Hệ thống phương pháp kiểm toán trong kiểm toán tài chính

dung kiểm toán cụ thể, mà trong mỗi cuộc kiểm toán cụ thể đòi hỏi kiểm toán viên phải hết sức linh động lựa chọn những phương pháp kiểm toán thích hợp trên tinh thần kế thừa kinh nghiệm và phát huy năng lực sáng tạo thích ứng với từng hoàn cảnh cụ thể. Tuy nhiên, về phương pháp luận, phương pháp của mọi môn khoa học đều xuất phát từ cơ sở phương pháp luận chung (duy vật biện chứng), từ cơ sở phương pháp kỹ thuật chung (toán học) và từ đặc điểm đối tượng nghiên cứu của mình. Do đó, kiểm toán cũng có một hệ thống phương pháp riêng gồm: Kiểm toán cân đối, đối chiếu trực tiếp, đối chiếu lôgic và các phương pháp kiểm toán chứng từ bao gồm: Kiểm kê, thực nghiệm, điều tra. Kiểm toán tài chính là một hệ thống hoạt động đặc trưng và nằm trong hệ thống kiểm toán nói chung. Do đó, để thực hiện chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến của mình thì kiểm toán tài chính cũng phải sử dụng các phương pháp kiểm toán chứng từ và phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ. Tuy nhiên, do mỗi loại kiểm toán có chức năng cụ thể khác nhau, đối tượng cụ thể khác nhau và quan hệ chủ thể , khách thể khác nhau nên trong kiểm toán tài chính cách thức kết hợp các phương pháp cơ bản trên cũng có những đặc thù riêng. Chính vì những lý do trên mà em quyết định nghiên cứu đề tài “Hệ thống phương pháp kiểm toán trong kiểm toán tài chính”. Đề tài gồm 3 phần : Phần I: Khái quát chung về hệ thống phương pháp kiểm toán trong kiểm toán. Phần II: Phương pháp kiểm toán trong kiểm toán tài chính. Phần III: Phương pháp thu thập bằng chứng trong kiểm toán trong các giai đoạn của kiểm toán tài chính. Do hạn chế về mặt trình độ và thời gian nên em không tránh khỏi những thiếu sót rất mong được sự thông cảm của thầy, cô. Phần I: Khái quát chung về hệ thống phương pháp kiểm toán trong kiểm toán I. Khái quát về hệ thống phương pháp kiểm toán 1. Tính tất yếu của việc hình thành hệ thống phương pháp kiểm toán Hoạt động kinh tế-xã hội nói chung, trong đó có hoạt động tài chính chứa đựng nhiều mối quan hệ kinh tế-xã hội khác nhau và diễn ra ở phạm vi khác nhau. Các mối quan hệ này đa dạng về chủng loại, phong phú về hình thức biểu hiện và thường xuyên biến đổi. Hơn nữa, thực trạng của hoạt động này không phải được biểu lộ rõ ràng, trực diện, cũng không luôn luôn biểu lộ đầu đủ và rõ ràng. Do đó, xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng này, rõ ràng không phải là công việc đơn giản và dễ dàng. Trong khi đó, những người quan tâm lại luôn luôn gửi niềm tin, có khi cả những kỳ vọng và hoạt động kiểm toán. Thực tế khách quan đó đã và đang đòi hỏi kiểm toán phải hình thành một hệ thống phương pháp hoàn chỉnh và khoa học. Phương pháp nói chung được hiểu là các biện pháp, cách thức thủ pháp sử dụng để theo đuổi và đạt tới mục tiêu đề ra. Liên hệ với một cuộc kiểm toán cụ thể, phương pháp kiểm toán- trong một trường hợp vận dụng đặc biệt của phương pháp khoa học- là những biện pháp, cách thức được sử dụng trong công tác kiểm toán nhằm thực hiện mục đích kiểm toán đã đặt ra. Nhưng kiểm toán là một ngành khoa học còn non trẻ nên việc hình thành những kỹ thuật đa dạng cũng như đầy đủ kinh nghiệm để cho việc đúc kết thành hệ thống khoa học hoàn chỉnh và chuẩn hoá thật đầy đủ bằng mô hình những chương trình cụ thể. Tuy nhiên, cũng như mọi ngành khoa học khác, kiểm toán có phương pháp chung như những cơ sở phương pháp luận và phương pháp kỹ thuật để hình thành những phương pháp xác minh và bày tỏ ý kiến của mình phù hợp với đối tượng kiểm toán. Thêm vào đó , thực tiễn dù chưa nhiều nhưng kinh nghiệm tích lũy đã đủ cho việc khẳng định tính độc lập của hoạt động kiểm toán cả trong lý luận và thực tiễn. 2. Cơ sở phương pháp luận để hình thành hệ thống phương pháp kiểm