Báo cáo Quy trình kiểm toán các khoản nợ, vay trong kiểm toán tài chính do Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC)

cách quá mức nguồn vốn vay tức là đi chiếm dụng vốn quá nhiều thì khả năng hoàn trả sẽ gặp khó khăn. Lúc đó tỷ suất nợ của doanh nghiệp là cao, khả năng hoàn trả tức thời thấp làm cho các nhà đầu tư, các chủ nợ không còn tin tưởng mà tiếp tục cho vay, cho nợ nữa. Khả năng doanh nghiệp sẽ gặp khó khăn trong tương lai là rất cao. Sử dụng một cách hợp lý, hài hoà giữa nguồn vốn tự có và nguồn vốn vay sẽ tạo cho doanh nghiệp một ưu thế khi hoạt động sản xuất kinh doanh. Tuy nhiên, trong nhiều trường hợp đặc biệt doanh nghiệp có thể chiếm dụng vốn nhiều lên để thúc đẩy sự phát triển của doanh nghiệp mình. Nợ, vay là một phần của nguồn vốn tạo nên tài sản của doanh nghiệp. Kiểm toán các khoản nợ, vay là điều tất yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính của các doanh nghiệp. Không những thế kiểm toán nợ, vay còn có ý nghĩa to lớn cho các nhà đầu tư, các ngân hàng, các nhà cho vay tín dụng, các nhà cung cấp vật tư, hàng hoá... Do vai trò của các khoản nợ, vay trong doanh nghiệp là quan trọng đồng thời nó cũng có ý nghĩa to lớn cho các nhà đầu tư, các nhà cung cấp, các ngân hàng, các nhà cho vay tín dụng ... Nên em đã chọn đề tài “Quy trình kiểm toán các khoản nợ, vay trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC) thực hiện”. Ngoài phần mở đầu và kết luận chuyên đề gồm ba phần: Phần I: Cơ sở lý luận kiểm toán các khoản nợ vay trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Phần II: Thực trạng kiểm toán các khoản nợ, vay trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty kiểm toán AASC thực hiện Phần III: Hoàn thiện quy trình kiểm toán các khoản nợ, vay trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty kiểm toán AASC thực hiện. Chuyên đề dùng biện pháp biện chứng duy vật để diễn đạt các vấn đề có liên quan đến các khoản nợ vay và các phương pháp kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán cho các khoản nợ, vay nhằm chỉ ra tính logic của quá trình nhận thức, vạch ra các mối quan hệ và quy luật vận động của sự vật hiện tượng tạo nên các bằng chứng kiểm toán đó. Do hạn chế về thời gian nên chuyên đề không thể trình bày kiểm toán cho tất cả các khoản nợ, vay mà chỉ tập chung cho các khoản mục chính sau: Vay ngắn hạn; vay, nợ dài hạn; phải trả nhà cung cấp. Do hạn chế về trình độ nên bài viết không tránh khỏi những sai sót. Em rất mong nhận được sự đóng góp của các thầy cô giáo cùng các bạn sinh viên đặc biệt là thầy giáo Trần Mạnh Dũng là người trực tiếp hướng dẫn để em có những bước tiến xa trong học tập và nghiên cứu sau này. Nhân dịp này xin chân thành cảm ơn Ban Giám đốc, các Anh, Chị trong phòng kiểm toán ngành sản suất vật chất đã giúp đỡ tạo điều kiện cho em thực tập tốt trong thời gian qua. Em cũng xin chân thành cảm ơn thầy giáo Trần Mạnh Dũng là người trực tiếp hướng dẫn đã tích cực chỉ bảo để em hoàn thành chuyên đề thực tập này. Phần i Cơ sở lý luận kiểm toán các khoản nợ vay trong kiểm toán Báo cáo tài chính i . Đặc điểm các khoản nợ, vay 1. Khái niệm Nguồn vốn là nhân tố cần thiết của sản xuất kinh doanh. Nguồn vốn được chi tiết ở bên phải Bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp. Theo cách phân chia phổ biến nhất nguồn vốn bao gồm vốn chủ sở hữu và nợ phải trả. Tỷ trọng của các nguồn đó trong tổng nguồn vốn chính là cơ cấu vốn. Doanh nghiệp có một cơ cấu vốn hợp lý sẽ tạo điều kiện cho doanh nghiệp tối đa hoá lợi nhuận. Đó cũng là cái đích mà bất kỳ doanh nghiệp nào cũng hướng tới. Bất cứ một sự tăng trong tổng tài sản phải được tài trợ bằng sự tăng một hoặc nhiều yếu tố cấu thành vốn này. Cũng như bất kỳ một nhân tố nào khác, để sử dụng vốn, doanh nghiệp cần bỏ ra một chi phí nhất định. Chi phí của mỗi nhân tố cấu thành gọi là chi phí nhân tố cấu thành của loại vốn cụ thể đó. Nợ, vay là một hình thức huy động vốn và chiếm dụng vốn cho hoạt động sản xuất kinh doanh khi doanh nghiệp thiếu vốn tự có. Các hình thức chiếm dụng vốn của các khoản nợ, vay phát sinh trong những trường hợp khác nhau, trong những mối quan hệ khác nhau. Các khoản nợ có thể phát sinh trong quan hệ với nhà cung cấp, với công nhân viên, với nhà nước... Các khoản vay có thể phát sinh trong quan hệ với ngân hàng, các nhà tín dụng, với nội bộ, với cá thể .... Khoản nợ nhà cung cấp thường xảy ra trong quan hệ mua, bán vật tư, hàng hoá, dịch vụ... giữa doanh nghiệp với các người bán. Khoản nợ nhà cung cấp phát sinh khi doanh nghiệp mua hàng theo phương thức thanh toán trả chậm tiền hàng, hoặc trả trước tiền hàng so với thời điểm thực hiện giao