Hoàn thiện chế độ kế toán bất động sản đầu tư ở Việt Nam

MỤC LỤC LỜI MỞ ĐẦU 1 CHƯƠNG I:CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN BẤT ĐỘNG SẢN ĐẨU TƯ 2 1. CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ 2 1.1.Những khái niệm cơ bản 2 1.2. Phân loại bất động sản đầu tư 3 1.3. Điều kiện ghi nhận bất động sản đầu tư 4 1.4. Đặc điểm của bất động sản đầu tư 4 1.5. Chuyển đổi mục đích sử dụng bất động sản đầu tư 5 1.6. Thanh lý bất động sản đầu tư 6 2.QUY ĐỊNH CỦA CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM (VAS 05) VÀ CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ (IAS 40) VỀ BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ 7 CHƯƠNG II: CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM 11 1.Nguyên tắc hạch toán 11 2.Tài khoản sử dụng 12 3.Hạch toán bất động sản đầu tư 13 CHƯƠNG III: KIẾN NGHỊ VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN CƠ SỞ LÝ LUẬN KẾ TOÁN BĐS ĐẦU TƯ TRONG DOANH NGHIỆP 19 KẾT LUẬN 23 TÀI LIỆU THAM KHẢO 24 DANH MỤC NHỮNG TỪ VIẾT TẮT BĐS: Bất động sản TSCĐ: Tài sản cố định TSDH: Tài sản dài hạn CĐKT: Cân đối kế toán BCKQKD: Báo cáo kết quả kinh doanh DN: Doanh nghiệp DANH MỤC BẢNG BIỂU SƠ ĐỒ STT Tên Trang 1 Sơ đồ hạch toán tăng, giảm BĐS đầu tư trong doanh nghiệp chuyên kinh doanh BĐS 2 Sơ đồ hạch toánhàng hóa BĐS trong DN không chuyên kinh doanh BĐS 3 Sơ đồ hạch toán khấu hao bất động sản đầu tư 4 Sơ đồ kế toán dự phòng BĐS đầu tư LỜI MỞ ĐẦU Lý do chọn đề tài Việt Nam hiện nay đang là một quốc gia có nhiều tiềm năng về mọi mặt nên thu hút các nhà đầu tư trong nước và nước ngoài đầu tư vào thị trường bất động sản Việt Nam. Vì thế, công tác kế toán trong Bất động sản đầu tư ngày càng gặp nhiều khó khăn và phức tạp. Để góp phần quản lý, kiểm soát các nguồn lực sử dụng vào quá trình đầu tư của doanh nghiệp, kế toán bất động sản đầu tư đã và đang từng bước được sửa đổi cho phù hợp với sự thay đổi và phát triển của lĩnh vực này. Tuy nhiên, do là một hoạt động mới diễn ra, các doanh nghiệp còn bỡ ngỡ với các nghiệp vụ mới phát sinh. Hơn nữa, kế toán bất động sản đầu tư chủ yếu dựa trên các quy tắc, chuẩn mực đã được xây dựng của quốc tế mà còn thiếu thực tế, kinh nghiệm ở môi trường đầu tư ở Việt nam. Vì thế, kế toán hoạt động bất động sản đầu tư còn gây nhiều khó khăn cho kế toán viên. Trong quá trình học tập và nghiên cứu, nhận thức được những bất cập của kế toán bất động sản đầu tư, em đã lựa chọn đề tài: “Hoàn thiện chế độ kế toán bất động sản đầu tư ở Việt Nam” làm đề tài nghiên cứu của mình. Tuy nhiên, trong quá trình nghiên cứu, do vốn kiến thức còn nhiều hạn chế, em chỉ đi sâu nghiên cứu cơ sở lý luận kế toán bất động sản đầu tư trong các doanh nghiệp. Trên cơ sở đó, đưa ra các giải pháp và kiến nghị nhằm hoàn thiện phương pháp hạch toán bất động sản đầu tư trong doanh nghiệp. Mục đích nghiên cứu của đề tài. Hệ thống, khái quát và làm rõ bản chất của BĐS đầu tư trong doanh nghiệp trên các khía cạnh khái niệm, đặc điểm và phân loại BĐS đầu tư. Trình bày khái quát nội dung hạch toán BĐS đầu tư trong doanh nghiệp trên phương diện kế toán tài chính So sánh với chuẩn mực kế toán quốc tế số 40 về BĐS đầu tư . Đưa ra một số ý kiến đóng góp với chế độ kế toán hiện hành nhằm hoàn thiện chế độ kế toán BĐS đầu tư Ở Việt Nam hiện nay. Phạm vi và đối tượng nghiên cứu của đề án Phạm vi nghiên cứu của đề án là những vấn đề lý luận cơ bản trong chế độ hạch toán các nghiệp vụ liên quan đến BĐS đầu tư. Đối tượng nghiên cứu của đề án là BĐS đầu tư trên các khía cạnh: khái niệm, đặc điểm, phân loại cũng như nội dung hạch toán trong doanh nghiệp theo chế độ kế toán Việt Nam. Phương pháp nghiên cứu sử dụng trong đề án Đề án được nghiên cứu trên cơ sở vận dụng phương pháp luận duy vật biện chứng, duy vật lịch sử, các phương pháp thống kế, phân tích, tổng hợp và so sánh , kết hợp với việc đọc sách, báo, tạp