toán Về cơ sở phương pháp luận, đối với kiểm toán đó là phép biện chứng duy vật. Quan điểm biện chứng không những chỉ ra tính lôgíc của quá trình nhận thức mà còn vạch ra các mối quan hệ và quy luật vận động của mọi sự vật và hiện tượng. Trong quan hệ với quá trình nhận thức, tính biện chứng thể hiện ở quan hệ lôgíc từ trực quan sinh động đến tư duy trừu tượng , từ cảm tính đến lý tính với những giai đoạn cụ thể là : quan sát, sao chụp, phán đoán và suy lý....Mỗi bước nhận thức này cần được cụ thể hoá thành những phương pháp gắn với những hình thức vật chất xác định sao cho nhận thứ đúng và rõ ràng trong quá trình xác minh và bày tỏ ý kiến của kiểm toán. Phương pháp biện chứng duy vật vận dụng trong kiểm toán còn bao hàm nguyên lý: Phải xem xét các hiện tượng kinh tế cụ thể trong hoàn cảnh, không gian và thời gian cụ thể. Nguyên lý đó của chủ nghĩa duy vật biện chứng rất đúng và cần thể hiện tính nhất quán trong nhận thức luận về phương pháp kiểm toán. Trong quan hệ với hệ thống phương pháp kiểm toán , phép biện chứng duy vật đòi hỏi kiểm toán viên khi nghiên cứu xem xét và lựa chọn phương pháp kiểm toán thích hợp phải quán triệt đầy đủ các mối quan hệ và quy luật khách quan sau đây: - Mọi sự vật và hiện tượng cũng như các mặt, các bộ phận của sự vật, hiện tượng đó có mối quan hệ chặt chẽ với nhau. Vì vậy muốn xác minh , phán xét về một mặt, một khoản mục hay sự vật, hiện tượng nào đó phải đặt nó trong mối quan hệ biện chứng với các mặt, sự vật, hiện tượng khác. Thí dụ, như những tương quan giữa thu-chi, xuất-nhập-tồn, giữa nguồn hình thành và vốn , giữa giá thành và giá bán... - Mọi sự vật và hiện tượng luôn vận động, phát triển, vận động là tuyệt đối, đứng im là tương đối. Cho nên khi nghiên cứu và phán xét mọi sự vật, hiện tượng tại thời điểm kiểm toán phải đặt chúng trong trạng thái vận động, có xét đến tác động tương tác của các sự vật , hiện tượng khác. - Mỗi sự vật, hiện tượng đều là một thể thống nhất mâu thuẫn nội tại của chúng, luôn có sự đấu tranh và thông nhất giữa các mặt đối lập. Thống nhất chỉ là tương đối, mâu thuẫn là tuyệt đối và sự đấu tranh giữa các mặt đối lập luôn theo khuynh hướng phá vỡ sự thống nhất tưong đối để thiết lập một thể thống nhất mới hơn và trên cơ sở cao hơn. Thí dụ , việc nhận vốn đồng nghĩa với việc tăng nguồn, bảng tổng kết tài sản sẽ được lập lại và tổng tài sản Nợ, Có sẽ tăng lên mà vẫn đảm bảo tính cân đối. - Mỗi sự vật , hiện tượng đều có bản chất riêng và được biểu hiện dưới những hình thái cụ thể. Điều này đòi hỏi việc nghiên cứu và kết luận về bản chất sự vật và hiện tượng phải thấy được tính phổ biến và sự đa dạng trong hình thức biểu hiện của chúng. Theo tinh thần đó, các phương pháp kiểm toán cũng không thể tách rời những quy luật và mối quan hệ biện chứng giữa cái chung và cái riêng, giữa cái phổ biến, cái đặc thù và cái đơn nhất, giữa sự vận động vô cùng vô tận trong không gian và thời gian và tính không mất đi của vật chất trong quá trình vận động. Điều minh chứng cho nguyên lý này rất nhiều , chỉ dẫn ra trường hợp khi ta tính khấu hao tài sản cố định, giá trị hao mòn đã chuyển nhập vào chi phí sản xuất , và về phía nguồn vốn, một bộ phận vốn cố định đã chuyển hoá thành nguồn vốn lưu động. Như vậy xét về mặt phương pháp luận kiểm toán đòi hỏi chúng ta phải đứng trên quan điểm duy vật biện chứng khi phân tích, lý giải các đối tượng kiểm toán. Điều này là cơ sở đảm bảo từ ban đầu tính độc lập và khách quan của hoạt động kiểm toán, đảm bảo tính chuẩn xác của các xét đoán mà kiểm toán viên nêu ra. 3. Cơ sở phương pháp kỹ thuật để hình thành hệ thống phướng pháp kiểm toán Trong quan hệ với phương pháp kỹ thuật kiểm toán trước hết phải kể đến phương pháp toán học , trực tiếp là các phương pháp chọn mẫu ước lượng khả năng sai sót cùng các mối quan hệ tương