Báo cáo Quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán tài chính tại Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán - AASC

ng cách giữa kiến thức được trang bị trong nhà trường mang tính lý thuyết và thực tiễn hoạt động kiểm toán đang diễn ra. Tại trường đại học sinh viên chuyên ngành kiểm toán được tiếp cận với lý thuyết kiểm toán hiện đại, kiểm toán nghiệp vụ, kiểm toán tài chính. Song thực tiễn kiểm toán tài chính mà các công ty kiểm toán đang áp dụng có những vận dụng linh hoạt và biến đổi không ngừng. Điều đó phần nào giải thích được do mối quan hệ giữa lý thuyết và thực tiễn, hoạt động kiểm toán mới phát triển ở Việt Nam ... Do vậy quá trình nghiên cứu của sinh viên chuyên ngành kiểm toán là cần thiết để có sự hiểu biết sau sắc hơn về lý thuyết và có phần nào kiến thức thực tiễn – là hành trang tốt cho quá trình công tác sau này. Với nhận thức như vậy em đã tiếp cận với thực tế thông qua đợt thực tập tốt nghiệp tại Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán -AASC. AASC là một trong những công ty kiểm toán đầu tiên và lớn nhất tại Việt Nam trong quá trình hình thành và phát triển đã xây dựng và ngày càng hoàn thiện chu trình kiểm toán của mình. Đối với doanh nghiệp nhà nước và công ty cổ phần là những khách hàng chính của AASC thì quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu được chú trọng bởi bản chất của khoản mục vốn chủ sở hữu cũng như yêu cầu của quản lý đặt ra. Trước yêu cầu của quản lý và thực tế chuyển đổi nền kinh tế có tác động lên đối tượng kiểm toán đòi hỏi phải hoàn thiện hơn quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu. Xuất phát từ nhận thức đó trong quá trình thực tập tại AASC em đã viết chuyên đề tốt nghiệp: “Quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán – AASC” Chuyên đề được nghiên cứu theo phương pháp duy vật biện chứng với các phương pháp được áp dụng là từ lý thuyết đến thực tiễn. Trong quá trình nghiên cứu có sử dụng các so sánh, sơ đồ, bảng biểu, đồ thị ... Ngoài phần mở bài và kết luận, chuyên đề gồm ba phần chính cụ thể: Phần 1: Lý luận chung về kiểm toán về kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữ trong kiểm toán báo cáo tài chính. Phần II: Thực trạng kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán báo cáo tài chính tại AASC. Phần III: Những bài học kinh nghiệm và phương huớng hoàn thiện quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán báo cáo tài chính tại AASC. Trong quá trình viết chuyên đề do giới hạn về một số điều kiện khách quan và chủ quan, chuyên đề không tránh khỏi những thiếu sót. Em rất mong nhận được sự chỉ bảo dậy dỗ của các thầy cô, các anh chị trong công ty kiểm toán AASC cũng như sự góp ý của các bạn để em thực hiện tốt chuyên đề tốt nghiệp này. Cũng nhân dịp này em xin chân thành cảm ơn các thầy cô giáo trong khoa và các anh chị kiểm toán viên trong công ty AASC đặc biệt là thầy giáo Trần Mạnh Dũng đã trực tiếp hướng dẫn em hoàn thành đề tài này. Sinh viên thực hiện Nguyễn Văn Hải. Phần i Lý luận chung về kiểm toán về kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán báo cáo tài chính. 1. những vấn đề cơ bản về nguồn vốn chủ sở hữu 1.1 khái niệm, nội dung, đặc điểm và ý nghĩa của nguồn vốn chủ sở hữu Trong hoạt động sản xuất kinh doanh cũng như hoạt động hành chính sự nghiệp nguồn vốn có vị trí quan trọng, là cơ sở vật chất ban đầu để doanh nghiệp hoạt động. Hoạt động kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu là một phần của chu trình kiểm toán “Huy động và hoàn trả”. Trước khi tìm hiểu về kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu và quy trình thực hiện kiểm toán, việc tìm hiểu về khái niệm, nội dung, đặc điểm và ý nghĩa của nguồn vốn chủ sở hữu là cần thiết. Quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp về lĩnh vực sản xuất, lưu thông, dịch vụ ... thể hiện sự khác biệt đáng kể về quy trình công nghệ và lĩnh vực sản xuất kinh doanh, sự khác biệt đó phần lớn là do đặc điểm kinh tế kỹ thuật của từng loại hình doanh nghiệp quyết định. Cho dù sự khác biệt này thể hiện đến đâu chăng nữa, thì theo ngôn ngữ kinh tế học, người ta cũng có thể khái quát nó bằng đầu vào và đầu ra. “Một đầu vào hay nhân tố sản xuất là một hàng hoá hay một dịch vụ mà các doanh nghệp sử dụng trong quá trình sản xuất của họ. Các đầu vào được kết hợp với nhau để sản xuất ra các đầu ra, còn đầu ra bao gồm hàng loạt các hàng hoá, dịch vụ có ích được tiêu dùng hoặc được phục vụ cho quá trình sản xuất khác”(1) Kinh tế học Paul A .Samnelson tập 1 trang 30. Có nhiều khái niệm về nguồn vốn chủ sở hữu, tuy nhiên khái niệm được sử dụng rộng rãi đó là số vốn của các chủ sở hữu mà doanh nghiệp không phải cam kết thanh toán. Nguồn vốn chủ sở hữu do chủ doanh nghệp và các nhà đầu tư góp vốn hoặc hình thành từ kết quả sản xuất kinh doanh, do đó nguồn vốn chủ sở hữu không phải là một khoản nợ. Một doanh nghiệp có thể có một hoặc nhiều chủ sở hữu vốn. Đối với doanh nghiệp nhà nước, vốn hoạt động do nhà nước cấp hoặc đầu tư, nên nhà nước là chủ sở hữu vốn. Đối với các doanh nghiệp liên doanh thì các chủ sở hữu vốn là các thành viên tham gia góp vốn hoặc các tổ chức, các nhân tham gia hùn vốn. Đối với các công ty tư nhân thì chủ sở hữu là các cá nhân hoặc hộ gia đình. Đối với công ty cổ phần chủ sở hữu vốn là các cổ đông tham gia góp vốn ... Nguồn vốn chủ sở hữu bao gồm: -Vốn đóng góp của các nhà đầu tư để thành lập và mở rộng doanh nghiệp. Chủ sở hữu vốn của doanh nghiệp có thể là nhà nước, cá nhân hoặc tổ chức tham gia liên doanh, các cổ đông mua và nắm giữ cổ phiếu. -Vốn được bổ sung từ kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp theo quy định của cơ chế tài chính hoặc quyết định của các chủ sở hữu vốn, của hội đồng quản trị kinh doanh ... -Các khoản chênh lệch do đánh giá lại tài sản, chên lệch tỷ giá chưa xử lý và các quỹ được hình thành trong hoạt động kinh doanh (Quỹ đầu tư phát triển, quỹ khen thưởng phúc lợi, quỹ dự phòng tài chính ...). Trong bảng cân đối kế toán nguồn vốn chủ sở hữu nằm trong phần nguồn vốn mục B – Vốn chủ sở hữu (owner’s equity), chi tiết nguồn vốn chủ sở hữu thể hiện qua bảng số 1 sau:  Bảng số 1: Nguồn vốn chủ sở hữu Nguồn vốn chủ sở hữu Nguồn vốn, quỹ Nguồn vốn kinh doanh Nguồn vốn đầu tư xây dựng cơ bản Lợi nhuận chưa phân phối Chênh lệch đánh giá lại tài sản Chênh lệch tỷ giá Quỹ đầu tư phát triển Quỹ khen thưởng phúc lợi Quỹ dự phòng tài chính Quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm Quỹ quản lý của cấp trên Nguồn kinh phí, quỹ khác Nguồn kinh phí sự nghiệp Nguồn kinh phí đã hình thành tài sản cố định Trong đó từng loại nguồn vốn, quỹ nguồn kinh phí và quỹ khác được hiểu như sau: * Nguồn vốn kinh doanh: Là số vốn được sử dụng vào mục đích hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Nguồn vốn này được hình thành khi thành lập doanh nghiệp và bổ sung từ kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh trong quá trình hoạt động của doanh nghiệp, nguồn vốn này cũng được tăng lên từ sự kết chuyển các nguồn vốn, quỹ khác. Nguồn vốn kinh doanh chỉ giảm đi khi trả vốn cho ngân sách nhà nước, trả lại tài sản cho các bên tham gia liên doanh, trả vốn góp cho các cổ đông hay khi giải thể thanh lý doanh nghiệp. * Nguồn vốn đầu tư xây dựng cơ bản (XDCB): Nguồn vốn này được sử dụng để đầu tư cho XDCB, cho mua sắm tài sản cố định để đổi mới công nghệ mở rộng sản xuất kinh doanh. Nguồn vốn đầu tư XDCB, mua sắm tài sản cố định việc hình thành chủ yếu do ngân sách, cấp trên cấp. Trong việc sử dụng nguồn vốn này thì công tác đầu tư XDCB doanh nghiệp cần phải chấp hành và tôn trọng quy định về trình tự, thủ tục và điều lệ quản lý đầu tư XDCB của nhà nuớc, phải có thiết kế dự toán chi phí. Khi công tác XDCB và mua sắm mới tài sản cố định hoàn thành bàn giao, đưa vào sử dụng phải được ghi giảm nguồn vốn đầu tư XDCB, tăng nguồn vốn kinh doanh và phải được thanh quyết toán theo từng công trình, hạng mục công trình. * Lợi nhuận chưa phân phối: Kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp chính là kết quả cuối cùng trong một thời kỳ nhất định (tháng, quý, năm) bao gồm các kết quả của hoạt động sản xuất kinh doanh, hoạt động tài chính, hoạt động khác. Đó là phần chênh lệch giữa một bên là doanh thu thuần và thu nhập thuần của tất cả các hoạt động với một bên là toàn bộ chi phí bỏ ra và biểu hiện qua chỉ tiêu lợi nhuận. Số phân phối chính thức cho các lĩnh vực trên phải căn cứ vào số lợi nhuận thực tế được xét duyệt ( quyết toán năm). Tuy nhiên để đảm bảo nguồn thu cho ngân sách cũng như cho các lĩnh vực khác hàng thàng, quý trên cơ sở thực lãi và kế hoạch phân phối lợi nhuận theo kế hoạch. Sang đầu năm sau khi quyết toán được duyệt sẽ phân phối chính thức. * Chênh lệch tỷ giá: Các doanh nghiệp sản xuất kinh doanh có các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ phải thực hiện ghi sổ kế toán và lập báo cáo kế toán theo một đơn vị tiền tệ thống nhất là “đồng” Việt Nam. Việc quy đổi đồng ngoại tệ ra đồng Việt Nam, về nguyên tắc doanh nghiệp phải căn cứ vào tỷ giá thực tế liên ngân hàng do ngân hàng nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế. Tỷ giá hạch toán được sử dụng ổn định ít nhất trong một kỳ hạch toán, có thể sử dụng tỷ giá mua hoặc tỷ giá thống kê của ngân hàng nhà nước làm tỷ giá hạch toán. Cuối kỳ hạch toán kế toán phải đánh giá lại số dư ngoại tệ của các tài khoản tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, tiền đang chuyển, các khoản phải thu, các khoản phải trả theo tỷ giá mua vào của ngân hàng nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm cuối kỳ để ghi sổ kế toán. Số chênh lệch giữa tỷ giá hạch toán và tỷ giá mua của ngân hàng nhà nước Việt Nam công bố ở thời điểm nghiệp vụ kinh tế phát sinh đựoc hạch toán vào tài khoản 413 – chênh lệch tỷ giá. * Chênh lệch dánh giá lại tài sản: Được hình thành trong các trường hợp sau: Kiểm kê, đánh giá lại tài sản theo quyết định của nhà nuớc, đánh giá lại tài sản khi góp vốn tham gia liên doanh hay góp vốn cổ phần (hoặc nhận lại tài sản, điều chỉnh lại giá để đảm bảo giá trị thực tế tài sản của doanh nghiệp, thực hiện cổ phần hoá, sát nhập, hợp nhất doanh nghiệp). Phần chênh lệch đánh giá lại tài sản chính là chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của tài sản với bảng giá nhà nước ban hành hoặc giá do Đại hội cổ đông, Hội đồng quản trị hay các thành viên liên doanh xác định. Khoản chênh lệch đánh giá lại tài sản được theo dõi trên tài khoản 412 – chênh lệch đánh giá lại tài sản. * Quỹ đầu tư phát triển: Quỹ này được hình thành từ lợi nhuận hoạt động hoạt động sản xuất kinh doanh và được xử dụng vào hoạt động đầu tư mở rộng quy mô sản xuất kinh doanh hoặc đầu tư vào chiều sâu của các doanh nghiệp. Việc theo dõi Quỹ đầu tư phát triển được tiến hành trên tài khoản 414. * Quỹ dự phòng tài chính: Quỹ này được hình thành từ kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh (phần lợi nhuận sau thuế) nhằm đảm bảo cho doanh nghiệp hoạt động bình thường khi gặp rủi ro, thua lỗ trong kinh doanh hoặc đề phòng những tổn thất, thiệt hại bất ngờ do những nguyên nhân khách quan, bất khả kháng: Thiên tai, hoả hoạn, sự biến động về kinh tế tài chính trong nước, ngoài nước ... Quỹ dự phòng tài chính được theo dõi trên tài khoản 415 * Quỹ dự phòng về trợ cấp mất việc làm: Quỹ này được hình thành từ một phần tiền lương của cán bộ công nhân viên (CNV) và lợi nhuận sau thuế