Hoàn thiện các quy định đạo đức nghề nghiệp của Kiểm toán viên tại Việt Nam

hề đều dựa vào đặc thù và nguyên tắc chuẩn mực cơ bản có ảnh hưởng trọng yếu đến nghề nghiệp để làm nền tảng xây dựng đạo đức nhằm đảm bảo cho nghề nghiệp và sản phẩm của ngành nghề được xã hội trọng dụng, tôn vinh. Quy định đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán cũng vậy, và nó có đặc thù riêng so với các ngành nghề khác trong xã hội. Do tầm quan trọng của các quy định Đạo đức nghề nghiệp đối với chất lượng dịch vụ kiểm toán, đặc biệt là tại Việt Nam, trong điều kiện hàng loạt công ty kiểm toán đã và đang được thành lập so với chặng đường gần 20 năm phát triển, em chọn đề tài của Đề án môn học Kiểm toán là “Hoàn thiện các quy định Đạo đức nghề nghiệp của Kiểm toán viên tại Việt Nam”. Đề án gồm các phần chính: Phần 1: Cơ sở lí luận của chính sách Đạo đức nghề nghiệp Kiểm toán. Phần 2: Quá trình áp dụng các văn bản quy định Đạo đức nghề nghiệp kiểm toán tại Việt Nam. Em chân thành cảm ơn TH.S Đinh Thế Hùng đã giúp em hoàn thành Đề án này. Phần 1: Cơ sở lí luận của chính sách đạo đức nghề nghiệp Kiểm toán 1.1.Tổng quan về Chính sách Đạo đức nghề nghiệp trong Công ty Kiểm toán: L‎í do cơ bản cho một điều lệ đạo đức đối với bất kì nghề nghiệp nào là yêu cầu đối với sự tin tưởng của quần chúng vào chất lượng của dịch vụ mà nghề nghiệp đó phục vụ, không cần xét đến cá nhân nào cung cầp dịch vụ đó. Nếu những người sử dụng dịch vụ kiểm toán không tin tưởng vào “quan tòa” thì khả năng phục vụ khách hàng một cách hiệu quả của các nhà chuyên nghiệp này bị giảm bớt. Những người sử dụng thực tế không thể đánh giá được việc thực hiện các dịch vụ có tính nghiệp vụ vì tính phức tạp của chúng. Một người sử dụng báo cáo tài chính không thể đánh giá công việc kiểm toán. Lòng tin của công chúng vào chất lượng của các dịch vụ mang tính nghiệp vụ được củng cố khi ngành nghề khuyến khích các chuẩn mực cao đối với sự thực thi và hành vi đạo đức về phía những người đang hành nghề. Có một số cách mà bản thân nghề kiểm toán và xã hội khuyến khích các kiểm toán viên tự tu dưỡng thích đáng, thực hiện các cuộc kiểm toán và các dịch vụ có chất lượng cao, trong đó có các quy định về đạo đức nghề nghiệp. 1.2.Các văn bản liên quan đến chính sách Đạo đức nghề nghiệp trong Công ty kiểm toán tại Việt Nam: 1.2.1.VSA 200 – Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài chính VSA 200 được ban hành theo quyết định số 120/1999/ QĐ- CP (ngày 27 tháng 9 năm 1999của Bộ tài chính). Được nêu trong VSA 200, các nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài chính, gồm: - Tuân thủ pháp luật của Nhà nước; - Tuân thủ nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp; - Tuân thủ chuẩn mực kiểm toán; - Kiểm toán viên phải có thái độ hoài nghi mang tính nghề nghiệp. 14. Kiểm toán viên phải luôn luôn coi trọng và chấp hành đúng pháp luật của Nhà nước trong quá trình hành nghề kiểm toán. 15. Kiểm toán viên phải tuân thủ các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp kiểm toán, như sau: a) Độc lập; b) Chính trực; c) Khách quan; d) Năng lực chuyên môn và tính thận trọng; e) Tính bí mật; f) Tư cách nghề nghiệp; g) Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn. 16. Độc lập: Độc lập là nguyên tắc hành nghề cơ bản của kiểm toán viên. Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải thực sự không bị chi phối hoặc tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần nào làm ảnh hưởng đến sự trung thực, khách quan và độc lập nghề nghiệp của mình. Kiểm toán viên không được nhận làm kiểm toán cho các đơn vị mà mình có quan hệ kinh tế hoặc quyền lợi kinh tế như góp vốn cổ phần, cho vay hoặc vay vốn từ khách hàng, hoặc là cổ đông chi phối của khách hàng, hoặc có ký kết hợp đồng gia công, dịch vụ, đại lý tiêu thụ hàng hoá,... Kiểm toán viên không được nhận làm kiểm toán ở những đơn vị mà bản thân có quan hệ họ hàng