Báo cáo Thủ tục phân tích trong kiểm toán tài chính tại Công ty kiểm toán Việt Nam

o tài chính ……… 26 1.1.4. Mức độ tin cậy của thủ tục phân tích …………………………………... 28 1.2 Vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính ……… 29 1.2.1. Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán …... 30 1.2.2. Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toán ………. 33 1.2.3. Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc kiểm toán ………... 45 Chương II: Thực tế vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam …………………………………………………........................... 47 2.1 Đặc điểm của công ty kiểm toán Việt Nam ảnh hưởng tới việc thực hiện thủ tục phân trong kiểm toán Báo cáo tài chính ……………………... 47 2.1.1. Sự ra đời và phát triển của công ty kiểm toán Việt Nam ……………….. 47 2.1.2. Cơ cấu tổ chức của công ty kiểm toán Việt Nam ………………………. 51 2.1.3. Đặc điểm quy trình hoạt động kiểm toán của công ty kiểm toán Việt Nam …………………………………………………………………………… 55 2.2 Thực tế vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam ……………………………………………... 59 2.2.1. Thực hiện thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty TNHH TTT do VACO thực hiện ....................................................... 59 2.2.1.1. Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty TNHH TTT ………………………………. 59 2.2.1.2. Thực hiện thủ tục phân tích chi tiết trong giai đoạn thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty TNHH TTT ………………………………. 72 2.2.1.3. Thực hiện thủ tục phân tích soát xét trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty TNHH TTT ………………………………. 81 2.2.2. Thực hiện thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty cổ phần ABC do VACO thực hiện ………………............................. 86 2.2.2.1. Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty cổ phần ABC ……………………………... 87 2.2.2.2. Thực hiện thủ tục phân tích chi tiết trong giai đoạn thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty cổ phần ABC ……………………………... 95 2.2.2.3. Thực hiện thủ tục phân tích soát xét trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty cổ phần ABC ……………………………... 98 Chương III: Một số nhận xét và kiến nghị về thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam ……………………………………... 105 3.1 Nhận xét về quá trình vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam ………………………… 105 3.1.1. Về phạm vi áp dụng thủ tục phân tích ………………………………….. 106 3.1.2. Về phương pháp phân tích ……………………………………………… 108 3.1.3. Về phương pháp trình bày hồ sơ kiểm toán khi áp dụng thủ tục phân tích …………………………………………………………………………….. 110 3.2 Phương hướng hoàn thiện thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam …………………………………... 111 3.2.1. Về phạm vi áp dụng thủ tục phân tích ………………………………….. 111 3.2.2. Về phương pháp phân tích ……………………………………………… 112 3.2.3. Về phương pháp trình bày hồ sơ kiểm toán khi áp dụng thủ tục phân tích …………………………………………………………………………….. 113 3.3 Một số kiến nghị để thực hiện thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính ………………………………………………………………….. 114 3.3.1. Kiến nghị đối với các cơ quan chức năng ………………………………. 115 3.3.2. Kiến nghị đối với các đơn vị được kiểm toán …………………………... 116 Kết luận …………………………………………………………………... 118 Danh mục tại liệu tham khảo …………………………………… 119 danh mục sơ đồ, bảng biểu Sơ đồ 2.1 Qui mô lao động của VACO qua các năm Sơ đồ 2.2 Cơ cấu doanh thu theo loại hình dịch vụ năm 2004 Sơ đồ 2.3 Bộ máy tổ chức và quản lý của VACO Sơ đồ 2.4 Trình tự vận dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn kiểm toán Báo cáo tài chính Bảng số 1.1 Hướng dẫn chọn loại hình phân tích Bảng số 1.2 Căn cứ xác định mức độ trọng yếu theo doanh thu Bảng số 1.3 Tính giá trị Threshold Bảng số 2.1 Một số chỉ tiêu kinh tế chủ yếu của VACO Bảng số 2.2 Quy trình kiểm toán theo phương pháp AS/2 Bảng số 2.3 Thu thập thông tin khách hàng TTT Bảng số 2.4 Độ tin cậy của thông tin khách hàng TTT Bảng số 2.5, 2.7 Phân tích Bảng cân đối kế toán công ty TTT Bảng số 2.6, 2.8 Phân tích Báo cáo kết quả kinh doanh công ty TTT Bảng số 2.9 Phân tích các tỷ suất đối với công ty TTT Bảng số 2.10 Rủi ro được xác định cụ thể đối với công ty TTT Bảng số 2.11 Ước tính doanh thu tiêu thụ sản phẩm năm 2004 công ty TTT Bảng số 2.12 Tính toán giá trị trọng yếu MP đối với công ty TTT Bảng số 2.13 Doanh thu hàng bán bị trả lại công ty TTT Bảng số 2.14 Phân tích Bảng cân đối kế toán công ty TTT Bảng số 2.15 Phân tích Báo cáo kết quả kinh doanh công ty TTT Bảng số 2.16 Phân tích các tỷ suất công ty TTT Bảng số 2.17 Phân tích soát xét Báo cáo tài chính công ty TTT Bảng số 2.18 Thu thập thông tin về khách hàng ABC Bảng số 2.19 Phân tích Bảng cân đối kế toán khách hàng ABC Bảng số 2.20 Phân tích Báo cáo kết quả kinh doanh công ty ABC Bảng số 2.21 Phân tích các tỷ suất công ty ABC Bảng số 2.22 Phân tích sơ bộ công ty ABC Bảng số 2.23 Ước tính chi phí khấu hao công ty ABC Bảng số 2.24 Tính toán giá trị trọng yếu MP đối với công ty ABC Bảng số 2.25 Phân tích soát xét BCKQKD đối với công ty ABC Bảng số 2.26 Phân tích soát xét Bảng cân đối kế toán đối với công ty ABC Bảng số 2.27 Phân tích các tỷ suất đối với công ty ABC Bảng số 2.28 Phân tích soát xét công ty ABC Bảng số 3.1 So sánh chỉ tiêu ngành Bảng số 3.2 Tổng hợp kết quả phân tích chi tiết Danh mục các từ viết tắt quy ước Tên đầy đủ Tên viết tắt 1. Công ty Kiểm toán Việt Nam VACO 2. Doanh nghiệp Nhà Nước DNNN 3. Nghiệp vụ NV 4. Phòng dịch vụ quốc tế ISD 5. Tài sản cố định TSCĐ 6. Tài sản TS 7. Xây dựng cơ bản XDCB 8. Kiểm toán K’T 9. Tài khoản TK 10. Báo cáo tài chính BCTC 11. Công cụ dụng cụ CCDC 12. Khấu hao KH 13. Hàng tồn kho HTK 14. Sản xuất SX 15. Trách nhiệm hữu hạn TNHH 16. Giá trị gia tăng GTGT 17. Giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được Threshold 18. Giá trị trọng yếu chi tiết MP Lời nói đầu Trong nền kinh tế thị trường, kiểm toán đã trở thành nhu cầu tất yếu đối với hoạt động kinh doanh và nâng cao chất lượng quản lý của các doanh nghiệp. Sự phát triển nhanh chóng của các công ty kiểm toán độc lập trong những năm qua ở nước ta đã chứng minh cho sự cần thiết của hoạt động này. Một trong những loại hình nghiệp vụ chủ yếu mà các công ty kiểm toán cung cấp cho khách hàng là hoạt động kiểm toán tài chính, đó là xác minh và bày tỏ ý kiến về Báo cáo tài chính của đơn vị. Để cho các doanh nghiệp thật sự tin tưởng vào dịch vụ do các công ty kiểm toán cung cấp thì các công ty kiểm toán phải tìm mọi cách nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán. Muốn vậy các công ty kiểm toán phải không ngừng xây dựng và hoàn thiện các phương pháp kiểm toán. Điều này rất quan trọng đối với các công ty kiểm toán ở Việt Nam trong giai đoạn hiện nay. Một trong những phương pháp kỹ thuật tiên tiến được đánh giá rất cao về tính hiệu quả của nó trong kiểm toán Báo cáo tài chính nhưng vẫn còn mới mẻ đối với các công ty kiểm toán ở Việt Nam, đó là thủ tục phân tích. Thủ tục phân tích là một trong những thủ tục kiểm toán cơ bản và được sử dụng xuyên suốt quá trình kiểm toán. Đó là quá trình đánh giá các thông tin tài chính được thực hiện qua một cuộc nghiên cứu các mối quan hệ giữa các dữ kiện có tính tài chính và không có tính tài chính. Các thủ tục phân tích có thể cung cấp những bằng chứng kiểm toán rất hữu ích và trong một số trường hợp, thủ tục phân tích giúp tiết kiệm rất lớn chi phí, thời gian cũng như thu hẹp phạm vi của cuộc kiểm toán. Nhận thức được điều này nên trong quá trình thực tập tại công ty kiểm toán Việt Nam em đã chọn đề tài: “ Thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam”. Chuyên đề tập trung nghiên cứu lý luận cũng như thực tiễn vận dụng thủ tục phân tích tại công ty kiểm toán Việt Nam, nhận xét việc áp dụng và đưa ra các kiến nghị nhằm hoàn thiện việc áp dụng các thủ tục phân tích trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính. Nội dung chủ yếu của chuyên đề ngoài phần mở đầu và kết luận gồm có ba chương chính: Chương I: Lý luận chung về thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Chương II: Thực tế vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam. Chương III: Nhận xét và kiến nghị về thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam. Các chương của chuyên đề có sự liên kết với nhau. Theo đó, thực tiễn xuất phát trên cơ sở lý luận và được thể hiện bằng những dẫn chứng cụ thể. Nhận xét và kiến nghị trên cơ sở thực tiễn chưa phù hợp với lý luận hoặc chưa phù hợp với tình hình hiện nay. Tuy nhiên do hạn chế về thời gian nghiên cứu, trình độ có hạn nên chuyên đề chưa nêu bật được thực tế áp dụng toàn bộ các kỹ năng phân tích mà chỉ nêu lên được mức cơ bản, chung nhất của kỹ thuật phân tích được vận dụng ở công ty kiểm toán Việt Nam. Chính vì vậy, em rất mong có được sự tham khảo và đóng góp ý kiến của thầy cô cùng các anh chị kiểm toán viên để chuyên đề được hoàn thiện hơn nữa. Em xin chân thành cảm ơn. Chương I: Lý luận chung về thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính 1.1. Thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính 1.1.1. Bản chất của thủ tục phân tích Kiểm toán tài chính là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về tính trung thực hợp lý của các bảng khai tài chính cũng như việc các bảng khai tài chính này có được lập phù hợp với nguyên tắc, chuẩn mực kế toán được chấp nhận rộng rãi hay không. Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là đưa ra ý kiến xác minh rằng báo cáo tài chính của đơn vị có được lập dựa trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ pháp luật có liên quan và có phản ánh trung thực tình hình tài chính của doanh nghiệp trên các khía cạnh trọng yếu. Bên cạnh đó, kiểm toán tài chính còn giúp đơn vị được kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị được kiểm toán. Với các mục tiêu đó, để đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán, nâng cao lòng tin đối với các đối tượng sử dụng thông tin đã được kiểm toán, cần sử dụng các phương pháp kiểm toán một cách hợp lý. Trong quan hệ với đối tượng kiểm toán, cần đặc biệt quan tâm tới hai phần riêng biệt: Một phần là thực trạng hoạt động tài chính đã được phản ánh trong tài liệu kế toán và phần khác chưa được phản ánh kể cả phản ánh chưa trung thực (kể cả gian lận và sai sót) trong tài liệu này. Đối với phần thứ nhất, việc xác minh và bày tỏ ý kiến đã có cơ sở chứng minh là các tài liệu kế toán (kể cả tài liệu lưu giữ tại khách hàng). Do vậy, kiểm toán có thể kế thừa cơ sở phương pháp kế toán, phân tích để xây dựng phương pháp riêng của mình như: Kiểm toán cân đối kế toán, đối chiếu các chỉ tiêu theo quan hệ trực tiếp hoặc lôgic. Đối với phần thứ hai (ngoài chứng từ) kiểm toán chưa có cơ sở dữ liệu và do đó cần có những phương pháp thích hợp để có bằng chứng kiểm toán: Điều tra, kiểm kê hay thực nghiệm. Như vậy hệ thống phương pháp kiểm toán bao gồm hai phân hệ rõ rệt: Kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ. Xét về đối tượng cụ thể, đối tượng của kiểm toán tài chính là hệ thống các bảng khai tài chính được lập theo trình tự xác định, bao gồm nhiều khoản mục thể hiện quan hệ kinh tế pháp lý đa dạng. Do vậy, trong kiểm toán tài chính hình thành những trắc nghiệm để đưa ra ý kiến về các thông tin được trình bày trên bảng khai tài chính. Chi phối kỹ thuật kiểm toán tài chính còn có mối liên hệ giữa nội kiểm và ngoại kiểm trên quan