quan trong việc xem xét, dự thảo các mối liên hệ cụ thể. Mặt khác do đối tuợng kiểm toán có quan hệ chặt chẽ với đối tượng của kiểm toán , của phân tích kinh doanh nên kỹ thuật kiểm toán không thể tách rời các phương pháp kỹ thuật của các khoa học này . Mối quan hệ này được xác lập bởỉ cơ sở phương pháp luận chung, cơ sở phương pháp kỹ thuật chung và sự gần gũi trong đối tượng nghiên cứu của các khoa học , phân tích và kiểm toán. Trong quan hệ với đối tượng kiểm toán , cần đặc biệt quan tâm tới hai phần riêng biệt: Một phần là thực trạng hoạt động tài chính đã được phản ánh trong tài liệu kế toán và phần khác chưa được phản ánh kể cả phản ánh chưa trung thực ( kể cả gian lận và sai sót) trong tài liệu này . Đối với phần thứ nhất, việc xác minh và bày tỏ ý kiến đã có cơ sở chứng minh là các tài liệu kế toán( kể cả gian lận và sai sót) trong tài liệu này . Do vậy, kiểm toán có thể kế thừa cơ sở phương pháp kế toán , phân tích để xây dựng phương pháp riêng của mình như: kiểm toán cân đối kế toán, đối chiếu các chỉ tiêu theo quan hệ trực tiếp hoặc lôgíc. Đối với phần thứ hai(ngoài chứng từ) kiểm toán chưa có cơ sở dữ liệu và do đó cần có những phương pháp thích hợp để có bằng chứng kiểm toán: điều tra, kiểm kê hay thực nghiệm . Loại phương pháp thứ nhất gọi là phương phương pháp kiểm toán chứng từ; Loại thứ hai gọi là phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ. 4. Sự kết hợp giữa phương pháp luận và phương pháp kỹ thuật vào việc hình thành hệ thống phương pháp kiểm toán Qua sự phân tích về cơ sở phương pháp luận cũng như cơ sở phương pháp kỹ thuật để hình thành hệ thống phương pháp kiểm toán ta có thể nhận thấy phương pháp kiểm toán là sự vận dụng phương pháp duy vật biện chứng và các bộ môn khoa học tự nhiên và kinh tế vào quá trình thu thập bằng chứng, xác minh, đánh giá, nhận xét những nội dung kiểm toán được thể hiện qua các thông tin do đối tượng kiểm toán cung cấp và những tài liệu có liên quan nhằm đảm bảo tính độc lập, khách quan cho kết luận kiểm toán. II. Hệ thống phương pháp kiểm toán 1. Các phương pháp kiểm toán chứng từ 1.1. Kiểm toán cân đối Đứng trên quan điểm biện chứng thì giữa các sự vật, hiện tượng cũng như giữa các mặt, bộ phận nội tại của chúng luôn có mối liên hệ , ràng buộc mật thiết hàm chứa sự thống nhất và mâu thuẫn của các mặt đối lập(giữa cái chung và cái riêng, giữa sự vận động và tính ổn định....) và sự liên hệ này luôn được cụ thể hoá thành các quan hệ cân đối cụ thể như: lượng phát sinh thêm với lượng mất đi, giữa nguồn lực bỏ ra với kết quả thu về...Đối với hoạt động kiểm toán, trong một cuộc kiểm toán cụ thể kiểm toán viên phải tiến hành các thử nghiệm, thủ tục kiểm soát và bày tỏ ý kiến về các hoạt động tài chính mà thực trạng hoạt động tài chính cũng không tách rời tính phổ quát của những mối liên hệ và tính cân đối này. Chính vì vậy việc nắm bắt được một cách chính xác và bản chất của các quan hệ, cân đối tài chính kế toán có ý nghĩa hết sức quan trọng đối với việc thiết lập và sử dụng phương pháp kiểm toán cân đối. Đó là phương pháp dựa trên các cân đối (phương trình) kế toán và các cân đối khác để kiểm toán các mối quan hệ nội tài của các yếu tố cấu thành quan hệ cân đối đó. Theo tinh thần đó, trong kiểm toán trước hết chúng ta phải xét đến các cân đối tổng quát được coi là phổ biến cho mọi nghiệp vụ của hoạt động tài chính kế toán. Tổng tài sản = Tổng nguồn vốn kinh doanh. Tổng tài sản = Nguồn vốn chủ sở hữu + Công nợ. Hay Tổng phát sinh Nợ = Tổng phát sinh Có. Theo như chế độ quy định cũng như những chuẩn mực kế toán đã được chấp nhận, kiểm toán viên phải xem xét các cân đối tổng quát này có luôn được duy trì một cách hợp lý hay không( như việc xem xét sự tồn tại và sự chính xác về mặt số học của các khoản mục cấu thành nên tổng tài sản và nguồn vốn trên