thân thuộc (như bố, mẹ, vợ, chồng, con cái, anh chị em ruột) với những người trong bộ máy quản lý (Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc, các trưởng, phó phòng và những người tương đương) trong đơn vị được kiểm toán. Kiểm toán viên không được vừa làm dịch vụ kế toán (như trực tiếp ghi chép, giữ sổ kế toán và lập báo cáo tài chính) vừa làm dịch vụ kiểm toán cho cùng một khách hàng. Trong quá trình kiểm toán, nếu có sự hạn chế về tính độc lập thì kiểm toán viên phải tìm cách loại bỏ sự hạn chế này. Nếu không loại bỏ được thì kiểm toán viên phải nêu rõ điều này trong báo cáo kiểm toán. 17. Chính trực: Kiểm toán viên phải thẳng thắn, trung thực và có chính kiến rõ ràng. 18. Khách quan: Kiểm toán viên phải công bằng, tôn trọng sự thật và không được thành kiến, thiên vị. 19. Năng lực chuyên môn và tính thận trọng: Kiểm toán viên phải thực hiện công việc kiểm toán với đầy đủ năng lực chuyên môn cần thiết, với sự thận trọng cao nhất và tinh thần làm việc chuyên cần. Kiểm toán viên có nhiệm vụ duy trì, cập nhật và nâng cao kiến thức trong hoạt động thực tiễn, trong môi trường pháp lý và các tiến bộ kỹ thuật để đáp ứng yêu cầu công việc. 20. Tính bí mật : Kiểm toán viên phải bảo mật các thông tin có được trong quá trình kiểm toán, không được tiết lộ bất cứ một thông tin nào khi chưa được phép của người có thẩm quyền, trừ khi có nghĩa vụ phải công khai theo yêu cầu của pháp luật hoặc trong phạm vi quyền hạn nghề nghiệp của mình. 21. Tư cách nghề nghiệp: Kiểm toán viên phải trau dồi và bảo vệ uy tín nghề nghiệp, không được gây ra những hành vi làm giảm uy tín nghề nghiệp. 22. Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn: Kiểm toán viên phải thực hiện công việc kiểm toán theo những kỹ thuật và chuẩn mực chuyên môn đã qui định trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (hoặc chuẩn mực kiểm toán quốc tế được Việt Nam chấp nhận) và các quy định pháp luật hiện hành. 23. Kiểm toán viên phải tuân thủ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hoặc chuẩn mực kiểm toán quốc tế được Việt Nam chấp nhận. Các chuẩn mực kiểm toán này qui định các nguyên tắc, thủ tục cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc và thủ tục cơ bản liên quan đến kiểm toán báo cáo tài chính. 24. Kiểm toán viên phải có thái độ hoài nghi mang tính nghề nghiệp trong quá trình lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán và phải luôn ý thức rằng có thể tồn tại những tình huống dẫn đến những sai sót trọng yếu trong các báo cáo tài chính. Ví dụ: Khi nhận được bản giải trình của Giám đốc đơn vị, kiểm toán viên không được thừa nhận ngay các giải trình đó đã là đúng, mà phải tìm được những bằng chứng cần thiết chứng minh cho giải trình đó. 1.2.2. Nghị định 105/NĐ – CP của Chính phủ về kiểm toán độc lập Nghị định này ban hành ngày 30 tháng 3 năm 2004 quy định về kiểm toán viên, doanh nghiệp kiểm toán, giá trị của kết quả kiểm toán, các trường hợp kiểm toán bắt buộc và các quy định khác liên quan đến hoạt động kiểm toán độc lập nhằm thống nhất quản lý hoạt động kiểm toán độc lập, xác định quyền và trách nhiệm của đơn vị được kiểm toán và doanh nghiệp kiểm toán, bảo vệ lợi ích của cộng đồng và quyền lợi hợp pháp của nhà đầu tư, đảm bảo cung cấp thông tin kinh tế, tài chính trung thực, hợp lý, công khai, đáp ứng yêu cầu quản lý của cơ quan nhà nước, doanh nghiệp và cá nhân. Nghị định gồm 3 phần: Phần I: Các quy định chung. Phần II: Các quy định cụ thể cho kiểm toán viên. Tiêu chuẩn của Kiểm toán viên Điều kiện của Kiểm toán viên hành nghề Những người không được đăng kí hành nghề kiểm toán độc lập. Quyền của kiểm toán viên hành nghề. Trách nhiệm của kiểm toán viên hành nghề. Các trường hợp kiểm toán viên hành nghề không được thực hiện kiểm toán. Những hành vi nghiêm cấm đối với kiểm toán viên hành nghề. Phần 3: Các quy định đối với doanh nghiệp Kiểm toán. Bao gồm các nội dung: Điều