dùng để chi trả cho việc đào tạo CNV do thay đổi cơ cấu lao động hoặc đào tạo dự phòng cho lao động nữ và bồi dưỡng tay nghề cho lao động có thời gian làm việc cho doanh nghiệp có thời gian từ một năm trở lên. Quỹ này còn phải trích nộp lên cấp trên đối với những doanh nghiệp là thành viên trong tổng công ty. Việc theo dõi biến động quỹ dự phòng về trợ cấp mất việc làm được theo dõi trên tài khoản 416. * Quỹ khen thưởng phúc lợi: Quỹ này được trích từ lợi nhuận hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp để dùng cho công tác khen thưởng, khuyến khích lợi ích vật chất, phục vụ nhu cầu phúc lợi công cộng, cải thiện và nâng cao đời sống vật chất tinh thần của người lao động. Quỹ khen thưởng phúc lợi được theo dõi trên tài khoản 431. * Quỹ quản lý của cấp trên: Chỉ được hình thành và sử dụng ở cấp trên theo chế độ tài chính quy định với từng đơn vị (Tổng công ty, tập đoàn kinh doanh, cơ quan liên hiệp...). Quỹ này được hình thành do các đơn vị thành viên, các công ty hay đơn vị trực thuộc nộp lên theo một tỷ lệ nhất định dùng để chi tiêu cho bộ máy quản lý của đơn vị cấp trên. Đơn vị cấp trên chỉ được dùng trong phạm vi số kinh phí quản lý thực có. Quỹ quản lý của cấp trên được theo dõi trên tài khoản 461. * Nguồn kinh phí sự nghiệp: Xuất hiện ở các doanh nghiệp nhà nước dược cấp phát kinh phí sự nghiệp hoặc có thể được hình thành từ các nguồn như thu lệ phí, hội phí, nghiệp phí. Nhà nuớc cấp kinh phí nhằm giải quyết các chi tiêu như chi thăm dò tài nguyên, khoáng sản, chi thăm dò địa chất, chi hỗ trợ phát triển , chi dự án ... kinh phí sự nghiệp được cấp cho mục đích gì thì sử dụng cho mục đích đó theo đúng dự toán đã được duyệt khi chi sự nghiệp song phải quyết toán với từng nguồn được cấp. Đến cuối năm nếu chưa được duyệt quyết toán nguồn kinh phí sự nghiệp năm nay được chuyển thành kinh phí sự nghiệp năm trước. Việc theo dõi nguồn kinh phí sự nghiệp được thực hiện trên tài khoản 461. * Nguồn kinh phí hình thành tài sản cố định: Trường hợp tài sản cố định được hình thành khi doanh nghiệp đầu tư mua sắm bằng nguồn kinh phí sự nghiệp, kinh phí dự án được cấp từ ngân sách nhà nước và sử dụng cho hoạt động sự nghiệp thì thuộc nguồn kinh phí đã hình thành tài sản cố định. Nguồn kinh phí này được theo dõi trên tài khoản 466 – nguồn kinh phí đã hình thành tài sản cố định. 1.2 Tổ chức hạch toán nguồn vốn chủ sở hữu. Để đảm bảo hạch toán chình xác, kịp thời, đầy đủ nguồn vốn chủ sở hữu cần quán triệt các nguyên tắc sau: -Doanh nghiệp có quyền chủ động sử dụng các loại vốn và các quỹ hiện có theo chế độ hiện hành, nhưng với nguyên tắc phải hạch toán rành mach, rõ ràng từng loại nguồn vốn quỹ. Phải theo dõi chi tiết theo từng nguồn hình thành và theo dõi riêng từng đối tượng góp vốn(tổ chức hoặc cá nhân). Nguồn vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp thể hiện nguồn hình thành số tài sản hiện có tại doanh nghiệp, nhưng không phải cho một vài tài sản cụ thể nào mà là các tài sản nói chung. -Việc chuyển dịch từ nguồn vốn này sang nguồn vốn khác phải theo đúng chế độ và làm đầy đủ các thủ tục cần thiết. -Trong trường hợp doanh nghiệp bị giải thể hoặc phá sản, các chủ sở hữu vốn (các tổ chức hoặc cá nhân góp vốn) chỉ được nhận những giá trị còn lại sau khi đã thanh toán các khoản nợ đã trả. Sơ đồ 1: hạch toán các nguồn vốn, quỹ. TK111,112 TK411 TK111,112 Số dư đầu kỳ Trả lại vốn góp nhận vốn góp (cấp ) TK152,153,155,156 TK211,213,152 Trả lại vốn kinh doanh hoặc Nhận vốn góp (cấp) cấp cho cấp dưới TK412 TK421 Đánh giá lại tài sản giảmBổ sung từ kết quả hoạt động kinh doanh TK414,441 Chuyển từ nguồn khác sang Nguồn vốn kinh doanh Số dư cuối kỳ Đánh giá lại tài sản tăng Theo luật doanh nghiệp thì điều kiện cơ bản đầu tiên để thành lập doanh nghiệp là diều kiện về tài sản. Tài sản để thành lập doanh nghiệp phải thuộc quyền sở hữu của người thành lập doanh nghiệp. Tài sản được thể hiện dưới dạng tiền Việt Nam, ngoại tệ tự do chuyển đổi, vàng bạc, chứng chỉ có giá, giá trị quyền sử dụng đất, giá trị quyền sở hữu trí tuệ, công nghệ bí quyết kỹ thuật, các tài sản khác được ghi trong điều lệ của doanh nghiệp. Tài sản đưa vào thành lập doanh nghiệp tạo thành vốn ban đầu hoặc vốn điều lệ của doanh nghiệp.Vốn đầu tư là số vốn mà chủ doanh nghiệp bỏ ra để thành lập doanh nghiệp. Vốn điều lệ là số vốn do tất cả các thàh viên của doanh nghiệp góp và được ghi trong điều lệ của doanh nghiệp. Đối với một số doanh nghiệp pháp luật quy định vốn đầu tư (hoặc vốn điều lệ) không được thấp hơn vốn pháp định là mức vốn tối thiểu phải có theo quy định của pháp luật để thành lập doanh nghiệp. Trong nguồn vốn chủ sở hữu thì nguồn vốn kinh doanh thường chím tỉ trọng lớn và hình thành từ những nguồn khác nhau. Đối với doanh nghiệp thuộc sở hữu nhà nước, nguồn vố kinh doanh do nhà nước cấp, hoặc do bổ xung từ kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh hoặc các cá nhân, tổ chức trong và ngoài nước tặng, biếu, viện trợ không hoàn lại. Đối với doanh nghiệp liên doanh, nguồn vốn kinh doanh được hình thành do các bên tham gia liên doanh góp vốn và được bổ sung từ kết qủa hoạt động sản xuất kinh doanh. Đối với doanh nghiệp tư nhân, nguồn vốn kinh doanh được hình thành do một người bỏ vốn hoặc do hộ gia đình bỏ vốn ra kinh doanh. Đối với công ty cô phần, nguồn vốn kinh doanh được hình thành từ số tiền mà các cổ đông đã mua các cổ phiếu hoặc được bổ sung từ kết quả sản xuất kinh doanh theo quy định trong điều lệ hoạt động của công ty. Việc hạch toán nguồn vốn kinh doanh cần tôn trọng một số quy định sau: -Phải tổ chức hạch toán chi tiết nguồn vốn kinh doanh theo từng nguồn hình thành vốn. Trong đó cần theo dõi chi tiết cho từng tổ chức, cá nhân tham gia góp vốn. Đối với doanh nghiệp thuộc sở hữu nhà nước thì nguồn vốn kinh doanh có thể được hạch toán như sau: + Nguồn vốn NSNN ( kể cả vốn có nguồn gốc từ NSNN). + Nguồn vốn bổ sung tù hoạt động sản xuất kinh doanh. + Nguồn vốn liên doanh + Nguồn vốn cổ phiếu, trái phiếu. Đối với các doanh nghiệp liên doanh, các doanh nghiệp cổ phần phải hạch toán chi tiết nguồn vốn kinh doanh theo từng loại nguồn vốn ( vốn góp ban đầu, vốn bổ sung từ kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh). Trong vốn góp ban đầu được theo dõi chi tiết cho từng thành viên tham gia liên doanh, hoặc cổ đông góp vốn. -Chỉ ghi giảm nguồn vốn kinh doanh khi trả vốn cho ngân sách nhà nước, trả cho các cổ đông hoặc trả vốn cho các bên tham gia liên doanh hoặc giải thể thanh lý doanh nghiệp. 1.3 Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với nguồn vốn chủ sở hữu. Kiểm soát nội bộ đối với vốn chủ sở hữu trước hết phải hướng tới việc tiếp nhận đầy đủ và sử dụng có hiệu quả vốn chủ sở hữu đặc biệt là vốn từ NSNN. Việc phân phối lợi nhuận phải đảm bảo hài hoà giữa các lợi ích của người lao động, doanh nghiệp với nhà nước trên cơ sở pháp lý xác định. Trong quản lý phải đảm bảo sự uỷ quyền và phê chuẩn các nghiệp vụ, đảm bảo ghi chép sổ sách và tách biệt nghiệp vụ ghi sổ với nghiệp vụ ghi thu nhận tiền vốn hoặc xác nhận cổ phiếu cùng với việc sử dụng sổ đăng ký độc lập và đại lý chuyển nhượng cổ phiếu. *Tiếp nhận đầy đủ và sử dụng hiệu quả vốn chủ sở hữu là công việc đòi hỏi duy trì trước hết, nhằm ngăn ngừa những gian lận và sai sót trong quản lý vốn chủ sở hữu với vốn từ NSNN cấp cho doanh nghiệp. Vấn đề này phải được quan tâm và kiểm soát chặt chẽ ngay từ khâu cấp phát của cấp trên cho cấp dưới thông qua hệ thống kho bạc các cấp. Tuy nhiên ngay từ cấp doanh nghiệp việc kiểm soát, tăng cường giám sát đối chiếu thường xuyên các khoản chi tiêu cụ thể đối với chứng từ tương ứng và nguồn kinh phí cũng có tác dụng thiết thực trong đảm bảo sự an toàn của tài sản và độ tin cậy của thông tin về nguồn vốn chủ sở hữu. Trong trường hợp có phát hành cổ phiếu, việc theo dõi tính liên tục của cổ phiếu qua mã số, những cổ đông sở hữu cổ phần cũng như từng loại cổ phiếu và thời điểm phát hành, các nghĩa vụ pháp lý có liên quan là những thủ tục kiểm soát tích cực trong hệ thống kiểm soát nội bộ. *Việc phân chia lợi nhuộn thu được trước hết phải đảm bảo nộp thuế cho nhà nước. Phần lợi nhuận sau thuế được chia thành các quỹ và để lại trên cơ sở hệ thống pháp lý phù hợp cuả từng loại doanh nghiệp theo quy định. *Sự phê chuẩn đúng đắn các nghiệp vụ: Vì từng nghiệp vụ vốn cổ phần thường có tính trọng yếu, rất nhiều nghiệp vụ đó phải được phê chuẩn bởi Hội đồng quản trị. Những loại vốn cổ phần dưói đây thường cần những phê chuẩn đặc biệt. -Phát hành cổ phần để thu hút vốn. Sự phê chuẩn gồm hình thức cổ phần được phát hành (ví dụ như cổ phiếu thường hay cổ phiếu ưu đãi), Số lượng các cổ phiếu phát hành, mệnh giá của mỗi cổ phiếu, điều kiện đặc quyền cho bất kỳ cổ phiếu nào khác với cổ phiếu thường và ngày phát hành. -Mua lại cổ phần. Việc mua lại các cổ phiếu thường hoặc cổ phiếu ưư đãi, thời gian của việc mua lại, số tiền phải trả cho các cổ phiếu, tất cả đều phải được phê chuẩn bởi Hội đồng quản trị. -Tuyên bố cổ tức. Hội đồng quản trị phải phê chuẩn hình thức của cổ tức, số tiền cổ tức của mỗi cổ phiếu, ngày vào sổ và ngày thanh toán cổ tức. *Tổ chức ghi sổ và phân định trách nhiệm trong nghiệp vụ về vốn: Mở sổ, ghi sổ kế toán và chịu sự kiểm tra của các cơ quan, tổ chức có thẩm quyền là các hành vi đã được điều tiết bởi luật doanh nghiệp. Theo đó việc tổ chức ghi sổ và phân định trách nhiệm trong quản lý vốn là công việc phải được thực hiện trong hoạt động của hệ thống KSNB. Những công việc này có tác động tích cực trong việc giảm thiểu sai sót, gian lận, đảm bảo độ tin cậy của thông tin. *Hệ thống kế toán phải hoạt động tốt đảm bảo các yêu cầu đề ra hoạt động có hiệu quả từ lập sổ kế toán, ghi chép sổ kế toán, hoá đơn chứng từ, tổng hợp báo cáo tài chính trung thực, chính xác. Cùng với việc tổ chức tốt kế toán, cần kết hợp thực hiện các thủ tục kiểm soát. Công việc kiểm soát quản lý nội bộ về vốn chủ sở hữu cần phải có như: Xây dựng quy chế cụ thể về từng loại vốn chủ sở hữu, tổ chức xác minh độc lập các thông tin ghi trên sổ đặc biệt là các thông tin về tính toán chia lại lợi nhuộn cổ phiếu. Tóm lại xây dựng hệ thống KSNB đối với vốn chủ sở hữu nhằm thoả mãn các mục tiêu là: Bảo vệ tài sản của đơn vị, bảo đảm độ tin cậy của các thông tin, bảo đảm việc thực hiện các chế độ pháp lý, đảm bảo hiệu quả của hoạt động và năng lực quản lý. Thông qua thực hiện tốt các yếu tố cơ bản của hệ thống kiểm soát nội bộ. 2. Những đặc điểm cơ bản của nguồn vốn chủ sở hữu ảnh hưởng đến công tác kiểm toán. Mỗi đối tượng kiểm toán có những phương pháp kiểm toán riêng phù hợp với những đặc điểm của đối tượng kiểm toán. Nguồn vốn chủ sở hữu có những đặc điểm riêng do vậy phương pháp kiểm toán được áp dụng mang cách thức riêng; Dưới đây là những đặc điểm cơ bản của nguồn vốn chủ sở hữu có ảnh hưởng đến công tác kiểm toán. Thứ nhất: Vốn là một khái niệm trừu tượng phản ánh qaun hệ kinh tế trong đầu tư kinh doanh và phân phối. Mặt khác nguồn vốn chủ sở hữu có liên quan trực tiếp đến chu trình huy động và hoàn trả, do đó chủ yếu sử dụng các phương pháp kiểm toán chứng từ kết hợp với xác minh qua điều tra thực tế qua các quan hệ này . Tuy nhiên, trên thực tế vốn luôn gắn với những tài sản cụ thể (Sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ ...) với những quá trình kinh doanh cụ thể ( mua hàng, bán hàng...) do vậy quá trình kiểm toán nguồn vốn gắn chặt với quá trình kinh doanh cụ thể. Thứ hai: Các