bảng cân đối kế toán...). Trong thực tế, có thể có những trường hợp các mối quan hệ này thường xuyên không được duy trì. Khi đó kiểm toán viên cần tiến hành các soát xét thử của mình để đưa ra cách lý giải tốt nhất cho sự không cân bằng đó. Trước hết, cần xem xét lại bản chất riêng của từng mối liên hệ cụ thể để tìm kiếm nguồn gốc phát sinh ra sự không cân đối đó. Thông thường có ba nguyên nhân sau đây: Thứ nhất: Trong một số trường hợp, do bản thân các quy định, chế độ về kinh tế nói chung và của kế toán nói riêng làm cho các quan hệ đó không cân bằng về lượng. Trường hợp này thường xuất hiện trong tổ chức quản lý có các đơn vị kế toán cơ sở độc lập có liên hệ dọc theo các ngành kinh tế-kỹ thuật hoặc ngành chuyên sâu qúa chặt chẽ về tài chính(các ga, trạm ....của vận tải đường sắt, hàng không, bưu chính viễn thông), các đơn vị kế toán được phân cấp tài chính không đầy đủ như nông trường, nhà máy, công ty trong một Tổng công ty hay một công ty mẹ... Đối với các đơn vị này nếu không có quy định cụ thể và chặt chẽ về phân cấp hạch toán, về kỹ thuật kế toán tài chính thì thường xuất hiện sự mất cân đối trên bảng cân đối kế toán, thậm chí nhiều tài sản, nhiều hoạt động ở các đơn vị cơ sở vô tình hay cố ý bị loại ra khỏi Bảng cân đối tổng hợp. Thứ hai: Sự mất cân đối là do lỗi về xử lý tài chính. Trường hợp này thường diễn ra trong khoảng thời gian dài và thường gặp trong các đơn vị khó phân định trong việc xử lý các mối liên hệ từ liên kết qua hợp đồng chuyển qua liên doanh hoặc trong các đơn vị không xử lý triệt để về tài chính trong trường hợp tài sản , vật tư có thất thoát hoặc thừa ra trong kiểm kê, trong kinh doanh ...hoặc có thể do sự cố ý không thực hiện quy tắc tài chính đều dẫn dắt đến tình trạng mất cân đối về kế toán như lập quyết toán giả để nhận vốn dẫn đến vốn không cân đối với tài sản thực.... Thứ ba: Sự mất cân đối đơn giản là do lỗi của kế toán do việc làm tắt, tính ẩu, do sự không phản ứng kịp trước các quan hệ kinh tế tài chính mới lạ phát sinh, do đó định khoản hạch toán sai với bản chất kinh tế của nghiệp vụ, hoặc bỏ ra ngoài sổ sách mà không hạch toán. Khi vào cuộc kiểm toán , các kiểm toán viên trước hết phải xác định xem các cân đối tổng quát có cân bằng không và nếu không cân bằng thì do nguyên nhân nào. Kiểm toán viên phải luôn tâm niệm một điều rằng dù quan hệ cân đối tổng quát có tồn tại hay không thì kiểm toán cân đối vẫn phải được tiến hành. Nghĩa là các công việc như: Đối chiếu giữa số phát sinh Nợ và Có, giữa số phát sinh tăng giảm trong kỳ rồi tính ra và đối chiếu số dư đầu kỳ và cuối ký....vẫn phải luôn được tiến hành để đảm bảo cơ sở dẫn liệu cho việc kết luận về sự tồn tài chính xác và đúng ý của các khoản mục trên báo cáo tài chính thể hiện kết luận kiểm toán. 1.2. Đối chiếu trực tiếp Nội dung của phương pháp này là kiểm toán viên tiến hành so sánh, đối chiếu về mặt lượng của cùng một chỉ tiêu trên các nguồn tài liệu khác nhau(các chứng từ kiểm toán). Kiểm toán viên có thể dựa trên các đối chiếu cơ bản sau đây: - Đối chiếu số liệu kỳ này với kỳ trước(giữa số cuối kỳ với số đầu năm hoặc giữa các kỳ khác nhau trên bảng cân đối kế toán để nghiên cứu, xem xét bản chất biến động của các mặt hoạt động tương ứng với chỉ tiêu đó hoặc giữa các bộ phận , mặt nội tại để xem xét cơ cấu, tỷ trọng của chúng trong toàn thể(Ví dụ: Số tiền = Số lượng x đơn giá ) - So sánh trị số thực tế đạt được với các trị số kế hoạch , định mức trong giấy phép đầu tư, hợp đồng sản xuất kinh doanh , kế hoạch sản xuất kỹ thuật-tài chính , dự toán chi phí...để xem xét, đánh giá mức độ hoàn thành kế hoạch các chỉ tiêu đặt ra và nếu không hoàn thành thì do các nguyên nhân từ đâu. - So sánh số liệu giữa các đơn vị trong cùng ngành, cùng loại hình kinh doanh hay cùng lãnh thổ với quy mô tương đương. Hoặc so sánh giữa các chỉ tiêu của từng đơn vị cá biệt với chỉ tiêu bình quân trong ngành. Điều này cho phép đánh giá sự thống nhất về mặt số học của các chỉ tiêu như chi phí, lợi nhuận....