chí kế toán … để có một cái nhìn tổng quát, tạo tiền đề đưa ra những giải pháp và kiến nghị nhằm góp phần hoàn thiện kế toán bất động sản đầu tư trong các doanh nghiệp. Bố cục của đề án Tên đề án “Hoàn thiện kế toán bất động sản đầu tư ở Việt Nam”. Ngoài lời mở đầu, kết luận, danh mục tài liệu tham khảo và phụ lục, Đề án gồm 3 chương: Chương I: Cơ sở lý luận về kế toán bất động sản đầu tư Chương II: Chế độ kế toán bất động sản đầu tư ở Việt Nam Chương III: Kiến nghị và giải pháp hoàn thiện cơ sở lý luận kế toán bất động sản đầu tư Mặc dù đã có nhiều cố gắng nhưng do không có kinh nghiệm thực tiễn nên không tránh khỏi thiếu sót và hạn chế. Kính mong nhận được sự góp ý của cô giáo! CHƯƠNG I CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN BẤT ĐỘNG SẢN ĐẨU TƯ 1. CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ: 1.1.Những khái niệm cơ bản: Bất động sản đầu tư là một phạm trù còn khá mới mẻ, nó mới thực sự phát triển trong vài năm trở lại đây. Trước khi hiểu rõ khái niệm bất động sản đầu tư, thì cần phải hiểu bất động sản là gì? * Theo Bộ luật Dân sự năm 2005 của nước Cộng hoà XHCN Việt Nam, tại Điều 174 có quy định: “BĐS là các tài sản bao gồm: + Đất đai; + Nhà, công trình xây dựng gắn liền với đất đai, kể cả các tài sản gắn liền với nhà, công trình xây dựng đó; + Các tài sản khác gắn liền với đất đai; + Các tài sản khác do pháp luật quy định”. Từ quy định trên, chúng ta có thể hiểu: BĐS là đất đai và những tài sản có liên quan đến đất đai, không tách rời với đất đai, được xác định bởi vị trí địa lý của đất. * Theo chuẩn mực kế toán Việt nam (VAS 05) – bất động sản đầu tư ban hành đợt 3, thì: Bất động sản có nhiều loại, nếu căn cứ theo mục đích sử dụng, bất động sản bao gồm hai loại là: Bất động sản chủ sở hữu sử dụng và bất động sản đầu tư. Bất động sản chủ sở hữu sử dụng: là bất động sản do người chủ sở hữu hoặc người đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích sử dụng trong sản xuất, cung cấp hàng hoá, dịch vụ hoặc sử dụng cho các mục đích quản lý. Bất động sản đầu tư: Là bất động sản gồm: quyền sử dụng đất, nhà, hoặc một phần của nhà và đất, cơ sở hạ tầng do người chủ sở hữu hoặc người đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá mà không phải để: Sử dụng trong sản xuất, cung cấp hàng hoá, dịch vụ hoặc sủ dụng cho các mục đích quản lý; hoặc Bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường. 1.2. Phân loại bất động sản đầu tư: *BĐS sử dụng : là TSCĐ đang sử dụng trong hoạt động kinh doanh. *BĐS tồn kho : là hàng hóa bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường. *BĐS đầu tư :có rất nhiều loại, với mỗi mục đích khác nhau có cách phân loại khác nhau phù hợp với từng mục tiêu của nhà quản lý. Vì thế ta có thể phân loại bất động sản đầu tư theo các tiêu thức sau đây: + Phân loại theo mục đích sử dụng: chia làm 3 loại Bất động sản cho thuê hoạt động: gồm nhà cửa, quyền sử dụng đất, cơ sở hạ tầng thuộc sở hữu của doanh nghiệp hoặc do doanh nghiệp đi thuê tài chính đang nắm giữ, nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê. Bất động sản chờ tăng giá để bán gồm: nhà cửa, quyền sử dụng đất, cơ sở hạ tầng thuộc sở hữư của doanh nghiệp, doanh nghiệp đang nắm giữ với mục đích chờ tăng giá để bán. Bất động sản chưa rõ mục đích sử dụng gồm: quyền sử dụng đất do doanh nghiệp mua và đang nắm giữ nhưng chưa rõ mục đích sử dụng. Bao gồm: nhà, hoặc một phần của nhà do doanh nghiệp mua, xây dựng mà doanh nghiệp đang nắm giữ với mục đích cho thuê hoạt động hoặc chờ tăng giá để bán. +Phân loại theo nội dung kinh tế: chia làm 4 loại Nhà cửa, bao gồm: nhà, hoặc một phần của nhà do doanh nghiệp mua, xây dựng mà doanh nghiệp đang nắm giữ với mục đích cho thuê hoạt động hoặc chờ tăng giá để bán. Quyền sử dụng đất, bao gồm : quyền sử dụng đất do doanh nghiệp mua và đang nắm giữ với mục đích cho thuê hoạt động