điểm hiệu quả. Xét về nguyên tắc, để bày tỏ ý kiến về bảng khai tài chính, việc xác minh về độ tin cậy của các con số và mức tuân thủ các nguyên tắc, chuẩn mực phải được thực hiện trong mọi cuộc kiểm toán. Trong kiểm toán tài chính, để đảm bảo tính hiệu quả, trình tự phổ biến được thực hiện là tiến hành kiểm toán theo trình tự ngược với trình tự kế toán. Tuy nhiên, cách khái quát này chỉ mang tính phổ biến. Trên thực tế, trình tự kiểm toán rất đa dạng cho từng loại khách thể và từng loại đối tượng kiểm toán. Nhưng dù theo trình tự thế nào đi nữa thì nguyên tắc chung của mọi cuộc kiểm toán tài chính là phải thẩm tra lại các thông tin biểu hiện bằng tiền phản ánh trên Báo cáo tài chính bằng việc kết hợp các phương pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ theo trình tự và cách thức xác định. Trong kiểm toán báo cáo tài chính, bằng trình tự xác định cách vận dụng các phương pháp kiểm toán vào việc xác minh các nghiệp vụ, số dư tài khoản hoặc các khoản mục cấu thành Báo cáo tài chính đã hình thành các trắc nghiệm. Tuỳ thuộc vào yêu cầu và đối tượng cụ thể cần xác minh, trắc nghiệm cơ bản được chia thành các loại: Trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm trực tiếp số dư, trắc nghiệm phân tích ( quy trình phân tích hay thủ tục phân tích). Trắc nghiệm công việc: Là cách thức và trình tự rà soát các nghiệp vụ hay hoạt động cụ thể trong quan hệ với sự tồn tại và hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ trước hết là hệ thống kế toán. Trắc nghiệm công việc bao gồm có hai loại: Trắc nghiệm đạt yêu cầu: Là trình tự rà soát thủ tục kế toán hay thủ tục quản lý có liên quan đến đối tượng kiểm toán. Trắc nghiệm đạt yêu cầu được tiến hành theo hai trường hợp: Có để lại dấu vết (có sự hiện diện của thủ tục kiểm soát nội bộ): Trong trường hợp này, thường sử dụng phương pháp kiểm tra tài liệu (khi các thủ tục kiểm soát để lại dấu vết rõ ràng) hoặc thực hiện lại những thủ tục kiểm soát của đơn vị (khi các thủ tục kiểm soát để lại dấu vết nhưng gián tiếp trên tài liệu). Không để lại dấu vết (không có sự hiện diện rõ ràng của thủ tục kiểm soát nội bộ): Bao gồm các nguyên tắc quản lý của đơn vị như nguyên tắc phân công phân nhiệm, nguyên tắc bất kiêm nhiệm, nguyên tắc uỷ quyền và phê chuẩn. Trong trường hợp này, có thể quan sát hoặc phỏng vấn nhân viên của đơn vị. Trắc nghiệm độ vững chãi công việc: Là trình tự rà soát các thông tin trong hành tự kế toán. Trong trắc nghiệm này, cần tính toán lại số tiền trên chứng từ kế toán đã làm và so sánh số tiền trên các chứng từ kế toán với các sổ sách kế toán khác có liên quan. Trắc nghiệm phân tích: Là cách thức xem xét các mối quan hệ kinh tế và các xu hướng biến động của các chỉ tiêu kinh tế thông qua việc kết hợp giữa đối chiếu trực tiếp, đối chiếu lôgic, cân đối… giữa trị số bằng tiền của các chỉ tiêu hoặc bộ phận cấu thành chỉ tiêu. Tuỳ đối tượng và yêu cầu kiểm toán, các hướng phân tích có thể áp dụng khác nhau hoặc kết hợp phân tích ngang, phân tích dọc, phân tích chéo. Trắc nghiệm phân tích sử dụng các phương pháp kiểm toán chứng từ trước hết là đối chiếu trực tiếp và đối chiếu lôgic và cả phương pháp toán học, thống kê. Trắc nghiệm trực tiếp số dư: Là cách thức kết hợp các phương pháp cân đối, phân tích, đối chiếu trực tiếp với kiểm kê và điều tra thực tế để xác định độ tin cậy của các số dư cuối kỳ (hoặc tổng số phát sinh) ở sổ cái ghi vào Bảng cân đối kế toán hoặc vào Báo cáo kết quả kinh doanh. Việc lựa chọn trắc nghiệm cụ thể với những phương pháp xác định nói trên phải xuất phát từ mục đích chung của mỗi cuộc kiểm toán là thu thập bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực. Đây là vấn đề trọng yếu nhất trong việc lựa chọn trắc nghiệm cụ thể cũng như sự kết hợp giữa các trắc nghiệm trong một cuộc kiểm toán. Để có được bằng chứng đầy đủ với chi phí kiểm toán thấp nhất, cần bắt đầu từ trắc nghiệm phân tích, đến trắc nghiệm công việc qua trắc nghiệm các số dư. Tuy nhiên, trong nhiều trường hợp trắc nghiệm công việc lại được thực hiện trước tiên nếu hợp đồng (hoặc quyết định) kiểm toán cùng quá trình thực hiện hợp đồng (quyết định) này triển khai trước khi lập Báo cáo tài chính chẳng hạn. Cũng có trường hợp trắc nghiệm công việc ở một số khách thể kiểm toán cụ thể có thể thực hiện nhanh, đơn giản và có hiệu quả… Trong những trường hợp như vậy, không thể máy móc ấn định một trình tự chung của sự kết hợp giữa các trắc nghiệm. Do vậy, nguyên tắc chung của sự kết hợp này là hướng đến bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực kết hợp với giảm chi phí, tăng hiệu quả kiểm toán. Thủ tục phân tích (hay quy trình phân tích, trắc nghiệm phân tích) là một trong những thủ tục kiểm toán quan trọng trong cuộc kiểm toán. Để tìm hiểu sâu về thủ tục phân tích, trước hết cần hiểu rõ khái niệm về thủ tục phân tích. Phân tích trong kiểm toán nếu hiểu theo nghĩa chung nhất đó là việc phân chia các hiện tượng, các quá trình và các kết quả kinh doanh thành nhiều bộ phận cấu thành. Trên cơ sở đó, bằng các phương pháp liên hệ, so sánh, đối chiếu và tổng hợp lại nhằm rút ra tính quy luật và xu hướng phát triển của các hiện tượng nghiên cứu. Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế 56 (AU 318): “Thủ tục phân tích là quá trình đánh giá các thông tin tài chính được thực hiện qua một cuộc nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữa các thông tin tài chính và phi tài chính… bao gồm cả quá trình so sánh số liệu được phản ánh trên sổ sách với số liệu ước tính của kiểm toán viên”. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 520: “Quy trình phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”. Các định nghĩa trên tuy khác nhau nhưng thực chất thủ tục phân tích là phương pháp tổng hợp bao gồm các công việc: dự đoán, so sánh, đánh giá các mối quan hệ để xác định tính hợp lý của các số dư trên tài khoản. Các mối quan hệ này bao gồm quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau và quan hệ giữa các thông tin tài chính và các thông tin phi tài chính. Các khái niệm so sánh, dự đoán, đánh giá được hiểu: - Dự đoán: Là việc ước đoán về số dư tài khoản, giá trị tỷ suất hoặc xu hướng liên quan đến các dữ kiện về tài chính và dữ kiện về hoạt động. - So sánh: Là việc đối chiếu về số liệu trên các Báo cáo tài chính với số liệu dự đoán hay so sánh số liệu trên Báo cáo của đơn vị với chỉ số chung của toàn ngành. - Đánh giá: Là việc phân tích để đưa ra các kết luận về mức chênh lệch và tìm nguyên nhân của chênh lệch đó nếu chênh lệch là lớn và mang tính trọng yếu. Trên đây ta đã hiểu được thế nào là thủ tục phân tích nhưng để thực hiện được nó thì ta cần phải nắm được quy trình thực hiện thủ tục phân tích. Một thủ tục phân tích chuẩn nó thường bao gồm các bước cơ bản sau: Bước 1: Chọn loại hình phân tích phù hợp Nhìn chung các loại hình phân tích áp dụng hiệu quả đối với các tài khoản trong Báo cáo kết quả kinh doanh và các loại nghiệp vụ liên quan hơn là đối với các tài khoản trong Bảng cân đối kế toán. Các tài khoản trong Báo cáo kết quả kinh doanh dễ dự đoán hơn, trong khi đó tài khoản trong Bảng cân đối kế toán thường kết hợp nhiều loại hình nghiệp vụ phức tạp. Bảng số 1.1: Hướng dẫn chọn loại hình phân tích Loại hình phân tích Đối tượng kiểm toán Phân tích xu hướng Phân tích tỷ suất Kiểm tra tính hợp lý Khoản mục trong Bảng cân đối kế toán Hạn chế Hữu ích Hạn chế Khoản mục trong Báo cáo kết quả kinh doanh Hữu ích Rất hữu ích Rất hữu ích Bước 2: Đưa ra mô hình để dự đoán những số liệu tài chính hoặc những xu hướng hay những tỷ suất về số liệu tài chính và số liệu hoạt động. Bước này bao gồm các công việc sau: Xác định các biến tài chính và các biến hoạt động cũng như mối quan hệ có thể dự đoán được giữa hai loại biến này. Ví dụ, xét trong chu trình kiểm toán tiền lương và nhân công thì biến tài chính có thể là tổng quỹ lương thực hiện trong một niên độ kế toán, biến hoạt động có thể là tổng số sản phẩm sản xuất ra trong kỳ, hay tổng số thời gian lao động của cán bộ công nhân viên trong đơn vị được kiểm toán. Đưa ra mô hình để kết hợp thông tin. ở bước này, kiểm toán viên xác định mô hình về mối quan hệ giữa các biến phù hợp với đơn vị được kiểm toán. Trong ví dụ kiểm toán tiền lương và nhân công nói trên, nếu đơn vị trả lương chủ yếu theo hình thức khoán sản phẩm hoàn thành, thì mô hình hợp lý là mô hình mô tả mối quan hệ giữa tổng quỹ lương thực hiện và tổng số lượng sản phẩm hoàn thành trong kỳ. Ngược lại, nếu đặc điểm của đơn vị phù hợp với hình thức trả lương theo thời gian thì mô hình hợp lý là mô hình mô tả mối quan hệ giữa tổng quỹ lương thực hiện và tổng thời gian làm việc của người lao động trong đơn vị được kiểm toán. Thu thập số liệu cơ sở. Kiểm toán viên thu thập số liệu về các biến đã xác định ở trên từ thực tế của đơn vị được kiểm toán. Xem xét tính độc lập và độ tin cậy của những số liệu cơ sở về hoạt động và về tài chính. Đưa ra dự đoán sử dụng mô hình mà kiểm toán viên đã triển khai. Bước 3: Dự đoán và so sánh dự đoán của kiểm toán viên với số liệu của đơn vị được kiểm toán. Nếu có chênh lệch, có thể do các nguyên nhân: có những sai sót trong mô hình của kiểm toán viên; hoặc có sai sót đáng kể trong số dư tài khoản. Để tìm nguyên nhân của chênh lệch, kiểm toán viên có thể phỏng vấn nhà quản lý hiểu biết về những vấn đề tài chính và hoạt động của công ty… để được giải thích hay để thu thập thông tin giúp hoàn thiện hơn mô hình. Đồng thời, kiểm toán viên cần theo dõi và kiểm tra những thông tin này. Tất cả những điều giải thích cần được chứng thực bằng một bằng chứng độc lập. Có thể phỏng vấn nhiều nhân viên trong đơn vị được kiểm toán và kiểm tra xem những lời giải thích của họ có thống nhất hay không; hoặc có thể kiểm tra chứng từ có liên quan. Bước 4: Sử dụng đánh giá chuyên môn để rút ra kết luận về bằng chứng kiểm toán thu thập được Nếu chênh lệch giữa dự đoán của kiểm toán viên với số liệu thực tế lớn hơn rất nhiều so với mức chênh lệch theo kế hoạch (là mức chênh lệch có thể chấp nhận được do kiểm toán viên đặt ra trước khi thực hiện thủ tục phân tích), kiểm toán viên không thu được bằng chứng kiểm toán như dự tính. Khi đó kiểm toán viên phải điều tra tình chất và nguyên nhân của chênh lệch và xem xét ảnh hưởng của nó tới hoạt động kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. Nếu chênh lệch thấp hơn đáng kể mức chênh lệch theo kế hoạch, kiểm toán viên kết luận rằng mục tiêu kiểm toán đã đạt được. Tuy nhiên, kiểm toán viên vẫn cần xem xét xem liệu những phát hiện của kiểm toán viên có thu được từ những theo dõi thích hợp đối với kiểm soát nội bộ, hệ thống thông tin và các vấn đề khác hay không. Nếu chênh lệch này xấp xỉ độ chênh lệch theo kế hoạch, kiểm toán viên sẽ sử dụng đánh giá của mình để xem xét có nên: Chấp nhận chênh lệch này là chênh lệch kiểm toán và chuyển nó vào bảng tóm tắt những chênh lệch kiểm toán chưa được điều chỉnh. Tiếp tục hoàn thiện dự đoán của mình, đưa vào nhiều biến hơn và đưa ra ít số xấp xỉ hơn, cho đến khi số chênh lệch đạt đến mức có thể chấp nhận được. Tiến hành kiểm tra chi tiết. 1.1.2. Các loại hình phân tích Trong kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán viên thường áp dụng các loại hình phân tích sau đây để đánh giá tình hình tài chính của doanh nghiệp cũng như để thu thập các bằng chứng kiểm toán. Kiểm tra tính hợp lý Kiểm tra tính