ khoâng quaù moät naêm. Caùc khoaûn ñaàu tö taøi chính ngaén haïn thöôøng ñöôïc coi laø moät khoaûn töông ñöông tieàn vì chuùng deã daøng chuyeån ñoåi thaønh tieàn vaø luoân toàn taïi moät thò tröôøng ñeå trao ñoåi caùc khoaûn ñaàu tö naøy. Ñoàng thôøi DN khoâng coù yù ñònh giöõ chuùng laâu daøi vì chuùng ñöôïc duøng cho muïc ñích thöông maïi hoaëc löu tröõ taïm thôøi caùc nguoàn tieàn dö thöøa. Caùc khoaûn ñaàu tö ngaén haïn bao goàm chöùng khoaùn coù theå trao ñoåi treân thò tröôøng (traùi phieáu, coå phieáu, …), caùc khoaûn cho vay ngaén haïn, caùc khoaûn öùng tröôùc coù sinh lôøi… Caùc khoaûn ñaàu tö daøi haïn: Laø nhöõng khoaûn ñaàu tö naém giöõ treân moät naêm nhaèm kieåm soaùt moät cô sôû kinh doanh khaùc hoaëc nhaèm muïc ñích sinh lôøi maø khoâng phaûi laø khoaûn ñaàu tö ngaén haïn. Ñaàu tö daøi haïn ñöôïc xeáp vaøo khoaûn muïc taøi saûn daøi haïn. Ñoái vôùi caùc DN, aûnh höôûng cuûa thoâng tin veà caùc khoaûn ñaàu tö naøy khaùc vôùi caùc khoaûn ñaàu tö ngaén haïn, taùc ñoäng cuûa chuùng aûnh höôûng lôùn ñeán hieän traïng taøi chính cuûa DN (vì möùc ñoä ruûi ro lôùn), neân caàn trình baøy treân BCTC söï taùc ñoäng naøy ñeå ngöôøi söû duïng thoâng tin coù theå bieát ñöôïc thöïc traïng kinh teá cuûa caùc taøi saûn ñaàu tö. Caùc khoaûn ñaàu tö taøi chính daøi haïn bao goàm: - Chöùng khoaùn coù theå trao ñoåi treân thò tröôøng vôùi thôøi gian naém giöõ treân moät naêm ñeå nhaän laõi suaát, coå töùc, … khoâng nhaèm muïc ñích kieåm soaùt DN ñöôïc ñaàu tö. - Caùc khoaûn cho vay daøi haïn ñeå sinh lôïi vaø caùc khoaûn öùng tröôùc vôùi thôøi gian treân moät naêm ñöôïc höôûng laõi nhö kyù quyõ, kyù cöôïc daøi haïn … - Caùc khoaûn ñaàu tö thöông maïi nhö vaøng, ñaù quyù, coâng trình ngheä thuaät, … 4 - Caùc khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty con: Coâng ty con laø DN chòu söï kieåm soaùt cuûa moät DN khaùc (goïi laø coâng ty meï). Kieåm soaùt laø quyeàn chi phoái chính saùch taøi chính vaø hoaït ñoäng cuûa DN nhaèm thu ñöôïc caùc lôïi ích kinh teá töø caùc hoaït ñoäng cuûa DN ñoù [10]. - Caùc khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát hoaït ñoäng döôùi söï kieåm soaùt daøi haïn. Coâng ty lieân keát laø coâng ty trong ñoù nhaø ñaàu tö coù aûnh höôûng ñaùng keå nhöng khoâng phaûi coâng ty con hay coâng ty lieân doanh cuûa nhaø ñaàu tö. AÛnh höôûng ñaùng keå laø quyeàn tham gia cuûa nhaø ñaàu tö vaøo vieäc ñöa ra caùc quyeát ñònh veà chính saùch taøi chính vaø hoaït ñoäng cuûa beân nhaän ñaàu tö nhöng khoâng kieåm soaùt chính saùch ñoù [10]. - Caùc khoaûn ñaàu tö vaøo lieân doanh hoaït ñoäng döôùi söï kieåm soaùt daøi haïn. 1.1.2. KHAÙI NIEÄM VAØ ÑAËC ÑIEÅM HOAÏT ÑOÄNG LIEÂN DOANH Lieân doanh laø thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng cuûa hai hay nhieàu beân ñeå cuøng thöïc hieän hoaït ñoäng kinh teá, maø hoaït ñoäng naøy ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh [10]. Ñoàng kieåm soaùt laø quyeàn cuøng chi phoái cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh veà caùc chính saùch taøi chính vaø hoaït ñoäng ñoái vôùi hoaït ñoäng kinh teá treân cô sôû thoaû thuaän baèng hôïp ñoàng [10]. Quyeàn ñoàng kieåm soaùt cho thaáy caùc quyeát ñònh thuoäc moïi lónh vöïc caàn thieát cho vieäc thöïc hieän muïc tieâu cuûa lieân doanh ñeàu phaûi coù söï ñoàng yù cuûa caùc thaønh vieân lieân doanh, khoâng moät thaønh vieân caù bieät naøo coù quyeàn ñôn phöông ñieàu haønh lieân doanh. Thaønh vieân trong lieân doanh coù hai loaïi: - Thaønh vieân – beân goùp voán lieân doanh: Laø moät beân tham gia vaøo lieân doanh vaø coù quyeàn ñoàng kieåm soaùt ñoái vôùi lieân doanh ñoù. - Thaønh vieân – nhaø ñaàu tö trong lieân doanh: Laø moät beân tham gia vaøo lieân doanh nhöng khoâng coù quyeàn ñoàng kieåm soaùt ñoái vôùi lieân doanh ñoù. Caùc hình thöùc lieân doanh coù hai ñaëc ñieåm chung nhö sau: - Hai hoaëc nhieàu beân goùp voán lieân doanh hôïp taùc vôùi nhau treân cô sôû thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng; vaø 5 - Thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng thieát laäp quyeàn ñoàng kieåm soaùt. Ñaëc tröng noåi baät cuûa lieân doanh so vôùi caùc hình thöùc ñaàu tö khaùc laø moái quan heä giöõa caùc beân lieân doanh ñöôïc quy ñònh bôûi hôïp ñoàng lieân doanh, thöôøng baèng vaên baûn ñeå thieát laäp quyeàn ñoàng kieåm soaùt. Ñaëc tröng naøy giuùp cho vieäc phaân bieät giöõa ñaàu tö vaøo lieân doanh vôùi nhöõng khoaûn ñaàu tö taøi chính khaùc nhö ñaàu tö chöùng khoaùn hoaëc ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát. Nhöõng hoaït ñoäng maø hôïp ñoàng khoâng thieát laäp quyeàn ñoàng kieåm soaùt thì khoâng phaûi laø lieân doanh. Thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng bao goàm caùc noäi dung sau: - Hình thöùc hoaït ñoäng cuûa lieân doanh, thôøi gian hoaït ñoäng vaø nghóa vuï baùo caùo cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh; - Boå nhieäm thaønh vieân quaûn trò ñeå quaûn lyù hoaït ñoäng kinh teá cuûa lieân doanh vaø quyeàn bieåu quyeát cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh; - Phaàn voán goùp cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh; vaø - Vieäc phaân chia saûn phaåm, thu nhaäp, chi phí hoaëc keát quaû cuûa lieân doanh cho caùc beân goùp voán lieân doanh. Thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng coù theå chæ ñònh roõ moät trong caùc beân goùp voán lieân doanh ñaûm nhieäm vieäc ñieàu haønh vaø quaûn lyù lieân doanh. Beân ñieàu haønh lieân doanh khoâng kieåm soaùt lieân doanh maø chæ thöïc hieän trong khuoân khoå nhöõng chính saùch taøi chính vaø hoaït ñoäng ñaõ ñöôïc caùc beân nhaát trí treân cô sôû thoaû thuaän baèng hôïp ñoàng vaø uûy nhieäm cho ban ñieàu haønh. Neáu beân ñieàu haønh lieân doanh coù toaøn quyeàn quyeát ñònh caùc chính saùch taøi chính vaø hoaït ñoäng kinh teá thì beân ñoù laø ngöôøi kieåm soaùt vaø khi ñoù khoâng toàn taïi lieân doanh [10]. 1.2. HÌNH THÖÙC, CÔ CAÁU PHAÙP LYÙ CUÛA HOAÏT ÑOÄNG LIEÂN DOANH VAØ YEÂU CAÀU ÑOÁI VÔÙI KEÁ TOAÙN Moät vaán ñeà troïng yeáu trong keá hoaïch cuûa moät DN chuaån bò tham gia lieân doanh laø vieäc löïa choïn hình thöùc vaø cô caáu phaùp lyù ñeå tieán haønh hoaït ñoäng kinh doanh. Cô caáu cuûa lieân doanh coù theå gaây aûnh höôûng ñoái vôùi caùc hoaït ñoäng taøi chính, phaùp lyù, thueá ñoái vôùi caùc thaønh vieân cuûa chuùng. Khi moät hình thöùc lieân doanh ñöôïc löïa choïn, beân goùp voán thöôøng phaûi döï ñoaùn ñöôïc caùc aûnh höôûng 6 tieàm taøng cuûa caùc hình thöùc ñöôïc choïn ñoái vôùi caùc vaán ñeà thueá, traùch nhieäm quaûn lyù, khaû naêng taøi chính cuûa töøng thaønh vieân ñoái vôùi lieân doanh. Hình thaùi vaø cô caáu phaùp lyù cuûa lieân doanh ñöôïc ñeà caäp trong chuaån möïc keá toaùn quoác teá soá 31 vaø trong chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam soá 08 – Thoâng tin taøi chính veà nhöõng khoaûn voán goùp lieân doanh. Hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh coù ba hình thöùc phoå bieán sau: - Hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh döôùi hình thöùc hoaït ñoäng kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh (hoaït ñoäng ñöôïc ñoàng kieåm soaùt). - Hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh döôùi hình thöùc lieân doanh taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh (taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt). - Hôïp ñoàng lieân doanh döôùi hình thöùc thaønh laäp cô sôû kinh doanh môùi ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh (cô sôû ñöôïc ñoàng kieåm soaùt). 1.2.1. HÔÏP ÑOÀNG HÔÏP TAÙC KINH DOANH DÖÔÙI HÌNH THÖÙC HOAÏT ÑOÄNG KINH DOANH ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH. Hoaït ñoäng kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt laø hoaït ñoäng cuûa moät soá lieân doanh ñöôïc thöïc hieän baèng caùch söû duïng taøi saûn vaø nguoàn löïc khaùc cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh maø khoâng thaønh laäp moät cô sôû kinh doanh môùi. Moãi beân goùp voán lieân doanh töï quaûn lyù vaø söû duïng taøi saûn cuûa mình vaø chòu traùch nhieäm veà caùc nghóa vuï taøi chính vaø caùc chi phí phaùt sinh trong quaù trình hoaït ñoäng. Hoaït ñoäng cuûa lieân doanh coù theå ñöôïc tieán haønh song song vôùi caùc hoaït ñoäng khaùc cuûa beân goùp voán lieân doanh ñoù. Hôïp ñoàng lieân doanh thöôøng quy ñònh caên cöù phaân chia doanh thu vaø khoaûn chi phí chung phaùt sinh töø hoaït ñoäng lieân doanh cho caùc beân goùp voán lieân doanh [10]. Ví duï hoaït ñoäng kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt laø khi hai hay nhieàu beân goùp voán lieân doanh cuøng keát hôïp caùc hoaït ñoäng, nguoàn löïc vaø kyõ naêng chuyeân moân ñeå saûn xuaát, khai thaùc thò tröôøng vaø cuøng phaân phoái moät saûn phaåm nhaát ñònh. Nhö vieäc saûn xuaát vaø tieâu thuï moät chieác maùy bay, caùc coâng ñoaïn khaùc nhau cuûa quaù trình saûn xuaát do moãi beân goùp voán lieân doanh ñaûm nhieäm. Moãi beân 7 töï trang traûi chi phí phaùt sinh vaø ñöôïc chia doanh thu töø vieäc baùn maùy bay, phaàn chia naøy ñöôïc caên cöù theo thoaû thuaän ghi trong hôïp ñoàng lieân doanh. Khi tham gia lieân doanh, voán goùp lieân doanh vaãn thuoäc quyeàn sôû höõu cuûa beân goùp voán. Ñieàu ñoù cho thaáy lieân doanh theo hình thöùc hoaït ñoäng ñöôïc ñoàng kieåm soaùt khoâng phaûi laø ñaàu tö taøi chính, thöïc chaát ñaây laø vieäc ñaàu tö vaøo hoaït ñoäng SXKD trong chöùc naêng cuûa DN. Lieân doanh khoâng phaûi laäp soå keá toaùn vaø BCTC rieâng. Tuy nhieân, caùc beân goùp voán lieân doanh coù theå môû soå keá toaùn ñeå theo doõi vaø ñaùnh giaù hieäu quaû hoaït ñoäng kinh doanh trong lieân doanh [10]. 