kiện thành lập doanh nghiệp kiểm toán. Chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán. Các loại hình dịch vụ cung cấp. Quyền và nghĩa vụ của các doanh nghiệp kiểm toán. Trách nhiệm của doanh nghiệp kiểm toán. Các truờng hợp doanh nghiệp kiểm toán không được thực hiện kiểm toán. Những hành vi nghiêm cấm đối với doanh nghiệp kiểm toán. 1.2.3. Thông tư 64 – Hướng dẫn thực hiện một số điều của Nghị định số 105/2004/NĐ-CP ngày 30/03/2004 của Chính phủ về kiểm toán độc lập Thông tư này được Bộ tài chính ban hành ngày 29 tháng 6 năm 2004 nhằm hướng dẫn thực hiện một số điều của Nghị định số 105/2004/NĐ-CP ban hành ngày 30 tháng 3 năm 2004. Các nội dung chính trong thông tư: a) Các quy định chung về: - Quyền của đơn vị được kiểm toán. - Yêu cầu thay đổi kiểm toán viên hành nghề và người chịu trách nhiệm ký báo cáo kiểm toán. - Quyền tham gia tổ chức nghề nghiệp. - Các doanh nghiệp phải kiểm toán bắt buộc b) Quy định cụ thể: - Tiêu chuẩn kiểm toán viên - Điều kiện hành nghề của kiểm toán viên - Yêu cầu cập nhật kiến thức hàng năm của Kiểm toán viên. - Đăng kí hành nghề kiểm toán - Các trường hợp kiểm toán viên hành nghề không được kiểm toán. - Những hành vi nghiêm cấm đối với Kiểm toán viên hành nghề 1.2.4. Quyết định 87/2005/QĐ-BTC của Bộ tài chính ban hành chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp Mục đích của quyết định này là quy định các nguyên tắc, nội dung và hướng dẫn áp dụng các tiêu chuẩn đạo đức nghề nghiệp của người hành nghề kế toán, kiểm toán viên hành nghề và người làm kế toán, kiểm toán trong các doanh nghiệp và tổ chức nhằm đảm bảo đạt được những tiêu chuẩn cao nhất về trình độ chuyên môn, về mức độ hoạt động và đáp ứng được sự quan tâm ngày càng cao của công chúng. Chuẩn mực này đặt ra bốn yêu cầu cơ bản sau: Sự tín nhiệm: Nâng cao sự tín nhiệm của xã hội đối với hệ thống thông tin của kế toán và kiểm toán; Tính chuyên nghiệp: Tạo lập sự công nhận của chủ doanh nghiệp, tổ chức, khách hàng và các bên liên quan về tính chuyên nghiệp của người làm kế toán và người làm kiểm toán, đặc biệt là người hành nghề kế toán và kiểm toán viên hành nghề; Chất lượng dịch vụ: Đảm bảo chất lượng dịch vụ kế toán, kiểm toán đạt được các chuẩn mực cao nhất; Sự tin cậy: Tạo ra sự tin cậy của người sử dụng dịch vụ kế toán, kiểm toán về khả năng chi phối của chuẩn mực đạo đức đối với việc cung cấp các dịch vụ đó. Phần A: Áp dụng cho tất cả người làm kế toán và người làm kiểm toán 1.2.4.1. Tính chính trực và khách quan a. Định nghĩa Tính chính trực và khách quan không đơn thuần chỉ tính trung thực mà còn nhấn mạnh đến sự công bằng và sự tín nhiệm. Nguyên tắc về tính khách quan nói đến nghĩa vụ của tất cả người làm kế toán và người làm kiểm toán phải công bằng, trung thực trong tư tưởng và không có xung đột về lợi ích. Kiểm toán viên hành nghề tham gia vào các hợp đồng cung cấp dịch vụ đảm bảo, dịch vụ kê khai thuế và các dịch vụ tư vấn quản lý khác. Người làm kế toán và người làm kiểm toán khi chuẩn bị báo cáo tài chính, thực hiện kiểm toán nội bộ hoặc tham gia quản lý tài chính trong các doanh nghiệp và đơn vị kế toán b. Các nhân tố ảnh hưởng đến tính chính trực và khách quan Người làm kế toán và người làm kiểm toán, trong các trường hợp phải chịu áp lực mạnh, có thể dẫn đến việc vi phạm tính khách quan. Do không thể định nghĩa và quy định được tất cả các trường hợp phải chịu áp lực nên phải quy định các tiêu chuẩn để xác định các mối quan hệ có khả năng dẫn đến việc vi phạm tính khách quan của người làm kế toán và người làm kiểm toán. Cần tránh các mối quan hệ dẫn đến sự thành kiến, thiên vị hoặc bị ảnh hưởng của những người khác có thể dẫn đến vi phạm tính khách quan. Người làm kế toán và người làm kiểm toán có nghĩa vụ đảm bảo tôn trọng tính khách quan đối với các quan hệ cá nhân liên quan đến dịch vụ chuyên nghiệp. Người làm kế toán và người làm kiểm toán không nên nhận quà hoặc tặng quà, dự chiêu đãi hoặc mời chiêu đãi đến mức có thể làm ảnh hưởng đáng kể tới các đánh giá nghề nghiệp hoặc tới những người họ cùng làm việc. Quà tặng hoặc chiêu đãi là quan hệ tình cảm cần thiết nhưng người làm kế toán và người làm kiểm toán nên tránh các trường hợp có thể ảnh hưởng đến tính chính trực, khách quan hoặc dẫn đến tai tiếng nghề nghiệp. c. Xung đột đạo đức Trong nền kinh tế thị trường, càng ngày càng có nhiều tình huống có thể dẫn đến các xung đột về lợi ích trong nghề nghiệp kế toán, kiểm toán. Những xung đột này có thể nảy sinh từ nhiều con đường khác nhau, từ những tình huống khó xử, không quan trọng cho đến những trường hợp gian lận và vi phạm pháp luật đặc biệt nghiêm trọng. d. Các nhân tố ảnh hưởng xung đột đạo đức - Áp lực từ cơ quan quản lý, đơn vị cấp trên, giám đốc, người lãnh đạo công ty kiểm toán; hoặc khi có các quan hệ gia đình hay cá nhân. - Người làm kế toán và người làm kiểm toán có thể bị yêu cầu hành động trái với các chuẩn mực nghề nghiệp và chuyên môn. - Có thể có vấn đề về lòng trung thành giữa một bên là cấp trên và một bên là yêu cầu của chuẩn mực nghề nghiệp mà người làm kế toán và người làm kiểm toán cần tuân thủ. - Xung đột có thể nảy sinh khi thông tin không trung thực được công bố có thể ảnh hưởng đến lợi ích của chủ doanh nghiệp hoặc khách hàng, người làm kế toán và người làm kiểm toán. e. Các biện pháp giải quyết khi có xung đột đạo đức - Xem xét lại vấn đề xung đột với cấp trên trực tiếp. - Trao đổi với chuyên gia (Hội nghề nghiệp, cơ quan nhà nước hoặc chuyên gia tư vấn pháp luật). - Nếu xung đột về đạo đức vẫn còn và là trọng yếu sau khi đã báo cáo tất cả các cấp soát xét nội bộ, người làm kế toán và người làm kiểm toán chỉ còn cách cuối cùng để không vi phạm đạo đức nghề nghiệp là phải từ chối làm việc đó hoặc từ chức và nói rõ lý do. 1.2.4.2. Năng lực chuyên môn và tính thận trọng a. Khái niệm Nguyên tắc về năng lực chuyên môn và tính thận trọng yêu cầu người làm kế toán và người làm kiểm toán có các nghĩa vụ sau: - Duy trì kiến thức và nghiệp vụ chuyên môn đạt yêu cầu quy định đảm bảo cung cấp dịch vụ chuyên môn tốt nhất cho khách hàng hay chủ doanh nghiệp; - Hành động đúng mực, phù hợp với các chuẩn mực về kỹ thuật và nghề nghiệp khi cung cấp dịch vụ chuyên nghiệp. b. Các giai đoạn của năng lực chuyên môn Đạt được trình độ chuyên môn: Là đạt được bằng cấp xác nhận trình độ được đào tạo như: trung cấp, cao đẳng, đại học, thạc sỹ, tiến sỹ hoặc Chứng chỉ kiểm toán viên, Chứng chỉ hành nghề kế toán… Trình độ chuyên môn có thể còn yêu cầu về kinh nghiệm làm việc (thời gian thực tế làm nghề). Giữ vững được trình độ chuyên môn: - Liên tục cập nhật những thay đổi trong nghề nghiệp kế toán, kiểm toán. - Tham gia, ít nhất là chương trình cập nhật kiến thức hàng năm theo luật định để đảm bảo kiểm soát chất lượng trong hoạt động cung cấp dịch vụ chuyên nghiệp, nhất quán với các quy định của quốc gia và quốc tế phù hợp. 1.2.4.3. Tính bảo mật Người làm kế toán và người làm kiểm toán có nghĩa vụ tôn trọng nguyên tắc bảo mật các thông tin về khách hàng hoặc của chủ doanh nghiệp thu được trong quá trình tiến hành các hoạt động chuyên nghiệp và phải tôn trọng nguyên tắc bảo mật ngay cả trong các mối quan hệ gia đình và xã hội. Trách nhiệm bảo mật phải được thực hiện kể cả sau khi chấm dứt mối quan hệ giữa người làm kế toán và người làm kiểm toán với khách hàng hoặc chủ doanh nghiệp, tổ chức 1.2.4.4. Tư vấn và kê khai thuế Người làm kế toán và người làm kiểm toán khi cung cấp dịch vụ tư vấn thuế có quyền đề xuất giải pháp áp dụng các luật thuế có lợi nhất cho khách hàng, hoặc chủ doanh nghiệp, miễn là dịch vụ được cung cấp với trình độ chuyên môn cao, tuân thủ pháp luật về thuế và không vi phạm tính chính trực và tính khách quan. 1.2.4.5. Áp dụng chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp cho hoạt động xuyên quốc gia Đối với người làm kế toán và người làm kiểm toán là thành viên của tổ chức nghề nghiệp quốc tế đồng thời cũng là thành viên của tổ chức nghề nghiệp tại Việt Nam (hoặc có Chứng chỉ kiểm toán viên, Chứng chỉ hành nghề kế toán của Việt Nam) thì khi cung cấp dịch vụ chuyên nghiệp tại Việt Nam phải tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp của Việt Nam. 1.2.4.6. Quảng cáo Trong hoạt động tiếp thị và quảng bá về doanh nghiệp và công việc của mình, người làm kế toán và người làm kiểm toán không được: Sử dụng các phương tiện có thể làm ảnh hưởng tới hình ảnh và danh tiếng nghề nghiệp; Phóng đại về những công việc họ có thể làm hoặc dịch vụ họ có thể cung cấp, các bằng cấp hay kinh nghiệm của họ; và Nói xấu hoặc đưa thông tin sai về công việc của doanh nghiệp và của người làm kế toán, người làm kiểm toán khác. Phần B: Áp dụng cho kiểm toán viên hành nghề, nhóm kiểm toán và công ty kiểm toán 1.2.4.7. Độc lập Độc lập là nguyên tắc hành nghề cơ bản của kiểm toán viên. Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán yêu cầu mọi kiểm toán viên hành nghề và thành viên nhóm kiểm toán cung cấp dịch vụ kiểm toán (dịch vụ đảm bảo), công ty kiểm toán phải độc lập với các khách hàng sử dụng dịch vụ kiểm toán. Tính độc lập bao gồm: - Độc lập về tư tưởng: Là trạng thái suy nghĩ cho phép đưa ra ý kiến mà không chịu ảnh hưởng của những tác động trái với những đánh giá chuyên nghiệp, cho phép một cá nhân hành động một cách chính trực, khách quan và có sự thận trọng nghề nghiệp - Độc lập về hình thức: Là không có các quan hệ thực tế và hoàn cảnh có ảnh hưởng đáng kể làm cho bên thứ ba hiểu là không độc lập, hoặc hiểu là tính chính trực, khách quan và thận trọng nghề nghiệp của nhân viên công ty hay thành viên của nhóm cung cấp dịch vụ đảm bảo không được duy trì. Tính độc lập không đòi hỏi người đưa ra ý kiến đánh giá nghề nghiệp phải hoàn toàn độc lập về các quan hệ kinh tế, tài chính và các mối quan hệ khác vì các thành viên trong xã hội đều có mối quan hệ với nhau. Các mối quan hệ về kinh tế, tài chính và các quan hệ khác cần được đánh giá thỏa đáng xem có ảnh hưởng đến tính độc lập hay không. Khi thông tin nhận được xét thấy có ảnh hưởng đến tính độc lập thì các mối quan hệ đó không chấp nhận được. c. Các nguy cơ ảnh hưởng đến tính độc lập Tính độc lập có nguy cơ bị ảnh hưởng do tư lợi, tự kiểm tra, sự bào chữa, quan hệ ruột thịt, quan hệ khác và sự đe dọa. 1.2.4.8. Biện pháp loại bỏ nguy cơ ảnh hưởng đến độc lập Có 2 loại biện pháp bảo vệ: - Các biện pháp bảo vệ do pháp luật và chuẩn mực nghề nghiệp quy định; - Các biện pháp bảo vệ do môi trường làm việc tạo ra, gồm: + Các biện pháp bảo vệ của khách hàng sử dụng dịch vụ đảm bảo; và + Các biện pháp bảo vệ trong các quy định và thủ tục của công ty kiểm toán. 1.2.4.9. Áp dụng trong từng trường hợp cụ thể - Các quan hệ kinh doanh mật thiết với khách hàng sử dụng dịch vụ bảo đảm - Các quan hệ cá nhân và gia đình - Những dịch vụ gần đây với khách hàng sử dụng dịch vụ bảo đảm - Phí dịch vụ kiểm toán - Các trường hợp khác. Phần 2: Quy trình áp dụng các văn bản quy định Đạo đức nghề nghiệp Kiểm toán tại Việt Nam 2.1. Hoa Kì và đạo luật Sarbanes – Oxley 2002: Các quy định về đạo đức nghề nghiệp cho người hành nghề kiểm toán được hình thành do mối liên hệ giữa nghề nghiệp và môi trường xã hội. Các quy định đạo đức nghề nghiệp thường được tìm thấy trong chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp và các quy định của luật pháp. Dù cả hai cùng đề cập đến vần đề đạo đức nghề nghiệp nhưng cách thức ban hành và nội dung có những điểm khác nhau. Tại Hoa Kỳ, các chuẩn mực kiểm toán và chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp do tổ chức nghề nghiệp kiểm toán (AICPA) ban hành và kiểm soát chất lượng hoàn toàn do tổ chức nghề nghiệp đảm nhận. Mô hình tự kiểm soát xuất phát từ nguyên nhân là hoạt động kiểm toán độc lập Hoa Kỳ đã phát triển mạnh và rất sớm