hoặc chờ tăng giá để bán, hoặc có thể chưa rõ mục đích sử dụng Bất động sản tài chính, bao gồm: nhà hoặc một phần của nhà, quyền sử dụng đất do doanh nghiệp đi thuê tài chính với mục đích cho thuê hoạt động. Cơ sở hạ tầng, bao gồm: các cơ sở hạ tầng mà doanh nghiệp đã mua hoặc xây dựng và đang nắm giữ với mục đích chờ tăng giá để bán hoặc cho thuê hoạt động. +Phân loại theo hình thức sở hữu: chia làm 2 loại - Bất động sản thuộc sở hữu của doanh nghiệp bao gồm: nhà, một phần của nhà, quyền sử dụng đất, cơ sở hạ tầng do doanh nghiệp mua hoặc xây dựng và đang được doanh nghiệp nắm giữ với mục đích chờ tăng giá hoặc cho thuê hoạt động. => Đây là loại hình đang rất phát triển ở Việt Nam. Bất động sản không thuộc sở hữu của doanh nghiệp bao gồm: nhà, một phần của nhà, quyền sử dụng đất do doanh nghiệp thuê tài chính và doanh nghiệp đang nắm giữ với mục đích cho thuê hoạt động. 1.3. Điều kiện ghi nhận bất động sản đầu tư: Một bất động sản đầu tư được ghi nhận là tài sản phải thỏa mãn đồng thời hai điều kiện sau: Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai Nguyên giá của Bất động sản đầu tư phải được xác định một cách đáng tin cậy Khi xác định một bất động sản đầu tư có thỏa mãn điều kiện thứ nhất để được ghi nhận là tài sản hay không, doanh nghiệp cần phải đánh giá mức độ chắc chắn gắn liền với việc thu được các lợi ích kinh tế trong tương lai mà chúng có thể mang lại trên cơ sở những thông tin hiện có tại thời điểm ghi nhận. Lợi ích kinh tế do tài sản mang lại được biểu hiện ở việc tăng doanh thu, tiết kiệm chi phí, tăng chất lượng sản phẩm dịch vụ khi doanh nghiệp sử dụng, kiểm soát bất động sản. Điều kiện thứ hai để ghi nhận một bất động sản đầu tư là tài sản thường dễ được thỏa mãn vì giao dịch mua bán, trao đổi chứng minh cho việc hình thành bất động sản đã xác định giá trị của bất động sản đầu tư. 1.4. Đặc điểm của bất động sản đầu tư: Bất động sản đầu tư là những tài sản thường có vị trí cố định, không thể hoặc có thể di rời được. Bất động sản đầu tư là loại tài sản có giá trị lớn. Bất động sản đầu tư được giao dịch trên thị trường có những đặc điểm riêng biệt, mang tính đặc thù 1.5. Chuyển đổi mục đích sử dụng bất động sản đầu tư: * Việc chuyển từ bất động sản chủ sở hữu sử dụng thành bất động sản đầu tư hoặc từ bất động sản đầu tư sang bất động sản chủ sở hữu sử dụng hay hàng tồn kho chỉ khi có sự thay đổi về mục đích sử dụng như các trường hợp sau: Bất động sản chuyển thành bất động sản chủ sở hữu sử dụng khi chủ sở hữu bắt đầu sở hữu tài sản này; Bất động sản đẩu tư chuyển thành hàng tồn kho khi chủ sở hữu bắt đầu triển khai cho mục đích bán; Bất động sản chủ sở hữu sử dụng chuyển thành bất động sản đầu tư khi chủ sở hữu kết thúc sử dụng tài sản đó; Hàng tồn kho chuyển thành bất động sản đầu tư khi chủ sở hữu bắt đầu cho bên khác thuê hoạt động; Bất động sản xây dựng chuyển thành bất động sản đầu tư khi kết thúc giai đoạn xây dựng, bàn giao đưa vào đầu tư (Trong giai đoạn xây dựng phải kế toán theo Chuẩn mực kế toán số 03 “ Tài sản cố định hữu hình”). * Doanh nghiệp chuyển một bất động sản đầu tư sang hàng tồn kho chỉ khi có sự thay đổi về mục đích sử dụng, bằng chứng là sự bắt đầu của việc triển khai cho mục đích bán. Khi một doanh nghiệp quyết định bán một bất động sản đầu tư mà không có giai đoạn nâng cấp thì doanh nghiệp đó phải tiếp tục coi bất động sản đó là một bất động sản đầu tư cho tới khi nó được bán (không còn được trình bày trên Bảng cân đối kế toán) và không được hạch toán tài sản đó là hàng tồn kho. Tương tự, nếu doanh nghiệp bắt đầu nâng cấp, cải tạo bất động sản đầu tư hiện có với mục đích tiếp tục sử dụng bất động sản đó trong tương lai như một bất động sản đầu tư, thì bất động sản đó vẫn là một bất động sản đầu tư và không được phân loại lại như một bất động sản chủ sở hữu sử dụng trong quá trình nâng cấp cải tạo.  * Việc chuyển đổi mục đích sử dụng giữa bất động sản đầu tư với bất động sản chủ sở hữu sử dụng hoặc hàng tồn kho không làm thay đổi giá trị ghi sổ của tài sản được chuyển đổi và không làm thay đổi nguyên giá của bất động sản trong việc xác định giá trị hay để lập báo cáo tài chính. 1.6. Thanh lý bất động sản đầu tư:  Kế toán thanh lý bất động sản đầu tư của các doanh nghiệp cần tôn trọng một số quy định của chuẩn mực kế toán Việt nam (VAS 05). Cụ thể như sau: Một bất động sản đầu tư không còn được trình bày trong Bảng cân đối kế toán sau khi đã bán hoặc sau khi bất động sản đầu tư không còn được nắm giữ lâu dài và xét thấy không thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc thanh lý bất động sản đầu tư đó. Việc thanh lý một bất động sản đầu tư có thể xảy ra sau khi bán hoặc sau khi ký hợp đồng cho thuê tài chính. Để xác định thời điểm bán bất động sản đầu tư và ghi nhận doanh thu từ việc bán bất động sản đầu tư, doanh nghiệp phải tuân theo các quy định của Chuẩn mực kế toán số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”. Việc bán bất động sản cho thuê tài chính hoặc giao dịch bán và thuê lại bất động sản đầu tư, doanh nghiệp phải tuân theo các quy định của Chuẩn mực kế toán số 06 “Thuê tài sản”. Các khoản lãi hoặc lỗ phát sinh từ việc bán bất động sản đầu tư được xác định bằng số chênh lệch giữa doanh thu với chi phí bán và giá trị còn lại của bất động sản đầu tư. Số lãi hoặc lỗ này được ghi nhận là thu nhập hay chi phí trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ (Trường hợp bán và thuê lại tài sản là bất động sản được thực hiện theo quy định tại Chuẩn mực kế toán số 06 “Thuê tài sản”). Khoản doanh thu từ việc bán bất động sản đầu tư được ghi nhận theo giá trị hợp lý. Trường hợp bán theo phương thức trả chậm, thì khoản doanh thu này được xác định ban đầu bằng giá bán trả ngay (Giá bán chưa có thuế GTGT đối với đoanh nghiệp nộp thuế GTGT tính theo phương pháp khấu trừ thuế). Khoản chênh lệch giữa tổng số tiền phải thanh toán và giá bán trả ngay được ghi nhận là doanh thu tiền lãi chưa thực hiện theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”. 2.QUY ĐỊNH CỦA CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM (VAS 05) VÀ CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ (IAS 40) VỀ BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ: Nội dung Theo IAS 40 Theo VAS 05 Thuật ngữ Bất động sản đầu tư là bất động sản (gồm đất, nhà - hoặc một phần của nhà - hoặc cả nhà và đất) do chủ sở hữu hoặc người đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá hoặc cả hai. Bất động sản đầu tư: Là bất động sản gồm: quyền sử dụng đất, nhà, hoặc một phần của nhà và đất, cơ sở hạ tầng do người chủ sở hữu hoặc người đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá Xác đinh giá trị ban đầu BĐS đầu tư được ghi nhận giá trị ban đầu theo giá vốn, bao gồm: giá mua và chi phí trực tiếp cho giao dịch (dịch vụ pháp lý, thuế chuyển nhượng và các loại phí giao dịch khác). Tuy nhiên chi phí quản lý hành chính chung và chi phí tạo lập bị loại trừ. BĐS đầu tư phải được xác định giá trị ban đầu theo nguyên giá. Nguyên giá của BĐS đầu tư bao gồm cả các chi phí giao dịch liên quan trực tiếp ban đầu Chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu Chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu cho BĐS đầu tư được ghi nhận là chi phí nếu các khoản mục này khôi phục lại hoạt động ở mức độ tiêu chuẩn. chi phí này được vốn hóa khi có khả năng là DN sẽ thu được lợi ích kinh tế vượt trên mức hoạt động tiêu chuẩn ban đầu Chí phí liên liên quan đến bất động sản đầu tư phát sinh sau ghi nhận ban đầu phải được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi chi phí này có khả năng chắc chắn làm cho bất động sản đầu tư tạo ra lợi ích kinh tế trong tương lai nhiều hơn mức hoạt động được đánh giá ban đầu thì được ghi tăng