1.2.2. HÔÏP ÑOÀNG HÔÏP TAÙC KINH DOANH DÖÔÙI HÌNH THÖÙC LIEÂN DOANH TAØI SAÛN ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Hình thöùc lieân doanh naøy ñöôïc thieát laäp treân cô sôû hôïp ñoàng cuøng chung quyeàn kieåm soaùt vaø quyeàn sôû höõu ñoái vôùi moät hoaëc nhieàu taøi saûn ñöôïc goùp, hoaëc taøi saûn do lieân doanh mua ñeå phuïc vuï cho caùc muïc ñích cuûa lieân doanh. Moãi beân goùp voán lieân doanh seõ ñöôïc nhaän laõi hoaëc saûn phaåm thu ñöôïc töø vieäc söû duïng taøi saûn vaø phaân chia phaàn chi phí phaùt sinh theo thoûa thuaän ghi trong hôïp ñoàng [10]. Hình thöùc lieân doanh taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt khoâng ñoøi hoûi phaûi thaønh laäp moät phaùp nhaân môùi. Lieân doanh hoaït ñoäng döôùi tö caùch phaùp nhaân cuûa moät trong caùc beân tham gia goùp voán, khoâng nhaát thieát phaûi coù boä maùy ñieàu haønh chung maø töøng beân thoâng qua quyeàn kieåm soaùt seõ ñieàu haønh söû duïng taøi saûn phuïc vuï cho lôïi ích cuûa mình. Hình thöùc lieân doanh taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt cuõng khoâng thoûa maõn ñieàu kieän moät taøi saûn ñaàu tö taøi chính, gioáng nhö hình thöùc lieân doanh hoaït ñoäng ñöôïc ñoàng kieåm soaùt, ñaây laø hoaït ñoäng SXKD trong chöùc naêng cuûa DN. Hình thöùc lieân doanh naøy thöôøng ñöôïc söû duïng trong coâng ngheä daàu moû, hôi ñoát vaø khai khoaùng. Chaúng haïn nhieàu coâng ty saûn xuaát daàu khí cuøng tieán haønh lieân doanh vaø ñieàu khieån moät ñöôøng oáng daãn daàu, moãi beân goùp voán lieân doanh söû duïng ñöôøng oáng daãn daàu ñeå vaän chuyeån saûn phaåm cuûa mình. Trong tröôøng hôïp nhaän vaän chuyeån daàu cho beân thöù ba thì thu nhaäp töø dòch vuï naøy seõ 8 phaân chia cho caùc ñoái taùc trong lieân doanh. Ñoàng thôøi theo thoûa thuaän trong hôïp ñoàng caùc beân goùp voán lieân doanh phaûi ñoàng thôøi gaùnh chòu chi phí chung ñeå vaän haønh ñöôøng oáng [10]. Tuy hình thöùc lieân doanh naøy khaùc vôùi hình thöùc lieân doanh hoaït ñoäng ñöôïc ñoàng kieåm soaùt veà hình thöùc nhöng cô caáu phaùp lyù gioáng nhau, do vaäy vieäc quaûn lyù voán goùp cuõng khoâng coù söï khaùc bieät laém. Moãi beân goùp voán lieân doanh seõ xaùc ñònh phaàn taøi saûn laø voán goùp tính theo tyû leä vaø ñöôïc phaân loaïi theo tính chaát cuûa taøi saûn. Chaúng haïn trong ví duï treân ñöôøng oáng daãn daàu ñöôïc coi laø khoaûn muïc maùy moùc thieát bò chöù khoâng phaûi laø khoaûn muïc ñaàu tö. Ñeå coù ñöôïc taøi saûn naøy beân goùp voán lieân doanh phaûi huy ñoäng töø moät khoaûn vay thì beân goùp voán lieân doanh phaûi coù nghóa vuï traû nôï. Ngoaøi ra ñeå coù ñöôïc taøi saûn maø lieân doanh phaûi vay nôï thì khoaûn nôï naøy chia seû cho caùc beân tham gia lieân doanh theo tyû leä voán goùp. Beân goùp voán lieân doanh kieåm soaùt lieân doanh theo tyû leä goùp voán laø taøi saûn hoaëc nguoàn hình thaønh taøi saûn. Vieäc quaûn lyù voán goùp thöïc chaát laø quaûn lyù taøi saûn, quaûn lyù caùc khoaûn nôï cuûa lieân doanh phuïc vuï cho hoaït ñoäng naøy. Caùc khoaûn nôï cuûa lieân doanh, thu nhaäp vaø chi phí ñeàu tính theo tyû leä voán goùp. Vieäc haïch toaùn taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt phaûn aùnh noäi dung, thöïc traïng kinh teá vaø thöôøng laø hình thöùc phaùp lyù cuûa lieân doanh. Nhöõng ghi cheùp keá toaùn rieâng leû cuûa lieân doanh chæ giôùi haïn trong nhöõng chi phí phaùt sinh chung coù lieân quan ñeán taøi saûn ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh vaø do caùc beân goùp voán lieân doanh chòu theo phaàn ñöôïc chia ñaõ thoûa thuaän. Trong tröôøng hôïp naøy, lieân doanh khoâng phaûi laäp soå keá toaùn vaø BCTC rieâng. Tuy nhieân, beân goùp voán lieân doanh coù theå môû soå keá toaùn ñeå theo doõi vaø ñaùnh giaù hieäu quaû hoaït ñoäng kinh doanh trong vieäc tham gia lieân doanh. 1.2.3. HÔÏP ÑOÀNG LIEÂN DOANH DÖÔÙI HÌNH THÖÙC THAØNH LAÄP CÔ SÔÛ KINH DOANH MÔÙI ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh ñoøi hoûi phaûi thaønh laäp moät cô sôû kinh doanh môùi. Hoaït ñoäng cuûa cô sôû kinh 9 doanh naøy cuõng gioáng nhö hoaït ñoäng cuûa caùc DN khaùc, chæ khaùc laø thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng giöõa caùc beân goùp voán lieân doanh quy ñònh quyeàn ñoàng kieåm soaùt cuûa hoï ñoái vôùi caùc hoaït ñoäng kinh teá cuûa cô sôû naøy [10]. Lieân doanh laø moät DN hoaït ñoäng ñoäc laäp vaø taùch bieät ra khoûi caùc beân goùp voán lieân doanh. Cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt phaûi toå chöùc coâng taùc keá toaùn rieâng nhö caùc DN khaùc theo quy ñònh cuûa phaùp luaät hieän haønh veà keá toaùn. Coâng ty lieân doanh chòu traùch nhieäm kieåm soaùt taøi saûn, nôï phaûi traû, chi phí vaø thu nhaäp phaùt sinh taïi ñôn vò mình. Lieân doanh söû duïng phaùp nhaân rieâng cuûa mình trong caùc hôïp ñoàng vaø taïo nguoàn taøi chính ñeå phuïc vuï cho caùc muïc ñích cuûa hoaït ñoäng kinh doanh cuûa lieân doanh. Moãi beân goùp voán lieân doanh coù quyeàn ñöôïc höôûng moät phaàn keát quaû cuûa hoaït ñoäng cuûa cô sôû kinh doanh hoaëc ñöôïc chia saûn phaåm cuûa lieân doanh theo thoûa thuaän cuûa hôïp ñoàng lieân doanh. Caùc beân goùp voán lieân doanh goùp voán baèng tieàn hoaëc baèng caùc taøi saûn khaùc vaøo lieân doanh. Khi taøi saûn ñaõ goùp vaøo lieân doanh thì noù khoâng coøn laø sôû höõu cuûa beân goùp voán lieân doanh nöõa maø thuoäc sôû höõu cuûa lieân doanh. Phaàn voán goùp lieân doanh naøy ñöôïc ghi soå keá toaùn vaø phaûn aùnh trong BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh nhö moät khoaûn muïc ñaàu tö vaøo cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. Hình thöùc lieân doanh naøy thoûa maõn ñieàu kieän cuûa moät taøi saûn ñaàu tö taøi chính, caùc beân goùp voán lieân doanh quaûn lyù voán goùp nhö moät khoaûn ñaàu tö taøi chính daøi haïn thoâng qua quyeàn kieåm soaùt ñöôïc xaùc ñònh treân cô sôû hôïp ñoàng. 1.3. PHÖÔNG PHAÙP KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Phöông phaùp keá toaùn ôû moãi quoác gia phuï thuoäc raát lôùn chính saùch taøi chính cuûa töøng quoác gia. Vì vaäy ñeå coù moät khung phaùp lyù chung cho keá toaùn ñöôïc ña soá caùc quoác gia treân theá giôùi chaáp nhaän phaûi döïa treân chuaån möïc keá toaùn quoác teá ñeå xaây döïng. Phaàn naøy seõ trình baøy toaøn boä noäi dung keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh theo chuaån möïc keá toaùn quoác teá IAS 31. 10 1.3.1. KEÁ TOAÙN ÑAÀU TÖ LIEÂN DOANH THEO HÌNH THÖÙC HOAÏT ÑOÄNG KINH DOANH ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Hình thöùc lieân doanh naøy coù ñaëc tröng cô baûn: - Lieân doanh khoâng thaønh laäp moät phaùp nhaân môùi. - Ñöôïc söû duïng taøi saûn, caùc nguoàn voán khaùc cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh. - Moãi beân goùp voán lieân doanh töï quaûn lyù vaø söû duïng taøi saûn cuûa mình vaø chòu traùch nhieäm veà caùc nghóa vuï taøi chính vaø caùc chi phí phaùt sinh trong quaù trình hoaït ñoäng. - Trong hôïp ñoàng thoûa thuaän roõ theå thöùc phaân chia quyeàn lôïi vaø nghóa vuï cuûa caùc ñoái taùc lieân doanh. Vôùi ñaëc tröng nhö treân, coù theå khaúng ñònh ñaây laø hoaït ñoäng ñaàu tö vaøo SXKD ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh. Moãi beân goùp voán lieân doanh haïch toaùn hoaït ñoäng ñöôïc ñoàng kieåm soaùt nhö caùc hoaït ñoäng SXKD khaùc cuûa mình. Lieân doanh khoâng phaûi laø moät phaùp nhaân neân khoâng caàn laäp BCTC cuûa lieân doanh. Neáu BCTC ñöôïc laäp thì seõ laäp treân cô sôû hôïp nhaát caùc BCTC rieâng cuûa töøng beân goùp voán lieân doanh baèng caùch xaùc ñònh caùc khoaûn muïc toång coäng maø khoâng caàn coù thuû tuïc saùp nhaäp hoaëc ñieàu chænh naøo ñoái vôùi töøng khoaûn muïc. Ñoái vôùi khoaûn voán goùp lieân doanh trong hoaït ñoäng kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt, moãi beân goùp voán lieân doanh phaûi haïch toaùn trong BCTC rieâng cuûa mình vaø sau ñoù treân BCTC hôïp nhaát: - Taøi saûn do beân goùp voán lieân doanh kieåm soaùt vaø caùc khoaûn nôï phaûi traû maø hoï phaûi gaùnh chòu. - Chi phí phaûi gaùnh chòu vaø doanh thu ñöôïc chia töø baùn haøng hoaëc cung caáp dòch vuï cuûa lieân doanh [11]. 1.3.2. KEÁ TOAÙN ÑAÀU TÖ LIEÂN DOANH THEO HÌNH THÖÙC TAØI SAÛN ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Caùc ñaëc tröng cô baûn cuûa hình thöùc lieân doanh naøy laø: - Khoâng thaønh laäp phaùp nhaân môùi. 11 - Chung quyeàn sôû höõu vaø kieåm soaùt taøi saûn cuûa lieân doanh. - Moãi beân goùp voán lieân doanh chia seû lôïi ích töø vieäc söû duïng taøi saûn vaø chi phí phaùt sinh theo thoûa thuaän trong hôïp ñoàng. Beân goùp voán lieân doanh trình baøy trong BCTC rieâng vaø BCTC hôïp nhaát nhöõng noäi dung sau: - Phaàn tính theo tyû leä goùp voán cuûa taøi saûn do caùc beân tham gia lieân doanh ñoàng kieåm soaùt, ñöôïc phaân loaïi theo tính chaát cuûa taøi saûn. - Baát kyø khoaûn nôï phaûi traû naøo do beân goùp voán lieân doanh ñoù gaây ra. - Phaàn nghóa vuï nôï cuûa lieân doanh phaùt sinh cuøng vôùi caùc beân goùp voán lieân doanh khaùc. - Baát kyø khoaûn thu nhaäp naøo beân goùp voán lieân doanh nhaän ñöôïc töø lieân doanh. - Baát kyø khoaûn chi phí naøo phaùt sinh lieân quan ñeán quyeàn lôïi cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh [11]. Hình thöùc lieân doanh naøy khoâng hình thaønh moät phaùp nhaân môùi, khi lieân doanh thaønh laäp khoâng caàn coù thuû tuïc saùp nhaäp hoaëc chuyeån taøi saûn vaøo lieân doanh. Caùc taøi saûn do beân tham gia lieân doanh ñoàng kieåm soaùt seõ ñöôïc trình baøy treân BCTC rieâng vaø BCTC hôïp nhaát cuûa beân goùp voán lieân doanh. Thöïc teá coù theå khoâng caàn phaûi laäp BCTC hôïp nhaát, nhöng BCTC seõ coù coù tính höõu ích cao hôn neáu nhôø ñoù maø coù theå ñaùnh giaù ñöôïc caùc hoaït ñoäng SXKD cuûa beân goùp voán lieân doanh. 1.3.3. KEÁ TOAÙN ÑAÀU TÖ LIEÂN DOANH THEO HÌNH THÖÙC CÔ SÔÛ KINH DOANH ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Ñaëc tröng cuûa hình thöùc lieân doanh naøy laø: - Toàn taïi moät phaùp nhaân rieâng bieät laø coâng ty lieân doanh. - Coâng ty lieân doanh hoaït ñoäng ñoäc laäp nhö moïi toå chöùc kinh teá khaùc coù taøi saûn, nguoàn voán, coâng nôï vaø chi phí, thu nhaäp rieâng bieät. - Voán cuûa coâng ty lieân doanh ñöôïc sôû höõu bôûi caùc beân tham gia lieân doanh. 12 - Thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng giöõa caùc beân goùp voán lieân doanh quy ñònh quyeàn ñoàng kieåm soaùt cuûa hoï ñoái vôùi caùc hoaït ñoäng kinh teá cuûa cô sôû kinh doanh naøy. - Phaân chia keát quaû, saûn phaåm giöõa caùc beân goùp voán lieân doanh theo thoûa thuaän cuûa hôïp ñoàng lieân doanh. Keá toaùn ñaàu tö lieân doanh theo hình thöùc cô sôû kinh doanh ñoàng kieåm soaùt ñöôïc haïch toaùn nhö moät khoaûn ñaàu tö taøi chính daøi haïn. Theo IAS 31 beân goùp voán lieân doanh coù theå löïa choïn moät trong 2 phöông phaùp keá toaùn sau: - Phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä (phöông phaùp chuaån). - Phöông phaùp coå phaàn. 