Hoạt động Kiểm toán với Doanh nghiệp giải thể, phá sản

phải chứng kiến hàng loạt sự sụp đổ, phá sản cùng với nó là sự ra đời của không ít các công ty đủ các loại hình kinh doanh, làm cho nhu cầu về kiểm toán lại nảy sinh với đòi hỏi cao hơn từ phía những người góp vốn và những nhà quan tâm khác. Ở đâu có nhu cầu ở đó có kiểm toán, chính nhu cầu ở khắp mọi nơi làm cho phạm vi đối tượng kiểm toán cụ thể xuất hiện mọi nơi. Trên phạm vi rộng lớn khách thể kiểm toán, chúng tôi nghiên cứu đề tài “Hoạt động kiểm toán với các công ty giải thể,phá sản” nhằm cung cấp cho các nhà quản lý, các nhà đầu tư và các đối tượng quan tâm khác cách nhìn nhận đa diện hơn. VẤN ĐỀ NGHIÊN CỨU Phần I: Những vấn đề cơ bản của Kiểm Toán và Doanh Nghiệp giải thể, phá sản. Hoạt động Kiểm toán. Định nghĩa chung về kiểm toán: Kiểm toán là quá tŕnh các chuyên gia độc lập và có thẩm quyền tiến hành thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông trin có thể định lượng được của một đơn vị cụ thể nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp giữa thông tin này với các chuẩn mực đă được thiết lập. Ý nghĩa và tác dụng của kiểm toán: Kiểm toán tạo niềm tin cho những người quan tâm; Kiểm toán góp phần hướng dẫn nghiệp vụ và củng cố hoạt động tài chính kế toán; Kiểm toán gióp phần nâng cao hiệu quả và năng lực quản lý. Kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán: Theo IAS 220 th́ mục tiêu và yêu cầu của những chính sách và qui định kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán bao gồm các vấn đề chính: KTV phải tôn trọng các nguyên tắc chính trực, khách quan, độc lập và bí mật; KTV phải có kỹ năng, tŕnh độ nghiệp vụ đáp ứng yêu cầu công việc; công việc kiểm toán chỉ phân công cho những KTV được đào tạo, có năng lực; chủ thể kiểm toán phải tự đánh giá về năng lực và tính độc lập của ḿnh để quyết định chấp nhận hoặc tiếp tục duy trì khách hàng. Doanh nghiệp giải thể, phá sản. Sự chấm dứt hoạt động của các công ty giải thể, phá sản. Doanh nghiệp không có khả năng thanh toán các khoản nợ đến hạn khi chủ nợ có yêu cầu thì được coi là lâm vào tình trạng phá sản. - Doanh nghiệp được coi là có dấu hiệu lâm vào tình trạng phá sản nói tại Điều 2 của Luật Phá sản doanh nghiệp, nếu kinh doanh bị thua lỗ trong hai năm liên tiếp đến mức không trả được các khoản nợ đến hạn, không trả đủ lương cho người lao động theo thoả ước lao động và hợp đồng lao động trong ba tháng liên tiếp. - Theo Nghị định 67/2006/NĐ-CP hướng dẫn việc áp dụng Luật Phá sản đối với doanh nghiệp đặc biệt và tổ chức, hoạt động của tổ quản lý, thanh lý tài sản vừa được Chính phủ ban hành, doanh nghiệp đặc biệt có tài sản trên 30 tỷ đồng thực hiện phá sản phải thuê kiểm toán. Cụ thể, những doanh nghiệp đặc biệt theo báo cáo tài chính gần nhất có tổng giá trị tài sản còn lại từ 30 tỷ đồng trở lên thì thuê các tổ chức định giá như các công ty kiểm toán, công ty chứng khoán, tổ chức thẩm định giá, ngân hàng đầu tư trong nước và ngoài nước để xác định giá trị tài sản của doanh nghiệp nhằm phục vụ việc phá sản. DN đặc biệt có số vốn lớn khi phá sản cũng phải định giá. Phần II: Kiểm toán trước và sau khi Doanh nghiệp giải thể, phá sản. Kiểm toán khi Doanh nghiệp có dấu hiệu giải thể phá sản. 2.1.1 Những “điểm đen” ở các Doanh nghiệp có dấu hiệu giải thể, phá sản. *Thổi phồng lợi nhuận, lãi ảo: Lợi nhuận là một chỉ tiêu quan trọng được trình bày trong BCTC (báo cáo kết quả kinh doanh). Một cách chung nhất, lợi nhuận là phần còn lại của doanh thu sau khi đã trừ chi phí. Cũng như các chỉ tiêu khác, việc trình bày (tính toán) lợi nhuận phải tuân theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành. Tính linh hoạt của các chuẩn mực và chế độ kế toán cho phép nhà quản trị thực hiện một báo cáo lợi nhuận theo nhiều hướng khác nhau để mang lại lợi ích cho công ty (chẳng