quan hệ về cấp phát thu hồi vốn có tính chất phức tạp và những đặc thù riêng với những loại hình doanh nghiệp. Chẳng hạn với loại hình doanh nghiệp nhà nước do đặc điểm thường là doanh nghiệp có nguồn vốn lớn, nguồn vốn ban đầu do nhà nuớc cấp. Chỉ khi nào doanh nghiệp đuợc giao thêm quyền hạn và nghiệp vụ mới thì nguồn vốn mới được bổ sung. Qua trình cấp phát vốn tuân theo một trật tự chặt chẽ do quy định của pháp luật. Do đó trong quá trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu phải quan tâm đến những quy định, những thủ tục cấp phát, và sử dụng vốn, có như vậy mới gắn chặt nghiệp vụ kiểm toán với những chính sách pháp luật có liên quan. Các quan hệ về vốn chứa đựng những quan hệ pháp lý phức tạp, tính phức tạp của những quan hệ này lại càng tăng lên khi tồn tại quan hệ giữa khách thể kiểm toán với những chủ nhân đích thực của vốn như những cổ đông trong doanh nghiệp cổ phần, những người nắm giữ trái phiếu đối với các doanh nghiệp phát hành trái phiếu ... Đặc biệt trong quá trình đổi mới ở nước ta hiện nay những quan hệ này lại càng phức tạp hơn. Trong khi đó, hệ thống kế toán và hệ thống KSNB của nhiều doanh nghiệp (Đặc biệt của doanh nghiệp dân doanh) còn yếu. Vì vậy kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu phải thường xuyên gắn chặt với kiểm toán tuân thủ và các thủ tục pháp lý trong kiểm toán báo cáo tài chính. Thứ ba:Trong mỗi kỳ kế toán các nghiệp vụ liên quan đến nguồn vốn chủ sở hữu thường sảy ra ít song thường có quy mô lớn. Các nghiệp vụ về vốn thường chỉ xảy ra một lần trong suốt quá trình sản xuất kinh doanh như nghiệp vụ cấp vốn khi mới thành lập doanh nghiệp nhà nước, nghiệp vụ hình thành vốn sáng lập của doanh nghiệp trách nhiệm hữu hạn, nghiệp vụ góp vốn của doanh nghiệp liên doanh... nguồn vốn chủ sở hữu hàng năm được hình thành bổ sung từ lợi nhuận sau thuế, được cấp phát bổ sung từ NSNN, hoặc phát hành trái phiếu khi được phép. Do đó trong kiểm toán báo cáo tài chính nghiệp vụ kiểm toán về nguồn vốn chủ sở hữu thường được kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ xảy ra làm tăng, giảm nguồn vốn về giá trị cũng như thủ tục pháp lý kèm theo có liên quan. Thứ tư: Do các nghiệp vụ về vốn chủ sở hữu có ảnh hưởng trọng yếu tới Báo cáo tài chính. Do đó phải tăng cường các giải pháp kiểm soát về vốn, đặc biệt là soát xét sự hoạt động hệ thống KSNB đối với các nghiệp vụ về vốn chủ sở hữu. Nguồn vốn nói chung và nguồn vốn chủ sở hữu nói riêng là sự phản ánh của tài sản do vậy trong kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu phải xem xét và kết hợp với các phần hành khác như tài sản, hàng tồn kho, mua hàng - trả tiền ... Để phát hiện nghiệp vụ về vốn bị bỏ sót các thủ tục kiểm toán cần kết hợp từ đối chiếu ngược sổ sách với chứng từ kế toán đến phân tích biến động của mỗi tài khoản chi tiết về vốn. Thứ năm: Vốn trong các doanh nghiệp gắn liền với hình thức sở hữu vốn, với trách nhiệm và quyền hạn pháp lý, với quy mô và loại hình kinh doanh của mỗi loại hình doanh nghiệp . Do đó việc tổ chức kiểm toán cần cụ thể hoá chi tiết chi từng loại doanh nghiệp trong từng thời kỳ với từng bước trong chu trình kiểm toán và từng thủ tục kiểm toán thích hợp. Chẳng hạn, với những doanh nghiệp mới kiểm toán lần đầu thông thường phạm vi kiểm toán không chỉ giới hạn trong kỳ kế toán mà phải đặc biệt quan tâm tới vốn ban đầu.Tuy nhiên, vốn ban đầu lại tuỳ thuộc vào loại hình doanh nghiệp có hình thức sở hữu vốn khác nhau, quá trình hình thành khác nhau. Chẳng hạn với doanh nghiệp nhà nuớc, có thể doanh nghiệp mới hình thành và đầu tư mới theo yêu cầu phát triển hoặc do sát nhập. Tuy nhiên phần lớn các doanh nghiệp nhà nước đã có quá trình hình thành phát triển lâu dài, vốn được nhà nước giao theo cơ cấu không hoàn toàn thống nhất đặc biệt vốn do nhà nước cấp trực tiếp với vốn do doanh nghiệp bổ sung trong suốt quá trình hình thành và phát triển; giữa giá trị của tài sản đang sử dụng với tài sản không sử dụng, chờ thanh lý trong cấu thành vốn .... trong điều kiện đó kiểm toán lần đầu phải xem xét cụ thể biên bản bàn giao vốn kết hợp khảo sát thực tế và cả những lần kiểm toán sau cũng phải soát xét cơ cấu hiện tại, sử lý những mối quan hệ về cơ cấu và từ đó về quy mô qua từng thời kỳ. Với các doanh nghiệp dân doanh, quyền và nghĩa vụ pháp lý về vốn không hoàn toàn giống nhau. Vì vậy, việc xây dựng và triển khai các trình tự kiểm toán phải dựa vào đặc điểm của từng loại hình doanh nghiệp trong từng thời kỳ và các văn bản pháp lý tương ứng. Trên cơ sở đó, xác định các mục tiêu và thủ tục kiểm toán phù hợp với hệ thống KSNB của khách thể trong từng cuộc kiểm toán trong quan hệ chặt chẽ giữa quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu với các chu trình kiểm toán có liên quan. Các nội dung nêu trên được tập trung vào các mục tiêu trung được cụ thể hoá cho nguồn vốn chủ sở hữu qua bảng duới đây. Bảng số 2: Mục tiêu kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu. Mục tiêu kiểm toán chung Mục tiêu kiểm toán đặc thù với vốn chủ sở hữu A. Mục tiêu hợp lý chung Số dư các tài khoản nguồn vốn và quỹ phản ánh trong bảng cân đối kế toán đều có căn cứ đầy đủ và hợp lý. B. Mục tiêu chung khác Mục tiêu hiệu lực Tất cả các nghiệp vụ về vốn đều có chứng từ Mục tiêu chọn vẹn Các nghiệp vụ liên quan đến vốn đều được ghi đầy đủ Mục tiêu quyền và nghĩa vụ Đảm bảo đúng mọi nghĩa vụ pháp lý về vốn (trong bảng) có phân biệt với quan hệ liên kết hợp đồng ( ngoài bảng), phân biệt giữa nghĩa vụ tự tài trợ – bảo tồn và nghĩa vụ vay - trả Mục tiêu định giá Các khoản vốn bằng ngoại tệ, các khoản lãi phải trả về tiền vay và các khoản lãi phân chia đều được tính đúng. Mục tiêu phân loại Tất cả các loại vốn đều được phân loại đúng kể cả các khoản vay dài hạn và vay ngắn hạn, vốn và quỹ, cổ phiếu và trái phiếu. Mục tiêu chính xác cơ học Đảm bảo tính chính xác về kỹ thuật tính toán, chuyển sổ theo quy trình công nghệ tính toán của từng loại vốn. Mục tiêu trình bày Bảo đảm công khai đầy đủ và đúng đắn các loại vốn cùng các phí tổn về vốn vay. Nguồn vốn chủ sở hữu thuộc chu trình tiếp nhận và hoàn trả vốn, khoản mục vốn chủ sử hữu thường có giá trị lớn, các nghiệp vụ xảy ra liên quan thường ít tuy nhiên do tính chất trọng yếu của nó đòi hỏi trong qúa trình kiểm toán phải kiểm toán toàn diện. Vì vậy quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu tuân theo quy trình kiểm toán chung như những khoản mục khác và có những thủ tục đặc thù. 3. Quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán báo cáo tài chính Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của từng cuộc kiểm toán, thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luận của kiểm toán viên về tính trung thực hợp lý của thông tin trên báo cáo tài chính. Bất cứ cứ cuộc kiểm toán nào cũng được thực hiện theo một trình tự chung bao gồm ba giai đoạn sau: Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán. Thực hiện kế hoạch kiểm toán Hoàn thành kiểm toán và phát hành Báo cáo kiểm toán. 3.1 Lập kế hoạch kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu. Để giúp cho việc lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán thực hiện có hiệu quả, các giám đốc kiểm toán và kiểm toán viên cao cấp thường lập chiến lược kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300, kế hoạch kiểm toán, chiến lược kiểm toán có nghĩa là phát triển một chiến lược tổng thể về một phương pháp tiếp cận tới chi tiết tính chất thời gian dự tính, nội dung của cuộc kiểm toán. Để định hướng cơ bản cho cuộc kiểm toán dựa trên hiểu biết của công ty kiểm toán về tình hình hoạt động của khách hàng và trọng tâm của kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán gồm kế hoạch chiến lược, kế hoạch tổng quát và kế hoạch kiểm toán chi tiết gồm sáu bước công việc như sau: Sơ đồ 2: Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phương pháp kiểm toán Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán Tìm hiểu hệ thống._. kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trình kiểm toán Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở 3.1.1. Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 quy định: “Kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm bảo đảm bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán đảm bảo phát hiện những vấn đề tiềm ẩn và cuộc kiểm toán hoàn thành đúng hạn”. Theo đó việc lập kế hoạch kiểm toán thường được triển khai theo các bước chi tiết sau. 3.1.1.1 Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán. Quy trình kiểm toán được bắt đầu khi kiểm toán viên và công ty kiểm toán thu nhận một khách hàng. Thu nhận khách hàng là một quá trình gồm hai bước: Phải có sự liên lạc giữa công ty kiểm toán và khách hàng tiềm năng, mà khách hàng này yêu cầu được kiểm toán và khi có yêu cầu kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá liệu có chấp nhận yêu cầu đó hay không. Còn với khách hàng hiện tại, kiểm toán viên phải quyết định liệu có tiếp tục kiểm toán hay không? Trên cơ sở đã xác định được đối tượng khách hàng có thể phục vụ trong tương lai, công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết để lập kế hoạch kiểm toán bao gồm: Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý do kiểm toán, lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán và ký hợp đồng kiểm toán. -Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán. Kiểm toán viên phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm toán viên hay làm hại đến uy tín của công ty kiểm toán hay không? Để làm được điều đó kiểm toán viên tiến hành các công việc sau: *Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng: Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220, kiểm soát chất lượng, đối với thực hiện hợp đồng kiểm toán của một công ty kiểm toán cho rằng kiểm toán viên phải xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng khi đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán. *Tính liêm chính của ban Giám đốc công ty khách hàng. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400, đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, tính liêm chính của ban giám đốc là bộ phận cấu thành then chốt của môi trường kiểm soát đây là nền tảng cho tất cả các bộ phận khác của hệ thống KSNB. Vì vậy tính liêm chính của ban giám đốc rất quan trọng đối với quy trình kiểm toán bởi lẽ ban giám đốc có thể phản ánh sai các nghiệp vụ hoặc giấu diếm các thông tin dẫn tới sai sót trọng yếu trên Báo có tài chính. Nếu ban giám đốc thiếu liêm chính, kiểm toán viên không thể dựa vào bất kỳ bản giải trình nào của ban giám đốc cũng như không thể dựa vào sổ sách kế toán. Nhữnng nghi ngại về tính liêm chính của ban giám đốc có thể nghiêm trọng đến nỗi kiểm toán viên kết luận rằng cuộc kiểm toán không thể thực hiện được. Liên lạc với kiểm toán viên tiềm nhiệm. Trao đổi với kiểm toán viên tiền nhiệm những vấn đề liên quan như tính liêm chính của ban quản trị, những bất đồng của ban quản trị về việc áp dụng các nguyên tắc kế toán. Các thủ tục kiểm soát hoặc các trường hợp quan trọng khác. Trong kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu kiểm toán viên có thể xem hồ sơ của kiểm toán viên tiền nhiệm các thông tin về nguồn vốn của khách hàng từ đó có hiểu biết ban đầu cho việc lập kế hoạch kiểm toán. *Nhận diện lý do kiểm toán của công ty khách hàng. Thực chất của việc nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng là việc xác định người sử dụng báo cáo tài chính và mục đích của họ. Để thực hiện điều đó kiểm toán viên có thể phỏng vấn trực tiếp ban giám đốc khách hàng (với khách hàng mới) hoặc dựa vào kinh nghiệm của cuộc kiểm toán đã thực hiện trước đó (đối với khách hàng cũ) trong suốt quá trình kiểm toán sau này kiểm toán viên sẽ thu thập thêm thông tin để hiểu biết về lý do kiểm toán của công ty khách hàng. Việc xác định người sử dụng báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họ là hai yếu tố chính ảnh hưởng đến số lượng bằng chứng phải thu thập và mức độ chính xác của các ý kiến mà kiểm toán viên đưa ra trong Báo cáo kiểm toán. *Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán. Lựa chọn đọi ngũ nhân viên kiểm toán là công việc quan trọng đòi hỏi công ty kiểm toán quan tâm đến ba vấn đề sau: -Nhóm kiểm toán có những người có khả năng giám sát một cách thích đáng các nhân viên chưa có nhiêù kinh nghiệm. -Công ty kiểm toán cần tránh thay đổi kiểm toán viên trong các cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm. Điều này là cần thiết giúp kiểm toán viên tích luỹ được nhiều kinh nghiệm cũng như có được sự hiểu biết sâu sắc về ngành nghề kinh doanh của khách hàng đang được kiểm toán. -Khi phân công kiểm toán viên thực hiện cuộc kiểm toán cần chú ý lựa chọn những kiểm toán viên có kiến thức và kinh nghiệm về ngành nghề kinh doanh của khách hàng. * Hợp đồng kiểm toán. Khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng và xem xét các vấn đề nêu trên, bước cuối cùng trong giai đoạn chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán mà công ty kiểm toán phải thực hiện là ký kết hợp đồng kiểm toán. Đây là sự thoả thuận chính thức giữa công ty kiểm toán về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ liên quan khác. Trong hợp đồng kiểm toán nêu rõ mục đích và phạm vi kiểm toán, trách nhiệm của mỗi bên, hình thức thông báo kết quả của kiểm toán, thời gian tiến hành cuộc kiểm toán, căn cứ tính giá phí cuộc kiểm và hình thức thanh toán. 3.1.2. Thu thập thông tin cơ sở . Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên bắt đầu lập kế hoạch kiểm toán tổng quát trong giai đoạn này kiểm toán viên thực hiện những công việc sau: -Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng. Những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh bao gồm hiểu biết chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức và hoạt động. Kiểm toán viên chú ý tới cơ cấu vốn, các nghiệp vụ liên quan đến việc huy động vốn, đồng thời tiến hành so sánh khách hàng này với các đơn vị khác trong ngành nghề, lĩnh vực sản xuất kinh doanh đó. Sự hiểu biết này có thể thông qua kiểm toán viên tiền nhiệm, ban lãnh đạo khách hàng, tạp chí sách báo... -Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung. Hồ sơ này có các bản sao của các tài liệu như: Sơ đồ tổ chức bộ máy, điều lệ công ty, chính sách tài chính, kế toán, quyết định tăng giảm vốn ...Qua đó kiểm toán viên sẽ tìm thấy những thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng. Từ đó giúp kiểm toán viên hiểu được bản chất của các số liệu cũng như sự biến động của chúng trên các Báo cáo tài chính được kiểm toán. -Tham quan nhà xưởng. Việc tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng giúp kểm toán viên những kiến thức thực tế về quá trình sản xuất kinh doanh đặc biệt là công tác bảo vệ tài sản. Ngoài ra, kiểm toán viên cũng có được những nhận định ban đầu về phong cách quản lý của ban giám đốc. Tính hệ thống trong việc tổ chức, xắp đặt công việc. - Nhận diện các bên hữu quan. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 550, các bên hữu quan, thì các bộ phận trực thuộc, các chủ sở hữu chính thức của công ty khách hàng hay bất cứ công ty khách hàng có quan hệ và các cá nhân tổ chức có khả năng điều hành, kiểm soát hoặc có ảnh hưởng đáng kể tới các, chính sách kinh doanh hoặc chính sách quản trị của công ty khách hàng. Do vậy kiểm toán viên phải xác định các bên hữu quan và nhận định sơ bộ về mối quan hệ này ngay trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. - Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài. Trong những trường hợp kiểm toán viên chưa có nhiều kinh nghiệm trong những lĩnh vực không phải chuyên môn thì có thể sử dụng ý kiến của chuyên gia. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 620, sử dụng tư liệu của một chuyên gia, kiểm toán viên phải đánh giá khả năng chuyên môn hiểu mục đích và phạm vi công việc của họ cũng như sự phù hợp của việc sử dụng tư liệu đó cho các mục tiêu dự định. Kiểm toán viên cũng nên xem xét mối quan hệ của chuyên gia với công ty khách hàng để đảm bảo tính khách quan. 3.1.3. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. Khi kiểm toán viên đã có sự hiểu biết về các mặt của hoạt đống sản xuất kinh doanh thì kiểm toán viên sẽ thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng để cung cấp cho kiểm toán viên nắm bắt được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh này. Những thông tin này được thu thập trong quá trình tiếp xúc với ban giám đốc công ty khách hàng bao gồm các loại sau: -Giấy phép thành lập và điều lệ công ty: Sự nghiên cứu tài liệu này giúp kiểm toán viên nắm rõ hình thức, mục tiêu, tên gọi, thời hạn hoạt động của công ty. Họ tên các sáng lập viên, vốn điều lệ trong đó ghi rõ phần góp vốn bằng hiện vật hoặc bằng bản quyền sở hữu công nghiệp, phần vốn góp của mỗi thành viên đối với công ty trách nhiệm hữu hạn, mệnh giá cổ phiếu và số cổ phiếu phát hành đối với công ty cổ phần, các loại quỹ, mức giới hạn các loại quỹ được lập tại công ty. -Biên bản các cuộc họp cổ đông, hội đồng quản trị và ban giám đốc...Các biên bản này thường chứa đựng những thông tin quan trọng như: Công bố cổ tức phê chuẩn, việc hợp nhất hoặc giải thể các đơn vị trực thuộc, xét duyệt mua bán, chuyển nhượng các tài liệu quan trọng. -Các hợp đồng và cam kết quan trọng: Bao gồm các hợp đồng mua, bán hàng, hợp đồng góp vốn, đầu tư ...Việc xem xét này giúp kiểm toán viên tiếp cận với các hoạt động chính của khách hàng, hình dung những khía cạnh pháp lý có ảnh hưởng đến tình hình tài chính và kết quả hoạt động của đơn vị khách hàng. Sau khi kiểm toán viên đã thu thập được các thông tin cơ sở, thông tin về nghĩa vụ pháp lý thì tiếp tục thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 thì thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến. Các thủ tục phân tích được kiểm toán viên sử dụng gồm hai loại cơ bản. -Phân tích ngang (phân tích xu hướng) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính. Các chỉ tiêu phân tích ngang được sử dụng bao gồm: +So sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau và qua đó kiểm toán viên thấy được những biến động bất thường và xác định các hình thức cần quan tâm. +So sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu dự tính của kiểm toán viên. +So sánh giữ kiện của khách hàng với giữ kiện chung của ngành. -Phân tích dọc (phân tích tỷ suất) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác trên báo cáo tài chính. Các tỷ suất tài chính thường dùng trong phân tích dọc có thể là các tỷ suất về khả năng thanh toán, các tỷ suất về khả năng sinh lời ... 3.1.4 Đánh giá trọng yếu và rủi ro Trong những bước trên, kiểm toán viên chỉ thu thập các thông tin mang tính khách quan về khách hàng thì ở bước này kiểm toán viên căn cứ vào các thông tin đã thu thập được để đánh giá, nhận xét nhằm đưa ra một kế hoạch kiểm toán phù hợp. -Đánh giá tính trọng yếu Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ (hay quy mô) và bản chất của các sai phạm (kể cả bỏ sót) của các thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc sẽ rút ra những kết luận sai lầm. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán kiểm toán viên phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của Báo cáo tài chính có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá sự ảnh hưởng của các sai sót lên Báo cáo tài chính để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi thực hiện các thử nghiệm kiểm toán. ở đây kiểm toán viên cần đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ Báo cáo tài chính và phân bổ mức đánh giá đó cho các khoản mục trên Báo cáo tài chính. Bản chất của các nghiệp vụ về vốn chủ sở hữu là lớn nhưng phát sinh ít trong quá trình kinh doanh, do đó mức phân bổ cho các khoản mục là lớn và đều mang tính trọng yếu. Do đó đòi hỏi phải kiểm toán toàn diện. Sự phân bổ mức trọng yếu theo cả hai chiều hướng: Khai khống (số liệu sổ sách lớn hơn số liệu thực tế) và khai thiếu (số liệu sổ sách nhỏ hơn số liệu thực tế). -Đánh giá rủi ro Theo định nghĩa trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400, Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, “ Rủi ro kiểm toán là rủi ro do công ty kiểm toán và kiểm toán viên đưa ra nhận xet không thích hợp khi Báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu”. Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải xác định rủi ro kiểm toán mong muốn (AR). Mức rủi ro này phụ thuộc vào: Mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào Báo cáo tài chính và khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi Báo cáo kiểm toán được công bố. Căn cứ vào đó kiểm toán viên sẽ xác định được một mức rủi ro kiểm toán mong muốn cho toàn bộ Báo cáo tài chính được kiểm toán. Ngoài ra, kiểm toán viên cần đánh giá các loại rủi ro liểm toán sau: * Rủi ro cố hữu (IR): Là khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong Báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng lẻ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thống KSNB. Để đánh giá rủi ro cố hữu, kiểm toán viên dựa vào các yếu tố ảnh hưởng như: Bản chất kinh doanh của khách hàng, tính trung thực của ban giám đốc, kết quả của lần kiểm toán trước, các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên, quy mô của các số dư tài khoản ... * Rủi ro kiểm soát (CR): Đây là loại rủi ro liên quan đến sự yếu kếm của hệ thống KSNB. CR là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu do hệ thống KSNB của đơn vị khách hàng không hoạt động hoặc hoật động không hiệu quả do đó đã không phát hiện và ngăn chặn những sai phạm này. Rủi rỏ kiểm soát được kiểm toán viên đánh giá đối với từng khoản mục trên Báo cao tài chính thông qua tìm hiểu hệ thống KSNB của khách hàng đối với khoản mục này. *Rủi ro phát hiện (DR): Là khả năng sảy ra các sai sót hoặc gian lận trên báo cáo tài chính mà không được ngăn chặn hoặc phát hiện bởi hệ thống KSNB và cũng không được kiểm toán viên phát hiện trong quá trình kiểm toán. Trong lập kế hoạch kiểm toán kiểm toán viên xác định rủi ro kiểm toán AR = IR * CR * DR, do có mối quan hệ này nên đánh giá xác đáng và tìm hiểu kỹ từng loại rủi ro đối với từng loạị hình doanh nghiệp sẽ giảm rủi ro phát hiện. 3.1.5 Nghiên cứu hệ thống KSNB của khách hàng và đánh giá tủi ro kiểm soát. Theo liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC), hệ thống KSNB là một hệ thống chính sách nhằm bốn mục tiêu sau: Bảo vệ tài sản của đơn vị; bảo đảm độ tin cậy của thông tin; bảo đảm việc thực hiện các chế độ pháp lý; bảo đảm hiệu quả hoạt động. Theo đó hệ thống KSNB bao gồm bốn yếu tố: Môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán, các thủ tục kiểm soát và kiểm toán nội bộ. Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ được thực hiện trong gia đoạn lập kế hoach kiểm toán đói với khoản mục vốn chủ sở hữu không chỉ quan tâm tới tính hữu hiệu mà còn xác định phạm vi thực hiện các thử nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ liên quan đến nghiệp vụ vốn chủ sở hữu. Xem xét mức độ hoạt động liên tục và có hiệu lực của hệ thống KSNB. Việc tuân thủ các chế độ chính sách của nhà nước, các quy định của ngành, cấp trên có liên quan cũng được quan tâm. Việc tổ chức tốt kế toán, cần kết hợp thực hiện các thủ tục kiểm soát. Hệ thống KSNB xây dựng cần đảm bảo quy chế cụ thể về quản lý từng loại vốn chủ sở hữu, tổ chức xác minh độc lập các thông tin ghi trên sổ đặc biệt là thông tin về tính toán chi trả lơị tức cổ phiếu. 3.1.6 Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trình kiểm toán. Giai đoạn cuối cùng của lập kế hoạch kiểm toán là thiết kế chương trình kiểm toán. Chương trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kế thành ba phần: Trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích, và trắc nghiệm trực tiếp số dư. Mỗi loai trắc nghiệm được chia nhỏ thành các chu trình nghiệp vụ, các khoản mục trên báo cáo tài chính. Bảng số 3: Các trắc nghiệm khi thiết kế kế hoạch kiểm toán chi tiết nguồn vốn chủ sở hữu. Mục đích Nội dung Trắc nghiệm công việc Sử dụng chủ yếu trong việc đánh giá sự hiện diện của hệ thống KSNB và bảo đảm sự tuân thủ của hệ thống KSNB của khách thể kiểm toán và gắn liền với KSNB. Mục tiêu KSNB cho nguồn vốn chủ sở hữu. - Nhận diện các quá trình kiểm soát: +Phỏng vấn nhân viên của khách hàng và thiết kế của hệ thống KSNB đối với nguồn vốn chủ sở hữu. +Quan sát các hoạt động liên quan đến hệ thống KSNB +Tiến hành thu thập bằng chứng trong trường hợp có dấu Vừt để lại - Soát xét các thông tin về giá trị trong công tác kế toán của khách hàng. - Soát xét hệ thống KSNB xem có đảm bảo độ tin cậy của thông tin và kết quả ước tính của các thử nghiệm kiểm soát Trắc nghiệm trực tiếp số dư Thu thập được những bằng chứng có chất lượng cao. Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư của khoản mục được xét để thoả mãn các mục tiêu kiểm toán đặc thù. -Soát xét số dư các tài khoản nguồn vốn chủ sở hữu trên các sổ tổng hợp. -Xác minh tài liệu: Kiểm tra các tài liệu gốc hình thành nên nguồn vốn chủ sở hữu như biên bản góp vốn, quyết định cấp vốn, biên bản phân chia lợi nhuận, các biên bản tài liệu khác liên quan đến vốn chủ sở hữu ... -Lấy xác nhận của các bên có liên quan. -Tính toán lại số dư cuối kỳ Trắc nghiệm phân tích Đánh giá tính hợp lý chung của các số dư tài khoản đang được kiểm toán. Trên cơ sở công việc thực hiện các trắc nghiệm phân tích đó, kiểm toán viên sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp các trắc nghiệm trực tiếp các số dư -Tiến hành phân tích dọc và phân tích ngang -các chỉ tiêu liên quan đến nguồn vốn trong những thời gian khác nhau. -Xác định số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng cần được kiểm tra. -Tính toán giá trị ước tính của tài khoản cần được kiểm tra. -Xác định số chênh lệch trọng yếu cần được kiểm tra. -Kiểm tra số chênh lệch trọng yếu. -Đánh giá kết quả kiểm tra. Trên thực tế các thủ tục kiểm toán ở các hình thức trắc nghiệm trên sẽ được kết hợp và sắp xếp laị theo một chương trình kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán tổng quát và chương trình kiểm toán sẽ được sửa đổi bổ sung trong quá trình kiểm toán nếu có những thay đổi về tình huống hoặc do những kết quả ngoài dự đoán của các thủ tục kiểm toán. Thông thường trong quá trình thực hiện, để có những bằng chứng đầy đủ với chi phí kiểm toán thấp, kiểm toán viên bắt đầu từ trắc nghiệm phân tích đến trắc nghiệm công việc qua trắc nghiệm trực tiếp số dư, tuy nhiên sự sắp xếp này chỉ là tương đối. 3.2 Thực hiện kế hoạch kiểm toán. Sau khi kết thúc việc lập kế hoạch kiểm toán thì bước tiếp theo là thực hiện kế hoạch kiểm toán. Đó là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán. Đó là quá trình triển khai một cách chủ động và tích cực các kế hoạch trong chương trình kiểm toán nhằm đưa ra những ý kiến xác thực về mức độ trung thực, hợp lý của Báo cáo tài chính trên cơ sở thu thập những bằng chứng tin cậy. Như vậy trong quá trình thực hiện kiểm toán là quá trình chủ động kết hợp với kế hoạch đã có sẵn và sự tìm tòi sáng tạo của kiểm toán viên để có những kết luận xác đáng về mức độ trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính. Thực hiện kế hoạch kiểm toán bao gồm thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản. 3.2.1 Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Thử nghiệm kiểm soát chỉ được thực hiện sau khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán với đánh giá ban đầu là khách thể kiểm toán có hệ thống KSNB có hiệu lực. Đối với khoản mục nguồn vốn chủ sở hữu, các thử nghiệm kiểm soát trước hết phải hướng tới kiểm tra việc tiếp nhận đầy đủ và sử dụng có hiệu quả nguồn vốn chủ sở hữu, đặc biệt là nguồn vốn đựoc cấp từ NSNN. Việc phân phối lợi nhuận phải đảm bảo hài hoà giữa lợi ích của người lao động, doanh nghiệp, nhà nước trên cơ sở pháp lý xác định. Trong quản lý, phải đảm bảo sự uỷ quyền và phê chuẩn các nghiệp vụ, bảo đảm việc ghi chép sổ sách với nghiệp vụ thu nhận tiền vốn hoặc xác nhận cổ phiếu phải trả cùng việc sử dụng sổ đăng ký độc lập và đại lý chuyển nhượng cổ phiếu. Tiếp nhận đầy đủ và sử dụng hiệu quả vốn chủ sở hữu là công việc phải được duy trì trước hết và thường xuyên nhằm ngăn ngừa những gian lận và sai sót trong quản lý vốn. Vấn đề này được thực hiện từ phía nhà nước qua hệ thống kho bạc tới cấp độ doanh nghiệp thông qua các thủ tục kiểm soát chặt chẽ và thường xuyên về vốn chủ sở hữu trong từng loại hình doanh nghiệp. Sự phân chia lợi nhuận thu được thực hiện theo trình tự thống nhất, trước hết phải đảm bảo nộp thuế cho nhà nước. Phần lợi tức sau thuế được phân chia thành các quỹ và để lại trên cơ sở hệ thống pháp lý phù hợp với từng loại hình doanh nghiệp. Với doanh nghiệp nhà nước cần tuân thủ quy định trong từng thời kỳ, với công ty cổ phần đại hội đồng cổ đông sẽ quyết định lợi nhuận trích lập. Trong điều kiện lợi nhuận sau thuế biến động nhiều hoặc những công ty có nhiều đơn vị thành viên độc lập nhau thì việc sử dụng một bảng tính sẵn cho những mốc chính về quy mô lợi nhuận tương ứng với các quỹ trích lập cũng là một biện pháp kiểm soát có hiệu quả. Sự uỷ quyền và phê chuẩn các nghiệp vụ cần được xác định thận trọng do các nghiệp vụ về vốn có quy mô lớn. Trong từng loại doanh nghiệp các nghiệp vụ này thường đòi hỏi sự uỷ quyền khác nhau. -Đối với doanh nghiệp nhà nước: Vốn chủ sở hữu là vốn do nhà nước cấp, hoạt động của doanh nghiệp sẽ thực hiện các chức năng, nhiệm vụ do nhà nước giao, việc tăng (giảm) đi liền với vấn đề tăng (giảm) nhiệm vụ. Nhà nước giao cho doanh nghiệp nguồn vốn luôn đi cùng với những quyết định cấp (rút) nguồn vốn. Doanh nghiệp có trách nhiệm quản lý và sử dụng đúng mục đích, yêu cầu nguồn vốn chủ sở hữu được cấp. -Đối với công ty liên doanh nguồn vốn chủ sở hữu do cá bên tham gia liên doanh tham gia đóng góp. Quy chế góp vốn liên doanh do luật đầu tư nước ngoài, tỷ lệ góp vốn và lợi nhuận do hợp đồng liên doanh quy định. Kiểm toán viên có thể soát xét các hợp đồng liên doanh, các biên bản họp của ban lãnh đạo công ty ... -Đối với công ty trách nhiệm hữu hạn: Nguồn vốn chủ sở hữu do các thành viên tham gia góp vốn. Các hoạt động của công ty tuân theo luật doanh nghiệp và điều lệ hoạt động của công ty. Công ty chỉ hoạt động và chịu trách nhiệm trong phạm vi góp vốn của mình, các quyết định liên quan đến nguồn vốn chủ sở hữu do các thành viên sáng lập công ty quyết định -Công ty tư nhân: Mọi quy định về quản lý vốn đều do chủ doanh nghiệp quyết định, tuy nhiên phải tuân theo quy định chung của nhà nước. Để kiểm tra các thủ tục kiểm soát đối với nguồn vốn chủ sở hữu, cần xem xét tính hợp lý, hợp lệ và sự phê chuẩn các quyết định về vốn. Đối với các doanh nghiệp cổ phần: Vốn chủ sở hữu biến động theo quyết định cảu Hội đồng quản trị. Hôị đồng quản trị quản lý vốn chủ sở hữu thông qua các quyết định của mình về: +Nghiệp vụ phát hành cổ phiếu có tính đến loại cổ phiếu ban hành, số lượng cổ phiếu, giá trị trung bình của cổ phiếu, điều kiện ưu đãi cho cổ phiếu, thời điểm phát hành cổ phiếu. +Nghiệp vụ mua lại cổ phiếu, kế hoạch mua, giá mua, số lượng mua ... +Kiểm tra việc tổ chức ghi sổ và phân định trách nhiệm trong nghiệp vụ về vốn chủ sở hữu. Mở sổ, ghi sổ kế toán và chịu sự kiểm tra của cơ quan, tổ chức có thẩm quyền, thiết lập hệ thống KSNB tốt trong công tác kiểm soát quản lý về vốn. Biện pháp thường dùng trong tổ chức kế toán là kết hợp sổ chính (sổ cái) với sổ phụ (sổ đơn, và sổ chi tiết). Điển hình là các công ty cổ phần thường kết hợp sổ cái và sổ theo dõi cổ phiếu và sổ theo dõi cổ đông: Sổ theo dõi cổ phiếu ghi lại các nghiệp vụ phát hành và mua lại cổ phiếu trong thời gian hoạt động. Việc theo dõi nghiệp vụ bán cổ phiếu cần chú ý tới số lưọng cổ phiếu phát hành, tên người phát hành và ngày phát hành. Khi cổ phiếu mua lại, việc ghi sổ lại chú ý tới việc xác nhận huỷ bỏ và ngày huỷ bỏ phiếu đã được mua lại. Theo đó sổ theo dõi cổ đông thực chất là sổ chi tiết theo chủ thể nắm giữ cổ phiếu. Sổ này vừa có tác dụng làm căn cứ trả lại lợi tức cổ phiếu, vừa là căn cứ dể xác minh độ chính xác của sổ theo dõi cổ phiếu và sổ cái. 3.2.2 Thực hiện thử nghiệm cơ bản. Thử nghiệm cơ bản nhằm kiểm tra lại các thông tin biểu hiện bằng tiền hay nói cách khác tập trung vào các con số trên Báo caó tài chính bằng việc kết hợp các phương pháp kiểm toán trong một trình tự nhất định. Thử nghiệm cơ bản được tiến hành thông qua các thủ tục phân tích và các thủ tục kiểm tra chi tiết. Các thử nghiệm này được thực hiện nhằm đánh giá sự hữu hiệu của các thủ tục kiểm soát đối với nguồn vốn chủ sở hữu.Tuỳ thuộc vào việc đánh giá hệ thống KSNB mà kiểm toán viên có thể mở rộng hoặc thu hẹp các thử nghiệm cơ bản. Để khái quát tình hình vốn và xem xét sự biến động gắn liền với rủi ro, thông thường kiểm toán bắt đầu bằng việc lập tờ tổng hợp vốn chủ sở hữu. (bảng số 4) và tiến hành phân tích trên bảng đó. Từ sự phân tích biến động, đối chiếu lại kết quả tìm hiểu tình hình kinh doanh và nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, cần xác định rủi ro chi tiết cho số dư tài khoản vốn trên cơ sở đó bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán bao gồm các nội dung sau: Chi tiết rủi rỏ, sai sót tiềm tàng, phương pháp kiểm toán và thủ tục kiểm toán. Từ sự phân tích biến động trên và đối chiếu lại kết quả tìm hiểu tình hình kinh doanh và nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, cần xác định rủi ro chi tiết cho số dư từng tài khoản vốn trên cơ sở đó lập bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán. Bảng số 4 : Tổng hợp vốn chủ sở hữu Tên tài khoản Tham chiếu Số dư trước kiểm toán năm nay Số điều chỉnh năm nay Số sau điều chỉnh năm nay Số phân loại năm nay Số dư đã kiểm toán năm nay Số dư đã kiểm toán năm trước Chênh lệch Chênh lệch (%) A B C=A+B D E=C+D F G=(A-F)/F H=A-F TK411 TK412 TK413 TK414 TK415 TK416 TK421 TK431 TK 441 TK 446 Tổng vốn chủ sở hữu Bảng số 5; Bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán STT Chi tiết rủi ro Sai sót tiềm ẩn Phương pháp kiểm toán Thủ tục kiểm toán ở đây, các phương pháp kiểm toán được cụ thể từ thử nghiệm tuân thủ và thử nghiệm cơ bản với những giả định khác nhau về mức độ rủi ro kiểm toán (Cao, vừa, thấp) nhằm phát hiện rủi ro chi tiết