1.3.3.1. Phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä Theo phöông phaùp naøy, phaàn phaân chia cuûa töøng beân goùp voán lieân doanh ñoái vôùi taøi saûn, nôï phaûi traû, thu nhaäp, chi phí, … cuûa lieân doanh ñöôïc keát hôïp vôùi caùc khoaûn muïc töông töï cuûa beân goùp voán lieân doanh ñoù hoaëc ñöôïc baùo caùo rieâng. Trong phöông phaùp naøy caùc noäi dung sau seõ ñöôïc ghi nhaän: - Keá toaùn giao dòch giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh (nhö goùp voán, mua baùn taøi saûn). - Keá toaùn thanh lyù, chuyeån nhöôïng ñaàu tö lieân doanh. - Keá toaùn thu nhaäp vaø chi phí hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh. - BCTC hôïp nhaát. Theo phöông phaùp naøy, keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh nhö sau: Keá toaùn goùp voán lieân doanh: Taøi saûn ñöa ñi goùp voán lieân doanh ñöôïc beân goùp voán lieân doanh ghi taêng khoaûn ñaàu tö daøi haïn theo giaù trò voán goùp, cheânh leäch giöõa giaù trò voán goùp vaø giaù trò ghi soå cuûa taøi saûn goùp voán phaûn aùnh vaøo TK “Cheânh leäch ñaùnh giaù taøi saûn”. Khi goùp voán hoaëc baùn taøi saûn cho lieân doanh seõ xaåy ra moät trong hai tröôøng hôïp: - Neáu giaù trò voán goùp hoaëc giaù baùn lôùn hôn giaù trò ghi soå thì beân goùp voán lieân doanh chæ haïch toaùn vaøo thu nhaäp phaàn lôïi nhuaän töông öùng theo tyû leä voán 13 goùp cuûa ñoái taùc khaùc, coøn phaàn cheânh leäch tính theo tyû leä voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh thì haïch toaùn taêng nguoàn voán chuû sôû höõu. - Neáu giaù trò voán goùp hoaëc giaù baùn nhoû hôn giaù trò ghi soå thì beân goùp voán lieân doanh seõ haïch toaùn phaàn loã tính theo tyû leä voán goùp cuûa caùc ñoái taùc khaùc, coøn phaàn cheânh leäch tính theo tyû leä voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh seõ haïch toaùn giaûm nguoàn voán chuû sôû höõu. Ngoaøi ra beân goùp voán lieân doanh phaûi haïch toaùn toaøn boä phaàn giaù trò phaàn loã khi chöùng minh ñöôïc giaù trò voán goùp lieân doanh ñöôïc xaùc ñònh thaáp hôn giaù trò thuaàn coù theå thöïc hieän ñöôïc cuûa taøi saûn goùp voán. Keá toaùn nghieäp vuï mua taøi saûn cuûa lieân doanh: Taïi thôøi ñieåm mua, beân goùp voán lieân doanh ghi nhaän vieäc mua taøi saûn cuûa lieân doanh nhö cuûa caùc ñoái taùc khaùc. Neáu beân goùp voán lieân doanh laäp BCTC hôïp nhaát, beân goùp voán lieân doanh khoâng phaûn aùnh phaàn lôïi nhuaän cuûa lieân doanh thu ñöôïc töø nghieäp vuï giao dòch naøy cho ñeán khi taøi saûn ñöôïc baùn cho beân thöù ba ñoäc laäp. Tröôøng hôïp baùn taøi saûn bò loã, beân goùp voán lieân doanh phaûi haïch toaùn phaàn loã naøy ngay (phaàn loã ñöôïc tính theo tyû leä voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh). Keá toaùn thu nhaäp vaø chi phí: Lôïi nhuaän ñöôïc chia töø lieân doanh cho caùc beân tham gia lieân doanh theo tyû leä voán goùp ñöôïc coi laø thu nhaäp hoaït ñoäng taøi chính. Chi phí cuûa hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh nhö laõi tieàn vay goùp voán, chi phí tham gia lieân doanh, chi phí giao dòch giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh ñöôïc coi laø chi phí taøi chính. BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh: Beân goùp voán lieân doanh laø moät nhaø ñaàu tö, moät ñôn vò keá toaùn ñoäc laäp vôùi lieân doanh, do vaäây beân goùp voán lieân doanh phaûi laäp BCTC rieâng ñeå cung caáp thoâng tin cho caùc ñoái töôïng coù lieân quan. Maët khaùc, beân goùp voán lieân doanh cuõng laø moät beân ñoàng kieåm soaùt trong lieân doanh cho neân quan heä giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh laø quan heä giöõa hai ñôn vò kinh doanh ñoäc laäp, nhöng laïi thoáng nhaát vaø raøng buoäc nhau trong lôïi ích chung. Chính vì söï raøng buoäc naøy neân beân goùp voán lieân doanh caàn thieát phaûi laäp BCTC hôïp nhaát ñeå thaáy ñöôïc quyeàn lôïi vaø nghóa vuï cuûa beân goùp 14 voán lieân doanh trong lieân doanh. BCTC hôïp nhaát laø BCTC cuûa moät taäp ñoaøn ñöôïc trình baøy nhö BCTC cuûa moät DN. Trong BCTC rieâng, beân goùp voán lieân doanh trình baøy khoaûn voán goùp lieân doanh treân Baûng caân ñoái keá toaùn laø taøi saûn ñaàu tö daøi haïn. Tuy nhieân vieäc laäp vaø coâng boá baùo caùo naøy tuaân theo quy ñònh cuûa töøng nöôùc ñeå ñaùp öùng yeâu caàu thoâng tin khaùc nhau. Vì vaäy IAS 31 khoâng ñöa ra phöông phaùp haïch toaùn chuaån naøo. Ñeå laäp BCTC hôïp nhaát, phöông phaùp chuaån maø IAS 31 ñöa ra laø hôïp nhaát theo tyû leä voán goùp trong lieân doanh. Ñaây laø phöông phaùp haïch toaùn vaø laäp baùo caùo theo ñoù phaàn voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh veà taøi saûn, nôï phaûi traû, doanh thu vaø chi phí trong moät ñôn vò ñoàng kieåm soaùt, ñöôïc keát hôïp theo ñuùng traät töï vôùi caùc khoaûn muïc töông ñöông hoaëc ñöôïc baùo caùo nhö khoaûn muïc rieâng bieät trong BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh [11]. Trong BCTC hôïp nhaát, beân goùp voán lieân doanh phaûi phaûn aùnh ñöôïc baûn chaát vaø thöïc traïng kinh teá cuûa hoaït ñoäng ñaàu tö, ñoù laø quyeàn kieåm soaùt phaàn ñöôïc chia töø caùc lôïi ích kinh teá trong töông lai thoâng qua phaàn taøi saûn maø beân goùp voán lieân doanh ñoù ñöôïc kieåm soaùt, phaàn nôï phaûi traû maø hoï phaûi gaùnh chòu, phaàn thu nhaäp vaø caùc khoaûn chi phí cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh. Vieäc xaùc ñònh phaàn taøi saûn, nôï phaûi traû, thu nhaäp vaø chi phí ñöôïc baùo caùo trong BCTC hôïp nhaát theo tyû leä voán goùp trong lieân doanh. Coù hai hình thöùc baùo caùo ñöôïc söû duïng: Hình thöùc thöù nhaát: Beân goùp voán lieân doanh coù theå keát hôïp phaàn taøi saûn, nôï phaûi traû, thu nhaäp, chi phí cuûa mình trong lieân doanh vôùi caùc khoaûn muïc töông töï trong BCTC hôïp nhaát treân cô sôû theo traät töï khoaûn muïc naøo vaøo khoaûn muïc ñoù. Ví duï coù theå keát hôïp khoaûn muïc haøng toàn kho cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh vôùi chæ tieâu haøng toàn kho trong BCTC hôïp nhaát. Töông töï nhö vaäy vôùi caùc chæ tieâu khaùc nhö taøi saûn coá ñònh, chi phí, thu nhaäp, … Hình thöùc thöù hai: Beân goùp voán lieân doanh coù theå baùo caùo phaàn voán goùp trong lieân doanh thaønh nhöõng chæ tieâu rieâng bieät trong BCTC hôïp nhaát. Ví duï: trình 15 baøy TSLÑ cuûa mình trong lieân doanh rieâng reõ nhö moät phaàn TSLÑ trong BCTC hôïp nhaát, töông töï nhö vaäy vôùi caùc chæ tieâu khaùc nhö taøi saûn coá ñònh, chi phí, thu nhaäp, … Hai loaïi baùo caùo treân chæ khaùc nhau veà hình thöùc, nhöng ñeàu daãn ñeán söï ñoàng nhaát veà caùc chæ tieâu taøi chính nhö taøi saûn, nôï phaûi traû, thu nhaäp, chi phí, … Ngoaøi phöông phaùp chuaån laø phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä voán goùp, IAS 31 coøn chaáp nhaän phöông phaùp thay theá – phöông phaùp voán coå phaàn. 1.3.3.2. Phöông phaùp voán coå phaàn Laø phöông phaùp keá toaùn maø khoaûn voán goùp trong lieân doanh ñöôïc ghi nhaän ban ñaàu theo giaù goác, sau ñoù ñöôïc ñieàu chænh theo nhöõng thay ñoåi cuûa phaàn sôû höõu cuûa beân goùp voán lieân doanh trong taøi saûn thuaàn cuûa ñôn vò ñöôïc ñaàu tö. Phöông phaùp naøy ñöôïc söû duïng trong tröôøng hôïp beân goùp voán lieân doanh coù quyeàn kieåm soaùt lieân doanh hoaëc coù aûnh höôûng ñaùng keå ñoái vôùi lieân._. doanh. Söû duïng phöông phaùp naøy caàn löu yù caùc vaán ñeà sau: Thöù nhaát: Lôïi theá thöông maïi. Neáu chi phí ñaàu tö goùp voán lôùn hôn hôn giaù trò hôïp lyù cuûa khoaûn voán goùp trong taøi saûn thuaàn cuûa ñôn vò ñöôïc ñaàu tö thì khoaûn cheânh leäch ñoù chính laø giaù trò lôïi theá thöông maïi döông. Ngöôïc laïi neáu chi phí ñaàu tö goùp voán nhoû hôn giaù trò hôïp lyù cuûa khoaûn voán goùp trong taøi saûn thuaàn cuûa ñôn vò ñöôïc ñaàu tö thì khoaûn cheânh leäch ñoù chính laø giaù trò lôïi theá thöông maïi aâm. - Ñoái vôùi lôïi theá thöông maïi döông: Theo IAS 22 – “Hôïp nhaát kinh doanh”, cho pheùp coâng nhaän lôïi theá thöông maïi döông laø taøi saûn vaø ñöôïc khaáu hao voøng 20 naêm, tröø tröôøng hôïp chöùng minh ñöôïc thôøi gian höõu duïng daøi hôn. Ñoàng thôøi IAS 36 – “Giaûm giaù trò taøi saûn” quy ñònh haøng naêm DN phaûi kieåm tra toån thaát cuûa lôïi theá thöông maïi vaø ghi vaøo loã caùc khoaûn toån thaát phaùt sinh. - Ñoái vôùi lôïi theá thöông maïi aâm: Lôïi theá thöông maïi aâm tröôùc heát seõ phaân boå theo caùc chi phí (hoaëc loã) lieân quan ñeán vieäc saùp nhaäp (neáu coù) khi chuùng phaùt sinh. Lôïi theá thöông maïi aâm phaàn nhoû hôn hoaëc baèng toång giaù trò hôïp lyù cuûa taøi saûn phi tieàn teä coù theå xaùc ñònh ñöôïc ghi vaøo thu nhaäp töông öùng vôùi thôøi kyø caùc taøi saûn ñoù ñöôïc söû duïng. Lôïi theá thöông maïi aâm coøn laïi (neáu coù) ñöôïc ghi ngay 16 vaøo thu nhaäp. Lôïi theá thöông maïi aâm ñöôïc trình baøy treân BCTC nhö moät khoaûn giaûm tröø taøi saûn. Thöù hai: Thueá thu nhaäp DN Phöông phaùp naøy yeâu caàu beân goùp voán lieân doanh phaûi phaûn aùnh thu nhaäp hieän thôøi döïa treân keát quaû hoaït ñoäng cuûa ñôn vò ñöôïc ñaàu tö. Nhöng khi tính thueá beân goùp voán chæ baùo caùo phaàn lôïi nhuaän ñaõ nhaän vaø laõi, loã töø vieäc thanh lyù khoaûn voán goùp ñaõ ñöôïc hieän thöïc hoaù. Do ñoù phaûi coù nhöõng xöû lyù veà thueá thu nhaäp theo chuaån möïc IAS 12 – “Thueá thu nhaäp”. Thöù ba: Vaøo ngaøy keát thuùc nieân ñoä, coù hai phöông phaùp keá toaùn sau: Phöông phaùp 1: Khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh ñöôïc keá toaùn theo giaù phí treân baùo caùo rieâng cuûa nhaø ñaàu tö. Phöông phaùp voán coå phaàn chæ ñöôïc söû duïng khi xaây döïng BCTC hôïp nhaát giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh. Neáu lieân doanh baùo caùo laõi, beân goùp voán lieân doanh ghi taêng giaù trò khoaûn ñaàu tö baèng lôïi nhuaän roøng nhaân vôùi tyû leä voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh. Khi coâng ty lieân doanh chia laõi thì coi nhö laø moät khoaûn thu nhaäp vaø ghi giaûm giaù trò ñaàu tö baèng phaàn laõi ñaõ nhaän. Nhö vaäy giaù trò cuûa khoaûn ñaàu tö seõ taêng theo lôïi nhuaän ñaït ñöôïc cuûa coâng ty lieân doanh. Neáu lieân doanh bò loã, beân goùp voán lieân doanh haïch toaùn khoaûn loã naøy vaøo chi phí ñoàng thôøi ghi giaûm giaù trò cuûa khoaûn voán goùp. Tröôøng hôïp coâng ty lieân doanh tieáp tuïc loã vaø soá loã tích luõy naøy lôùn hôn hoaëc baèng giaù trò khoaûn ñaàu tö thì beân goùp voán lieân doanh seõ ngöøng khoâng phaûn aùnh vaøo baùo caùo keát quaû cuûa mình soá loã cuûa coâng ty lieân doanh. Trong tröôøng hôïp naøy phaàn voán goùp lieân doanh seõ ñöôïc theå hieän trong Baûng caân ñoái keá toaùn vôùi giaù trò baèng 0. Khi coâng ty lieân doanh laïi coù laõi, beân goùp voán lieân doanh chæ ñöôïc ghi nhaän phaàn sôû höõu cuûa mình trong khoaûn laõi ñoù sau khi ñaõ buø ñaép ñöôïc phaàn loã tích luõy chöa ñöôïc haïch toaùn tröôùc ñaây. Phöông phaùp 2: Khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh ñöôïc keá toaùn theo phöông phaùp voán chuû sôû höõu treân BCTC rieâng cuûa beân goùp voán lieân doanh. Sau 17 ñoù laäp BCTC hôïp nhaát cuõng söû duïng phöông phaùp voán chuû sôû höõu thì chæ caàn loaïi boû nhöõng giao dòch laõi, loã lieân coâng ty. Treân Baùo caùo keát quaû kinh doanh, keát quaû töø hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh ñöôïc baùo caùo thaønh muïc rieâng laø chi phí hoaëc thu nhaäp hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính. Nhaø ñaàu tö phaûi thuyeát minh theâm moät soá thoâng tin ñeå trình baøy roõ hôn veà hoaït ñoäng lieân doanh cuûa nhaø ñaàu tö nhö: tyû leä sôû höõu voán, phöông phaùp haïch toaùn, caùc cam keát maø nhaø ñaàu tö ñaõ ñöùng ra cam keát tröïc tieáp nhö traùch nhieäm veà coâng nôï cuûa lieân doanh, cam keát veà voán goùp, … Vieäc söû duïng phöông phaùp “Hôïp nhaát theo tyû leä voán goùp” vaø phöông phaùp “Voán coå phaàn” ñöôïc thöïc hieän khi beân goùp voán lieân doanh coù quyeàn kieåm soaùt hoaëc coù aûnh höôûng ñaùng keå ñoái vôùi lieân doanh. Neáu beân goùp voán lieân doanh khoâng coù quyeàn kieåm soaùt, khoâng coù aûnh höôûng ñaùng keå thì khoaûn ñaàu tö goùp voán lieân doanh ñöôïc haïch toaùn theo chuaån möïc keá toaùn “Coâng cuï taøi chính”. Neáu beân goùp voán lieân doanh kieåm soaùt hoaøn toaøn lieân doanh thì lieân doanh trôû thaønh coâng ty con vaø beân goùp voán lieân doanh haïch toaùn khoaûn voán goùp lieân doanh theo quy ñònh taïi IAS 27 – BCTC hôïp nhaát vaø keá toaùn khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty con. 1.4. KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH ÔÛ MOÄT SOÁ NÖÔÙC TREÂN THEÁ GIÔÙI 1.4.1. HEÄ THOÁNG KEÁ TOAÙN CUÛA CAÙC QUOÁC GIA ANGLO – SACXON 1.4.1.1. Heä thoáng keá toaùn Myõ ÔÛ Myõ, hình thaùi vaø cô caáu phaùp lyù cô baûn ñöôïc söû duïng trong caùc lieân doanh