Hoàn thiện công tác lập kế hoạch kiểm toán của Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn tài chính quốc tế - IFC

LỜI MỞ ĐẦU Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán có vai trò quan trọng, chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán đúng đắn sẽ là cơ sở để kiểm toán viên thu thập bằng chứng hợp lý để đưa ra ý kiến xác đáng về tình hình tài chính của khách hàng. Trong điều kiện Việt Nam hiện nay, hoạt động kiểm toán nói chung cũng như hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là những hoạt động hết sức mới mẻ. Trong khi hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán chưa đầy đủ, nội dung, quy trình cũng như phương pháp được vận dụng trong các cuộc kiểm toán ở Việt Nam mới ở giai đoạn đầu, nguồn tài liệu thiếu cả về số lượng và chất lượng. Do vậy, việc lập kế hoạch kiểm toán cần được coi trọng để đảm bảo chất lượng và hiệu quả cho cuộc kiểm toán. Với ý nghĩa đó, Em đã chọn Đề tài “ Hoàn thiện công tác lập kế hoạch kiểm toán của Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn tài chính quốc tế - IFC” làm Khoá luận tốt nghiệp của mình. Mục đích nghiên cứu của đề tài là đưa ra một số ý kiến nhằm hoàn thiện công tác lập kế hoạch kiểm toán tại Công ty IFC trên cơ sở đối chiếu, so sánh giữa lý thuyết và thực tiễn. Khoá luận tốt nghiệp của Em gồm ba phần chính: Phần I: Những vấn đề lý luận chung về trình tự lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính; Phần II: Thực trạng công tác lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn tài chính quốc tế - IFC; Phần III: Một số ý kiến nhằm hoàn thiện công tác lập kế hoạch kiểm toán tại Công ty Kiểm toán và Tư vấn tài chính quốc tế; Với kiến thức đã được học trong nhà trường và tự tích luỹ kinh nghiệm, Em đã thực hiện luận văn bằng lý luận của chủ nghĩa duy vật biện chứng kết hợp với phương pháp của toán học, của nghiệp vụ kế toán và phương pháp kiểm toán Mặc dù đã hết sức cố gắng nhưng do thời gian và trình độ có hạn nên khoá luận tốt nghiệp của Em không thể tránh khỏi những thiếu sót, kính mong các thầy giáo, cô giáo góp ý và chỉ bảo. Cuối cùng, Em xin chân thành cảm ơn Thầy giáo GS.TS Nguyễn Quang Quynh và các anh chị kiểm toán viên tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn tài chính quốc tế - IFC đã hướng dẫn và giúp đỡ Em hoàn thành Khóa luận tốt nghiệp này. PHẦN I: NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CHUNG VỀ TRÌNH TỰ LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1 Khái niệm và vai trò của lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính 1.1.1 Khái niệm về kế hoạch kiểm toán và lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính Theo Từ điển Tiếng Việt, “kế hoạch” được giải nghĩa là: “ Sự sắp đặt hoặc định hướng đường lối có hệ thống về những công việc dự định phải làm”. Theo quan điểm hiện đại: “kiểm toán là việc xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động cần được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực.” Kết hợp hai định nghĩa trên, ta có thể hiểu kế hoạch kiểm toán là sự sắp đặt hoặc định hướng đường lối có hệ thống những công việc kiểm toán dự định sẽ làm để xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán là quá trình cân đối tích cực giữa nhu cầu kiểm toán và nguồn lực đã có trong một cuộc kiểm toán. Cụ thể, đó là việc xác định những công việc cụ thể cần phải làm và trên cơ sở lượng hoá qui mô từng việc xác định thời gian và nguồn lực hoàn thành. Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà kiểm toán viên thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như các điều kiện cần thiết khác cho kiểm toán. Nó chi phối tới chất lượng và hiệu quả của toàn bộ cuộc kiểm toán. Vì vậy, kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách khoa học, có khả năng bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán. Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán được lập, kiểm toán viên thực hiện các thủ tục cần thiết, phát hiện gian lận và sai sót và thu thập đầy đủ các bằng chứng có giá trị làm căn cứ cho kết luận kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán cũng đã được quy định rõ ràng trong các chuẩn mực kiểm toán hiện hành, Chuẩn mực Thứ Tư trong mười chuẩn mực kiểm toán được thừa nhận rộng rãi (GAAS) đòi hỏi công tác kiểm toán phải được lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý nếu có phải giám sát đúng đắn. Trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 cũng nêu rõ “ Kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo cuộc kiểm toán được tiến hành một cách có hiệu quả”. ( Mục 02) Như vậy, việc lập kế hoạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu cầu chính của cuộc kiểm toán nhằm chuẩn bị những điều kiện cơ bản trong công tác kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ bản trong công tác kiểm toán đã được quy định thành chuẩn mực và đòi hỏi các kiểm toán viên phải tuân theo đầy đủ nhằm đảm bảo tiến hành công tác kiểm toán có hiệu quả và chất lượng. Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 chia kế hoạch kiểm toán thành ba bộ phận: kế hoạch chiến lược, kế hoạch tổng thể và chương trình kiểm toán. Kế hoạch chiến lược là định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm và phương pháp tiếp cận chung của cuộc kiểm toán do cấp chỉ đạo vạch ra dựa trên hiểu biết về tình hình hoạt động và môi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Số 300: “ Kế hoạch chiến lược phải được lập cho các cuộc kiểm toán lớn về quy mô, tính chất phức tạp, địa bàn hoạt động và kiểm toán Báo cáo tài chính của nhiều năm”. ( Mục 13 ) Cuộc kiểm toán lớn về quy mô là cuộc kiểm toán BCTC tổng hợp (hoặc BCTC hợp nhất) của tổng công ty, trong đó có nhiều công ty, đơn vị trực thuộc cùng loại hình hoặc khác loại hình kinh doanh. Cuộc kiểm toán có tính chất phức tạp là cuộc kiểm toán có tranh chấp, kiện tụng hoặc có nhiều hoạt động mới mà kiểm toán viên và công ty kiểm toán chưa có nhiều kinh nghiệm. Cuộc kiểm toán địa bàn rộng là cuộc kiểm toán của đơn vị có nhiều đơn vị cấp dưới nằm trên nhiều tỉnh thành kể cả các chi nhánh ở nước ngoài. Kế hoạch chiến lược ghi nhận các thông tin chủ yếu về đơn vị cần được kiểm toán, các vấn đề trọng yếu cần đặc biệt quan tâm xét đoán, các rủi ro có thể phát sinh, các quyết định chủ yếu đối với từng phần việc mà cuộc kiểm toán cần được thực hiện. Kế hoạch chiến lược do một thành viên trong ban giám đốc lập sau khi nghiên cứu một số thông tin, trực tiếp khảo sát thực tế về khách hàng. Nó là cơ sở lập kế hoạch kiểm toán tổng thể, đồng thời là cơ sở chỉ đạo thực hiện và soát xét kết quả cuộc kiểm toán. Kế hoạch chiến lược được lập thành một văn bản riêng hoặc lập thành một phần riêng trong kế hoạch kiểm toán tổng thể. Hiện nay, nhu cầu kiểm toán ngày một tăng cao. Khách hàng của các công ty kiểm toán có thể hoạt động trong nhiều lĩnh vực khác nhau hoặc thuộc những loại hình doanh nghiệp khác nhau. Để đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán, đối với những khách hàng có quy mô lớn, hoạt động trong lĩnh vực phức tạp thì các công ty kiểm toán cần thực hiện lập kế hoạch chiến lược để có những hướng dẫn cụ thể hơn cho việc lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và cũng là cơ sở chỉ đạo thực hiện và soát xét kết quả cuộc kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán tổng thể phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể là việc cụ thể hoá kế hoạch chiến lược và phương pháp tiếp cận chi tiết về nội dung, lịch trình và phạm vi dự kiến của các thủ tục kiểm toán. Căn cứ vào kế hoạch kiểm toán tổng thể, các công việc kiểm toán được thực hiện một cách có hiệu quả và đúng với thời gian dự kiến. Theo “ Sổ tay các thuật ngữ thông dụng về kiểm toán”, kế hoạch kiểm toán tổng thể là văn bản ghi nhận các thông tin cơ bản về khách hàng và các công việc chủ yếu mà kiểm toán viên phải thực hiện để hoàn thành cuộc kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán tổng thể bao gôm các thông tin chính sau: Tập hợp những hiểu biết về hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng về hệ thống kế toán và chế độ kế toán mà khách hàng đang áp dụng. Nhận biết về hệ thống kiểm soát nội bộ hiện có của khách hàng và dự đoán độ tin cậy của hệ thống này. Xác định phạm vi kiểm toán, các phần việc trọng yếu, các biện pháp nghiệp vụ sẽ được áp dụng. Dự kiến nhân sự, các văn bản pháp quy hữu quan, tổ chức phối hợp các bước công việc trong quá trình thực thi, tiến độ thực hiện. Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về công việc kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các kiểm toán viên cũng như dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập. Trọng tâm của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thiết thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm toán. 1.1.2 Vai trò của lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính. Lập kế hoạch kiểm toán có vai trò quan trọng, chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. Ý nghĩa của giai đoạn này thể hiện ở một số điểm sau: Thứ nhất: Kế hoạch kiểm toán giúp kiểm toán viên thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm cơ sở để đưa ra các ý kiến xác đáng về các báo cáo tài chính, từ đó giúp kiểm toán viên hạn chế những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng cao hiệu quả công việc và giữ uy tín nghề nghiệp đối với khách hàng; Thứ hai: Kế hoạch kiểm toán giúp các kiểm toán viên có thể phối hợp hiệu quả với nhau cũng như phối hợp hiệu quả với các bộ phận có liên quan như kiểm toán nội bộ, các chuyên gia bên ngoài, đồng thời qua sự phối hợp hiệu quả đó, nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán, đồng thời nâng cao uy tín với khách hàng; Thứ ba: Kế hoạch kiểm toán thích hợp là căn cứ để công ty kiểm toán tránh xảy ra những bất đồng với khách hàng. Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã lập, kiểm toán viên thống nhất với khách hàng về nội dung công việc sẽ thực hiện, thời gian tiến hành kiểm toán; Thứ tư: Căn cứ vào kế hoạch kiểm toán đã được lập, kiểm toán viên có thể kiểm soát và đánh giá chất lượng công việc đã và đang thực hiện, góp phần nâng cao chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán; 1.2. Trình tự lập kế hoạch kiểm toán Kế hoạch kiểm toán gồm ba bộ phận: kế hoạch chiến lược, kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán. Kế hoạch chiến lược là cơ sở lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và kế hoạch kiểm toán tổng thể là cơ sở lập kế hoạch kiểm toán tổng thể. Vì vậy, trình tự lập kế hoạch kiểm toán sẽ bắt đầu từ lập kế hoạch chiến lược, sau đó lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và cuối cùng thiết kế chương trình kiểm toán. 1.2.1 Lập kế hoạch chiến lược Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300: Kế hoạch chiến lược phải được lập cho cuộc kiểm toán lớn về quy mô, tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm toán Báo cáo tài chính của nhiều năm. ( Mục 13 ) Kế hoạch chiến lược là cơ sở để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể. Mặt khác, chương trình kiểm toán được thiết kế dựa trên kế hoạch kiểm toán. Vì vậy, đối với các cuộc kiểm toán yêu cầu lập kế hoạch chiến lược thì kế hoạch chiến lược phải được thực hiện một cách chính xác bởi những người có nhiều kinh nghiệm. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300, Kế hoạch chiến lược vạch ra mục tiêu, định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm, phương pháp tiếp cận và tiến trình của cuộc kiểm toán. Nội dung và các bước công việc của kế hoạch chiến lược gồm: Thứ nhất: Tình hình kinh doanh của khách hàng (tổng hợp thông tin về lĩnh vực hoạt động, loại hình doanh nghiệp, hình thức sở hữu, công nghệ sản xuất, tổ chức bộ máy quản lý và thực tiễn hoạt động của đơn vị). Đặc biệt lưu ý đến những nội dung chủ yếu như: động lực cạnh tranh, phân tích thái cực kinh doanh của doanh nghiệp cũng như các yếu tố về sản phẩm, thị trường tiêu thụ, giá cả và các hoạt động hỗ trợ sau bán hàng…; Thứ hai: Xác định những vấn đề liên quan đến báo cáo tài chính như chế độ kế toán, chuẩn mực kế toán áp dụng, yêu cầu về lập báo cáo tài chính và quyền hạn của công ty; Thứ ba: Xác định những vùng chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng của nó tới báo cáo tài chính (đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát); Thứ tư: Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ; Thứ năm: Xác định mục tiêu kiểm toán trọng tâm và phương pháp tiếp cận kiểm toán; Thứ sáu: Xác định nhu cầu về sự hợp tác của các chuyên gia: Chuyên gia tư vấn pháp luật, kiểm toán viên nội bộ, kiểm toán viên khác và các chuyên gia khác như kỹ sư xây dựng, kỹ sư nông nghiệp…; Thứ bảy: Dự kiến nhóm trưởng và thời gian thực hiện; Thứ tám: Giám đốc duyệt và thông báo kế hoạch chiến lược cho nhóm kiểm toán. Căn cứ kế hoạch chiến lược đã được phê duyệt, trưởng nhóm kiểm toán lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán; 1.2.2 Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể Kế hoạch kiểm toán tổng thể phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán, trong đó mô tả phạm vi dự kiến và cách thức tiến hành công việc kiểm toán. Tuy nhiên, tuỳ theo quy mô của khách hàng, tính chất phức tạp của công việc kiểm toán, mà hình thức và nội dung của kế hoạch kiểm toán tổng thể trong mỗi cuộc kiểm toán có thể khác nhau. Đối với các cuộc kiểm toán không cần phải lập kế hoạch chiến lược thì kế hoạch kiểm toán gồm kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán. Khi đó lập kế hoạch kiểm toán gồm các công việc sau: Sơ đồ1.1 Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phương pháp kiểm toán Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trình kiểm toán 1.2.2.1 Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán 1.2.2.1.1Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán Trước khi chấp nhận một cuộc kiểm toán, công ty kiểm toán phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm toán viên hay làm hại đến uy tín của công ty hay không. Để có được nhận định chính xác, công ty cần tiến hành các bước công việc sau: Thứ nhất: Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng; Chuẩn mực Kiểm toán số 220 - Kiểm soát chất lượng đối với việc thực hiện một hợp đồng kiểm toán của một công ty kiểm toán cho rằng kiểm toán viên phải xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng khi đánh giá khả năng chấp nhận hợp đồng. Một trong 5 bộ phận của hệ thống kiểm soát chất lượng được xác định trong chuẩn mực này là việc thiết kế các chính sách và thủ tục về khả năng chấp nhận và tiếp tục khách hàng cũng như chấp nhận và tiếp tục hợp đồng kiểm toán. Các thủ tục và chính sách này phải đảm bảo việc ra quyết định chấp nhận hay không chấp nhận kiểm toán của kiểm toán viên là xác đáng. Cụ thể, các chính sách này phải đảm bảo thích đáng rằng khả năng chấp nhận một khách hàng có ban quản lý thiếu liêm chính là nhỏ nhất. Tuy nhiên, điều đó không có nghĩa là công ty kiểm toán phải đảm bảo tính liêm chính của ban giám đốc khách hàng hay phải có trách nhiệm đối với bất kỳ một cá nhân hay tổ chức nào nhưng phải có trách nhiệm với bản thân công ty về việc chấp nhận, từ chối khách hàng. Để đưa ra quyết định chấp nhận hay từ chối một khách hàng thì kiểm toán viên phải xem xét tính độc lập, khả năng phục vụ tốt khách hàng và tính liêm chính của ban quản trị doanh nghiệp khách hàng. Thứ hai: Tính liêm chính của Ban giám đốc khách hàng; Tính liêm chính của Ban giám đốc là bộ phận cấu thành then chốt của môi trường kiểm soát, là nền tảng cho tất cả các bộ phận khác của hệ thống kiểm soát nội bộ. Môi trường kiểm soát ảnh hưởng trực tiếp tới hiệu quả của các thủ tục kiểm soát. Vì vậy, tính liêm chính của Ban giám đốc rất quan trọng đối với quy trình kiểm toán bởi lẽ Ban giám đốc có thể phản ánh sai các nghiệp vụ hoặc dấu diếm các thông tin dẫn tới sai sót trên báo cáo tài chính. Thêm vào đó, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 240 – Gian lận và sai sót, nhấn mạnh tầm quan trọng về đặc thù của Ban giám đốc và ảnh hưởng của nó tới môi trường kiểm soát như nhân tố rủi ro ban đầu của việc báo cáo gian lận các thông tin tài chính. Những nghi ngại về tính liêm chính của Ban giám đốc có thể nghiêm trọng đến nỗi ki kết luận rằng cuộc kiểm toán không thể thực hiện được. Thứ ba: Liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm; Đối với khách hàng mà trước đây được kiểm toán bởi một công ty kiểm toán khác thì kiểm toán vien mới chủ động liên lạc với kiểm toán viên cũ vì đây là nguồn thông tin đầu tiên để đánh giá khách hàng. Qua kiểm toán viên cũ, kiểm toán viên mới có thể tìm hiểu một số thông tin quan trọng như tính liêm chính của ban giám đốc, những bất đồng giữa ban giám đốc và kiểm toán viên tiền nhiệm về các nguyên tắc kế toán, thủ tục kiểm toán, lý do khách hàng thay đổi kiểm toán viên. Ngoài ra, việc xem xét hồ sơ kiểm toán năm trước cũng hỗ trợ cho kiểm toán viên trong giai đoạn lập kế hoạch. Đối với khách hàng mà chưa từng được kiểm toán lần nào, kiểm toán viên thu thập thông tin về khách hàng qua sách báo, tạp chí, thẩm tra các bên thông tin về khách hàng như ngân hàng… Đối với khách hàng cũ, hàng năm, kiểm toán viên cập nhật thông tin về khách hàng và đánh giá xem liệu có rủi ro nào khiến kiểm toán viên phải ngừng cung cấp dịch vụ kiểm toán hay không. Kiểm toán viên có thể ngừng cung cấp dịch vụ cho khách hàng trong trường hợp hai bên có mâu thuẫn về các vấn đề như: phạm vi thích hợp của cuộc kiểm toán, loại báo cáo kiểm toán phải công bố, tiền thù lao hoặc giữa hai bên có vụ kiện tụng hoặc trong trường hợp kiểm toán viên cho rằng khách hàng thiếu tính liêm chính … từ những thông tin thu được, kiểm toán viên có thể cân nhắc đánh giá khả năng chấp nhận hay tiếp tục kiểm toán cho khách hàng. Ngoài ra, công ty kiểm toán cần xác định khả năng có thể kiểm toán của khách hàng. Đây là một yếu tố quan trọng ảnh hưởng quyết định chấp nhận hay từ chối kiểm toán khách hàng. Ví dụ nếu hệ thống kế toán của khách hàng không cung cấp đầy đủ các bằng chứng cho nghiệp vụ kinh tế phát sinh và đảm bảo các nghiệp vụ đã được ghi chép đầy đủ thì kiểm toán viên khó có thể chấp nhận lời mời kiểm toán của khách hàng. Vì trong trường hợp đó, kiểm toán viên khó có thể có bằng chứng tin cậy và đầy đủ làm cơ sở cho ý kiến của kiểm toán viên về các BCTC. 1.2.2.1.2 Nhận diện các lý do kiểm toán của khách hàng Thực chất, việc nhận diện các lý do kiểm toán của khách hàng là xác định người sử dụng BCTC và mục đích sử dụng báo cáo của họ. Để biết được điều đó, kiểm toán viên phỏng vấn trực tiếp ban giám đốc khách hàng (đối với khách hàng mới) hoặc dựa vào kinh nghiệm của cuộc kiểm toán được thực hiện trước đó (đối với khách hàng cũ). Việc xác định người sử dụng BCTC và mục đích của họ là hai yếu tố chính ảnh hưởng đến số lượng bằng chứng cần thu thập và mức độ chính xác của các ý kiến mà kiểm toán viên đưa ra trong báo cáo kiểm toán. Cụ thể, nếu các BCTC được sử dụng rộng rãi thì mức độ trung thực, hợp lý của các thông tin trên BCTC được đòi hỏi càng cao và do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng như qui mô và độ phức tạp của cuộc kiểm toán cần tăng lên. Điều này lại đòi hỏi phải có số lượng và cơ cấu kiểm toán viên thích hợp để thực hiện cuộc kiểm toán. Như vậy, thông tin qua việc nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng, công ty kiểm toán cần ước lượng mức độ phức tạp của cuộc kiểm toán, từ đó lựa chọn đội ngũ nhân viên thích hợp để thực hiện cuộc kiểm toán. 1.2.2.1.3 Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán không chỉ hướng tới hiệu quả của cuộc kiểm toán mà còn tuân thủ các Chuẩn mực Kiểm toán chung được thừa nhận. Chuẩn mực Kiểm toán chung đầu tiên đã nêu rõ quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi một hoặc nhiều người đã được đào tạo đầy đủ, thành thạo như một kiểm toán viên. Việc lựa chọn này được tiến hành trên yêu cầu về số người, trình độ khả năng và yêu cầu chuyên môn kĩ thuật và thường do Ban giám đốc công ty kiểm toán trực tiếp chỉ đạo. Với hợp đồng kiểm toán lớn, đội ngũ kiểm toán viên thường ở các mức kinh nghiệm khác nhau và có sự tham gia của các chuyên gia, còn đối với các hợp đồng nhỏ chỉ cần một hoặc hai thành viên trong nhóm kiểm toán. Trong quá trình lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán, công ty kiểm toán cần quan tâm tới ba vấn đề sau: Thứ nhất: Nhóm kiểm toán có những người có khả năng giám sát thích đáng các nhân viên mới chưa có nhiều kinh nghiệm. Do các trợ lý kiểm toán mới thường không tự tin khi thực hiện công tác kiểm toán do thiếu kinh nghiệm hoặc không hiểu rõ các thủ tục ấy và đánh giá kết quả thu được và đôi khi các trợ lý kiểm toán thực hiện một cách máy móc các thủ tục kiểm toán dựa theo chương trình kiểm toán trong hồ sơ kiểm toán năm trước. Thứ hai: Công ty kiểm toán cần tránh thay đổi kiểm toán viên trong các cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiểu năm. Việc tham gia kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm có thể giúp kiểm toán viên tích luỹ được nhiều kinh nghiệm cũng như có được hiểu biết sâu sắc về ngành nghề kinh doanh của khách hàng đang được kiểm toán; Thứ ba: ưu tiên kiểm toán viên có kiến thức và kinh nghiệm về ngành nghề kinh doanh của khách hàng thực hiện kiểm toán; Việc quan tâm đầy đủ các vấn đề trên khi lựa chọn đội ngũ kiểm toán sẽ góp phần giúp công ty kiểm toán thực hiện cuộc kiểm toán chất lượng và có hiệu quả. 1.2.2.1.4 Hợp đồng kiểm toán Khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng và xem xét các vấn đề nêu trên, bước cuối cùng trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán mà công ty kiểm toán phải đạt được là một hợp đồng kiểm toán. Hợp đồng kiểm toán là sự thoả thuận chính thức bằng văn bản giữa công ty kiểm toán và khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ có liên quan. Ở nhiều nước thay vì sử dụng hợp đồng kiểm toán, người ta có thể sử dụng thư hẹn kiểm toán. Thư hẹn kiểm toán thường do kiểm toán viên soạn thảo và gửi cho khách hàng, nếu khách hàng chấp thuận các điều khoản trong hợp đồng thì họ sẽ ký vào thư hợp đồng và gửi trả lại một bản sao đã ký cho công ty kiểm toán. Ở Việt Nam, công ty kiểm toán và khách hàng gặp gỡ trực tiếp, thoả thuận hợp đồng và ký một cách trực tiếp. Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam quy định hợp đồng kiểm toán phải được lập và ký chính thức trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo vệ quyền lợi của khách hàng và của công ty kiểm toán. Trong một số trường hợp đặc biệt, nếu khách hàng và công ty kiểm toán sử dụng văn bản cam kết thay cho hợp đồng thì văn bản cam kết phải đảm bảo các điều khoản về điều kiện cơ bản của hợp đồng kiểm toán. Đây là một điều kiện thuận lợi cho hoạt động kiểm toán của các hãng quốc tế tại Việt Nam và sự liên kết giữa các hãng này với công ty kiểm toán Việt Nam trong quá trình kiểm toán các công ty, các dự án có vốn đầu tư nước ngoài Ngoài ra, việc ký kết hợp đồng kiểm toán phải tuân thủ các quy định của pháp luật ban hành về hợp đồng kinh tế. Điều này hoàn toàn phù hợp với thực tế Việt Nam khi hoạt động kiểm toán chưa được hiểu biết rộng rãi và môi trường pháp lý cho hoạt động kiểm toán chưa ổn định Hợp đồng kiểm toán sẽ bao gồm các nội dung sau: Một là, Mục đích và phạm vi kiểm toán: Mục tiêu của cuộc kiểm toán là cái đích cần đạt tới đồng thời là thước đo kết quả của mỗi cuộc kiểm toán cụ thể. Phạm vi kiểm toán là giới hạn về không gian và thời gian của đối tượng kiểm toán, thường được xác định cùng với việc xác định mục tiêu của cuộc kiểm toán. Trong cuộc kiểm toán BCTC, phạm vi kiểm toán thường là toàn bộ BCTC của một năm tài chính. Hai là, Trách nhiệm của Ban giám đốc khách hàng và kiểm toán viên : Ban giám đốc có trách nhiệm trong việc lập và trình bày trung thực các thông tin trên BCTC, kiểm toán viên có trách nhiệm đưa ra ý kiến độc lập về BCTC dựa trên kết quả của cuộc kiểm toán và trách nhiệm của công ty khách hàng trong việc cung cấp tài liệu và thông tin liên quan đến công việc kiểm toán. Ba là, Hình thức thông báo kết quả kiểm toán: Kết quả kiểm toán thường được biểu hiện cụ thể dưới một báo cáo kiểm toán có kèm theo một thư quản lý trong đó nêu rõ những khiếm khuyết của hệ thống kiểm soát nội bộ hoặc những gợi ý sửa chữa khiếm khuyết này. Bốn là, Thời gian tiến hành cuộc kiểm toán: Trong hợp đồng kiểm toán, công ty kiểm toán và khách hàng cùng nhau thoả thuận về thời gian nghiên cứu sơ bộ, thời gian kiểm toán chính thức, thời điểm kết thúc kiểm toán và phát hành Báo cáo kiểm toán. Năm là, Căn cứ tính giá phí cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán: Phí kiểm toán BCTC thường được xác định căn cứ vào thời gian làm việc của các cấp bậc kiểm toán viên khác nhau trong cuộc kiểm toán. Sáu là, Xác định rằng kiểm toán viên không chịu trách nhiệm những sai sót do bản chất và hạn chế vốn có của hệ thống kế toán, kiểm soát nội bộ và kiểm toán. Hợp đồng kiểm toán là cơ sở pháp lý để kiểm toán viên chính thực hiện các bước tiếp theo của cuộc kiểm toán và có ảnh hưởng đến trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên đối với khách hàng, nó đảm bảo cho một cuộc kiểm toán thực thi. Sau khi hợp đồng kiểm toán được ký kết, công ty kiểm toán trở thành chủ thể kiểm toán chính thức của khách hàng. 1.2.2.2 Thu thập thông tin cơ sở Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, công việc tiếp theo là lập kế hoạch kiểm toán tổng thể. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên thu thập hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá đầu về mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm toán khác. Trong giai đoạn chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên đã tiến hành tìm hiểu về khách hàng. Tuy nhiên, đó là sự tìm hiểu có tính chất khái quát và sơ bộ để xác định khả năng chấp nhận kiểm toán. Trong giai đoạn này, việc thu thập thông tin cơ sở về khách hàng chi tiết và phức tạp hơn. 1.2.2.2.1 Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng Khách hàng của các công ty kiểm toán có thể kinh doanh, hoạt động trong nhiều lĩnh vực khác nhau. Mỗi ngành có những hệ thống kế toán riêng và áp dụng những nguyên tắc kế toán đặc thù. Thêm vào đó, tầm quan trọng của mỗi nguyên tắc kế toán thay đổi theo ngành kinh doanh của khách hàng. Vì vậy, tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng là một bước công việc không thể thiếu khi lập kế hoạch kiểm toán. Thông qua đó, kiểm toán viên xác định những yếu tố, nghiệp vụ trong thực tiễn hoạt động của khách hàng có thể ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán. Những hiểu biết chung về ngành nghề kinh doanh bao gồm những hiểu biết chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức và hoạt động của đơn vị kiểm toán. Kiểm toán viên còn phải hiểu cả những khía cạnh đặc thù của một tổ chức cụ thể như: cơ cấu tổ chức, dây chuyền và các dịch vụ sản xuất, cơ cấu vốn, chức năng và vị trí của kiểm toán nội bộ… để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và các hoạt động có thể tác động đến BCTC và để thực hiện quá trình so sánh khách hàng này với các đơn vị khác trong ngành. Kiểm toán viên có thể có được hiểu biết này bằng nhiều cách nhưng phương pháp thường được sử dụng nhiều nhất là trao đổi với kiểm toán viên, những người đã tiến hành kiểm toán cho khách hàng những năm trước hoặc đã kiểm toán cho khách hàng khác trong cùng ngành nghề kinh doanh hoặc trao đổi trực tiếp với nhân viên, Ban giám đốc của khách hàng. Ngoài ra, kiểm toán viên nghiên cứu các sách báo, tạp chí chuyên ngành để có được những thông tin cần thiết. 1.2.2.2.2 Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung Hồ sơ kiểm toán của các năm trước thường chứa đựng nhiều thông tin về khách hàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm hoạt động khác. Ngoài ra, đa phần các công ty kiểm toán đều duy trì hồ sơ kiểm toán chung đối với khách hàng. Hồ sơ này có các bản sao của các tài liệu như: sơ đồ tổ chức bộ máy, điều lệ công ty, chính sách tài chính, kế toán… Qua đó kiểm toán viên sẽ tìm thấy những thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng. Việc cập nhật và xem xét sổ sách của công ty rất cần thiết vì qua đó kiểm toán viên không chỉ xác định được các quyết định của nhà quản lý có phù hợp với luật pháp của Nhà nước, đối với chính sách hiện hành của công ty hay không mà còn giúp kiểm toán viên hiểu được bản chất của các số liệu cũng như sự biến động của chúng trên các BCTC được kiểm toán. 1.2.2.2.3 Thăm quan nhà xưởng Việc thăm quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những điều mắt thấy tai nghe về quy trình sản xuất kinh doanh của khách hàng và nó cũng cho phép kiểm toán viên gặp các nhân vật chủ chốt cũng như cung cấp cho kiểm toán viên một cái nhìn tổng thể về công việc kinh doanh của khách hàng. Điều này tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những vấn đề cần quan tâm như sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu… Ngoài ra, kiểm toán viên cũng có được những nhận định ban đầu về phong cách quản lý của Ban giám đốc, tính hệ thống trong việc sắp đặt công việc. 1.2.2.2.4 Nhận diện các bên hữu quan Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên nên xác định tất cả các bên liên quan với khách hàng.Các bên liên quan là các bộ phận trực thuộc các chủ sở hữu chính thức của công ty khách hàng hay bất kỳ công ty chi nhánh, một cá nhân tổ chức đó có khả năng điều hành, kiểm soát hoặc có ảnh hưởng đáng kể tới các chính sách kinh doanh hoặc chính sách quản trị của công ty khách hàng. Khi nhận diện các bên liên quan, kiểm toán viên nên xem xét trên hai khía cạnh: Thứ nhất: Tất cả nghiệp vụ giao dịch quan trọng đã được công bố đầy đủ; Thứ hai: Tất cả nghiệp vụ giao dịch giữa khách hàng và các bên liên quan được ghi chép lại để phản ánh bản chất kinh tế hơn là để phản ánh hình thức kinh tế của nghiệp vụ; Theo nguyên tắc kế toán được thừa nhận, bản chất mối quan hệ giữa các bên hữu quan phải được tiết lộ trên các sổ sách, báo cáo và qua mô tả các nghiệp vụ kinh tế. Do vậy, các bên hữu quan và các nghiệp vụ giữa các bên hữu quan có ảnh hưởng lớn đến nhận định của người sử dụng BCTC. Kiểm toán viên phải xác định các bên hữu quan và nhận định sơ bộ về mối quan hệ này ngay trong giai đoạn lập kế hoạch thông qua phỏng vấn Ban giám đốc, xem sổ theo dõi cổ đông, theo dõi khách hàng… Từ đó, kiểm toán viên dự đoán các vấn đề có thể phát sinh giữa các bên hữu quan để hoạch định một kế hoạch kiểm toán phù hợp. 1.2.2.2.5 Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài Trong một số trường hợp, công ty kiểm toán cho rằng không ai trong nhóm kiểm toán có chuyên môn hoặc có khả năng._. về lĩnh vực nào đó để thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết. Chủ nhiệm kiểm toán xác định được nhu cầu sử dụng các chuyên gia bên ngoài phục vụ cho cuộc kiểm toán. Khi sử dụng chuyên gia, kiểm toán viên phải đánh giá khả năng chuyên môn, hiểu mục đích, phạm vi công việc của họ cũng như sự phù hợp của việc sử dụng tư liệu đó cho các mục tiêu dự định. Đồng thời, xem xét mối quan hệ giữa chuyên gia với khách hàng, những yếu tố có ảnh hưởng tới tính khách quan của chuyên gia đó. 1.2.2.3 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng 1.2.2.3.1 Giấy phép thành lập và điều lệ công ty Việc thu thập các tài liệu này giúp kiểm toán viên hiểu được quá trình hình thành, mục tiêu hoạt động và các lĩnh vực kinh doanh hợp pháp của đơn vị cũng như nắm bắt được các vấn đề có tính chất nội bộ như cơ cấu tổ chức, chức năng, nhiệm vụ các phòng ban… 1.2.2.3.2 Các Báo cáo tài chính, Báo cáo kiểm toán, thanh tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước Các BCTC cung cấp dữ liệu về tình hình tài chính và kết quả hoạt động kinh doanh của đơn vị, giúp kiểm toán viên nhận thức được tổng quát vấn đề và dựa trên cơ sở đó, áp dụng các kỹ thuật phân tích các báo cáo này để nhận thức được xu hướng phát triển của khách hàng. Đây là tài liệu quan trọng nhất trong một cuộc kiểm toán BCTC. Ngoài ra, việc xem xét các báo cáo kiểm toán, các biên bản kiểm tra, thanh tra sẽ giúp kiểm toán viên nhận thức rõ hơn về thực trạng hoạt động của đơn vị khách hàng và dự kiến phương hướng kiểm tra. 1.2.2.3.3 Biên bản cuộc họp cổ đông, hội đồng quản trị và ban giám đốc Đây là những tài liệu chính thức và tóm lược về những vấn đề quan trọng nhất đã được thảo luận và quyết định chính thức trong các cuộc họp đó. Các biên bản này thường chứa đựng những thông tin quan trọng như: công bố về cổ tức, phê chuẩn việc hợp nhất hoặc giải thể đơn vị trực thuộc… Điều này giúp kiểm toán viên xác định những dữ kiện có ảnh hưởng quan trọng đến việc hình thành và trình bày trung thực trên BCTC. Trước khi cuộc kiểm toán hoàn thành, kiểm toán viên cần phải kiểm tra đối chiếu các kết quả thu được trong quá trình kiểm toán với các quyết định đưa ra trong các cuộc họp để đảm bảo là Ban giám đốc đã tuân thủ các biện pháp được hội đồng quản trị đề ra và yêu cầu Ban giám đốc cung cấp thư giải trình trong đó cam kết là đã gửi đầy đủ các biên bản của cuộc họp trên cho kiểm toán viên. 1.2.2.3.4 Các hợp đồng và cam kết quan trọng Các hợp đồng và cam kết quan trọng như: hợp đồng mua bán hàng… là mối quan tâm hàng đầu ở các bộ phận cá biệt của cuộc kiểm toán và đặc biệt trong suốt các giai đoạn khác nhau của cuộc khảo sát chi tiết. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, việc xem xét sơ bộ các hợp đồng đó sẽ giúp kiểm toán viên tiếp cận với các hoạt động chính của khách hàng, hình dung những khía cạnh pháp lý có ảnh hưởng đến tình hình tài chính và kết quả hoạt động của đơn vị khách hàng. 1.2.2.4 Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ Thủ tục phân tích áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán và thường được thực hiện trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán. Thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng. Qua đó tìm ra các xu hướng biến động và tìm ra mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến. Sau khi đã thu thập được các thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, kiểm toán viên tiến hành thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập được để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch kiểm toán về bản chất, thời gian và nội dung của các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán. Các thủ tục phân tích sử dụng cho việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm vào các mục tiêu sau đây: Thứ nhất: Thu thập hiểu biết về nội dung BCTC và những biến đổi quan trọng về kế hoạch và hoạt động kinh doanh của khách hàng vừa mới diễn ra kể từ lần kiểm toán trước; Thứ hai: Tăng cường hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanh của khách hàng và giúp kiểm toán viên xác định các vấn đề nghi vấn khả năng hoạt động liên tục của công ty khách hàng; Thứ ba: Đánh giá sự hiện diện của các sai số có thể có trên BCTC doanh nghiệp; Như vậy, qua việc thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn này, kiểm toán viên có thể xác định nội dung cơ bản của cuộc kiểm toán BCTC. Mức độ, phạm vi và thời gian áp dụng các thủ tục phân tích thay đổi tuỳ thuộc vào quy mô và tính phức tạp trong hoạt động kinh doanh của khách hàng. Các thủ tục phân tích được sử dụng gồm hai loại cơ bản: Một là, Phân tích ngang (phân tích xu hướng); Phân tích ngang là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC. Các chỉ tiêu phân tích được sử dụng ngang bao gồm: - So sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau và qua đó, KIểM TOÁN VIÊN thấy được những biến động bất thường và xác định được các lĩnh vực cần quan tâm. - So sánh số liệu thực tế với số liệu dự đoán hoặc số liệu ước tính của kiểm toán viên. - So sánh dữ kiện của công ty khách hàng với dữ liệu chung của ngành. Hai là, Phân tích dọc (phân tích tỷ suất); Phân tích dọc là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC. Việc phân tích này dựa trên các tỷ suất khả năng thanh toán, tỷ suất cấu trúc tài chính, tỷ suất hiệu quả kinh doanh. 1.2.2.5 Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán 1.2.2.5.1 Trình tự đánh giá trọng yếu Sau khi đã thu thập được các thông tin mang tính khách quan về khách hàng, ở bước này, kiểm toán viên sẽ căn cứ vào các thông tin đó để đánh giá, nhận xét nhằm đưa ra một chiến lược, kế hoạch kiểm toán phù hợp. Trọng yếu là một khái niệm về tầm cỡ ( hay độ lớn ) và bản chất của các sai phạm ( kể cả bỏ sót ) của thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ, hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai lầm. Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót lên BCTC để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi các khảo sát ( thử nghiệm ) kiểm toán. Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300 - Lập kế hoạch kiểm toán đưa ra những vấn đề chủ yếu kiểm toán viên phải xem xét và trình bày trong kế hoạch kiểm toán tổng thể. Trong đó, về đánh giá rủi ro và mức độ trọng yếu, kiểm toán viên cần thực hiện ba công việc chính: đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và xác định những vùng kiểm toán trọng yếu, xác định mức trọng yếu cho từng mục tiêu kiểm toán, khả năng có những sai sót trọng yếu theo kinh nghiệm của những năm trước, xác định các nghiệp vụ và sự kiện kế toán phức tạp, bao gồm cả những ước tính kế toán. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC và phân bổ mức đánh giá đó cho từng khoản mục trên BCTC. Bước 1: Ước lượng ban đầu tính trọng yếu Mức ước lượng ban đẩu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà kiểm toán viên tin rằng ở mức đó các BCTC có thể bị sai lệch nhưng vẫn chứa ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng thông tin tài chính. Việc ước lượng này giúp kiểm toán viên lập kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp. Cụ thể, nếu các kiểm toán viên ước lượng mức trọng yếu càng thấp, độ chính xác của số liệu trên BCTC càng cao thì số lượng bằng chứng thu thập càng nhiều và ngược lại. Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là việc làm mang tính chất xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Khi xây dựng mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, kiểm toán viên cần lưu ý đến những yếu tố ảnh hưởng sau: Một là, Tính trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là một khái niệm tuyệt đối, gắn liền với quy mô của công ty khách hàng. Thật vậy, nếu kiểm toán viên chỉ sử dụng con số tuyệt đối để đánh giá tính trọng yếu thì đánh giá đó có thể không chính xác. Vì một sai phạm với quy mô nhất định có thể là trọng yếu đối với công ty này nhưng lại không trọng yếu với công ty khác. Điều này phụ thuộc vào quy mô, đặc điểm kinh doanh của công ty khách hàng. Hai là, Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: quy mô sai phạm là một yếu tố quan trọng để xem xét liệu các sai phạm có trọng yếu hay không. Các chỉ tiêu: thu nhập trước thuế, tài sản lưu động , tổng vốn dài hạn… thường được dùng làm cơ sở đánh giá tính trọng yếu trong đó thu nhập trước thuế thường là cơ sở quan trọng nhất vì được xem như khoản mục thông tin then chốt với người sử dụng. Ba là, Yếu tố định tính của trọng yếu: trong thực tế để đánh giá một sai phạm có trọng yếu hay không, phải xem xét, đánh giá về mặt quy mô (số lượng) và bản chất (chất lượng) của sai sót đó. Một hành vi gian lận luôn được coi là trọng yếu bất kể quy mô của nó là bao nhiêu. Những yếu tố liên quan đến bản chất của sai phạm cần phải được xem xét khi tiến hành ước lượng ban đầu về tính trọng yếu: Một là, Các gian lận thường được xem là quan trọng hơn các sai sót với cùng một quy mô tiền tệ bởi các gian lận thường làm người ta nghĩ đến tính trung thực và độ tin cậy của Ban giám đốc hay những người có liên quan. Hai là, Các sai sót có quy mô nhỏ nhưng lặp đi lặp lại hoặc gây ra tác động dây truyền làm ảnh hưởng nghiêm trọng đến thông tin trên BCTC thì luôn được xem là sai phạm trọng yếu vì đây là sai phạm có tính chất hệ thống. Ba là, các sai sót làm ảnh hưởng đến thu nhập thì luôn là sai phạm trọng yếu. Ví dụ, một sai sót làm một khoản lỗ được báo cáo thành một khoản lãi thì luôn được coi là sai phạm trọng yếu bất kể quy mô của sai sót này là bao nhiêu. Mặc dù, ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là một xét đoán nghề nghiệp tính chủ quan của kiểm toán viên song trên thực tế, các công ty kiểm toán thường đề ra đường lối chỉ đạo để hỗ trợ cho các kiểm toán viên trong việc ước lượng ban đẩu về tính trọng yếu thông qua việc hướng dẫn các chỉ tiêu được chọn làm gốc trong từng trường hợp cụ thể, tỷ lệ tính mức trọng yếu đối với từng chỉ tiêu. Bước 2: Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục Sau khi đã ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ BCTC, kiểm toán viên phân bổ mức ước lượng này cho các khoản mục trên BCTC. Đó cũng chính là sai số có thể chấp nhận được đối với từng khoản mục. Mục đích của việc phân bổ này là để giúp kiểm toán viên xác định số lượng bằng chứng kiểm toán phù hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên BCTC không vượt quá mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu. Do hầu hết các thủ tục kiểm toán tập trung vào các tài khoản trên bảng cân đối tài sản nên kiểm toán viên thường phân bổ mức ước lượng cho các tài khoản trên bản cân đối tài sản thay vì cho các tài khoản trên báo cáo kết quả kinh doanh. Việc phân bổ được thực hiện theo cả hai chiều hướng mà các sai phạm có thể diễn ra: đó là tình trạng khai khống ( số liệu trên sổ sách lớn hơn thực tế ) và khai thiếu ( số liệu trên sổ sách nhỏ hơn thực tế ). Cơ sở để tiến hành phân bổ bao gồm: bản chất của khoản mục, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ với các khoản mục, kinh nghiệm kiểm toán của kiểm toán viên và chi phí kiểm toán đối với từng khoản mục. Trong thực tế, rất khó dự đoán về khả năng xảy ra sự sai sót như chi phí kiểm toán cho từng khoản mục nên công việc này mang tính chủ quan và đòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Do vậy, công ty kiểm toán thường phân công công tác kiểm toán viên có trình độ chuyên môn cao, nhiều kinh nghiệm để thực hiện công việc này. 1.2.2.5.2 Đánh giá rủi ro Trên cơ sở mức trọng yếu được xác định cho toàn bộ BCTC và phân bổ cho từng khoản mục, kiểm toán viên cần đánh giá khả năng xảy ra sai sót trọng yếu ở mức độ toàn bộ BCTC cũng như đối với từng khoản mục để phục vụ cho việc thiết kế các thủ tục kiểm toán và xây dựng chương trình cho từng khoản mục. Công việc này gọi đánh giá rủi ro kiểm toán. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 400: “ Rủi ro kiểm toán là rủi ro do công ty kiểm toán và kiểm toán viên đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi BCTC còn có những sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán bao gồm ba bộ phận: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện".( Mục 07- Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400) Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải xác định mức rủi ro kiểm toán mong muốn cho từng khoản mục. Rủi ro kiểm toán mong muốn là mức độ mà kiểm toán viên sẵn sàng chấp nhận là báo cáo tài chính có thể có sai sót trọng yếu sau khi cuộc kiểm toán hoàn thành và đã đi đến ý kiến chấp nhận toàn phần. Mức rủi ro này được xác định phụ thuộc vào 2 yếu tố: Thứ nhất, Mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoải tin tưởng vào BCTC thì mức độ tác hại trên phạm vi toàn xã hội sẽ càng lớn nếu có một sai sót trên BCTC. Do vậy, trong trường hợp này, kiểm toán viên cần xác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó tăng số lượng bằng chứng cần thu thập và tăng độ chính xác trong các kết luận của mình; Thứ hai, Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi Báo cáo kiểm toán được công bố, nếu khả năng này cao thì kiểm toán viên phải thiết lập một mức rủi ro kiểm toán mong muốn thấp hơn so với khách hàng thông thường, từ đó tăng số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập. Điều này dẫn đến chi phí kiểm toán tăng lên để giảm thiểu khả năng xảy ra tranh chấp giữa kiểm toán viên, công ty kiểm toán và khách hàng; Ngoài ra, kiểm toán viên cần đánh giá các loại rủi ro sau: Thứ nhất: Rủi ro cố hữu; Rủi ro cố hữu là khả năng cho từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không hệ thống kiểm soát nội bộ. Việc đánh giá này căn cứ vào các yếu tố: Một là, Bản chất kinh doanh của khách hàng: rủi ro cố hữu thường bị tăng lên bởi những đặc thù của ngành nghề kinh doanh mà có thể tạo nên những khó khăn cho kiểm toán do tồn tại những khoản không chắc chắn hoặc khả năng tồn tại một cách tiềm tàng những gian lận hoặc sai sót trên BCTC. Hai là, Tính liêm chính của nhà quản trị: nếu Ban giám đốc bị kiểm soát bởi một vài cá nhân thiếu tính trung thực thì khả năng các BCTC tồn tại sai sót và gian lận tăng cao. Ba là, Kết quả của các lần kiểm toán trước đối với các khoản mục phát hiện là các sai phạm trong lần kiểm toán trước. Rủi ro tiềm tàng sẽ được đánh giá ở mức cao nếu sai phạm mang tính hệ thống và ngược lại nếu sai phạm không mang tính hệ thống thì rủi ro tiềm tàng thấp. Bốn là, Nếu là hợp đồng kiểm toán lần đầu thì kiểm toán viên có ít kinh nghiệm về khách hàng vì vậy dự kiến rủi ro tiềm tàng cao. Năm là, Số lượng nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên càng nhiều thì rủi ro tiềm tàng càng cao. Sáu là, Các ước tính kế toán: số lượng các ước tính kế toán càng nhiều thì rủi ro kiểm toán càng cao. Bảy là, Quy mô số dư tài sản: quy mô càng lớn thì rủi ro càng cao. Thứ hai: Rủi ro kiểm soát; Rủi ro kiểm soát liên quan đến sự yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ. Rủi ro kiểm soát là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu do hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng không hoạt động hoặc