hợp lý thường bao gồm những so sánh cơ bản như: so sánh giữa số liệu thực tế và số liệu kế hoạch, dự toán… Từ kết quả so sánh, nếu có chênh lệch cần tiến hành điều tra tìm nguyên nhân, phát hiện những sai sót trong Báo cáo tài chính hoặc các biến động lớn trong tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị để xem xét tính hợp lý của các chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính và đánh giá một cách sơ bộ về tình hình tài chính của đơn vị. Các so sánh chủ yếu gồm: So sánh giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch, dự toán. Thông qua việc so sánh các chỉ tiêu tài chính giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch hoặc dự toán, sẽ giúp cho kiểm toán viên điều tra phát hiện được những sai lệch lớn giữa số liệu thực tế và kế hoạch hoặc dự toán. Từ đó có thể cho thấy những sai sót trong Báo cáo tài chính hoặc những biến động lớn về sản xuất kinh doanh mà kiểm toán viên cần xem xét, thẩm định. Thí dụ có sự chênh lệch quá lớn giữa giá thành thực tế và giá thành kế hoạch hoặc hàng tồn kho thực tế với định mức hàng tồn kho, giữa giá trị sản lượng thực tế và kế hoạch… So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị với các chỉ tiêu bình quân trong ngành. Thông thường, trong phạm vi nhất định thì các chỉ tiêu của đơn vị cá thể với chỉ tiêu bình quân của ngành có mối quan hệ tương đồng với nhau. (Như các chỉ tiêu: mức lợi nhuận, hệ số vòng quay vốn, giá thành…). Do vậy, kiểm toán viên có thể so sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu bình quân của ngành, để phát hiện những sai biệt lớn, không bình thường, không hợp lý. Từ đó sẽ tìm ra những sai sót hoặc giúp cho kiểm toán viên tìm hiểu kỹ hơn về hoạt động của doanh nghiệp. Khi so sánh giữa chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu bình quân của ngành cần lưu ý đến nhân tố về quy mô cũng như tổ chức quản lý, phương pháp hạch toán khác nhau giữa các đơn vị trong ngành. Tuy nhiên, khi so sánh cần kết hợp so sánh trong một khoảng thời gian nhất định, chứ không chỉ so sánh ở một thời điểm để có những kết luận xác đáng hơn. So sánh số liệu của doanh nghiệp với các kết quả dự kiến của kiểm toán viên. Theo cách so sánh này, kiểm toán viên ước tính số dư của một tài khoản nào đó bằng cách dựa vào số liệu liên quan của một hoặc một số tài khoản có mối liên hệ với chỉ tiêu ước tính, sau đó kiểm toán viên so sánh số liệu thực tế trên sổ kế toán của doanh nghiệp với số liệu ước tính đó. Nếu có sự khác biệt trọng yếu giữa số liệu ước tính với số liệu thực tế, thì cần được điều tra xem xét để xác định nguyên nhân cụ thể. Thí dụ, khi kiểm toán viên xem xét mức hợp lý của chi phí lãi tiền vay thì có thể vận dụng cách thức so sánh thực tế chi phí lãi tiền vay phát sinh với lãi tiền vay ước tính của kiểm toán viên. Việc đó được tiến hành bằng cách: Trước hết kiểm toán viên có thể ước tính chi phí lãi tiền vay bằng cách nhân lãi suất tiền vay bình quân tháng với số dư cuối tháng của tài khoản tiền vay. Sau đó so sánh với chi phí lãi vay thực tế của doanh nghiệp để tìm sai lệch và đánh giá mức độ trọng yếu của sự sai lệch đó. Nghiên cứu mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính. Các thông tin không có tính chất tài chính là các dữ kiện kinh tế kỹ thuật do các hệ thống hạch toán cung cấp. Thí dụ như : số lượng công nhân viên; số lượng phòng, giá phòng, hiệu suất phòng của một khách sạn, hoặc diện tích kho chứa hàng của doanh nghiệp… Mặc dù, những thông tin này không có tính chất tài chính, nhưng lại có mối quan hệ với các chỉ tiêu tài chính. Chẳng hạn, khi xem xét tính hợp lý về doanh thu của khách sạn, kiểm toán viên có thể xem xét tính hợp lý của nó so với số lượng phòng, giá phòng và hiệu suất của phòng… Hoặc khi xem xét, thẩm tra quỹ lương, mức lương bình quân, kiểm toán viên sẽ xem xét trong mối quan hệ của nó với số lượng công nhân viên của doanh nghiệp… Phân tích xu hướng (phân tích ngang) Phân tích xu hướng (hay còn gọi là phân tích ngang) là sự phân tích dựa trên cơ sở so sánh các chỉ số của cùng một chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính. Phân tích xu hướng thường được kiểm toán viên sử dụng qua so sánh thông tin tài chính kỳ này với kỳ trước, hay so sánh giữa các tháng trong kỳ, hoặc so sánh số dư (số phát sinh) của các tài khoản cần xem xét giữa các kỳ nhằm phát hiện biến động bất thường để tập trung kiểm tra, xem xét. Đồng thời thông qua phân tích sự biến động của một số dư tài khoản hay khoản mục giữa các kỳ kế toán trước, kiểm toán viên có thể đưa ra dự kiến của kỳ hiện tại. Có thể chia thủ tục phân tích xu hướng ra thành hai dạng là phân tích xu hướng giản đơn và phân tích hồi quy. Phân tích xu hướng giản đơn là xác định con số ước tính dựa trên số dư tài khoản của kỳ trước. Thí dụ, Tỷ suất giá vốn hàng bán trên doanh thu của đơn vị không tăng so với năm trước có thể do giá cả thị trường ổn định nhưng cũng có thể do đơn vị cố tình điều chỉnh cho hợp lý với tỷ suất của ngành… Phân tích hồi quy là sử dụng phương pháp toán học trong phân tích tài chính để biểu hiện và đánh giá mối quan hệ tương quan giữa các chỉ tiêu kinh tế. Phương pháp này xác định độ biến thiên của tiêu thức kết quả theo sự biến thiên của tiêu thức nguyên nhân. Phân tích hồi quy là phương pháp sử dụng phổ biến vì có tính chính xác cao hơn so với phân tích xu hướng giản đơn vì nó phản ánh được mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến chỉ tiêu phân tích. Thí dụ, khi phân tích doanh thu của đơn vị thì kiểm toán viên có thể phân chia doanh thu theo từng loại sản phẩm tiêu thụ hoặc theo thị trường… Trên cơ sở đó sẽ đánh giá được biến động của doanh thu là do biến động tiêu thụ của sản phẩm nào hoặc của thị trường nào… Phân tích tỷ suất (phân tích dọc) Phân tích tỷ suất là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên Báo cáo tài chính. Đây là loại thủ tục phân tích phổ biến thứ hai trong các thủ tục phân tích. Nếu phân tích xu hướng tập trung vào một tài khoản cụ thể và không đi vào phân tích mối quan hệ về số dư các tài khoản thì phân tích tỷ suất lại tập trung vào phân tích mối quan hệ này. Phân tích tỷ suất chủ yếu áp dụng đối với Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Tuy nhiên, phân tích tỷ suất đối với các tài khoản trong Bảng cân đối kế toán thường không đem lại hiệu quả cao do số dư các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán được đưa ra tại một thời điểm. Trong khi đó, phân tích tỷ suất giữa số dư các tài khoản trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh lại hiệu quả do nó phản ánh sự biến động kết quả hoạt động kinh doanh trong mối quan hệ với các khoản mục khác và qua thời điểm. Kiểm toán viên thường sử dụng ba nhóm tỷ suất là nhóm tỷ suất khả năng thanh toán, nhóm tỷ suất khả năng sinh lời, nhóm tỷ suất về cấu trúc tài chính để thực hiện thủ tục phân tích. Nhóm tỷ suất khả năng thanh toán, gồm có: Tỷ suất khả năng thanh toán hiện thời; Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh; Số vòng thu hồi nợ; Số vòng luân chuyển hàng tồn kho; Tỷ suất khả năng thanh toán hiện thời. Đây là tỷ suất khả năng thanh toán thông dụng nhất. Công thức tính: Tổng tài sản lưu động Tổng nợ ngắn hạn Tỷ suất khả năng thanh toán hiện thời Tỷ suất này đo lườn._.g khả năng thanh toán, xem tổng tài sản lưu động gấp bao nhiêu lần nợ ngắn hạn phải trả. Tài sản lưu động là những tài sản có thể chuyển đổi thành tiền trong một thời gian nhất định, thường là một năm. Tài sản lưu động gồm: Vốn bằng tiền, đầu tư ngắn hạn, các khoản phải thu, ứng và trả trước, hàng tồn kho. Tổng số nợ ngắn hạn là toàn bộ các khoản nợ dưới một năm, kể từ ngày lập Báo cáo tài chính gồm: Vay ngắn hạn, nợ dài hạn đến hạn trả, phải trả người cung cấp, phải trả ngân sách, phải trả công nhân viên, phải trả nội bộ và các khoản phải trả, phải nộp khác. Khi tỷ suất này bằng 1, nghĩa là tài sản lưu động vừa đủ để thanh toán nợ ngắn hạn. Để đảm bảo vốn vừa thanh toán đủ nợ ngắn hạn, vừa tiếp tục hoạt động được, tỷ suất bằng 2 được xem là hợp lý, tỷ suất cao hơn 2 có thể xem là đầu tư thừa tài sản lưu động. Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh. Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh mô tả khả năng thanh toán tức thời với tiền và các phương tiện có thể chuyển hoá ngay thành tiền. Công thức tính: Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh Vốn bằng tiền Đầu tư tài chính ngắn hạn Các khoản phải thu Tổng số nợ ngắn hạn Tỷ số này bằng 1 là thoả đáng, càng lớn hơn 1 thể hiện doanh nghiệp càng có khả năng thanh toán nhanh, nếu càng nhỏ hơn 1 thì doanh nghiệp càng khó khăn trong thanh toán công nợ ngắn hạn. Số vòng thu hồi nợ. Số vòng thu hồi nợ thể hiện số vòng thu hồi nợ trong một niên độ, có nghĩa là số dư nợ khách hàng thu được vào quỹ mấy lần. Số vòng thu hồi nợ càng nhiều, thời gian thu hồi nợ càng ngắn. Công thức tính: Số vòng thu hồi nợ Doanh thu bán chịu (thuần) Số dư các khoản phải thu bình quân Trong đó: Số dư các khoản phải thu bình quân Số dư các khoản phải thu đầu năm Số dư các khoản phải thu cuối năm 2 Nếu lấy một niên độ là 365 ngày để tính thì thời gian thu hồi nợ một vòng là: Thời gian thu hồi nợ 1 vòng 365 Số vòng thu hồi nợ Số vòng luân chuyển hàng tồn kho. Một vòng luân chuyển hàng hoá được tính từ lúc suất tiền mua hàng cho đến khi bán hàng thu lại được tiền. Số vòng luân chuyển hàng tồn kho cho biết mỗi năm hàng hoá luân chuyển được mấy lần. Số vòng luân chuyển càng nhiều, thời gian luân chuyển một vòng càng ngắn. Công thức tính: Số vòng luân chuyển hàng tồn kho Giá vốn hàng bán Số dư tồn kho bình quân Cách tính số dư tồn kho bình quân tương tự như các khoản phải thu bình quân. Nếu lấy một năm là 365 ngày thì: Thời gian 1 vòng luân chuyển hàng tồn kho 365 ngày Số vòng luân chuyển hàng tồn kho Cách tính số vòng luân chuyển của vật tư và thành phẩm cũng tương tự như hàng hoá. Vòng luân chuyển của vật tư tính từ lúc mua cho đến khi xuất kho để đưa vào sản xuất. Vòng luân chuyển thành phẩm tính từ lúc nhập kho cho đến khi thu được tiền bán hàng. Nhóm tỷ suất khả năng sinh lời, gồm: Tỷ suất khả năng sinh lời của tài sản; Tỷ suất hiệu quả kinh doanh; v.v… Tỷ suất khả năng sinh lời của tài sản. Tỷ suất này dùng để đo lường tiền lãi do một đồng tài sản mang lại. Công thức tính: Tỷ suất khả năng sinh lời của tài sản Lãi kinh doanh trước thuế Chi phí tiền lãi Tổng giá trị tài sản bình quân Do tổng tài sản được tài trợ từ cả nguồn vốn chủ sở hữu và nguồn vốn vay nên chi phí tiền lãi (thu nhập của người cho doanh nghiệp vay) phải được cộng vào lãi kinh doanh của doanh nghiệp để tính tỷ suất này. Tỷ suất hiệu quả kinh doanh. Tỷ suất này cho biết cứ 1 đồng doanh thu thuần mang lại bao nhiêu tiền lãi cho doanh nghiệp. Công thức tính: Tỷ suất hiệu quả kinh doanh Tổng lãi kinh doanh trươc thuế Tổng doanh thu bán hàng thuần Để đánh giá tỷ suất này, ngoài việc so sánh giữa các năm hoặc so sánh vói tỷ suất dự kiến, nhằm thấy rõ chất lượng và xu hướng phát triển của doanh nghiệp, kiểm toán viên còn phải xem xét tính chất của ngành nghề kinh doanh mà doanh nghiệp đang hoạt động. Ngoài 2 tỷ suất chủ yếu nói trên, đối với các công ty cổ phần, kiểm toán viên còn có thể sử dụng thêm các tỷ suất vốn cổ phần thường, tỷ suất cổ tức… để phân tích, đánh giá thêm. Nhóm tỷ suất về cấu trúc tài chính: Thông qua nhóm tỷ suất này, ngoài việc phân tích