nguyên giá bất động sản đầu tư. Việc hạch toán các chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu phụ thuộc vào từng trường hợp có xem xét đến việc đánh giá và ghi nhận ban đầu của khoản đầu tư liên quan. Chẳng hạn, trường hợp giá mua tài sản bao gồm nghĩa vụ của doanh nghiệp phải chịu các chi phí cần thiết sẽ phát sinh để đưa bất động sản tới trạng thái sẵn sàng hoạt động thì chi phí đó cũng được tính vào nguyên giá Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu BĐS đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc và DN được phép lựa chọn 1 trong 2 mô hình ghi nhận giá trị của BĐS đầu tư sau ghi nhận ban đầu. Đó là: +Mô hình giá gốc +Mô hình giá trị hợp lý Mô hình giá gốc hay mô hình giá vốn (Cost Model): BĐS được tính toán bằng giá vốn trừ đi khấu hao lũy kế và lỗ do giảm giá.(được áp dụng theo IAS 16 cho nhà xưởng, máy móc thiết bị) Mô hình giá trị hợp lý (Fair Value Model): BĐS đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc và được đánh giá lại theo giá trị hợp lý tại thời điểm lập Bảng CĐKT. Chênh lệch giữa giá gốc và giá trị hợp lý được hạch toán vào thu nhập/chi phí trong kỳ kinh doanh và phản ánh trên BCKQKD của DN. Như vậy, thực chất sự khác nhau giữa hai mô hình tính giá này là ở chỗ các khoản lãi/lỗ do tăng giảm giá trị hợp lý được ghi nhận vào BCKQKD chứ không trực tiếp ghi nhận vào giá vốn của BĐS. Chỉ cho phép lựa chọn mô hình giá gốc để ghi nhận giá trị của BĐS đầu tư sau khi ghi nhận ban đầu. BĐS đầu tư được theo dõi trong phần TSDH với ba chỉ tiêu cơ bản sau: nguyên giá, số khấu hao lũy kế và giá trị còn lại. trong đó: Giá trị còn lại trên sổ kế toán Nguyên giá của BĐS Giá trị hao mòn lũy kế = - khi áp dụng mô hình này BĐS đầu tư được theo dõi và đánh giá như là một tài sản cố định thông thường của doanh nghiệp. Chuyển đổi BĐS đầu tư  +Đối với bất động sản đầu tư chuyển đổi thành bất động sản chủ sở hữu sử dụng hoặc hàng tồn kho, nguyên giá của bất động sản được ghi nhận sau đó là giá trị hợp lý tại ngày chuyển đổi mục đích sử dụng. +Nếu một bất động sản chủ sở hữu sử dụng được chuyển đổi thành bất động sản đầu tư theo giá trị hợp lý, doanh nghiệp phải áp dụng IAS 16 cho đến ngày chuyển đổi mục đích sử dụng. Mọi chênh lệch giữa giá trị còn lại tại ngày chuyển theo IAS 16 và giá trị hợp của bất động sản tại ngày này phải được ghi nhận như một khoản đánh giá lại theo IAS 16.   +Đối với hàng tồn kho (hoặc bất động sản đầu tư trong quá trình xây dựng, phát triển) thành bất động sản đầu tư theo giá trị hợp lý, mọi chênh lệch giữa giá trị hợp lý tại ngày chuyển đổi và giá trị còn lại của bất động sản phải được ghi nhận vào lợi nhuận/lỗ trong kỳ. Theo VAS 05 khi chuyển đổi BĐS đầu tư, không thay đổi giá trị còn lại của bất động sản được chuyển đổi, không thay đổi nguyên giá cho việc xác định giá trị hoặc cho mục đích trình bày. Trình bày trên báo cáo tài chính Doanh nghiệp cần trình bày:  + Các phương pháp và giả định chủ yếu được áp dụng trong việc xác định giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư;  + Mức độ phụ thuộc vào việc định giá của tổ chức định giá độc lập để xác định giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư (được xác định và trình bày trên báo cáo tài chính). Nếu bất động sản đầu tư không được định giá một cách độc lập, doanh nghiệp phải trình bày thông tin này; + Sự tồn tại và mức độ các  hạn chế về tính có thể thực hiện được của bất động sản đầu tư, giá trị thu nhập và giá trị thanh lý Chuẩn mực yêu cầu trình bày cụ thể việc sử phương pháp giá trị hợp lý hay phương pháp giá gốc. Chuẩn mực kế toán Việt Nam chỉ yêu cầu trình bày cụ thể bất động sản đầu tư ghi nhận theo phương pháp giá gốc. Doanh nghiệp cũng cần phải trình bày giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư tại ngày lập bảng cân đối kế toán. Trong trường hợp không xác định được giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư, doanh nghiệp phải thuyết minh lý do không xác định được giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư. CHƯƠNG II: CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM Nguyên tắc hạch toán: Trong quá trình hạch toán bất động sản đầu tư, kế toán phải tuân thủ đầy đủ các nguyên tắc trong chế độ kế toán, cụ thể như sau: Bất động sản được hạch toán theo nguyên giá. Doanh thu từ việc bán hoặc cho thuê Bất động sản đầu tư là hoạt động kinh doanh thông thường ( Tk511) được ghi nhận theo giá bán: Chưa thuế GTGT nếu DN áp dụng phương pháp khấu trừ thuế GTGT Có thuế GTGT nếu DN áp dụng phương pháp trực tiếp Giá gốc của Bất động sản đầu tư khi nhượng bán, thanh lý hoặc chi phí cho thuê Bất động sản đầu tư là giá vốn của hoạt động kinh doanh ( TK 632) Trong quá trình nắm giữ chờ tăng giá, hoặc cho thuê hoạt động phải tiến hành trích khấu hao bất động sản đầu tư. Khấu hao bất động sản đầu tư được ghi nhận là chi phí kinh doanh trong kỳ TK 632 Bất động sản được theo dõi chi tiết theo từng đối tượng ghi bất động sản đầu tư trong “Sổ theo dõi bất động sản đầu tư” tương tự như TSCĐ. Trong quá trình kinh doanh bất động sản đầu tư có thể chuyển đổi mục đích sủ dụng từ Bất động sản đầu tư thành bất động sản chủ sỡ hữu hoặc hàng hóa bất động sản và ngược lại Cần phân biệt: Đối với doanh nghiệp chuyên kinh doanh bất động sản thì: Bất động sản mua về xác định rõ mục đích để bán trong kỳ hạch toán vào TK 1567 Bất động sản mua về chưa xác định mục đích sử dụng trong tương lai hoặc để chuyên cho thuê hoạt động thì hạch toán vào TK 217 DN không chuyên kinh doanh bất động sản chỉ sử dụng TK 1567 Tài khoản sử dụng: Kế toán BĐS đầu tư áp dụng các quy định về hệ thống tài khoản của Bộ tài chính. Tài khoản 217 - Bất động sản đầu tư: Tài khoản này dùng để phản ánh số hiện có và tình hình biến động tăng, giảm bất động sản đầu tư của doanh nghiệp theo nguyên giá. Kết cấu và nội dung phản ánh: Bên Nợ: Nguyên giá bất động sản đầu tư tăng trong kỳ Bên có: Nguyên giá bất động sản đầu tư giảm trong ký Số dư bên Nợ: Nguyên giá Bất động sản đầu tư của doanh nghiệp cuối kỳ - Tài khoản 2147 - Khấu hao bất động sản đầu tư - Tài khoản 1567 – Hàng hóa bất động sản đầu tư: Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động của các loại hàng hóa bất động sản đầu tư của các doanh nghiệp không chuyên kinh doanh bất động sản. Kết cấu và nội dung phản ánh: Bên Nợ :- Giá trị thực tế hàng hóa Bất động sản mua về để bán Giá trị còn lại của bất động sản đầu tư chuyển thành hàng tồn kho Chi phí sửa chữa, cải tạo, nâng cấp triển khai cho mục đích bán ghi tăng giá giá gốc hàng hóa bất động sản chờ bán. Trị giá thực tế của hàng hóa bất động sản thừa phát hiện khi kiểm kê Bên có : - Trị giá thực tế hàng hóa BĐS đã bán, hoặc chuyển thành BĐS đầu tư Trị giá thực tế hàng hóa BĐS đầu tư thiếu phát hiện khi kiểm kê Số dư bên Nợ: Trị giá thực tế hàng hóa BĐS còn lại cuối kì - Tài khoản 632 – Giá vốn hàng bán - Tài khoản 5117 – Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư - Tài khoản 241 – XDCB - Tài khoản 111, 112, 131, … Hạch toán bất động sản đầu tư: • Tại doanh nghiệp chuyên kinh doanh BĐS Sơ đồ hạch toán tăng, giảm BĐS đầu tư trong doanh nghiệp chuyên kinh doanh BĐS (2) (3) (4) (5) (1) TK 217 TK 133 TK 2412 TK 1567 TK 342, 111, 112 TK 632 TK 2147 TK 2147 TK 211, 213 TK 1567 TK 632 TK 2147 (7) (8) (9) (6) TK 211, 213 TK 111,112,331... (1) Mua BĐS đầu tư (2) BĐS đầu tư do XDCB hoàn thành (3) Chuyển BĐS chủ sở hữu thành BĐS đầu tư (4) Chuyển hàng hoá BĐS thành BĐS đầu tư (5) Tài sản thuê tài chính là BĐS đầu tư (6) Nhượng bán, thanh lý BĐS đầu tư (7) Chuyển BĐS đầu tư thành hàng hoá BĐS (8) Chuyển BĐS đầu tư thành BĐS chủ sở hữu (9)Trong trường hợp thuê tài chính khi hết thời hạn thuê, trả lại BĐS đầu tư về bên cho thuê Cho thuê BĐS đầu tư + Thu tiền cho thuê