laø coâng ty voâ danh lieân doanh vaø haõng hôïp danh lieân doanh. Haõng hôïp danh lieân doanh ñöôïc hình thaønh töø söï quen bieát vaø tin caäy laãn nhau trong kinh doanh, laø moät toå chöùc coù töø hai thaønh vieân trôû leân tham gia nhö nhöõng ngöôøi ñoàng sôû höõu vaø kinh doanh vì muïc ñích lôïi nhuaän. Neáu lieân doanh ñöôïc thaønh laäp döôùi hình thöùc naøy thì veà maët phaùp lyù ñöôïc toå chöùc nhö laø moät hieäp hoäi khoâng caàn ñaêng kyù tö caùch phaùp nhaân ñoäc laäp. Thoâng thöôøng quan heä giöõa caùc beân goùp voán lieân doanh trong moät haõng hôïp danh lieân doanh laø moái lieân heä lieân ñôùi. Trong ñieàu kieän bình thöôøng thì moãi ñoàng sôû höõu laø moät ñaïi dieän 18 cuûa haõng hôïp danh lieân doanh. Moãi thaønh vieân trong lieân doanh coù traùch nhieäm voâ haïn ñoái vôùi moïi khoaûn nôï cuûa haõng hôïp danh lieân doanh. Vôùi caùc ñaëc tröng phaùp lyù naøy, haõng hôïp danh lieân doanh chính laø hình thöùc lieân doanh hoaït ñoäng SXKD ñoàng kieåm soaùt hoaëc taøi saûn ñöôïc caùc beân goùp voán lieân doanh ñoàng kieåm soaùt theo ñònh nghóa trong IAS 31 [19], [30]. Neáu lieân doanh thaønh laäp döôùi daïng laø moät coâng ty voâ danh lieân doanh, loaïi hình lieân doanh naøy laø moät toå chöùc kinh teá hoaït ñoäng vôùi tö caùch phaùp nhaân ñoäc laäp. Caùc thaønh vieân trong lieân doanh chòu traùch nhieäm höõu haïn trong phaàn phaïm vi goùp voán cuûa mình. Hình thöùc lieân doanh naøy veà cô caáu phaùp lyù gioáng nhö hình thöùc lieân doanh caùc cô sôû kinh doanh ñoàng kieåm soaùt trong IAS 31. Vôùi hai hình thöùc lieân doanh naøy, beân goùp voán lieân doanh coù theå söû duïng nhieàu phöông phaùp khaùc nhau ñeå keá toaùn caùc khoaûn voán goùp trong lieân doanh. Caùc phöông phaùp keá toaùn naøy ñöôïc trình baøy trong chuaån möïc APB 18 ñöôïc FASB chaáp nhaän laøm chuaån möïc chung ñeå keá toaùn caùc khoaûn ñaàu tö vaøo caùc taäp ñoaøn trong ñoù coù hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh. Caùc phöông phaùp keá toaùn coù theå söû duïng ñeå keá toaùn khoaûn goùp voán lieân doanh laø: Phöông phaùp chi phí; phöông phaùp voán coå phaàn; phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä; phöông phaùp voán coå phaàn môû roäng; phöông phaùp hôïp nhaát hoaøn toaøn. Vieäc choïn phöông phaùp naøo ñeå keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh phuï thuoäc vaøo töøng tröôøng hôïp, töøng hoaøn caûnh vaø töøng ngaønh ngheà kinh doanh cuûa cô côû lieân doanh. Phöông phaùp chi phí: Phöông phaùp naøy aùp duïng trong tröôøng hôïp beân goùp voán lieân doanh goùp voán vaøo lieân doanh vôùi tyû leä nhoû hôn 20% vaø khoâng coù aûnh höôûng ñaùng keå ñoái vôùi lieân doanh. Phöông phaùp keá toaùn: Voán goùp lieân doanh ñöôïc coi laø moät taøi saûn ñaàu tö daøi haïn vaø ñaùnh giaù theo giaù phí ñaàu tö. Thu nhaäp vaø chi phí hoaït ñoäng taøi chính ñöôïc ghi nhaän theo kyø hoaït ñoäng vaø khoâng aûnh höôûng ñeán giaù trò taøi saûn ñaàu tö. Ngoaøi ra, nguyeân taéc thaän troïng ñoøi hoûi taøi saûn ñaàu tö phaûi ñöôïc phaûn aùnh ôû möùc 19 thaáp hôn khi lieân doanh gaëp ruûi ro, khoaûn giaûm suùt naøy phaûi ñöôïc phaûn aùnh nhö moät khoaûn loã chöa thöïc hieän vaø khaáu tröø vaøo giaù trò cuûa taøi saûn ñaàu tö [23]. Phöông phaùp voán coå phaàn: Phöông phaùp naøy aùp duïng ñeå keá toaùn khoaûn ñaàu tö vaøo caùc coâng ty voâ danh lieân doanh vaø khoaûn ñaàu tö coå phieáu thöôøng. Ñoái vôùi khoaûn ñaàu tö ôû coå phieáu thöôøng nhaø ñaàu tö phaûi coù aûnh höôûng ñaùng keå ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö (nhaø ñaàu tö sôû höõu ít nhaát 20% coå phieáu thoâng thöôøng cuûa cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Phöông phaùp keá toaùn: Khoaûn voán goùp lieân doanh ñöôïc ghi nhaän ban ñaàu theo giaù goác vaø ñöôïc haïch toaùn laø taøi saûn ñaàu tö daøi haïn trong BCTC rieâng cuûa beân ñaàu tö. Trong thôøi gian naém giöõ, giaù trò taøi saûn ñaàu tö taêng leân hay giaûm ñi theo tyû leä sôû höõu cuûa beân ñaàu tö trong laõi hay loã cuûa cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Taøi saûn ñaàu tö ñöôïc ghi giaûm khi beân ñaàu tö nhaän laõi ñöôïc chia. Neáu phaùt sinh cheânh leäch giöõa chi phí ñaàu tö vaø voán theo tyû leä cuûa beân ñaàu tö trong taøi saûn thuaàn cuûa cô sôû ñöôïc ñaàu tö, seõ ñöôïc khaáu tröø döïa treân taøi saûn vaø nôï coù theå xaùc ñònh ñöôïc coù lieân quan ñeán söï cheânh leäch ñoù. Neáu khoâng coù moái lieân heä naøo giöõa söï cheânh leäch vôùi baát kyø moät taøi saûn hay moät khoaûn nôï cô baûn naøo, luùc ñoù cheânh leäch naøy ñöôïc coi laø lôïi theá thöông maïi [23], [39]. Phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä: Phöông phaùp naøy aùp duïng trong caùc lieân doanh thuoäc caùc ngaønh coâng nghieäp nhö daàu khí, baát ñoäng saûn, xaây döïng, … hoaëc trong caùc cô sôû kinh doanh maø nhaø ñaàu tö coù aûnh höôûng ñaùng keå ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Phöông phaùp keá toaùn: Khoaûn ñaàu tö ñöôïc haïch toaùn laø taøi saûn ñaàu tö vaø ñöôïc ñaùnh giaù theo giaù goác. Hôïp nhaát theo tyû leä ñöôïc thöïc hieän khi laäp BCTC hôïp nhaát cuûa beân goùp voán lieân doanh. Beân goùp voán lieân doanh seõ trình baøy treân BCTC phaàn sôû höõu cuûa mình trong lieân doanh theo tyû leä voán goùp, trong ñoù caùc khoaûn muïc hôïp nhaát seõ bao goàm caùc khoaûn muïc nhö coâng nôï, taøi saûn, chi phí, thu nhaäp cuûa lieân doanh ñöôïc phaân chia theo tyû leä, töông öùng vôùi tyû leä voán goùp lieân doanh [23]. 20 Phöông phaùp hôïp nhaát hoaøn toaøn: Phöông phaùp naøy aùp duïng trong tröôøng hôïp tyû leä sôû höõu cuûa beân goùp voán lieân doanh lieân doanh töø 50% trôû leân, hoaït ñoäng lieân doanh khoâng coù khaùc bieät lôùn veà ñaëc ñieåm vaø tính chaát kinh doanh. Phöông phaùp keá toaùn: Khoaûn ñaàu tö ban ñaàu ñöôïc coi laø taøi saûn ñaàu tö vaø ñaùnh giaù theo chi phí. Hôïp nhaát hoaøn toaøn chæ thöïc hieän khi laäp BCTC hôïp nhaát, theo ñoù seõ hôïp nhaát taøi saûn, coâng nôï, voán, keát quaû kinh doanh cuûa coâng ty meï trong ñoù bao goàm nhieàu coâng ty con. Caùc coâng ty con naøy seõ hôïp nhaát toaøn boä taøi saûn, coâng nôï, thu nhaäp, chi phí vaøo BCTC hôïp nhaát cuûa coâng ty meï. Khi thieát laäp BCTC loaïi naøy caàn loaïi tröø caùc giao dòch noäi boä giöõa caùc thaønh vieân [23]. Phöông phaùp voán coå phaàn môû roäng: Phöông phaùp voán coå phaàn môû roäng cuõng döïa theo caùc nguyeân taéc nhö phöông phaùp voán coå phaàn. Tuy nhieân vieäc trình baøy BCTC theo phöông phaùp voán coå phaàn môû roäng laø söï keát hôïp hai phöông phaùp voán coå phaàn vaø hôïp nhaát theo tyû leä. Theo phöông phaùp naøy BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh seõ ñöôïc trình baøy thaønh hai noäi dung: Trong BCTC taøi saûn ñaàu tö seõ ñöôïc baùo caùo theo coå phaàn cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh. Ngoaøi ra, beân goùp voán lieân doanh coøn trình baøy rieâng taøi saûn, nôï phaûi traû, thu nhaäp, chi phí theo tyû leä voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh taùch ra khoûi BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh nhö moät baùo caùo rieâng [23]. 1.4.1.2. Heä thoáng keá toaùn Anh Ñoái vôùi heä thoáng keá toaùn Anh, ñaàu tö taøi chính ñöôïc chia thaønh hai loaïi, ñaàu tö taøi chính thoâng thöôøng vaø ñaàu tö taøi chính nhaèm muïc ñích kieåm soaùt. Ñaàu tö nhaèm muïc ñích kieåm soaùt goàm coù hai daïng laø ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát vaø ñaàu tö vaøo caùc lieân doanh, tuy nhieân khoâng bao goàm hoaït ñoäng ñaàu tö kieåm soaùt hoaøn toaøn nhö hình thöùc coâng ty meï vaø coâng ty con. Ñoái vôùi keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh, Keá toaùn Anh khoâng cho pheùp aùp duïng phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä. Treân BCTC rieâng cuûa beân goùp voán lieân doanh aùp duïng phöông phaùp chi phí, vieäc aùp duïng phöông phaùp toång voán coå phaàn ñöôïc söû duïng khi xaây döïng BCTC hôïp nhaát. Phöông phaùp toång voán coå phaàn 21 töông töï nhö phöông phaùp voán coå phaàn nhöng beân goùp voán lieân doanh phaûi trình baøy caùc thoâng tin boå sung trong BCTC nhöõng noäi dung sau: - Phaàn doanh thu cuûa nhaø ñaàu tö tính theo tyû leä sôû höõu trong baùo caùo keát quaû kinh doanh vaø taùch rieâng thaønh moät khoaûn muïc. - Phaàn lôïi ích cuûa nhaø ñaàu tö tính theo tyû leä sôû höõu trong toång taøi saûn vaø nôï phaûi traû cuûa lieân doanh trong Baûng caân ñoái keá toaùn [39]. Coù theå nhaän thaáy caùc quoác gia Anglo-Sacxon cho pheùp DN töông ñoái töï do trong vieäc toå chöùc keá toaùn. Nhaø nöôùc kieåm soaùt hoaït ñoäng keá toaùn thoâng qua caùc nguyeân taéc keá toaùn ñöôïc xaây döïng thaønh heä thoáng chuaån möïc keá toaùn quoác gia, khoâng coù cheá ñoä keá toaùn. Caùc DN khi xaây döïng chính saùch keá toaùn döïa vaøo chuaån möïc laø coù theå thieát laäp ñöôïc toaøn boä heä thoáng thoâng tin keá toaùn taïi ñôn vò. Phöông phaùp voán coå phaàn coù nhieàu öu ñieåm vì phaûn aùnh ñöôïc phaàn sôû höõu cuûa nhaø ñaàu tö trong taøi saûn thuaàn cuûa cô sôû ñöôïc ñaàu tö, giuùp ngöôøi söû duïng thoâng tin keá toaùn ñaùnh giaù ñöôïc giaù trò hôïp lyù cuûa khoaûn ñaàu tö. Trong khi ñoù phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä chæ ñôn thuaàn coäng vaøo caùc khoaûn muïc taøi saûn, voán chuû sôû höõu, nôï phaûi traû, thu nhaäp, chi phí theo tyû leä voán goùp vaøo BCTC cuûa nhaø ñaàu tö laøm cho thoâng tin taøi chính nhieàu khi khoâng phaûn aùnh thöïc chaát giaù trò hôïp lyù cuûa khoaûn ñaàu tö (do cô sôû ñöôïc ñaàu tö baùo caùo quaù giaù trò hôïp lyù cuûa taøi saûn). 1.4.2. HEÄ THOÁNG KEÁ TOAÙN PHAÙP Hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính cuõng chia thaønh hai loaïi laø ñaàu tö ngaén haïn vaø ñaàu tö daøi haïn. Trong hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính daøi haïn, tuøy theo möùc ñoä aûnh höôûng cuûa nhaø ñaàu tö ñoái vôùi cô sôû ñöôïc ñaàu tö ñeå chia thaønh hoaït ñoäng ñaàu tö chöùng khoaùn vaø ñaàu tö voán vaøo ñôn vò khaùc döôùi daïng lieân doanh, lieân keát hoaëc kieåm soaùt cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Tuy nhieân keá toaùn Phaùp khoâng ñöa ra tieâu thöùc ñeå phaân bieät cuï theå giöõa caùc hình thöùc ñaàu tö daøi haïn. Trong hình thöùc ñaàu tö lieân doanh chæ ñeà caäp ñeán hình thöùc caùc cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. 22 Keá toaùn caùc khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh: Treân BCTC rieâng cuûa nhaø ñaàu tö khoaûn ñaàu tö ñöôïc ñaùnh giaù theo giaù phí; treân BCTC hôïp nhaát beân goùp voán lieân doanh aùp duïng phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä [22], [31]. 