hạn nhằm thu hút vốn đầu tư trên thị trường) và cho chính họ (tiền thưởng tính trên hiệu quả kinh doanh), nhưng vẫn đảm bảo nguyên tắc tuân thủ pháp lý. Hành vi điều chỉnh lợi nhuận của nhà quản lý thường được biết đến (trong thực tế ở các TTCK phát triển cao) bằng những cụm từ “thổi phồng lợi nhuận”, “xào nấu số liệu”, “nghệ thuật tính toán kết quả”; trong khoa học, hành vi này thường được gọi là quản trị lợi nhuận. Việc làm “méo mó” số liệu lợi nhuận được thực hiện thông qua hành vi điều chỉnh doanh thu và chi phí. Tuy nhiên các công ty đang gặp phải khó khăn về tài chính lại vận dụng kỹ thuật này một cách thoái quá, cho đến khi họ không thể hiệu chỉnh phù hợp với chế độ kế toán hiện hành cho phép. Và tất nhiên khi mọi việc “ vỡ lở”, không có nhà đầu tư hay tổ chức tài chính nào lại mạo hiểm đầu tư vào nữa. Hậu quả là thiếu vốn kinh doanh nợ nần chồng chất, ...phá sản. Để xem xét và phát hiện các doanh nghiệp này “nhiều hay ít”, dưới hình thức nào đã che dấu khoản mục này? Dưới đây là tổng hợp các phương án có thể được vận dụng để tính toán lợi nhuận “hành vi”: +Lựa chọn phương pháp kế toán: Lựa chọn phương pháp kế toán có ảnh hưởng đến thời điểm ghi nhận doanh thu và chi phí (và kết quả là ảnh hưởng đến thời điểm ghi nhận lợi nhuận). Lựa chọn một (hoặc một số) phương pháp kế toán cho phép ghi nhận doanh thu sớm hơn và chuyển dịch ghi nhận chi phí về sau sẽ làm tăng lợi nhuận báo cáo trong kỳ và ngược lại. Trong chế độ kế toán doanh nghiệp, tồn tại một số phương pháp có thể được vận dụng để ghi nhận doanh thu, chi phí: - Ghi nhận doanh thu: doanh nghiệp có thể vận dụng phương pháp phần trăm hoàn thành để ghi nhận doanh thu và chi phí trong hoạt động cung cấp dịch vụ và hợp đồng xây dựng. Phương pháp này cho phép doanh nghiệp ghi nhận mức doanh thu lớn hơn hoặc nhỏ hơn thực tế theo tỷ lệ ước tính tiến độ thực hiện hợp đồng ; - Phương pháp xác định giá trị hàng tồn kho (bình quân, nhập trước-xuất trước, nhập sau-xuất trước, đích danh) ảnh hưởng đế ghi nhận giá vốn hàng bán trong kỳ, và từ đó, ảnh hưởng đến lợi nhuận báo cáo trong kỳ; - Lựa chọn phương pháp khấu hao TSCĐ. Mỗi một phương pháp khấu hao (đường thẳng, tỷ lệ sử dụng, số dư giảm dần có điều chỉnh) cho chi phí khấu hao khác nhau. Cần lưu ý rằng, phạm vi của lựa chọn này khá hạn chế. + Vận dụng các phương pháp kế toán: chế độ kế toán cũng cho phép doanh nghiệp được phép vận dụng các phương pháp kế toán thông qua việc lựa chọn thời điểm ghi nhận chi phí. Việc chuyển dịch về sau (hoặc ghi nhận sớm hơn) một số loại chi phí sẽ làm giảm (hoặc tăng) chi phí của niên độ hiện hành. Các loại chi phí có thể chuyển dịch thời điểm ghi nhận bao gồm: chi phí bảo hiểm hỏa hoạn, giá trị công cụ, dụng cụ phân bổ nhiều kỳ, chi phí sửa chữa lớn TSCĐ, chi phí quảng cáo, chi phí bảo hành sản phẩm, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp. Những loại chi phí này có thể được ghi nhận vào niên độ phát sinh hoặc phân bổ cho một số kỳ (dựa vào nguyên tắc phù hợp). + Lựa chọn thời điểm vận dụng các phương pháp kế toán và các ước tính các khoản chi phí, doanh thu: Nhà quản trị doanh nghiệp có thể lựa chọn thời điểm và cách thức ghi nhận các sự kiện có liên quan đến chỉ tiêu lợi nhuận trong kỳ. Chẳng hạn, thời điểm và mức dự phòng cần lập của hàng tồn kho, của CK và nợ phải thu khó đòi; thời điểm các khoản dự phòng này được hoàn nhập hay xóa sổ và mức hoàn nhập. Doanh nghiệp cũng có thể ước tính (trích trước) một số chi phí như chi phí bảo hành sản phẩm, chi phí bảo hành công trình xây lắp, ước tính tỷ lệ hoàn thành hợp đồng xây lắp và cung cấp dịch vụ để ghi nhận doanh thu và chi phí, ước tính tỷ lệ lãi suất ngầm ẩn của hợp đồng thuê tài sản để vốn hóa tiền thuê trong một hợp đồng thuê tài chính. Ước tính thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ cũng có thể được