nhận hàng. Trong cả hai tình huóng trên đều dẫn đến quan hệ nợ nần giữa doanh nghiệp với nhà cung cấp. Khi doanh nghiệp ứng trước tiền mua hàng cho người bán sẽ nảy sinh một khoản tiền phải thu ở người bán; khi doanh nghiệp mua chịu vật tư hàng hoá, dịch vụ thì sẽ phát sinh nợ phải trả cho người bán. Hạch toán chi tiết và tổng hợp công nợ phải thu, phải trả với nhà cung cáp đều dựa trên bộ chứng từ mua hàng gồm: “Hợp đồng mua bán”, “Hoá đơn bán hàng” (do nhà cung cấp lập), “Giấy nhận nợ” hoặc “Lệnh phiếu” (do doanh nghiệp lập), chứng từ ứng trước tiền, (“phiếu thu” do người bán lập) ... và các chứng từ thanh toán tiền hàng khi đến hạn trả hoặc trực tiếp thông qua ngân hàng gồm: “phiếu chi”, “Giấy báo Nợ” hoặc “Bảng sao kê báo Nợ” Các khoản vay, nợ tín dụng là quan hệ của doanh nghiệp với ngân hàng, các nhà tín dụng trên thị trường vốn về việc nhận một khoản tiền vốn nhất định từ phía ngân hàng, nhà tín dụng trong đó doanh nghiệp phải chấp nhận chi trả lãi suất trên khoản tiền nhận được của các chủ nợ tín dụng, ngân hàng... Các khoản vay này được bảo đảm thông qua hợp đồng vay, nợ và tài sản thế chấp của doanh nghiệp. Nợ, vay tín dụng thường có: Vay ngắn hạn ngân hàng và các tổ chức tài chính bổ sung vốn lưu động thiếu. Vay dài hạn ngân hàng và các tổ chức tài chính bổ sung vốn cố định, vốn xây dựng cơ bản thiếu. Vay vốn dưới hình thức thuê dài hạn tài sản kinh doanh Vay nợ tín dụng có thể dưới hình thức vay tiền, vay bằng cách phát hành trái phiếu có kỳ hạn, ngắn hạn và dài hạn; hoặc vay tài sản kinh doanh. Lãi suất vay tín dụng sẽ khác nhau theo cơ chế lãi suất do chủ tín dụng quy định. 2. ý nghĩa, phân loại các khoản nợ, vay Chính sách cơ cấu vốn liên quan đến việc trao đổi giữa rủi ro và lãi suất. Việc tăng sử dụng nợ làm tăng rủi ro của luồng tiền thu của công ty. Tuy nhiên tỷ lệ nợ cao hơn thường dẫn đến lãi suất mong đợi cao hơn. Chính vì vậy khi tỷ lệ lợi nhuận thực tế cao hơn mục tiêu lợi nhuận của doanh nghiệp, việc mở rộng vốn có thể thực hiện bằng việc tăng sử dụng nợ, nếu tỷ lệ nợ thực tế lớn hơn mục tiêu, việc tăng vốn chủ sở hữu là cần thiết. Cơ cấu vốn tối ưu là một cơ cấu hướng về sự cân bằng giữa rủi ro và lãi suất. Có bốn nhân tố tác động đến cơ cấu vốn: Trước hết là rủi ro kinh doanh của công ty, đó là rủi ro cố hữu trong tài sản của công ty nếu công ty không sử dụng nợ. Rủi ro kinh doanh càng lớn tỷ lệ nợ tối ưu càng thấp. Yếu tố thứ hai là vấn đề thuế của công ty. Một lý do cơ bản cho việc sử dụng nợ là ở chỗ lãi nợ, vay được tính trong chi phí hợp lệ, hợp lý khi tính thuế thu nhập. Trong trường hợp thuế suất thuế thu nhập cao thì công ty có lợi khi sử dụng nợ. Yếu tố thứ ba là khả năng linh hoạt tài chính hay là khả năng tăng vốn một cách hợp lý trong trường hợp có tác động xấu. Những nhà quản lý tài chính biết rằng sự cung cấp vốn vững chắc là cần thiết cho những hoạt động ổn định và đến lượt nó, đây là sự sống còn cho sự thành công dài hạn. Họ cũng biết rằng khi thực hiện chính sách tiền tệ thắt chặt trong nền kinh tế hoặc khi một công ty đang trải qua những khó khăn trong hoạt động, những nhà cung cấp vốn muốn tăng cường tài trợ cho những công ty có Bảng cân đối tài sản vững chắc. Như vậy nhu cầu vốn tương lai và những hậu quả thiếu vốn có một ảnh hưởng quan trọng đối với mục tiêu cơ cấu vốn của doanh nghiệp. Cuối cùng là sự bảo thủ hay phóng khoáng của nhà quản lý. Có thể có một số Giám đốc công ty sẵn sàng sử dụng nợ lớn hơn để làm tăng lợi nhuận. Nhân tố này không tác động đến cơ cấu vốn tối ưu nhưng nó tác động tới mục tiêu cơ cấu vốn mà mà công ty thực tế thiết lập và nó cũng ảnh hưởng đến khả năng hoàn trả của doanh nghiệp. Các khoản nợ, vay có thể được phân loại như sau: Với các khoản vay: Nếu phân loại theo thời gian các khoản vay được phân ra làm vay ngắn hạn và vay dài hạn. Vay ngắn hạn là những khoản vay có thời hạn dưới một năm. Vay dài hạn là những khoản vay có thời hạn từ một năm trở lên. Nếu phân loại theo các đối tượng vay thì có thể phân ra làm vay ngân hàng, vay cá nhân, vay nội bộ.... Hiện nay ở nước ta các khoản vay chủ đạo của các doanh nghiệp là vay ngân hàng. Để tiến hành vay vốn doanh nghiệp phải thực hiện nghiệp vụ thế chấp, tín chấp. Nghiệp vụ thế chấp thường xảy ra trong quan hệ tín dụng, khi người cho vay không tín nhiệm khả năng thanh toán của người vay, vì vậy họ có quyền yêu cầu bên vay phải thế chấp tài sản để bảo đảm sự an toàn cho khoản tín dụng mà họ cung cấp. Tài sản thế vào để vay gọi là tài sản thế chấp. Về mặt pháp lý, tài sản thế chấp phải thuộc quyền sở hữu của người cho vayt iền, trường hợp người vay không có khả năng thanh toán số tiền vay đúng