1.4.3. HEÄ THOÁNG KEÁ TOAÙN TRUNG QUOÁC Keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính noùi chung vaø ñaàu tö theo hình thöùc goùp voán lieân doanh tuaân thuû theo chuaån möïc keá toaùn “Ñaàu tö”. Chuaån möïc quy ñònh caùc khoaûn ñaàu tö taøi chính laø moät taøi saûn thuoäc sôû höõu cuûa ngöôøi ñaàu tö chuyeån giao cho DN khaùc nhaèm thu ñöôïc lôïi ích sinh ra töø caùc taøi saûn naøy bao goàm ñaàu tö ngaén haïn vaø ñaàu tö daøi haïn. Trong ñaàu tö daøi haïn coù hai loaïi laø ñaàu tö chöùng khoaùn daøi haïn vaø nôï daøi haïn. Ñaàu tö chöùng khoaùn ñöôïc phaân loaïi theo quyeàn kieåm soaùt cuûa ngöôøi ñaàu tö ñoái vôùi cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Theo caùch phaân loaïi naøy hoaït ñoäng ñaàu tö ñöôïc chia thaønh: Nhaø ñaàu tö kieåm soaùt hoaøn toaøn cô sôû ñöôïc ñaàu tö, nhaø ñaàu tö ñoàng kieåm soaùt, nhaø ñaàu tö coù aûnh höôûng ñaùng keå, nhaø ñaàu tö thoâng thöôøng (khoâng coù quyeàn kieåm soaùt cuõng nhö khoâng coù aûnh höôûng ñaùng keå ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö). Tuy nhieân quyeàn kieåm soaùt khoâng phaân chia roõ raøng theo tyû leä sôû höõu voán cuûa nhaø ñaàu tö, taát caû ñeàu ñöôïc haïch toaùn laø khoaûn ñaàu tö chöùng khoaùn daøi haïn. Chuaån möïc keá toaùn chæ ñeà caäp ñeán hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh theo hình thöùc cô sôû lieân doanh ñoàng kieåm soaùt, coøn hai hình thöùc taøi saûn ñoàng kieåm soaùt vaø hoaït ñoäng ñoàng kieåm soaùt khoâng ñöôïc ñeà caäp ñeán trong chuaån möïc naøy. Trung Quoác aùp duïng hai phöông phaùp keá toaùn cho khoaûn ñaàu tö taøi chính, ñoù laø phöông phaùp chi phí vaø phöông phaùp voán coå phaàn [18]. Phöông phaùp chi phí: Duøng haïch toaùn caùc khoaûn ñaàu tö ngaén haïn; caùc khoaûn ñaàu tö daøi haïn nhö nôï daøi haïn, ñaàu tö chöùng khoaùn daøi haïn maø nhaø ñaàu tö khoâng coù quyeàn kieåm soaùt cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Phöông phaùp keá toaùn: Khoaûn ñaàu tö ñöôïc ñaùnh giaù theo giaù phí. Giaù trò cuûa khoaûn ñaàu tö khoâng ñoåi trong quaù trình ñaàu tö, tröø tröôøng hôïp coù söï giaûm giaù. Neáu söï giaûm giaù xuaát hieän thì keá toaùn seõ ñieàu chænh soá dö ñaàu tö theo ñònh kyø hoaëc cuoái naêm taøi chính, soá cheânh leäch giöõa giaù thanh toaùn taïi thôøi ñieåm laäp 23 baùo caùo vaø giaù trò ghi soå cuûa khoaûn ñaàu tö ñöôïc ghi nhaän nhö moät khoaûn loã cuûa kyø keá toaùn. Giaù thanh toaùn ñöôïc coi laø giaù trò ñaùnh giaù laïi caên cöù vaøo söï taêng giaù baùn thuaàn cuûa taøi saûn vaø giaù trò hieän taïi cuûa doøng tieàn öôùc tính trong töông lai thu ñöôïc khi naém giöõ taøi saûn ñaàu tö vaø giaù chuyeån nhöôïng khi keát thuùc hoaït ñoäng ñaàu tö. Phöông phaùp voán coå phaàn: AÙp duïng trong tröôøng hôïp nhaø ñaàu tö coù quyeàn kieåm soaùt, quyeàn ñoàng kieåm soaùt hoaëc coù aûnh höôûng ñaùng keå ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh aùp duïng phöông phaùp voán coå phaàn. Tröôøng hôïp nhaø ñaàu tö mua laïi coå phaàn voán goùp ñeå trôû thaønh nhaø ñaàu tö ñoàng kieåm soaùt lieân doanh thì cheânh leäch giöõa giaù mua khoaûn ñaàu tö vôùi coå phaàn cuûa nhaø ñaàu tö trong voán coå phaàn cuûa cô sôû ñöôïc ñaàu tö ñöôïc coi laø lôïi theá thöông maïi. Lôïi theá thöông maïi ñöôïc tính vaøo thu nhaäp hoaëc chi phí nhöng khoâng tính heát ngay taïi thôøi ñieåm mua, maø ñöôïc ghi nhaän trong toaøn boä thôøi gian ñaàu tö neáu coù quy ñònh trong hôïp ñoàng. Neáu hôïp ñoàng khoâng ñeà caäp ñeán thôøi gian ñaàu tö thì soá cheânh leäch naøy ñöôïc phaân boå daàn vaøo thu nhaäp hoaëc chi phí trong 10 naêm. Trong quaù trình naém giöõ caùc khoaûn ñaàu tö thì vieäc ñieàu chænh giaù trò ghi soå cuûa khoaûn ñaàu tö khi cô sôû ñöôïc ñaàu tö laõi hoaëc loã töông töï nhö IAS. Coù theå thaáy Trung Quoác döïa vaøo IAS ñeå ban haønh chuaån möïc keá toaùn quoác gia nhöng khoâng sao cheùp thuaàn tuùy maø xuaát phaùt töø hoaøn caûnh thöïc tieãn cuûa Trung Quoác. Ví duï trong nhoùm chuaån möïc keá toaùn veà hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính, khaùc vôùi IAS ñöa ra nhieàu phöông phaùp keá toaùn vaø trình baøy nhöõng nghieäp vuï phöùc taïp maø caùc quoác gia môùi chuyeån sang neàn kinh teá thò tröôøng chöa phaùt sinh, Trung Quoác khoâng xaây döïng rieâng töøng chuaån möïc ñaàu tö taøi chính nhö IAS maø goäp taát caû caùc hoaït ñoäng taøi chính trong chuaån möïc keá toaùn “Ñaàu tö”. Trong chuaån möïc naøy cuõng chæ löïa choïn phöông phaùp voán coå phaàn ñeå 24 haïch toaùn. Phöông phaùp naøy töông ñoái ñôn giaûn nhöng vaãn haøi hoøa ñöôïc vôùi IAS vaø caùc quoác gia khaùc treân theá giôùi. Toùm laïi, vôùi xu höôùng toaøn caàu hoùa kinh teá , nhu caàu tieâu chuaån hoùa vaø haøi hoøa caùc noäi dung, nguyeân taéc keá toaùn giöõa caùc quoác gia, ñaëc bieät laø haøi hoøa vaø thoáng nhaát trong trình baøy BCTC ngaøy caøng cao. Töø söï nghieân cöùu veà chuaån möïc keá toaùn quoác teá vaø phöông phaùp keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh cuûa moät soá heä thoáng keá toaùn ñieån hình treân theá giôùi, ñoái chieáu vôùi thöïc tieãn keá toaùn hoaït ñoäng goùp voán lieân doanh taïi Vieät Nam, coù theå ruùt ra baøi hoïc kinh nghieäm cho Vieät Nam trong vieäc hoaøn thieän keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh. 25 CHÖÔNG 2 THÖÏC TRAÏNG KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH ÔÛ VIEÄT NAM 2.1. ÑAËC ÑIEÅM TÌNH HÌNH THÖÏC HIEÄN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH ÔÛ VIEÄT NAM HIEÄN NAY Ñeå khuyeán khích ñaàu tö, taïo haønh lang phaùp lyù laøm ñieàu kieän tieàn ñeà cho caùc nhaø ñaàu tö yeân taâm boû voán thöïc hieän caùc hoaït ñoäng kinh doanh taïi Vieät Nam, Nhaø Nöôùc ñaõ ban haønh nhieàu vaên baûn phaùp luaät trong ñoù coù Luaät ñaàu tö nöôùc ngoaøi vaø Luaät khuyeán khích ñaàu tö trong nöôùc. Trong caùc ñaïo Luaät treân, chæ coù Luaät ñaàu tö nöôùc ngoaøi ñöa ra caùc giôùi haïn phaùp lyù veà hình thöùc ñaàu tö. Coøn Luaät ñaàu tö trong nöôùc khoâng neâu cuï theå veà vaán ñeà naøy neân caùc hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh cuûa caùc DN trong nöôùc khoâng coù vaên baûn phaùp lyù naøo ñieàu chænh, ñaây laø moät maûng hoaït ñoäng maø nhaø nöôùc ñang raát khoù khaên trong khaâu quaûn lyù. Luaät ñaàu tö nöôùc ngoaøi coù ñeà caäp ñeán hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh, nhöng chæ laø nhöõng quy ñònh raøng buoäc mang tính phaùp lyù. Luaät ñaàu tö nöôùc ngoaøi ñeà caäp tôùi 4 hình thöùc ñaàu tö chuû yeáu: DN lieân doanh, hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh, DN 100% voán nöôùc ngoaøi vaø hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh chuyeån giao. Trong 4 hình thöùc treân thì chæ coù hình thöùc DN lieân doanh vaø hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh laø caùc DN Vieät Nam ñöôïc tham gia vôùi tö caùch laø moät ñoái taùc tham gia goùp voán. Hình thöùc DN 100% voán ñaàu tö nöôùc ngoaøi thì hoaït ñoäng nhö moät coâng ty con ôû Vieät Nam döôùi söï kieåm soaùt cuûa coâng ty meï ôû nöôùc ngoaøi. Hình thöùc hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh chuyeån giao thì ñaïi dieän cho phía Vieät Nam laø chính phuû chöù khoâng phaûi laø DN. Ñoái vôùi hình thöùc coâng ty lieân doanh: Laø hình thöùc lieân doanh phoå bieán vaø chuû yeáu ôû Vieät Nam. Hình thöùc lieân doanh naøy ñaõ goùp phaàn phaùt trieån nhieàu ngaønh coâng nghieäp cuûa nöôùc ta, cung caáp nhieàu saûn phaåm quan troïng cho neàn kinh teá maø tröôùc ñaây vaãn phaûi nhaäp khaåu. Tuy nhieân coù theå nhaän thaáy nhöõng haïn cheá cuûa hình thöùc ñaàu tö naøy nhö sau: 26 - Khaû naêng goùp voán cuûa caùc DN Vieät Nam raát thaáp, bình quaân chæ chieám 30% voán phaùp ñònh vaø khoaûng 10% voán ñaàu tö cuûa caùc lieân doanh, neân thöïc chaát phía Vieät Nam khoâng coù quyeàn ñoàng kieåm soaùt lieân doanh [1]. - Moät soá ñoái taùc nöôùc ngoaøi trong lieân doanh khai khoáng chi phí ñaàu tö, naâng giaù thieát bò maùy moùc goùp voán vaø nguyeân lieäu ñaàu vaøo, haï giaù ñaàu ra ñeå thu lôïi, haïch toaùn loã cho lieân doanh nhöng beân Vieät Nam khoâng kieåm soaùt ñuôïc. - Nhieàu ñoái taùc nöôùc ngoaøi coù muïc tieâu laâu daøi laø chieám lónh thò phaàn ôû Vieät Nam neân thöïc hieän chính saùch khuyeán maïi, tieáp thò, quaûng caùo, vôùi chi phí quaù lôùn vaø giaù baùn thaáp nhaèm caïnh tranh, thaäm chí chaáp nhaän loã nhöõng naêm ñaàu. Vì vaäy, giöõa caùc beân lieân doanh naûy sinh haøng loaït nhöõng baát ñoàng veà chieán löôïc kinh doanh, taøi chính, phöông thöùc quaûn lyù, … daãn ñeán tình traïng maâu thuaãn, aûnh höôûng ñeán vieäc trieån khai döï aùn, laø nguyeân nhaân ñoå vôõ cuûa nhieàu lieân doanh. Trong nhöõng naêm ñaàu hôïp taùc vôùi nöôùc ngoaøi, do quan nieäm hình thöùc DN lieân doanh coù nhieàu lôïi theá hôn cho phía Vieät Nam, neân chuùng ta chuû tröông höôùng caùc nhaø ñaàu tö nöôùc ngoaøi theo hình thöùc naøy baèng nhieàu chính saùch öu ñaõi. Nhöng thöïc teá cho thaáy, nhieàu DN Vieät Nam khoâng ñuû khaû naêng taøi chính vaø naêng löïc quaûn lyù ñeå tham gia lieân doanh neân sau moät thôøi gian trieån khai döï aùn ñaõ buoäc phaûi ñöùng tröôùc söï löïa choïn hoaëc giaûi theå hoaëc chuyeån nhöôïng voán goùp cho ñoái taùc nöôùc ngoaøi (ñieån hình laø lieân doanh Coca Cola). Hình thöùc hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh: Hình thöùc ñaàu tö naøy ñaõ goùp phaàn tích cöïc vaøo vieäc phaùt trieån hieän ñaïi hoùa caùc ngaønh kinh teá muõi nhoïn ôû Vieät Nam, ñaëc bieät laø trong coâng ngheä daàu khí, böu chính vieãn thoâng, … Hình thöùc HÑHTKD coù haïn cheá laø ñoái taùc nöôùc ngoaøi thöôøng khoâng thöôøng truù taïi Vieät Nam, neân vieäc ñieàu haønh lieân doanh do phía Vieät Nam thöïc hieän. Trong quaù trình thöïc hieän döï aùn, do khoâng ñöôïc tham gia quaûn lyù ñieàu haønh lieân doanh neân caùc nhaø ñaàu tö nöôùc ngoaøi khoâng tin töôûng ñaàu tö theo hình thöùc naøy. Maët khaùc, beân nöôùc ngoaøi khoâng coù tö caùch phaùp nhaân neân neáu coù laõi thì beân nöôùc ngoaøi ñöôïc chia laõi, nhöng khi hoaït ñoäng gaëp khoù khaên, tranh chaáp 27 thì beân Vieät Nam phaûi chòu hoaøn toaøn traùch nhieäm, vaø gaùnh chòu heát caùc khoaûn nôï phaûi traû cuûa lieân doanh. 