do nền kinh tế được tài trợ bởi thị trường chứng khoán. Sự phát triển mạnh của hoạt động kiểm toán từ khi chưa có các quy định của Nhà nước đã đưa đến sự hình thành và phát triển mạnh mẽ của tổ chức nghề nghiệp. Cho đến những năm 2000, một số vụ bê bối về tài chính và kế toán nổ ra đưa đến sự sụp đổ các công ty hàng đầu trên thế giới và gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến lợi ích của công chúng, trong đó có lỗi của công ty kiểm toán. Nhà nước Hoa Kỳ bắt đầu can thiệp vào hoạt động kiểm toán thông qua việc ban hành luật Sarbanes -Oxley. Luật Sarbanes -Oxley 2002 được Quốc hội Hoa Kỳ phê chuẩn ngày 30/7/2002 nhằm nâng cao chất lượng và tính minh bạch của báo cáo tài chính, tăng cường trách nhiệm của Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc và kiểm toán viên. Ngoài một số điều khoản liên quan đến tính độc lập của kiểm toán viên, Luật Sarbanes -Oxley còn cho phép Uỷ ban giám sát kế toán và kiểm toán các công ty niêm yết (PCAOB) thuộc SEC sẽ quản lý việc đăng ký các công ty kiểm toán được phép kiểm toán cho các công ty niêm yết, thiết lập hay chấp nhận bằng luật lệ đối với các quy định liên quan đến kiểm soát chất lượng, đạo đức, tính độc lập và các chuẩn mực khác liên quan đến việc soạn thảo báo cáo kiểm toán và thực hiện việc giám sát đối với các công ty kiểm toán. Các quy định của Luật Sarbane -Oxley không hề mâu thuẫn với chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp. Tuy nhiên, nội dung của luật Sarbanes -Oxley có một số khác biệt chủ yếu so với quy định trong chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp, như là: Các quy định trong Luật Sarbanes -Oxley chỉ tập trung vào tính độc lập, còn những nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp khác trong chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp như trung thực khách quan, tư cách nghề nghiệp… không được luật này đề cập. Các quy định trong Luật Sarbanes -Oxley rất chặt chẽ, cụ thể và được ban hành dưới dạng những điều cấm và những điều mà kiểm toán viên phải tuân thủ để thể hiện tính độc lập của mình. Nếu kiểm toán viên làm trái những quy định này có nghĩa là họ đã vi phạm pháp luật và phải chịu xử lý về mặt pháp luật. Trong khi các quy định của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp thường ban hành dưới dạng nguy cơ và biện pháp bảo vệ. Luật Sarbanes - Oxley và chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp là hai cách tiếp cận khác nhau đối với lĩnh vực đạo đức nghề nghiệp. Điều đó xuất phát từ nguyên nhân đối với cơ quan quản lý xã hội, kiểm toán không chỉ là phương tiện để đảm bảo độ tin cậy của thông tin mà còn là công cụ giám sát thông tin của xã hội. Còn đối với nghề nghiệp, đạo đức nghề nghiệp là những hướng dẫn giúp các thành viên ứng xử một cách trung thực nhằm đạt được sự tin cậy của xã hội. Từ các vấn đề trên cho thấy, khuynh hướng phổ biến hiện nay là luật pháp phải can thiệp vào một số phương diện của nghề nghiệp kiểm toán nhằm tạo sự ổn định xã hội, đặc biệt là ổn định thị trường chứng khoán. Trong khi đó, chuẩn mực đạo đức nhằm xây dựng hình ảnh lý tưởng của nghề nghiệp để nâng cao sự tín nhiệm của công chúng đối với nghề nghiệp. Việc tồn tại song song hai quy định trên là điều tất yếu khách quan. 2.2. Quá trình áp dụng các quy định đạo đức nghề nghiệp tại Việt Nam: Tại Việt Nam, các quy định về đạo đức nghề nghiệp hiện hành được thể hiện chủ yếu trong Nghị định 105/2004/NĐ- CP ban hành ngày 30/3/2004 của Chính phủ về Kiểm toán độc lập và Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp ban hành ngày 01/12/2005 theo Quyết định số 87/2005/QĐ-BTC, áp dụng cho tất cả những người làm kế toán và người làm kiểm toán. Việc tồn tại song song hai loại quy định nói trên là phù hợp với thông lệ chung trên thế giới. Tuy nhiên, việc áp dụng chúng vào thực tế hiện nay vẫn còn một số bất cập.  