sự bất thường, kiểm toán viên còn có thể nhìn nhận những khó khăn tài chính mà doanh nghiệp phải đương đầu và có thể dẫn dắt các nhà quản lý đến sai phạm. Đồng thời, có thể xem xét thêm khả năng tiếp tục hoạt động của doanh nghiệp. Thuộc nhóm này có: Tỷ suất đầu tư; Tỷ suất nợ (hoặc tỷ suất tài trợ); Tỷ suất tự tài trợ; Tỷ suất khả năng thanh toán lãi vay; v.v… Tỷ suất đầu tư. Tỷ suất này dùng để đánh giá năng lực hiện có của doanh nghiệp, đánh giá trình độ trang bị máy móc, thiết bị, cơ sở vật chất kỹ thuật… Công thức tính: Tỷ suất đầu tư Tài sản cố định và đầu tư dài hạn Tổng số tài sản Tỷ suất này luôn luôn nhỏ hơn 1 và mức độ cao thấp của nó tùy theo doanh nghiệp hoạt động trong ngành nào, lĩnh vực nào. Tỷ suất này càng lớn càng chứng tỏ vị trí quan trọng của tài sản cố định trong tổng số tài sản hiện có của doanh nghiệp. Thông thường, tỷ suất đầu tư được coi là hợp lý trong từng ngành nếu đạt mức cụ thể sau: Công nghiệp thăm dò và khai thác dầu khí: Tỷ suất này khá cao, khoảng 0,9 (90% tổng tài sản); Công nghiệp luyện kim: khoảng 0,7 (70% tổng số tài sản); Công nghiệp chế biến thực phẩm: khoảng (10% đến 30%); v.v… Tỷ suất nợ. Tỷ suất nợ được tính bằng cách so sánh tổng số nợ phải trả so với tổng số nguồn vốn của doanh nghiệp. Công thức tính: Tỷ suất nợ Tổng số nợ phải trả Tổng nguồn vốn Hoặc có thể dùng tỷ suất tài trợ ngược với tỷ suất nợ để đánh giá: Tổng số nguồn vốn Tổng số nguồn vốn Nguồn vốn chủ sở hữu Tổng số nợ phải trả 1 – Tỷ suất nợ Tổng số nguồn vốn Tỷ suất tài trợ Tỷ suất tài trợ phản ánh khả năng tự đảm bảo về mặt tài chính và mức độ độc lập của doanh nghiệp đối với các chủ nợ (ngân hàng, chủ đầu tư, các đối tượng khác), hoặc những khó khăn tài chính mà doanh nghiệp phải đương đầu. Tỷ suất tài trợ càng lớn, càng chứng tỏ đơn vị có nhiều vốn tự có và hoạt động chủ yếu dựa trên nguồn vốn chủ sở hữu, không phải lo lắng trong việc vay và trả nợ. Tỷ suất tự tài trợ. Tỷ suất tự tài trợ phản ánh mối quan hệ giữa nguồn vốn chủ sở hữu với giá trị TSCĐ và các khoản đầu tư dài hạn. Công thức tính: Tỷ suất tự tài trợ Nguồn vốn chủ sở hữu TSCĐ và đầu tư dài hạn Tỷ suất này cho biết nguồn vốn chủ sở hữu đã dùng vào TSCĐ và các khoản đầu tư dài hạn là bao nhiêu. Nếu doanh nghiệp có khả năng tài chính tốt thì nguồn vốn chủ sở hữu phải đủ đầu tư TSCĐ và các khoản đầu tư dài hạn để hoạt động. Tuy nhiên, cũng cần phải thấy rõ mặt trái ở đây là TSCĐ chu chuyển chậm., nếu đầu tư quá nhiều nguồn vốn chủ sở hữu vào mua sắm TSCĐ thì sẽ bất lợi, vì lợi nhuận trong kinh doanh thu được chủ yếu do chu chuyển các tài sản lưu động. Tỷ suất khả năng thanh toán lãi vay. Tỷ suất khả năng thanh toán lãi vay phản ánh lợi nhuận sinh ra từ hoạt động kinh doanh do sử dụng vốn để đảm bảo khả năng thanh toán lãi vay. Công thức tính: Chi phí lãi vay Lợi tức thuần từ hoạt động kinh doanh Tỷ suất khả năng thanh toán lãi vay Có thế so sánh tỷ suất này giữa các kỳ hoặc với tỷ suất trung bình về khả năng thanh toán lãi vay của ngành. Trong cả ba loại hình phân tích nêu trên, thông thường kiểm toán viên không sử dụng một cách riêng rẽ mà kết hợp với nhau. Kiểm tra tính hợp lý thường có độ chính xác, mức độ tin cậy cao. Phân tích tỷ suất dựa trên mối quan hệ giữa các báo cáo có liên quan có thể cung cấp được các bằng chứng có giá trị. Phân tích xu hướng được xem là phương pháp cung cấp dữ liệu có độ tin cậy thấp nhất vì kỹ thuật này dùng nhiều vào việc xem xét các dữ liệu của năm trước. 1.1.3. ý nghĩa của thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính Báo cáo tài chính được các doanh nghiệp lập hàng năm và theo thông lệ quốc tế thì các doanh nghiệp phải công bố Báo cáo tài chính của mình. Do Báo cáo tài chính luôn được các tổ chức và cá nhân quan tâm nên nó là đối tượng trực tiếp và thường xuyên của kiểm toán. Đối tượng quan tâm tới Báo cáo tài chính là các chủ doanh nghiệp, các cổ đông, các thành viên của Hội đồng quản trị, Ngân hàng, các nhà đầu tư, khách hàng… Các đối tượng quan tâm tới Báo cáo tài chính là rất khác nhau nhưng đều có một mong muốn chung là sử dụng thông tin trên Báo cáo tài chính với độ tin cậy cao, trung thực, chính xác. Để đạt được điều này đòi hỏi phải nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán. Quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính thực chất là quá trình áp dụng các thủ tục kiểm toán, kỹ thuật nghiệp vụ vào kiểm tra thực tế nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp làm cơ sở cho ý kiến nhận xét từng bộ phận được kiểm toán cũng như toàn bộ Báo cáo tài chính của đơn vị. Một trong các thủ tục kiểm toán không thể thiếu được đó là thủ tục phân tích bởi thủ tục phân tích có những ý nghĩa quan trọng sau đây: Thủ tục phân tích giúp hiểu được công việc kinh doanh của khách hàng. Kiểm toán viên nhất thiết phải có kiến thức, sự hiểu biết về ngành nghề kinh doanh và công việc kinh doanh của khách hàng. Các thủ tục phân tích là công cụ được dùng trong việc thu thập kiến thức đó. Để lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán năm hiện hành, kiểm toán viên cần thu thập các thông tin về hoạt động của công ty khách hàng trong những năm trước. Bằng cách tiến hành các thể thức phân tích kiểm toán viên sẽ có những hiểu biết về các thông tin chưa được kiểm toán ở các năm trước, các biến động về tình hình hoạt động của doanh nghiệp. Những biến động này có thể đại diện cho những xu hướng quan trọng hoặc các hiện tượng đặc biệt mà tất cả đều có thể ảnh hưởng đến việc lập kế hoạch kiểm toán. Chẳng hạn, một sự sụt giảm về các tỷ lệ tổng số dư hàng tồn kho qua các năm có thể chỉ rõ rằng cạnh tranh đang tăng lên trong khu vực thị trường của công ty và sự cần thiết phải xem xét kỹ lưỡng hơn về cách đánh giá hàng tồn kho khi kiểm toán. Một sự tăng lên đáng kể về số dư TSCĐ có thể chỉ rõ rằng có một khoản mua đáng kể cần phải được xem xét lại. Thủ tục phân tích giúp đánh giá khả năng tiếp tục hoạt động của công ty. Các thủ tục phân tích thường có tác dụng cung cấp các dấu hiệu cho thấy công ty đang đứng trước những khó khăn về mặt tài chính. Khả năng thiếu hụt về mặt tài chính phải được kiểm toán viên xem xét trong quá trình đánh giá các rủi ro liên hệ với kiểm toán cũng như liên hệ với giả định doanh nghiệp sẽ hoạt động tốt trở lại trong tương lai của Ban giám đốc khi lập các Báo cáo tài chính. Một số thủ tục phân tích có thể trở nên rất hữu ích cho việc xem xét này. Ví dụ, nếu tỷ lệ nợ dài hạn so với tổng giá trị tài sản ròng cao hơn bình thường được kết hợp với một tỷ lệ dưới mức trung bình của lợi nhuận so với tổng tài sản thì có thể chỉ ra mức rủi ro tương đối cao của sự thiếu hụt tài chính. Những điều kiện đó không chỉ ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán mà còn có thể chỉ rõ những nghi ngờ đáng kể về khả năng tiếp tục hoạt động của công ty. Thủ tục phân tích chỉ ra các sai số tồn tại trên các Báo cáo tài chính. Những chênh lệch đáng kể giữa số liệu tài chính chưa được kiểm toán ở năm hiện hành với số liệu khác được dùng để so sánh thường được xem như những dao động bất thường. Những dao động bất thường xảy ra khi những chênh lệch đáng kể không được dự kiến nhưng lại tồn tại hoặc khi những chênh lệch đáng kể được dự kiến nhưng lại không xảy ra. Trong cả hai trường hợp, một trong những lý do khả dĩ đối với một dao động bất thường là sự hiện diện của một sai số về kế toán hoặc sai quy tắc. Như vậy, nếu dao động bất thường lớn, kiểm toán viên phải xác định lý do của nó, nếu nguyên nhân là một sự kiện kinh tế hợp lý thì đó không phải là sai số hoặc sai quy tắc, còn ngược lại thì nó sẽ là sai số hoặc sai quy tắc. Ví dụ, khi so sánh tỷ lệ của mức dự phòng khoản phải thu khó đòi với tổng các khoản phải thu với tỷ lệ năm trước đó, giả sử tỷ lệ này đã giảm đi trong khi đó hệ số quay vòng các khoản phải thu cũng giảm đi. Tổng hợp hai mảng thông tin này sẽ chỉ rõ khả năng báo cáo dưới mức dự phòng. Khía cạnh này của thủ tục phân tích thường được gọi là sự quan tâm có định hướng vì nó dẫn đến các thể thức chi tiết hơn trong các lĩnh vực kiểm toán đặc thù mà ở đó có thể tìm thấy sai số hoặc sai quy tắc. Thủ tục phân tích giúp giảm bớt các cuộc khảo sát kiểm toán chi tiết. Khi một thể thức phân tích không làm nổi lên các dao động bất thường thì khả năng của sai số hoặc sai quy tắc là rất nhỏ. Trong các trường hợp đó, thủ tục phân tích cấu thành bằng chứng thật sự để chứng minh cho sự trình bày trung thực của các số dư tài khoản có liên quan và việc tiến hành khảo sát chi tiết các tài khoản này có thể giảm bớt. Ví dụ, các thủ tục phân tích dẫn đến các số dư của một tài khoản là nhỏ như phí bảo hiểm chưa được hưởng là thích hợp thì không cần phân tích nữa. Trong các trường hợp khác, một số thủ tục kiểm toán khác có thể được loại trừ, quy mô mẫu có thể giảm bớt hoặc thời gian của các thủ tục có thể được kéo dài hơn kể từ ngày lập Bảng cân đối tài sản. 1.1.4. Mức độ tin cậy của thủ tục phân tích Việc áp dụng thủ tục phân tích được dựa trên cơ sở mối quan hệ sẵn có của các chỉ tiêu số liệu, mối quan hệ này thường xuyên và liên tục, không có mối quan hệ giữa các chỉ tiêu số liệu thì không áp dụng được phương pháp phân tích. Sự hiện diện của các mối quan hệ nói trên sẽ cung cấp cho kiểm toán các số liệu được hệ thống kế toán xử lý một cách đồng bộ, chuẩn xác và có giá trị. Tuy nhiên, độ tin cậy vào kết quả của phương pháp phân tích còn tuỳ thuộc vào sự đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro mà trên thực tế phương pháp phân tích có thể sai lầm nghiêm trọng do xác định sai các mối quan hệ. Độ tin cậy của kiểm toán viên vào kết quả của phương pháp phân tích còn tùy thuộc vào các nhân tố sau: Tính trọng yếu của các tài khoản hoặc loại nghiệp vụ (Ví dụ: Hàng tồn kho là trọng yếu thì không chỉ dừng lại ở quy trình phân tích mà còn thực hiện một số thủ tục kiểm tra chi tiết khác trước khi kết luận. Ngược lại khoản mục nợ phải thu được coi là không trọng yếu thì có thể chỉ căn cứ vào kết quả phân tích để kết luận); Các thủ tục kiểm toán khác có cùng một mục tiêu kiểm toán (Ví dụ: Thủ tục kiểm tra nghiệp vụ thu tiền sau ngày khoá sổ của các khoản phải thu sẽ khẳng định hoặc phủ nhận kết quả của quy trình phân tích nợ phải thu theo thời hạn); Dự kiến độ chính xác của các kết quả sẽ thu được do áp dụng thủ tục phân tích (Ví dụ: Kiểm toán viên thường so sánh, phân tích tỷ lệ lãi gộp giữa năm nay với năm trước hơn là so sánh các chi phí bất thường giữa năm trước với năm nay…); Đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát (Ví dụ: Nếu việc kiểm soát nội bộ của bộ phận bán hàng là yếu kém thì nên dựa vào kiểm tra chi tiết hơn là dựa vào quy trình phân tích…). 1.2. Vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của cuộc kiểm toán, đồng thời để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luận của kiểm toán viên về tính trung thực và hợp lý của các số liệu trên Báo cáo tài chính, cuộc kiểm toán thường được tiến hành theo trình tự ba bước: Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán. Chất lượng của cuộc kiểm toán còn phụ thuộc vào trình độ và phán đoán của kiểm toán viên trong việc lựa chọn và ứng dụng các phương pháp kiểm toán một cách hợp lý và có hiệu quả. Trong đó, thủ tục phân tích đóng vai trò hết sức quan trọng. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 quy định: “Kiểm toán viên phải thực hiện quy trình phân tích khi lập kế hoạch, giai đoạn soát xét tổng thể về cuộc kiểm toán. Quy trình phân tích cũng được thực hiện ở giai đoạn khác trong quá trình kiểm toán”. 1.2.1. Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Mục tiêu: Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các kiểm toán viên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như các điều kiện cần thiết khác cho kiểm toán. Trong giai đoạn này kiểm toán viên cần thu thập các thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300, lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cần: Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng đủ để nhận thức và xác định dữ kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị mà theo đánh giá của kiểm toán viên có thể ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến Báo cáo kiểm toán. Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung, qua đó kiểm toán viên sẽ tìm thấy những thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng. Việc cập nhật và xem xét sổ sách của công ty là rất cần thiết vì qua đó kiểm toán viên không chỉ xác định được các quyết định của nhà quản lý có phù hợp với luật pháp của Nhà nước, với các chính sách hiện hành của công ty hay không mà còn giúp kiểm toán viên hiểu được bản chất của các số liệu cũng như sự biến động của chúng trên Báo cáo tài chính được kiểm toán. Thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng bao gồm: Giấy phép thành lập và điều lệ công ty; các Báo cáo tài chính, Báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay của vài năm trước đó; biên bản các cuộc họp hội nghị cổ đông, hội đồng quản trị và ban giám đốc; các hợp đồng và cam kết quan trọng. Sau khi đã thu thập được các thông tin trên, kiểm toán viên tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin đó để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán. Việc sử dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch nhằm các mục tiêu sau: Đạt được sự hiểu biết về nội dung các Báo cáo tài chính và những biến đổi quan trọng trong hoạt động kinh doanh của khách hàng. Thấy được những thay đổi về chính sách kế toán năm hiện hành so với các năm trước. Xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng. Đánh giá sự hiện diện của các sai số có thể có trên Báo cáo tài chính từ đó phát hiện ra các rủi ro, các sai sót trọng yếu nhằm thiết lập các thủ tục kiểm toán thích hợp để xử lý các rủi ro đó. Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ: Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thủ tục phân tích sơ bộ thường được tiến hành 3 bước sau: Bước 1: Thu thập các thông tin tài chính và phi tài chính Trong bước này nhiệm vụ của kiểm toán viên là cần phải thu thập đầy đủ các thông tin về khách hàng nhằm phục vụ cho việc triển khai các bước tiếp theo. Các thông tin cần thu thập bao gồm các thông tin sau: Thu thập thông tin tài chính do khách hàng lập cho kỳ kế toán hiện tại và các kỳ kế toán trước. Thu thập các số liệu kế hoạch, ngân sách, hoặc các tài liệu khác của khách hàng mà kiểm toán viên tin tưởng số liệu đó được lập trên cơ sở các giả định hợp lý. Đối với khách hàng hoạt động trên nhiều lĩnh vực khác nhau hoặc khách hàng có nhiều chi nhánh hoạt động trên nhiều địa bàn khác nhau, kiểm toán viên cần thu thập các thông tin tài chính cho từng hoạt động trọng yếu. Thu thập các thông tin phi tài chính như năng lực sản xuất, số công nhân viên… Thông tin phi tài chính chủ yếu được sử dụng để xác định sự phù hợp của số liệu trên Báo cáo tài chính của khách hàng với hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng. Bước 2: So sánh thông tin Sau khi đã thu thập được các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính, kiểm toán viên tiến hành so sánh, phân tích. Mục tiêu chủ yếu của việc phân tích này là xác định các vùng có thể xảy ra rủi ro. Trong khi thực hiện so sánh, kiểm toán viên phải chú ý đến các vấn đề sau: Những biến động bất thường hoặc những số dư tài khoản lẽ ra phải có biến động bất thường nhưng không thấy xuất hiện. Ví dụ: Thông tin về nhu cầu tiêu dùng sản phẩm của đơn vị trong năm lớn nhưng doanh thu trong năm của đơn vị không tăng đáng kể đặt ra nghi vấn về việc ghi chép doanh thu. Những biến động bất thường của các tài khoản có liên quan mà theo xét đoán của kiểm toán viên phải chịu ảnh hưởng từ biến động bất thường của các tài khoản khác. Ví dụ: Doanh thu trong quý I tăng mạnh nhưng số dư các tài khoản tiền hoặc các khoản phải thu lại biến động nhỏ. Xem xét mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính. Ví dụ: Đơn vị mở thêm đại lý tiêu thụ sản phẩm tại một số tỉnh sẽ có thể ảnh hưởng tới số dư hàng gửi bán hoặc số phát sinh chi phí bán hàng. Tuỳ thuộc vào quy mô và tính phức tạp trong hoạt động kinh doanh của khách hàng mà kiểm toán viên sẽ xác định mục tiêu và các chỉ tiêu phân tích như so sánh số biến động tuyệt đối, so sánh số liệu kỳ này với kỳ trước, so sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ước tính, so sánh dữ kiện của khách hàng với số liệu chung của ngành… Bước 3: Đánh giá kết quả Sau khi phân tích sơ bộ, kiểm toán viên sẽ đánh giá kết quả so sánh ban đầu để xem xét sự biến động của số dư tài khoản có phù hợp với nhận định và những hiểu biết của kiểm toán viên hay không. Trong trường hợp xảy ra những biến động lớn so với dự đoán, kiểm toán viên cần thảo luận với nhà quản lý của đơn vị và xem xét tính hợp lý của lời giải thích vế sự biến động đó. Nếu như kiểm toán viên chưa hoàn toàn thoả mãn với những bằng chứng mà mình đã thu thập được thì có thể tiến hành thêm các thủ tục phân tích ở cấp độ cao hơn nhằm mục đích làm sáng tỏ các biến động trên một tài khoản cụ thể. Phân tích ở cấp độ cao hơn có thể là so sánh thông tin năm hiện tại với các nguồn thông tin độc lập hoặc nguồn thông tin chuẩn. Sau khi đã tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích ở cấp độ cao hơn mà vẫn có những biến động không hợp lý chưa giải thích được, kiểm toán viên cần ghi chú vấn đề này khi lập chương trình kiểm toán và nhận định sai sót tiềm tàng có thể ảnh hưởng tới số dư tài khoản. 1.2.2. Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toán Mục tiêu: Thực hiện kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán. Đó là quá trình triển khai một cách chủ động và tích cực kế hoạch, chương trình kiểm toán nhằm đưa ra ý kiến xác thực về mức độ trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính trên cơ sở những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy. Trong giai đoạn này, thủ tục phân tích được xem như là một thử nghiệm cơ bản bên cạnh các thử nghiệm chi tiết. Việc sử dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn này nó nhằm các mục đích sau: Hiểu biết thêm hoạt động kinh doanh của khách hàng và chính sách quản lý của khách hàng. Thu thập bằng chứng kiểm toán có chất lượng, đáng tin cậy với chi phí thấp, giảm thiểu các thử nghiệm chi tiết, giảm thời gian của cuộc kiểm toán. Đánh giá các khoản mục trên Báo cáo tài chính xem có sai sót nào phát sinh gây ảnh hưởng trọng yếu đến số dư tài khoản và các nghiệp vụ phát sinh. Thực hiện thủ tục phân tích chi tiết Việc quyết định sử dụng thủ tục phân tích trong quá trình thực hiện thử nghiểm cơ bản phụ thuộc vào xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên về hiệu quả đã dự kiến và để đạt được mục tiêu kiểm toán cá biệt. Để đạt được mục đích của cuộc kiểm toán nếu không sử dụng thủ tục phân tích thì kiểm toán viên sẽ gặp khó khăn. Tuy nhiên, nếu chỉ dựa vào thủ tục phân tích thì kiểm toán viên cũng không thể đạt được mục đích của cuộc kiểm toán. Vì vậy, kiểm toán viên thường sử dụng kết hợp giữa thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết số dư trong thử nghiệm cơ bản. Thông thường, thủ tục phân tích được áp dụng cho các tài khoản mà trong lập kế hoạch kiểm toán không phát hiện thấy rủi ro chi tiết và cũng đòi hỏi nhiều ở sự phán đoán của kiểm toán viên. Thực hiện thủ tục phân tích chi tiết trải qua những bước sau đây: Bước 1: Phát triển một mô hình: Với mỗi một tài khoản nó thường có một mô hình ước tính riêng. Thậm chí trong một tài khoản có nhiều khoản mục thì mỗi khoản mục nó cũng có một mô hình ước tính phù hợp với khoản mục đó vì vậy trước khi xây dựng mô hình ước tính chúng ta cần phải biết được là xây dựng mô hình ước tính cho tài khoản nào, khoản mục nào để có thể xây dựng được mô hình ước tính phù hợp với mục tiêu đặt ra. Cho nên trong bước này chúng ta cần thực hiện 2 công việc sau: Xác định số dư tài khoản, khoản mục cần kiểm tra: Xác định số dư tài khoản cần kiểm tra: Số dư tài khoản cần kiểm tra là số dư của một tài khoản hoặc một nhóm tài khoản trên Báo cáo tài chính. Việc xác định số dư tài khoản đơn lẻ hay của một nhóm tài khoản để áp dụng thủ tục phân tích chi tiết là tuỳ thuộc vào mục đích và phạm vi kiểm tra của kiểm toán viên. Phân tách số dư tài khoản, khoản mục cần kiểm tra: Sự phân tách số dư cần kiểm tra là việc chia nhỏ nó theo một số tiêu thức nhất định để áp dụng so sánh các giá trị ước tính khác nhau. Kiểm toán viên chia nhỏ số dư cần kiểm tra khi việc tính toán số ước tính cho số dư đó không hiệu quả và không đảm bảo được tính chính xác và độ tin cậy hợp lý cho kết quả kiểm tra. Nếu chia nhỏ số dư cần kiểm tra và tính toán số ước tính cho các tiểu số dư đó thì độ chính xác và độ tin cậy của số dư ban đầu được tổng hợp lại từ các tiểu số dư sẽ hợp lý hơn, đảm bảo không tồn tại sai sót báo cáo. Kiểm toàn viên thực hiện thủ tục phân tích ở mức độ nhóm số dư cao nhất có thể vì nếu thoả mãn được kết quả kiểm tra thì kiểm toán viên sẽ không phải thực hiện các bước kiểm tra tiếp theo. Các mức độ nhóm số dư từ cao đến thấp bao gồm: các khoản mục đơn lẻ trên Báo cáo tài chính, nhóm tài khoản có cùng bản chất, số dư tài khoản riêng lẻ. Việc chia nhỏ số dư cần kiểm tra sẽ góp phần nâng cao hiệu quả kiểm toán, tăng độ chính xác của việc ước tính, dễ dàng giải thích sự khác biệt, tăng độ tin cậy của số liệu được phân tách và xác định được bản chất của các nghiệp vụ trong số dư được kiểm tra. Thông thường, các số dư được kiểm tra có thể được phân tách thành từ 2 đến 12 tiểu số dư. Ví dụ, khi áp dụng thủ tục phân tích đối với tài khoản doanh thu bán hàng thì kiểm toán viên có thể phân tách tài khoản này thành doanh thu nội địa và doanh thu xuất khẩu để thực hiện thủ tục phân tích. Xây dựng mô hình phân tích: Khi phát triển một mô hình, chúng ta xác định các biến tài chính hoặc hoạt động và mối quan hệ giữa chúng. Việc lựa chọn những biến cụ thể để xây dựng mô hình cần căn cứ vào mục đích cụ thể của việc áp dụng thủ tục phân tích và nguồn thông tin về các dữ liệu. Như vậy, với mỗi mô hình cần xác định rõ việc phát triển mô hình là để kiểm tra số dư tài khoản hiện tại hay để dự đoán thay đổi so với số dư năm trước. Thông thường, việc dự đoán thay đổi so với năm trước sẽ có hiệu lực khi số dư năm trước đã được kiểm toán, khi đó có thể loại khỏi mô hình những biến độc lập không đổi so với năm trước. Trong trường hợp phát triển mô hình để kiểm tra số dư tài khoản hiện tại, thì tuỳ từng trường hợp và phụ thuộc vào chỉ số tin cậy mà kiểm toán viên có thể áp dụng cả thủ tục phân tích chi tiết và thủ tục kiểm tra chi tiết. ở giai đoạn này kiểm toán viên cũng cần phải xác định sai sót tiềm tàng có liên quan tới số dư tài khoản cần kiểm tra để định hướng cách thức kiểm tra. Sự hợp lý của mô hình