thực hiện để điều chỉnh chi phí khấu hao (mặc dù phạm vi không lớn) + Lựa chọn thời điểm đầu tư hay thanh lý TSCĐ: Lựa chọn thời điểm mua hay thanh lý, nhượng bán TSCĐ cũng có ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán. Nhà quản trị doanh nghiệp có thể quyết định khi nào và mức bao nhiêu các chi phí quảng cáo, chi phí sửa chữa, nâng cấp cải tạo TSCĐ được chi ra. Nhà quản trị cũng có thể quyết định thời điểm thanh lý, nhượng bán TSCĐ để đẩy nhanh hoặc làm chậm lại việc ghi nhận lợi nhuận hay thua lỗ hoạt động khác. Đẩy nhanh hay làm chậm lại việc gửi hàng cho khách hàng vào thời điểm gần cuối niên độ cũng có ảnh hưởng đến chỉ tiêu lợi nhuận báo cáo trong kỳ. Các phương án trên có thể được vận dụng tổng hợp để điều chỉnh lợi nhuận mục tiêu của một hoặc một vài kỳ kế toán. Điều hiển nhiên là mức biến động lợi nhuận phụ thuộc vào giới hạn cho phép (hay mức linh hoạt) của các phương pháp kế toán. Mặt khác, hướng điều chỉnh (tăng, giảm) lợi nhuận không thể không có giới hạn vì việc điều chỉnh tăng doanh thu và giảm chi phí trong một (hoặc một số kỳ) kỳ này sẽ làm giảm doanh thu và tăng chi phí trong một vài kỳ kế tiếp sau đó (số trung bình của toàn bộ số lợi nhuận điều chỉnh qua các năm phải bằng 0 trong một khoảng thời gian hữu hạn, thường là vài ba năm). Thực tế cho thấy các Doanh nghiệp lâm vào tình trạng phá sản đều gặp phải khó khăn tài chính liên tiếp 3 năm trở lên (lỗ liên tiếp 3 năm). Cho đến khi khoản lỗ này không thể “đùn đẩy” sang kỳ kế toán tiếp nữa thì Doanh nghiệp hoàn toàn bế tắc. Doanh nghiệp cố gắng như vậy cũng chỉ vì mục đích biến lỗ thành lãi cho năm hiện tại.Chúng ta đều thấy sự thiếu trung thực trong các báo cáo tài chính thường gây ra những hậu quả vô cùng nghiêm trọng. Trên bình diện quốc tế, sự thiếu trung thực phổ biến nhất là biến lỗ thành lãi nhằm tránh cổ phiếu tụt giá gây sự hưng phấn giả tạo đối với các nhà đầu tư.Trong bối cảnh của thị trường trong thời gian qua, liệu các công ty có “bắn tín hiệu” thuận lợi (báo cáo lợi nhuận cao hơn thực tế) cho NĐT để làm tăng giá trị thị trường của công ty. Một khi lợi nhuận được báo cáo không trung thực, NĐT sẽ bị đánh lừa và sẽ kéo theo những hệ lụy khó lường (như trường hợp của công ty năng lượng Enron ở Mỹ năm 2002). Vấn đề này không được các chuyên gia đưa ra trong giải thích biến động gần đây của TTCK Việt Nam. Chính quyền Mỹ đã buộc tội WorldCom ( một tập đoàn viễn thông lớn của Mỹ) gian lận sau khi tập đoàn viễn thông này bị phát hiện che giấu khoản lỗ xấp xỉ 4 tỷ USD. Trong đơn kiện đệ trình Tòa án New York, Ủy ban chứng khoán Mỹ khẳng định, WorldCom cố tình thổi phồng lợi nhuận nhằm giành được ân sủng của Wall Street.(thị trường tài chính nóng bỏng của Mỹ) *Xem xét các hoạt động mua bán tài sản bất hợ lý của Doanh nghiệp. Để đánh giá đúng giá trị hiện tại của doanh nghiệp trước khi giải thể phá sản, các KTV cũng gặp phải không it những rắc rối cần tháo gỡ. Như đã nói, thời điểm Doanh nghiệp chuẩn bị giải thể, phá sản, các nhà quản lý doanh nghiệp là người nắm rõ nhất vận mệnh của Doanh nghiệp mình. Có một số tìm mọi biện pháp kêu gọi tài trợ từ phía các nhà đầu tư, ngân hàng để cứu vãn tình hình nhằm khôi phục sản xuất, vực Doanh nghiệp đứng giậy. Tuy nhiên bên cạnh những nhà lãnh đạo đầy tinh thần trách nhiệm thì cũng có những thành phần “bỏ của chạy người” hay “đục nước béo cò”. Bằng nhiều hình thức che dấu, họ đã thanh lý ngầm tài sản của doanh nghiệp đút tiền túi làm của riêng trứơc khi Doanh nghịêp bị các nhà đầu tư, các cơ quan quản lý, báo chí dư luận, kiểm toán... “sờ gáy”. Hiện tượng này thường xảy ra ở các Doanh nghiệp có vốn cổ phần của Nhà nước. Thường gặp các kiểu thanh lý tài sản lạ kỳ: - Thanh lý tài sản bằng cách nào cho hợp tình hợp lý? Các nhà quản lý đồng thời là các “đạo diễn” sẽ cho chúng ta thấy rõ cách làm của họ góp phàn làm nghèo Doanh nghiệp. Ví dụ như hình thức “hai kịch bản một vụ đấu giá”: Ban Giám Đốc Doanh nghiệp đã thực hiện một cuộc bán đấu giá ngầm, thu tiền và bỏ túi. Nhưng sau đó một thời gian họ tại tái diễn cuộc bán đấu giá này, mọi việc đã được sắp đặt trước, và dĩ nhiên người trúng thầu cũng là đối tượng khách hàng cuộc thàu lần trước. Nhưng chỉ khác là lần này mọi việc được công khai như một sự thông báo còn lần trước thì không. Hiện tượng này cũng giông như hiện tượng các nhà thầu “đi đêm” để dành được gói thầu_một trong những hình thức gian lận phổ biến trong ngành Xây dựng hiện nay. Với vấn đề này khi kiểm toán các Kiểm toán viên cần quan tâm hơn đối với các vụ bán , thanh lý tài sản hay đấu thầu thanh lý tài sản... diễn ra trong khoảng thời gian “bi đát” này. Quan tâm dến các mối quan hệ giữa người trúng thầu với các thành viên BGĐ Doanh nghiệp. - Chiếm dụng tiền của Công ty để sử dụng mục đích cá nhân: Thường thì hành động chiếm dụng tiền của công ty không do các cấp lãnh đạo có vị trí chủ chốt trong côngty đứng ra thực hiện, mà họ chia nhau dưới hình thức “làm ngơ” cho cấp dưới hành động. Vì dù sao khi quy trách nhiệm đối với những đối tượng này các cơ quan quản lý cũng khó cưỡng chế hơn so với những lãnh đạo của công ty. Một mặt họ biện minh bằng sự thiếu hiểu biết nên đã sử dụng sai mục đích, mặt khác họ đề nghị vì các lý do nên hiện tại không có đủ khả năng hoàn lại số tiền đã lấy. Kiểm toán cần phải đi sâu tìm hiểu các hành vi sai phạm này để xác định giá trị hiện tại của doanh nghiệp, mang lại sự an ủi cho các nhà đầu tư. * Xem xét đến các báo cáo kiểm toán của Doanh nghiệp đã công bố thời gian gần nhất.( kiểm toán của kiểm toán_kiểm toán lại) Do bản chất vốn có của một cuộc kiểm toán và tính chất của các gian lận, không thể đảm bảo chắc chắn rằng gian lận luôn được phát hiện nên trong thực tế, một chuyên gia phát hiện gian lận nhiều kinh nghiệm cũng không thể đảm bảo chắc chắn phát hiện toàn bộ được các gian lận khi chúng được che dấu một cách cố ý. Vì vậy, xét trên một phương diện nào đó, độ tin cậy với những kết luận của kiểm toán viên chỉ mang tính tương đối. Hơn ai hết, các công ty được kiểm toán và bản thân các kiểm toán viên hiểu rất rõ báo cáo tài chính của các đơn vị được kiểm toán nói riêng và báo cáo tài chính của các doanh nghiệp nói chung trung thực và hợp lý (trên khía cạnh trọng yếu) ở mức nào! Bởi vì, bên cạnh những gian lận bị che dấu mà kiểm toán viên không phát hiện ra thì còn tồn tại khá nhiều gian lận đã được phát hiện nhưng cũng bị che dấu bằng cách này hay cách khác! Các bản báo cáo tài chính “đã kiểm toán” hiện được coi là một nguồn thông tin quan trọng về tình hình hoạt động của doanh nghiệp mà nhà đầu tư có thể tiếp cận. Nhiều nhà đầu tư tin rằng, hầu hết các báo cáo tài chính đều phản ánh trung thực, chính xác tình hình tài chính của doanh nghiệp do đã vượt qua “rào chắn ” kiểm soát số liệu tài chính là các công ty kiểm toán. Bởi vậy, chúng nghiễm nhiên trở thành một cơ sở quan trọng để họ đánh giá tình hình kinh doanh của doanh nghiệp và ra quyết định đầu tư. Tuy nhiên, trên thực tế, chất lượng của các bản báo cáo tài chính hiện nay chưa thực sự đáng tin tưởng, mặc dù chúng đều được gắn mác “đã kiểm toán”. Nhất là đối với các công ty , doanh nghiệp có tình hình tài chính không mấy lành mạnh. Báo cáo tài chính bị “ bóp méo”, “ xào nấu” thì nguyên nhân dẫn đến tình trạng phá sản và làm cho không ít nhà đầu tư lao đao, tì không thể không nói đến sự “góp tay” từ các Báo cáo Kiểm toán không trung thực. Sự kiện Công ty Cổ Phần Bông Bạch Tuyết là một ví dụ minh chứng cho trường hợp báo cáo tài chính đã được gắn mác "đã kiểm toán" để chúng ta phải suy nghĩ. Rất nhiều mục hồi tố điều chỉnh trong báo cáo tài chính năm 2007, kết quả kinh doanh của Công ty đã bị thay đổi hoàn toàn so