BĐS đầu tư Nếu thu tiền cho thuê BĐS đầu tư theo từng kỳ: Nợ TK 111,112,131 Có TK 5117- Doanh thu kinh doanh BĐS đầu tư Có TK 3331- Thuế GTGT phải nộp Nếu thu trước tiền cho thuê BĐS đầu tư của nhiều kỳ: Nợ TK 111,112 Có TK 3387- Doanh thu chưa thực hiện Có TK 3331- Thuế GTGT phải nộp Tính và kết chuyển doanh thu của từng kỳ kế toán: Nợ TK 3387- Doanh thu chưa thực hiện Có TK 5117- Doanh thu từ việc kinh doanh BĐS đầu tư + Định kì khấu hao BĐS đầu tư: Nợ TK 632- Giá vốn hàng bán Có TK 2147- Khấu hao BĐS đầu tư + Chi phí khác phát sinh liên quan đến cho thuê hoạt động BĐS đâù tư: Nếu chi phí phát sinh ít: Nợ TK 632- Giá vốn hàng bán Nợ TK 133- Thuế GTGT được khấu trừ Có TK 111,112,331,334,152… Nếu chi phí phát sinh nhiều, cần tính giá thành hoạt động cho thuê BĐS đầu tư: Tập hợp chi phí cho thuê: Nợ TK 621,622,627 Có Tk 152,334,338,331,2147… Cuối kỳ tổng hợp chi phí: Nợ TK 154- Chi phí SXKD dở dang Có TK 621,622,627 Kết chuyển giá vốn: Nợ Tk 632- Giá vốn hàng bán Có TK 154- Chi phí SXKD dở dang • Tại doanh nghiệp không chuyên kinh doanh BĐS Sơ đồ hạch toánhàng hóa BĐS trong DN không chuyên kinh doanh BĐS (1b) Khi bán hàng hóa BĐS Kết chuyển giá vốn hg hóa BĐS TK 5117 TK 111,112,131 TK 2412 TK 133 (1a) Khi mua hàng hóa BĐS (2a) Mua BĐS đưa vào XDCB Khi XDCB hoàn thành TK 33311 (1b) thu tiền (1b) Nợ TK 133 (2b) (2b) TK 111,112,331... TK 1567 TK 632 (1)Mua BĐS để bán trong kì (1a) Khi mua hàng hoá BĐS (1b) Khi bán hàng hóa BĐS + Thu tiền bán hàng hóa BĐS + Kết chuyển giá vốn hàng hoá BĐS (2) Mua BĐS đưa vào XDCB (2a) Tập hợp chi phí phát sinh liên quan tới quá trình XDCB (2b) Khi XDCB hoàn thành * Khấu hao bất động sản đầu tư: Theo chuẩn mực kế toán VAS 05 và thông tư số 23 /2005/TT - BTC hướng dẫn thực hiện sáu chuẩn mực kế toán ban hành theo quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính thì trong thời gian nắm giữ bất động sản chờ tăng giá hoặc cho thuê hoạt động thì Bất động sản đầu tư phải trích khấu hao và khấu hao bất động sản đầu tư được ghi nhận là chi phí kinh doanh trong kỳ. Doanh nghiệp có thể dựa vào các bất động sản chủ sở hữu sử dụng cùng loại trong doanh nghiệp để ước tính thời gian sử dụng hữu ích của bất động sản và xác định phương pháp khấu hao của bất động sản đầu tư. Theo điều 13 Quyết định số 206/2003/QĐ-BTC ngày 12/12/2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính về việc ban hành chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao tài sản cố định có 3 phương pháp trích khấu hao tài sản cố định PPKH đường thẳng PPKH theo số dư giảm dần có điều chỉnh PPKH theo sản lượng. Tuy nhiên đối với BĐS đầu tư chúng ta chỉ nên áp dụng PPKH đường thẳng vì: PPKH theo số dư giảm dần có điều chỉnh: được áp dụng với các DN thuộc lĩnh vực có công nghệ đòi hỏi phải thay đổi, phát triển nhanh và TSCĐ phải thỏa mãn đồng thời các điều kiện: + là TSCĐ đầu tư mới + là các loại máy móc, thiết bị dụng cụ làm việc đo lường, thí nghiệm. - PPKH theo sản lượng được áp dụng để tính khấu hao các loại máy móc, thiết bị thỏa mãn đồng thời các điều kiện: + Trực tiếp liên quan đến việc sản xuất sản phẩm. + Xác định được tổng số, khối lượng sản phẩm sản xuất theo công suất thiết kế của TSCĐ. + Công suất sử dụng thực tế bình quân tháng trong năm tài chính không thấp hơn 50% công suất thiết kế. Theo PPKH đường thẳng, mức khấu hao hàng năm của một TSCĐ (Mkhn) được tính theo công thức sau: Mkhn = Nguyªn gi¸ cña TSC§ x tû lÖ khÊu hao n¨m Tû lÖ khÊu hao n¨m = 1 Sè n¨m sö dông dù kiÕn x 100 Lưu ý: - Thời gian sử dụng của TSCĐ vô hình thường trong vòng 20 năm. Riêng đối với quyền sủ dụng đất, thời gian sử dụng là thời hạn được phép sử dụng đất theo quy định. - Quyền sử dụng đất lâu dài là TSCĐ vô hình đặc biệt, DN ghi nhận là TSCĐ vô hình theo nguyên giá nhưng không được trich khấu hao. Khi đó, để đánh giá giá trị đất, căn cứ vào giá trị thị trường tại