Trước hết, các quy định về đạo đức nghề nghiệp mới chỉ dừng lại ở mức độ chuẩn mực, chưa có các hướng dẫn cụ thể. Bản thân một số nội dung trong chuẩn mực cũng còn nhiều điểm rất trừu tượng, do vậy, hạn chế về khả năng triển khai chúng trong thực tế. Các quốc gia trên thế giới như Hoa Kỳ, để có thể áp dụng chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp vào thực tế, đều có các hướng dẫn chi tiết (các giải thích và hướng dẫn cụ thể về đạo đức). Chính vì vậy, việc đưa ra các hướng dẫn đối với Việt Nam rất quan trọng vì sẽ giúp các công ty kiểm toán có thuận lợi hơn trong việc xây dựng chính sách đạo đức nghề nghiệp cho mình. Hai là, giữa chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp và các quy định trong NĐ105 có một số điểm khác biệt. Khi phát sinh khác biệt, kiểm toán viên và công ty kiểm toán hiện nay chưa có cơ sở để giải quyết.Thực vậy, giữa chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp và Nghị định 105 còn tồn tại một số nội dung khác biệt. Chẳng hạn theo đoạn 190 của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp, nếu khách hàng kiểm toán không phải là công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán, công ty kiểm toán có thể cung cấp các dịch vụ kế toán và ghi sổ kế toán theo thủ tục thoả thuận trước với điều kiện các nguy cơ tự kiểm tra có thể được giảm xuống mức có thể chấp nhận được. Còn nếu khách hàng kiểm toán là công ty được niêm yết trên thị trường chứng khoán, thì công ty kiểm toán không được cung cấp dịch vụ kế toán, ghi sổ kế toán, lập báo cáo tài chính.. Trong khi đó ở Điều 27, Nghị định 105/2004/NĐ- CP ban hành ngày 30/3/2004 của Chính phủ quy định là: Doanh nghiệp kiểm toán không được thực hiện kiểm toán trong trường hợp “đang cung cấp dịch vụ ghi sổ kế toán, lập báo cáo tài chính, dịch vụ kiểm toán nội bộ, định giá tài sản, tư vấn quản lý, tư vấn tài chính hoặc đã thực hiện các dịch vụ trên trong năm trước cho khách hàng” không phân biệt là khách hàng có niêm yết hay không. Như vậy, trong trường hợp này, nếu tuân thủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp, công ty vẫn có thể chấp nhận hợp đồng kiểm toán. Nhưng nếu chấp nhận hợp đồng kiểm toán, công ty sẽ vi phạm Nghị định 105/2004/NĐ-CP . Việc khác biệt này không chỉ phát sinh tại Việt Nam mà đã từng phát sinh ở nhiều quốc gia trên thế giới. Tại Hoa Kỳ, một số các quy định trong Luật Sarbanes -Oxley có sự khác biệt so với chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp. Để giải quyết khác biệt này, sau khi Luật Sarbanes -Oxley được ban hành, chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp Hoa Kỳ đã bổ sung một số quy định cho phù hợp quy định trong luật Sarbanes -Oxley. Nói cách khác, giữa chuẩn mực đạo đức và Nghị định 105/2004/NĐ-CP có những nội dung khác biệt và về nguyên tắc, chuẩn mực được ban hành bằng Quyết định của Bộ Tài chính, tức có giá trị pháp lý thấp hơn Nghị định 105, nên khi có khác biệt phải tuân theo Nghị định 105. Thế nhưng, nếu tuân thủ Nghị định 105/2004/NĐ-CP, trong một số trường hợp chưa đáp ứng yêu cầu của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp. 2.3. Kiến nghị: 2.3.1. Ban hành ngay các hướng dẫn chi tiết về một số nội dung quan trọng: Trong khi chờ đợi việc nghiên cứu để có thể ban hành đầy đủ các hướng dẫn, trước mắt để chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp có thể áp dụng sớm, cần ban hành ngay những hướng dẫn chi tiết về một số nội dung quan trọng.Một là, phí dịch vụ: Đoạn 106 của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp đã nêu: “Việc quá phụ thuộc vào phí dịch vụ của khách hàng sử dụng dịch vụ đảm bảo sẽ tạo nguy cơ do tư lợi làm ảnh hưởng tính độc lập của kiểm toán viên”. Và công ty không nên nhận hợp đồng kiểm toán nếu mức phí thấp hơn đáng kể so với công ty kiểm toán tiền nhiệm (hay công ty kiểm toán khác). Tuy nhiên, chuẩn mực không nêu rõ như thế nào là “quá phụ thuộc” hay “ đáng kể “nên rất khó áp dụng vào