với báo cáo tài chính có kiểm toán 2006. Xa hơn nữa là vụ nổ Enron, Enron đã tạo ra những liên doanh "vỏ" để che dấu nợ nần, nhất là đã man khai số lời cao để cổ phần của đại tổ hợp không bị mất giá. Các lãnh đạo của các công ty kinh doanh đều có trách nhiệm pháp lý và đạo lý là phải đưa ra những sổ sách kế toán và tài liệu trung thực nhưng với Enron, người ta không làm như vậy. Nhiệm vụ của các kiểm toán gia ở bên ngoài là phải bảo đảm cho chắc những báo cáo tài chính của một công ty không những phải theo đúng từng chữ của luật lệ kiểm toán, mà còn có bổn phận phải thông báo cho các nhà đầu tư, các chủ nợ một hình ảnh trung thực và rõ ràng về những gì thực sự đã xẩy ra, nhưng Andersen đã không làm như vậy. Trong những năm gần đây, việc nhiều công ty bị phá sản do lỗi của công ty kiểm toán không còn xa lạ. Sở dĩ có tình trạng này là một nguyên nhân hết sức quan trọng, không giải quyết được các xung đột lợi ích trong quá trình hành nghề, một vấn đề thuộc lĩnh vực đạo đức của người hành nghề kiểm toán. Các kiểm toán viên là người được đặt niềm tin lớn nhất của những nhà đầu tư, nhà quản lý, các tổ chức , cá nhân, … quan tâm đến báo cáo kiểm toán. Thực hiện vài trò quan trọng của mình, kiểm toán viên cần đưa ra kết luận chính xác, rõ ràng, trung thực về những gì mà kiểm toán viên đã thực hiện. Kiểm toán viên cần trau dồi kinh nghiệm, trình độ để tự tin vào khả năng của bản thân hơn, dám chịu trách nhiệm về những kết luận mà mình đưa ra. Khi Doanh nghiệp đã lâm vào tình trạng phá sản, giải thể! Một khi doanh nghiệp đã lâm vào tình trạng giải thể phá sản thì công việc của Kiểm toán lúc này là căn cứ vào quyết định giải thể phá sản để tiến hành thực hiện kiểm toán để lập Báo cáo kiểm toán, xác địn gia strị còn lại của doanh nghiệp... phục vụ cho quá trình giải thể, phân chia quyền lợi và trách nhiệm cho các đối tượng liên quan.Trong đó Kiểm toán quan tâm nhất là vấn đề liên quan đến căn cứ cho kết luận hoạt động liên tục của Doanh nghiệp và vấn đề xác định gía trị Doanh nghiệp. Lập Báo cáo kiểm toán với các công ty giải thể, phá sản hiện hành tại Việt Nam. Đối với doanh nghiệp giải thể phá sản, kiểm toán viên có thể phát hành hai loại báo cáo: Loại 1: Báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính đươc lập trên cơ sở giá thanh lý. đối với báo cáo loại này, kiểm toán viên phải kiểm toán hai phần: Phần 1: Từ đầu năm dến thời điểm có quyết định giải thể, báo cáo dưới dạng hoạt đông liên tục (cơ sở giá gốc) Phần 2: Từ thời điểm có quyết định giải thể đến hết năm tài chính. Báo cáo dưới dạng không liên tục hoạt động (cở sở giá thanh lý) Nguyên tắc xác định giá trị của tài sản và nguồn vốn: Tài sản được tính theo nguyên tắc giá bán có thể thực hiện được (có thể thanh toán nợ) Gía trị công nợ xác định là gí phải thanh toán hay khoản dự phòng hay tình trạng và quyền được ưu tiên thanh toán. Các dịch vụ phi vật chất không được ghi nhận là tài sản (chi phí thành lập doanh nghiệp, chi phí nghiên cứu…) vốn chủ sở hữu được trình bày dưới dạng ảnh hưởng của bất kỳ sự thay đổi nào tạo nên vốn hoá của công ty. Loại 2: Báo cáo kiểm toán báo cáo tài chính được lập trên cơ sở giá gốc có các ghi chú hoặc giả thiết kèm theo. Đối với loại báo cáo này, KTV cần chú ý: “KTV chỉ kiểm toán báo cáo dưới dạng hoạt đông liên tục”. phải có một đoạn giải thích được ghi ở cuối báo cáo: “…Như đã đề cập ở ghi chú …, Công ty đang tiến hành thủ tục giải thể theo quy định. Các báo cáo tài chính kèm theo không mang tính chất phản ánh hay cung cấp cho quá trình tiến hành giải thể….” Đối với các Dianh nghiệp lâm vào tình trạng tài chính khó khăn và khả năng buộc phải giải thể, phá sản cao thì ranh giới giữa thời gian hoạt động liên tục và ngừng hoạt động sản xuất (khi chưa công bố quyết định giải thể) là không rõ ràng. Thời điểm này thường xảy ra những hành