kỳ hạn thì người cho vay có quyền phát mãi tài sản thế chấp để thu hồi tiền cho vay. Doanh nghiệp có thể thế chấp bằng bất động sản hoặc bằng động sản. Trong trường hợp doanh nghiệp thế chấp bằng động sản kế toán phải ghi giảm giá trị của tài sản của doanh nghiệp khi thực hiện nghiệp vụ thế chấp. Trường hợp doanh nghiệp thế chấp bằng bất động sản thì bên cho vay chỉ giữ các giấy tờ chứng nhận quyền sở hữu hợp pháp của doanh nghiệp với tài sản thế chấp, doanh nghiệp vẫn được quyền sử dụng, vì vậy khi thế chấp bằng bất động sản doanh nghiệp không ghi giảm giá trị tài sản trên các sổ kế toán tổng hợp mà chỉ theo dõi trên sổ kế toán chi tiết. Tín chấp là hình thức vay mà người vay lấy uy tín của mình ra đảm bảo cho việc thanh toán khản vay đó. Hình thức vay này thường được áp dụng trong các doanh nghiệp nhà nước, các khách hàng quen thuộc có uy tín đối với ngân hàng. Tuy nhiên hình thức này ít được sử dụng. Với phải trả nhà cung cấp: Người ta thường phân loại chi tiết cho từng đối tượng cho vay, nợ. Nghĩa là phân chia ra làm nợ nhà cung cấp thường xuyên và những nhà cung cấp không thường xuyên. Phải trả nhà cung cấp cũng được chia ra làm nợ dài hạn và nợ ngắn hạn (được gọi là nợ nhà cung cấp). Nợ dài hạn phát sinh trong trường hợp nợ nhà cung cấp đặc biệt như nợ các nhà cho thuê tài chính, nợ nhà cung cấp là bên giao đại lý, nợ nhà cung cấp theo phương thức trả góp qua nhiều năm, nợ nhà cung cấp là các công ty nhận thầu công trình ...Trong những trường hợp này doanh nghiệp cần phải thực hiện nghiệp vụ ký cược, ký quỹ. Nghiệp vụ ký cược xảy ra trong quan hệ thuê, mượn tài sản, bên cho thuê có quyền yêu cầu bên thuê phải đặt cược một khoản tiền nhất định để đảm bảo sự an toàn cho tài sản thuê. Nghiệp vụ ký quỹ thường xảy ra trong quan hệ thực hiện các hợp đồng kinh tế, giao nhận đại lý, đấu thầu. Thông thường trong quan hệ kinh tế, khi cam kết giữa các bên trong hợp đồng không được thực hiện sẽ gây ra thiệt hại lớn cho bên đối tác. Bên sẽ bị thiệt hại lớn nếu hợp đồng không được thực hiện, có quyền yêu cầu đối tác có liên quan phải ký một khoản tiền nhất định để ràng buộc đối tác phải thực hiện nghiêm chỉnh cam kết ghi trong hợp đồng. 3. Nguyên tắc quản lý và hạch toán các khoản nợ, vay Hạch toán các khoản nợ, vay cần tôn trọng các nguyên tắc sau: Doanh nghiệp phải phản ảnh chi tiết từng khoản, lần vay với từng đối tượng chủ nợ. Phải thường xuyên đối chiếu các khoản nợ, vay nhất là những khoản nợ lớn và phải chú trọng đến đối tượng có vấn đề từ đó có kế hoạch đôn đốc việc thanh toán kịp thời. Phân loại các khoản nợ, vay theo thời hạn thanh toán để từ đó có kế hoạch thanh toán kịp thời tránh tình trạng dây dưa kéo dài. Trường hợp doanh nghiệp vay, nợ bằng ngoại tệ và thanh toán lãi vay bằng ngoại tệ thì phải song song chi tiết ghi với từng loaị ngoại tệ gốc và giá trị đồng Việt Nam quy đổi theo tỷ giá phát sinh ở thời điểm vay, trả. Không được bù trừ số dư giữa bên nợ và bên có với nhau khoản phải trả nhà cung cấp mà phải căn cứ vào số dư chi tiết của từng đối tượng của từng bên để lấy số liệu ghi vào các Báo cáo tài chính có liên quan. Các nguyên tắc kế toán này là thước đo đúng sai cho các chỉ tiêu, số dư phản ánh trên Báo cáo tài chính, là cơ sở cho kiểm toán viên khi tiến hành kiểm toán. Để hạch toán các khoản nợ, vay kế toán sử dụng tài khoản loại 3, cụ thể : 311: Vay ngắn hạn 315: Nợ dài hạn đến hạn trả 331: Nợ nhà cung cấp 341: Vay dài hạn 342: Nợ dài hạn...... Trình tự hạch toán các khoản nợ vay được thể hiện qua các sơ đồ 1 và sơ đồ 2, và sơ đồ 3. Sơ đồ 1: Sơ đồ hạch toán các khoản vay TK 111,112 TK 311, 341 TK 111,112 TK 315 TK315,331,311 TK128,131, 144,331 TK152,153,221,213 TK 413 TK 221,222,228,241 Trả nợ vay ngắn hạn, dài hạn Vay ngắn hạn, dài hạn Bảng 2: Sơ đồ hạch toán nợ dài hạn TK 342 TK111, 112,331 TK 315 TK 212 Tk 142 TK 635 Tính vào chi phí hàng kỳ TK 413 Nợ dài hạn đến hạn trả Nợ dài hạn đã trả Nợ dài hạn phải trả Sơ đồ 3: Hạch toán nợ phải trả nhà cung cấp Tk111, 112 Tk 331 Tk 151, 152 153… Các khoản đã trả cho khách hàng Tk151, 152… Tổng giá thanh toán Tk1331, 1332 với người mua Giá không VAT VAT Tk133 Tk 111, 112 VAT Thu hồi tiền ứng thừa Tk 131 Tk 413 Thanh toán bù trừ Chênh lệch tỷ giá khoản phải trả bằng ngoại tệ II. Kiểm toán các khoản nợ, vay 1. Mục tiêu kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 mục tiêu kiểm toán được định nghĩa như sau: “Mục tiêu của kiểm toán Báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng Báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên các khía canh trọng yếu hay không?”