Hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam

trong xu thế toàn cầu hóa, hội nhập và kết nối ngày càng trở nên quan trọng. Trong xu thế này các tổ chức kinh tế có xu hướng liên doanh, liên kết với nhau để cùng tiến hành sản xuất kinh doanh một loại sản phẩm với chi phí rẻ, tiết kiệm hơn mà hiệu quả lại cao hơn. Lợi thế do toàn cầu hóa mang lại là rất nhiều song cũng đầy những thách thức mà bản thân trong nó chứa đựng, và hoạt động đầu tư tài chính cũng nằm trong xu thế chung của thế giới. Kế toán với chức năng, nhiệm vụ của mình là cung cấp thông tin kinh tế tài chính quan trọng, đáng tin cậy cho các nhà quản lý doanh nghiệp nói chung, tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam nói riêng và các đối tượng có liên quan. Để đáp ứng được yêu cầu hạch một cách trung thực, đầy đủ, khách quan đòi hỏi kế toán cần phải tuân thủ các yêu cầu, nguyên tắc, phương pháp kế toán hoạt động đầu tư tài chính phù hợp với thông lệ quốc tế và với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt, đảm bảo độ tin cậy cao nhất đối với người sử dụng thông tin nhằm giúp họ đưa ra các quyết định đúng đắn trong tương lai. Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam là một trong những tập đoàn lớn của Việt Nam kinh doanh về mảng bưu chính, viễn thông. Hoạt động kinh doanh nói chung và hoạt động đầu tư tài chính nói riêng rất phức tạp, kế toán đầu tư tài chính tại Tập đoàn tuy đã phản ánh được bản chất của nghiệp vụ nhưng vẫn còn tồn tại các hạn chế trong quá trình hạch toán cần được hoàn thiện. Xuất phát từ lý do trên mà trong quá trình khảo sát tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam, tác giả đã chọn đề tài nghiên cứu là: “Hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam” 2. Mục đích nghiên cứu đề tài Trên cơ sở hệ thống hoá những vấn đề lý luận liên quan đến kế toán hoạt động đầu tư tài chính, đồng thời qua khảo sát thực trạng về kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam để tìm ra những ưu điểm, những hạn chế và nguyên nhân trong kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn này, từ đó đề xuất các giải pháp để hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam. 3. Đối tượng nghiên cứu và phạm vi nghiên cứu đề tài Đối tượng nghiên cứu đề tài Đề tài chỉ tập trung nghiên cứu lý luận và thực trạng kế toán các khoản đầu tư tài chính của nhà đầu tư để cung cấp thông tin cho việc trình bày báo cáo tài chính riêng của nhà đầu tư không đề cập đến việc cung cấp thông tin cho việc trình bày bào cáo tài chính hợp nhất. Đồng thời đề tài không nghiên cứu các hoạt động đầu tư tài chính ngắn hạn. Chỉ khảo sát kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam từ năm 2005 đến nay. Thời gian ứng dụng các giải pháp hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam từ năm 2008. Phạm vi nghiên cứu đề tài Nghiên cứu lý luận về kế toán hoạt động đầu tư tài chính theo quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam ban hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/03/2006 của Bộ trưởng Bộ tài chính, thực trạng kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam và các giải pháp hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam. 4. Phương pháp nghiên cứu đề tài Phương pháp nghiên cứu được sử dụng là: Phương pháp tổng hợp, phân tích thống kê và phương pháp so sánh. 5. Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của đề tài Hệ thống hoá và hoàn thiện những vấn đề lý luận cơ bản liên quan đến kế toán hoạt động đầu tư tài chính theo chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam. Khảo sát thực trạng và đề xuất những giải pháp nhằm hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam. Đề tài hoàn thành hy vọng sẽ là tài liệu tham khảo hữu ích cho các nhà nghiên cứu, những nhà quản trị và những người làm kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam. CHƯƠNG 1 LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN HOẠT ĐỘNG ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH TRONG DOANH NGHIỆP Các hình thức đầu tư tài chính trong doanh nghiệp và nhiệm vụ kế toán. 1.1.1. Các hình thức đầu tư tài chính trong doanh nghiệp Hoạt động đầu tư được hiểu là quá trình bỏ tài sản, tiền vốn vào hoạt động kinh doanh với mục đích là thu lợi nhuận. Hoạt động đầu tư trong doanh nghiệp bao gồm đầu tư bên trong và đầu tư ra ngoài doanh nghiệp. Đầu tư bên trong là việc bỏ tài sản, tiền, vốn nhằm thực hiện các nhiệm vụ sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp như đổi mới công nghệ, đổi mới tăng cường cơ sở vật chất phục vụ sản xuất kinh doanh làm tăng giá trị tài sản ở doanh nghiệp. Đầu tư ra bên ngoài là việc doanh nghiệp đem tài sản, tiền vốn đầu tư vào doanh nghiệp hoặc tổ chức kinh tế khác nhằm thu lợi nhuận và được gọi là hoạt động đầu tư tài chính. Căn cứ thời gian thu hồi vốn đầu tư tài chính được phân thành: đầu tư tài chính ngắn hạn và đầu tư tài chính dài hạn. * Đầu tư tài chính ngắn hạn là hình thức đầu tư mà thời hạn thu hồi các khoản đầu tư trong vòng một năm hay trong một chu kỳ sản xuất kinh doanh. * Đầu tư tài chính dài hạn là hình thức đầu tư mà thời hạn thu hồi các khoản đầu tư lớn hơn một năm hay sau một chu kỳ sản xuất kinh doanh. Căn cứ theo mức độ đầu tư: Mức độ đầu tư của doanh nghiệp được thể hiện qua việc nắm giữ quyền kiểm soát của doanh nghiệp (nắm giữ quyền biểu quyết). Theo tiêu thức này, có thể chia các khoản đầu tư tài chính của doanh nghiệp thành các loại sau: * Đầu tư vào công ty liên kết: đầu tư vào công ty liên kết là khoản đầu tư vào công ty mà trong đó nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể nhưng không phải là công ty con hoặc công ty liên doanh của nhà đầu tư. Ảnh hưởng đáng kể được hiểu là quyền tham gia của nhà đầu tư vào việc đưa ra các quyết định về chính sách tài chính và hoạt động của bên nhận đầu tư nhưng không kiểm soát các chính sách đó. Nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể là nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con ít nhất từ 20% đến dưới 50% quyền biểu quyết của bên nhận đầu tư trừ khi có quy định hoặc thỏa thuận khác. Ngược lại nếu nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp hay gián tiếp thông qua các công ty con ít hơn 20% quyền biểu quyết của bên nhận đầu tư thì không được gọi là nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, trừ khi có quy định hoặc thỏa thuận khác. Tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu tư trong vốn chủ sở hũu của bên nhận đầu tư được xác định như sau: Trường hợp tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu tư trong công ty liên kết đúng bằng với tỷ lệ vốn góp của nhà đầu tư trong công ty liên kết: Tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu tư trực tiếp trong công ty liên kết Tổng vốn góp của nhà đầu tư trong công ty liên kết Tổng vốn chủ sở hữu của công ty liên kết = x 100% Tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu tư gián tiếp trong công ty liên kết Tổng vốn góp của công ty con của nhà đầu tư trong công ty liên kết Tổng vốn chủ sở hữu của công ty liên kết = x 100% Trường hợp tỷ lệ quyền biểu quyết khác với tỷ lệ vốn góp do có thoả thuận khác giữa nhà đầu tư và công ty liên kết, quyền biểu quyết của nhà đầu tư được xác định căn cứ vào biên bản thoả thuận giữa nhà đầu tư và công ty liên kết. Một nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể thường được thể hiện ở một hoặc các biểu hiện sau: Có mặt của nhà đầu tư trong ban giám đốc điều hành hoặc tương đương ban giám đốc, nhà đầu tư được tham gia vào quá trình hạch định chính sách kinh doanh, có các giao dịch quan trọng giữa nhà đầu tư và bên nhận đầu tư hoặc có sự trao đổi về cán bộ quản lý hoặc có sự cung cấp thông tin kỹ thuật cơ bản và các bí quyết công nghệ. Như vậy công ty liên kết là một pháp nhân độc lập trong đó nhà đầu tư sở hữu công ty liên kết thông qua cổ phần sở hữu. Nhà đầu tư được quyền tham gia vào các quyết định về chính sách hoạt động, chính sách tài chính trong công ty liên kết và lợi ích của nhà đầu tư trong công ty liên kết được xác định theo tỷ lệ sở hữu của nhà đầu tư. * Đầu tư góp vốn liên doanh là thỏa thuận bằng hợp đồng của hai hoặc nhiều bên để cùng thực hiện hoạt động kinh tế, mà hoạt động này được đồng kiểm soát bởi các bên góp vốn liên doanh. Quyền đồng kiểm soát được hiểu là quyền cùng chi phối của các bên góp vốn liên doanh, về các chính sách tài chính và hoạt động đối với một hoạt động kinh tế trên cơ sở thỏa thuận bằng bằng hợp đồng. Ở đây cần chú ý phân biệt bên góp vốn liên doanh là một bên tham gia vào liên doanh và có quyền đồng kiểm soát đối với liên doanh đó, còn nhà đầu tư trong liên doanh là một bên tham gia vào liên doanh nhưng không có quyền đồng kiểm soát đối với liên doanh đó. Các hình thức liên doanh theo quy định bao gồm: Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình thức liên doanh hoạt động đồng kiểm soát, hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình thức liên doanh tài sản đồng kiểm soát và hợp đồng liên doanh dưới hình thức thành lập cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát bởi các bên góp vốn liên doanh (cơ sở được đồng kiểm soát). Cả ba hình thức liên doanh nêu trên có hai đặc điểm chung là hai hoặc nhiều bên góp vốn liên doanh hợp tác với nhau trên cơ sở thỏa thuận bằng hợp đồng và thỏa thuận bằng hợp đồng thiết lập quyền đồng kiểm soát. + Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình thức liên doanh hoạt động kinh doanh được đồng kiểm soát bởi các bên góp vốn liên doanh là hoạt động của một số liên doanh được thực hiện bằng cách sử dụng tài sản và nguồn lực khác của các bên góp vốn liên doanh mà không thành lập một cơ sở kinh doanh mới. Như khi sản xuất một chiếc máy bay, các công đoạn khác nhau của quá trình sản xuất do mỗi bên góp vốn liên doanh đảm nhiệm, mỗi bên tự trang trải các khoản chi phí phát sinh trong giai đoạn công nghệ của mình và nhận được thu nhập từ việc bán máy bay theo thỏa thuận được phân chia theo hợp đồng liên doanh. Về mặt quản lý tài chính: Đối với từng thành viên tham gia bộ phận liên doanh này không tách thành một cơ cấu tài chính riêng mà thống nhất trong cơ cấu tài chính của thành viên. Mỗi bên liên doanh sẽ sử dụng tài sản, vốn riêng để hoạt động kinh doanh được phân chia. Điều đó có nghĩa là từng thành viên trong liên doanh có quyền và nghĩa vụ trong phạm vi hoạt động sản xuất kinh doanh được thực hiện do nhân viên các bên tham gia trực tiếp điều hành, và có thể tiến hành song song với các hoạt động sản xuất kinh doanh khác của từng thành viên. Với đặc trưng cơ bản của hình thức này khi liên doanh được thành lập các bên góp vốn không phải chuyển vốn, tài sản của mình vào liên doanh, toàn bộ vốn góp là bộ phận tài chính của bên tham gia nhưng phải được quản lý riêng biệt và phục vụ cho hoạt động kinh doanh của liên doanh. Vốn đầu tư không phải chuyển ra bên ngoài doanh nghiệp, lượng vốn này doanh nghiệp vẫn phải điều hành và kiểm soát để phục vụ các hoạt động kinh doanh được phân chia trong hợp đồng liên doanh. Điều đó cho thấy liên doanh theo hình thức hoạt động sản xuất kinh doanh đồng kiểm soát không thỏa mãn điều kiện của một tài sản đầu tư tài chính. + Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình thức liên doanh tài sản được đồng kiểm soát bởi các bên góp vốn liên doanh là việc một số liên doanh thực hiện việc đồng kiểm soát và thường là đồng sở hữu đối với tài sản được góp hoặc được mua bởi các bên góp vốn liên doanh và được sử dụng cho mục đích của liên doanh. Các tài sản này được sử dụng để