có liên quan tới sự tồn tại của mối quan hệ giữa số liệu sử dụng để ước tính và số dư thực tế của tài khoản cần kiểm tra. Mối quan hệ của các tài khoản phản ánh trong Báo cáo kết quả kinh doanh thường dễ ước tính hơn các tài khoản phản ánh trên Bảng cân đối kế toán. Nguyên nhân là do số liệu trên Báo cáo kết quả kinh doanh là số liệu dồn tích qua các tháng, trong khi số dư các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán là số triệt tiêu giữa giá trị phát sinh bên Nợ và bên Có của tài khoản. Bước 2: Xem xét tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp vụ: Tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp vụ sử dụng trong mô hình có ảnh hưởng trực tiếp đến tính chính xác của các ước tính và tới bằng chứng kiểm toán thu được từ thủ tục phân tích. Để đảm bảo tính độc lập của dữ liệu cần chi tiết hoá các ước tính. Các ước tính càng chi tiết thì độ tin cậy càng cao do tính độc lập với tài khoản được ước tính tăng lên. Để đánh giá tính tin cậy của dữ liệu cần xem xét trên nhiều mặt như: Nguồn của dữ liệu: Dữ liệu có nguồn từ bên ngoài có độ tin cậy cao hơn nguồn dữ liệu từ bên trong. Với nguồn dữ liệu từ bên trong, nếu chúng độc lập với người chịu trách nhiệm cho giá trị được kiểm toán thì độ tin cậy cũng cao hơn. Tính kế thừa và phát triển của thủ tục kiểm toán dữ liệu từ những năm trước. Mở rộng phạm vi dữ liệu sử dụng. Các nguồn thông tin được sử dụng trong mô hình ước tính bao gồm: Các thông tin nội bộ khách hàng: Số liệu năm trước (Báo cáo tài chính và các báo cáo khác có liên quan) đã được kiểm toán hoặc chưa kiểm toán hoặc được kiểm toán bởi công ty khác. Số liệu tài chính năm nay (Báo cáo tài chính và các báo cáo khác có liên quan). Kế hoạch tài chính. Các số liệu phi tài chính khác. Các thông tin cung cấp từ bên ngoài: Các quy định tài chính của Nhà nước: các Nghị định, thông tư hướng dẫn…, tỷ giá ngoại tệ, chỉ số giá tiêu dùng, các thông tin thị trường… Các quy định trong nội bộ ngành: Quy chế tài chính ngành, quy chế tiền lương ngành, quy chế sử dụng và phân phối các quỹ trong ngành… Bước 3: Ước tính giá trị và so sánh với giá trị ghi sổ: Số ước tính kiểm toán là số do kiểm toán viên xác định dựa vào bước thu thập thông tin ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán đối với tài khoản cần kiểm tra. Số ước tính của kiểm toán viên có ý nghĩa rất quan trọng giúp kiểm toán viên đưa ra những nhận xét chính xác đối với số kiểm toán. Để tính toán giá trị ước tính, kiểm toán viên cần xác định mô hình ước tính, đó là cơ chế mà kiểm toán viên áp dụng để ước tính cho số dư tài khoản cần kiểm tra. Điểm quan trọng nhất của mô hình ước tính là độ tin cậy của thông tin sử dụng để ước tính (đã nêu ở Bước 2). Trong bước này chúng ta cần phải giải quyết 3 vấn đề là ước tính giá trị, xác định số chênh lệch có thể chấp nhận được và xác định chênh lệch trọng yếu cần kiểm tra. Ước tính giá trị Khi tính toán giá trị ước tính, kiểm toán viên cần làm việc với khách hàng để xác định các yếu tố kinh doanh cơ bản có ảnh hưởng tới sự biến động của số dư tài khoản nhằm tìm ra các số liệu có liên quan hợp lý và khả năng ước tính của các mối quan hệ về số liệu. Sự hiểu biết chung về hoạt động ki._.h khoản vay ngắn hạn NH TMCP XNK với số tiền 1,1 tỷ để bổ sung vốn lưu động. - Các khoản phải trả người bán tăng khoảng 500 triệu. - Phát sinh thuế thu nhập doanh nghiệp 200 triệu do sang năm 2004 công ty đã hết thời hạn được miễn thuế. - Phải trả công nhân viên tăng 600 triệu do cuối năm công ty xác định lại quỹ lương theo đơn giá mới (vận dụng đơn giá tiền lương sản phẩm của công ty Môi trường đô thị Hà Nội). {8} Do trong năm công ty mua sắm và đưa vào sử dụng một số xe ô tô mới nên các lái xe được giao quản lý các xe ô tô này phải nộp khoản tiền đặt cọc dài hạn để ràng buộc trách nhiệm. Do đó, các khoản công nợ dài hạn tăng tương ứng. {9} Nguồn vốn tăng do nghiệp vụ kết chuyển nguồn của tài sản cố định tăng trong năm 2003 do đầu tư bằng qũy đầu tư phát triển. Năm 2003 chưa ghi nhận bút toán kết chuyển nguồn này, do đó năm 2004 hạch toán bổ sung. Như vậy, thông qua nghiên cứu việc áp dụng thủ tục phân tích tại hai đơn vị khách hàng cụ thể, một công ty trách nhiệm hữu hạn, một công ty cổ phần, một trường hợp có chênh lệch trọng yếu, một trường hợp không có chênh lệch trọng yếu chúng ta đã có một cách nhìn tổng quát về thủ tục phân tích được áp dụng trong một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty kiểm toán Việt Nam thực hiện. Với sự hỗ trợ của phần mềm kiểm toán AS/2, việc tiến hành thủ tục phân tích trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán sẽ dễ dàng hơn rất nhiều, đặc biệt là chương trình kiểm toán trên lý thuyết cơ bản do hãng kiểm toán DTT xây dựng. Trong quá trình thực hiện thủ tục phân tích từ việc tính toán giá trị trọng yếu (MP), đến tính toán giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được (Threshold), hay thực hiện thủ tục phân tích đều được thực hiện theo một tiêu chuẩn được lập trình sẵn trong phần mềm kiểm toán AS/2. Từ việc nghiên cứu quá trình áp dụng thủ tục phân tích tại hai khách hàng cụ thể, cùng với các tài liệu khác của công ty kiểm toán Việt Nam em xin khái quát quy trình thực hiện thủ tục phân tích qua các giai đoạn của một cuộc kiểm toán được thực hiện bởi VACO thông qua sơ đồ sau:(Sơ đồ 2.4) Kết thúc kiểm toán Thực hiện kế hoạch kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán Thủ tục phân tích sơ bộ Thủ tục phân tích soát xét Thủ tục phân tích chi tiết Thu thập thông tin tài chính và phi tài chính So sánh thông tin Phân tích kết quả và xác định rủi ro K’T Xây dựng số ước tính kiểm toán viên Xác định số chênh lệch có thể chấp nhận được Xác định chênh lệch trọng yếu cần kiểm tra Kiểm tra số chênh lệch trọng yếu Đánh giá kết quả kiểm tra Xác định số dư TK và sai sót cần kiểm tra Phân tích kết quả So sánh thông tin Sơ đồ 2.4: Trình tự vận dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn kiểm toán Báo cáo tài chính Chương III: Một số nhận xét và kiến nghị về thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán việt nam 3.1. Nhận xét về quá trình vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam Kiểm toán là một lĩnh vực khá mới mẻ ở Việt Nam. Tuy nhiên, hoạt động kiểm toán đã tự khẳng định mình trong nền kinh tế vận hành theo cơ chế thị trường ở nước ta qua sự tăng lên không ngừng về số lượng của các công ty kiểm toán tại Việt Nam: KPMG, Ersnt & Young, Price Waterhouse Cooper, và các công ty trong nước. Trong sự cạnh tranh của nền kinh tế thị trường, sự thành công của mỗi công ty được quyết định bởi nhiều yếu tố. Đối với một doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán, phương pháp kiểm toán đóng vai trò hết sức quan trọng, ảnh hưởng trực tiếp tới chất lượng phục vụ và đem lại thành công của công ty. Nhận thức được điều đó, VACO đã sớm áp dụng các phương pháp kiểm toán trong hệ thống kiểm toán AS/2, trong đó có thủ tục phân tích được thực hiện đầy đủ trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán: Thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thủ tục phân tích chi tiết trong giai đoạn thực hiện kiểm toán và thủ tục phân tích soát xét trong giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán. Việc tiến hành thủ tục phân tích trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán thể hiện Công ty đã tuân thủ theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và Chuẩn mực kiểm toán quốc tế về thủ tục phân tích và đặc biệt nó đã chứng tỏ được rằng VACO đã nắm bắt và đánh giá đúng mức tầm quan trọng của thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Qua thời gian thực tập tại Công ty kiểm toán Việt Nam, được trực tiếp nghiên cứu tài liệu về khách hàng và tham gia kiểm toán tại một số doanh nghiệp, em xin có một số nhận xét về việc áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam cụ thể trên ba phương diện sau: Về phạm vi áp dụng thủ tục phân tích trong từng giai đoạn của quy trình kiểm toán; Về phương pháp phân tích trong từng giai đoạn của cuộc kiểm toán; Về phương pháp trình bày hồ sơ kiểm toán. 3.1.1. Phạm vi áp dụng thủ tục phân tích ở công ty kiểm toán Việt Nam, thủ tục phân tích được thực hiện trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán. Nhưng việc thực hiện thủ tục phân tích ở trong mỗi giai đoạn nó có những mục đích riêng và phương pháp tiến hành riêng. Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ nhằm đạt được những mục tiêu sau: Đạt được sự hiểu biết về nội dung của các Báo cáo tài chính. Thấy được các biến động trọng yếu trong hoạt động sản xuất kinh doanh, các thay đổi về chính sách kế toán so với kỳ kế toán trước. Đánh giá khả năng thanh toán và khả năng sinh lời của khách hàng, từ đó giúp cho kiểm toán viên xác định cơ sở để tính mức độ trọng yếu kế hoạch. Đánh giá được khả năng hoạt động liên tục của khách hàng. Thủ tục phân tích sơ bộ được thực hiện chủ yếu với Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh. Kiểm toán viên đã sử dụng phân tích ngang, phân tích dọc để phân tích khái quát tình hình tài chính của doanh nghiệp. Thủ tục phân tích sơ bộ được kiểm toán viên thực hiện trọng tâm vào các số dư tài khoản có mức độ tổng hợp và mối quan hệ giữa các số dư đó qua các năm. Một trong những nhiệm vụ quan trọng khi thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ là kiểm toán viên phải xác định được những biến động bất thường, biến động trọng yếu trong hoạt động sản xuất kinh doanh, qua đó kiểm toán viên sẽ xác định được các vùng rủi ro để thực hiện tiếp ở các giai đoạn tiếp theo của cuộc kiểm toán. Để đạt được điều này, kiểm toán viên ngoài việc nắm bắt được những kiến thức cơ bản về kiểm toán và những hiểu biết về hoạt động kinh doanh của khách hàng thì còn phải có những kiến thức tổng quát về hoạt động kinh doanh của ngành. Từ đó, kiểm toán viên tiến hành so sánh các chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu của ngành để có thể xác định chính xác tình hình tài chính của doanh nghiệp phản ánh trong Báo cáo tài chính. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán, thủ tục phân tích chi tiết thường được áp dụng đối với các khoản mục trên Báo cáo kết qủa kinh doanh (chủ yếu là doanh thu và chi phí). Bởi vì các chỉ tiêu trên Báo cáo kết quả kinh doanh thường phản ánh số lũy kế của nhiều nghiệp vụ tương tự như nhau phát sinh trong một kỳ kế toán và chúng thường có mối liên hệ tương quan với số liệu trên tài khoản khác. Do vậy, thủ tục phân tích chi tiết đem lại hiệu quả hơn so với kiểm tra chi tiết vì sử dụng thủ tục kiểm tra chi tiết thì số lượng mẫu kiểm tra nhiều và tốn thời gian và công sức hơn. Thủ tục phân tích chi tiết thường được thực hiện qua mô hình ước tính của kiểm toán viên, theo đó kiểm toán viên sẽ ước tính giá trị và sau đó so sánh số ước tính với số trên sổ của đơn vị. Vì vậy dữ liệu sử dụng cho mô hình ước tính là vấn đề kiểm toán viên hết sức quan tâm. Kiểm toán viên chỉ sử dụng mô hình ước tính khi mô hình này đem lại hiệu quả cao hơn so với việc sử dụng các thủ tục khác và đặc biệt nó chỉ được sử dụng khi nguồn dữ liệu cung cấp cho mô hình ước tính là đáng tin cậy. Trong giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán, kiểm toán viên chỉ chú trọng phân tích đối với những khoản mục mang tính trọng yếu hoặc tồn tại sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch. Theo mục tiêu của thủ tục phân tích soát xét, kiểm toán viên cần phải có sự hiểu biết bao quát tất cả các khoản mục trên Báo cáo tài chính nhằm đảm bảo rằng Báo cáo tài chính được trình bày thống nhất với những hiểu biết của kiểm toán viên về khách hàng. Thực chất thủ tục phân tích soát xét được tiến hành tương tự như thủ tục phân tích sơ bộ cũng sử dụng phân tích ngang và phân tích dọc trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Nhưng đối tượng cụ thể của chúng thì khác nhau (thủ tục phân tích sơ bộ tiến hành đối với Báo cáo tài chính chưa được kiểm toán, còn thủ tục phân tích soát xét tiến hành đối với Báo cáo tài chính đã được kiểm toán) và mục tiêu của chúng cũng khác nhau (thủ tục phân tích sơ bộ mục đích chủ yếu là xác định các khoản mục chứa đựng sai sót trọng yếu để thực hiện tiếp ở các giai đoạn tiếp theo, còn thủ tục phân tích soát xét với mục đích chủ yếu là khẳng định những thay đổi trên Báo cáo tài chính sau khi đã được kiểm toán là phù hợp). 