. ở đây khái niệm trung thực, hợp lý, hợp pháp được hiểu như sau: Trung thực: là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng sự thật nội dung, bản chất và giá trị của nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Hợp lý: là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh trung thực, cần thiết và phù hợp về không gian, thời gian và sự kiện được nhiều người thừa nhận. Hợp pháp: là thông tin tài chính và tài liệu kế toán phản ánh đúng pháp luật, đúng chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành. Mục tiêu kiểm toán bao gồm mục tiêu kiểm toán chung và mục tiêu kiểm toán đặc thù. Mục tiêu kiểm toán chung của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính là nhận xét về mức trung thực của các Báo cáo tài chính được kiểm toán. Các mục tiêu kiểm toán chung được chia ra làm hai loại: mục tiêu về tính hợp lý chung và các mục tiêu khác. Mục tiêu về tính hợp lý chung giúp kiểm toán viên đánh giá các số dư tài khoản có hợp lý hay không xét theo tất cả các thông tin mà kiểm toán viên có về công việc kinh doanh của khách hàng. Nếu kiểm toán viên thấy rằng mục tiêu về tính hợp lý chung chưa được thoả mãn thì có khả năng một hoặc nhiều mục tiêu chung khác sẽ được chú trọng nhiều hơn. Các mục tiêu kiểm toán đặc thù đối với nợ và vay bao gồm: Mục tiêu Các khoản nợ, vay Tính có thật Các khoản nợ, vay được ghi trên sổ sách kế toán là thực sự xảy ra. Tính trọn vẹn Các khoản nợ, vay phản ánh trên Báo cáo tài chính của đơn vị đã đầy đủ. Không có một khoản vay, nợ nào đã xảy ra mà không được ghi vào các Báo cáo tài chính. Tính giá Các khoản vay nợ bằng ngoại tệ được chuyển đổi thành VNĐ theo đúng giá trị quy đổi là giá hạch toán hay gía thực tế tại ngày phát sinh nghiệp vụ vay nợ và theo đúng giá trị ngoại tệ vay, nợ. Tính chính xác cơ học Các khoản nợ vay được cộng dồn cũng như chuyển sổ, sang trang trong việc tính toán là chính xác. Phân loại và trình bày Các khoản nợ, vay có được phân loại cho từng đối tượng cho vay hay không? Việc ghi chép sổ sách kế toán đối với các khoản nợ, vay và lãi vay có đúng với các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành không? Quyền và nghĩa vụ Đơn vị có quyền sở hữu với tài sản và có nghĩa vụ phải thanh toán với các khoản công nợ được trình bày trên Báo cáo tài chính. Mục tiêu này nhằm xác định xem những khoản nợ, vay này có thực sự là nghĩa vụ của doanh nghiệp hay không, đồng thời xem xét các khoản nợ, vay đó là quyền của ai. 2. Quy trình kiểm toán Kiểm toán các khoản nợ, vay nằm trong kiểm toán Báo cáo tài chính, và cũng giống như các chu trình khác, quy trình kiểm toán gồm ba giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. 2.1. Lập kế hoạch kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các kiểm toán viên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như các điều kiện cần thiết khác cho kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán đã được quy định rõ trong các chuẩn mực hiện hành. Chuẩn mực kiểm toán thứ tư trong 10 chuẩn mực kiểm toán được thừa nhận rộng rãi (GAAS) đòi hỏi “Công tác kiểm toán phải được lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý (nếu có) phải được giám sát đúng đắn. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 cũng nêu rõ “ Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo cuộc kiểm toán được tiến hành một cách hiệu quả. Lập kế hoạch kiểm toán có vai trò quan trọng, chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 lập kế hoạch kiểm toán bao gồm ba bộ phận là: Lập kế hoach chiến lược, lập kế hoạch tổng thể và chương trình kiểm toán (lập kế hoach chi tiết). Lập kế hoạch chiến lược là định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm và phương pháp tiếp cận trung của cuộc kiểm toán do cấp chỉ đạo vạch ra dựa trên hiểu biết về tình hình hoạt động và môi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. Kế hoạch chiến lược chỉ cần lập đối với các cuộc kiểm toán lớn về qui mô, tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm toán Báo cáo tài chính nhiều năm. Do đó nó sẽ không được trình bày chi tiết trong các phần tiếp theo. Một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính, thông thường việc lập kế hoạch kiểm toán bao gồm hai bước là lập kế hoạch kiểm toán tổng quát và lập kế hoạch kiểm toán chi tiết. Trong hai bước công việc này có sáu việc phải thực hiện. Bảng 4: Các bước công việc trong lập kế hoạch kiểm toán Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ Thiết kế chương trình kiểm toán Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở 2.1.1 Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 quy định “Kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán, đảm bảo phát hiện những vấn đề tiềm ẩn và cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng hạn.” Đối với kiểm toán các khoản nợ, vay cũng vậy lập kế hoạch kiểm toán là để tìm ra những sai sót trọng yếu của khách hàng trong lĩnh vực này. Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm các công việc sau: Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở Thu thập nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Quy trình phân tích Đánh giá trọng yếu và rủi ro Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát. Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán Quy trình kiểm toán được bắt đầu khi kiểm toán viên và công ty kiểm toán thu nhận một khách hàng. Thu nhận một khách hàng là một quá trình gồm hai bước. Thứ nhất, phải có sự liên lạc giữa kiểm toán viên với khách hàng tiềm năng mà khách hàng này yêu cầu được kiểm toán và khi có yêu cầu kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá liệu có chấp nhận yêu cầu đó hay không. Còn với khách hàng hiện tại, kiểm toán viên phải quyết định liệu có tiếp tục kiểm toán hay không? Trên cơ sở đã xác định được đối tượng khách hàng có thể phục vụ trong tương lai , công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết để lập kế hoạch kiểm toán bao gồm: đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý do kiểm toán, lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán và ký hợp đồng kiểm toán. Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán: Kiểm toán viên phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm toán viên hay làm hại đến uy tín của công ty kiểm toán hay không? Để làm được điều đó kiểm toán viên phải: Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng Tính liêm chính của ban Giám đốc. Liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm Thu thập thông tin qua việc nghiên cứu sách báo tạp chí chuyên ngành, thẩm tra các bên có liên quan như ngân hàng, cố vấn pháp lý, các bên có quan hệ tài chính buôn bán với khách hàng. Với khách hàng cũ hàng năm kiểm toán viên phải cập nhật các thông tin về khách hàng và đánh giá xem liệu có rủi ro nào khiến kiểm toán viên phải ngừng cung cấp các dịch vụ kiểm toán cho họ hay không? Kiểm toán viên có thể ngừng cung cấp dịch vụ cho khách hàng trong trường hợp hai bên có những mâu thuẫn về các vấn đề như: phạm vi thích hợp của cuộc kiểm toán, loại báo cáo kiểm toán phải công bố, tiền thù lao hoặc giữa hai bên có những vụ kện tụng hoặc trong trường hợp kiểm toán viên cho rằng Ban giám đốc khách hàng thiếu liêm chính. Nhận diện lý do kiểm toán: Thực chất việc nhận diện lý do kiểm toán của công ty khách hàng là việc xác định người sử dụng các thông tin được kiểm toán và mục đích sử dụng của họ: hai yếu tố này quy định số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập và mức độ chính xác của các ý kiến mà kiểm toán viên đưa ra trong Báo cáo kiểm toán cụ thể nếu các thông tin kiểm toán được sử dụng rộng rãi thì mức độ, trung thực, hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính được đòi hỏi cao và do đó số lượng bằng chứng cần thu thập cũng như quy mô mà mức độ phức tạp của cuộc kiểm toán tăng lên và ngược lại. Lựa chọn đội ngũ nhân viên: Lựa chọn đội ngũ nhân viên thích hợp cho cuộc kiểm toán không chỉ hướng tới kết quả của cuộc kiểm toán mà còn tuân thủ chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận (GAAS). Chuẩn mực kiểm toán chung đầu tiên nêu rõ “Quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi một hoặc nhiều người đã được đào tạo và đầy đủ thành thạo như một kiểm toán viên việc lựa chọn này được tiến hành trên yêu cầu về số người, trình độ, khả năng yêu cầu chuyên môn kỹ thuật và thường do Ban Giám đốc công ty kiểm toán trực tiếp chỉ đạo”. Hợp đồng kiểm toán: Khi đã chấp nhận kiểm toán cho khách hàng và xem xét các vấn đề nêu trên, bước cuối cùng cho giai đoạn chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán mà Công ty kiểm toán phải thực hiện là ký kết hợp đồng kiểm toán. Đây là sự thoả thuận chính thức giữa Công ty kiểm toán và khách hàng về việc kiểm toán và các dịch vụ liên quan khác. Thu thập thông tin cơ sở Đây thực chất là quá trình tìm hiểu về hoạt động của đơn vị được kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán số 300 đoạn 10 viết “Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải hiểu biết về hoạt động của đơn vị được kiểm toán để nhận biết các sự kiện, nghiệp vụ có thể ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính”. Và đoạn 22 có nêu “Hiểu biết về hoạt động kinh doanh của đơn vị được kiểm toán gồm: Hiểu biết chung về kinh tế và đặc điểm của lĩnh vực kinh doanh có tác động đến đơn vị được kiểm toán; Các đặc điểm cơ bản của khách hàng, như: lĩnh vực hoạt động, kết quả tài chính và nghĩa vụ cung cấp thông tin kể cả những thay đổi từ lần kiểm toán trước; Năng lực quản lý của Ban Giám đốc”. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 310 – hiểu biết về hoạt động kinh doanh quy định “Để thực hiện được kiểm toán Báo cáo tài chính kiểm toán viên phải có những hiểu biết về tình hình kinh doanh đủ để nhận thức và xác định các dữ liệu, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được kiểm toán mà theo đánh giá của kiểm toán viên chúng có thể ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán”. Những hiểu biết về tình hình kinh doanh của đơn vị được kiểm toán bao gồm: Hiểu biết chung về nền kinh tế như thực trạng nền kinh tế, các tỷ lệ lãi suất và khả năng tài chính của nền kinh tế, mức độ lạm phát và giá trị đơn vị tiền tệ, các chính sách của chính phủ ... Môi trường và lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm toán như: Đặc điểm hoạt động kinh doanh, các đối thủ cạnh tranh ... Các nhân tố nội tại của đơn vị được kiểm toán. + Các đặc điểm quan trọng về sở hữu và quản lý: Trong vấn đề này kiểm toán viên phải thu thập những hiểu biết của mình về hội đồng quản trị, về Ban Giám đốc Công ty, về loại hình doanh nghiệp ... của Công ty. + Tình hình kinh doanh của đơn vị: Kiểm toán viên cần có những hiểu biết về quy mô hoạt động sản suất kinh doanh, các điều kiện sản suất, kho bãi, các vấn đề nhân lực, các nhà cung cấp quan trọng, cơ cấu mợ, vay ... Khả năng tài chính Môi trường lập báo cáo Yếu tố luật pháp. Kiểm toán viên thu thập thông tin về tình hình kinh doanh của đơn vị được kiểm toán từ các nguồn như: Kinh nghiệm thực tiễn về đơn vị và ngành nghề kinh doanh của đơn vị được kiểm toán trên Báo cáo tổng kết, Biên bản làm việc, báo trí ... Hồ sơ kiểm toán năm trước. Trao đổi với Ban giám đốc, kế toán trưởng, nhân viên của đơn vị được kiểm toán. Trao đổi với kiểm toán viên nội bộ và xem xét Báo cáo kiểm toán nội bộ của đơn vị được kiểm toán. Trao đổi với kiểm toán viên khác và các nhà tư vấn. Trao đổi với chuyên gia, đối tượng bên ngoài có hiểu biết về đơn vị được kiểm toán. Khảo sát thực tế văn phòng, nhà xưởng của đơn vị được kiểm toán. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Hoạt động sản xuất kinh doanh của mỗi doanh nghiệp diễn ra trong một khuôn khổ pháp lý nhất định, việc tuân thủ luật pháp luôn là điều kiện hàng đầu đặt ra cho mỗi doanh nghiệp. Do đó trong giai đoạn lập kế hoạch, các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng là không thể thiếu. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam só 250 quy định “Khi lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải chú ý đến hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan dẫn đến sai sót ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính.” Trong đó: Pháp luật và các quy định: là những văn bản quy phạm pháp luật do các cơ quan có thẩm quyền ban hành, các văn bản do cấp trên, hội nghề nghiệp, Hội đồng quản trị và Giám đốc quy định không trái với pháp luật, liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh và quản lý kinh tế, tài chính, kế toán thuộc lĩnh vực của đơn vị. Không tuân thủ : là những hành vi thực hiện sai, bỏ sót, thực hiện không đầy đủ,không kịp thời hoặc hoặc không thực hiện pháp luật và các quy định dù là vô tâm hay cố ý của đơn vị. Những hành vi này bao gồm hành vi của tập thể, cá nhân dưới danh nghĩa đơn vị hoặc những người đại diện cho đơn vị gây ra. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 250 còn quy định “Để lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải có sự hiểu biết tổng thể về pháp luật và các quy định liên quan đến hoạt động và ngành nghề kinh doanh của đơn vị được kiểm toán; phải nắm được cách thức, biện pháp thực hiện pháp luật và các quy định của đơn vị. Kiểm toán viên phải chú ý đến các quy định mà nếu vi phạm những quy định này sẽ gây ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, hoặc ảnh hưởng đến khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán.” Để hiểu biết tổng thể về pháp luật và các quy định liên quan đến đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên áp dụng những biện pháp sau: Sử dụng các kiến thức hiện có liên quan đến hoạt động và ngành nghề kinh doanh của đơn vị. Yêu cầu đơn vị cung cấp và giải trình về những quy định và thủ tục nội bộ của đơn vị liên quan đến việc tuân thủ pháp luật và các quy định. Trao đổi với lãnh đạo đơn vị về pháp luật và các quy định có ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính của đơn vị. Xem xét các quy định và thủ tục giải quyết cụ thể của đơn vị