mang lại lợi ích cho các bên góp vốn liên doanh. Chẳng hạn hoạt động trong công nghệ dầu mỏ, hơi đốt và khai khoáng thường sử dụng hình thức liên doanh tài sản được đồng kiểm soát hay một số công ty sản xuất dầu khí cùng kiểm soát và vận hành một đường ống dẫn dầu. Mỗi bên góp vốn liên doanh sử dụng đường ống dẫn dầu này để vận chuyển sản phẩm và phải gánh chịu một phần chi phí vận hành đường ống này theo thoả thuận. Hình thức liên doanh này không đòi hỏi phải thành lập một cơ sở kinh doanh mới. Về mặt quản lý tài chính: Tuy khác với hình thức liên doanh các hoạt động sản xuất kinh doanh được đồng kiểm soát về hình thức nhưng cơ cấu pháp lý giống nhau, do vậy việc quản lý vốn góp cũng không có sự khác biệt lắm, măc dù khi tham gia vào liên doanh bên liên doanh phải chuyển tài sản hoặc tiền vào liên doanh, song đây vẫn không phải là hoạt động đầu tư tài chính mà nó vẫn mang tính chất là đầu tư cho hoạt động sản xuất kinh doanh. Mỗi bên liên doanh sẽ xác định phần tài sản là vốn góp theo tỷ lệ và được phân loại theo tính chất tài sản. Chẳng hạn, tài sản góp vốn được coi là khoản mục máy móc thiết bị chứ không phải là khoản mục đầu tư. Hình thức liên doanh tài sản đồng kiểm soát cũng không thỏa mãn điều kiện một tài sản đầu tư tài chính giống như hình thức liên doanh hoạt động sản xuất kinh doanh đồng kiểm soát nên không thuộc phạm vi đề tài nghiên cứu. + Hợp đồng liên doanh dưới hình thức thành lập cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát bởi các bên góp vốn liên doanh. Cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát bởi các bên góp vốn liên doanh (cơ sở được đồng kiểm soát) đòi hỏi phải có sự thành lập một cơ sở kinh doanh mới. Hoạt động của cơ sở này cũng giống như hoạt động của các doanh nghiệp khác, chỉ khác là thỏa thuận bằng hợp đồng giữa các bên góp vốn liên doanh quy định quyền đồng kiểm soát của họ đối với các hoạt động kinh tế của cơ sở này. Ví dụ: Công ty liên doanh VKX được thành lập trên cơ sở liên doanh Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam và đối tác Hàn Quốc. Về quản lý tài chính: Liên doanh là một cơ cấu tài chính tách biệt ra khỏi các bên liên doanh và hoạt động độc lập như một pháp nhân kinh doanh mới. Công ty liên doanh sẽ kiểm soát tài sản liên doanh, gánh chịu các khoản nợ, chi phí và thực hiện thu nhập từ các hoạt động sản xuất kinh doanh. Liên doanh sử dụng pháp nhân riêng của mình trong các hợp đồng và tạo nguồn tài chính phục vụ cho các mục đích của hoạt động kinh doanh của liên doanh. Thường thì các cơ sở kinh doanh này tồn tại dưới dạng công ty trách nhiệm hữu hạn hay một công ty hợp danh, và phải tuân thủ quy chế pháp lý của từng hình thức mà liên doanh tồn tại. Mỗi bên liên doanh sẽ đồng kiểm soát liên doanh trên cơ sở vốn góp, đồng thời số vốn góp này được coi như một tài sản đầu tư tài chính dài hạn. Việc vốn góp liên doanh có thể bằng tiền, máy móc thiết bị, nhà xưởng, hàng tồn kho...Khi tài sản đã góp vào công ty liên doanh thì nó không còn là sở hữu của các bên liên doanh nữa mà thuộc sở hữu của công ty liên doanh. Nhưng các bên liên doanh sẽ sở hữu công ty liên doanh theo số vốn được đánh giá bằng giá trị tài sản được góp vào liên doanh. Giá trị vốn góp sẽ xác định quyền được hưởng kết quả kinh doanh hoặc phân chia sản phẩm của liên doanh. Đặc trưng cơ bản của loại hình liên doanh này là thành lập một pháp nhân riêng biệt – công ty liên doanh, vốn của liên doanh sẽ được sở hữu bởi các bên liên doanh, tài sản, nợ, thu nhập và chi phí riêng biệt và phân chia chia kết quả, sản phẩm giữa các bên liên doanh theo tỷ lệ vốn góp. Hình thức liên doanh này thỏa mãn điều kiện của một tài sản đầu tư tài chính, các bên liên doanh sẽ quản lý vốn góp như một khoản đầu tư tài chính dài hạn thông qua quyền kiểm soát được xác định trên cơ sở hợp đồng. * Đầu tư vào công ty con: đầu tư vào công ty con là khoản đầu tư do công ty mẹ thực hiện một khi công ty mẹ có quyền kiểm soát công ty con. Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con được xác định khi công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con trở lên. Công ty mẹ có thể sở hữu trực tiếp hoặc gián tiếp công ty con qua một công ty con khác, trừ trường hợp đặc biệt phân định rõ quyền sở hữu không gắn liền với quyền kiểm soát. Quyền kiểm soát được hiểu là quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp nhằm thu được những lợi ích từ các hoạt động của doanh nghiệp đó. Tuy nhiên quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay cả khi công ty mẹ nắm giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết tại công ty con trong các trường hợp sau đây: các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty mẹ hơn 50% quyền biểu quyết, công ty mẹ có quyền chi phối chính sách tài chính và hoạt động theo quy chế thoả thuận, công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi nhiệm đa số các thành viên Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương hay công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi nhiệm đa số các thành viên Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương. * Đầu tư tài chính khác: Đầu tư tài chính khác bao gồm các khoản đầu tư vào các cơ sở khác mà nhà đầu tư chỉ nắm giữ dưới 20% quyền biểu quyết mà không có thoả thuận nào khác. Ngoài ra thuộc đầu tư tài chính khác còn bao gồm đầu tư để mua các loại chứng khoán ngắn hạn, dài hạn trên thị trường tài chính, cho vay vốn và các khoản đầu tư tài chính khác với mục đích hưởng lãi. 1.1.2. Yêu cầu quản lý và nhiệm vụ kế toán đối với hoạt động đầu tư tài chính trong doanh nghiệp. Đầu tư tài chính là một bộ phận tài sản tài chính của doanh nghiệp, là bộ phận tài sản mang tính rủi ro cao, ảnh hưởng nhiều đến thông tin tài chính của doanh nghiệp. Các tài sản đầu tư tài chính bao gồm nhiều hình thức đầu tư khác nhau như đầu tư chứng khoán, đầu tư liên doanh, liên kết, đầu tư vào công ty con, các khoản cho vay...phần lớn các khoản đầu tư này thể hiện quyền kiểm soát của nhà đầu tư ở các mức độ khác nhau đối với cơ sở được đầu tư. Chúng tạo ra những mối quan hệ tài chính phức tạp giữa các cơ sở đầu tư, làm cho thông tin tài chính của các thực thể đan xen lẫn nhau tạo thành tổ chức tài chính với các mối ràng buộc chặt chẽ, tình trạng tài chính của từng cơ sở được đầu tư có ảnh hưởng nhiều đến nhà đầu tư ở các mức độ khác nhau. Để đảm bảo thông tin tài chính của từng nhà đầu tư được trình bày trung thực và hợp lý làm cơ sở cho việc trình bày thông tin tài chính của cả tổ chức tài chính, việc quản lý đầu tư tài chính ở các doanh nghiệp phải đảm bảo các yêu cầu chủ yếu sau: + Đầu tư tài chính phải được quản lý theo từng loại tài sản, từng khoản đầu tư, từng cơ sở đầu tư và tình hình biến động của từng khoản đầu tư để làm cơ sở cho các quyết định mua bán nắm giữ tài sản đầu tư hợp lý. + Đầu tư tài chính phải được quản lý theo cả số lượng và giá trị, về số lượng phải quản lý chi tiết theo từng tài sản đầu tư, từng tài sản phải quản lý theo từng tài sản cụ thể, theo từng thời gian đầu tư. Về giá trị, từng tài sản đầu tư phải theo dõi mệnh giá, giá gốc và thường xuyên cập nhật thông tin về thị giá để phục vụ cho việc cung cấp thông tin theo yêu cầu quản lý. + Đầu tư tài chính phải thường xuyên phân tích, đánh giá hiệu quả đầu tư và xác định giá trị của tài sản đầu tư, đối với những khoản đầu tư đến cuối kỳ kế toán bị giảm giá thì doanh nghiệp phải lập dự phòng giảm giá đầu tư để đảm bảo trình bày thong tin trên báo cáo tài chính một cách hợp thức. Kế toán đầu tư tài chính có những nhiệm vụ chủ yếu sau: + Theo dõi, ghi chép, phản ánh đầy đủ, kịp thời, chính xác số hiện có và tình hình biến động của từng khoản đầu tư cả về mặt giá trị và số lượng, thường xuyên cập nhật tình hình biến động của khoản đầu tư để phục vụ kịp thời cho các quyết định của doanh nghiệp. + Kiểm tra, đánh giá mức độ tổn thất của các khoản đầu tư ở cuối kỳ, lập dự phòng giảm giá đầu tư theo quy định + Cung cấp kịp thời những thông tin về tình hình đầu tư nhằm phục vụ tốt cho công tác lãnh đạo và quản lý kinh doanh ở doanh nghiệp. Kế toán hoạt động đầu tư tài chính theo quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam. Kế toán hoạt động đầu tư tài chính theo quy định của chuẩn mực kế toán Việt Nam Kế toán hoạt động đầu tư tài chính được điều chỉnh bởi chuẩn mực số 07: Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết; Chuẩn mực số 08: Thông tin tài chính về những khoản vốn góp liên doanh; Chuẩn mực số 25: Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con. Chuẩn mực số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết. Chuẩn mực này áp dụng cho kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết của nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể trong công ty liên kết. Có hai phương pháp để kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết đó là phương pháp vốn chủ sở hữu và phương pháp giá gốc. Theo phương pháp giá gốc thì: + Ghi nhận ban đầu khoản đầu tư theo giá gốc. + Ghi nhận tiếp theo là nhà đầu tư chỉ hạch toán vào thu nhập trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh khoản được chia từ lợi nhuận thuần luỹ kế của bên nhận đầu tư phát sinh sau ngày đầu tư. Các khoản khác mà nhà đầu tư nhận được ngoài lợi nhuận được chia được coi là phần thu hồi các khoản đầu tư và được ghi nhận là khoản giảm trừ giá gốc đầu tư. + Thay đổi ghi nhận: Từ thời điểm nhà đầu tư không còn được coi là có ảnh hưởng đáng kể đối với công ty liên kết, nhà đầu tư phải kết chuyển giá trị ghi sổ của khoản đầu tư vào công ty liên kết sang các tài khoản khác có liên quan + Phương pháp này được sử dụng để lập Báo cáo tài chính riêng của nhà đầu tư. Theo phương pháp vốn chủ sở hữu thì + Ghi nhận ban đầu khoản đầu tư theo giá gốc. + Ghi nhận tiếp theo là giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được điều chỉnh tăng hoặc giảm tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ của bên nhận đầu tư sau ngày đầu tư. Khoản được phân chia từ bên nhận đầu tư phải hạch toán giảm giá trị ghi sổ của khoản đầu tư. Việc điều chỉnh giá trị ghi sổ cũng phải được thực hiện khi lợi ích của nhà đầu tư thay đổi do có sự thay đổi vốn chủ sở hữu của bên nhận đầu tư nhưng không được phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Những thay đổi trong vốn chủ sở hữu của bên nhận đầu tư có thể bao gồm những khoản phát sinh từ việc đánh giá lại TSCĐ và các khoản đầu tư, chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ và những điều chỉnh các chênh lệch phát sinh khi hợp nhất kinh doanh. + Phương pháp này được sử dụng để lập Báo cáo tài chính hợp nhất của nhà đầu tư. Chuẩn mực số 08“Thông tin tài chính về những khoản vốn góp liên doanh” Chuẩn mực này áp dụng cho kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên doanh của nhà đầu tư. Trong nội dung chuẩn mực đề cập đến cả ba hình thức liên doanh: hoạt động sản xuất kinh doanh đồng kiểm soát, tài sản đồng kiểm soát và cơ sở đồng kiểm soát. Tuy nhiên như đã trình bày ở trên là hình thức hoạt động sản xuất kinh doanh đồng kiểm soát và tài sản đồng kiểm soát không thuộc phạm vi đề tài nên tác giả chỉ trình bày nội dung chuẩn mực áp dụng đối với hình thức liên doanh cơ sở đồng kiểm soát. Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát là một doanh nghiệp độc lập, tuy nhiên vẫn chịu sự kiểm soát của các bên góp vốn liên doanh theo hợp đồng liên doanh. Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát phải tổ chức thực hiện công tác kế toán riêng theo quy định của pháp luật hiện hành về kế toán như các doanh nghiệp khác. Cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát chịu trách nhiệm kiểm soát tài sản, các khoản nợ phải trả, thu nhập và chi phí phát sinh tại đơn vị mình. Cơ sở kinh doanh này sử dụng tên của liên doanh trong các hợp đồng, giao dịch kinh tế và huy động nguồn lực tài chính phục vụ cho các mục đích của liên doanh. Mỗi bên góp vốn liên doanh có quyền được hưởng một phần kết quả hoạt động của cơ sở kinh doanh hoặc được chia sản phẩm của liên doanh theo thỏa thuận của hợp đồng liên doanh. + Ghi nhận khoản đầu tư: Nhà đầu tư ghi nhận ban đầu khoản đầu tư vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát theo giá gốc. + Ghi nhận tiếp theo: Sau ngày đầu tư, nhà đầu tư được ghi nhận cổ tức, lợi nhuận được chia, chi phí phát sinh vào doanh thu, chi phí hoạt động tài chính theo nguyên tắc dồn tích. Khoản vốn góp liên doanh bằng tài sản thì việc hạch toán các khoản lãi hay lỗ phải phản ánh được bản chất của nó. Nếu bên góp vốn liên doanh đã chuyển quyền sở hữu tài sản thì bên góp vốn liên doanh chỉ được hạch toán phần lãi hoặc lỗ có thể xác định được tương ứng cho phần lợi ích của các bên góp vốn liên doanh khác. Bên góp vốn liên doanh phải hạch toán toàn bộ giá trị bất kỳ khoản lỗ nào nếu việc góp vốn bằng tài sản được thực hiện với giá trị đánh giá lại thấp hơn giá trị thuần có thể thực hiện được của tài sản lưu động hoặc giá trị còn lại của TSCĐ. Đối với giao dịch bên liên doanh bán tài sản cho liên doanh: Nếu bên góp vốn liên doanh đã chuyển quyền sở hữu tài sản và tài sản này được liên doanh giữ lại chưa bán cho bên thứ ba độc lập thì bên góp vốn liên doanh chỉ được hạch toán phần lãi hoặc lỗ có thể xác định được tương ứng cho phần lợi ích của các bên góp vốn liên doanh khác. Nếu liên doanh bán tài sản này cho bên thứ ba độc lập thì bên góp vốn liên doanh được ghi nhận phần lãi, lỗ thực tế phát sinh từ nghiệp vụ bán tài sản cho liên doanh. Đối với giao dịch bên liên doanh mua tài sản của liên doanh: Nếu bên góp vốn liên doanh mua tài sản của liên doanh và chưa bán lại tài sản này cho một bên thứ ba độc lập thì bên góp vốn liên doanh đó không phải hạch toán phần lãi của mình trong liên doanh thu được từ giao dịch này. Nếu bên góp vốn liên doanh bán tài sản cho một bên thứ ba độc lập thì được ghi nhận phần lãi thực tế tương ứng với lợi ích của mình trong liên doanh. + Thay đổi ghi nhận: Khi thu hồi vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, căn cứ vào giá trị vật tư, tài sản và tiền do liên doanh trả lại để ghi giảm số vốn góp. + Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính của nhà đầu tư vào công ty liên doanh theo hai phương pháp giá gốc và phương pháp vốn chủ sở hữu. Bên góp vốn liên doanh ngừng sử dụng phương pháp vốn chủ sở hữu kể từ ngày bên góp vốn liên doanh kết thúc quyền đồng kiểm soát hoặc không có ảnh hưởng đáng kể đối với cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát. Bên góp vốn liên doanh không có công ty con không lập báo cáo tài chính hợp nhất và phải cung cấp các thông tin liên quan đến khoản vốn góp của họ trong liên doanh như những bên góp vốn liên doanh có công ty con. Bên góp vốn liên doanh phải trình bày chi tiết các khoản vốn góp trong các liên doanh quan trọng mà bên góp vốn liên doanh tham gia. Bên góp vốn liên doanh phải trình bày tổng giá trị của các khoản nợ ngẫu nhiên, trừ khi khả năng lỗ là thấp và tồn tại biệt lập với giá trị của các khoản nợ ngẫu nhiên khác, đồng thời phải trình bày riêng biệt tổng giá trị của các khoản cam kết theo phần vốn góp vào liên doanh của bên góp vốn liên doanh với các khoản cam kết khác. Chuẩn mực số 25 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con”. Chuẩn mực này áp dụng để lập và trình bày các báo cáo tài chính hợp nhất của một tập đoàn gồm nhiều công ty chịu sự kiểm soát của một công ty mẹ và kế toán các khoản đầu tư vào các công ty con trong báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ. Theo quy định của chuẩn mực này thì công ty mẹ phải hạch toán các khoản đầu tư của mình vào các công ty con theo phương pháp giá gốc. Trong báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ, khoản đầu tư vào công ty con mà bị loại khỏi quy trình hợp nhất phải trình bày theo phương pháp giá gốc. Kế toán hoạt động đầu tư tài chính theo quy định của chế độ kế toán hiện hành. Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết Đầu tư vào công ty liên kết có thể dưới hình thức mua khoản đầu tư hoặc góp vốn vào công ty liên kết bằng TSCĐ, vật tư, hàng hóa + Trường hợp mua khoản đầu tư vào công ty liên kết thì giá gốc của khoản đầu tư được xác định bằng phần vốn góp thực tế hoặc giá thực tế mua khoản đầu tư cộng các chi phí mua như chi phí mối giới, giao dịch... + Trường hợp góp vốn vào công ty liên kết bằng TSCĐ, vật tư, hàng hoá thì giá gốc khoản đầu tư được ghi nhận theo giá trị được các bên góp vốn thống nhất định giá. Khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của TSCĐ, vật tư, hàng hoá và giá trị đánh giá lại được ghi nhận và xử lý như sau: Khoản chênh lệch lớn hơn giữa giá đánh giá lại và giá trị ghi sổ của vật tư, hàng hoá được hạch toán vào thu nhập khác; Khoản chênh lệch nhỏ hơn giữa giá đánh giá lại và giá trị ghi sổ của vật tư, hàng hoá được hạch toán vào chi phí khác. Thu nhập từ hoạt động đầu tư liên kết bao gồm: + Cổ tức hoặc lợi nhuận được chia theo thông báo của công ty liên kết và được hạch toán vào thu nhập hoạt động tài chính. Các khoản thu nhập khác ngoài cổ tức, lợi nhuận được chia nhà đầu tư hạch toán giảm trừ giá gốc đầu tư. + Lãi do thanh lý, nhượng bán khoản đầu tư liên kết được hạch toán vào thu nhập hoạt động tài chính Chi phí từ hoạt động đầu tư liên kết bao gồm + Chi phí chuyển tài sản đi góp vốn là chi phí phát sinh ngoài chi phí mua khoản đầu tư liên kết và được kế toán hạch toán vào chi phí khác. + Khoản lỗ do thanh lý, nhượng bán khoản đầu tư liên kết và được hạch toán vào chi phí hoạt động tài chính. Kế toán đầu tư vào công ty liên kết sử dụng tài khoản 223 “Đầu tư vào công ty liên kết”. Kết cấu và nội dung phản ánh của Tài khoản 223 như sau: + Bên Nợ: Giá gốc khoản đầu tư được mua tăng. + Bên Có: Giá gốc khoản đầu tư giảm do thu được các khoản lợi ích ngoài lợi nhuận được chia, do bán, thanh lý toàn bộ hoặc một phần khoản đầu tư. + Số dư bên Nợ: Giá gốc khoản đầu tư vào công ty liên kết hiện đang nắm giữ cuối kỳ. Kế toán phải mở sổ kế toán chi tiết theo dõi giá trị khoản đầu tư vào từng công ty liên kết. Từ thời điểm nhà đầu tư không còn được coi là có ảnh hưởng đáng kể đối với công ty liên kết, nhà đầu tư phải kết chuyển giá trị ghi sổ của khoản đầu tư vào công ty liên kết sang các tài khoản khác có liên quan. Sơ đồ 1.1: Sơ đồ kế toán đầu tư vào công ty liên kết SƠ ĐỒ KẾ TOÁN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN KẾT TK 152, 153, 156, 211, 213, 217 TK 111, 112, 341 TK 811 TK 214 (1,2,3,7) (1) (2) (3) (8) TK 228 TK 128, 228, 515 TK 515 (4) (6) (5) (7) TK 711 (9) (10) (11) TK 111, 112 TK 228 (12) TK 223 TK 515 TK 635 TK 221 13 Chú thích sơ đồ 1.1 Doanh nghiệp đầu tư vào công ty liên kết (chiếm từ 20% đến 50% vốn chủ sở hữu ở doanh nghiệp nhận vốn góp) Chuyển khoản đầu tư dài hạn sang đầu tư vào công ty liên kết Chuyển khoản cho vay ngắn hạn, dài hạn kể cả lãi phải trả thành khoản đầu tư liên kết , hoặc chuyển đổi trái phiếu có thể chuyển đổi thành vốn góp có tính chất của vốn góp liên kết Góp vốn bằng vật tư, hàng hóa, TSCĐ, hàng hóa bất động sản đầu tư Giá trị vốn góp vào công ty liên kết được chấp nhận Khoản lãi do đánh giá vật tư, hàng hóa, TSCĐ cao hơn giá trị còn lại trên sổ kế toán Khoản lỗ do đánh giá vật tư, hàng hóa, TSCĐ thấp hơn giá trị còn lại trên sổ kế toán Góp cổ tức lợi nhuận được chia tăng vốn góp vào công ty liên kết Thu hồi góp vốn vào công ty liên kết Khoản lãi về thu hồi vốn góp vào công ty liên kết Khoản lỗ về khoản vốn góp vào công ty liên kết kh._.ông thu hồi được Chuyển đổi hình thức đầu tư vào công ty liên kết sang các hình thức khác Bổ sung mua thêm cổ phiếu hoặc góp thêm vốn để có tỷ lệ quyền biểu quyết trên 50% Đối với hoạt động liên kết, kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết khi lập và trình bày báo cáo tài chính riêng của nhà đầu tư được thực hiện theo phương pháp giá gốc. Còn phương pháp vốn chủ sở hữu được áp dụng khi lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất Kế toán đầu tư góp vốn liên doanh Các bên tham gia liên doanh góp vốn bằng tiền hoặc tài sản vào liên doanh. Phần vốn góp này phải được ghi sổ kế toán và được phản ánh trong Bảng cân đối kế toán của bên liên doanh là một khoản mục đầu tư vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát. Giá trị vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát là giá trị vốn góp được các bên tham gia liên doanh thống nhất đánh giá và được chấp thuận trong biên bản góp vốn. Khi thu hồi vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, căn cứ vào giá trị vật tư, tài sản và tiền do liên doanh trả lại để ghi giảm số vốn đã góp. Nếu bị thiệt hại do không thu hồi đủ vốn góp thì khoản thiệt này được ghi nhận là một khoản chi phí tài chính. Nếu giá trị thu hồi cao hơn số vốn đã góp thì khoản lãi này được ghi nhận là doanh thu hoạt động tài chính. Đối với cơ sở đồng kiểm soát, khi chuyển nhượng phần vốn giữa các bên tham gia liên doanh thì các chi phí liên quan đến hoạt động chuyển nhượng của các bên không hạch toán trên sổ kế toán của doanh nghiệp mà chỉ theo dõi chi tiết nguồn vốn góp và làm thủ tục chuyển đổi tên chủ sở hữu trên Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh hoặc Giấy phép đầu tư. Đối với bên liên doanh hoặc đối tác khác mua lại phần vốn góp của các bên khác trong liên doanh, thì phản ánh phần vốn góp vào liên doanh theo giá thực tế mua (giá mua phần vốn góp này có thể cao hơn hoặc thấp hơn giá trị sổ sách của phần vốn góp được chuyển nhượng tại thời điểm thực hiện việc chuyển nhượng). * Trường hợp góp vốn liên doanh bằng vật tư, hàng hóa - Nếu giá đánh giá lại cao hơn giá trị ghi sổ kế toán của vật tư, hàng hóa cao hơn giá trị ghi sổ kế toán ở thời điểm góp vốn thì khoản chênh lệch tương ứng với phần lợi ích của các bên khác liên doanh được hạch toán ngay vào thu nhập khác, còn khoản chênh lệch tương ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh được ghi nhận là doanh thu chưa thực hiện. Khi cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát bán số vật tư, hàng hóa cho bên thứ ba độc lập, khoản doanh thu chưa thực hiện này được kết chuyển vào thu nhập khác. - Nếu giá đánh giá lại của vật tư, hàng hóa thấp hơn giá trị ghi trên sổ kế toán ở thời điểm góp vốn, thì khoản chênh lệch này được ghi nhận ngay vào chi phí khác trong kỳ. * Trường hợp góp vốn liên doanh bằng tài sản cố định - Nếu giá đánh giá lại cao hơn giá trị ghi sổ kế toán của TSCĐ cao hơn giá trị ghi sổ kế toán ở thời điểm góp vốn thì số chênh lệch tăng tương ứng với phần lợi ích của các bên khác liên doanh được hạch toán ngay vao thu nhập khác, còn số chênh lệch tương ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh sẽ được hoãn lại và ghi nhận là doanh thu chưa thực hiện. Hàng năm, khoản doanh thu chưa thực hiện này được phân bổ dần vào thu nhập khác căn cứ vào thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ ma cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát sử dụng. - Nếu giá đánh giá lại của TSCĐ thấp hơn giá trị ghi trên sổ kế toán ở thời điểm góp vốn, thì khoản chênh lệch này được ghi nhận ngay vào chi phí khác trong kỳ. Khi thu hồi vốn góp liên doanh vào sở sở kinh doanh đồng kiểm soát, căn cứ vào giá trị vật tư, tài sản và tiền do liên doanh trả lại để ghi giảm số vốn đã góp. Nếu bị thiệt hại do không thu hồi đủ vốn góp thì khoản thiệt hại này được ghi nhận là một khoản chi phí tài chính. Nếu giá trị thu hồi cao hơn số vốn đã góp thì khoản lãi này được ghi nhận là doanh thu hoạt động tài chính. Lợi nhuận từ kết quả đầu tư góp vốn liên doanh vào cơ sở đồng kiểm soát là khoản doanh thu hoạt động tài chính và được phản ánh vào bên Có Tài khoản 515 “Doanh thu hoạt động tài chính”. Số lợi nhuận chia cho các bên tham gia liên doanh có thể được thanh toán toàn bộ hoặc thanh toán từng phần theo mỗi kỳ kế toán và cũng có thể giữ lại để bổ sung vốn góp liên doanh nếu các bên tham gia liên doanh chấp thuận. Các khoản chi phí về hoạt động liên doanh phát sinh được phản ánh vào bên Nợ TK 635 “Chi phí tài chính”. Các bên góp vốn liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát có quyền chuyển nhượng giá trị phần vốn góp của mình trong liên doanh. Trường hợp giá trị chuyển nhượng cao hơn số vốn đã góp vào liên doanh thì chênh lệch lãi do chuyển nhượng vốn được phản ánh vào bên Có TK 515 “Doanh thu hoạt động tài chính”. Ngược lại, nếu giá trị chuyển nhượng thấp hơn số vốn đã góp thì chênh lệch lỗ do chuyển nhượng vốn được phản ánh vào bên Nợ TK 635 “Chi phí tài chính”. Đối với cơ sở đồng kiểm soát, khi chuyển nhượng phần vốn giữa các bên tham gia liên doanh thì các chi phí liên quan đến hoạt động chuyển nhượng của các bên không hạch toán trên sổ kế toán của doanh nghiệp mà chỉ theo dõi chi tiết nguồn vốn góp và làm thủ tục chuyển đổi tên chủ sở hữu trên Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh hoặc Giấy phép đầu tư. Đối với bên liên doanh hoặc đối tác khác mua lại phần vốn góp của các bên khác trong liên doanh, thì phản ánh phần vốn góp vào liên doanh theo giá thực tế mua (giá mua phần vốn góp này có thể cao hơn hoặc thấp hơn giá trị sổ sách của phần vốn góp được chuyển nhượng tại thời điểm thực hiện việc chuyển nhượng). Kế toán phải mở sổ kế toán chi tiết theo dõi các khoản vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát theo từng đối tác, từng lần góp và từng khoản vốn đã thu hồi, chuyển nhượng. Kế toán vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát sử dụng tài khoản 222 “Vốn góp liên doanh”. Kết cấu và nội dung phản ánh của Tài khoản 222 như sau: + Bên Nợ: Số vốn góp liên doanh đã góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát tăng. + Bên Có: Số vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát giảm do đã thu hồi, chuyển nhượng. + Số dư bên Nợ: Số vốn góp liên doanh vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát hiện có cuối kỳ. Sơ đồ 1.2: Sơ đồ kế toán vốn góp liên doanh cơ sở đồng kiểm soát SƠ ĐỒ KẾ TOÁN VỐN GÓP LIÊN DOANH CƠ SỞ ĐỒNG KIỂM SOÁT TK 111, 112 TK 711 TK 211, 213, 217 TK 152, 153, 155, 156 (1) TK 214 (6) (7) (8) (3) (2) (5) (4) TK 811 TK 711 TK 411 TK 515 TK 3387 (10) (11) TK 3387 (12) TK 811 (9) (13) (14) (15) TK 515 TK 411 TK 635 TK 111, 112, 152, 153, 156 211, 213, 217 TK 222 TK 221, 223, 228 (16) Chú thích sơ đồ 1.2 Góp vốn liên doanh bằng tiền Góp vốn bằng NVL, CCDC, thành phẩm, hàng hóa Lãi góp vốn liên doanh bằng hiện vật Khoản chênh lệch tăng hoặc lãi (Số chênh lệch đánh giá lại vật tư, hàng hóa, BĐS đầu tư lớn hơn giá trị ghi sổ kế toán) Lỗ góp vốn liên doanh bằng hiện vật Nguyên giá TSCĐ góp vốn liên doanh Xóa hao mòn TSCĐ góp vốn liên doanh Khoản chênh lệch tăng hoặc lãi (Số chênh lệch đánh giá lại TSCĐ lớn hơn giá trị ghi sổ kế toán) Lỗ góp vốn liên doanh bằng TSCĐ Vốn góp bằng quyền sử dụng đất do Nhà nước giao Lợi nhuận được chia được sử dụng để góp thêm vốn vào liên doanh Nhận lãi vốn góp liên doanh khi kết thúc hợp đồng liên doanh Khoản chênh lệch tăng (lãi) khi nhận lại vốn góp liên doanh Khoản lỗ về vốn góp liên doanh (do không thu hồi đủ vốn góp) Nhận lại đất vốn góp liên doanh và trả lại cho Nhà nước Chuyển vốn góp liên doanh thành vốn góp vào công ty con, công ty liên kết hoặc khoản đầu tư dài hạn khác Kế toán nghiệp vụ giao dịch giữa bên góp vốn liên doanh và cơ sở đồng kiểm soát. * Trường hợp bán TSCĐ cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát kế toán ghi giảm TSCĐ khi nhượng bán chênh lệch được xử lý vào thu nhập khác và chi phí khác. Trong kỳ nếu cơ sở kinh daonh đồng kiểm soát chưa bán tài sản cho bên thứ ba độc lập, bên góp vốn liên doanh phải phản ánh hoãn lại và ghi nhận là doanh thu chưa thực hiện phần lãi do bán TSCĐ, thành phẩm, hàng hoá tương ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh. * Trường hợp mua tài sản của cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát căn cứ hoá đơn chứng từ liên quan kế toán ghi nhận tài sản, hàng hoá mua về như mua của các nhà cung cấp khác - Trường hợp bên góp vốn liên doanh góp bổ sung vốn vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát (Trường hợp này kế toán tương tự như khi góp vốn lần đầu) - Trường hợp bên góp vốn liên doanh bán sản phẩm, hàng hóa cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát TK 511 TK 111, 112, 131 (1) TK 3331 Sơ đồ 1.3: Sơ đồ kế toán nghiệp vụ giao dịch giữa bên góp vốn liên doanh và cơ sở đồng kiểm soát. TK 155, 156 TK 632 (2) - Trường hợp bán TSCĐ cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, kế toán ghi giảm TSCĐ khi nhượng bán: TK 211, 213 TK 814 TK 214 (3) (3) TK 333 TK 111, 112, 131 TK 711 Chú thích sơ đồ 1.3: (1) Doanh thu bán sản phẩm, hàng hóa cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát (2) Giá vốn bán sản phẩm, hàng hóa cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát (3) Bán TSCĐ cho cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát - Trường hợp bên góp vốn liên doanh mua tài sản của cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát căn cứ vào hóa đơn chứng từ liên quan kế toán ghi nhận tài sản, hàng hóa mua về như mua của nhà cung cấp khác. Trình bày thông tin khoản mục đầu tư liên doanh trên báo cáo tài chính: Khoản mục góp vốn liên doanh được thể hiện trên Bảng cân đối kế toán, trong mục Tài sản dài hạn., các khoản đầu tư tài chính dài hạn Kế toán đầu tư vào công ty con Khoản đầu tư vào công ty con bao gồm: Cổ phiếu doanh nghiệp là chứng chỉ xác nhận vốn góp của công ty mẹ vào công ty con hoạt động theo loại hình công ty cổ phần. Cổ phiếu có thể gồm cổ phiếu thường, cổ phiếu ưu đãi. Công ty mẹ là chủ sở hữu cổ phiếu thường tại Công ty con có quyền tham gia Đại hội cổ đông, có thể ứng cử và bầu cử vào Hội đồng quản trị, có quyền biểu quyết các vấn đề quan trọng về sửa đổi, bổ sung điều lệ, phương án kinh doanh, phân chia lợi nhuận theo quy định trong điều lệ hoạt động của doanh nghiệp. Công ty mẹ là chủ sở hữu cổ phiếu được hưởng cổ tức trên kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con, nhưng đồng thời chủ sở hữu cổ phiếu cũng phải chịu rủi ro khi công ty con thua lỗ, giải thể (hoặc phá sản) theo điều lệ của doanh nghiệp và Luật phá sản doanh nghiệp. Khoản đầu tư vốn vào công ty con hoạt động theo loại hình công ty Nhà nước, công ty TNHH một thành viên, công ty cổ phần Nhà nước và các loại hình doanh nghiệp khác. Kế toán khoản đầu tư vào công ty con sử dụng tài khoản 221 “Đầu tư vào công ty con”. Kết cấu và nội dung phản ánh của Tài khoản 221 như sau: + Bên Nợ: Giá trị thực tế các khoản đầu tư vào công ty con tăng. + Bên Có: Giá trị thực tế các khoản đầu tư vào công ty con giảm. + Số dư bên Nợ: Giá trị thực tế các khoản đầu tư vào công ty con hiện có của công ty mẹ. Tài khoản 221 - Đầu tư vào công ty con, có 2 tài khoản cấp 2: Tài khoản 2211 - Đầu tư cổ phiếu: Phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động của các loại cổ phiếu đầu tư vào công ty con của công ty mẹ. Tài khoản 2212 - Đầu tư khác: Phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động của các loại đầu tư khác vào công ty con của công ty mẹ. Sơ đồ 1.4: Sơ đồ kế toán vào công ty con (6) (4) TK 111, 112, 341 TK 121,222,223,228 TK 515 TK 131,111,112 TK 635 TK 121,222.223,228 TK 111,112,131 (1) (2) (3) (6) (6) TK 221 (5) TK 515 Chú thích sơ đồ 1.4 : Đầu tư vào công ty con bằng tiền (mua cổ phiếu hoặc góp vốn vào công ty con) Chuyển đổi khoản đầu tư chứng khoán ngắn hạn, đầu tư liên kết, liên doanh, đầu tư tài chính dài hạn khác thành khoản đầu tư vào công ty con Lợi nhuận hoặc cổ tức từ công ty con theo thông báo Đầu tư thêm vào công ty con bằng lợi nhuận được chia hoặc cổ tức được chia Chuyển đổi khoản đầu tư vào công ty con thành khoản đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh hoặc khoản đầu tư tài chính dài hạn khác. Thanh lý thu hồi khoản đầu tư vào công ty con Trình bày thông tin khoản mục đầu tư liên doanh trên báo cáo tài chính: Khoản mục góp vốn liên doanh được thể hiện trên Bảng cân đối kế toán, trong mục Tài sản dài hạn, các khoản đầu tư tài chính dài hạn. Kế toán đầu tư tài chính khác Đầu tư dài hạn khác được phân chia thành đầu tư chứng khoán dài hạn và đầu tư dài hạn khác. Chứng khoán dài hạn là công cụ huy động vốn với kỳ hạn thanh toán trên 1 năm. Chứng khoán dài hạn bao gồm: Cổ phiếu doanh nghiệp là chứng chỉ xác nhận vốn góp của chủ sở hữu vào DN đang hoạt động hoặc bắt đầu thành lập. Cổ phiếu có thể có cổ phiếu thường, cổ phiếu ưu đãi. Trái phiếu là chứng chỉ vay nợ có kỳ hạn và có lãi do Nhà nước hoặc DN phát hành nhằm huy động vốn cho đầu tư phát triển. Trái phiếu gồm có: Trái phiếu Chính phủ, trái phiếu được Chính phủ bảo lãnh, trái phiếu chính quyền địa phương, trái phiếu công ty. Lãi suất của trái phiếu có thể là lãi suất cố định cho cả thời hạn của trái phiếu, có thể là lãi suất cố định áp dụng hàng năm, có thể là lãi suất hình thành qua đấu giá. Phải tính toán và thanh toán kịp thời mọi khoản lãi về cổ phiếu, trái phiếu khi đến kỳ hạn. Lãi cổ phiếu, trái phiếu được hạch toán vào thu nhập hoạt động tài chính hàng năm của doanh nghiệp. Khi cho vay vốn phải theo dõi chi tiết từng khoản tiền cho vay theo đối tượng vay, phương thức vay, thời hạn và lãi suất cho vay. Chứng khoán đầu tư dài hạn phải được ghi sổ theo giá gốc (giá thực tế mua chứng khoán) gồm: giá mua cộng (+) các chi phí mua (nếu có), như: Chi phí môi giới, giao dịch, lệ phí, thuế và phí Ngân hàng... Cuối niên độ kế toán, nếu giá trị thị trường của chứng khoán đầu tư dài hạn bị giảm xuống thấp hơn giá gốc, kế toán được lập dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn. Việc lập dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn phải theo quy định của chuẩn mực kế toán và cơ chế quản lý tài chính. Kế toán phải mở sổ chi tiết theo dõi từng loại trái phiếu, cổ phiếu đã mua theo thời hạn và đối tác đầu tư, hạch toán theo mệnh giá, giá thực tế mua của cổ phiếu, trái phiếu. Nắm chắc mọi thông tin của thị trường chứng khoán và có quyết định đúng khi đầu tư. Kế toán khoản đầu tư dài hạn khác sử dụng tài khoản 228 “Đầu tư dài hạn khác”. Kết cấu và nội dung phản ánh của Tài khoản 228 như sau: + Bên Nợ: Giá trị thực tế các khoản đầu tư dài hạn khác tăng. + Bên Có: Giá trị thực tế các khoản đầu tư dài hạn khác giảm. + Số dư bên Nợ: Giá trị thực tế các khoản đầu tư dài hạn khác hiện có của doanh nghiệp. Tài khoản 228 - Đầu tư dài hạn khác, có 3 tài khoản cấp 2: Tài khoản 2281 - Cổ phiếu: Phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động của các loại cổ phiếu đầu tư dài hạn hoặc góp vốn mà doanh nghiệp nắm giữ ít hơn 20% quyền biểu quyết ở doanh nghiệp khác. Tài khoản 2282 – Trái phiếu: Phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động của các loại trái phiếu đầu tư dài hạn của doanh nghiệp. Tài khoản 2283 – Đầu tư dài hạn khác: Phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động của vốn cho vay hoặc đầu tư dài hạn khác của doanh nghiệp. Kế toán đầu tư dài hạn khác được thể hiện trên hai sơ đồ sau: Sơ đồ kế toán hoạt động đầu tư chứng khoán dài hạn và sơ đồ kế toán hoạt động cho vay vốn. Sơ đồ 1.5: Sơ đồ kế toán hoạt động đầu tư chứng khoán dài hạn TK 121 (10) (4) (5) (2) (8) (3) TK 111, 112 TK 515 (1) (6) TK 635 TK 111, 112 (7) (9) TK 228 TK 515 TK 111, 112,131 TK 635 TK 635 Chú thích sơ đồ 1.5: Chi mua cổ phiếu góp vốn vào đơn vị khác (nắm giữ dưới 20% quyền biểu quyết) Chi phí mua trái phiếu Tăng vốn đầu tư tài chính dài hạn bằng cổ tức Nhận lại khoản đầu tư tài chính dài hạn Số tiền thu được lớn hơn giá vốn đầu tư chứng khoán Số tiền thu được nhỏ hơn giá vốn đầu tư chứng khoán Nhận lại tiền gốc trái phiếu khi đáo hạn Lỗ do bán trái phiếu trước thời gian đáo hạn Chuyển đổi chứng khoán dài hạn thành chứng khoán ngắn hạn Chi phí môi giới giao dịch mua bán chứng khoán Sơ đồ 1.6: Sơ đồ kế toán hoạt động cho vay vốn TK 515 (2) (4) (1) TK 111, 112 TK 515 (5) (3) TK 228 TK 111, 112 Chú thích sơ đồ 1.6: Khi cho vay dài hạn Chi phí trong quá trình cho vay Lãi cho vay nhận định kỳ Thu hồi khoản cho vay dài hạn Số tiền cho vay dài hạn không thu hồi được Trình bày thông tin khoản mục đầu tư liên doanh trên báo cáo tài chính: Khoản mục góp vốn liên doanh được thể hiện trên Bảng cân đối kế toán, trong mục Tài sản dài hạn, các khoản đầu tư tài chính dài hạn. Kế toán dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn Dự phòng giảm giá đâu tư dài hạn bao gồm dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư trong hoạt động đầu tư tài chính và dự phòng tổn thất do giảm giá các khoản đầu tư dài hạn hoặc do doanh nghiệp nhận vốn góp đầu tư bị lỗ phải gọi thêm vốn. Việc trích lập và hoàn nhập dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn được thực hiện ở thời điểm cuối kỳ kế toán năm. Trường hợp doanh nghiệp được Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng năm tài chính khác với năm dương lịch (không phải năm tài chính bắt đầu từ ngày 1/1 và kết thúc ngày 31/12 hàng năm) thì thời điểm lập dự phòng là ngày cuối cùng của năm tài chính Việc trích lập dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn phải được thực hiện theo quy định của từng loại đầu tư dài hạn. Mức lập dự phòng được xác định bằng chênh lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện được (giá thị trường) hoặc khoản đầu tư có thể thu hồi được và giá gốc ghi trên sổ kế toán. Nếu số dự phòng phải lập năm nay cao hơn số dư dự phòng đang ghi trên sổ kế toán thì số chênh lệch đó được ghi nhận vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ. Nếu số dự phòng phải lập năm nay thấp hơn số dư dự phòng đã lập năm trước chưa sử dụng hết thì số chênh lệch đó được ghi giảm chi phí sản xuất kinh doanh. Việc lập và xử lý dự phòng giảm giá các khoản chứng khoán đầu tư dài hạn được thực hiện vào cuối năm tài chính nếu giá thị trường của các chứng khoán đầu tư dài hạn của doanh nghiệp hiện có thường xuyên bị giảm giá so với giá gốc ghi trên sổ kế toán. Điều kiện để trích lập các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán dài hạn là: - Chứng khoán của doanh nghiệp được doanh nghiệp đầu tư đúng quy định của pháp luật - Được tự do mua, bán trên thị trường mà tại thời điểm kiểm kê, lập báo cáo tài chính có giá thị trường giảm giá so với giá gốc ghi trên số kế toán. Doanh nghiệp phải lập dự phòng cho từng loại chứng khoán dài hạn khi có biến động giảm giá tại thời điểm cuối năm tài chính theo công thức: Mức dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán dài hạn Số lượng chứng khoán bị giảm giá tại thời điểm lập báo cáo tài chính năm Giá gốc chứng khoán ghi trên sổ kế toán Giá thị trường của chứng khoán đầu tư dài hạn = x - Đối với khoản vốn của tổng công ty đầu tư vào công ty thành viên hoặc của tổng công ty, công ty đầu tư vào công ty trách nhiệm hữu hạn nhà nước một thành viên, công ty trách nhiệm hữu hạn hai thành viên trở lên, công ty cổ phần, hợp danh, liên doanh, liên kết và các khoản đầu tư dài hạn khác phải trích lập dự phòng (trừ trường hợp lỗ theo kế hoạch được xác định trong phương án kinh doanh trước khi đầu tư), mức trích lập dự phòng cho mỗi khoản đầu tư tài chính tính theo công thức sau: Mức dự phòng tổn thất các khoản đầu tư tài chính dài hạn Tổng vốn góp thực tế của các bên tại doanh nghiệp Vốn chủ sở hữu thực có = - x Vốn đầu tư của doanh nghiệp Tổng vốn góp thực tế của các bên tại doanh nghiệp Kế toán dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn sử dụng tài khoản 229 “Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn”. Kết cấu và nội dung phản ánh của Tài khoản 229 như sau: + Bên Nợ: Hoàn nhập mức trích lập dự phòng giảm giá đầu tư tài chính. + Bên Có: Trích lập mức dự phòng giảm giá đầu tư tài chính. + Số dư bên Có: Số dự phòng giảm giá đầu tư tài chính hiện có cuối kỳ. Sơ đồ 1.7: Sơ đồ kế toán dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn (3) (2) (1) TK 229 TK 635 TK 222, 223, 228 TK 635 Chú thích sơ đồ 1.7: (1) Trích bổ sung số dự phòng giảm giá đầu tư tài chính cho kỳ kế toán tới (2) Hoàn nhập số chênh lệch do khoản lập dự phòng năm nay nhỏ hơn khoản lập dự phòng đã lập trước (3) Dùng khoản dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn bù đắp tổn thất. Trình bày thông tin khoản mục đầu tư liên doanh trên báo cáo tài chính: Khoản mục góp vốn liên doanh được thể hiện trên Bảng cân đối kế toán, trong mục Tài sản dài hạn, các khoản đầu tư tài chính dài hạn. Kế toán hoạt động đầu tư tài chính theo chuẩn mực kế toán quốc tế Kế toán hoạt động đầu tư tài chính theo chuẩn mực kế toán quốc tế bao gồm: Chuẩn mực kế toán quốc tế số 27 (IAS 27) - Báo cáo tài chính hợp nhất. Chuẩn mực kế toán quốc tế số 28 (IAS 28) - Kế toán các khoản đầu tư ở công ty liên kết. Chuẩn mực kế toán quốc tế số 31 (IAS 31) - Thông tin tài chính liên quan đến những khoản góp vốn liên doanh. Về cơ bản các chuẩn mực kế toán đầu tư tài chính của Việt Nam phù hợp và giống với chuẩn mực kế toán quốc tế, duy chỉ có chuẩn mực kế toán liên doanh (đối với cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát) là có sự khác biệt. Trong chuẩn mực kế toán Quốc tế, Báo cáo tài chính hợp nhất của các bên liên doanh lựa chọn một trong hai phương pháp đó là phương pháp chuẩn (Hợp nhất theo tỷ lệ góp vốn liên doanh) và phương pháp thay thế được chấp nhận (Phương pháp vốn cổ phần) thì Chuẩn mực kế toán Việt Nam sử dụng phương pháp vốn chủ sở hữu và phương pháp giá gốc Việc sử dụng phương pháp hợp nhất theo tỷ lệ góp vốn có nghĩa là bảng TKTS hợp nhất của bên liên doanh có cả phần tài sản mà bên liên doanh đó đồng kiểm soát và phần công nợ mà họ có trách nhiệm cùng gánh chịu. Báo cáo kết quả hợp nhất của bên liên doanh bao gồm cả phần thu nhập và các khoản chi phí của nó trong đơn vị đồng kiểm soát. Trong báo cáo tài chính hợp nhất của mình, bên liên doanh phải báo cáo phần góp vốn của liên doanh trong đơn vị do nhiều bên đồng kiểm soát bằng cách sử dụng phương pháp vốn cổ phần. Một số liên doanh sử dụng phương pháp vốn cổ phần để báo cáo phần góp vốn liên doanh của họ và những người ủng hộ việc sử dụng phương pháp vốn cổ phần lập luận rằng việc kết hợp những khoản mục do họ kiểm soát và những khoản mục do nhiều bên đồng kiểm soát là không hợp lý và họ cũng cho rằng các bên liên doanh có ảnh hưởng lớn trong đơn vị do nhiều bên đồng kiểm soát nhiều hơn là quyền đồng kiểm soát. Chuẩn mực kế toán quốc tế số 31 không khuyến khích việc sử dụng phương pháp vốn cổ phần bởi vì chính phương pháp hợp nhất theo tỷ lệ góp vốn sẽ phản ánh được một cách tốt hơn bản chất và thực trạng lợi tức của bên liên doanh trong đơn vị được nhiều bên đồng kiểm soát, đó là quyền kiểm soát phần lợi ích kinh tế trong tương lai của liên doanh. Tuy nhiên, chuẩn mực này cho phép việc áp dụng phương pháp vốn cổ phần khi báo cáo về phần góp vốn liên doanh trong các đơn vị do nhiều bên đồng kiểm soát như một phương pháp hạch toán thay thế được chấp nhận. CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG KẾ TOÁN HOẠT ĐỘNG ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH TẠI TẬP ĐOÀN BƯU CHÍNH VIỄN THÔNG Tổng quan về Tập đoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam (VNPT) Quá trình hình thành và phát triển của Tập đoàn VNPT Hoạt động bưu chính, viễn thông Việt Nam đã được phôi thai, nuôi dưỡng ngay từ những ngày đầu cách mạng. Hoạt động này ra đời trước hết nhằm thực hiện công tác giao thông liên lạc phục vụ Đảng, phục vụ cách mạng. Sau đó cùng với sự phát triển của nền kinh tế quốc dân ngành bưu chính, viễn thông đã trở thành một ngành kinh doanh mũi nhọn. Khi mới ra đời, hoạt động bưu chính viễn thông Bộ Giao thông vận tải và Bưu điện trực tiếp quản lý. Đầu năm 1990, Hội đồng Bộ trưởng cho phép thành lập thêm Tổng công ty Bưu chính - Viễn thông Việt Nam trực thuộc Tổng cục Bưu điện. Thực hiện Quyết định số 91/TTg ngày 7/3/1994 của Thủ tướng Chính phủ về việc thí điểm thành lập Tổng công ty kinh doanh cùng với sự tổ chức sắp xếp lại các đơn vị dịch vụ, sản xuất, lưu thông, sự nghiệp Bưu chính Viễn thông thuộc Tổng cục Bưu điện, ngày 29/4/1995 Thủ tướng Chính phủ đã ra Quyết định 249/TTg quyết định thành lập Tổng công ty Bưu chính Viễn thông Việt Nam với tên giao dịch là Viet nam posts and telecommunications corporation, viết tắt là VNPT, trụ sở chính đặt tại 18 Nguyễn Du, Hà Nội. Theo Quyết định 249/TTg, Tổng công ty Bưu chính Viễn thông Việt Nam là Tổng công ty Nhà nước hoạt động kinh doanh có tư cách pháp nhân, có các quyền và nghĩa vụ dân sự theo luật định, tự chịu trách nhiệm về toàn bộ hoạt động sản xuất kinh doanh trong phạm vi số vốn do Tổng công ty quản lý. Tổng công ty Bưu chính, viễn thông Việt Nam là Tổng công ty Nhà nước bao gồm các thành viên là đơn vị hạch toán độc lập, đơn vị hạch toán phụ thuộc và đơn vị sự nghiệp có quan hệ mật thiết về lợi ích kinh tế, tài chính, công nghệ, cung ứng, tiêu thụ, dịch vụ, thông tin, đào tạo, nghiên cứu, tiếp thị, hoạt động trong ngành Bưu chính, viễn thông. Tập đoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam được thành lập theo Quyết định số 06/2006/QĐ-TTg ngày 09/01/2006 của Thủ tướng chính phủ về việc thành lập Công ty mẹ - Tập đoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam. Điều lệ của Tập đoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam được ban hành kèm theo Quyết định số 265/2006/QĐ-TTg ngày 17/11/2006 của Thủ tướng Chính phủ Tập đoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam (VNPT) là công ty nhà nước do Nhà nước quyết định đầu tư và thành lập, hoạt động theo quy định của pháp luật đối với công ty nhà nước. VNPT có tư cách pháp nhân và có con dấu riêng, biểu tượng tài khoản, tiền đồng Việt Nam và ngoại tệ mở tại kho bạc Nhà nước, các ngân hàng trong nước và ngoài nước. Vốn điều lệ của VNPT tại thời điểm 01/01/2006 là 36.955.000.000.000 (ba mươi sáu nghìn, chín trăm năm mươi lăm tỷ đồng chẵn). Ngành nghề kinh doanh: VNPT có nhiệm vụ kinh doanh theo quy hoạch, kế hoạch và chính sách của Nhà nước, bao gồm trực tiếp thực hiện các hoạt động đầu tư, sản xuất, kinh doanh hoặc đầu tư vào doanh nghiệp khác trong các ngành, nghề lĩnh vực sau: + Dịch vụ viễn thông đường trục + Dịch vụ viễn thông – công nghệ thông tin + Dịch vụ truyền thống + Khảo sát, tư vấn, thiết kế, lắp đặt, bảo dưỡng các công trình viễn thông và CNTT + Dịch vụ đầu tư tài chính, tín dụng, ngân hàng + Dịch vụ quảng cáo + Kinh doanh bất động sản, cho thuê văn phòng + Các ngành, nghề