2.2. THÖÏC TRAÏNG KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH ÔÛ VIEÄT NAM 2.2.1. THÖÏC TRAÏNG VEÀ HEÄ THOÁNG KEÁ TOAÙN VIEÄT NAM Quaù trình hình thaønh vaø phaùt trieån cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam gaén lieàn vôùi söï phaùt trieån vaø ñoåi môùi neàn kinh teá ñaát nöôùc vaø cô cheá quaûn lyù taøi chính. Söï phaùt trieån cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam phuø hôïp vôùi yeâu caàu, nhieäm vuï vaø cô cheá quaûn lyù kinh teá cuûa töøng giai ñoaïn phaùt trieån cuûa neàn kinh teá. Vaên baûn ñaàu tieân quy ñònh veà cheá ñoä keá toaùn taïi Vieät Nam laø quyeát ñònh soá 130/TTG ngaøy 04/04/1957 cuûa Thuû töôùng chính phuû veà vieäc thi haønh töøng böôùc cheá ñoä haïch toaùn kinh doanh ôû caùc xí nghieäp quoác doanh. Nhöng töø naêm 1970 ñeán nay heä thoáng keá toaùn môùi theå hieän roõ ñaëc tính cuûa heä thoáng keá toaùn DN. Nhöõng thôøi ñieåm quan troïng nhaát ñaùnh daáu söï phaùt trieån veà chaát cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam laø vaøo naêm 1970, 1989 vaø 1995. Ñaây laø nhöõng thôøi ñieåm maø cô cheá quaûn lyù kinh teá cuûa ñaát nöôùc coù söï thay ñoåi lôùn. Coù theå chia quaù trình phaùt trieån cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam töø naêm 1970 ñeán nay thaønh ba giai ñoaïn sau: - Giai ñoaïn 1970 - 1989: Ñaëc tröng cuûa cô cheá quaûn lyù kinh teá giai ñoaïn naøy laø keá hoaïch hoaù taäp trung. Nhaø nöôùc ñieàu haønh hoaït ñoäng cuûa caùc DN baèng chæ tieâu phaùp leänh vaø laáy keá toaùn laøm coâng cuï kieåm soaùt hoaït ñoäng cuûa caùc DN. Heä thoáng keá toaùn ñöôïc Nhaø nöôùc ban haønh aùp duïng cöùng nhaéc vaø thoáng nhaát trong taát caû caùc ñôn vò kinh doanh, haønh chính söï nghieäp. Caùc qui ñònh, nguyeân taéc keá toaùn cuûa heä thoáng keá toaùn giai ñoaïn naøy chuû yeáu theo quan ñieåm cuûa keá toaùn Lieân Xoâ (cuõ) treân cô sôû neàn kinh teá xaõ hoäi chæ coù thaønh phaàn kinh teá XHCN. - Giai ñoaïn 1989 - 1994: Thôøi kyø naøy, ñöôøng loái phaùt trieån kinh teá cuûa Vieät Nam coù söï thay ñoåi lôùn, chuyeån töø quaûn lyù theo cô cheá keá hoaïch hoùa taäp trung sang cô cheá thò tröôøng coù söï quaûn lyù cuûa Nhaø nöôùc, môû cöûa hoäi nhaäp vôùi 28 neàn kinh teá toaøn caàu. Keá toaùn cuõng thay ñoåi ñeå thích öùng vôùi söï thay ñoåi cuûa cô cheá quaûn lyù. Naêm 1989, Boä taøi chính ban haønh heä thoáng TK keá toaùn thoáng nhaát aùp duïng cho taát caû caùc thaønh phaàn kinh teá (theo QÑ soá 212 TC/CÑKT ngaøy 15/12/1989) ñeå thay theá heä thoáng keá toaùn ban haønh naêm 1970. Giai ñoaïn naøy ñaùnh daáu söï thay ñoåi veà chaát cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam, laø giai ñoaïn caàu noái ñöa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam hoäi nhaäp vôùi keá toaùn toaøn caàu. Tuy heä thoáng keá toaùn naøy coù nhieàu quan ñieåm phuø hôïp vôùi cô cheá thò tröôøng, nhöng vì ñaây laø giai ñoaïn chuyeån ñoåi giöõa hai cô cheá quaûn lyù neân khoâng theå traùnh khoûi nhöõng haïn cheá. Vai troø kieåm soaùt cuûa Nhaø nöôùc vaãn theå hieän trong caùc quy ñònh baét buoäc trong heä thoáng keá toaùn. - Giai ñoaïn 1995 - nay: Sau giai ñoaïn chuyeån ñoåi, töø naêm 1995 neàn kinh teá Vieâït Nam ñaõ theå hieän laø neàn kinh teá thò tröôøng theo ñònh höôùng XHCN. Nhieàu loaïi hình DN vôùi nhieàu hình thöùc sôû höõu khaùc nhau hình thaønh vaø phaùt trieån, thu huùt ngaøy caøng nhieàu voán ñaàu tö nöôùc ngoaøi, hoäi nhaäp kinh teá vôùi khu vöïc vaø theá giôùi. Naêm 1995 Nhaø nöôùc ban haønh heä thoáng keá toaùn DN (QÑ soá 1141 ngaøy 01/11/1995 TC/QÑ/CÑKT), bao goàm: cheá ñoä chöùng töø keá toaùn; heä thoáng TK keá toaùn; cheá ñoä soå keá toaùn; heä thoáng BCTC. Vôùi söï tham gia cuûa nhieàu chuyeân gia keá toaùn trong vaø ngoaøi nöôùc, laàn ñaàu tieân keá toaùn Vieät Nam ñöôïc ñoåi môùi caên baûn, trieät ñeå vaø khaù toaøn dieän caû veà nhaän thöùc, ñònh höôùng phaùt trieån cuõng nhö neàn taûng caùc cô sôû phaùp lyù. Keá toaùn Vieäït Nam töøng böôùc hoäi nhaäp vôùi caùc nguyeân taéc, chuaån möïc vaø thoâng leä chung cuûa quoác teá veà keá toaùn, kieåm toaùn. Töø naêm 2001 ñeán nay, Vieät Nam ñaõ vaø ñang trong quaù trình soaïn thaûo vaø ban haønh heä thoáng chuaån möïc keá toaùn quoác gia. Hieän taïi, Vieät Nam ñaõ ban haønh ñöôïc 16 chuaån möïc keá toaùn, ñang döï thaûo 6 chuaån möïc keá toaùn tieáp theo. So vôùi soá löôïng chuaån möïc keá toaùn quoác teá (khoaûng 37 chuaån möïc) thì vieäc xaây döïng heä thoáng chuaån mö._.àn voán goùp cuûa ñoái taùc] Coù TK 222 [Phaàn voán goùp lieân doanh tröôùc ñaây] (Neáu lôïi theá thöông maïi aâm thì ghi Coù TK 3387 – “Doanh thu chöa thöïc hieän”) Tröôøng hôïp 4: Nhaø ñaàu tö chuyeån töø nhaø ñaàu tö thoâng thöôøng thaønh nhaø ñaàu tö coù quyeàn ñoàng kieåm soaùt hoaëc coù aûnh höôûng ñaùng keå ñeán coâng ty lieân doanh baèng caùch mua theâm phaàn sôû höõu cuûa caùc ñoái taùc khaùc trong coâng ty lieân doanh. Tröôøng hôïp naøy keá toaùn chuyeån theo doõi khoaûn ñaàu tö taøi chính thoâng thöôøng treân TK 221 - “Ñaàu tö chöùng khoaùn daøi haïn” sang theo doõi treân TK 222 – “Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh” hoaëc TK 223 – “Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát”. Nôï TK 222 -“Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh” Hoaëc Nôï TK 223 – “Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát” Coù TK 221 - “Ñaàu tö chöùng khoaùn daøi haïn” Coù TK 111, 112 [Phaàn traû theâm ñeå coù quyeàn kieåm soaùt lieân doanh] • Keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh theo phöông phaùp voán chuû sôû höõu Neáu beân goùp voán lieân doanh laäp BCTC hôïp nhaát thì phaûi baùo caùo phaàn voán goùp cuûa mình vaøo cô sôû ñoàng kieåm soaùt theo phöông phaùp voán chuû sôû höõu. Phaàn voán goùp lieân doanh ñöôïc ghi ban ñaàu theo giaù goác vaø sau ñoù ñöôïc ñieàu chænh theo nhöõng thay ñoåi cuûa phaàn sôû höõu cuûa beân goùp voán lieân doanh trong taøi saûn thuaàn cuûa cô sôû kinh doanh ñoàng kieåm soaùt. Caùch haïch toaùn nhö sau: (Xem phuï luïc 11) - Khi goùp voán tham gia lieân doanh, giaù trò voán goùp ban ñaàu ñöôïc ghi nhaän döïa treân giaù goác cuûa khoaûn ñaàu tö. Keá toaùn hoaït ñoäng goùp voán lieân doanh töông töï nhö phöông phaùp giaù goác. 71 - Khi coâng ty lieân doanh coâng boá laõi, beân goùp voán lieân doanh seõ tính phaàn sôû höõu cuûa mình trong laõi roøng cuûa coâng ty lieân doanh, keá toaùn ghi: Nôï TK 222 - “Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh” Coù TK 515 – “Doanh thu hoaït ñoäng taøi chính” - Khi nhaän laõi ñöôïc chia, keá toaùn ghi: Nôï TK 111, 112 Coù TK 222 - “Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh” - Neáu trong kyø beân goùp voán lieân doanh baùn haøng cho lieân doanh coù lôïi nhuaän nhöng lieân doanh chöa baùn soá haøng naøy cho beân thöù ba ñoäc laäp, thì beân goùp voán lieân doanh loaïi boû phaàn sôû höõu cuûa mình trong soá lôïi nhuaän thu ñöôïc töø nghieäp vuï naøy (Lôïi nhuaän cuûa lieân doanh x tyû leä sôû höõu cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh), keá toaùn ghi: Nôï TK 635– “Chi phí taøi chính” Coù TK 222 - “Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh” - Khi coâng ty lieân doanh coâng boá loã, beân goùp voán lieân doanh seõ tính phaàn sôû höõu cuûa mình trong soá loã cuûa coâng ty lieân doanh, keá toaùn ghi: Nôï TK 635– “Chi phí taøi chính” Coù TK 222 - “Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh” Neáu lieân doanh tieáp tuïc loã thì beân goùp voán seõ tieáp tuïc ghi giaûm giaù trò voán ñaàu tö ñeán khi khoaûn ñaàu tö coù giaù trò baèng khoâng (0) thì khoâng ghi nöõa. Khi lieân doanh laïi coù laõi, beân goùp voán lieân doanh chæ ñöôïc ghi nhaän phaàn sôû höõu cuûa mình trong khoaûn laõi ñoù sau khi ñaõ buø ñaép ñöôïc phaàn loã tích luõy chöa ñöôïc haïch toaùn tröôùc ñaây. Luùc naøy, beân goùp voán lieân doanh tieáp tuïc ghi nhaän keát quaû laõi theo tyû leä sôû höõu voán cuûa mình trong lieân doanh vaø ghi taêng giaù trò khoaûn ñaàu tö treân TK 222 - “Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh”. Tröôøng hôïp coâng ty lieân doanh bò loã, beân goùp voán lieân doanh ñaõ ghi giaûm giaù trò ñaàu tö ñeán khoâng (0). Neáu nhaø ñaàu tö baûo laõnh hoaëc cam keát thanh toaùn caùc khoaûn nôï cho lieân doanh, thì nhaø ñaàu tö tieáp tuïc ghi nhaän keát quaû loã (do baûo laõnh vay nôï cho lieân doanh) vaø ñoàng thôøi ghi taêng nôï phaûi traû: 72 Nôï TK 635 – “Chi phí taøi chính” Coù TK 311, 341. Baùo caùo taøi chính hôïp nhaát (Xem phuï luïc 11) BCTC hôïp nhaát laø BCTC cuûa moät taäp ñoaøn ñöôïc trình baøy treân cô sôû hôïp nhaát BCTC cuûa coâng ty meï vaø caùc coâng ty con theo quy ñònh cuûa VAS 25 – “Baùo caùo taøi chính hôïp nhaát vaø keá toaùn caùc khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty con”. Vieäc xaây döïng BCTC hôïp nhaát cuûa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh caàn phaûi xöû lyù moät soá caùc vaán ñeà thuoäc trình töï hôïp nhaát sau: 1. Ñoàng nhaát hoaù caùc soá lieäu keá toaùn: - Chính saùch keá toaùn: Ñeå phaûn aùnh trung thöïc, hôïp lyù tình hình taøi chính vaø keát quaû kinh doanh thì BCTC hôïp nhaát phaûi ñöôïc laäp treân cô sôû caùc BCTC ñoàng nhaát veà chính saùch keá toaùn. - Ñoàng nhaát ngaøy khoaù soå: Ñeå ñaûm baûo cho BCTC hôïp nhaát coù yù nghóa thì ngaøy khoaù soå cuûa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh phaûi cuøng moät thôøi ñieåm. Khi BCTC ñöôïc söû duïng ñeå hôïp nhaát ñöôïc laäp cho caùc kyø keát thuùc taïi caùc ngaøy khaùc nhau, phaûi thöïc hieän ñieàu chænh cho nhöõng giao dòch quan troïng hay nhöõng söï kieän quan troïng xaûy ra trong kyø giöõa caùc ngaøy laäp baùo caùo ñoù vaø ngaøy laäp BCTC cuûa coâng ty meï. - Thu thaäp caùc taøi lieäu thoâng tin caàn thieát ñeå hôïp nhaát: + BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh vaø caùc soá lieäu caàn thieát phuïc vuï cho vieäc laäp BCTC hôïp nhaát (nhö caùc nghieäp vuï giao dòch giöõa caùc beân, …). + BCTC cuûa lieân doanh vaø caùc buùt toaùn ñieàu chænh tröôùc khi hôïp nhaát ñeå thoáng nhaát hoùa caùc chính saùch keá toaùn. 2. Hôïp nhaát BCTC Hôïp nhaát Baûng caân ñoái keá toaùn: Hôïp nhaát töøng doøng caùc khoaûn muïc thuoäc taøi saûn, coâng nôï, voán chuû sôû höõu trong Baûng caân ñoái keá toaùn coâng ty meï vaø coâng ty con. - Loaïi tröø giaù trò ghi soå khoaûn ñaàu tö cuûa coâng ty meï vaøo coâng ty con vaø phaàn voán chuû sôû höõu cuûa coâng ty meï trong voán chuû sôû höõu cuûa coâng ty con. 73 - Lôïi ích cuûa coå ñoâng thieåu soá trong taøi saûn thuaàn cuûa coâng ty con bò hôïp nhaát ñöôïc xaùc ñònh vaø trình baøy treân Baûng caân ñoái keá toaùn hôïp nhaát thaønh moät chæ tieâu rieâng bieät taùch khoûi phaàn nôï phaûi traû vaø phaàn voán chuû sôû höõu cuûa coâng ty meï. - Soá dö caùc khoaûn muïc giöõa caùc ñôn vò trong cuøng taäp ñoaøn, caùc khoaûn vay noäi boä, phaûi thu phaûi traû trong noäi boä taäp ñoaøn; caùc giao dòch noäi boä phaûi ñöôïc loaïi tröø ra khoûi Baûng caân ñoái keá toaùn hôïp nhaát. Hôïp nhaát baùo caùo laõi, loã: Hôïp nhaát töøng doøng baèng caùch coäng caùc khoaûn muïc doanh thu vaø chi phí treân Baùo caùo keát quaû kinh doanh cuûa coâng ty meï vaø coâng ty con. - Phaàn lôïi ích cuûa coå ñoâng thieåu soá trong laõi, loã thuaàn cuûa lieân doanh ñöôïc xaùc ñònh vaø loaïi tröø khoûi thu nhaäp cuûa taäp ñoaøn ñeå tính laõi thuaàn hôïp nhaát cuûa taäp ñoaøn vaø ñöôïc trình baøy thaønh moät doøng rieâng bieät trong baùo caùo laõi, loã hôïp nhaát. - Caùc giao dòch noäi boä giöõa caùc ñôn vò trong cuøng taäp ñoaøn, nhö caùc khoaûn doanh thu, chi phí, coå töùc phaûi ñöôïc loaïi tröø. Caùc khoaûn laõi chöa thöïc hieän phaùt sinh töø caùc giao dòch noäi boä naèm trong giaù trò coøn laïi cuûa taøi saûn nhö haøng toàn kho, TSCÑ cuõng ñöôïc loaïi tröø . Caùc khoaûn loã chöa thöïc hieän phaùt sinh töø caùc giao dòch noäi boä cuõng ñöôïc loaïi boû tröø khi chi phí taïo neân khoaûn loã ñoù khoâng theå thu hoài ñöôïc. Ví duï: Beân goùp voán lieân doanh baùn haøng cho lieân doanh, khi laäp BCTC hôïp nhaát beân goùp voán lieân doanh phaûi ghi giaûm caùc khoaûn sau: + Doanh thu treân BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh. + Khoaûn phaûi thu treân BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh. + Khoaûn phaûi traû treân BCTC cuûa lieân doanh. + Giaûm laõi naèm trong haøng toàn kho cuûa lieân doanh. + Giaûm thueá thu nhaäp phaûi noäp treân baùo caùo cuûa beân goùp voán lieân doanh, ñieàu chænh sang thueá hoaõn laïi do giaûm laõi naèm trong haøng toàn kho cuûa coâng ty con. 74 3.2.4. TRÌNH BAØY THOÂNG TIN TAØI CHÍNH VEÀ KHOAÛN VOÁN GOÙP LIEÂN DOANH TREÂN BCTC Vieäc hoaøn thieän BCTC phaûi tuaân thuû nhöõng nguyeân taéc keá toaùn cô baûn quy ñònh trong caùc chuaån möïc keá toaùn vaø cheá ñoä keá toaùn hieän haønh veà BCTC. Vì vaäy hoaøn thieän BCTC caàn hoaøn thieän ñoàng boä vôùi caùc quy ñònh khaùc nhö chuaån möïc keá toaùn, heä thoáng TK, … Trong phaïm vi nghieân cöùu cuûa ñeà taøi, ñeà xuaát nhö sau: Ñoái vôùi nhöõng chæ tieâu treân Baûng caân ñoái keá toaùn, Baùo caùo keát quaû kinh doanh, Baùo caùo löu chuyeån tieàn teä caàn giaûi thích chi tieát, coù theå kyù hieäu theo thöù töï ñeå daãn ñeán Baûn thuyeát minh BCTC, giuùp ngöôøi söû duïng deã daøng tra cöùu thoâng tin. Thoâng tin boå sung cho caùc khoaûn muïc ñöôïc trình baøy trong moãi BCTC theo thöù töï trình baøy moãi khoaûn muïc haøng doïc vaø moãi BCTC. Kieán nghò boå sung coät “Thuyeát minh” ñeå ñaùnh daáu daãn ñeán caùc thoâng tin lieân quan trong Baûn thuyeát minh BCTC. ™ Ñoái vôùi Baûng caân ñoái keá toaùn 1. Trong phaàn “Taøi saûn”, ñeå phuø hôïp vôùi VAS 21 – “Trình baøy baùo caùo taøi chính” kieán nghò ñoåi teân chæ tieâu “ TSLÑ vaø ñaàu tö ngaén haïn” thaønh “Taøi saûn ngaén haïn”; Chæ tieâu “TSCÑ vaø ñaàu tö daøi haïn” ñoåi thaønh “Taøi saûn daøi haïn”. 