khi xảy ra tranh chấp hoặc sử phạt. Thoả luận với những cơ quan chức năng liên quan, chuyên gia tư vấn pháp luật và cá nhân khác để hiểu biết thêm về pháp luật và các quy định liên quan đến hoạt động của đơn vị. Nhưng thông thường để hiểu biết về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng kiểm toán viên thường tiếp xúc với Ban Giám đốc công ty khách hàng. Trong quá trình tiếp xúc với Ban Giám đốc công ty khách hàng kiểm toán viên cần thu thập những tài liệu sau: Giấy phép thành lập và điều lệ công ty Các Báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay của vài năm trước. Biên bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc Các hợp đồng và cam kết quan trọng như: Hợp đồng mua bán hàng, hợp đồng vay nợ ... Thực hiện các thủ tục phân tích Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 “ Kiểm toán viên phải thực hiện quy trình phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và giai đoạn soát xét tổng thể về cuộc kiểm toán.” ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thực hiện thủ tục phân tích nhằm hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán. Các thủ tục phân tích sử dụng cho việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm vào các mục tiêu sau: Thu thập hiểu biết về nội dung các Báo cáo tài chính và những biến đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của khách hàng vừa mới diễn ra kể từ lần kiểm toán trước. Tăng cường sự hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanh của khách hàng và giúp kiểm toán viên xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của công ty khách hàng. Đánh giá sự hiện diện các sai số có thể có trên Báo cáo tài chính của doanh nghiệp Các thủ tục phân tích được kiểm toán viên sử dụng gồm hai loại cơ bản: Phân tích ngang (phân tích xu hướng) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính. Thực hiện thủ tục phân tích ngang cho các khoản nợ, vay thường sử dụng các chỉ tiêu sau: So sánh tổng số tiền vay, lãi vay của kỳ này so với kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau và qua đó kiểm toán viên thấy được những biến động bất thường và xác định các vấn đề cần quan tâm. So sánh tổng số tiền nợ, vay của kỳ này so với dự toán về các khoản nợ, vay trong kỳ của ban lãnh đạo công ty. So._. sánh giữa tỷ lệ tiền nợ, vay trên tổng nguồn vốn của đơn vị thực tế với các đơn vị trong cùng ngành để từ đó đánh giá khái quát về tình hình tài chính của doanh nghiệp. Tính toán lại chi phí lãi vay trên cơ sở lãi suất trung bình và các khoản phải trả hàng tháng. Phân tích dọc (phân tích tỷ suất) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên Báo cáo tài chính. Các tỷ suất tài chính thường dùng trong phân tích dọc là các tỷ suất về khả năng thanh toán, các tỷ suất về khả năng sinh lời. Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán các khoản nợ, vay. Trong chuẩn mực chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 tính trọng yếu được định nghĩa như sau: "Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hay thiếu chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng Báo cáo tài chính. Mức độ trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Tính trọng yếu của thông tin phải xem xét cả trên tiêu chuẩn định lượng và định tính". Khái niệm tính trọng yếu có liên quan đến kế hoạch kiểm toán, bằng chứng kiểm toán, Báo cáo kiểm toán, gian lận và sai sót... khi lập kế hoạch kiểm toán, chuyên gia kiểm toán cần lập ra một mức trọng yếu có thể chấp nhận được để phát hiện ra những sai sót trọng yếu về mặt định lượng. Tuy nhiên cần phải xem xét cả về trị số và tính chất của sai sót đó. Quá trình vận dụng tính trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính được thực hiện qua hai bước. Bước 1: Ước lượng sơ bộ về tính trọng yếu Bước 2: Phân bổ tính trọng yếu ban đầu cho các bộ phận. * Ước lượng sơ bộ ban đầu về tính trọng yếu: Sự ước tính ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà kiểm toán viên tin rằng ở mức độ đó, các báo cáo kiểm toán có thể bị sai sót nhưng vẫn không ảnh hưởng đến các quyết định của những người sử dụng chúng. Sự ước lượng này là một trong những quyết định quan trọng nhất mà kiểm toán viên trưởng phải làm dựa trên sự đóng góp ý kiến của các kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán viên khác trong đó bao gồm kiểm toán viên thực hiện kiểm toán nguồn vốn vay, nợ. *Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận: Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận là cần thiết vì bằng chứng thường được thu thập theo các bộ phận hơn là theo toàn bộ Báo cáo tài chính. Nếu kiểm toán viên có ước lượng ban đầu về