ở trên các bản cân đối kế toán, các sổ tổng hợp hay sổ chi tiết liên quan cũng như giúp phát hiện sự chênh lệch nghi ngờ để kiểm toán viên có thể thiết lập những thử nghiệm hay biện pháp rà soát cần thiết. - Đối chiếu các con số của cùng một chứng từ song được bảo quản và lưu trữ tại các địa điểm khác nhau(như đối chiếu phiếu thu của kế toán thanh toán với liên phiếu thu tương ứng do thủ quỹ giữ, giấy thanh toán tạm ứng do kế toán thanh toán giữ với liên tương ứng của cá nhân tham gia trực tiếp và nghiệp vụ thanh toán tạm ứng đó....) Việc đối chiếu này sẽ được tiến hành đơn giản và sẽ giúp cho việc phát hiện các sai sót số học hay gian lận trong việc ghi tăng thu , giảm chi. - Đối chiếu giữa số nợ phải thu, phải trả và số xác nhận của con nợ , chủ nợv..v Sau khi tiến hành các đối chiếu cần thiết kiểm toán viên sẽ xác định những tính chất hay những sai lệch không bình thường trong bản cân đối kế toán hay trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Chẳng hạn , đối chiếu chỉ tiêu lợi nhuận còn lại của doanh nghiệp thấy thay đổi từ 10 tỷ đồng của năm trước sang 5 tỷ đồng của năm nay thì đó quả là một sự thay đổi lớn mà các kiểm toán viên phải lưu tâm, sự thay đổi này có thể là khách quan (do lạm phát dẫn tới thay đổi giá, do thay đổi loại hình kinh doanh hay do chính sách tài chính mới ban hành liên quan tới việc tăng tỷ lệ lợi nhuận để lại doanh nghiệp...), cũng có thể do các sai sót thông thường về mặt tính toán số học và cũng không loại trừ gian lận của các nhà quản lý và cán bộ nghiệp vụ trong doanh nghiệp với thủ đoạn ngày càng tinh vi hơn,khó phát hiện hơn... Trong thực tế , do tính chất đơn giản những hiệu quả, phương pháp đối chiếu trực tiếp được sử dụng rất rộng rãi(xuất hiện hầu như trong toàn bộ các cuộc kiểm toán). Song phương pháp này chỉ thực sự phát huy tác dụng trong trường hợp các chỉ tiêu quan tâm đuợc hạch toán theo cùng một chuẩn mực(về nội dung, về phuơng pháp và đơn vị hạch toán, về phạm vi biểu hiện) và phải trong cùng một khoảng thời gian và điều kiện tương tự nhau tức là các chỉ tiêu so sánh phải đồng nhất và cùng một phương pháp tính toán. Chính vì vậy trong nhiều trường hợp để tăng cường tối đa độ tin cậy của kết luận kiểm toán, kiểm toán viên còn phải sử dụng đến phương pháp kiểm toán lôgíc. 1.3. Đối chiếu lôgíc Đối chiếu lôgíc là việc nghiên cứu các mối liên hệ giữa các chỉ tiêu có quan hệ với nhau thông qua việc xem xét mức biến động tương ứng về trị số của các chỉ tiêu có quan hệ kinh tế trực tiếp, song có thể có mức biện đọng khác nhau và có thể theo các hướng khác nhau. Yêu cầu của đối chiếu lôgíc là kiểm toán viên phải phát hiện được những điểm không hợp lý của các mối quan hệ mang tính tất yếu, hiển nhiên để có các thử nghiệm ,thủ tục kiểm toán kịp thời và cần thiết đối với các đối tượng cụ thể nhằm lượng hoá cho những chênh lệch cùng nguyên nhân của chúng, phục vụ cho việc tạo lập các bằng chứng kiểm toán. Chẳng hạn: - Khi tài khoản tiền giảm đi đáng kể thì các khoản mục tương ứng cũng phải có biến động với mức độ phù hợp. Có thể xảy ra các trường hợp sau: + Nếu công ty xuất tiền đề mua nguyên vật liệu(đối với đơn vị sản xuất)hoặc mua hàng hoá (đối với đơn vị kinh doanh thương mại) thì các tài khoản vật tư hàng hoá phải tăng lên. + Nếu số tiền mặt được xuất ra được dụng để chi trả các khoản phải trả (cho người bán, cho công nhân viên, nộp lệ phí cấp trên...) thì các khoản phải trả sẽ giảm đi. + Nếu tài khoản tiền gửi ngân hàng được chuyển khoản để mua sắm tài sản cố định, đầu tư xây dựng cơ bản ...thì các khoản giá trị tài sản cố định hoặc chi phí đầu tư xây dựng dở dang phải tăng