hoạt động không hiệu quả do đó đã không phát hiện và ngăn chặn các sai phạm này. Rủi ro kiểm soát được kiểm toán viên đánh giá đối với từng khoản mục trên BCTC thông qua việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với từng khoản mục này. Thứ ba: Rủi ro phát hiện; Rủi ro phát hiện là khả năng xảy ra gian lận do các thủ tục kiểm toán không ngăn chặn và phát hiện được bởi hệ thống kiểm soát nội bộ và cũng không được KIểM TOÁN VIÊN phát hiện trong quá trình kiểm toán. Rủi ro phát hiện bị ảnh hưởng bởi nhân tố sau: Một là, Các bước kiểm toán không thích hợp: Điều này thường xảy ra đối với những kiểm toán viên mới, thực hiện không hợp lý quy trình kiểm toán cho mỗi phần hành. Hai là, Phát hiện ra bằng chứng nhưng không nhận thức được sai sót nên thường đưa ra kết luận sai về phần hành đó cũng như về BCTC. Ba là, kiểm toán viên hoàn toàn không phát hiện ra sai sót có sự thông đồng, nhất trí bên trong doanh nghiệp làm sai các chính sách và chế độ kế toán do Ban giám đốc đề ra. Như vậy, rủi ro kiểm toán gồm 3 loại: rủi ro cố hữu, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Giữa các loại rủi ro này có mối quan hệ mật thiết với nhau. Do đó, trong quá trình đánh giá, kiểm toán viên có thể điều chỉnh rủi ro phát hiện dựa trên các loại rủi ro khác đã được đánh giá nhằm đạt được mức độ rủi ro kiểm toán ở mức thấp như mong muốn. Mức độ rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đánh giá cao thì rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được. Ngược lại, khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát xuống thấp đến mức có thể chấp nhận, mức rủi ro phát hiện cao hơn nhưng vẫn đảm bảo giảm rủi ro kiểm toán xuống đến mức có thể chấp nhận. Điều này được biểu diễn bằng biểu 1.1 Biểu 1.1 Mối quan hệ giữa rủi ro cố hữu và rủi ro kiểm soát CR là IR là Cao Trung bình Thấp Cao Thấp nhất Thấp Trung bình Trung bình Thấp Trung bình Cao Thấp Trung bình Cao Thấp 1.2.2.5.3 Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xem xét đến các nhân tố có thể làm phát sinh những sai sót trọng yếu trong BCTC. Đánh giá của kiểm toán viên về mức trọng yếu có liên quan đến số dư các tài khoản và các loại giao dịch chủ yếu sẽ giúp kiểm toán viên xác định được các khoản mục cần kiểm tra và quyết định nên áp dụng thủ tục chọn mẫu hay thủ tục phân tích. Việc đánh giá mức trọng yếu liên quan đến số dư các tài khoản và các loại giao dịch chủ yếu sẽ giúp kiểm toán viên lựa chọn được những thủ tục kiểm toán thích hợp và việc kết hợp các thủ tục kiểm toán thích hợp đó với nhau sẽ làm giảm được rủi ro kiểm toán tới mức độ có thể chấp nhận được. Mức độ trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ ngược chiều nhau. Nghĩa là nếu mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại. Kiểm toán viên phải quan tâm tới mối quan hệ này khi xác định bản chất, thời gian và phạm vi của thủ tục kiểm toán cần thực hiện. Xác định mức trọng yếu và rủi ro là thủ tục phức tạp đòi hỏi trình độ cũng như óc phán đoán của kiểm toán viên. 1.2.2.6 Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Số 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: “ Kiểm toán viên phải đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và xây dựng chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả, kiểm toán viên phải sử dụng khả năng xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro kiểm toán và xác định các thủ tục kiểm toán nhằm giảm các rủi ro kiểm toán xuống mức thấp nhất có thể chấp nhận được”.( Mục 02 ) Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành tìm hiểu về thiết kế và vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ khách hàng theo từng yếu tố nhằm mục đích: Đánh giá xem liệu các BCTC có thể kiểm toán được hay không; Để nhận diện và đánh giá các sai phạm tiềm tàng; Để quyết định mức đánh giá thích hợp của rủi ro kiểm soát ảnh hưởng đến rủi ro phát hiện từ đó ảnh hưởng tới quyết định số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập; Để có kế hoạch thiết kế các cuộc khảo sát thích hợp; Có nhiều phương pháp tiếp cận để thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát, trong đó có hai cách phổ biến: phương pháp tiếp cận theo khoản mục và phương pháp tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ. Các phương pháp thường được kiểm toán viên áp dụng để thu thập những hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ như: dựa vào kinh nghiệm trước đây của kiểm toán viên với khách hàng, thẩm vấn nhân viên của công ty khách hàng, xem xét sổ tay về thủ tục và chế độ của công ty khách hàng, kiểm tra các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất, quan sát các mặt hoạt động và quá trình hoạt động của công ty khách hàng. Để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sử dụng một trong ba phương pháp hoặc cả ba phương pháp tuỳ thuộc đặc điểm của đơn vị kiểm toán và quy mô kiểm toán: vẽ Lưu đồ, lập Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ, lập Bảng tường thuật về kiểm soát nội bộ Sau khi thu thập được một số hiểu biết về cách thiết kế và sự vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát cho từng mục tiêu kiểm soát chi tiết. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế và vận hành hữu hiệu thì rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức thấp và ngược lại. Công việc đánh giá này được làm riêng rẽ cho từng loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu trong từng chu trình nghiệp vụ theo các bước sau: Nhận diện các mục tiêu kiểm soát mà theo đó quá trình đánh giá vận dụng; Kiểm toán viên vận dụng các mục tiêu kiểm soát nội bộ cụ thể cho từng loại nghiệp vụ chủ yếu của công ty khách hàng. Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù; Kiểm toán viên không cần thiết phải xem xét mọi quá trình kiểm soát mà chỉ phải nhận diện và phân tích các quá trình kiểm soát dự kiến có ảnh hưởng lớn nhất đến việc thoả mãn mục tiêu kiểm soát mà sẽ mang lại tính hiệu quả cho cuộc kiểm toán. Nhận diện và đánh giá các nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ; Nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ là sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát thích đáng mà điều này sẽ làm tăng khả năng rủi ro của việc tồn tại các sai phạm trên BCTC. Đánh giá rủi ro kiểm soát; Khi đã nhận diện được quá trình kiểm soát và các nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát ban đầu đối với từng mục tiêu kiểm soát của từng nghiệp vụ kinh tế. Kiểm toán viên có thể đánh giá rủi ro theo yếu tố định tính thấp, trung bình, cao hoặc theo tỷ lệ phần trăm. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam só 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ cao đối với cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính trong trường hợp: Một là, Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không đầy đủ; Hai là, Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không hiệu quả; Ba là, Kiểm toán viên không được cung cấp đầy đủ cơ sở để đánh giá sự đầy đủ và hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng; ( Mục 29 ) Mức độ rủi ro kiểm soát ban đầu này sẽ được chứng minh bằng việc thực hiện các khảo sát ( thử nghiệm kiểm soát ) ở giai đoạn hai của cuộc kiểm toán ( giai đoạn thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản ) trước khi kiểm toán viên đưa ra mức độ rủi ro kiểm soát thích hợp được sử dụng. 1.2.3 Thiết kế chương trình kiểm toán Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các kiểm toán viên cũng như dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập. Trọng tâm của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thiết đối với từng khoản mục cần thiết thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm toán. Chương trình kiểm toán phải được lập và thực hiện cho mọi cuộc kiểm toán, trong đó xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thiết để thực hiện kế hoạch kiểm toán tổng thể. Khi xây dựng chương trình kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát cũng như mức độ đảm bảo phải đạt được thông qua thử nghiệm cơ bản. Kiểm toán viên cần xem xét các yếu tố về thời gian thực hiện thử nghiệm kiểm soát, thử nghiệm tuân thủ và sự phối hợp từ phía khách hàng, từ trợ lý kiểm toán trong nhóm và sự tham gia của kiểm toán viên khác hoặc các chuyên gia khác. Chương trình kiểm toán được thiết kế phù hợp mang lại các lợi ích sau: Thứ nhất: Sắp xếp một cách có kế hoạch các công việc và nhân lực, đảm bảo sự phối hợp giữa các kiểm toán viên cũng như hướng dẫn chi tiết cho các kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán; Thứ hai: Đây là căn cứ để chủ nhiệm kiểm toán hay người phụ trách kiểm toán quản lý, giám sát cuộc kiểm toán thông qua việc xác định các bước công việc được thực hiện; Thứ ba: Chương trình kiểm toán là minh chứng chứng tỏ các thủ tục kiểm toán đã được thực hiện, sau khi thực hiện, kiểm toán viên thường ký tên hay ký tắt tên lên chương trình kiểm toán gắn liền với thủ tục kiểm toán vừa hoàn thành; Chương trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kế thành ba phần: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích và trắc nghiệm trực tiếp số dư. Mỗi phần được chia nhỏ thành các chu kỳ nghiệp vụ và các khoản mục trên BCTC. Việc thiết kế các loại trắc nghiệm kiểm toán trên đều bao gồm bốn nội dung: xác định các thủ tục kiểm toán, quy mô mẫu chọn, khoản mục được chọn và thời gian thực hiện. Thứ nhất: các thủ tục kiểm toán cần sử dụng đây là những hướng dẫn chi tiết về quá trình thu thập một loại bằng chứng kiểm toán cá biệt ở một thời điểm nào đó trong khi tiến hành kiểm toán; Thứ hai: quy mô mẫu chọn: do đối tượng kiểm toán bao gồm nhiều loại nghiệp vụ khác nhau với khối lượng nghiệp vụ phát sinh. Nhưng những người sử dụng thông tin tài chính lại đòi hỏi kiểm toán viên phải có kết luận chính xác về các thông tin đó. Vì vậy, kiểm toán viên phải tiến hành chọn mẫu theo phương pháp khoa học để chọn mẫu có tính đại diện, phản ánh được đặc trưng cơ bản của tổng thể. Thứ ba: khoản mục được chọn: khi quyết định số lượng mẫu thì phải chọn mẫu có tính đại diện. Do vậy, phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên thường hay được sử dụng . Ngoài ra, nếu các nghiệp vụ nào bất thường hoặc số tiền quá lớn thì cũng được xem xét đến mặc dù không có trong mẫu. Thứ tư: Thời gian thực hiện: xác định thời điểm bắt đầu và kết thúc các thủ tục kiểm toán đề ra. Quy trình thiết kế chương trình kiểm toán gồm ba bước: thiết kế trắc nghiệm công việc, thiết kế trắc nghiệm phân tích và thiết kế trắc nghiệm trực tiếp số dư. Bước 1: Thiết kế trắc nghiệm công việc. Việc thiết kế trắc nghiệm công việc gồm bốn nội dung: xác định thủ tục kiểm toán, quy mô mẫu chọn, khoản mục được chọn và thời gian thực hiện. Thứ nhất: Các thủ tục kiểm toán: việc thiết kế các thủ tục kiểm toán của trắc nghiệm công việc thường tuân thủ theo phương pháp luận với bốn bước sau: Một là, Cụ thể hoá các mục tiêu kiểm soát nội bộ cho các khoản mục được khảo sát. Hai là, Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù mà có tác dụng làm giảm rủi ro kiểm soát của từng mục tiêu kiểm soát nội bộ. Ba là, Thiết kế các thử nghiệm kiểm soát đối với từng quá trình kiểm soát đặc thù. Bốn là, Thiết kế các trắc nghiệm công việc theo từng mục tiêu kiểm soát nội bộ có xét đến ưu nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ và kết quả ước tính của thử nghiệm kiểm soát. Thứ hai: Quy mô mẫu chọn; Trong trắc nghiệm công việc, để xác