trên các khoản mục cụ thể của vốn chủ sở hữu. Phân tích thực tế đó có thể được thực hiện các thủ tục kiểm toán tổng hợp và thủ tục kiểm toán chi tiết các nghiệp vụ về vốn. Thủ tục kiểm toán tổng hợp được bắt đầu từ việc xác định các nghiệp vụ trọng yếu ảnh hưởng tình hình biến động của vốn chủ sở hữu đặc biệt chú ý các nghiệp vụ phát hành cổ phiếu (nếu có) để thu hút vốn. Thủ tục kiểm toán chi tiết là những cách thức, trình tự xác minh cụ thể các nghiệp vụ có chú ý tới mức độ trọng yếu của các nghiệp vụ đã tổng hợp ở trên. Tuy nhiên do đặc điểm số lượng ít giá trị lớn của nghiệp vụ về vốn nên việc xác minh nói chung phải thực hiện toàn diện trong quan hệ giữa số dư đầu kỳ với số dư đã được kiểm toán với số phát sinh được xác minh toàn diện và số dư cuối kỳ. Các khoản mục của nguồn vốn chủ sở hữu được kiểm toán như sau: * Kiểm toán chi tiết chênh lệch đánh giá lại tài sản. -Đối chiếu số dư đầu kỳ với Báo cáo tài chính đã được duyệt hoặc kiểm toán năm trước. -Kiểm tra việc đánh giá lại tài sản trong năm có đúng theo quy định của nhà nước hay không? Có biên bản đánh giá lại tài sản và có được cấp có thẩm quyền phê duyệt hay không, chênh lệch giữa giá trị ghi sổ và giá trị đánh giá lại tài sản bởi các bên liên doanh được ghi nhận đầy đủ và hợp lý không? -Kiểm tra biên bản góp vốn liên doanh cần chú ý phần vốn góp bằng vât tư tài sản mà có sự chênh lệch giữa giá trị ghi trên sổ kế toán với giá trị vật tư tài sản được xác định làm vốn góp. * Kiểm toán chênh lệch tỷ giá. -Tìm hiểu phương pháp hạch toán chênh lệch tỷ giá của doanh nghiệp có phù hợp với chế độ kế toán hiện hành hay không? Việc áp dụng có nhất quán hay không? +Đối với doanh nghiệp có ít nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ thì kiểm tra việc hạch toán có tuân theo tỷ giá liên ngân hàng do ngân hàg nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm nghiệp vụ kinh tế phát sinh? +Đối với doanh nghiệp có nhiều nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ, kiểm tra việc hạch toán theo tỷ giá hạch toán có ổn định trong cả kỳ kế toán hay không? Việc đánh giá lại số dư ngoại tệ của các khoản tiền có phù hợp với tỷ giá của ngân hàng nhà nước Việt Nam không công bố tại thời điểm cuối kỳ để ghi sổ kế toán? -Kiểm tra việc sử lý các chênh lệch tỷ giá có được cấp có thẩm quyền phê duyệt hay không? * Kiểm tra chi tiết các quỹ -Kiểm tra việc hình thành các quỹ có đúng theo chế độ tài chính quy định đối với từng loại doanh nghiệp hay không? -Kiểm tra việc sử dụng các quỹ có đúng mục đích quy định hay không? -Kiểm tra việc hạch toán ghi chép các quỹ có chi tiết, rành mạch hay không? -Kiểm tra các tài liệu hỗ trợ để đảm bảo rằng những thay đổi trong năm đối với quỹ này đã được sự đồng ý và phê duyệt của cấp có thẩm quyền. * Kiểm toán nguồn kinh phí sự nghiệp. -Việc hạch toán chi tiết theo từng nguồn hình thành: NSNN cấp, cấp trên cấp, thu sự nghiệp tại đơn vị ... phải rõ ràng, phải rành mạch. Đồng thời phải hạch toán chi tiết theo kinh phí sự nghiệp năm trước và năm nay. -Kiểm toán việc cấp và sử dụng có đúng dự toán được duyệt khi chi xong có quyết toán đúng nguồn được cấp không? Sự kết chuyển giữa kinh phí sự nghiệp năm nay và năm trước có theo đúng thủ tục quy trình không? -Trong trường hợp doanh nghiệp nhà nước đựợc cấp kinh phí bằng hạn mức kinh phí khi nhận được thông báo hạn mức kinh phí hay giấy phân phối hạn mức kinh phí có ghi tăng nguồn kinh phí sự nghiệp hay không? -Xem xét có khoản tiền chưa chi nào trong nguồn kinh phí chi sự nghiệp phải nộp lại cho NSNN không? * Kiểm toán lãi chưa phân phối. Trong phần lớn các._.iên kiểm tra bằng cách xem xét các biên bản họp của hội đồng quản trị về số tiền cổ tức của mỗi cổ phiếu và về ngày của mỗi cổ phiếu. Kiểm toán viên có thể tính toán lại cổ tức đã trả dựa trên các sổ theo dõi cổ tức của khách hàng mà công ty lưu giữ. Việc kiểm tra là không phức tạp và được các kiểm toán viên thực hiện thông qua số lượng cổ phiếu được hưởng lợi nhuận và phần trăm lợi nhuận được hưởng. Chẳng hạn trong năm 2002, Hội đồng quản trị tại Công ty đã họp và đưa ra quyết định về mức lợi nhuận cho cổ phiếu, theo đó tỷ lệ lợi nhuận được trả số là 6,8% tương đương. Số tiền là: 10,08 tỷ x 6,8% = 0,68544 tỷ đồng. Thông qua kiểm tra sổ chi tiết theo dõi cổ tức phải trả cho phòng kế toán quản lý, kiểm toán viên xác nhận cổ tức đã được chi trả đúng kỳ và đúng giá trị. Để kiểm tra quá trình chi trả có đúng đối tượng và số tiền cho từng nhà đầu tư có đúng không, kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu một số nghiệp vụ chi trả cổ tức dựa trên sự xét đoán của kiểm toán viên thu được kết quả sau: Bảng số 32: Giấy tờ làm việc của kế toán viên Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán Khách hàng: Công ty Y Tham chiếu:O.16 Niên độ: 31/12/2001 Người thực hiện: Vinh. Khoản mục: Kiểm toán cổ tức. Ngày thực hiện: 31/12/2002 Nội dung: Chọn mẫu TT Chứng từ Diễn giải Số tiền 01 25/09/01 53 Chi trả cổ tức cho Lê Văn Năm theo QĐ của HĐBT 918.000(l) 02 02/09/01 41 Chi trả cổ tức cho Vũ Hồng Cường theo QĐ của HĐBT 4.184.612(l) 03 3/10/01 76 Chi trả cổ tức cho Nguyễn Trọng Thanh theo QĐ của HĐBT 6.422.328(l) 04 15/10/01 92 Chi trả cổ tức cho Công ty Giấy An Sơn theo QĐ của HĐBT 91.800.0009(l) 05 02/12/01 132 Chi trả cổ tức cho HTX dịch vụ vận tải HAPACO theo QĐ của HĐBT 70.355.520(l) l: Cộng dồn trên sổ nhập ký chi tiền đúng Kiểm toán viên kết luận: Các nghiệp vụ chi trả lợi nhuận cổ phiếu được tích luỹ và phản ánh trung thực. Người kiểm tra: NTT. Ngày kiểm tra:20/02/03. * Kết thúc kiểm toán: Đây là giai đoạn cuối cùng của cuộc kiểm toán, được tiến hành sau khi kiểm toán đưa ra các bài toán điều chỉnh chênh lệch, xem xét các sự kiện phát sinh sau khi lập báo cáo tài chính, đánh giá tính đầy đủ hợp lý của các bằng chứng kiểm toán và soát xét xem xét lần cuối giấy tờ làm việc của kiểm toán viên, để đi đến lập báo cáo kiểm toán và thư quản lý. KTV tiến hành thảo luận với ban lãnh đạo khách hàng để đi đến thống nhất từ đó hoàn thiện và phát hành chính thức báo cáo kiểm toán và thư quản lý. Trong trường hợp đơn vị khách hàng trong quá trình được kiểm toán KTV phát hiện ít sai sót và không ảnh hưởng trọng yếu, KTV đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần được thể hiện trên báo cáo kiểm toán. Dưới đây là một mẫu báo cáo kiểm chấp nhận toàn phần toán do AASC lập gửi cho công ty khách hàng. Bảng số 33: Báo cáo kiểm toán Báo cáo kiểm toán Về Báo cáo tài chính cho năm tài chính kết thúc Ngày 31/12/2002của Công ty Kính gửi : Ban Giám đốc Công ty X Chúng tôi đã kiểm toán Báo cáo tài chính gồm: Bảng Cân đối kế toán tại ngày 31/12/2002, Kết quả hoạt động kinh doanh, Lưu chuyển tiền tệ, Thuyết minh báo cáo tài chính năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2002 của Công ty X được lập ngày 28/02/2003 không từ trang 3 đến trang 32 kèm theo. Việc lập và trình bày Báo cáo tài chính thuộc trách nhiệm của Giám đốc Công ty X. Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về các Báo cáo này căn cứ trên kết quả kiểm toán của chúng tôi. Chúng tôi đã thực hiện việc kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và các chuẩn mực Kiểm toán quốc tế được chấp nhận tại Việt Nam. Các chuẩn mực này yêu cầu công việc kiểm toán lập kế hoạch và thực hiện để có sự đảm bảo hợp lý rằng các Báo cáo tài chính không còn chứa đựng các sai sót trọng yếu. Chúng tôi đã thực hiện việc kiểm tra theo phương pháp chọn mẫu và áp dụng các thử nghiệm cần thiết, các bằng chứng xác minh những thông tin trong Báo cáo tài chính; đánh giá việc tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, các nguyên tắc và phương pháp kế toán được áp dụng, các ước tính và xét đoán quan trọng của Giám đốc cũng như cách trình bày tổng quát các Báo cáo tài chính. Chúng tôi cho rằng công việc kiểm toán của chúng tôi đã đưa ra các cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của chúng tôi. ý kiến của kiểm toán viên Theo ý kiến của chúng tôi, xét trên các khía cạnh trọng yếu, Báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính của Công ty X tại ngày 31/12/2002, cũng như kết quả kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính 2002; các báo cáo được lập phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các qui định pháp lý có liên quan Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán Giám đốc Kiểm toán viên Phần III Những bàI học kinh nghiệm và phương pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán báo cáo tàI chính tại AASC 3.1 Những bài học kinh nghiệm thực tiễn trong kiểm toán chủ sở hữu tại Công Ty Dịch Vụ Tư Vấn Tài Chinh Kế Toán và Kiểm Toán (AASC). Sự hình thành và phát triển của công ty AASC đã sang năm thứ 13, đưa công ty thành một trong những công nghiệp hàng đầu và dịch vụ kiểm toán tại Việt Nam, cung cấp các dịch vụ có chất lượng cao tại Việt Nam. Để đạt được những thành công đó một phần công ty không ngừng hoàn thiện chương trình kiểm toán của mình, xây dựng ngày một tốt hơn chương trình kiểm toán. Trong quá trình phát triển công ty luôn quan tâm đến chiến lược xây dựng chương trình kiểm toán. Có thể thấy những điểm mạnh trong chương trình kiểm toán cuả AASC được thể hiện những điểm sau: *Việc cụ thể hoá các giai đoạn của một cuộc kiểm toán được phù hợp. Một cuộc kiểm toán tài chính thông thường được chia làm ba giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Công việc cụ thể được tiến hành bao gồm: Việc thực hiện trước kiểm toán, lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, lập kế hoạch kiểm toán cụ thể, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán, lập báo cáo kiểm toán và công việc thực hiện sau kiểm toán. Đây là chuỗi công việc gắn kết với nhau xuyên suốt cuộc kiểm toán, có mối quan hệ mật thiết với nhau vì một mục đích cuộc kiểm toán được thực hiện tốt. - Công việc thực hiện trước kiểm toán. Trong bước công việc này, kiểm toán viên nhanh chóng tiến hành để thu thập các thông tin về ngành ngề kinh doanh của doanh nghiệp, giúp KTV phát hiện ra các lĩnh vực quan trọng của rủi ro kiểm toán. Các thông tin này sẽ giúp KTV đề ra các lĩnh vực quan trọng để tìm ra các rủi ro. Các thông tin được thu thập bao gồm: Chức năng nhiệm vụ của doanh nghiệp, các thông tin chung về lĩnh vực kinh doanh của doanh nghiệp, các thông tư, quy định, quy định chế độ mà doanh nghiệp đang áp dụng, môi trường kiểm soát nội bộ, các số dư tài khoản quan trọng …các tài liệu này được thu thập và lưu trữ và đối chiếu trong suốt cuộc kểm toán. Công ty xây dựng được hồ sơ kiểm toán chuẩn để lưu trữ và theo dõi các giấy tờ là việc của KTV giúp cho các KTV và người soát xét công việc kiểm toán tiến hành nhanh, chính xác. - Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát: Kế hoạch kiểm toán tổng quát liên quan nhiều đến việc thu thập tài liệu đã nêu trong bước chuẩn bị. Kiểm toán viên phải xem xét các thông tin đó để xác định các lĩnh vực rủi ro kiểm toán và để sơ bộ đánh giá tầm quan trọng của các thông tin do việc đánh giá rủi ro và xác định tầm quan trọng của các thông tin. Được thực hiện bằng cách xem xét các thông tin đã thu thập được trong bước khảo sát. Kiểm toán viên đặc biệt chú ý tới các hoạt động mới có thể làm phát sinh các nhu cầu hạch toán hay nghiệp vụ báo cáo mới. Ơ bước công việc này Công ty kiểm toán đã đưa ra được một chiến lược chung cho cuộc kiểm toán bao gồm mục đích cuộc kiểm toán, nghành sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, rủi