khác theo quy định của pháp luật Khi VNPT chuyển thành Tập đoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam, thì đây sẽ là một tập đoàn có quy mô lớn, kinh doanh đa ngành nghề, trong đó bưu chính, viễn thông và công nghệ thông tin là ngành kinh doanh chính được chuyên môn hóa cao, có sự tham gia rộng rãi của các thành phần kinh tế trong và ngoài nước. Khi chuyển thành Tập đoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam, các lĩnh vực kinh doanh sẽ được chuyển liên kết theo kiểu hành chính với cơ chế giao vốn hiện nay, sang liên kết theo mô hình công ty mẹ - công ty con. Tập đoàn Bưu chính Viễn thông Việt Nam sẽ là một tổ hợp kinh tế bao gồm các doanh nghiệp thành viên hạch toán độc lập, đa sở hữu, trong đó sở hữu nhà nước giữ vai trò chủ đạo có sự tham gia của các thành phần kinh tế trong và ngoài nước; kinh doanh đa lĩnh vực, trong đó lĩnh vực bưu chính, viễn thông và công nghệ thông tin giữ vai trò nòng cốt. Trong những năm qua, Tập đoàn Bưu chính - Viễn thông Việt Nam đã có những đóng góp quan trọng trong nền kinh tế quốc dân: Tạo ra những điều kiện cần thiết cho tất cả các hoạt động kinh tế xã hội và thoả mãn nhu cầu về truyền đưa tin tức cho tất cả các thành viên trong xã hội. Hiện nay số máy điện thoại được VNPT cung cấp đã vượt qua con số 7 triệu thuê bao. VNPT là nhà cung cấp chính phương tiện thông tin liên lạc, một công cụ chỉ đạo của Đảng và Nhà nước, đồng thời VNPT đã phối hợp tốt với Bộ Quốc phòng, Bộ Công an tổ chức mạng lưới, thiết bị thông tin phục vụ công tác an ninh quốc phòng và phòng chống thiên tai. Tổng mức nộp ngân sách của VNPT không ngừng tăng, số nộp năm 2007 là 10.144,98 tỷ đồng tăng 25,15% so với năm 2006 Vai trò của VNPT không chỉ thể hiện ở đóng góp của VNPT với nền kinh tế mà còn thể hiện thông qua việc thực hiện các mục tiêu xã hội. Do đó, để đánh giá vai trò của VNPT phải tính đến hiệu quả của các ngành kinh tế do kết quả phục vụ của VNPT mang lại cũng như những hiệu quả xã hội trong việc thực hiện các nhiệm vụ công ích cho xã hội. Đặc điểm sản xuất kinh doanh của Tập đoàn VNPT Hoạt động sản xuất kinh doanh của VNPT là sự tập hợp, đan xen, đa dạng của nhiều loại hình kinh doanh, trong đó: Hoạt động kinh doanh các dịch vụ Bưu chính -Viễn thông - Tin học là nòng cốt; các hoạt động sản xuất công nghiệp, tư vấn thiết kế, xây lắp, thương mại, dịch vụ tài chính là quan trọng; các hoạt động đào tạo, nghiên cứu phát triển, chăm sóc sức khoẻ là chỗ dựa. Với ưu thế là DNNN chủ đạo hoạt động theo mô hình tập đoàn kinh tế, có mạng lưới rộng khắp trên phạm vi cả nước, cơ sở vật chất kỹ thuật hiện đại, đội ngũ lao động có trình độ, kinh nghiệm, VNPT là nhà cung cấp hầu hết các dịch vụ Bưu chính - Viễn thông - Tin học trong nước và đi quốc tế. Xuất phát từ đặc thù sản xuất kinh doanh Bưu chính - viễn thông có dây chuyền công nghệ liên hoàn, trải rộng trên phạm vi cả nước và đi quốc tế nên cấu trúc tổ chức quản lý của VNPT mang tính tập trung cao về các vấn đề đầu tư, vốn, công nghệ và hiệu quả kinh doanh. Cơ chế tập trung thể hiện cả trong quản lý doanh thu và đầu tư phát triển mạng lưới. Sản phẩm chính của VNPT là các dịch vụ bưu chính viễn thông, phát hành báo chí. Đặc trưng của các dịch vụ này là sản phẩm vô hình và quá trình sản xuất đồng thời là quá trình tiêu dùng ngay, không có thời gian lưu kho. Sự ra đời của sản phẩm mang kết cấu giá trị lao động liên hoàn của toàn hệ thống, là kết quả của một chuỗi hoạt động thống nhất trong một dây chuyền sản xuất có nhiều đơn vị cùng tham gia. Là ngành sản xuất vật chất thuộc kết cấu hạ tầng, các dự án đầu tư của VNPT thường có giá trị rất lớn, hàm lượng kỹ thuật cao, đòi hỏi VNPT phải có nguồn vốn đầu tư lớn, được huy động qua nhiều kênh để đáp ứng nhu cầu đầu tư. Đồng thời các dự án đầu tư của VNPT phải đảm bảo khấu hao nhanh, đáp ứng yêu cầu phát triển công nghệ nhanh chóng hiện nay. Xét về chức năng kinh doanh, các đơn vị thành viên của VNPT được chia thành các khối: khối kinh doanh bưu chính viễn thông, khối công nghiệp, khối thương mại, khối xây lắp, khối tài chính, khối sự nghiệp… Trong đó khối kinh doanh chiếm vị trí then chốt, có tiềm năng kinh doanh lớn và được chia ra các lĩnh vực bưu chính, lĩnh vực viễn thông lĩnh vực phát triển tin học và Internet. Thực hiện pháp lệnh Bưu chính, Viễn thông được ban hành ngày 7/6._.ữu ích. Theo nguyên tắc này thì người làm kế toán đầu tư tài chính phải biết mình làm như thế nào và làm với mục đích gì để làm sao người sử dụng thông tin có thể áp dụng vào trong thực tế * Việc hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại VNPT phải thoả mãn được những yêu cầu về quản lý của lãnh đạo trong hoạt động điều hành hoạt động sản xuất kinh doanh của mình, đồng thời khắc phục được những tồn tại trong kế toán hoạt động đầu tư tài chính của VNPT. Hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn VNPT phải đáp ứng được các yêu cầu sau: - Phù hợp với cơ chế quản lý kinh tế hiện hành của Nhà nước và của Tập đoàn VNPT - Phải xây dựng được các chứng từ, mẫu biểu, sổ sách hạch toán kế toán tài sản đầu tư tài chính để có thể đánh giá được một cách tổng quát tình hình đầu tư tài chính tại Tập đoàn VNPT. - Các giải pháp đưa ra phải đảm bảo tính khả thi, có hiệu quả và có thể vận dụng tại Tập đoàn VNPT. 3.2. Các giải pháp hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam 3.2.1. Các giải pháp chung Xuất phát từ vấn đề trên mà kế toán hoạt động đầu tư tài chính còn nhiều hạn chế ảnh hưởng không nhỏ đến kế toán hoạt động đầu tư tài chính cũng như là ảnh hưởng đến việc ra quyết định đầu tư. Để khắc phục những hạn chế và tồn tại trong kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn VNPT, tác giả xin đưa ra một số giải pháp hoàn thiện sau. - Các công ty cần phải bố trí người làm kế toán mang tính ổn định. Tập đoàn VNPT cần xác định rõ người giúp đỡ mình quản lý tài chính không ai khác phải là kế toán, kế toán không chỉ đơn thuần là công việc ghi chép các nghiệp vụ kinh tế phát sinh mà phải là một tham mưu đắc lực trong việc hoạch định các chính sách tài chính nhằm đem lại hiệu quả kinh tế cao nhất cho đồng vốn mà công ty đã bỏ ra, vì vậy cách tốt nhất để giữ cho mình người kế toán giỏi thì Tập đoàn phải có chính sách đãi ngộ thoả đáng với người làm kế toán. Mặt khác luật kế toán cũng phải xác định rõ trách nhiệm của kế toán về tính chính xác, trung thực trước thông tin mà kế toán thu thập, báo cáo không kém gì trách nhiệm của chủ sở hữu vốn trước pháp luật và trước những người sử dụng thông tin. Có như vậy thì báo cáo mà kế toán đưa ra mới thực sự là tài liệu quan trọng trong công tác quản lý kinh tế ở Tập đoàn VNPT. - Nên học tập kinh nghiệm của các nước trong việc lựa chọn tài sản đầu tư tài chính. Trong một vài năm gần đây, các Tập đoàn tài chính lớn trên thế giới như Merillynch, Morgan Stanley, City Group....đã cạnh tranh với nhau rất gay gắt, đó là tất yếu của sự phát triển. Bên cạnh sự hỗ trợ nhau cùng phát triển là sự cạnh tranh khốc liệt, muốn tồn tại mỗi Tập đoàn cần phải lựa chọn danh mục tài sản đầu tư, danh mục hoạt động đầu tư tài chính. VNPT cũng vậy, muốn tồn tại, phát triển cần phải sàng lọc các hoạt động đầu tư của mình một cách hiệu quả nhất. - Tiếp tục hoàn thiện hệ thống sổ sách kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn sao cho có sự phù hợp giữa sổ sách kế toán và thực tế phát sinh. Sổ kế toán dùng để ghi chép, hệ thống và lưu giữ toàn bộ các nghiệp vụ kinh tế, tài chính đã phát sinh theo nội dung kinh tế và trình tự thời gian có liên quan đến doanh nghiệp. VNPT phải thực hiện các quy định về sổ kế toán trong Luật kế toán, Nghị định số 129/2004/NĐ-CP ngày 31/5/2005 của Chính phủ quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật kế toán trong lĩnh vực kinh doanh, các văn bản hướng dẫn thi hành Luật kế toán và Chế độ kế toán này. - Thường xuyên có sự đào tạo và đào tạo lại cho cán bộ nhân viên kế toán để họ hiểu rõ và hiểu sâu hơn về chính sách, chế độ về kinh tế, tài chính, kế toán đặc biệt cho cán bộ nhân viên kế toán tham gia các lớp học về kế toán đầu tư tài chính nhằm nâng cao nghiệp vụ chuyên môn. 3.2.2. Các giải pháp cụ thể 3.2.2.1. Giải pháp hoàn thiện về chứng từ kế toán - Đối với khoản đầu tư vào công ty cổ phần niêm yết trên Thị trường Chứng khoán, việc ghi sổ của VNPT căn cứ vào thông báo chính thức của Trung tâm giao dịch chứng khoán về việc mua cổ phiếu của công ty niêm yết đã thuộc phần sở hữu của nhà đầu tư. - Đối với khoản đầu tư vào công ty cổ phần chưa niêm yết trên thị trường chứng khoán, việc ghi sổ được căn cứ vào giấy xác nhận quyền sở hữu cổ phiếu và phiếu thu tiền bán cổ phiếu của công ty được đầu tư hoặc chứng từ mua khoản đầu tư đó. - Đối với khoản đầu tư vào các loại hình doanh nghiệp khác việc ghi sổ được căn cứ vào biên bản góp vốn, biên bản chia lãi (hoặc lỗ) do các bên thỏa thuận hoặc các chứng từ mua, bán khoản đầu tư đó. - Đối với việc ghi nhận khoản lợi nhuận được chia từ công ty liên kết căn cứ vào thông báo chính thức của Hội đồng quản trị của công ty liên kết về số cổ tức được hưởng. - Như đã trình bày ở phần thực trạng kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại VNPT việc đem vật tư, công cụ dụng cụ, hàng hóa, TSCĐ đi góp vốn liên doanh, liên kết thì kế toán VNPT chỉ sử dụng phiếu xuất kho để tính ra giá tài sản đem đi góp vốn mà không đánh giá lại giá tài sản. Do vậy hoạt động góp vốn liên doanh, liên kết bằng vật tư, công cụ dụng cụ, hàng hóa, TSCĐ khi đem đi góp vốn thì cần phải được các bên góp vốn thống nhất đánh giá. Chứng từ kế toán cần áp dụng là biên bản đánh giá lại tài sản, vật tư, công cụ dụng cụ, hàng hóa. TSCĐ và biên bản góp vốn Tác giả xin trình bày mẫu Biên bản đánh giá TSCĐ và Biên bản góp vốn. Biên bản đánh giá TSCĐ nhằm xác định lại giá TSCĐ và làm căn cứ để ghi sổ kế toán và các tài liệu liên quan đến số chênh lệch tăng (giảm) do đánh giá lại TSCĐ. Việc đánh giá lại TSCĐ phải do một Hội đồng nhằm đảm bảo tính khách quan và xác định giá trị thực tế của tài sản đem đi góp vốn. Biên bản này được thể hiện trên biểu 3.1. Biên bản góp vốn nhằm xác định rõ các bên góp vốn gồm những bên nào, tổng vốn góp, tỷ lệ góp vốn bao nhiêu. Biên bản này được thể hiện trên biểu 3.2. Biểu 3.1: Biên bản đánh giá lại TSCĐ Biểu 3.2: Biên bản góp vốn liên doanh Đơn vị: …………. Mẫu số 04-TSCĐ Bộ phận:…………. (Ban hành theo QĐ số: 15/2006/ QĐ-BTC ngày 20/03/2006 của Bộ trưởng BTC BIÊN BẢN ĐÁNH GIÁ LẠI TSCĐ Ngày……..tháng……năm…… Số:……….. Nợ:……….. Có:……….. Căn cứ Quyết định số:…………ngày…….tháng…….năm……. Của……………………………………………………..Về việc đánh giá lại TSCĐ -Ông/bà:……………………….chức vụ:…………Đại diện……Chủ tịch Hội đồng -Ông/bà:……………………….chức vụ:…………………..Đại diện……Ủy viên -Ông/bà:……………………….chức vụ:…………………..Đại diện……Ủy viên Đã thực hiện đánh giá lại giá trị các TSCĐ sau đây: STT Tên, ký mã hiệu, qui cách (cấp hạng) TSCĐ Số hiệu TSCĐ Số thẻ TSCĐ Giá trị đang ghi sổ Giá trị còn lại theo đánh giá lại Chênh lệch Nguyên giá Hao mòn Giá trị còn lại Tăng Giảm A B C D 1 2 3 4 5 6 Cộng X X Đại diện bên A Đại diện bên B Chủ tịch Hội đồng (Ký, họ tên) (Ký, họ tên) (Ký, họ tên) Đơn vi: Công ty liên doanh… Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam Độc lập – Tự do – Hạnh phúc BIÊN BẢN GÓP VỐN Ngày……..tháng……năm…… Căn cứ Quyết định số:…………ngày…….tháng…….năm……. Của……………………………………………………..Về việc thành lập công ty. Hôm nay chúng tôi gồm các bên như sau -Ông/bà:……………………….chức vụ:…………Đại diện……Chủ tịch Hội đồng -Ông/bà:……………………….chức vụ:…………………..Đại diện……Ủy viên -Ông/bà:……………………….chức vụ:…………………..