lên. - Tương tự như vậy khi thành phẩm hoặc hàng tồn kho giảm thì cũng có nghĩa tiền mặt, tiền gửi hoặc các khoản phải thu phải tăng (do doanh thu tăng). Kiểm toán viên phải lưu ý rằng, hướng biến động của hàng tồn kho và các khoản mục liên quan là người nhau, nghĩa là nếu khối lượng hàng tồn kho tăng(hoặc giảm) thì các khoản mục liên quan như tiền , chi phí sản xuất ...phải giảm (hoặc tăng lên). Hơn nữa mức biến động cũng có thể không đồng nhất trên từng khoản mục , bởi lẽ ở đây số lượng và đơn vị tính tham gia vào tính toán là khác nhau song tất nhiên phải ở một xu hướng biến động có thể chấp nhận được. - Một trường hợp khác nữa là khi lượng tài sản cố định tăng lên thì sẽ dẫn đến hoặc là lượng tiền vay dài hạn tăng lên ( do công ty dùng khoản tiền này đề mua sằm tài sản cố định ) hoặc lượng chi phí xây dựng cơ bản dở dang giảm xuống(trường hợp này do tài sản cố định hoàn thành kết chuyển chi phí xây lắp hoàn thành) hay do đơn vị nhận tài sản cố định do người góp vốn liên doanh bằng tài sản cố định. Như vậy phương pháp đối chiếu lôgíc sẽ rất hữu ích trong việc giúp kiểm toán viên phát hiện một cách nhanh nhất các gian lận, sai sót khi tiến hành xem xét khai quát các mối quan hệ kinh tế-tài chính thuộc đối tượng kiểm toán và trên cơ sở đó sẽ định hướng cho việc kiểm toán từng khoản mục, nghiệp vụ cụ thể khi phát hiện thấy những mâu thuẫn (chênh lệch quá lớn) hay xu hướng biến động của các chỉ tiêu có liên quan trái với xu hướng bình thường. Như vậy, khi sử dụng hai phương pháp kiểm toán đối chiếu trực tiếp và đối chiếu lôgíc, một công việc chung và mang tính bắt buộc mà kiểm toán viên phải thực hiện là đối chiếu, soát xét tài liệu , tất nhiên là trên các phương diện khác nhau do đặc thù và đòi hỏi của từng phương pháp . Chính vì vậy trong kiểm toán, sự kết hợp của hai phương pháp trên đây còn được gọi là “Phương pháp kiểm toán rà soát tài liệu”. Song cũng cần lưu ý rằng khi việc rà soát tài liệu được thực hiện xong thì phương pháp đối chiếu này còn được sử dụng một cách rộng rãi hơn như những cách tư duy , suy lý cho nhiều mối liên hệ. Và theo đó, kiểm toán tài chính đã hình thành 3 loại trắc nghiệm là : Trắc nghiệm công việc, trắc nghiệp trực tiếp các số dư, trắc nghiệp phân tích. Trong thực tế, kiểm toán viên thường tiến hành kiểm toán thực trạng hoạt động tài chính đã có cơ sở dẫn liệu là các sổ sách , báo cáo tài chính của đơn vị (nghĩa là đã được phản ánh trong hệ thống thông tin kế toán) là chủ yếu và các khoản mục , phần tiến hành kiểm toán quan trọng cũng thường rơi vào trường hợp này. Do đó phương pháp kiểm toán chứng từ(bao gồm: kiểm toán cân đối, đối chiếu trực tiếp và đối chiếu lôgíc) được sử dụng rất phổ biến, được coi là phương pháp chủ đạo có ý nghĩa theo chốt quyết định tới chất lượng của kết luận kiểm toán. Tuy nhiên để phương pháp này thức sự phát huy tác dụng thì việc vận dụng nó cần phải được thực hiện qua hai công đoạn cụ thể là phân tích tổng quát và kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư tài khoản: - Phân tích tổng quát : Đây là kỹ thuật được áp dụng đầu tiên cho mọi cuộc kiểm toán để có thể đưa ra những nhận xét và bày tỏ những ý kiến khái quát nhất. Muốn việc phân tích tổng quát đạt hiệu quả cao với thời gian ít, chi phí thấp thì không có sự lựa chọn nào khác là phải có sự hiểu biết kỹ lưỡng các hoạt động của công ty (nếu cần kiểm toán viên phải trao đổi, phỏng vấn các nhân viên bán hàng, nhân viên trong nhà máy, các kỹ sư và nhân viên hành chính.) Trong trường hợp một bộ phận , một khoản mục có giá trị không đáng kể so với tổng thể các thông tin tài chính và không có các dấu hiệu biến động bất thường, đồng thời mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát thấp thì đôi khi kiểm toán viên chỉ cần áp dụng phương pháp phân tích tổng quát là đã có thể