ro và tầm quan trọng, các yêu cầu về việc bố trí nhân sự phù hợp cho cuộc kiểm toán. -Lập kế hoạch kiểm toán cụ thể. Đây là công việc quan trọng có tính chất quyết định đến thành công của cuộc kiểm toán, và đã được các chuyên gia thiết kế chương trình kiểm toán tiến thành cẩn thận và quan tâm đặc biệt. AASC đã thực hiện tốt việc lập kế hoạch kiểm toán cụ thể xây dựng các kế hoạch kiểm toán chuẩn cho nhiều cuộc kiểm toán, làm tốt công việc từ xác định mục tiêu của từng lĩnh vực, khoản mục, giao trách nhiệm cho từng thành viên kiểm toán và phối hợp các công việc trong lập kế kế hoạch cụ thể được chặt chẽ. Việc lập kế hoạch kiểm toán chi tiết dựa trên một phương pháp kiểm toán thích hợp về bản chất, thời gian và phạm vi của cuộc kiểm toán. Bên cạnh đó do Công ty có mối quan hệ mật thiết với nhiều chuyên gia trong vầ ngoài nghành kiểm toán nên thuận lợi cho công việc lấy ý kiến chuyên gia trong những lĩnh vực mà KTV còn hạn chế. Kế hoạch kiểm toán cụ thể là chương trình kiểm toán cụ thể nhất được thể hiện trên giấy tờ, tuy nhiên không cứng nhắc và rập khuôn mà có những điểm mở cho phép KTV tiếp tục hoàn thiện cho phù hợp từng cuộc kiểm toán. -Thực hiện kiểm toán: Đây là giai đoạn thứ hai trong cuộc kiểm toán với mục đích là thu thập các bằng chứng kiểm toán hình thành các kết luận chuẩn bị cho báo cáo kiểm toán. Việc thu thập các bằng chứng kiểm toán tại công ty AASC mang tính đầy đủ và xác đáng. Tại công ty đã thực hiện tốt giai đọan thực hiện kiểm toán từ việc thực hiện các thủ tục kiểm soát, thực hiện các thủ tục phân tích, thực hiện các kiểm tra chi tiết trong báo cáo tài chính của công ty khách hàng từ đó đưa ra những bằng chứng tin cậy. Trong quá trình thực hiện công ty đã có sự linh hoạt trong cách thức thu thập bằng chứng kiểm toán và xắp xếp theo thứ tự ưu tiên của bằng chứng kiểm toán giúp cho quá trình kiểm toán thực hiện một cách khoa học và người soát xét cũng tiến hành dễ dàng. - Kết thúc kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán. Kết thúc kiểm toán, KTV tiến hành soát xét lại các kết quả đã thu được chuẩn bị lập Báo cáo kiểm toán. Một thực tế đó là nếu KTV chỉ thu thập các bằng chứng thôi thì điều đó không đủ làm cơ sở cho Báo cáo kiểm toán. KTV phải rút ra các kết luận từ các bằng chứng đó, quá trình này được AASC đánh giá quan trọng và hoàn thiện tốt ngay từ khâu xắp xếp các bằng chứng thu thập được phân tích mối liên hệ giữa các bằng chứng thu thập được đưa ra ý kiến xác đáng hình thành nên kiến nghị. Báo cáo kiểm toán và thư quản lý là kết quả của cuộc kiểm toán được quan tâm xây dựng nhằm cung cấp cho khách hàng những nhận xét xác đáng, những tư vấn có chất lượng trong hoạt động của khách hàng. Thông qua cuộc kiểm toán khách hàng sẽ được chấn chỉnh tình hình tài chính kế toán được tốt hơn và áp dụng các chế độ tài chính kế toán đúng đắn và kịp thời. - Công việc thực hiện sau kiểm toán. Công việc kiểm toán được xem là kết thúc sau khi công ty kiểm toán gửi báo cáo kiểm toán và thư quản lý cho khách hàng, tiến hành thanh lý hợp đồng giữa hai bên. Tuy nhiên hoạt động kiểm toán tại AASC có nét đặc thù riêng, đó là sau khi kết thúc cuộc kiểm toán AASC vẫn có sự liên hệ với khách hàng. Sự liên hệ này một mặt là xem xét các kiến nghị của kiểm toán viên được thực hiện như thế nào tại đơn vị, mặt khác là có sự điều chỉnh cần thiết khi đơn vị khách hàng có những biến động lớn nào vào thời điểm sau lập báo cáo kiểm toán như khoản nợ vay không phải trả nữa, có sự khai khống trên báo cáo tài chính của đơn vị…Tại công ty hồ sơ kiểm toán được lưu trữ tốt tạo điều kiện thuận lợi cho các cuộc kiểm toán các năm sau. *Về quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu do AASC thực hiện. Quy trình kiểm toán vốn chủ sở hữu của AASC được xây dựng dựa trên các quy định của nhà nước về nguồn vốn chủ sở hữu và không ngừng được hoàn thiện trong quá trình thực hiện kiểm toán thực tiễn. Xác định nguồn vốn chủ sở hữu là một khoản mục quan trọng trên bảng cân đối kế toán, cũng như khách hàng cần kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu ngày một tăng. Xuất phát từ đặc điểm của nguồn vốn chủ sở hữu là những nghiệp vụ lớn xong ít xảy ra trong suốt quá trình kinh doanh, do đó trong quá trình kiểm toán phải tiến hành kiểm toán toàn diện, kiểm tra chi tiết trên sổ sách kế toán với tiến hành điều tra phỏng vấn, thu thập các quyết định, điều lệ có liên quan đến vốn chủ sở hữu. Tại AASC đã xây dựng và hoàn thiện chi tiết cho khoản mục vốn chủ sở hữu cho từng loại hình doanh nghiệp. Theo đó, đối với các doanh nghiệp nhà nước KTV cần kiểm tra các quyết định cấp vốn ban đầu, các quyết định cấp vốn từ tổng công ty. Các quyết định cấp vốn bổ xung chỉ được thực hiện khi doanh nghiệp được giao thêm nhiệm vụ trong sản xuất kinh doanh, điều ngược lại khi vốn của doanh nghiệp bị giảm đi. Đối với Công ty cổ phần, bên cạnh việc xem xét hệ thống sổ sách kế toán thì điều quan trọng là các quyết định phát hành cổ phiếu, quyết định xem xét các quyết định phân chia lợi nhuận cổ phiếu của Hội đồng quản trị… Đối với công ty liên doanh cần xem xét các biên bản góp vốn liên doanh, tiến hành gửi thư xác nhận đến các bên tham gia liên doanh, xem xét các biên bản chuyển nhượng góp vốn liên doanh giữa các bên cũng như hình thức phân phối lợi nhuận của công ty. Trên cơ sở có được những vấn đề chính như vậy, Công ty đã xây dựng được quy trình thực hiện kiểm toán hợp lý cho quá trình thực hiện kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu. Tại công ty trong quy trình xây dựng đề cương kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu đánh giá cao các mục tiêu của cuộc kiểm toán vốn chủ sở hữu: Sự tồn tại tính trọn vẹn, sự phân loại. Theo đó, khi tiến hành kiểm toán mục đích đã được xác định rõ đó là chỉ tiêu nguồn vốn chủ sở hữu trên bảng cân đối kế toán đã thể hiện tất cả và duy nhất các nguồn vốn, quỹ của doanh nghiệp tại thời điểm trong bảng cân đối kế toán không? Nguồn vốn, quỹ đã được phân loại và miêu tả chính xác không? Quyền và nghĩa vụ về nguồn vốn, quỹ có đảm bảo không? Kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu là một mắt xích trong kiểm toán báo cáo tài chính, nó có liên quan đến các phần hành kiểm toán khác, được sử dụng làm kết quả, sự phối hợp cho các cuộc kiểm toán khác. Nghiên cứu về quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu tại AASC cho em những bài học kinh nghiệm quý giá về nội dung của quy trình được thực hiện trong thực tế kiểm toán. Tuy nhiên nó cũng giúp em thấy được những điểm còn tồn tại mà dưới đây em có một số ý kiến nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính tại AASC. 3.2. Hoàn thiện quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính tại AASC. 3.2.1. Sự cần thiết phải hoàn thiện quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu tại AASC. Trong nền kinh tế thị trường, các tổ chức kinh tế hoạt động hết đa dạng và phức tạp. Kinh tế thị trường đòi hỏi doanh nghiệp nhạy bén trong kinh doanh và chấp nhận cạnh tranh và tìm cách chiến thắng để tồn tại và phát triển. Vấn đề đặt ra là ngày càng có nhiều người quan tâm đến hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp như nhà nước, chủ đầu tư, khách hàng… Do đó đòi hỏi hệ thống thông tin nhất là thông tin về tình hình tài chính kế toán phải được cung cấp đầy đủ, chính xác và kịp thời. Vì thế đòi hỏi hoạt động kiểm toán phải thực sự phát triển, mang tính độc lập cao, đóng vai trò là bên thứ ba đưa ra nguồn thông tin khách quan tin cậy. Quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu cũng không nằm ngoài quy luật đó, do đó việc hoàn thiện là yêu cầu cần thiết và cấp bách. Xu thế hội nhập khu vực và thế giới ngày càng diễn ra sâu sắc, dịch vụ kiểm toán, kế toán cũng không nằm ngoài xu thế đó. Do vậy trong vài năm tới AASC không chỉ cạnh tranh dịch vụ của mình cung cấp với các công ty cùng ngành trong nước mà sẽ phải cạnh tranh với các doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài với công nghệ kiểm toán tiên tiến. Để đứng vững trong cạnh tranh, chiếm được thị phần lớn trong dịch vụ mạng nhiều yếu tố chuyên môn sâu như vậy đòi hỏi ngay từ bây giờ Công ty phải hoàn thiện các quy trình kiểm toán nói chung và quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu nói riêng. Hoạt động trong một lĩnh vực mới, đi sau các nước phát triển hàng thế kỉ do đó các quy định, chế tài pháp luật liên quan điều hành sự hoạt động của dịch vụ kiểm toán còn thiếu và bất cập. Cùng với xu thế hội nhập, nhà nước ban hành nhiều chuẩn mực, quy định đến kiểm toán do đó quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu cũng phải cập nhật bổ sung cho và thay đổi cho hoàn thiện với tình hình thực tế. Đặc biệt trong giai đoạn hiện nay khi nhà nước đang trong quá trình xắp xếp lại và đổi mới doanh nghiệp, cũng như thị trường chứng khoán đã hình thành, đòi hỏi quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu phải điều chỉnh phù hợp, đưa ra các thủ tục kiểm toán phù hợp, phát hiện các gian lận, sai sót, đưa ra ý kiến trung thực, tin cậy cho những người quan tâm. 3.2.2. Phương hướng hoàn thiện quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán tài chính thực hiện tại AASC. Việc lập kế hoạch kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán được đánh giá là giai đoạn quan trọng ảnh hưởng trực tiếp đến thành công của cuộc kiểm toán. lập kế hoạch trong kiểm toán đòi hỏi trình độ của những kiểm toán viên giàu kinh nghiệm, dự đoán trước được các tình huống xảy ra. Một kế hoạch kiểm toán là không giống nhau cho các cuộc kiểm toán với những khách hàng khác nhau. Đối với những khách hàng lớn, quy trình lập kế hoạch phải được thực hiện chi tiết và tốn nhiều công sức. Tuy nhiên, điều đó lại gây lãng phí nếu khách hàng là những đơn vị quy mô không lớn. Ngay trong quá trình thực hiện lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên thấy rằng các quy trình dự kiến trong kế hoạch không đem lại bằng chứng phù hợp do ảnh hưởng khách quan và chủ quan. Đó là hạn chế bởi phạm vi cuộc kiểm toán. Mặt khác kiểm toán viên có thể thực hiện được tất cả các quy trình kiểm toán theo dự kiến thì kiểm toán viên phải nhận biết được rằng các quy trình này chỉ được quy định củ thể dựa trên sự hiểu biết về khách hàng tại thời điểm mà kế hoạch được lập ra. - Hướng giải quyết: Đối với khách hàng không giống nhau, trong các cuộc kiểm toán công ty cần có giải pháp xây dựng những kế hoạch kiểm toán phù hợp, sao cho trong quá trình tiến hành không bỏ qua những điểm cơ bản và hoàn thành cuộc kiểm toán chất lượng theo đúng hợp đồng đã ký kết. Công ty kiểm toán nên bồi dưỡng thêm trình độ cho kiểm toán viên để công tác lập kế hoạch kiểm toán được tiến hành nhanh và có hiệu quả, đồng thời triển khai kế hoạch cụ thể hơn cho các thành viên trong đoàn kiểm toán, để kế hoạch đã được lập được hiểu thấu đáo, tiết kiệm chi phí, nâng cao dịch vụ và hiệu quả làm việc *Về chọn mẫu trong kiểm toán Việc chọ mẫu xảy ra trong quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu khi tiến hành kiểm toán các quỹ. Đó là kiểm tra các chứng từ, nghiệp vụ liên quan xãy ra nhiều trong niên độ kế toán. Tại AASC việc chọn mẫu thường dựa trên sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên thông qua kinh nghiệm hoặc nhận định về mức trọng yếu (do mức trọng yếu được quy định trong một khoảng). Việc chọn mẫu thường tiến hành theo các nghiệp vụ có