Đại diện……Ủy viên Đã thống nhất thông qua các nội dung sau đây: - Các bên góp vốn gồm + Bên A…………………………………………………………………….... + Bên B……………………………………………………………………… - Tổng số vốn góp vào công ty là:……………………………………………… - Tỷ lệ góp vốn của các bên như sau: + Bên A……………………………………………………………………… + Bên B……………………………………………………………………… Biên bản được nhất trí thông qua vào hồi…..ngày…..tháng….năm…. Đại diện bên A Đại diện bên B Chủ tịch Hội đồng (Ký, họ tên) (Ký, họ tên) (Ký, họ tên) 3.2.2.2. Giải pháp hoàn thiện về mã hoá tài khoán sử dụng Mã hóa tài khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết và đầu tư tài chính dài hạn khác cần được chi tiết đến từng công ty hoặc từng loại cổ phiếu, trái phiếu. Việc mã hóa chi tiết đến tài khoản cấp II, cấp III sẽ giúp cho Tập đoàn hạch toán một cách dễ dàng, đồng thời phục vụ cho việc cung cấp số liệu được đầy đủ, chi tiết. Từ đó giúp cho nhà quản lý phân tích xem hoạt động đầu tư tài chính đó có hiệu quả hay không. * Mã hóa tài khoản 221 – Đầu tư vào công ty con tại Tập đoàn VNPT - Tài khoản cấp I: Đầu tư vào công ty con. - Tài khoản cấp II: Đầu tư vào vào khối công ty con. - Tài khoản cấp III: Đầu tư vào vào từng công ty con trong mỗi khối. Cụ thể như sau Tài khoản 2211: Đầu tư vào khối viễn thông tỉnh Thành phố Tài khoản 22111: Đầu tư vào viễn thông Hà Nội Tài khoản 22112: Đầu tư vào viễn thông TP Hồ Chí Minh Tài khoản 22113, 22114…….. Tài khoản 2212: Đầu tư vào khối công ty TNHH một thành viên Tài khoản 22121: Đầu tư vào công ty điện toán và truyền số liệu VDC Tài khoản 22122: Đầu tư vào công ty Phần mềm và truyền thông VASC Tài khoản 2213: Đầu tư vào khối đơn vị hành chính sự nghiệp (tương tự như trên). Tài khoản 2214: Đầu tư vào khối công ty cổ phần (tương tự như trên). * Mã hóa tài khoản 223 – Đầu tư vào công ty liên kết tại Tập đoàn VNPT - Tài khoản cấp I: Đầu tư vào công ty liên kết. - Tài khoản cấp II: Đầu tư vào vào nhóm công ty liên kết. - Tài khoản cấp III: Đầu tư vào vào từng công ty liên kết trong mỗi nhóm. Cụ thể như sau Tài khoản 2231: Đầu tư vào các công ty sản xuất và công nghiệp viễn thông Tài khoản 22311: Đầu tư vào công ty Vinadaesung Tài khoản 22312: Đầu tư vào công ty Vineco Tài khoản 22313, 22314…….. Tài khoản 2232: Đầu tư vào các công ty xây lắp thương mại bưu điện Tài khoản 22321: Đầu tư vào công ty xây lắp bưu điện Hà Nội Tài khoản 22322: Đầu tư vào công ty xây lắp bưu điện Khánh Hòa. Tài khoản 22323, 22324…… Tài khoản 2233: Đầu tư vào các công ty khác (tương tự như trên). * Mã hóa tài khoản 228 – Đầu tư vào tài chính dài hạn tại Tập đoàn VNPT - Tài khoản cấp I: Đầu tư tài chính dài hạn. - Tài khoản cấp II: Cổ phiếu, trái phiếu, đầu tư dài hạn khác Cụ thể như sau Tài khoản 2281: Cổ phiếu. Tài khoản 2282: Trái phiếu Tài khoản 2288: Đầu tư tài chính dài hạn khác 3.2.2.3. Giải pháp hoàn thiện về trình tự hạch toán a) Hoàn thiện kế toán nghiệp vụ góp vốn vào công ty liên doanh, liên kết, công ty con a.1) Kế toán nghiệp vụ góp vốn vào công ty liên doanh * Đối với hoạt động góp vốn vào công ty liên doanh bằng nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, hàng hóa, TSCĐ cần thành lập một hội đồng để đánh giá lại giá trị tài sản đem đi góp vốn. Trường hợp góp vốn liên doanh bằng vật tư, hàng hóa - Nếu giá đánh giá lại của vật tư, hàng hóa cao hơn giá trị ghi trên sổ kế toán ở thời điểm góp vốn, thì khoản chênh lệch này được xử lý như sau: + Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại của vật tư, hàng hóa xác định là vốn góp cao hơn giá trị ghi sổ kế toán thì được hạch toán ngay vào thu nhập khác trong kỳ tương ứng với phần lợi ích của các bên khác trong liên doanh. + Phần chênh lệch giữa giá đánh giá lại vật tư, hàng hóa xác định là vốn góp cao hơn giá trị ghi sổ kế toán tương ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh được ghi nhận là doanh thu chưa thực hiện. Khi cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát bán số vật tư, hàng hóa cho bên thứ ba độc lập, khoản doanh thu chưa thực hiện này được kết chuyển vào thu nhập khác. - Nếu giá đánh giá lại của vật tư, hàng hóa thấp hơn giá trị ghi trên sổ kế toán ở thời điểm góp vốn, thì khoản chênh lệch này được ghi nhận ngay vào chi phí khác trong kỳ. Trường hợp góp vốn liên doanh bằng TSCĐ - Nếu giá đánh giá lại của TSCĐ hơn giá trị còn lại ghi trên sổ kế toán ở thời điểm góp vốn, thì khoản chênh lệch này được xử lý như sau: + Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại của TSCĐ lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ tương ứng với phần lợi ích của các bên khác trong liên doanh thì được hạch toán ngay vào thu nhập khác. + Số chênh lệch giữa giá đánh giá lại lớn hơn giá trị còn lại của TSCĐ tương ứng với phần lợi ích của mình trong liên doanh sẽ được hoãn lại và ghi nhận là doanh thu chưa thực hiện. Hàng năm, khoản doanh thu chưa thực hiện này (lãi do đánh giá lại TSCĐ đưa đi góp vốn liên doanh) được phân bổ dần vào thu nhập khác căn cứ vào thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ mà cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát sử dụng. - Nếu giá đánh giá lại của TSCĐ thấp hơn giá trị còn lại ghi trên sổ kế toán ở thời điểm góp vốn, thì khoản chênh lệch này được ghi nhận ngay vào chi phí khác trong kỳ. TK 211 TK 222 TK 214 TK 711 TK 811 TK 3387 (2) (1) (6) (3) (5) (4) Chú thích sơ đồ: (1): Nguyên giá TSCĐ góp vốn liên doanh. (2): Xóa hao mòn TSCĐ. (3): Khoản chênh lệch tăng hoặc lãi tương ứng với phần lợi ích của các bên khác. (4): Khoản chênh lệch tăng hoặc lãi (Số chênh lệch đánh giá lại TSCĐ lớn hơn giá trị ghi sổ kế toán). (5): Phân bổ dần lãi vào thu nhập khác. (6): Lỗ góp vốn liên doanh bằng TSCĐ. a.2) Đối với hoạt động góp vốn vào công ty liên kết bằng nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, hàng hóa, TSCĐ thì cũng tương tự như đối với hoạt động liên doanh tức là giá gốc khoản đầu tư được ghi nhận theo giá trị được các bên góp vốn thống nhất đánh giá. Khoản chênh lệch giữa giá đánh giá lại và giá trị ghi sổ được hạch toán vào thu nhập khác và chi phí khác. Tuy nhiên điểm khác biệt ở chỗ phát sinh chênh lệch tăng giữa giá đánh giá lại và giá trị ghi sổ được hạch toán toàn bộ vào thu nhập khác - tài khoản 711, mà không phải ghi nhận vào tài khoản 3387 – doanh thu ghi nhận trước rồi mới phân bổ vào tài khoản 711. b) Hoàn thiện kế toán chi phí, thu nhập từ đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết, công ty con, đầu tư tài chính dài hạn khác. - Hoàn thiện kế toán chi phí đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết, công ty con, đầu tư tài chính dài hạn khác. + Chi phí vận chuyển nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, hàng hóa, TSCĐ đi góp vốn VNPT phải hạch toán vào chi phí tài chính. TK 111, 112 TK 635 - Kế toán thu nhập từ đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết, đầu tư tài chính dài hạn khác + Chỉ hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính các khoản thu nhập từ hoạt động đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết, đầu tư tài chính dài hạn khác theo thông báo từ các công ty đó. + Khoản thu nhập nhận được ngoài cổ tức, lợi nhuận được chia từ các công ty liên doanh, liên kết, công ty đầu tư dài hạn khác không được hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính được mà phải ghi giảm giá gốc đầu tư. TK 223 TK 111, 112 c) Hoàn thiện kế toán nghiệp vụ chuyển nhượng vốn đầu tư. - Về hoạt động chuyển nhượng vốn đầu tư hoặc vốn góp kế toán VNPT đồng thời với ghi nhận lãi lỗ hoạt động đầu tư cần phải tính lại tỷ lệ quyền biểu quyết để ghi nhận lại sự thay đổi về hình thức đầu tư xem là hoạt động đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh, công ty liên kết hay hoạt động đầu tư tài chính dài hạn khác. Tỷ lệ quyền biểu quyết được xác định như sau + Trường hợp tỷ lệ quyền biểu quyết của VNPT trong công ty được đầu tư đúng bằng tỷ lệ góp vốn của VNPT trong công ty được đầu tư Tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu tư trực tiếp Tổng số vốn của VNPT trong công ty Tổng số vốn chủ sở hữu của công ty = x 100% Tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu tư gián tiếp Tổng số vốn góp của công ty con của VNPT trong công ty Tổng số vốn chủ sở hữu của công ty = x 100% + Trường hợp tỷ lệ quyền biểu quyết khác với tỷ lệ góp vốn do có thỏa thuận khác giữa VNPT và công ty được đầu tư, quyền biểu quyết của VNPT được xác định căn cứ vào biên bản thỏa thuận giữa VNPT và công ty được đầu tư. - Đối với hoạt động chuyển nhượng mà sau hoạt động này có sự chuyển đổi từ hoạt động liên kết sang hoạt động đầu tư tài chính dài hạn khác thì ghi nhận TK 223 TK 228 Đối với hoạt động chuyển nhượng mà sau hoạt động này có sự chuyển đổi từ hoạt động liên doanh sang hoạt động liên kết thì ghi nhận TK 222 TK 223 TK 221 TK 228 Đối với hoạt động chuyển nhượng mà sau hoạt động này có sự chuyển đổi từ hoạt động đầu tư vào công ty con sang hoạt động đầu tư dài hạn khác thì ghi nhận d) Hoàn thiện kế toán nghiệp vụ đầu tư dài hạn khác Đối với hoạt động mua trái phiếu chiết khấu dài hạn, kế toán VNPT cần tôn trọng nguyên tắc “dồn tích” trong kế toán, đó là lãi trái phiếu được ghi nhận vào tài khoản 3387- doanh thu thực hiện trước, định kỳ tính và kết chuyển lãi của kỳ kế toán đó theo số lãi phải thu từng kỳ vào doanh thu hoạt động tài chính. Hàng năm kết chuyển lãi vào doanh thu hoạt động tài chính. (2) (1) (3) TK 3387 TK 228 TK 111, 112 TK 515 Chú thích sơ đồ: (1): Lãi trái phiếu được ghi nhận vào doanh thu chưa thực hiện. (2): Số tiền phải trả khi mua trái phiếu chiết khấu. (3): Phân bổ lãi trái phiếu vào doanh thu hoạt động tài chính. e) Hoàn thiện kế toán dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn VNPT cần phải trích lập dự phòng tổn thất do giảm giá các khoản đầu tư dài hạn hoặc do doanh nghiệp nhận vốn góp đầu tư (công ty liên doanh, liên kết và các khoản đầu tư dài hạn khác) bị lỗ phải gọi thêm vốn. Khoản dự phòng giảm giá đầu tư tài chính dài hạn được dùng để bù đắp số tổn thất của các khoản đầu tư dài hạn thực tế xảy ra do các nguyên nhân như bên nhận đầu tư bị phá sản, thiên tai…. dẫn đến khoản đầu tư không có khả năng thu hồi hoặc thu hồi thấp hơn giá gốc của khoản đầu tư. Khoản dự phòng này không dùng để bù đắp các khoản lỗ do bán thanh lý các khoản đầu tư dài hạn, lỗ theo kế hoạch được xác định trong phương án kinh doanh trước khi đầu tư. Mức trích lập dự phòng tổn thất do giảm giá các khoản đầu tư dài hạn hoặc do doanh nghiệp nhận vốn góp đầu tư bị lỗ phải gọi thêm vốn đã được đề cập ở chương 1. Mức trích tối đa cho mỗi khoản đầu tư dài hạn bằng số vốn đã đầu tư. TK 229 TK 635 Đến thời điểm khoá sổ kế toán của năm sau, nếu công ty đầu tư vốn có lãi hoặc giảm lỗ thì VNPT phải hoàn nhập một phần hoặc toàn bộ số đã trích dự phòng và ghi giảm chi phí tài chính. - Trường hợp công ty liên doanh, liên kết bị phá sản, kế toán VNPT cần xác định khoản thu hồi đầu tư vào công ty này và khoản được bù đắp từ dự phòng đã trích lập ở trên, phần còn lại không thu hồi được hạch toán vào chi phí tài chính và được hạch toán như sau: (1) TK 111, 112 TK 223 TK 229 TK 635 (2) (3) Chú thích sơ đồ: (1): Thu hồi khoản đầu tư vào bằng tiền (2): Bù đắp lỗ khoản đầu tư bằng trích lập dự phòng (3): Phần không thu hồi được ghi nhận vào chi phí tài chính - Trường hợp phải gọi thêm vốn cho khoản lỗ đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết kế toán cần hạch toán như sau: TK 111, 112 TK 635 3.2.2.4. Giải pháp hoàn thiện về sổ kế toán * Đối với hoạt động liên kết cần bổ sung sổ kế toán chi tiết các khoản đầu tư vào công ty liên kết và sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết phục vụ cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất Mặc dù phạm vi đề tài nghiên cứu này không đề cập đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất, song mô hình VNPT là mô hình hoạt động công ty mẹ - công ty con, tức là việc thiết kế sổ kế toán cũng cần phải đáp ứng cho việc hợp nhất báo cáo tài chính. Sổ kế toán chi tiết là loại sổ mà Nhà nước không quy định bắt buộc mà chỉ quy định mang tính hướng dẫn, chính vì thế việc thiết kế sổ có thể sáng tạo làm sao cho phù hợp với thực tế hoạt động của VNPT. Sổ kế toán chi tiết theo mẫu sau kết hợp với sổ chi tiết theo phụ lục 01 đã trình bày sẽ góp phần làm cho nghiệp vụ kinh tế phát sinh, hoạt động ghi chép phản ánh hoạt động đầu tư liên kết thể hiện được bản chất nghiệp vụ hơn. * Sổ kế toán chi tiết theo dõi các khoản đầu tư vào công ty liên kết là một phần của hệ thống sổ kế toán chi tiết phục vụ cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 25 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con”. Sổ kế toán chi tiết các khoản đầu tư vào công ty liên kết phải theo dõi những chỉ tiêu sau: Giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết; Khoản điều chỉnh vào cuối mỗi năm tài chính tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lợi nhuận hoặc lỗ của công ty liên kết; Phần điều chỉnh tăng (giảm) khoản đầu tư theo giá trị thay đổi của vốn chủ sở hữu của công ty liên kết nhưng không được phản ánh vào Báo cáo kết quả kinh doanh của công ty liên kết, khoản điều chỉnh do báo cáo tài chính của nhà đầu tư và công ty liên kết được lập khác ngày; khoản điều chỉnh do nhà đầu tư và công ty liên kết không áp dụng chính sách kế toán. Căn cứ và phương pháp ghi sổ kế toán: Cơ sở số liệu để ghi vào Sổ kết toán chi tiết các khoản đầu tư vào công ty liên kết là Bảng xác định phần lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty liên kết cùng kỳ, các tài liệu chứng từ khác có liên quan khi lập báo cáo tài chính hợp nhất đối với các khoản đầu tư vào công ty liên kết Cột A, B: Ghi số hiệu, ngày, tháng của chứng từ dùng để ghi sổ. Cột C: Ghi diễn giải nội dung nghiệp vụ kinh tế phát sinh theo từng công ty liên kết. Cột 1: Ghi giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết đầu kỳ. Từ cột 2 đến cột 5: Ghi các khoản được điều chỉnh tăng (giảm) giá trị ghi sổ của khoản đầu tư Cột 6: Ghi giá trị ghi sổ kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết cuối kỳ Biểu 3.2: Sổ kế toán chi tiết theo dõi các khoản đầu tư vào công ty liên kết Đơn vị………………………….. Mẫu số S41-DN Địa chỉ…………………………. (Ban hành theo QĐ số 15/2006/QĐ-BTC Ngày 20/03/2006 SỔ KẾ TOÁN CHI TIẾT THEO DÕI CÁC KHOẢN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN KẾT Năm tài chính………. Chứng từ Diễn giải Giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết đầu kỳ Các khoản được điều chỉnh tăng (giảm) giá trị ghi sổ của khoản đầu tư Giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết cuối kỳ Số hiệu Ngày, tháng Khoản điều chỉnh tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lợi nhuận hoặc lỗ của công ty liên kết trong kỳ Khoản điều chỉnh do báo cáo tài chính của nhà đầu tư và công ty liên kết được lập khác ngày Khoản điều chỉnh do nhà đầu tư và công ty liên kết không áp dụng thống nhất chính sách kế toán Phần điều chỉnh tăng (giảm) khoản đầu tư theo thay đổi của vốn chủ sở hữu của công ty liên kết nhưng không được phản ánh vào Báo cáo kết quả kinh doanh của công ty liên kết A B C 1 2 3 4 5 6 Công ty liên kết A - - Công ty liên kết B - - …………. Ngày….. tháng….. năm….. Người ghi sổ Kế toán trưởng (Ký, họ tên) (Ký, họ tên) * Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết dùng để theo dõi, phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết. Sổ theo dõi, phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết phải theo dõi các chỉ tiêu: Nội dung phân bổ; Tổng giá trị chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư; thời gian khấu hao TSCĐ hoặc phân bổ lợi thế thương mại; giá trị phân bổ hàng năm. Căn cứ và phương pháp ghi sổ kế toán: Cơ sở để ghi vào Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết là các chứng từ có liên quan đến giao dịch mua khoản đầu tư, các tài liệu xác định giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được và lợi thế thương mại nếu có. Cột A: Ghi số thứ tự Cột B: Diễn giải nội dung các khoản phân bổ. Cột 1: Ghi tổng số tiền chênh lệch cần phải khấu hao (phân bổ) Từ cột 3 đến cột 6: Ghi sổ tiền chênh lệch phải khấu hao (phân bổ ) hàng năm. Biểu 3.3: Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết. Đơn vị………………………….. Mẫu số S42-DN Địa chỉ…………………………. (Ban hành theo QĐ số 15/2006/QĐ-BTC Ngày 20/03/2006 SỔ THEO DÕI PHÂN BỔ CÁC KHOẢN CHÊNH LỆCH PHÁT SINH KHI MUA KHOẢN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN KẾT STT Nội dung phân bổ Tổng sô chênh lệch Thời gian khấu hao (phân bổ) Năm Năm Năm ….. A B 1 2 3 4 5 6 1 Công ty liên kết A - Chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của TSCĐ - Lợi thế thương mại Cộng số phân bổ hàng năm 2 Công ty liên kết B - Chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của TSCĐ - Lợi thế thương mại Cộng số phân bổ hàng năm 3 Công ty liên kết C - Chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của TSCĐ - Lợi thế thương mại Cộng số phân bổ hàng năm - Số này có…..trang, đánh số từ trang 01 đến trang… - Ngày mở sổ:……….. Ngày….. tháng….. năm….. Người ghi sổ Kế toán trưởng (Ký, họ tên) (Ký, họ tên) * Hoạt động kế toán khoản đầu tư tài chính dài hạn khác có thể bổ sung sổ chi tiết đầu tư chứng khoán. Sổ này được mở theo từng loại tài khoản (đầu tư chứng khoán dài hạn) và theo từng loại chứng khoán có cùng mệnh giá, tỷ lệ lãi suất được hưởng và phương thức thanh toán lãi suất. Căn cứ và phương pháp ghi sổ Cột A: Ghi ngày, tháng ghi sổ Cột B, C: Ghi số hiệu, ngày, tháng của chứng từ dùng để ghi sổ. Cột D: Ghi diễn giải nội dung nghiệp vụ kinh tế phát sinh Cột E: Ghi số hiệu tài khoản đối ứng. Cột 1: Ghi số lượng chứng khoán mua vào. Cột 2: Ghi số tiền mua chứng khoán trong kỳ. Cột 3: Ghi số lượng chứng khoán xuất bán hoặc thanh toán trong kỳ. Cột 4: Ghi giá vốn của chứng khoán xuất bán hoặc thanh toán. Cột 5: Ghi số lượng chứng khoán còn lại cuối kỳ. Cột 6: Ghi giá trị chứng khoán còn lại cuối kỳ. Biểu 3.4: Sổ chi tiết đầu tư chứng khoán Đơn vị………………………….. Mẫu số S42-DN Địa chỉ…………………………. (Ban hành theo QĐ số 15/2006/QĐ-BTC Ngày 20/03/2006 SỔ CHI TIẾT ĐẦU TƯ CHỨNG KHOÁN (Dùng cho TK 121, 228) Tài khoản:…………………….. Loại chứng khoán:……………Đơn vị phát hành…………… Mệnh giá…………Lãi suất……Thời hạn thanh toán………. Ngày tháng Chứng từ Diễn giải TK đối ứng Số phát sinh Số dư Số hiệu Ngày tháng Mua vào Xuất ra Số lượng Thành tiền Số lượng Thành tiền Số lượng Thành tiền A B C D E 1 2 3 4 5 6 - Số dư đầu kỳ - Số phát sinh trong kỳ ………… ………… - Số này có…..trang, đánh số từ trang 01 đến trang… - Ngày mở sổ:……….. Ngày….. tháng….. năm….. Người ghi sổ Kế toán trưởng (Ký, họ tên) (Ký, họ tên) 3.3.3. Các kiến nghị để thực hiện các giải pháp trên 3.3.3.1. Kiến nghị thuộc quản lý vĩ mô Quản lý vĩ mô của Nhà nước đối với nền kinh tế là một điều kiện để đảm bảo cho nền kinh tế phát triển ổn định. Nhà nước phải không ngừng đổi mới và hoàn thiện các công cụ quản lý vĩ mô của mình để cải thiện môi trường pháp lý chung, cải cách hệ thống pháp lý về kế toán để kế toán hoạt động đầu tư tài chính ngày càng hoàn thiện. Nhà nước cần nghiên cứu ban hành những hướng dẫn phù hợp với thực tế hoạt động tại các đơn vị về một số các nội dung: Hướng dẫn xử lý một số nghiệp vụ đầu tư tài chính phức tạp bằng các thông tư hướng dẫn cụ thể Thường xuyên bám sát tình hình đầu tư tài chính ở trong nước với thế giới để có được sự điều chỉnh bởi vì hoạt động đầu tư tài chính luôn luôn vận động thay đổi, nếu không cập nhật sự thay đổi đó dễ dẫn tới sự lạc hậu 3.3.2. Kiến nghị đối với tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam 1. Đào tạo đội ngũ cán bộ tài chính - kế toán Do quy mô hoạt động của tập đoàn tương đối lớn, do sự thay đổi của chế độ kế toán Việt Nam và yêu cầu phải áp dụng các chuẩn mực kế toán Việt Nam vào công tác kế toán đòi hỏi tập đoàn phải không ngừng tổ chức đào tạo, cập nhật kiến thức chuyên môn nghiệp vụ cho cán bộ tài chính - kế toán. Đồng thời, tập đoàn có đội ngũ cán bộ kế toán chuyên nghiệp trong công tác hạch toán kế toán nhưng còn thiếu kinh nghiệm trong lĩnh vực phân tích tài chính. Do đó, một đội ngũ chuyên viên tài chính có khả năng phân tích hoạt động đầu tư tài chính nhằm đưa ra ý kiến tham mưu cho lãnh đạo tập đoàn trong việc hoạch định chính sách tài chính là một nhu cầu tất yếu. 2. Ứng dụng công nghệ thông tin vào quản lý Trong những năm vừa qua, tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt nam đã rất quan tâm đến việc đầu tư cho công nghệ thông tin để xây dựng hệ thống phần mềm quản lý. Tuy nhiên, phần mềm kế toán vẫn chưa được xây dựng đồng bộ để đáp ứng yêu cầu của công tác hạch toán và trợ giúp trong việc kế toán hoạt động đầu tư tài chính. KẾT LUẬN Hoạt động đầu tư tài chính không còn là hoạt động mới mẻ ở Việt Nam tuy nhiên hoạt động này luôn luôn vận động, biến đổi không ngừng theo xu hướng vận động của thế giới. Kế toán trong hoạt động phức tạp đó cũng không tránh khỏi những sai sót trong quá trình hạch toán. Trước thực tế đó, luận văn đã nghiên cứu cách thức vận dụng các chuẩn mực kế toán Việt Nam và các văn bản hướng dẫn thực hành kế toán cũng như một số tài liệu khác để áp dụng vào kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam. Luận văn đã đề cập đến những vấn đề cơ bản sau: Chương I, luận văn đã đề cập đến những vấn đề lý luận cơ bản về kế toán hoạt động đầu tư tài chính trong doanh nghiệp. Chương này ngoài việc trình bày về khái niệm đầu tư tài chính, các hình thức đầu tư tài chính còn đề cập đến kế toán hoạt động đầu tư tài chính theo quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam Chương II, giới thiệu tổng quan về tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt nam, tổ chức bộ máy kế toán; trình bày về thực trạng hoạt động kế toán đầu tư tài chính tại Tập đoàn . Từ đó gợi mở phương hướng và giải pháp hoàn thiện. Chương III, đã đề xuất phương hướng và giải pháp để hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn góp phần cho yêu cầu quản lý kế toán hoạt động đầu tư tài chính tại Tập đoàn Bưu chính viễn thông Việt Nam. Tuy nhiên, kinh nghiệm và trình độ của cá nhân còn nhiều hạn chế nên luận văn không thể tránh khỏi những thiếu sót. Tác giả mong nhận được sự góp ý của thầy cô, đồng nghiệp và các nhà chuyên môn để luận văn được hoàn thiện hơn. Cuối cùng, em xin chân thành cảm ơn TS. Đoàn Vân Anh đã tận tình hướng dẫn em hoàn thành luận văn này. TÀI LIỆU THAM KHẢO Bộ tài chính (2008), Chế độ kế toán doanh nghiệp quyển 1 và quyển 2, NXB Tài chính. Bộ tài chính ( 2006), Quyết định số 15/2006/QĐ-BCTC ngày 20/03/2006 về việc banh hành chế độ kế toán áp dụng cho các doanh nghiệp lớn. Bộ tài chính (2004), Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam quyển 3, NXB Tài chính Hà Nội. Nguyễn Văn Công (2007), Hệ thống câu hỏi trắc nghiệm & bài tập – bài giải, NXB Đại học kinh tế quốc dân. Nguyễn Thị Đông (2002), Lý thuyết hạch toán kế toán, NXB Tài chính, Hà Nội. Lê Thị Hòa (2006), Sơ đồ hướng dẫn kế toán doanh nghiệp Việt Nam, NXB Tài chính. Quốc Hội (2003), Luật kế toán do Quốc hội nước Cộng hoà xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua tại kỳ họp thứ 3, Quốc hội khoá XI ngày 17/06/2003. ._.