rút ra những nhận xét cần thiết mà không cần áp dụng thêm thủ tục kiểm toán nào khác. - Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư tài khoản : Ta biết rằng phương pháp kiểm toán ra đời sớm nhất là kiểm tra việc ghi chép từng loại hoạt động sản xuất kinh doanh. Nó thích hợp với việc kiểm tra các doanh nghiệp có quy mô nhỏ, các loại nghiệp cụ có tính chất không phức tạp, hoặc những bộ phận, những khoản mục nhạy cảm trong kinh doanh (như tiền mặt, chứng khoán, các loại vật tư, hàng hoá quý hiếm...). Khi phân tích tổng quát thường chưa đủ để đưa ra kết luận kiểm toán thì việc kiểm tra chi tiết được tiến hành . Tuy nhiên công việc kiểm tra đó trở nên không thực tế khi quy mô hoạt động và khối lượng giao dịch hàng ngày càng tăng lên. Bởi vậy kiểm toán hiện đại thường không kiểm tra chi tiết toàn bộ các nghiệp vụ, các số dư tài khoản mà việc kiểm tra chi tiết chủ yếu được dựa trên cơ sở kiểm tra mẫu một số nghiệp vụ cùng loại (phưong pháp kiểm tra chọn mẫu). Điều này sẽ đựoc trình bày rõ hơn ở phần sau. 2. Phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ Việc áp dụng các phương pháp kiểm toán là nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp làm cơ sở cho các ý kiến nhận xét của kiểm toán viên về báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Nếu như phương pháp kiểm toán chứng từ được thực thi trong trường hợp đối tượng kiểm toán là thực trạng hoạt động tài chính được phản ánh trong hệ thống kế toán của đơn vị (khách thể kiểm toán) thì phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ lại đặc biệt phát huy tác dụng khi kiểm toán viên không thể hoặc lượng thông tin phục vụ các nội dung kiểm toán là chưa đủ, hoặc thông tin phục vụ các nội dung kiểm toán là chưa đủ, hoặc không được phản ánh trên hệ thống sổ sách, báo cáo tài chính của đơn vị. Phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ bao gồm ba phương pháp : kiểm kê, điều tra,và thực nghiệm. 2.1. Phương pháp kiểm kê Kiểm kê là phương pháp kiểm tra tại chỗ các loại tài sản. Đây là phương pháp kiểm toán đơn giản, phù hợp với chức năng xác minh của kiểm toán. Do vậy, trong nhận thức phải luôn gắn chặt kiểm kê vào quy trình chung của kiểm toán, đặc biệt là ngoại kiểm. Trên thực tế, đặc biệt khi quan hệ chủ thể - khách thể kiểm toán chưa được xác lập ổn định về pháp lý hoặc trong thực hành, nhiều công ty kiểm toán chỉ được mời sau khi đơn vị được kiểm toán đã kiểm kê xong các tài sản vật chất. Trong trường hợp này rủi ro kiểm toán rất lớn và là một trong những yếu tố tạo ra sự khác biệt về kỳ vọng giữa kiểm toán viên và những người quan tâm. Tất nhiên, chức năng của kiểm toán được thực hiện với nhiều đối tượng khác nhau, trong nhiều khách thể với những chủ thể kiểm kê cũng được thực hiện thích ứng về thời điểm (định kỳ hay đột xuất hoặc thường xuyên), về loại hình (kiểm kê toàn diện hay kiểm kê điển hình hoặc chọn mẫu)… Trong mọi trường hợp, để phát huy tác dụng và nâng cao hiệu quả kiểm kê, cong tác kiểm kê cần được thực hiện theo qui trình chung từ khâu chuẩn bị đến thực hành và kết thúc kiểm kê. Chuẩn bị kiểm kê phải căn cứ vào mục tiêu, quy mô, thời hạn kiểm kê để bố trí lực lượng và cơ cấu nhân viên, các thiết bị đo lượng phù hợp và chính xác. Đây là yếu tố quyết định chất lượng của kiểm kê nói riêng và của kiểm toán nói chung. Thực hành kiểm kê phải theo đúng yêu cầu và ghi chép đầy đủ theo từng mã cân hoặc lô hàng… Phiếu (sổ) mã cân hay Phiếu kiểm kê trở thành chứng từ kiểm toán. Kết thúc kiểm kê cần có biên bản trong đó phải nêu rõ chênh lệch các nguyên nhân và xử lý cụ thể. Biên bản cần được đính kèm phiếu kiểm kê (mã cân) và bảng kê chênh lệch về kết quả kiểm kê. 2.2. Phương pháp thực nghiệm Thực nghiệm là phương pháp diễn lại hoặc nghiên cứu, phân tích từng yếu tố cấu thành của một tài sản, một quá