số dư lớn, theo phương pháp phi sắc xuất. Như thế đối với các kiểm toán viên khi mới vào nghề thì tính mẫu chọn chưa cao, không đại diện cho tổng thể để đi đến kết luận hay thu thập những bằng chứng chứng chưa thuyết phục. - Hướng giải quyết. Công ty kiểm toán nên xây dựng phương pháp chọn mẫu phù hợp dựa trên đánh giá và xây dựng cụ trể mức trọng yếu, xem xét hệ số tin cậy, từ mối quan hệ đó đưa ra một mẫu chọn phù hợp. Trong trường hợp không thu thập các yếu tố chứng thực đầy đủ trên một mẫu chọn. Kiểm toán viên có thể thu thập các yếu tố chứng thực tương đối đầy đủ bằng cách áp dụng các thủ tục kiểm toán thay thế. Ngoài ra kiểm toán viên cũng cần xem xét nguồn gốc, bản chất của các loại sai sót, cũng như ảnh hưởng của các loại sai sót đó đến công tác kiểm toán. Dựa vào tính chất của mẫu đại diện có thể diển dịch các sai sót trong tập mẫu ngẫu nhiên cho tổng thể. Công ty cũng có thể sử dụng các hình thức chọn mẫu khác như chọn mẫu ngẫu nhiên sắc xuất, chọn mẫu theo đơn vi tiền tệ. *Về thu thập bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán được thu thập bằng nhiều phương pháp khác nhau như: Kiểm tra, quan sát, thẩm vấn, xác nhận, tính toán, phân tích, chọn mẫu …theo ISA 240, các vấn đề làm ra tăng rủi ro, gian lận và sai sót, liên quan đến việc thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp, bao gồm: Sổ sách chứng từ đầy đủ, các nghiệp vụ không được ghi chép phù hợp với các thủ tục bình thường, có chênh lệnh lớn giữa sổ sách kế toán và các xác nhận của bên thứ ba, có những mâu thuẩn giữa Báo cáo tài chính và những biến động không thể giải thích được về các tỷ số hoạt động. Trên thực tế hiện nay tại AASC các kiểm toán viên có lúc còn bỏ nhiều thời gian thu thập bằng chứng ở những nơi có độ tin cậy thấp, chưa thu thập được những bằng chứng có tính thuyết phục hoàn toàn. Bằng chứng hiện nay thu thập chủ yếu suất phát từ nội bộ đơn vị được kiểm toán thông qua sổ sạch kế toán, chứng từ hoá đơn tại đơn vị khách hàng. Kiểm toán chủ yếu thông qua các phương pháp kiểm tra tài liệu, tính toán để thu thập bằng chứng kiểm toán là chính, hạn chế dùng phân tích để thu thập bằng chứng kiểm toán. - Hướng giải quyết. -Để thu thập băng chứng đầy đủ, thích hợp đòi hỏi kiểm toán viên phải: +Xác định mục tiêu kiểm toán để đính hướng các bằng chứng cần thu thập. +Thuần thục trong việc sử dụng, kết hợp các phương pháp thu thập bằng chứng phục vụ cho mục tiêu kiểm toán. +Có thời gian nhất định và phương tiện vật chất để tiến hành công việc. +Hiểu biết rõ về hệ thống KSNB của đơn vị được kiểm toán. +Có kế hoạch chi tiết phù hợp khi thực hiện thu thập bằng chứng. *Về giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Giấy tờ làm việc là tài liệu quan trọng của kiểm toán viên, được dùng để ghi chép các phát hiện trong quá trình kiểm toán. Dựa vào giấy tờ làm việc kiểm toán viên hình thành các kiến nghị cũng như chứng minh công việc kiểm toán đang thực hiện theo kế hoạch và chuẩn mực. Trong quá trình làm việc của mình, kiểm toán viên chỉ phản ánh trên giấy tờ làm việc các sai sót cùng các bút toán điều chỉnh mà không phản ánh các thông tin về nhiều vấn đề mà kiểm toán viên cho rằng không có sai sót, cũng như các phương pháp kiểm toán được áp dụng, nhiều khi giấy tờ làm việc tách rời không có sự liên kết logic tiện cho nghiệp vụ kiểm tra. -Hướng giải quyết. Để đạt được mục tiêu giấy tờ làm việc là tài liệu quan trọng trong kiểm toán, là cơ sở để kiểm toán viên đưa ra ý kiến và kiểm tra của kiểm toán viên cao cấp, đòi hỏi việc thiết kế giấy làm việc phải khoa học hơn và ghi chép cụ thể hơn để nguồn thông tin được thể hiện nhiều hơn. Chẳng hạn giấy tờ làm việc của kiểm toán viên phải phản ánh thủ tục kiểm toán, mẫu kiểm toán, ghi lại những nghiệp vụ chênh lệch , nghiệp vụ đã xác minh và xác minh từ đầu. Như vậy kiểm toán viên có thể sử bảng kê chênh lệch và bảng kê xác minh để quá trình thu thập bằng chứng kiển toán được thực hiện có hiệu quả hơn. Dưới đây là mẫu hai bảng kê: Bảng số 34: bảng kê chênh lệch Chứng từ nghiệp vụ Diễn giải Số hiệu Ghi chú mức độ sai phạm Số hiệu Ngày tháng Sổ sách Thực tế Chênh lệch Bảng số 35: Bảng kê xác minh Chứng từ Diễn giải Số tiền đối tượng xác minh Ghi chú mức độ sai phạm Số hiệu Ngày tháng Trực tiếp Gián tiếp *Về kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu Nguồn vốn chủ sở hữu được đánh giá là khoản mục quan trọng do đó đòi hỏi cuộc kiểm toán phải tiến hành toàn diện. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, công việc thu thập bằng chứng kiểm toán là tương đối phù hợp thông qua: + Thu thập các bảng tổng hợp của tài khoản vốn chủ sở hữu, phản ánh số dử đầu kỳ, phát sinh trong kỳ, và dử cuối kỳ, các nghiệp vụ ảnh hưởng đến tình hình tăng giảm vốn. . + Kiểm tra số tổng cộng, đối chiếu số tổng cộng với số các + Đối chiếu số phát sinh với các chứng từ, tài liệu pháp lý có liên quan như lịch trình góp vốn, biên bản góp vốn, biên bản họp Hội đồng quản trị, quyết định cấp vốn của cơ quan cấp trên … + Kiểm tra toàn bộ thay đổi liên quan đến vốn . Bên cạnh đó, trong kiểm toán các quỷ, kiểm toán viên thường tiến hành những thủ tục có sẵn mà rút ngắn việc kiểm tra chi tiết các khoản mục nhỏ trong các quỷ - Hướng giải quyết. Song song với việc thu thập các bằng chứng kiểm tra nguồn vốn, kiểm toán viên cần tiến hành các thủ tục phân tích các tỷ xuất tài chính có liên quan đối với tăng giảm các nguồn vốn đó. Thông qua quá trình phân tích sẽ phát hiện được những đột biến và tìm hiểu nguyên nhân gây nên. Xem xét tính hiệu quả của quá trình đầu tư, sự tăng giảm vốn, đến hoạt động kinh doanh của khách hàng. Các tỷ xuất tài chính mà các kiểm toán viên thường quan tâm là nhóm tỷ xuất bố trí vốn, nhóm tỷ xuất thanh toán, nhóm tỷ xuất đầu tư. Đối với các quỷ trong doanh nghiệp, bên cạnh việc áp dụng đúng quy trình kiểm toán được xây dựng, kiểm toán viên phải linh hoạt và cập nhật thông tin với những quy định trích lập quỷ mới nhất. Nghiên cứu sự biến động bất thường đối với các quỷ, tìm hiểu nguyên nhân. *Về chất lượng cuộc kiểm toán. Ngay tư khi ra đời, dịch vụ kiểm toán đã được nhà nước quan tâm và tạo điều kiện thuận lợi cho các công ty kiểm toán hoạt động và học hỏi kinh nghiệm từ các Công ty kiểm toán quốc tế, liên đoàn kế toán. Thời điểm đó cùng với sự tăng trưởng của đầu tư nước ngoài, các công ty kiểm toán còn ít, đã tạo điều kiện cho các công ty kiểm toán an tâm trong việc nâng cao uy tín với khách hàng. Tuy nhiên trong thời gian gần đây khi dịch vụ kiểm soát ngày một phát triển. Nhiều công ty xuất hiện, tinh hình kinh tế gặp nhiều tác động không tốt, để cạnh tranh các công ty kiểm toán thường giảm chi phi kiểm toán dẫn đến thời gian kiểm toán bị cắt giảm, cắt giảm các thủ tục kiểm toán, số lượng các bằng chứng kiểm toán bị thu hẹp lại. Kết quả này dẫn đến rủi ro kiểm toán cao. - Hướng giải quyết. Đây là vấn đề lớn có tính vĩ mô, đòi hỏi phải có sự quản lý chặt chẽ về phía nhà nước và các công ty kiểm toán. Đó là cần sớm xây dựng các chế tài đánh giá chất lượng kiểm toán và giải quyết các tranh chấp khi sảy ra rủi ro, quy đinh bắt buộc mua bảo hiểm nghề nghiệp kiểm toán cho các kiểm toán viên. Về phía nhà nước cần sớm ban hành các văn bản pháp lý về trách nhiệm của công ty kiểm toán đối với chất lượng phục vụ khách hàng như ban hành luật kiểm toán, các quy định về bảo hiểm bắt buộc, các biện pháp chế tài đối với công ty kiểm toán và kiểm toán viên vi phạm. Bộ Tài chính cần sớm ban hành đầy đủ các chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán Việt nam, tạo điều kiện cho các công ty kiểm toán có đủ cơ sở hành nghề, trong đó đặc biệt chú trọng đạo đức nghề nghiệp của KTV. Sớm thành lập hiệp hội kiểm toán độc lập nhằm giúp Bộ Tài chính đánh giá và kiểm tra chất lượng của các kĩ thuật viên đang hành nhgề, hỗ trợ các công ty trong quá trình đào tạo KTV. Công ty kiểm toán mà đặc biệt là phòng kiểm soát chất lượng xác định rõ tầm quan trọng của việc giữ gìn và nâng cao chất lượng kiểm toán, coi đây là tôn chỉ mục đích của toàn nghành, toàn công ty. Định kỳ các công ty kiểm toán cần có những cuộc trao đổi về chuyên môn và giải quyết những vấn đề có liên quan đến việc phục vụ khách hàng như giá phí, hợp tác kiểm toán, điều chuyển KTV… Kết luận Kiểm toán độc lập thực sự mới xuất hiện ở Việt Nam vào những năm đầu thập kỷ 90, của thế kỷ 20, song với hai chức năng là xác minh và bày tỏ ý kiến hoạt động kiểm toán thực sự đã thực khẳng định vai trò của mình trong việc làm lành mạnh và hướng dẫn hoạt động tài chính kế toán và các dịch vụ có liên quan trong nền kinh tế thị trường. Hoạt động kiểm toán báo cáo tài chính là hoạt động chủ đạo trong quá trình kiểm toán các bảng khai tài chính. Quy trình kiểm toán khoản mục. Nguồn vốn chủ sở hữu là một công việc khó khăn, khức tạp và có quan hệ mật thiết đến các chu trình khoản mục khác trên báo cáo tài chính. Bởi vì nguồn vốn chủ sở hữu, là yếu tố cơ bản đầu tiên tạo nên các hoạt động kinh tế tại doanh nghiệp. Qúa trình nghiên cứu quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu trong kiểm toán báo cáo tài chính taị Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế koán và kiểm toán (AASC) thực sự là có ích với bản thân em. Đó là sự tiếp cận giữa lý thuyết được trang bị tại trường đại học và thực tiễn sinh động đang diễn ra tại công ty kiểm toán AASC. Từ đó cho em có cái nhìn sâu sắc hơn về những kiến thức đã được học tập và những kiến thức thực tiễn về kiểm toán tài chính, không dừng lại ở những quy trình chung mà chuyên sâu về quy trình kiểm toán nguồn vốn chủ sở hữu. Trong quá trình thực tập tốt nghiệp tại Công ty AASC đã cho em những bài học thực tiễn từ đó đã có những đóng góp ban đầu để hoàn thiện quy trình. Điều đó có được là do nhận được sự chỉ bảo ân cần của thầy giáo Trần Mạnh Dũng, các thầy cô giáo trong khoa kế toán –kiểm toán, chị Thuý Anh trưởng phòng kiểm toán các nghành sản xuất vật chất, chị Phạm thị Hường phó trưởng phòng kiểm toán vật chất cùng các anh chị kiểm toán trong phòng kiểm toán các nghành sản xuất vật chất công ty kiểm toán AASC. Tuy đã có sự nỗ lực trong việc nghiên cứu song không tránh khỏi những thiếu sót do năng lực và thời gian nghiên cứu, em rất mong nhận được sự chỉ bảo của các thầy cô giáo, các anh chị kiểm toán tại công ty để chuyên đề của em được hoàn thiện hơn. Một lần nữa em xin chân thành cảm ơn ! Hà Nội tháng 5 năm 2003. Sinh viên thực hiện Nguyễn Văn Hải Tài liệu tham khảo Chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam. Chuẩn mực kế toán, kiểm toán quốc tế. Hồ sơ kiểm toán mẫu tại AASC. Kiểm toán tài chính. Gs.Ts Nguyễn Quang Quynh – NXB Tài chính – tháng 7/2001. Lý thuyết kiểm toán. GS. TS Nguyễn Quang Quynh – NXB Giáo dục-Tháng7/1999. Kiểm toán. Vương Đình Huệ – NXB Tài chính – 1996. 7. Kiểm toán. Đại học Quốc gia Thành phố Hồ Chí Minh. 8. Kiểm toán. ALVIN A. ARENS (Tài liệu dịch) 9. Quy chế kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân. Nghị định 07 / CP Ngày 29/11/1994. 10. Sổ tay kiểm toán viên AASC. 11. Thực hành kiểm toán báo cáo tài chính trong các doanh nghiệp. – NXB Tài chính. 12.Tìm hiểu về kiểm toán độc lập ở Việt Nam. Bùi Văn Mai – NXB Tài chính. 13.Tạp chí kiểm toán. Mục lục Các ký hiệu viết tắt KTV: Kiểm toán viên KSNB: Kiểm soát nội bộ XDCB: Xây dựng cơ bản AASC: Công ty Dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán ISA: International standard of auditing (chuẩn mực kiểm toán quốc tế). ._.