vi gian lận phát sinh từ các nhà quản lý Doanh nghiệp với vấn đề tài sản của Doanh nghiệp.Chính vì vậy Kiểm toán phải xác minh rõ thời gian doanh nghiệp chấm dứt việc hoạt đông liên tục và xác định giá trị hợp lý của Doanh nghiệp để lập Báo cáo Kiểm toán chính xác, phù hợp với chuẩn mực. + Doanh nghiệp hoạt động liên tục được Chuẩn mực số 700 (Ban hành theo Quyết định số 195/2003/QĐ-BTC ngày 28 tháng 11 năm 2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) nói rõ: a) Khái niệm hoạt động liên tục Một đơn vị được coi là hoạt động liên tục trong một tương lai gần có thể dự đoán được (ít nhất là 1 năm kể từ khi kết thúc niên độ kế toán) khi không có ý định hoặc buộc phải giải thể, ngừng hoạt động hoặc thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động, tìm kiểm sự bảo hộ từ các chủ nợ theo pháp luật và các quy định hiện hành (đ.04). b) Giả định hoạt động liên tục: Là một nguyên tắc cơ bản khi lập và trình bày BCTC. Theo nguyên tắc này, tài sản và nợ phải trả được ghi nhận dựa trên cơ sở đơn vị có khả năng thực hiện giá trị các tài sản và thanh toán các khoản nợ phải trả trong điều kiện kinh doanh bình thường (đ.05). c) Trách nhiệm của BGĐ đơn vị được kiểm toán Giám đốc đơn vị được kiểm toán phải có trách nhiệm xem xét, đánh giá cụ thể khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. BCTC phải được lập trên cơ sở giả định là doanh nghiệp đang hoạt động liên tục và sẽ tiếp tục hoạt động kinh doanh bình thường trong một tương lai gần (đ.06). Các vấn đề mà BGĐ cần xem xét khi đánh giá về giả định hoạt động liên tục, các dấu hiệu đáng nghi ngờ về sự phù hợp của giả định hoạt động liên tục… (đ.07,08). đ) Trách nhiệm của KTV: KTV có trách nhiệm phải xem xét tính hợp lý của giả định hoạt động liên tục mà đơn vị đã sử dụng khi lập và trình bày BCTC, đồng thời xem xét liệu có yếu tố không chắc chắn trọng yếu nào ảnh hưởng đến khả năng hoạt động liên tục của đơn vị cần phải được trình bày đầy đủ trên BCTC. Tuy nhiên khi BCKT không đề cập đến tính không chắc chắn về khả năng hoạt động liên tục không có nghĩa là đã đảm bảo về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán (đ.09,10). - Các vấn đề cần xem xét khi lập kế hoạch kiểm toán và trong suốt quá trình kiểm toán: KTV phải cân nhắc và lưu ý đến những bằng chứng về các sự kiện hoặc điều kiện có thể gây ra sự nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. Nếu các sự kiện hoặc điều kiện được phát hiện, ngoài việc thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung còn phải xem xét mức độ ảnh hưởng của các sự kiện, điều kiện này đến đánh giá về rủi ro kiểm toán (đ.11,12-16). - Xem xét các đánh giá của BGĐ đơn vị được kiểm toán: KTV cần phải xem xét các đánh giá của BGĐ về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị, trong đó lưu ý đến khoảng thời gian tối thiểu của hoạt động liên tục theo quy định là 12 tháng kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán. (Các quy định cụ thể được trình bày trong các đoạn từ 17-21). - Giai đoạn sau khi đã được BGĐ đánh giá: Phải thảo luận với BGĐ đơn để xác nhận sự hiểu biết về các sự kiện hoặc điều kiện phát sinh sau đánh giá có thể gây nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị (đ. 22-25). - Các thủ tục kiểm toán bổ sung khi có các sự kiện hoặc điều kiện ảnh hưởng tới khả năng hoạt động liên tục…: Khi có các sự kiện hoặc điều kiện ảnh hưởng tới khả năng hoạt động liên tục phải thực hiện các thủ tục: + Soát xét các kế hoạch của BGĐ…; + Thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp…; + Yêu cầu BGĐ đơn vị được kiểm toán xác nhận bằng văn bản (đ.26). Cụ thể cho các thủ tục trên đây được quy định trong các đoạn từ 27-29. e) Kết luận và lập BCKT Đoạn 30. Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải dựa vào những bằng chứng kiểm toán thu thập được để đánh giá xem có tồn tại yếu tố không chắc chắn trọng yếu liên quan đến từng sự kiện và điều kiện riêng rẽ hoặc kết hợp với nhau gây ra nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán. Đoạn 31. Yếu tố không chắc chắn trọng yếu tồn tại khi kiểm toán viên và công ty kiểm toán cho rằng mức độ ảnh hưởng tiềm tàng của nó cần phải được thuyết minh rõ ràng về bản chất cũng như các ảnh hưởng của chúng nếu không việc trình bày báo cáo tài chính sẽ bị sai lệch. Trường hợp giả định về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán là phù hợp nhưng tồn tại sự không chắc chắn trọng yếu Đoạn 32. Nếu việc áp dụng giả định hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán là phù hợp nhưng tồn tại sự không chắc chắn trọng yếu, kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần phải xem xét liệu báo cáo tài chính đã: a) Trình bày đầy đủ các sự kiện hoặc điều kiện chủ yếu gây ra sự nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị và kế hoạch của Ban giám đốc nhằm xử lý các sự kiện hoặc điều kiện này. b) Nêu rõ có sự không chắc chắn trọng yếu liên quan đến các sự kiện hoặc điều kiện có thể gây ra nghi ngờ đáng kể về khả năng tiếp tục hoạt động của đơn vị và do đó đơn vị có thể sẽ không thực hiện được giá trị tài sản cũng như thanh toán các khoản nợ phải trả của mình trong điều kiện kinh doanh bình thường. Đoạn 33. Nếu trong báo cáo tài chính đơn vị đã trình bày đầy đủ về sự tồn tại yếu tố không chắc chắn trọng yếu, kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần nhưng sẽ đưa thêm vào báo cáo kiểm toán đoạn nhấn mạnh sự tồn tại của yếu tố không chắc chắn trọng yếu liên quan tới các sự kiện hoặc điều kiện gây ra sự nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị và đồng thời lưu ý người đọc tới thuyết minh trong báo cáo tài chính công khai các vấn đề được đề cập trong đoạn 32. Đoạn 34. Khi đánh giá tính đầy đủ của việc trình bày thông tin trong báo cáo tài chính, kiểm toán viên cần xem xét các thông tin đã được trình bày một cách rõ ràng hay chưa để lưu ý cho người sử dụng báo cáo tài chính khi xem xét khả năng đơn vị có thể không tiếp tục thực hiện được giá trị các tài sản và thanh toán các khoản nợ phải trả trong kỳ hoạt động bình thường. Dưới đây là một ví dụ về đoạn trích dẫn trong báo cáo kiểm toán khi kiểm toán viên hài lòng về sự đầy đủ trong thuyết minh báo cáo tài chính: "Ở đây chúng tôi không phủ nhận ý kiến chấp nhận toàn phần như trên, mà chỉ muốn lưu ý người đọc báo cáo tài chính đến điểm X trong phần thuyết minh báo cáo tài chính: khoản lỗ thuần của đơn vị là ZZZ trong năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 20X0 và tại ngày này, khoản nợ ngắn hạn của đơn vị vượt quá tổng tài sản là ZZZ. Những điều kiện này, cùng với những vấn đề khác được nêu trong điểm X trong phần thuyết minh, chỉ ra sự tồn tại của yếu tố không chắc chắn trọng yếu có thể gây ra sự nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị". Trong một số ít trường hợp, khi có nhiều sự kiện hoặc điều kiện không chắc chắn trọng yếu gây ảnh hưởng lớn đến báo cáo tài chính, kiểm toán viên và công ty kiểm toán có thể xem xét đưa ra ý kiến từ chối đưa ra ý kiến thay vì thêm đoạn nhấn mạnh vấn đề không chắc chắn. Đoạn 35. Nếu trong báo cáo tài chính đơn vị không trình bày đầy đủ về sự tồn tại yếu tố không chắc chắn trọng yếu, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến trái ngược tuỳ theo từng trường hợp cụ thể, phù hợp với Chuẩn mực kiểm toán số 700 "Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính". Báo cáo kiểm toán phải bao gồm tham chiếu cụ thể về thực tế tồn tại yếu tố không chắc chắn trọng yếu có thể gây ra nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. Duới đây là ví dụ một đoạn báo cáo tương ứng với việc đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần: "Các thỏa