định quy mô mẫu chọn người ta thường dùng phương pháp chọn mẫu thuộc tính để ước tính tỷ lệ của một phần tử trong một tổng thể có chứa một đặc điểm hoặc một thuộc tính được quan tâm. Thứ ba: Khoản mục được lựa chọn; Sau khi xác định quy mô mẫu chọn, kiểm toán viên phải xác định các phần tử cá biệt mang tính đại diện cao cho tổng thể. Thứ tư : Thời gian thực hiện; Các trắc nghiệm công việc thường được tiến hành vào thời điểm giữa năm hoặc vào thời điểm kết thúc năm. Các trắc nghiệm công giữa năm được thực hiện để kết thúc cuộc kiểm toán ngay sau ngày lập BCĐKT vì đó cũng là mong muốn của khách hàng và để giúp công ty kiểm toán dàn đều công việc trong suốt năm. Với các trắc nghiệm thực hiện vào giữa năm, các khảo sát bổ sung sẽ được thực hiện ngay sau đó đối với các nghiệp vụ từ ngày giữa năm đến ngày kết thúc năm. Bước 2: Thiết kế trắc nghiệm phân tích Các trắc nghiệm phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của các số dư tài khoản đang được kiểm toán. Trên cơ sở kết quả của công việc thực hiện trắc nghiệm phân tích đó, kiểm toán viên sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp các trắc nghiệm trực tiếp các số dư. Bước 3: Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư Trắc nghiệm trực tiếp số dư là cách thức kết hợp các phương pháp cân đối, đối chiếu logic, phân tích đối chiếu trực tiếp với kiểm kê và kiểm tra thực tế để xác định độ tin cậy của các số dư cuối kỳ. Mặc dù bằng chứng kiểm toán thu được từ trắc nghiệm trực tiếp số dư có độ tin cậy cao nhưng chi phí kiểm toán lớn nên số lượng trắc nghiệm trực tiếp số dư tuỳ thuộc vào kết quả của trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm phân tích liên quan đến từng tài khoản. Việc thiết kế trắc nghiệmt trực tiếp số dư cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính bao gồm các bước sau: Thứ nhất: Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro cố hữu đối với khoản mục đang kiểm toán; Thông qua ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và phân bổ ước lượng này cho từng khoản mục trên BCTC, kiểm toán viên xác định mức sai số chấp nhận được cho từng khoản mục, sai số chấp nhận được của mỗi khoản càng thấp thì số lượng bằng chứng thu thập càng nhiều do đó các trắc nghiệm trực tiếp số dư và nghiệp vụ sẽ được mở rộng và ngược lại. Rủi ro cố hữu cho từng khoản mục càng cao thì số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập càng nhiều và do đó các trắc nghiệm trực tiếp số dư sẽ càng được mở rộng và ngược lại. Thứ hai: Đánh giá rủi ro kiểm soát với chu trình kiểm toán được thực hiện; Quá trình kiểm soát hiệu quả sẽ làm giảm rủi ro kiểm soát đối với chu trình, do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập trong trắc nghiệm trực tiếp số dư và nghiệp vụ sẽ giảm xuống, theo đó chi phí kiểm toán sẽ giảm xuống và ngược lại. Thứ ba: Thiết kế và dự đoán kết quả trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm phân tích: Các hình thức trắc nghiệm này được thiết kế với dự kiến là sẽ đạt được một số kết quả nhất định. Các kết quả dự kiến này sẽ ảnh hưởng đến việc thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư tiếp theo. Thứ tư: Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư để thoả mãn các mục tiêu kiểm toán đặc thù của khoản mục đang xem xét: Một là, Các thủ tục kiểm toán: đây là phần công việc khó nhất trong toàn bộ quá trình lập kế hoạch kiểm toán. Việc thiết kế các thủ tục này rất chủ quan và đòi hỏi những phán xét nghề nghiệp quan trọng. Hai là, Quy mô chọn mẫu: quy mô mẫu chọn dùng cho các trắc nghiệm chi tiết số dư được xác định theo các phương pháp chọn mẫu thông dụng để ước tính sai số bằng tiền trong tổng thể đang được k._.hía khách hàng. Sau đây là chương trình kiểm toán mẫu do Công ty xây dựng đối với tài khoản tiền: Bảng 2.11 Chương trình kiểm toán đối với tài khoản tiền Người thực hiện: Khách hàng: Kỳ kiểm toán: Người soát xét: CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TOÁN TÀI KHOẢN TIẾN RỦI RO XÁC ĐỊNH CHI TIẾT Những rủi ro chi tiết dưới đây được xác định trong chương trình kiểm toán: Chi tiết rủi ro Phương pháp kiểm toán Thủ tục kiểm toán Người thực hiện Nhận xét/ tham chiếu Những rủi ro này được xác định trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán Chương trình kiểm toán này được dùng để thực hiện kiểm tra chi tiết đối với TK Tiền. Những câu trả lời chính xác cho các câu hỏi có liên quan đến cuộc kiểm toán đối với tài khoản này trong “ Kế hoạch kiểm toán tài khoản” sẽ hình thành nên những thủ tục bổ sung trong chương trình kiểm toán mẫu. Chương trình này phải được sửa đổi, bổ sung thêm nếu như theo đánh giá của nhóm kiểm toán rằng các thủ tục đưa ra trong chương trình kiểm toán chưa bao quát hết những sai sót tiềm tàng có liên quan hoặc không đủ thông tin hướng dẫn phục vụ cho kiểm toán trọng yếu đối các tài khoản này trong từng trường hợp cụ thể của cuộc kiểm toán. THỦ TỤC KIỂM TRA CHI TIẾT - không có rủi ro chi tiết được xác định  CÁC THỦ TỤC KIỂM TOÁN TỔNG HỢP 1 Kiểm tra, đối chiếu số dư các tài khoản tiền gửi ngân hàng 2 Kiểm tra việc ghi chép và phản ánh các nghiệp vụ tiền 3 Kiểm tra hạch toán các nghiệp vụ tiền trước ngày báo cáo 4 Thực hiện kiểm kê tiền mặt 5 Kiểm tra các tài khoản có số dư ngoại tệ trọng yếu 6 Kiểm tra các tài khoản tiền có liên quan tới bên thứ ba Thủ tục kiểm tra chi tiết Người thực hiện Tham chiếu 1 KIỂM TRA, ĐỐI CHIẾU SỐ DƯ TIỀN GỬI NGÂN HÀNG A. Chọn một số tài khoản TGNH phản ánh tiền đặt cọc ( tiền gửi) với các tổ chức tài chính bao gồm các tài khoản chuyên chi. Lập bảng đối chiếu nghiệp vụ phát sinh với sổ cái. B Kiểm toán viên hoặc khách hàng lập Thư xác nhận số dư tiền gửi ngân hàng đối với các tài khoản chọn ở trên, sau đó thực hiện các bước sau: 1 Gửi Thư xác nhận dưới sự kiểm soát của KIểM TOÁN VIÊN 2. Gửi lại lần 2 nếu không nhận được hồi đáp. Có thể đề nghị khách hàng theo dõi hoặc nhận hộ 3. So sánh số dư được ngân hàng xác nhận với số dư trên sổ sách thông qua Bảng đối chiếu số dư TGNH C.Đối với các khoản TGNH được đối chiếu ở mục A, thực hiện các công việc sau: 1. Lựa chọn một số nghiệp vụ trong bảng đối chiếu và kiểm tra chứng từ, thủ tục có liên quan như: các chứng từ thu chi, báo cáo số dư tiền gửi hoặc các bằng chứng có liên quan khác để chác chắn rằng các nghiệp vụ được ghi chép đầy đủ, đúng kỳ. 2. Chọn một số nghiệp vụ từ báo cáo số dư tiền gửi phản ánh các nghiệp vụ thu chi tiền gửi ngân hàng và kiểm tra việc ghi chép trên sổ kế toán cũng như các chứng từ có liên quan. D. Đối với các nghiệp vụ không được kiểm tra theo các bước từ A đến C, lựa chọn một số nghiệp vụ thu chi và đối chiếu với sổ Cái, kiểm tra chứng từ liên quan. 2 KIỂM TRA VIỆC GHI CHÉP, PHẢN ÁNH CÁC NGHIỆP VỤ TIỀN Xác định xem các nghiệp vụ tiền có được ghi chép, phân loại và phản ánh trung thực hợp lý như: các khoản rút quá số dư, gửi tiền, đặt cọc, lãi tiền gửi, tiền vay, tiền đang chuyển… 3 KIỂM TRA HẠCH TOÁN CÁC NGHIỆP VỤ TIỀN TRƯỚC KỲ BÁO CÁO Thực hiện các bước phân tích để kiểm tra số dư các tài khoản tiền như sau: 1. Xem xét và sử dụng các số liệu sau để xác định số ước tính đối với các tài khoản tiền tại ngày báo cáo: số dư đã kiểm tra kỳ trước, tổng thu chi tiền phát sinh hàng tháng từ kỳ kiểm toán đến ngày lập báo cáo với số phát sinh hàng tháng từ đầu năm tới kỳ kiểm toán sơ bộ, các khoản tiền thu từ doanh thu hoặc chi cho mua hàng, những thay đổi trên BCĐKT do ảnh hưởng của tài khoản tiền. 2. Sử dụng số ước tính chênh lệch có thể chấp nhận được để xác định số chênh lệch lớn giữa số ước tính và số ghi chép tại thời điểm lập báo cáo.  3.So sánh số ước tính và số dư phản ánh tại thời điểm lập báo cáo. Nếu số chênh lệch lớn hơn nhiều so với số chênh lệch có thể chấp nhận được thì cần phải thu thập thêm bằng chứng hợp lý đối với những chênh lệch đó ( VD: Kiểm tra các chứng từ có liên quan) 4 Đánh giá kết quả kiểm tra 4 THỰC HIỆN KIỂM KÊ TIỀN MẶT a.Xác đinh các tài khoản tiền mặt và thủ tục kiểm kê thực tế cùng với thủ quỹ và kế toán ngân hàng. Thực hiện kiểm kê theo từng loại tiền tệ riêng. b. Nếu quỹ tiền mặt bao gồm cả những chứng từ có giá như ngân phiếu, trái phiếu hoặc vàng, bạc, đá quý thì phải kiểm tra chi tiết để xác định giá trị hợp lý. Xem xét các chứng từ mua bán có liên quan. c.Đánh giá kết quả của việc kiểm tra 5 KIỂM TRA CÁC TÀI KHOẢN TIỀN GỬI CÓ SỐ DƯ NGOẠI TỆ TRỌNG YẾU A. Xem xét việc áp dụng tỷ giá chuyển đổi sang đồng tiền hạch toán tại thời điểm báo cáo đối với các khoản tiền ngoại tệ. Đối chiếu với sổ cái, kiểm tra việc tính toán và hạch toán chênh lệch tỷ giá. B . Xem xét việc kiểm soát áp dụng tỷ giá chuyển đổi đối với các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ. Kiểm tra việc ghi chép và hạch toán các nghiệp vụ đó trong kỳ. 6 KIỂM TRA CÁC TÀI KHOẢN TIỀN CÓ NGHIỆP VỤ LIÊN QUAN BÊN THỨ BA A. Nếu có thể, yêu cầu khách hàng đưa ra bằng chứng đối với các nghiệp vụ phát sinh với bên thứ ba. Lập bảng kê các nghiệp vụ phát sinh có liên quan rồi đối chiếu với sổ Cái và bảng CĐSPS. B. Kiểm tra các chứng từ có liên quan để chứng minh việc ghi chép các nghiệp vụ đó. C. Đánh giá tính hợp lý của việc trình bày hoặc ghi chú các nghiệp vụ nói trên. D.Xem xét gửi thư xác nhận đối với các số dư trọng yếu với bên thứ ba. Chương trình kiểm toán do Công ty thiết kế dựa trên kiến thức chuyên ngành và kinh nghiệm thực tế. Chương trình kiểm toán này được thiết kế cho tất cả các cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, khi nhu cầu kiểm toán ngày càng tăng thì số lượng và loại hình khách hàng của Công ty sẽ rất lớn và đa dạng. Mỗi ngành nghề kinh doanh mang những đặc điểm khác nhau, có những hệ thống kế toán và áp dụng nguyên tắc kế toán riêng. Vì vậy, một chương trình kiểm toán của một phần hành, một chu trình được sử dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán là không phù hợp. Công ty cần thiết lập một số chương trình kiểm toán cụ thể áp dụng cho những đối tượng khách hàng đặc thù. Điều đó vừa làm tăng chất lượng dịch vụ do Công ty cung cấp vừa tiết kiệm thời gian kiểm toán, giảm chi phí kiểm toán. 2.2.4 Tổng hợp và phổ biến kế hoạch kiểm toán Tổng hợp và phổ biến kế hoạch kiểm toán là giai đoạn cuối cùng của quá trình lập kế hoạch. Sau khi đã thực hiện tất cả các bước công việc trên, chủ nhiệm kiểm toán sẽ lập một bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán, trong đó bao gồm các nội dung chủ yếu sau: Thứ nhất: Những thông tin của khách hàng: Tên, địa chỉ, điện thoại, quá trình thành lập, lĩnh vực hoạt động… Thứ hai: Những hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và hệ thống kế toán. Cụ thể: Một là, Kết luận và đánh giá ban đầu về môi trường kiểm soát, các thủ tục kiểm soát áp dụng. Hai là, Các chính sách quản lý và nhân sự trong bộ máy kế toán. Ba là, Mức độ tin tưởng vào hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ. Thứ ba: Đánh giá rủi ro và xác định trọng yếu; Thứ tư: Phương pháp kiểm toán áp dụng; Thứ năm: Nội dung, lịch trình làm việc và phạm vi các thủ tục kiểm toán; Thứ sáu: Sự phối hợp chỉ đạo, kiểm tra việc thực hiện triển khai kế hoạch kiểm toán; Bảng tổng hợp này được lưu vào hồ sơ kiểm toán và được phổ biến tới tất cả thành viên trong nhóm kiểm toán để đảm bảo được rằng mỗi thành viên trong nhóm kiểm toán đều nắm vững những nội dung quan trọng nhất của cuộc kiểm toán, từ đó góp phần thực hiện cuộc kiểm toán có hiệu quả. PHẦN III MỘT SỐ KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN CÔNG TÁC LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH QUỐC TẾ - IFC 3.1 Tính tất yếu của việc hoàn thiện quy trình lập kế hoạch kiểm toán tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn tài chính quốc tế IFC 3.1.1 Xu thế hội nhập kinh tế quốc tế đối với dịch vụ kế toán kiểm toán Toàn cầu hoá và hội nhập kinh tế quốc tế tạo ra một sân chơi bình đẳng cho tất cả các quốc gia trên thế giới. Tham gia vào sân chơi đó, các quốc gia sẽ có cơ hội phát triển trong một môi trường cạnh tranh lành mạnh, có điều kiện học hỏi kinh nghiệm và tranh thủ sự giúp đỡ của bạn bè thế giới. Chính phủ Việt Nam đã thông qua lộ trình hội nhập với mục tiêu đến 2020, Việt Nam sẽ hội nhập hoàn toàn với quốc tế trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán. Cho đến nay, chúng ta đã đi được gần một nửa lộ trình đó và với những thành tựu đã được trong lĩnh vực kiểm toán đã cho thấy mục tiêu đặt ra hoàn toàn có thể thực hiện được. Hiện nay, việc xây dựng và kiện toàn hệ thống pháp lý và cơ sở hạ tầng phát triển ngành kiểm toán theo hướng hội nhập phù hợp với bối cảnh Việt Nam đang dần được hoàn thành. Đã có rất nhiều công ty kiểm toán hợp tác, liên doanh với các Hãng kiểm toán quốc tế, trở thành đơn vị thành viên của Hãng, được tiếp thu và chuyển giao công nghệ, kỹ thuật kiểm toán hiện đại. Nhờ đó, việc cung cấp dịch vụ kiểm toán của các công ty trở nên chuyên nghiệp hơn và chất lượng dịch vụ được nâng cao. Mục tiêu của giai đoạn từ nay đến năm 2020 là ngành kiểm toán hoàn toàn hội nhập với quốc tế. Để đạt được điều đó, Chính phủ và Bộ Tài chính cần nhanh chóng điều chỉnh, kiện toàn hệ thống pháp lý cho ngành kiểm toán, tạo điều kiện cho các công ty kiểm toán nước ngoài được phép thành lập, hoạt động tại thị trường kiểm toán Việt Nam. Bản thân các công ty kiểm toán Việt Nam cần nâng cao và đảm bảo chất lượng dịch vụ kiểm toán. Ngoài việc nâng cao trình độ của các kiểm toán viên thì việc thực hiện nghiêm túc, hiệu quả các giai đoạn, các công việc của cuộc kiểm toán trong đó có công tác lập kế hoạch kiểm toán cũng cần được chú trọng. 3.1.2 Nhu cầu hoàn thiện nghề nghiệp kiểm toán Kiểm toán là một lĩnh vực hết sức mới mẻ ở Việt Nam. Lịch sử hình thành và phát triển của kiểm toán độc lập mới chỉ bắt đầu từ những năm đầu của thập niên 90, xuất phát từ nhu cầu tất yếu khách quan của nền kinh tế thị trường. Về cơ bản, kiểm toán được xem là một ngành khoa học – kinh tế. Sự phát triển của kiểm toán cũng tuân theo sự phát triển có tính tất yếu của ngành khoa học, đó là ngày càng hoàn thiện và chính xác hơn. Ngoài ra, sự phát triển của kiểm toán còn gắn với tình hình xã hội nói chung và nền kinh tế nói riêng. Bất kỳ sự biến động nào trong tình hình kinh tế của một quốc gia, bất cứ một thay đổi nào trong việc ban hành các chính sách kinh tế cũng gây ảnh hưởng trực tiếp và gián tiếp tới lĩnh vực kiểm toán. Như đã phân tích ở trên, xu thế hội nhập kinh tế quốc tế ảnh hưởng rất lớn tới chất lượng kiểm toán. Hiện nay, ngành kiểm toán ở Việt Nam đang khá phát triển và gặt hái một số thành công nhất định. Đặc biệt, khi nhu cầu kiểm toán ngày càng tăng, nhiều cá nhân, tổ chức đã nhận thức được tầm quan trọng của kiểm toán đối với sự phát triển kinh tế, xã hội. Tuy nhiên, nếu so với lịch sử hình thành và phát triển của kiểm toán trên thế giới thì ngành kiểm toán của chúng ta vẫn hết sức non trẻ, còn thiếu rất nhiều những kiểm toán viên có trình độ, có kinh nghiệm. Hệ thống pháp lý, hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam còn chưa được hoàn thiện. Hơn nữa, quy trình kiểm toán trong từng công ty chưa hợp lý, đặc biệt ở các công ty nhỏ, mới thành lập. Vì vậy, nhu cầu hoàn thiện từng bước nghề nghiệp kiểm toán ở nước ta là tất yếu. Xét về mặt vĩ mô, đó là sự hoàn thiện về vị trí pháp lý, chuẩn mực, về chiến lược đào tạo kiểm toán viên… Xét về mặt vi mô, các công ty kiểm toán cần có những chiến lược phát triển riêng, ngày một nâng cao uy tín của công ty bởi chất lượng dịch vụ cung cấp. Lập kế hoạch là một phần công việc của kiểm toán viên trong tất cả các cuộc kiểm toán. Nhu cầu hoàn thiện nghề nghiệp kiểm toán đòi hỏi phải hoàn thiện quy trình lập kế hoạch kiểm toán. Vì nhu cầu hoàn thiện nghề nghiệp kiểm toán nhằm mục đích tăng chất lượng dịch vụ kiểm toán tại Việt Nam. Và kế hoạch kiểm toán là một trong những nhân tố quan trọng ảnh hưởng tới chất lượng của cuộc kiểm toán. 3.2 Một số ý kiến nhằm hoàn thiện công tác lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán và Tư vấn tài chính quốc tế - IFC 3.2.1 Mở rộng đối tượng thực hiện các thủ tục phân tích Thủ tục phân tích được áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán và được thực hiện trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán. Việc thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung của các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán. Các thủ tục phân tích sử dụng cho việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm thu thập hiểu biết về nội dung các BCTC và những biến đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của khách hàng, tăng cường sự hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanh của khách hàng và giúp kiểm toán viên xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng. Có hai loại phân tích cơ bản: phân tích ngang và phân tích dọc. Phân tích ngang là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị sô cùng một chỉ tiêu BCTC. Phân tích dọc là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC. Hiện nay, Công ty sử dụng thủ tục phân tích ngang và thủ tục phân tích dọc để thu thập hiểu biết về BCTC và những biến đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của khách hàng. Kiểm toán viên thực hiện các thủ tục phân tích bằng cách so sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trước, giữa các chỉ tiêu trên BCTC. Tuy nhiên để có thể nắm bắt tình hình kinh doanh của khách hàng, việc sử dụng các chỉ tiêu trên BCTC để phân tích chưa đủ. Những chỉ tiêu đó không thể cung cấp cho kiểm toán viên sự hiểu biết không đầy đủ về tình hình kinh doanh của khách hàng, thậm chí có thể dẫn đến những hiểu biết sai lầm. Vì vậy, Công ty nên khuyến khích kiểm toán viên thực hiện các thủ tục phân tích, so sánh với số liệu khác như số liệu của ngành, số liệu dự toán… để đánh giá đúng tình hình kinh doanh, đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán. Số liệu của ngành là cơ sở thông tin đáng tin cậy để kiểm toán viên so sánh, phân tích với số liệu của doanh nghiệp. Việc thực hiện các thủ tục phân tích đó đem lại rất nhiều lợi ích cho kiểm toán viên trong quá trình phân tích tình hình tài chính doanh nghiệp. Bởi vì, nếu kiểm toán chỉ thực hiện so sánh, phân tích giữa các chỉ tiêu trên BCTC hoặc số liệu của chỉ tiêu đó trong các kỳ thì kết luận của kiểm toán viên có thể chưa chính xác. Ví dụ, khi tính toán tỷ suất về khả năng thanh toán của khách hàng, kiểm toán viên nhận thấy tỷ suất tăng lên giữa các năm. Do đó, kiểm toán viên rút ra nhận xét khả năng thanh toán của khách hàng tốt. Tuy nhiên, khi so sánh với tỷ suất về khả năng thanh toán của ngành thì tỷ suất thanh toán của khách hàng thấp hơn. Như vậy, nhận xét ban đầu về khả năng thanh toán của khách hàng trong của kiểm toán viên không chính xác. Việc sử dụng các chỉ tiêu, số liệu của ngành để so sánh là một công việc rất cần thiết. Hơn nữa, số liệu, chỉ tiêu của ngành thường có độ chính xác cao nên kết quả so sánh của kiểm toán viên thường chính xác và có thể đánh giá đúng về tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng. Vì vậy, trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cần mở rộng các thủ tục phân tích đối với các chỉ tiêu tài chính liên quan lĩnh vực mà khách hàng hoạt động. Ngoài ra, Công ty cần thu thập thêm thông tin về tất cả các ngành nghề kinh doanh đặc biệt những ngành kinh doanh đặc thù và yêu cầu các kiểm toán viên thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin phi tài chính trong tất cả các cuộc kiểm toán. Công ty tăng cường đào tạo cho nhân viên tạo điều kiện để kiểm toán viên tìm hiểu, thu thập thông tin, tăng cường sự hiểu biết về các lĩnh vực kinh doanh để có thể đánh giá chính xác về hoạt động của khách hàng trong từng cuộc kiểm toán. 3.2.2 Hoàn thiện mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ Trong kiểm toán BCTC, kiểm toán viên phải đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát không chỉ để xác minh tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ mà còn làm cơ sở cho việc xác định phạm vi thực hiện các thử nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ của đơn vị. Như vậy, những hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ ảnh hưởng tới toàn bộ quá trình kiểm toán và được coi như một bước công việc quan trọng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Để thu thập những hiểu biết về hệ thống kiểm soát, kiểm toán viên có thể dựa trên nhiều phương thức như phỏng vấn nhân viên của khách hàng, xem xét sổ tay về thủ tục và chế độ của khách hàng… Sau khi thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên mô tả chi tiết hệ thống kiểm soát nội bộ trên giấy tờ làm việc. Để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sử dụng một trong ba phương pháp hoặc cả ba phương pháp sau tuỳ thuộc đặc điểm đơn vị được kiểm toán và quy mô kiểm toán: vẽ các Lưu đồ, lập Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ, lập Bảng tường thuật về kiểm soát nội bộ. Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ đưa ra các câu hỏi theo 7 mục tiêu chi tiết của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hệ thống kiểm soát nội bộ. Lưu đồ ( bao gồm lưu đồ ngang và lưu đồ dọc ) giúp kiểm toán viên nhận xét chính xác hơn về các thủ tục kiểm soát áp dụng đối với các hoạt động và dễ dàng chỉ ra các thủ tục kiểm soát cần bổ sung. Bảng câu hỏi và bảng tường thuật về kiểm soát nội bộ cung cấp thêm sự phân tích về kiểm soát giúp kiểm toán viên hiểu đầy đủ hơn về hệ thống kiểm soát nội bộ. Để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên công ty IFC sử dụng bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ. Bảng câu hỏi này được thiết kế thành một mẫu sẵn và áp dụng cho tất cả các loại hình khách hàng của Công ty. Sau khi trả lời bảng câu hỏi này, kiểm toán viên nhận thấy những nhược điểm của hệ thống kiểm soát, từ đó đánh giá được rủi ro kiểm soát ở mức cao, thấp hay trung bình. Hiện nay, rất ít các doanh nghiệp Việt Nam hiểu được tầm quan trọng của hệ thống kiểm soát nội bộ. Hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế rất lỏng lẻo và hoạt động không hiểu quả. Tuy nhiên, bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ quá chi tiết, có nhiều thủ tục không cần thiết, không phù hợp với đặc điểm các doanh nghiệp Việt Nam. Việc kiểm toán viên tìm hiểu và trả lời các câu hỏi đó mất rất nhiều thời gian mà không mang lại nhiều hiệu quả. Vì vậy, Công ty nên thiết kế một bảng câu hỏi đơn giản hơn, phù hợp với tình hình thực tế tại Việt Nam. Hơn nữa, khi nhu cầu kiểm toán đang tăng cao, khách hàng của Công ty rất đa dạng, kinh doanh, hoạt động trong nhiều lĩnh vực khác nhau. Trong mỗi lĩnh vực khác nhau, các doanh nghiệp xây dựng cho mình một hệ thống kiểm soát phù hợp nhằm mục đích: bảo vệ tài sản, bảo đảm độ tin cậy của thông tin, bảo đảm việc thực hiện các chế độ pháp lý và bảo đảm hiệu quả hoạt động và năng lực quản lý. Do đó, Công ty không thể chỉ sử dụng một bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ cho tất cả các