thời điểm cần đánh giá và trích lập quỹ dự phòng giảm giá đất. Kế toán trích khấu hao BĐS đầu tư: Sơ đồ hạch toán khấu hao bất động sản đầu tư SD:xxx TK 217 SD:xxx TK 211,212,213 SD:xxx TK 214(1,2,3) Ghi giảm nguyên giá BĐS đầu tư TK 632 Tính khấu hao BĐS đầu tư hàng tháng theo quy định hiện hành Ghi tăng Khấu hao lũy kế của BDS đầu tư Ghi giảm khấu hao lũy kế TSCDHH, VH(quyền SD đất) TSCĐthuê TC Ghi giảm nguyên giá TSCĐHH, VH(quyền SD đất) TSCĐ thuê TC SD Có: Giá trị hao mòn của BĐS đầu tư hiện có của doanh nghiệp Chuyển đổi mục đích Ghi tăng nguyên giá BĐS đầu tư (chuyển đổi mục đích) Ghi giảm khấu hao BĐS đầu tư lũy kế Ghi giảm nguyên giá BĐS đầu tư TK 217 Ghi tăng giá trị hàng hóa BĐS đầu tư TK 156 Ghi tăng khấu hao lũy kế của TSCĐHH, TSCĐVH, (Quyền SD đất), khấu hao TSCĐ thuê tài chính Ghi giảm giá trị khấu hao tích lũy của BĐS đầu tư SD:xxxx TK 217 TK 211,213 Giảm nguyên giá BĐS đầu tư Ghi tăng nguyên giá TSCĐHH, VH(chuyển quyền SD đất) Giá trị của BĐS đầu tư tiêu thụ Ghi giảm giá trị khấu hao tích lũy của BĐS đầu tư TK 632 TK 217 TK 2147 TK 214 (1,2) §ång thêi ghi ®¬n bªn nî TK 009: nguån vèn khÊu hao TSC§ (chi tiÕt khÊu hao B§S ®Çu t­). * Kế toán dự phòng bất động sản đầu tư: TK2117 TK229 TK632 TK2117 (1) (2) (3) (1) trích lập dự phòng BĐS đầu tư (2) BĐS đầu tư giảm giá được bù đắp bằng quỹ dự phòng (3) hoàn nhập dự phòng CHƯƠNG III: KIẾN NGHỊ VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN CƠ SỞ LÝ LUẬN KẾ TOÁN BĐS ĐẦU TƯ TRONG DOANH NGHIỆP Việt Nam đang trong giai đoạn phát triển mạnh mẽ, thị trường bất động sản cũng trở nên sôi động. Nhưng bất động sản đầu tư cũng chỉ mới được đưa vào kinh doanh chủ yếu của doanh nghiệp. Trước đây, nó mới chỉ được hạch toán như đầu tư dài hạn. Mới đến 2001, IAS 40 ra đời mới tách BĐS đầu tư thành một tiêu thức riêng. Và ở Việt Nam mãi đến cuối năm 2003 mới ra đời Chuẩn mực 05-BĐS đầu tư. Như vậy, BĐS đầu tư là một phạm trù còn khá mới ở Việt Nam. Do đó, trong công tác hạch toán bất động sản đầu tư còn tồn tại khá nhiều bất cập. vấn đề được quan tâm hiện nay là trích khấu hao đối với BĐS đầu tư sao cho hợp lý. BĐS đầu tư và phương pháp kế toán bất động sản đầu tư đã được quy định trong chuẩn mực kế toán Việt Nam số 05 ( VAS 05 ) – BĐSĐT và cụ thể hóa trong Thông tư số 23/2005/TT- BTC ngày 30/3/2005 của Bộ Tài chính. Tuy nhiên, xung quanh việc trích khấu hao đối với BĐSĐT vẫn còn nhiều quan điểm chưa thống nhất. VAS 05, Đoạn 22 có quy định: “Sau ghi nhận ban đầu, trong thời gian nắm giữ BĐSĐT được xác định theo nguyên giá, số khấu hao lũy kế và giá trị còn lại”. Thông tư số 23/2005/TT- BTC, Phần I – Hướng dẫn kế toán chuẩn mực “BĐSĐT”, Mục 3.1, Điểm 4 có đề cập và quy định cụ thể hơn: “Sau ghi nhận ban đầu, trong thời gian nắm giữ, cho thuê BĐSĐT được xác định theo nguyên giá, số khấu hao lũy kế và giá trị còn lại”. Cũng tại Phần I của Thông tư này, Mục 3.2.1, phần quy định hạch toán TK 217 tại Điểm 3 lại quy định cụ thể hơn nữa: “Trong quá trình nắm giữ chờ tăng giá, hoặc cho thuê hoạt động, phải tiến hành trích khấu hao BĐSĐT. Khấu hao BĐSĐT được ghi nhận là chi phí kinh doanh trong kỳ. Doanh nghiệp có thể dựa vào các bất động sản chủ sở hữu sử dụng cùng loại để ước tính thời gian sử dụng hữu ích và xác định phương pháp khấu hao của BĐSĐT”. Hướng dẫn bổ sung một số phương pháp kế toán liên quan đến BĐSĐT, Mục 3.2.2, Điểm 1 về kế toán trích khấu hao BĐSĐT có quy định: “Định kỳ tính, trích khấu hao giá, đang cho thuê hoạt động, ghi: Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán ( Chi tiết chi phí kinh doanh BĐSĐT )/Có TK 2147 – Hao mòn BĐSĐT. Đồng thời, ghi đơn bên Nợ TK 009 – Nguồn vốn khấu hao TSCĐ ( Chi tiết khấu hao BĐSĐT )”. Trên thực tế, hiện đang tồn tại những nhận thức và quan niệm khác nhau về đối tượng được trích khấu hao đối với những BĐSĐT. Trước hết, theo VAS 05, BĐSĐT được định n._.