thuận tài chính của đơn vị đã hết hạn và số dư còn lại sẽ phải thanh toán vào ngày 19 tháng 3 năm 20X1. Đơn vị đã không thể tiếp tục đàm phán hoặc đạt được một thoả thuận tài chính thay thế. Thực tế này cho thấy tồn tại yếu tố không chắc chắn trọng yếu có thể gây nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị, do đó đơn vị có thể không thực hiện được giá trị tài sản và thanh toán các khoản nợ phải trả trong điều kiện hoạt động bình thường. Báo cáo tài chính (và các thuyết minh kèm theo) đã không trình bày vấn đề này. Theo ý kiến của chúng tôi, ngoại trừ sự bỏ sót các thông tin nêu trong đoạn trên, báo cáo tài chính phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu về tình hình tài chính của đơn vị tại ngày 31 tháng 12 năm 20X0 cũng như kết quả hoạt động kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc cùng ngày phù hợp với..." Dưới đây là ví dụ về một đoạn báo cáo tương ứng với việc đưa ra ý kiến trái ngược: "Các cam kết tài chính của đơn vị đã hết hạn và số dư còn lại sẽ phải thanh toán vào ngày 31 tháng 12 năm 20X0. Đơn vị đã không thể tiếp tục đàm phán hoặc đạt được một thoả thuận tài chính thay thế và đang xem xét công bố phá sản. Những sự kiện này cho thấy có yếu tố không chắc chắn trọng yếu có thể gây ra sự nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị và do đó đơn vị có thể không có khả năng thực hiện giá trị tài sản hoặc thanh toán các khoản nợ phải trả trong kỳ hoạt động bình thường. Báo cáo tài chính và các thuyết minh kèm theo đã không trình bày vấn đề này. Theo ý kiến của chúng tôi, do sự bỏ sót các thông tin đề cập trong đoạn trên, báo cáo tài chính không phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính của đơn vị tại ngày 31 tháng 12 năm 20X0, cũng như kết quả hoạt động kinh doanh và luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc cùng ngày phù hợp với..." (và không tuân thủ với...)..." Trường hợp giả định về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán là không phù hợp Đoạn 36. Nếu theo đánh giá của kiểm toán viên và công ty kiểm toán, đơn vị được kiểm toán chắc chắn không thể tiếp tục hoạt động dược nữa, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến không chấp nhận (ý kiến trái ngược) nếu báo cáo tài chính vẫn được lập trên giả định hoạt động liên tục. Nếu trên cơ sở tién hành các thủ tục kiểm toán bổ xung và những thông tin thu thập được, bao gồm ảnh hưởng của các kế hoạch ban giám đốc, kiểm toán viên và công ty kiểm toán đánh giá là đơn vị sẽ không thể tiếp tục hoạt động thì cho dù trong báo cáo tài chính đơn vị có trình bày hay không, thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán vẫn phải kết luận là giả định hoạt động liên tục đã sử dụng trong việc lập báo cáo tài chính của đơn vị là không phù hợp và phải đưa ra ý kiến trái ngược. Đoạn 37. Khi ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đã kết luận giả định hoạt động liên tục sử dụng khi lập và trình bày báo cáo tài chínhlà không phù hợp, báo cáo tài chính cần được lập trên một cơ sở thay thế có căn cứ. Nếu dựa trên cơ sở các thủ tục kiểm toán bổ sung và các thông tin thu thập được, kiểm toán viên và công ty kiểm toán xác định cơ sở thay thế là phù hợp, thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán có thể dưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần nếu báo cáo tài chính đựơc trình bày đầy đủ nhưng trong đoạn báo cáo kiểm toán có thể sẽ phải đưa thêm đoạn nhấn mạnh vấn đề căn cứ thay thế để lưu ý người sử dụng về việc áp dụng căn cứ thay thế. Trường hợp Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán không thực hiện hoặc không mở rộng đánh giá về khả năng hoạt động liên tục Đoạn 38. Nếu ban giám đốc không thực hiện hoặc không mở rộng đánh giá về khả năng hoạt động lien tục theo yêu cầu của kiểm toán viên và công ty kiểm toán thì ._.