thực tế. Theo chúng tôi, để xem xét thể nào là quá phụ thuộc, có thể dựa vào hướng dẫn của một số Hiệp hội nghề nghiệp của các quốc gia trên thế giới. Thông thường, phí của hợp đồng kiểm toán cho một khách hàng không nên vượt quá 15% (đối với khách hàng là công ty không niêm yết) hay vượt quá 10% (đối với khách hàng là công ty niêm yết) tổng doanh thu của công ty kiểm toán (theo hướng dẫn của hội nghề nghiệp kiểm toán Anh quốc ACCA). Trường hợp phí hợp đồng thu được từ một khách hàng cao hơn tỷ lệ nêu trên, công ty kiểm toán nên có các chính sách, thủ tục thích hợp để bảo vệ và giám sát việc thực hiện hợp đồng kiểm toán, cũng như kiểm soát chất lượng của hợp đồng kiểm toán. Nếu không, phải từ chối thực hiện hợp đồng kiểm toán cho khách hàng này. Về mức phí thấp hơn đáng kể, do rất khó xác định bằng số tuyệt đối hay số tương đối, vì vậy, các hướng dẫn thường yêu cầu công ty kiểm toán phải cân nhắc các vấn đề: Thời gian thực hiện hợp đồng phải thích hợp, tức không được giảm thời gian thực hiện kiểm toán; Trình độ chuyên môn và năng lực kiểm toán viên tham gia vào hợp đồng kiểm toán phải phù hợp; Tuân thủ đầy đủ chuẩn mực kiểm toán và quy trình kiểm soát chất lượng trong quá trình kiểm toán Hai là, xem xét khả năng phát sinh xung đột lợi íchXung đột lợi ích ảnh hưởng đến việc tuân thủ các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp. Tuy nhiên vấn đề này không được trình bày đầy đủ trong chuẩn mực hiện hành. Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp của quốc tế năm 2006 đã đưa thêm nội dung này. Trong thực tế, đây là một vấn đề cần quan tâm trong việc chấp nhận hợp đồng kiểm toán. Vì vậy, cần bổ sung nội dung này vào chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp. Ngoài ra, cần đưa ra các hướng dẫn chi tiết hơn về các loại xung đột lợi ích. Phương pháp giải quyết xung đột do đối lập lợi ích: Khi nhận đề nghị cung cấp dịch vụ từ khách hàng mới, mà lợi ích của khách hàng này đối lập với khách hàng hiện tại, công ty kiểm toán không nên chấp nhận đề nghị này, ngoại trừ trường hợp sau: Khách hàng mới và khách hàng hiện tại ký văn bản cam kết chấp nhận cho công ty kiểm toán cung cấp dịch vụ sau khi họ đã được công ty kiểm toán cung cấp thông tin nêu trên. Công ty sử dụng hai nhóm kiểm toán riêng biệt, có thiết lập thủ tục ngăn ngừa việc tiếp cận thông tin, cũng như đã hướng dẫn đầy đủ cho nhóm kiểm toán về yêu cầu bảo mật thông tin để đảm bảo tuân thủ nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp. Nếu khách hàng từ chối ký văn bản cam kết, công ty kiểm toán không được cung cấp dịch vụ cho một trong hai khách hàng này. Trường hợp công ty kiểm toán chỉ phát hiện xung đột lợi ích khi tiến hành kiểm toán, công ty nên chọn phương pháp xử lý như là: Rút lui khỏi hợp đồng dịch vụ đang cung cấp cho cả hai bên nếu nhận thấy không có biện pháp nào có thể áp dụng để giảm thiểu nguy cơ có xung đột do đối lập lợi ích, hoặc xin sự chấp nhận bằng văn bản của khách hàng và thực hiện các biện pháp phân chia nhân lực nhằm tuân thủ đầy đủ chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp. Phương pháp giải quyết xung đột lợi ích do cạnh tranh: Khi chấp nhận hợp đồng kiểm toán cho khách hàng mới mà có thể tạo xung đột lợi ích do cạnh tranh với khách hàng hiện hữu, kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần đặc biệt chú ý đến việc bảo mật thông tin của khách hàng.Ngoài ra, công ty kiểm toán cần lưu ý trường hợp xung đột lợi ích do cạnh tranh có thể trở thành xung đột do đối lập lợi ích. Ví dụ, khách hàng X và Y là hai đối thủ cạnh tranh trong cùng ngành kinh doanh. Cả hai công ty dự định sẽ tham gia đấu thầu vào một hợp đồng cung cấp dịch vụ. Đây là cuộc đấu thầu ảnh hưởng lớn đến kết quả kinh doanh và công ty nào thắng thầu sẽ trở thành nhà cung cấp, đồng thời sẽ chi phối thị trường. Khi đó, công ty kiểm toán phải cân nhắc các nhân tố sau khi đưa ra quyết._.