3.1.2. Về phương pháp phân tích Trong giai đoạn lập kế hoạch, Công ty kiểm toán Việt Nam thường thực hiện phân tích ngang và phân tích dọc để xác định các biến động đối với các chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính qua các kỳ kế toán, giải thích các biến động này bằng thông tin tài chính và phi tài chính thu thập được. Tuy nhiên, trong giai đoạn này công ty chỉ sử dụng phân tích ngang mang tính chất đơn giản qua so sánh con số hiện tại với số liệu đã được kiểm toán năm trước để xác định xu hướng biến động của chúng qua các năm. Đối với phân tích dọc thì công ty thường áp dụng phân tích theo chuỗi thời gian, không phân tích thông qua các đơn vị trong cùng một ngành do ở Việt Nam thông tin thống kê đối với các tỷ suất ngành còn hạn chế. Bên cạnh đó, đối với một số các khách hàng đặc biệt là các khách hàng nhỏ, thông thường công ty chỉ tiến hành phân tích ngang các khoản mục trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh mà không thực hiện phân tích dọc. Việc thực hiện phân tích ngang chỉ cho thấy sự biến động, cũng như nguyên nhân biến động của từng khoản mục riêng lẻ mà không đưa ra được mối quan hệ giữa các khoản mục đó. Từ đó, nó không giúp cho kiểm toán viên đánh giá đúng thực trạng tài chính của khách hàng và phán đoán chính xác các sai sót tiềm tàng có thể xảy ra đối với khoản mục trên Báo cáo tài chính. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch, dựa vào kết quả thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ, kiểm toán viên đã khoanh vùng rủi ro. Qua đó, xác định số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng cần kiểm tra. Công ty dựa vào thông tin tài chính và phi tài chính đã được thu thập để xây dựng số ước tính, so sánh số ước tính với số ghi sổ để xác định số chênh lệch. Tiếp đó so sánh số chênh lệch đó với số chênh lệch có thể chấp nhận được để tìm ra được sai lệch mang tính trọng yếu và quyết định chấp nhận hay không chấp nhận, cuối cùng tìm cách giải thích sai lệch mang tính trọng yếu và đưa ra kết luận. Đối với từng cuộc kiểm toán, Công ty đã linh hoạt trong cách vận dụng thủ tục phân tích chi tiết. Cụ thể đối với các công ty hoạt động theo quy mô lớn, kiểm toán viên thực hiện đầy đủ các quy trình phân tích chi tiết để nhằm đảm bảo các sai sót tiềm tàng không gây ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính. Bên cạnh đó, kiểm toán viên đã sử dụng thủ tục phân tích kết hợp với kiểm tra chi tiết để khẳng định những bằng chứng được thu thập từ thực hiện thủ tục phân tích là chính xác và hiệu quả đồng thời cũng để đảm bảo không bỏ sót các sai sót trọng yếu liên quan đến Báo cáo tài chính. Đối với những công ty hoạt động theo quy mô nhỏ, kiểm toán viên thực hiện thủ tục phân tích chi tiết đối với những yếu tố quan trọng ảnh hưởng trọng yếu đến khoản mục với mục đích giảm bớt thời gian, công sức của cuộc kiểm toán mà không loại bỏ những sai sót trọng yếu ảnh hưởng tới Báo cáo tài chính. Ví dụ: kiểm toán viên không tính toán số ước tính đối với tất cả doanh thu và chi phí từ tháng 1 đến tháng 12 trong năm tài chính, chỉ tập trung vào việc xây dựng số ước tính kiểm toán về doanh thu đối với những mặt hàng có giá trị lớn, tiêu thụ nhiều hay có những tháng có biến động lớn, số phát sinh lớn. Trong giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán, kiểm toán viên đã sử dụng thủ tục phân tích soát xét để đánh giá lại Báo cáo tài chính của doanh nghiệp dựa theo phân tích ngang và phân tích dọc để đánh giá lại những biến động lớn và đánh giá lại các sai sót trọng yếu của những khoản mục, tài khoản ảnh hưởng đến Báo cáo kết quả kinh doanh. Từ đó khẳng định lại những hiểu biết của kiểm toán viên về tình hình hoạt động kinh doanh tại đơn vị khách hàng là chính xác. Cách thức thực hiện các phân tích dọc và phân tích ngang được tiến hành tương tự như trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Chúng được thực hiện trên số dư của các tài khoản, khoản mục trên Bảng cân đối kế toán và trên Báo cáo kết quả kinh doanh đã được kiểm toán. 3.1.3. Về phương pháp trình bày hồ sơ kiểm toán khi áp dụng thủ tục phân tích ở công ty kiểm toán Việt Nam việc áp dụng phần mềm kiểm toán AS/2 đòi hỏi công ty phải tổ chức sắp xếp các giấy tờ làm việc, các tài liệu liên quan một cách khoa học, hợp lý. Vì vậy, ở công ty đã xuất hiện các File kiểm toán, trong đó nó chứa đựng tất cả các tài liệu cần thiết liên quan đến một cuộc kiểm toán. Trong hồ sơ kiểm toán, các tài liệu về quá trình thực hiện thủ tục phân tích nó cũng được sắp xếp một cách trật tự, khoa học, thuận tiện cho việc tra cứu, soát xét giấy tờ làm việc. Trong giai đoạn lập kế hoạch, khi nhận được các tài liệu ban đầu từ phía khách hàng về Báo cáo tài chính, kiểm toán viên sẽ thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ để kiểm tra tính hợp lý, phân tích xu hướng biến động, đánh giá những biến động bất thường. Trong phân tích sơ bộ Báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải sử dụng phương pháp so sánh số liệu của năm trước và năm nay để tính ra mức biến động trên số tương đối và số tuyệt đối trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Từ đó, kiểm toán viên sẽ phân tích đơn một số các chỉ tiêu có biến động lớn. Sau đó, kiểm toán viên tiến hành phân tích tổng hợp Báo cáo tài chính về các tỷ suất. Tất cả những phân tích này được ghi chép trên giấy tờ làm việc để làm cơ sở cho kiểm toán viên đánh giá rủi ro và xác định những khoản mục, tài khoản có sai sót tiềm tàng. Cụ thể, đối với các thông tin thu thập được về khách hàng sẽ được lưu vào phần 1410 của hồ sơ kiểm toán; đối với thủ tục phân tích sơ bộ được lưu ở phần 1611 của hồ sơ kiểm toán. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán, như đã trình bày ở trên, công ty chủ yếu thực hiện thủ tục phân tích đối với các khoản mục trên Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng nên tất cả công việc do kiểm toán viên thực hiện được lưu lại trên giấy tờ làm việc từ phần 5000 đến phần 8000. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, mặc dù thủ tục phân tích soát xét về cơ bản giống thủ tục phân tích sơ bộ nhưng giấy tờ làm việc của hai giai đoạn này là hoàn toàn khác nhau và được lưu ở những chỉ mục tách biệt nhau. Nếu như trong giai đoạn phân tích sơ bộ, giấy tờ làm việc được lưu ở phần 1410 và phần 1611. Thì ở trong giai đoạn phân tích soát xét, giấy tờ làm việc được lưu ở phần 2321 của hồ sơ kiểm toán. Nhìn chung các thủ tục phân tích được áp dụng tại công ty kiểm toán Việt Nam hoàn toàn được thực hiện theo Chuẩn mực chung nên tương đối đầy đủ. Vấn đề là ở chỗ làm thế nào để thủ tục phân tích phát huy được tác dụng hơn nữa, đồng thời hạn chế được các mặt còn tồn tại là một vấn đề thực tế trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty kiểm toán Việt Nam, em xin trình bày một số ý kiến nhằm hoàn thiện hơn thủ tục phân tích trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính. 3.2. Phương hướng hoàn thiện thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam 3.2.1. Về phạm vi áp dụng thủ tục phân tích Tại giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, Công ty kiểm toán Việt Nam mới chỉ tập trung phân tích đối với Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Trong khi đó mới đây Bộ tài chính đã quy định việc lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ là bắt buộc đối với các doanh nghiệp vì vậy công ty kiểm toán Việt Nam cần phải thực hiện thủ tục phân tích sâu đối với Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Bởi vì nếu chỉ phân tích Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh hàng năm thì không lộ rõ ra những vấn đề nghiêm trọng về tính thanh khoản. Trong khi đó, thông qua phân tích Báo cáo lưu chuyển tiền tệ có thể biết được doanh nghiệp có đáp ứng được khoản nợ hiện tại và những cam kết khác đối với chủ nợ khi các khoản nợ đã đến hạn trả. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ vừa là công cụ phân tích vốn bằng tiền, vừa là công cụ để phân tích khả năng thanh khoản của khách hàng. Ngoài ra để xác định được các rủi ro một cách đầy đủ và chính xác thì kiểm toán viên ngoài việc thực hiện phân tích các chỉ số trên Báo cáo tài chính thì cần phải thực hiện phân tích cả những thông tin thu thập được từ khách hàng trong giai đoạn lập kế hoạch. 3.2.2. Về phương pháp phân tích Trong giai đoạn lập kế hoạch, các thông tin trong ngành liên quan đến khách hàng được kiểm toán là những thông tin hữu ích và có độ tin cậy cao. Vì vậy, trong quá trình kiểm toán, VACO cần thu thập và xây dựng một hệ thống các thông tin tài chính quan trọng cho từng ngành cụ thể. Việc xây dựng hệ thống thông tin trên càng chi tiết cho từng lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh cụ thể thì càng có lợi cho việc sử dụng thông tin trong phân tích của kiểm toán viên. Việc phân chia các tiêu thức về ngành, lĩnh vực hoạt động làm cơ sở để xây dựng hệ thống thông tin là tùy thuộc vào khách hàng hiện tại và tương lai của VACO, các thông tin cập nhật phải mang tính phổ biến và đặc trưng của ngành. Đối với tình hình khách hàng như hiện nay của VACO thì có thể xây dựng thông tin theo loại hình khách hàng như sau: Các DNNN: Hàng không, Điện, Xi măng, Thuốc lá… Các công ty tài chính: Ngân hàng, Bảo hiểm… Các đơn vị kinh doanh dịch vụ: Khách sạn, vận tải… Từ đó, kiểm toán viên sẽ xây dựng chương trình kiểm toán riêng đối với từng loại khách hàng cụ thể. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán, nhìn chung VACO đã thực hiện đúng hướng dẫn của hãng DTT. Trên cơ sở đó, kiểm toán viên tìm ra số chênh lệch trọng yếu có ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính hay không. Theo lý thuyết, để xác định được số chênh lệch có thể chấp nhận được là hết sức phức tạp, phải đảm bảo được đầy đủ các yếu tố sau: giá trị trọng yếu chi tiết, chỉ số về độ tin cậy, số lượng các tiểu số dư trong số dư được kiểm toán, các số dư cần kiểm tra là nhỏ, tính chính xác của số ước tính. Vì vậy, việc xác định số chênh lệch có thể chấp nhận được nên được thực hiện trên máy tính cho tất cả các phần phân tách trong giai đoạn lập kế hoạch, sau khi kiểm toán viên đã xác định được giá trị trọng yếu (MP) và độ tin cậy mong muốn. Như vậy, kiểm toán viên sẽ có đầy đủ các giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được tương ứng với phần phân tách khác nhau là căn cứ để xác định số chênh lệch trọng yếu, mà không mất thời gian để tính toán lại. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên không nhất thiết chỉ sử dụng mô hình ước tính để thực hiện được thủ tục phân tích, mà kiểm toán viên có thể sử dụng kết hợp với việc phân tích ngang và phân tích dọc để tìm ra được các chênh lệch trọng yếu, các sai sót tiềm tàng. Đồng thời công ty nên có những biện pháp cụ thể áp dụng thủ tục phân tích một cách toàn diện trên hầu hết các tài khoản nhằm giảm bớt thủ tục kiểm tra chi tiết từ đó giảm thiểu thời gian cũng như công sức của kiểm toán viên. Trong giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán, với một số khách hàng nhỏ, kiểm toán viên đã không sử dụng phân tích dọc mà chỉ sử dụng phân tích ngang. Vì mục tiêu của kiểm toán viên không chỉ là xác minh về tính đúng đắn trên số liệu của Báo cáo tài chính mà còn phải cung cấp cho khách hàng những tư vấn cần thiết về hệ thống kiểm soát nội bộ, về hệ thống kế toán. VACO do đó nên mở rộng thêm việc tư vấn về tài chính trong thư quản lý cho khách hàng. Điều này có ý nghĩa quan trọng đối với các công ty kiểm toán. Đặc biệt trong giai đoạn hiện nay khi sự cạnh tranh giữa các công ty kiểm toán ngày càng nhiều thì việc nâng cao chất lượng phục vụ khách hàng là vấn đề quan trọng để nâng cao uy tín và sức cạnh tranh của công ty, đáp ứng phương châm: “Cho sự thành công vượt bậc của khách hàng và nhân viên của chúng tôi”. 3.2.3. Về phương pháp trình bày giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên lưu trữ tất cả các bằng chứng thu thập được và các ghi chép của kiểm toán viên trong quá trình thực hiện công việc. Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên đòi hỏi phải đầy đủ và chi tiết sao cho người đọc có thể hiểu được tổng quát về cuộc kiểm toán cũng như đảm bảo cho kiểm toán viên khác không tham gia vào cuộc kiểm toán cũng có thể hiểu và người soát xét hiểu được công việc kiểm toán cũng như cơ sở ý kiến của kiểm toán viên. Trong giai đoạn lập kế hoạch, để dễ theo dõi và kiểm tra khi so sánh số liệu của công ty khách hàng với số liệu chỉ tiêu của ngành thì số liệu so sánh cần được trình bày trên giấy tờ làm việc như Bảng số 3.1. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, khi xác định giá trị chênh lệch trọng yếu, kiểm toán viên nên lập Bảng tổng hợp kết quả so sánh và trình bày trên giấy tờ làm việc như Bảng số 3.2. Bảng số 3.1: So sánh chỉ tiêu ngành Chỉ tiêu Năm nay Năm trước Chênh lệch Đơn vị Ngành Chênh lệch Đơn vị Ngành Chênh lệch Ngành (1) (2) (3) (4) = (3) - (2) (5) (6) (7)=(6)-(5) (8)=(6)-(3) Bảng số 3.2: Tổng hợp kết quả phân tích chi tiết Khoản mục Số ước tính của K’TV Số liệu ghi số Chênh lệch Giá trị Threshold Chênh lệch trọng yếu Nguyên nhân (1) (2) (3) (4)=(2)-(3) (5) (6) (7) 3.3. Một số kiến nghị để thực hiện thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính 3.3.1. Kiến nghị đối với các cơ quan chức năng Từ khi nền kinh tế nước ta chuyển sang kinh tế thị trường có sự quản lý của Nhà nước, hoạt động kiểm toán độc lập đã trở thành nhu cầu cấp thiết vì lợi ích của các nhà đầu tư trong, ngoài nước và vì lợi ích của bản thân các doanh nghiệp. Nhận thức được tầm quan trọng cũng như nhu cầu thiết yếu của kiểm toán độc lập, từ năm 1991 đến nay các cơ quan chức năng đã ban hành nhiều văn bản pháp quy làm cơ sở cho sự hình thành và phát triển của hoạt động kiểm toán độc lập ở nước ta. Trong những năm qua hoạt động kiểm toán độc lập đã đạt được những kết quả nhất định nhưng hiện nay vẫn còn bộc lộ một số tồn tại sau: Trình độ tổ chức kinh doanh dịch vụ kiểm toán và kế toán của Việt Nam còn hạn chế. Cụ thể, uy tín của các công ty kiểm toán chưa cao, đặc biệt là các công ty trách nhiệm hữu hạn, trình độ còn bất cập, thậm chí còn chưa đạt yêu cầu so với đòi hỏi của tình hình mới. Hoạt động của các công ty kiểm toán ở Việt Nam nói chung còn mang tính chất kinh nghiệm, chưa có được quy định chung, quy định riêng cho từng lĩnh vực hoạt động. Sự cạnh tranh trong kinh doanh giữa các công ty kiểm toán còn mang tính lợi ích kinh tế cục bộ. Các công ty chưa thông qua cạnh tranh để nâng cao trình độ chuyên môn kinh nghiệm nghề nghiệp. Các doanh nghiệp Nhà nước bị khống chế về chi chi phí tiền lương, sẽ không thu hút được nhân viên giỏi như các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài trả lương cao. Tình trạng di chuyển nhân viên giữa các công ty kiểm toán hoặc tách ra thành lập công ty mới có xu hướng tăng lên nhất là sau khi có luật doanh nghiệp. Quá trình hội nhập, mở cửa với những thách thức mới và cơ hội mới sẽ làm môi trường cạnh tranh về các loại hình dịch vụ kiểm toán ngày càng gia tăng. Nếu như các công ty kiểm toán không có biện pháp kịp thời để nâng cao chất lượng và đa dạng hoá các loại hình dịch vụ cung cấp thì có thể dẫn tới tình trạng mất thị trường khách hàng trong nước dó các loại hình xuất khẩu về dịch vụ kế toán và kiểm toán đã phổ biến ở các nước trong khu vực và trên thế giới. Trước tình hình đó, đòi hỏi các cơ quan Nhà nước có thẩm quyền cần phải thực hiện một số công việc mang tính chất cấp bách như sau: Bộ tài chính cần nhanh chóng hoàn thiện việc xây dựng các chuẩn mực kế toán và chuẩn mực kiểm toán để tạo hành lang pháp lý cho các hoạt động của doanh nghiệp. Hiện nay, cơ quan thống kê chưa có nhiều dữ liệu về thống kê ngành để so sánh. Bởi khi có các dữ liệu ngành, kiểm toán viên có thể so sánh dữ liệu của công ty với dữ liệu chung trong ngành để xác định tình hình tài chính của công ty so với tiêu chuẩn chung của ngành. Điều này không những giúp cho kiểm toán viên trong giai đoạn lập kế hoạch để xác định rủi ro của cuộc kiểm toán chính xác và đầy đủ mà còn giúp cho công tác kế toán của đơn vị được kiểm toán đi đúng hướng. Do đó, Tổng cục thống kê cần kết hợp với Bộ tài chính nên nhanh chóng xây dựng và công bố các dữ liệu thống kê về ngành một cách đầy đủ và thường xuyên hơn. Bộ tài chính cần thiết lập quy định về trách nhiệm của kiểm toán viên sau kiểm toán để đảm bảo chất lượng dịch vụ cung cấp cho khách hàng là tốt nhất. Bộ tài chính cần mở rộng chương trình đào tạo CPA quốc tế vào Việt Nam nhằm nâng cao trình độ chuyên môn, nghiệp vụ cho kiểm toán viên Việt Nam nhằm giảm bớt sự chênh lệch về trình độ chuyên môn của kiểm toán viên Việt Nam với kiểm toán viên trong khu vực, đa dạng hoá các loại hình dịch vụ cung cấp. Ngoài hai loại hình dịch vụ kiểm toán Báo cáo tài chính, dịch vụ kế toán, các công ty kiểm toán cần chú trọng nâng cao nghiên cứu và phát triển các loại hình dịch vụ khác như: dịch vụ tư vấn, thuế, từ vấn quản lý, đào tạo,… 3.3.2. Kiến nghị đối với các đơn vị được kiểm toán Có một thực tế hiện nay là hoạt động kiểm toán vẫn còn khá mới mẻ không chỉ đối với người dân mà còn đối với các doanh nghiệp, người ta chỉ hiểu rằng kiểm toán là cần thiết nhưng chưa hiểu hết ý nghĩa của hoạt động này. Do đó, hầu hết các doanh nghiệp Việt Nam rất ngại kiểm toán, tâm lý chung của các doanh nghiệp là không muốn công khai về tình hình tài chính, hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp mình. Đây là suy nghĩ sai lầm song lại khá phổ biến trong các doanh nghiệp và điều này làm cho các kiểm toán viên gặp rất nhiều khó khăn khi tiến hành thu thập các thông tin cần thiết cho cuộc kiểm toán. Vì vậy, khách hàng cần cung cấp cho kiểm toán viên các tài liệu cần thiết cho cuộc kiểm toán một cách đầy đủ, kịp thời và trung thực. Đó là yếu tố hết sức quan trọng để kiểm toán viên có thể thực hiện được cuộc kiểm toán cũng như là thủ tục phân tích có hiệu quả. Báo cáo tài chính là Báo cáo tổng hợp nhất về tình hình tài sản, công nợ cũng như tình hình tài chính và kết quả kinh doanh, thể hiện luồng tiền vào ra của doanh nghiệp. Báo cáo tài chính quy định cho các doanh nghiệp bao gồm: Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, Bảng thuyết minh Báo cáo tài chính. Hiện nay có nhiều doanh nghiệp chỉ mới tiến hành lập Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh mà không tiến hành lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Bảng thuyết minh Báo cáo tài chính, điều này làm cho kiểm toán viên gặp rất nhiều khó khăn khi tiến hành kiểm toán cho các doanh nghiệp này. Vì vậy các khách hàng nên lập đầy đủ các Báo cáo tài chính theo quy định của Bộ tài chính. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520, một trong những nhân tố ảnh hưởng tới mức độ tin cậy vào kết quả của thủ tục phân tích là đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Nhưng thực tế hiện nay ở Việt Nam là hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ ở một số doanh nghiệp còn nhiều hạn chế. Do đó, kiểm toán viên hầu như không thể giảm bớt khối lượng công việc mà còn phải thực hiện đánh giá hệ thống kiểm soát nội của đơn vị khách hàng rất cụ thể trước khi tiến hành thủ tục phân tích. Vì vậy, các công ty khách hàng nên thiết lập một hệ thống kiểm soát nội bộ tốt để đảm bảo độ tin cậy của các thông tin cung cấp và giúp cho kết quả phân tích của kiểm toán viên tin cậy hơn. kết luận Trong những năm qua, hoạt động kiểm toán ngày càng phát huy được vai trò quan trọng của mình trong nền kinh tế, làm lành mạnh hoá môi trường tài chính, tạo lập một hành lang pháp lý thuận lợi cho nền kinh tế thị trường ở nước ta phát triển. Sự phát triển nhanh chóng của các công ty kiểm toán ở nước ta đã chứng minh cho sự cần thiết của hoạt động này. Tuy nhiên, không thể phủ nhận một điều rằng hoạt động kiểm toán còn là vấn đề khá mới mẻ ở Việt Nam. Chính vì vậy, việc nâng cao chất lượng dịch vụ nói chung và hoàn thiện hệ thống phương pháp kiểm toán nói riêng là yêu cầu cần thiết đối với các công ty kiểm toán. Trong phạm vi là một chuyên đề, em chưa nêu hết được toàn bộ quy trình phân tích được thực hiện bởi công ty kiểm toán Việt Nam mà chỉ nêu lên được phần chung nhất, cơ bản nhất của quy trình phân tích. Mặc dù đã hết sức cố gắng nhưng do trình độ lý luận còn hạn chế và thời gian nghiên cứu ngắn cho nên chuyên đề không tránh khỏi những sai sót và hạn chế nhất định. Em rất mong có được sự đóng góp của các anh chị kiểm toán viên và thầy giáo trực tiếp hướng dẫn để chuyên đề được hoàn thiện hơn. Qua đây, em xin trân trọng cảm ơn thầy giáo hướng dẫn: TS. Chu Thành đã trực tiếp hướng dẫn em làm chuyên đề này. Đồng thời em xin trân trọng cảm ơn các anh chị kiểm toán viên phòng nghiệp vụ II đã nhiệt tình hướng dẫn và cung cấp tài liệu cũng như tạo điều kiện cho em tìm hiểu thực tế công việc kiểm toán tại một số đơn vị khách hàng. danh mục tài liệu tham khảo 1. Lý thuyết kiểm toán GS.TS. Nguyễn Quang Quynh (ĐH KTQD) 2. Kiểm toán tài chính GS.TS. Nguyễn Quang Quynh (ĐH KTQD) 3. Phân tích kinh tế doanh nghiệp TS. Nguyễn Năng Phúc (ĐH KTQD) 4. Kiểm toán TS. Vương Đình Huệ – TS. Đào Xuân Tiên 5. Những chuẩn mực về nguyên tắc kiểm toán quốc tế 6. Hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế 7. Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 8. Kiểm toán ALVIN A.RENS – JAMES K.LOEBBECKE 9. Hệ thống phương pháp kiểm toán AS/2 VACO – DTT 10. Thông tư số 64/2004/TT-BTC – Hướng dẫn 1 số điều của nghị định 105/204/NĐ-CP ngày 30/3/2004 của chính phủ về kiểm toán độc lập. 11. Thông tư số 122/2004/TT-BTC – Hướng dẫn chế độ kế toán, kiểm toán 12. Tạp chí kế toán số 16/1999, số 27/2000 13. Tạp chí kiểm toán số 2/2001, số 1/2000 14. Tạp chí kinh tế phát triển số 49/2001 ._.