trình đã có, đã diễn ra và cần xác minh lại. Do vậy, thực nghiệm còn được gọi là phương pháp "làm lại". Chẳng hạn, để xác minh lại hao phí hoặc kết quả sản xuất có thể phải làm thử lại một mẻ hàng để khẳng định rõ những điều nghi vấn. Ví dụ: Mức hao phí vật liệu hoặc lao động hoặc sản lượng tương ứng. Trong một số trường hợp, kiểm toán phải sử dụng nhiều cách thức trong hoá nghiệm, trong kỹ thuật hình sự,… để khẳng định một vụ việc trước khi đưa ra những kết luận kiểm toán. 2.3. Phương pháp điều tra Điều tra là phương pháp kiểm toán mà theo đó bằng những cách thức khác nhau kiểm toán viên tiếp cận đối tượng kiểm toán nhằm tìm hiểu, thu nhận những thông tin cần thiết để đánh giá và xác định lại một tài liệu hoặc một thực trạng rồi đi đến những đánh giá, nhận xét hay kết luận kiểm toán. Tuỳ theo yêu cầu của từng cuộc kiẻm toán và đặc điểm của từng đối tượng kiểm toán cụ thể, kiểm toán viên có thể sử dụng các phương pháp điều tra khác nhau: - Phỏng vấn, điều tra trực tiếp: Kiểm toán viên gặp gỡ và trao đổi trực tiếp với các đối tượng liên quan (chẳng hạn trong một cuộc kiểm toán lương đó là kế toán lương, thủ quỹ, cán bộ công nhân viên trong đơn vị được lĩnh lương, các đối tượng nhận tiền, hàng hoá vật tư…) Theo cách này những thông tin mà kiểm toán viên thu thập được thường rất chi tiết và khách quan với độ tin cậy cao song cái khó là ở chỗ phải làm sao tạo được cảm giác thoải mái, trung thực của các đối tượng được phỏng vấn khi trả lời các câu hỏi mà kiểm toán viên đưa ra. Điều này cũng có nghĩa là cần tránh sự gò ép, cưỡng bức mang tính trách nhiệm trong cách trả lời của họ để đảm bảo tính khách quan cao nhất của thông tin thu được. - Điều tra gián tiếp: Nếu thấy cách phỏng vấn trực tiếp không được thuận lợi, kiểm toán viên có thể sử dụng các bảng, phiếu chữa sẵn các câu hỏi cần quan tâm. Chẳng hạn một tờ phiếu chứa các câu hỏi dạng trả lời Có hoặc không như "Hàng tháng có nhận lơpng đúng thời hạn quy định hay không? Khi nhận lương có giữ phiếu thanh toán hay không? Có ký xác nhận vào phiếu thanh toán lương không?..." sẽ giúp ích rất nhiều cho kiểm toán viên trong việc kiểm toán thực hiện quỹ lương. Đối với phương pháp điều tra gián tiếp cái chính là kiểm toán viên cần tìm ra và hệ thống được các câu hỏi bao quát được toàn bộ nội dung quan tâm, sau đó xác định xem nên phát bảng hay phiếu câu hỏi cho đối tượng nào để việc thu thập thông tin được thuận lợi nhất. Do cách thức tiến hành đơn giản, hiệu quả lại cao nên phương pháp điều tra được sử dụng rất phổ biến trong kiểm toán. Một số trường hợp điển hình là: - Tiếp cận với các bên có liên quan, dò hỏi, phỏng vấn, thu lượm và tích luỹ dữ liệu, loại dần và thu gọn đối tượng xác minh cho những nội dung kiểm toán, cụ thể và đang cần thẩm định lại cho các thông tin bổ sung cho các dữ liệu đã có. - Chọn mẫu hoặc chọn điển hình các đối tượng kiểm toán, xác minh làm rõ các vấn đề cần kiểm toán. - Tìm hiểu khách thể kiểm toán hay làm quen với khách hàng, coi như bước khảo sát, điểu tra sơ bộ để đưa ra quyết định chấp nhân hay không chấp nhận thư hẹn kiểm toán của khách hàng (đối với kiểm toán độc lập) hoặc lập kế hoạch kiểm toán (đối với kiểm toán Nhà nước)… Trong thực tế, khi tiến hành điều tra để bảo đảm tính hữu ích cao nhất cho kết luận kiểm toán, kiểm toán viên thường vận dụng thêm các kỹ thuật về dự báo, dự đoán cụ thể. Chẳng hạn như phân loại chỉ tiết hay tổng hợp đối tượng kiểm toán, chọn mẫu ngẫu nhiên hoặc chọn điển hình,… Đồng thời phải sử dụng, kế thừa một cách linh hoạt những kinh nghiệm trong lĩnh vực điều tra (thông qua học hỏi những chuyên gia chuyên ngành, kinh nghiệm từ những cuộc kiểm toán trước…) như nghệ thuật tiếp cận và tìm hiểu những đối tượng có liên quan. Phần II: Phương pháp kiểm toán trong kiểm toán tài chính Kiểm toán tài chính là m._.