2. Trong phaàn “Taøi saûn”, muïc III – “Caùc khoaûn ñaàu tö taøi chính daøi haïn”, söûa ñoåi chæ tieâu: Goùp voán lieân doanh thaønh Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh; boå sung caùc chæ tieâu: Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát; Ñaàu tö vaøo coâng ty con. 3. Boå sung chæ tieâu “Nguoàn voán cuûa coå ñoâng thieåu soá” vaøo phaàn “Nguoàn voán”, loaïi B – “Nguoàn voán chuû sôû höõu” ñeå trình baøy phaàn voán goùp cuûa coå ñoâng thieåu soá khi laäp Baûng caân ñoái keá toaùn hôïp nhaát. 4. Boå sung chæ tieâu: “Taøi saûn nhaän goùp voán lieân doanh” ôû phaàn “Caùc chæ tieâu ngoaøi Baûng caân ñoái keá toaùn” ñeå trình baøy giaù trò taøi saûn hieän coù taïi DN do nhaän voán goùp lieân doanh theo hình thöùc lieân doanh taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. (Xem baûng 3.1) 75 Baûng 3.1 Maãu Baûng caân ñoái keá toaùn Ñôn vò: … BAÛNG CAÂN ÑOÁI KEÁ TOAÙN Ngaøy … thaùng … naêm… Ñôn vò tính: … TAØI SAÛN Maõ soá Thuyeát minh Soá ñaàu naêm Soá cuoái kyø 1 2 3 4 5 A- TAØI SAÛN NGAÉN HAÏN I. … B- TAØI SAÛN DAØI HAÏN I. Taøi saûn coá ñònh … II. Caùc khoaûn ñaàu tö taøi chính daøi haïn 1.Ñaàu tö chöùng khoaùn daøi haïn 2. Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh. 3. Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát 4. Ñaàu tö vaøo coâng ty con. 5. Ñaàu tö daøi haïn khaùc. 6. Döï phoøng giaûm giaù ñaàu tö daøi haïn. III …. Toång coäng taøi saûn NGUOÀN VOÁN A.NÔÏ PHAÛI TRAÛ I. … B.NGUOÀN VOÁN CHUÛ SÔÛ HÖÕU I. Nguoàn voán, quyõ … II. Nguoàn kinh phí, quyõ khaùc … III. Nguoàn voán cuûa coå ñoâng thieåâu soá Toång coäng nguoàn voán 76 CAÙC CHÆ TIEÂU NGOAØI BAÛNG CAÂN ÑOÁI KEÁ TOAÙN Chæ tieâu Thuyeát minh Soá ñaàu naêm Soá cuoái kyø 1. …. 5. Taøi saûn nhaän voán goùp lieân doanh 6. … ™ Ñoái vôùi Baùo caùo keát quaû hoaït ñoäng kinh doanh Baûng 3.2 Maãu Baùo caùo keát quaû hoaït ñoäng kinh doanh Ñôn vò: KEÁT QUAÛ HOAÏT ÑOÄNG KINH DOANH Naêm Phaàn I – Laõi, loã Chæ tieâu Maõ soá Thuyeát minh Kyø naøy Kyø tröôùc Luyõ keá töø ñaàu naêm 1 2 3 4 5 6 Doanh thu baùn haøng vaø cung caáp dòch vuï Caùc khoaûn giaûm tröø 1. Doanh thu thuaàn veà baùn haøng vaø cung caáp dòch vuï (10 = 01 – 02) 2. Giaù voán haøng baùn 3. Lôïi nhuaän goäp veà baùn haøng vaø cung caáp dòch vuï (20 = 10 – 11) 4. Doanh thu hoaït ñoäng taøi chính 5. Chi phí taøi chính Trong ñoù : Chi phí laõi vay 6. Chi phí baùn haøng 7. Chi phí quaûn lyù doanh nghieäp 8. Lôïi nhuaän töø hoaït ñoäng kinh doanh (30 = 20 + 21 – 22 – 24 - 25 ) 9. Thu nhaäp khaùc 10. Chi phí khaùc 11. Lôïi nhuaän khaùc (40 = 31 – 32 ) 12. Phaàn sôû höõu trong laõi hoaëc loã cuûa coâng ty lieân doanh 13. Toång LN tröôùc thueá (50 = 30+40 ± 41) 14. Thueá thu nhaäp doanh nghieäp phaûi noäp 01 02 10 11 20 21 22 23 24 25 30 31 32 40 41 50 51 77 15. Lôïi nhuaän sau thueá (60 = 50 – 51) 16. Phaàn lôïi ích cuûa coå ñoâng thieåu soá 17. Lôïi nhuaàn thuaàn sau thueá (80 = 60 – 70) 60 70 80 Ñoái vôùi Baùo caùo keát quaû hoaït ñoäng kinh doanh tuy coøn nhieàu vaán ñeà caàn ñöôïc nghieân cöùu vaø ñeà xuaát, song xuaát phaùt töø quan ñieåm neâu treân, kieán nghò söûa ñoåi, boå sung moät soá chæ tieâu sau: 1. Caùch ñaùnh maõ soá caùc chæ tieâu trong phaàn I – Laõi , loã chöa ñaûm baûo tính khoa hoïc, vì vaäy kieán nghò thay ñoåi caùch ñaùnh maõ soá cuûa caùc chæ tieâu: chæ tieâu “Caùc khoaûn giaûm tröø” coù maõ soá 02. 2. Boå sung chæ tieâu “Phaàn sôû höõu trong laõi hoaëc loã cuûa coâng ty lieân doanh” ñöôïc keá toaùn theo phöông phaùp voán chuû sôû höõu (trong Baùo caùo keát quaû kinh doanh hôïp nhaát). 3. Boå sung chæ tieâu “Phaàn lôïi ích cuûa coå ñoâng thieåu soá” ñeå phaûn aùnh phaàn lôïi nhuaän cuûa caùc coå ñoâng khaùc trong tröôøng hôïp beân goùp voán lieân doanh laäp BCTC hôïp nhaát. Chæ tieâu naøy ñöôïc saép xeáp sau chæ tieâu “Lôïi nhuaän sau thueá “ ñeå xaùc ñònh chæ tieâu “Lôïi nhuaän thuaàn sau thueá “cuûa beân goùp voán lieân doanh. (xem baûng 3.2). ™ Ñoái vôùi Thuyeát minh baùo caùo taøi chính Thuyeát minh BCTC ñöôïc laäp ñeå cung caáp vaø giaûi thích boå sung nhöõng thoâng tin veà tình hình taøi chính vaø keát quaû kinh doanh cuûa DN maø Baûng caân ñoái keá toaùn, Baùo caùo keát quaû hoaït ñoäng kinh doanh vaø Baùo caùo löu chuyeån tieàn teä chöa theå trình baøy chi tieát vaø giaûi thích roõ raøng ñöôïc. Thuyeát minh BCTC phaûi cung caáp nhöõng thoâng tin veà cô sôû ñaùnh giaù vaø caùc chính saùch keá toaùn ñöôïc löïa choïn aùp duïng giuùp ngöôøi söû duïng hieåu ñöôïc cô sôû laäp BCTC cuûa DN. Kieán nghò ñeå hoaøn thieän Baûn thuyeát minh BCTC nhö sau: 1. Baûn thuyeát minh goàm caùc phaàn caàn ñöôïc ñaùnh soá lieân tuïc theo noäi dung thoâng tin caàn moâ taû hoaëc phaân tích soá lieäu ñaõ ñöôïc trình baøy trong Baûng caân ñoái keá 78 toaùn, Baùo caùo keát quaû hoaït ñoäng kinh doanh, Baùo caùo löu chuyeån tieàn teä caàn ñöôïc ñaùnh daáu ñeå daãn ñeán caùc thoâng tin lieân quan trong Baûn thuyeát minh BCTC. 2.Kieán nghò veà noäi dung Baûn thuyeát minh BCTC bao goàm nhöõng chæ tieâu sau: I. Ñaëc ñieåm hoaït ñoäng cuûa DN: Bao goàm caùc chæ tieâu: (1) Hình thöùc sôû höõu voán; (2) Lónh vöïc kinh doanh; (3) Toång soá coâng nhaân vieân trong danh saùch lao ñoäng thöôøng xuyeân; (4)Giao dòch vôùi caùc beân coù lieân quan. II. Nieân ñoä keá toaùn aùp duïng, ñôn vò tieàn teä söû duïng trong keá toaùn: Bao goàm caùc chæ tieâu: (1)Nieân ñoä keá toaùn; (2)Ñôn vò tieàn teä aùp duïng trong keá toaùn. III. Cheá ñoä keá toaùn aùp duïng: Bao goàm caùc chæ tieâu: (1) Cheá ñoä keá toaùn aùp duïng; (2) Hình thöùc keá toaùn aùp duïng. IV. Tuyeân boá veà vieäc tuaân thuû chuaån möïc keá toaùn vaø cheá ñoä keá toaùn: Caàn neâu roõ DN coù laäp BCTC treân cô sôû tuaân thuû heä thoáng vaø cheá ñoä keá toaùn Vieät Nam hay heä thoáng keá toaùn ñöôïc chaáp nhaän. V. Giaûi trình veà cô sôû ñaùnh giaù vaø chính saùch keá toaùn aùp duïng: (1) Caàn neâu roõ cô sôû ñaùnh giaù ñöôïc söû duïng trong quaù trình laäp BCTC ñoái vôùi töøng loaïi, nhoùm taøi saûn, nôï phaûi traû cuûa DN. (2) Ñoàng thôøi caàn neâu roõ caùc chính saùch keá toaùn cuï theå ñöôïc söû duïng trong BCTC (chính saùch ghi nhaän doanh thu, ghi nhaän vaø khaáu hao TSCÑ, phaân boå chi phí traû tröôùc, chính saùch ñoái vôùi giaù trò lôïi theá thöông maïi, voán hoùa chi phí ñi vay, … ) VI. Thoâng tin boå sung cho caùc khoaûn muïc ñöôïc trình baøy trong moãi BCTC. 1. … 2. … Phaàn naøy ñöôïc ñaùnh daáu thöù töï daãn töø caùc BCTC khaùc ñeán Baûn thuyeát minh BCTC theo thöù töï trình baøy moãi khoaûn muïc haøng doïc vaø moãi BCTC. Noäi dung thoâng tin boå sung bao goàm nhöõng thoâng tin chi tieát, thoâng tin boå sung, thoâng tin phaûn aùnh söï bieán ñoäng giöõa ñaàu kyø vaø cuoái kyø, thoâng tin so saùnh giöõa kyø naøy vaø kyø tröôùc, thoâng tin thuyeát minh vaø giaûi trình khaùc caàn thieát cho vieäc hieåu ñuùng BCTC. 79 Noäi dung cuï theå cuûa phaàn naøy do keá toaùn tröôûng DN löïa choïn, trình baøy treân cô sôû yeâu caàu cuûa caùc chuaån möïc keá toaùn vaø ñaëc ñieåm cuï theå cuûa hoaït ñoäng kinh doanh, cuûa caùc giao dòch vaø söï kieän phaùt sinh trong kyø vaø caùc quy ñònh hieän haønh cuûa cheá ñoä BCTC. Cuõng trong phaàn naøy coù theå thuyeát minh boå sung caùc thoâng tin veà hoaït ñoäng lieân doanh (nhö caùc hôïp ñoàng lieân doanh, tyû leä sôû höõu cuûa DN trong lieân doanh, caùc loaïi taøi saûn, nôï phaûi traû, doanh thu, chi phí lieân quan ñeán hoaït ñoäng lieân doanh, caùc nghieäp vuï giao dòch giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh … ) VII. Nhöõng bieán ñoäng trong nguoàn voán chuû sôû höõu: Phaàn naøy trình baøy caùc thoâng tin veà söï thay ñoåi trong nguoàn voán chuû sôû höõu, bao goàm laõi (loã) cuûa nieân ñoä keá toaùn, taùc ñoäng cuûa caùc giao dòch veà veà voán vaø vieäc phaân phoái coå töùc, lôïi nhuaän cho caùc chuû sôû höõu, thoâng tin veà söï bieán ñoäng cuûa voán goùp, thoâng tin veà caùc loaïi coå phieáu, coå töùc, … VIII. Nhöõng thoâng tin khaùc: Phaàn naøy trình baøy veà (1) Nhöõng khoaûn nôï tieàm taøng, nhöõng khoaûn cam keát vaø nhöõng thoâng tin taøi chính khaùc; (2) Nhöõng thoâng tin phi taøi chính khaùc; (3) Moät soá chæ tieâu ñaùnh giaù khaùi quaùt thöïc traïng taøi chính vaø keát quaû kinh doanh cuûa ñôn vò. 3.3. NHÖÕNG ÑIEÀU KIEÄN VAØ BIEÄN PHAÙP CAÀN THIEÁT ÑEÅ AÙP DUÏNG CAÙC GIAÛI PHAÙP HOAØN THIEÄN KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH ÔÛ VIEÄT NAM HIEÄN NAY 3.3.1. ÑOÁI VÔÙI NHAØ NÖÔÙC Ñeå thöïc hieän ñöôïc caùc giaûi phaùp hoaøn thieän keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh ôû caùc DN Vieät Nam trong ñieàu kieän hieän nay, ñoøi hoûi phaûi coù nhöõng bieän phaùp cuï theå töø phía Nhaø nöôùc. Veà phöông dieän quaûn lyù Thöù nhaát: Cuøng vôùi caùch quaûn lyù hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính theo thôøi gian ñaàu tö vaø lónh vöïc ñaàu tö nhö hieän nay, Nhaø nöôùc caàn ban haønh nhöõng quy ñònh phaùp lyù veà hình thöùc ñaàu tö döïa treân quyeàn kieåm soaùt cuûa nhaø ñaàu tö ñoái vôùi cô sôû ñöôïc ñaàu tö. 80 Chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam veà hoaït ñoäng ñaàu tö nhö VAS 07, VAS 08, … ñaõ ñeà caäp ñeán caùch phaân loaïi naøy. Nhöng caùc hình thöùc ñaàu tö ñöôïc trình baøy treân nhieàu chuaån möïc keá toaùn neân khoù heä thoáng. Maët khaùc, caùc hình thöùc ñaàu tö ñöôïc trình baøy trong chuaån möïc keá toaùn neân caùc nhaø quaûn lyù DN, caùc nhaø ñaàu tö cho raèng ñoù laø lónh vöïc thuoäc keá toaùn neân chöa coù söï quan taâm tìm hieåu ñuùng möùc. Ñieàu naøy laøm tính höõu ích cuûa thoâng tin keá toaùn bò giaûm suùt vaø haïn cheá vieäc ñöa chuaån möïc keá toaùn vaøo thöïc teá coâng taùc keá toaùn taïi caùc ñôn vò. Kieán nghò, ngoaøi vieäc quy ñònh caùc hình thöùc ñaàu tö trong chuaån möïc keá toaùn, hình thöùc ñaàu tö döïa treân quyeàn kieåm soaùt cuûa nhaø ñaàu tö ñoái vôùi cô sôû ñöôïc ñaàu tö caàn phaûi ñöôïc ban haønh trong moät vaên baûn phaùp lyù cao hôn, ñoù laø luaät ñaàu tö ñeå coù hieäu löïc cao hôn vaø nhaèm phoå bieán roäng raõi hôn. Phaân loaïi khoaûn ñaàu tö theo möùc ñoä aûnh höôûng cuûa khoaûn ñaàu tö ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö giuùp Nhaø nöôùc kieåm soaùt caùc hoaït ñoäng ñaàu tö ôû caùc DN höõu hieäu hôn, giuùp cô quan kieåm toaùn ñaùnh giaù ñöôïc möùc ñoä tin caäy veà caùc thoâng tin taøi chính ñöôïc trình baøy treân BCTC cuûa DN, giuùp cho caùc nhaø ñaàu tö, caùc chuû nôï , … ñaùnh giaù ñöôïc hieäu quaû cuûa khoaûn ñaàu tö. Caùch phaân loaïi naøy cuõng laø cô sôû ñeå xaây döïng chính saùch keá toaùn caùc khoaûn ñaàu tö cuï theå taïi DN. Theo quyeàn kieåm soaùt cuûa nhaø ñaàu tö ñoái vôùi cô sôû ñöôïc ñaàu tö caùc khoaûn ñaàu tö ñöôïc chia thaønh ba möùc ñoä nhö sau: - Nhaø ñaàu tö thoâng thöôøng: Tyû leä sôû höõu voán ôû cô sôû ñöôïc ñaàu tö döôùi 20%. - Nhaø ñaàu tö coù aûnh höôûng ñaùng keå hoaëc coù quyeàn ñoàng kieåm soaùt: Tyû leä sôû höõu voán ôû cô sôû ñöôïc ñaàu tö töø 20% ñeán 50%, chia thaønh hai tröôøng hôïp: + Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát: Laø nhaø ñaàu tö coù aûnh höôûng ñaùng keå ôû cô sôû ñöôïc ñaàu tö hoaøn toaøn phuï thuoäc vaøo tyû leä sôû höõu voán ôû cô sôû ñöôïc ñaàu tö. + Ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh: Laø nhaø ñaàu tö coù quyeàn ñoàng kieåm soaùt cô sôû ñöôïc ñaàu tö thoâng qua hôïp ñoàng lieân doanh. - Nhaø ñaàu tö coù quyeàn kieåm soaùt: Tyû leä sôû höõu voán ôû cô sôû ñöôïc ñaàu tö treân 50%. 