khách hàng. Điều đó khiến kiểm toán viên đánh giá sai về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Công ty nên tìm hiểu đặc điểm hoạt động cũng như những rủi ro có thể xảy ra trong từng lĩnh vực để có thể thiết kế một bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát hoàn chỉnh. Ngoài ra, bên cạnh việc sử dụng hình thức bảng câu hỏi, Công ty sử dụng kết hợp với hình thức lưu đồ để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ. Bảng câu hỏi có thể cung cấp thêm sự phân tích về kiểm soát giúp kiểm toán viên hiểu đầy đủ hơn về hệ thống kiểm soat nội bộ nhưng bảng câu hỏi có thể không phù hợp với mọi loại hình doanh nghiệp. Trong khi đó, lưu đồ sẽ giúp kiểm toán viên nhận xét chính xác hơn về các thủ tục kiểm soát đang áp dụng tại khách hàng. Sử dụng kết hợp hai hình thức trên sẽ giúp kiểm toán viên hiểu đầy đủ hơn về hệ thống kiểm soát nội bộ. 3.2.3 Thiết kế chương trình kiểm toán cho từng loại hình khách hàng Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các kiểm toán viên cũng như những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập. Trọng tâm của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thiết thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm toán. Chương trình kiểm toán được thiết kế phù hợp sẽ đem lại nhiều lợi ích: sắp xếp một cách có kế hoạch các công việc và nhân lực, là công cụ để chủ nhiệm kiểm toán quản lý và giám sát cuộc kiểm toán, là bằng chứng chứng minh các thủ tục kiểm toán được thực hiện. Công ty không thực hiện chương trình kiểm toán cho từng cuộc kiểm toán mà thiết kế chương trình kiểm toán mẫu cho từng phần hành. Căn cứ vào chương trình kiểm toán mẫu, trong từng cuộc kiểm toán, kiểm toán viên căn cứ rủi ro chi tiết được xác định mà sẽ bổ sung thêm hoặc lược bỏ các thủ tục kiểm toán. Trên thực tế, nhiều thủ tục kiểm toán trong chương trình kiểm toán mẫu rất ít khi được thực hiện. Nguyên nhân có thể do hạn chế phạm vi kiểm toán của cuộc kiểm toán đó. Bên cạnh đó, có những thủ tục kiểm toán được thực hiện trong thực tế nhưng không được kiểm toán viên ghi bổ sung vào chương trình kiểm toán. Ngoài ra, trong chương trình kiểm toán mẫu, có thể do hiểu biết về đơn vị khách hàng còn hạn chế nên đối với một số thủ tục kiểm tra trong chương trình kiểm toán, kiểm toán viên không hiểu được mục đích của việc thực hiện thủ tục dẫn đến việc thực hiện sai, không đầy đủ. BGĐ cần nghiên cứu thực tiễn, bổ sung nhằm hoàn thiện chương trình kiểm toán mẫu do Công ty thiết kế. Ngoài ra, BGĐ cần theo dõi kết hợp việc thiết kế các thủ tục kiểm toán chi tiết trong từng cuộc kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch và việc thực hiện các thủ tục đó trong giai đoạn thực hiện kiểm toán nhằm đảm bảo các thủ tục kiểm tra chi tiết được thiết kế hợp lý và được thực hiện hiệu quả. Hiện nay, khách hàng của Công ty khá đa dạng, hoạt động trong nhiều lĩnh vực khác nhau. Mặt khác, mỗi ngành có những hệ thống kế toán riêng và áp dụng những nguyên tắc kế toán đặc thù. Điều này ảnh hưởng tới việc thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết. Đối với một phần hành cụ thể, trong lĩnh vực kinh doanh này, phần hành đó có chứa đựng nhiều khả năng sai sót thì Công ty thiết kế nhiều thủ tục kiểm tra chi tiết. Trong lĩnh vực kinh doanh khác, phần hành đó ít sai sót thì Công ty giảm bớt thủ tục kiểm tra chi tiết nhằm rút ngắn thời gian hoàn thành cuộc kiểm toán. Vì vậy, Công ty không nên chỉ dừng lại thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết cho từng phần hành của tất cả các cuộc kiểm toán. Công ty nên thiết kế chương trình kiểm toán cho từng phần hành của các cuộc kiểm toán cho từng nhóm khách hàng cụ thể. Để thực hiện các giải pháp trên, Ban Giám đốc Công ty cần chú trọng các vấn đề sau: Thứ nhất, trong quá trình làm việc, Ban Giám đốc cùng với các chủ nhiệm kiểm toán từng bước tích luỹ kiến thức, kinh nghiệm về từng lĩnh vực kiểm toán cụ thể để từ đó đưa ra những đề xuất xây dựng chương trình kiểm toán phù hợp. Thứ hai, Ban Giám đốc tăng cường công tác đào tạo cho kiểm toán viên, tạo điều kiện cho nhân viên tìm hiểu các ngành lĩnh vực kinh doanh khác. Điều đó tạo điều kiện thuận lợi cho kiểm toán viên khi tham gia kiểm toán vào lĩnh vực đó. 3.2.4 Tránh thay đổi kiểm toán viên khi kiểm toán cho khách hàng thường niên Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp cho hợp đồng kiểm toán không những đạt hiệu quả của cuộc kiểm toán ma còn tuân theo Chuẩn mực Kiểm toán chung được thừa nhận. Việc lựa chọn này được tiến hành trên yêu cầu về số người, trình độ khả năng và yêu cầu chuyên môn kỹ thuật. Trong quá trình lựa chọn đội ngũ nhân viên, công ty kiểm toán chú ý nhiều vấn đề khác nhau để đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, đối với khách hàng thường niên, Công ty kiểm toán cần tránh thay đổi kiểm toán viên trong các cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm. Việc tham gia kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm có thể giúp kiểm toán viên tích luỹ được nhiều kinh nghiệm cũng như có được hiểu biết sâu sắc về ngành nghề kinh doanh của khách hàng đang được kiểm toán. Thông thường, Công ty sẽ tránh thay đổi kiểm toán viên trong các cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm. Tuy nhiên, trong một số cuộc kiểm toán, yếu tố này không được đảm bảo, gây khó khăn cho nhóm kiểm toán và khách hàng. Nguyên nhân chủ yếu là do vào mùa kiểm toán, việc sắp xếp công việc, lịch công tác cho kiểm toán viên hết sức khó khăn. Có thể, vào một thời điểm thực hiện kiểm toán cho khách hàng thường niên, kiểm toán viên đang tham gia vào một cuộc kiểm toán khác nên không thể tham gia kiểm toán cho khách hàng. Tuy nhiên, trong trường hợp này, Công ty khắc phục bằng cách bố trí những kiểm toán viên có kinh nghiệm, am hiểu lĩnh vực kinh doanh của khách hàng. Để khắc phục nhược điểm này, Công ty cần chú trọng hơn nữa đến khâu lựa chọn đội ngũ kiểm toán khi lập kế hoạch kiểm toán. Điều này đồng nghĩa với việc toàn bộ Công ty phải có một kế hoạch làm việc khoa học cho cả một thời kỳ dài ngay từ khi sắp xếp lịch kiểm toán trong trường hợp đồng kiểm toán với khách hàng, sắp xếp lịch của từng nhân viên cho phù hợp với tiến độ chung của cả Công ty. 3.2.5 Ứng dụng công nghệ tin học trong kiểm toán Việc áp dụng tin học vào công tác kế toán đã đơn giản hoá được việc theo dõi chứng từ, ghi chép sổ sách, tăng độ chính xác, giảm thời gian tính toán. Vì vậy, khi thực hiện kiểm toán đối với khách hàng sử dụng công nghệ tin học đòi hỏi kiểm toán viên cũng phải biết sử dụng thành thạo, khai thác một cách tối đa, phục vụ cho cuộc kiểm toán. Hiện nay, IFC có phần mềm đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC cho khách hàng thuộc nhóm public entity. Còn các công việc khác như phân tích sơ bộ BCTC, đánh gía rủi ro và hệ thống kiểm soát nội bộ chưa có phần mềm thực hiện. Tuy nhiên, việc ứng dụng công nghệ tin học vào kiểm toán ở IFC còn hạn chế. Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn phức tạp, bao gồm nhiều công việc khác nhau. Nếu sử dụng phần mềm để thực hiện các công việc trong giai đoạn này thì thời gian lập kế hoạch được rút ngắn. Điều này sẽ giúp kiểm toán viên có thể sử dụng phần lớn thời gian của cuộc kiểm toán để thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết, phát hiện ra sai sót. Công ty nên sử dụng phần mềm để tính toán, xử lý số liệu, thông tin trong một số bước công việc trong cuộc kiểm toán như bước đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, thực hiện các thủ tục phân tích. Việc sử dụng phần mềm sẽ giúp kiểm toán viên đơn giản hoá công việc cần thực hiện, tiết kiệm thời gian và chi phí, tăng độ chính xác cũng như chất lượng của cuộc kiểm toán. Ngoài ra, Công ty cần tổ chức các lớp bồi dưỡng nghiệp vụ, mời các chuyên gia tin học giảng dạy để nâng cao kỹ năng làm việc trong môi trường tin học cho cán bộ công nhân viên. KẾT LUẬN Trong xu hướng hội nhập và phát triển hiện nay, hoạt động kiểm toán ngày càng khẳng định vai trò của mình trong nền kinh tế quốc dân. Hoạt động kiểm toán không chỉ đảm bảo sự tin cậy về thông tin tài chính cho người sử dụng mà còn giúp cho doanh nghiệp khắc phục những thiếu sót trong công tác quản lý tài chính cũng như trong việc chấp hành luật lệ kinh tế tài chính, góp phần lành mạnh hoá môi trường tài chính. Việc lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán BCTC một cách hợp lý sẽ góp phần nâng cao chất lượng, hiệu quả của cuộc kiểm toán, giảm bớt rủi ro kiểm toán. Với việc không ngừng hoàn thiện trong công tác lập kế hoạch kiểm toán nói riêng và các dịch vụ cung cấp nói chung, IFC luôn khẳng định uy tín nghề nghiệp của mình, tạo được sự tin cậy với khách hàng. Quá trình tìm hiểu, nghiên cứu quy trình lập kế hoạch kiểm toán tại IFC đã giúp Em hiểu biết sâu hơn về thực tế, bổ sung thêm vốn lý luận đã được tiếp thu trong nhà trường và nắm rõ hơn nữa ý nghĩa của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán BCTC. Mặc dù đã hết sức cố gắng, nhưng do hạn chế về thời gian, kiến thức về thực tế nên báo cáo này không tránh khỏi những thiếu sót. Em rất mong sự góp ý, chỉ bảo của thầy để báo cáo của Em được hoàn thiện hơn. Em xin chân thành cảm ơn thầy giáo GS.TS Nguyễn Quang Quynh, Ban Giám đốc và các anh chị trong Công ty đã tận tình chỉ bảo, giúp đỡ Em hoàn thành báo cáo này. DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Nguyễn Quang Quynh (2001) Giáo trình Kiểm toán tài chính – ĐH Kinh tế quốc dân. Nguyễn Quang Quynh (2005) Lý thuyết kiểm toán – ĐH Kinh tế quốc dân. GS. Võ Đình Hảo (1994) Sổ tay các thuật ngữ thông dụng về kiểm toán , Thông tin chuyên đề. Nguyễn Văn Xô (1999) Từ điển Tiếng Việt – Nhà xuất bản trẻ Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 - Lập kế hoạch kiểm toán Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 220 - Kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ Các trang web: Mof.gov.vn Mpi.gov.vn Kiem toan.com.vn Ifcvietnam.com NHẬN XÉT GIÁO VIÊN HƯỚNG DẤN NHẬN XÉT GIÁO VIÊN PHẢN BIỆN DANH MỤC CÁC CHỮ CÁI VIẾT TẮT IFC International auditing and financial consulting company limited (Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn quốc tế) KTV Kiểm toán viên BGĐ Ban Giám đốc BCTC Báo cáo tài chính BCĐKT Bảng cân đối kế toán BCKQKD Báo cáo kết quả kinh doanh TNDN Thu nhập doanh nghiệp XDCB Xây dựng cơ bản TS Tài sản NSNN Ngân sách nhà nước TSCĐ Tài sản cố định TSCĐHH Tài sản cố định hữu hình TSCĐVH Tài sản cố định vô hình TSLĐ Tài sản lưu động ĐTNH Đầu tư ngắn hạn KSNB Kiểm soát nội bộ VCSH Vốn chủ sở hữu MỤC LỤC Trang DANH MỤC BẢNG BIỂU SƠ ĐỒ DANH MỤC SƠ ĐỒ Biểu 1.1 Mối quan hệ giữa rủi ro cố hữu và rủi ro kiểm soát 30 Sơ đồ 2.1 Bộ máy quản lý của Công ty 44 Sơ đồ 2.2 Cơ cấu tổ chức của Công ty XYZ 73 DANH MỤC BẢNG BIỂU Bảng 2.1 : Nội dung thư chào hàng Công ty XYZ 52 Bảng số 2.2: Nội dung thư chào phí Công ty ABC 53 Biểu 2.3 Bảng đánh giá rủi ro hợp đồng kiểm toán Công ty XYZ 59 Bảng 2.4 Kế hoạch về thời gian và nhân sự kiểm toán cho Công ty XYZ 68 Bảng 2.5 Đánh giá môi trường kiểm soát của đơn vị khách hàng 82 Bảng 2.6 Bảng câu hỏi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với phần hành tiền. 86 Bảng 2.7 Phân tích tổng hợp BCĐKT của Công ty XYZ 89 Bảng 2.8 Phân tích BCKQKD của Công ty XYZ 91 Bảng 2.9 Bảng phân tích các tỷ suất tài chính của công ty XYZ 92 Bảng 2.10 Bảng xác định mức trọng yếu Công ty XYZ 95 Bảng 2.11 Chương trình kiểm toán đối với tài khoản tiền 100 ._.