81 Thöù hai: Nhaø nöôùc caàn xaây döïng cô cheá quaûn lyù taøi chính ñoái vôùi hoaït ñoäng ñaàu tö ñaàu tö lieân doanh ñeå höôùng daãn vaø kieåm soaùt caùc DN trong quaù trình thöïc hieän. Caàn coù quy ñònh roõ raøng veà maët quan heä kinh teá giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh, veà maãu hôïp ñoàng lieân doanh, veà caùc nghieäp vuï môùi vaø seõ phaùt sinh ñoái vôùi loaïi hoaït ñoäng naøy, … . Veà phöông dieän keá toaùn Thöù nhaát: Ñeå hoaøn thieän heä thoáng keá toaùn quoác gia, Vieät Nam caàn taäp trung nghieân cöùu vaø ban haønh caùc chuaån möïc keá toaùn coøn thieáu so vôùi chuaån möïc keá toaùn quoác teá vaø yeâu caàu thöïc tieãn cuûa Vieät Nam. Nhöõng chuaån möïc keá toaùn coù lieân quan phaûi ñöôïc soaïn thaûo vaø coâng boá ñoàng boä, ñeå traùnh hieän töôïng moät soá noäi dung trong caùc chuaån möïc coù lieân quan vôùi nhau maø coâng boá khoâng ñoàng boä thì tính khaû thi cuûa chuaån möïc khoâng cao. Ví duï, ñoái vôùi keá toaùn khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh nhaø ñaàu tö khoâng coù quyeàn kieåm soaùt hoaëc khoâng coù aûnh höôûng ñaùng keå ñoái vôùi lieân doanh thì phaûi haïch toaùn theo chuaån möïc keá toaùn “Coâng cuï taøi chính”; ñoái vôùi tröôøng hôïp nhaø ñaàu tö mua coå phaàn voán goùp cuûa caùc ñoái taùc trong lieân doanh ñeå trôû thaønh chuû sôû höõu duy nhaát cuûa lieân doanh phaûi haïch toaùn theo quy ñònh cuûa chuaån möïc keá toaùn “Hôïp nhaát kinh doanh” nhöng hieän nay caùc chuaån möïc naøy ñeàu chöa ñöôïc ban haønh. Thöù hai: Moâi tröôøng taøi chính Vieät Nam ñang phaùt trieån neân coù nhieàu bieán chuyeån nhanh choùng vôùi nhieàu nghieäp vuï ngaøy caøng phöùc taïp, ñoøi hoûi phaûi coù söï ñieàu chænh trong chuaån möïc keá toaùn ñeå baét kòp nhöõng thay ñoåi naøy. Coâng vieäc naøy caàn tieán haønh thöôøng xuyeân vaø ñoàng thôøi vôùi vieäc soaïn thaûo vaø ban haønh chuaån möïc keá toaùn coøn thieáu, khoâng neân chôø tôùi khi hoaøn thaønh heä thoáng chuaån möïc môùi tieán haønh raø soaùt, caäp nhaät vaø ñieàu chænh. Thöù ba: Vieät Nam ñang soaïn thaûo vaø ban haønh chuaån möïc keá toaùn quoác gia. Thöïc tieãn coâng boá 4 chuaån möïc keá toaùn ñôït 1, 6 chuaån möïc keá toaùn ñôït 2 vaø 6 chuaån möïc keá toaùn ñôït 3 cho thaáy chuaån möïc keá toaùn chöa ñi vaøo thöïc teá, maø chæ laø moät vaên baûn phaùp luaät do nhieàu nguyeân nhaân caû chuû quan laãn khaùch quan. 82 Vì vaäy, cuøng vôùi vieäc coâng boá caùc chuaån möïc keá toaùn phaûi ban haønh cheá ñoä keá toaùn höôùng daãn, toå chöùc phoå bieán noäi dung chuaån möïc keá toaùn cho caùc keá toaùn vieân vaø caùc nhaø quaûn lyù taøi chính taïi caùc DN ñeå chuaån möïc coù theå ñi vaøo thöïc teá coâng taùc keá toaùn. Thöù tö: Trong quaù trình phaùt trieån heä thoáng keá toaùn, caàn hoaøn thieän heä thoáng vaên baûn, quy ñònh trong lónh vöïc keá toaùn. Caàn tieán haønh raø soaùt laïi nhöõng vaên baûn ñaõ ban haønh ñeå loaïi boû nhöõng quy ñònh quaù cuõ khoâng coøn phuø hôïp, ñieàu chænh nhöõng ñieåm chöa thoáng nhaát vôùi chuaån möïc keá toaùn vaø caùc vaên baûn khaùc. Boä taøi chính neân thöôøng xuyeân coâng boá danh saùch nhöõng vaên baûn, quy ñònh ñang coøn hieäu löïc trong lónh vöïc keá toaùn nhaèm thuaän tieän cho vieäc theo doõi vaø thöïc hieän. 3.3.2. ÑOÁI VÔÙI DOANH NGHIEÄP Vieäc phaân loaïi khoaûn ñaàu tö theo möùc ñoä aûnh höôûng cuûa khoaûn ñaàu tö ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö giuùp cho DN xaùc ñònh ñöôïc vò theá cuûa mình ñoái vôùi cô sôû ñöôïc ñaàu tö, töø ñoù xaây döïng chieán löôïc kinh doanh hoaëc ñöa ra caùc quyeát ñònh kinh teá hôïp lyù. Ngoaøi ra vieäc phaân loaïi khoaûn ñaàu tö nhö treân laø cô sôû ñeå xaây döïng chính saùch keá toaùn caùc khoaûn ñaàu tö cuï theå ôû DN. Chính vì vaäy caùc DN phaûi raø soaùt laïi caùc khoaûn ñaàu tö taïi ñôn vò mình, vaø xaùc ñònh baûn chaát cuûa töøng khoaûn ñaàu tö döïa treân möùc ñoä aûnh höôûng cuûa khoaûn ñaàu tö cuûa DN mình ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Treân cô sôû Luaät keá toaùn, chuaån möïc keá toaùn, cheá ñoä keá toaùn caùc DN phaûi töï xaây döïng chính saùch keá toaùn (trong ñoù coù chính saùch keá toaùn veà khoaûn ñaàu tö goùp voán lieân doanh) ñeå aùp duïng taïi DN. Ñaây laø moät boä phaän khoâng theå thieáu ñöôïc cuûa heä thoáng kieåm soaùt noäi boä trong DN. Caên cöù vaøo chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam vaø cheá ñoä keá toaùn, caùc DN xaây döïng phöông phaùp haïch toaùn, trình baøy vaø baùo caùo caùc thoâng tin veà caùc khoaûn ñaàu tö treân BCTC. Nhieàu DN khoâng chuù troïng xaây döïng caùc chính saùch keá toaùn daãn ñeán ngöôøi quaûn lyù khoâng söû duïng moät caùch höõu hieäu vai troø, chöùc naêng quaûn lyù vaø chöùc naêng cung caáp thoâng tin cuûa keá toaùn. 83 Toùm laïi, döïa treân lyù luaän chung veà hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh, qua khaûo saùt thöïc traïng veà keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam cuõng nhö vieäc vaän duïng cheá ñoä keá toaùn taïi caùc DN, chöông 3 ñöa ra moät soá giaûi phaùp ñeå hoaøn thieän keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh aùp duïng cho caùc DN Vieät Nam. Caùc giaûi phaùp ôû chöông 3 bao goàm: - Boå sung tieâu thöùc phaân loaïi hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính vaø hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh ôû Vieät Nam hieän nay. - Hoaøn thieän chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam soá 08 – Thoâng tin taøi chính veà nhöõng khoaûn voán goùp lieân doanh. - Hoaøn thieän keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh aùp duïng cho caùc DN Vieät Nam. Beân caïnh ñoù ñeà xuaát nhöõng bieän phaùp cuï theå töø phía Nhaø nöôùc vaø töø phía DN ñeå caùc giaûi phaùp hoaøn thieän coù tính khaû thi cao. 84 KEÁT LUAÄN 1. Quaù trình toaøn caàu hoùa kinh teá ñoøi hoûi caùc coâng cuï quaûn lyù phaûi ñoåi môùi ñeå phuø hôïp, trong ñoù coù keá toaùn. Quaù trình hoäi nhaäp kinh teá ñaõ ñöa keá toaùn trôû thaønh “ngoân ngöõ kinh doanh” khoâng theå thieáu, laø cô sôû cuûa caùc quyeát ñònh kinh doanh, nhaát laø caùc quyeát ñònh ñaàu tö vaøo thò tröôøng voán. Ñieàu ñoù chæ coù theå ñaït ñöôïc trong ñieàu kieän caùc quoác gia xaây döïng heä thoáng keá toaùn phaûi döïa vaøo chuaån möïc keá toaùn chung ñöôïc thöøa nhaän treân phaïm vi toaøn caàu. Vì vaäy, luaän vaên trình baøy phöông phaùp keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh trong chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam, chuaån möïc keá toaùn quoác teá vaø moät soá heä thoáng keá toaùn ñieån hình treân theá giôùi nhö caùc quoác gia Anglo – Sacxon, Phaùp, Trung Quoác ñeå ruùt ra baøi hoïc kinh nghieäm, nhaèm hoaøn thieän keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh cho keá toaùn Vieät Nam. 2. Thöïc teá cho thaáy Vieät Nam tham gia vaøo thò tröôøng taøi chính quoác teá chuû yeáu baèng caùch thu huùt ñaàu tö ñaàu tö nöôùc ngoaøi qua caùc hoaït ñoäng lieân doanh, lieân keát. Hoaït ñoäng lieân doanh, lieân keát môùi phaùt sinh ñöôïc hôn 10 naêm töø khi Vieät Nam chuyeån sang neàn kinh teá thò tröôøng. Trong thôøi gian naøy, cô cheá quaûn lyù kinh teá ngaøy caøng hoaøn thieän hôn ñeå ñöa hoaït ñoäng kinh teá naøy vaøo quaûn lyù trong khuoân khoå phaùp luaät. Heä thoáng keá toaùn Vieät Nam cuõng töøng böôùc hoaøn thieän vaø phaùt trieån. Heä thoáng keá toaùn doanh nghieäp ban haønh theo quyeát ñònh 1141 naêm 1995 ñaõ tieáp caän moät phaàn vôùi caùc nguyeân taéc vaø chuaån möïc chung ñöôïc thöøa nhaän. Tuy nhieân heä thoáng keá toaùn naøy vaãn coøn baát caäp laø chöa theo kòp ñöôïc vôùi söï phaùt trieån cuûa hoaït ñoäng kinh teá phaùt sinh trong thöïc teá vaø chöa thöïc söï hoøa nhaäp vôùi caùc nguyeân taéc vaø thoâng leä keá toaùn quoác teá. Nhöõng baát caäp ñoù seõ trôû thaønh thaùch thöùc khi neàn kinh teá Vieät Nam hoäi nhaäp vôùi toaøn caàu. 3. Nhöõng giaûi phaùp hoaøn thieän keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh trong caùc doanh nghieäp taïi Vieät Nam maø luaän vaên ñeà xuaát laø: - Boå sung tieâu thöùc phaân loaïi hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính vaø ñaàu tö goùp voán lieân doanh. 85 - Hoaøn thieän chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam VAS 08 – “Thoâng tin taøi chính veà nhöõng khoaûn voán goùp lieân doanh”. - Hoaøn thieän phöông phaùp keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh. Trong ñieàu kieän chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam VAS 08 – “Thoâng tin taøi chính veà nhöõng khoaûn voán goùp lieân doanh” ñaõ ñöôïc Boä taøi chính ban haønh song chöa coù höôùng daãn cuï theå, luaän vaên ñaõ xaây döïng phöông phaùp keá toaùn cuï theå nhö moät taøi lieäu höôùng daãn chuaån möïc trong ñieàu kieän vaø hoaøn caûnh cuï theå. 4. Muoán hoaøn thieän caùc noäi dung coù lieân quan moät caùch toång theå vaø coù heä thoáng chaët cheõ, caàn phaûi ban haønh toaøn boä heä thoáng chuaån möïc keá toaùn quoác gia vaø caùc quy ñònh phaùp lyù khaùc. Vì vaäy moät soá giaûi phaùp ñeà caäp ñeán trong luaän vaên naøy ñöôïc neâu coù tính ñôn leû, caàn phaûi nghieân cöùu coâng phu ôû moät coâng trình cao hôn. Trong khuoân khoå ñeà taøi nghieân cöùu caù nhaân vôùi möùc ñoä nhaän thöùc coøn haïn cheá, luaän vaên khoâng theå traùnh khoûi nhöõng khieám khuyeát nhaát ñònh. Taùc giaû mong nhaän ñöôïc söï ñoùng goùp yù kieán cuûa quí thaày coâ giaùo, caùc anh, chò, baïn beø ñoàng nghieäp vaø nhöõng ngöôøi coù quan taâm ñeán ñeà taøi ñeå luaän vaên ñöôïc hoaøn chænh toát hôn. ._.