tính trọng yếu của các bộ phận thì điều này sẽ giúp họ trong việc xác định bằng chứng thích hợp để thu thập. Mục tiêu của quá tình phân bổ là nhằm tối thiểu hoá chi phí kiểm toán. Trách nhiệm chính và đầu tiên trong việc phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là của kiểm toán viên trưởng, trong đó kiểm toán viên thực hiện kiểm toán nợ, vay phải có trách nhiệm thực hiện quá trình tìm hiểu về khách hàng, các thông tin liên quan đến các khoản nợ, vay để đưa ra những thông tin có liên quan đến nghiệp vụ nợ, vay để đưa ra ý kiến chính xác về khả năng sai số của các số dư tài khoản trong kiểm toán các khoản, nợ, vay. Trong khi xét đoán tính trọng yếu, kiểm toán viên đồng thời xác định rủi ro kiểm toán và mối quan hệ giữa tính trọng yếu với rủi ro kiểm toán. Theo ISA 400 "Rủi ro kiểm toán là rủi ro mà chuyên gia kiểm toán đưa ra một ý kiến không đúng với hiện thực do có những sai sót trọng yếu trong Báo cáo tài chính. Rủi ro này được chia làm ba mức: Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện" Để có được một kế hoạch kiểm toán hiệu quả, kiểm toán viên thường sử dụng mô hình rủi ro sau: AR = IR* CR * AR (1) hay IR * CR DR = (2) AR Trong đó : AR: Rủi ro kiểm toán DR: Rủi ro phát hiện IR: Rủi ro cố hữu CR: Rủi ro kiểm soát. Mô hình (2) là mô hình được sử dụng rộng rãi hiện nay. Sử dụng mô hình này, yếu tố chính là rủi ro phát hiện vì nó xác định số lượng bằng chứng kiểm toán cần thiết. Rủi ro phát hiện được tính qua các bước: Kiểm toán viên sẽ xác định rủi ro kiểm toán AR một cách chủ quan, đó còn được gọi là rủi ro kiểm toán cho phép mà kiểm toán viên sẵn sàng cho rằng các Báo cáo tài chính không được trình bày trung thực sau khi cuộc kiểm toán hoàn thành và một báo cáo chấp nhận hoàn toàn được phát hành. Mức độ rủi ro kiểm toán cho phép phụ thuộc vào: + Mức độ mà theo đó những người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào Báo cáo tài chính. + Khả năng khách hàng sẽ có những khó khăn tài chính sau khi báo cáo kiểm toán được công bố. Một cách phổ biến, rủi ro kiểm toán được thành lập bởi kiểm toán viên cho toàn bộ cuộc kiểm toán và được giữ nguyên không đổi đối với từng bộ phận chính. Do đó khi kiểm toán viên đánh giá mức rủi ro kiểm toán ở mức cao, trung bình hoặc thấp cho toàn bộ cuộc kiểm toán thì đối với từng bộ phận, từng tài khoản trong kiểm toán các khoản nợ, vay thì một mức rủi ro kiểm toán tương tự cũng được áp dụng. Tuy vậy trong một số trường hợp đặc biệt, một mức rủi ro kiểm toán cho phép thấp hơn sẽ có thể thích hợp với các tài khoản thuộc kiểm toán các khoản nợ, vay. Chẳng hạn các khoản vay dài hạn của các ngân hàng có tiếng tăm và uy tín, luôn đảm bảo cho các khoản vay này có một chất lượng tốt nhất. - Tiếp đó, kiểm toán viên xác định mức độ rủi ro tiềm tàng IR: Việc đưa IR vào mô hình rủi ro kiểm soát là một trong những khái niệm quan trọng nhất của kiểm toán. Nó ngụ ý là kiểm toán viên phải cố gắng dự đoán nơi nào trên Báo cáo tài chính có nhiều khả năng sai sót nhất. Thông tin này có ảnh hưởng đến tổng số bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên phải thu thập hay không và có tác động đến nỗ lực thu thập bằng chứng kiểm toán của kiểm toán viên được phân bổ như thế nào giữa các bộ phận của cuộc kiểm toán. Rủi ro tiềm tàng được xây dựng cho từng bộ phận, do vậy kiểm toán viên thực hiện kiểm toán các khoản nợ, vay sẽ đánh giá mức rủi ro cố hữu thay đổi từ tài khoản này sang tài khoản khác trong kiểm toán các khoản nợ, vay. Việc đánh giá này được thực hiện khi kiểm toán viên xem xét một số yếu tố quan trọng trong kiểm toán các khoản nợ, vay như: + Động cơ của khách hàng + Kết quả những lần kiểm toán trước + Các bên đối tác có liên quan + Các nghĩa vụ không thường xuyên + Tính nhạy cảm với sự tham ô + Số tiền của số dư tài khoản - Để tính được mức rủi ro phát hiện, kiểm toán viên cần phải đánh giá được mức rủi ro kiểm soát thông qua việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Bước này có ý nghĩa quan trọng đối với toàn bộ cuộc kiểm toán, do vậy nó được tính như một bước riêng biệt trong toàn bộ quá trình lập kế hoạch. Sau khi tính toán, đánh giá được rủi ro kiểm soát, rủi ro kiểm toán, rủi ro cố hữu, kiểm toán viên tính rủi ro phát hiện để từ đó lập kế hoạch thu thập bằng chứng thích hợp cho các mục tiêu kiểm toán theo bảng sau: Bảng số 5: Các mối quan hệ của rủi ro với bằng chứngphải thu thập Trường hợp Rủi ro kiểm toán Rủi ro cố hữu Rủi ro kiểm soát Rủi ro phát hiện Số lượng báo cáo cần thu thập 1 Cao Thấp Thấp Cao Thấp 2 Thấp Thấp Thấp Trung bình Trung bình 3 Thấp Cao Cao Thấp Cao 4 Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình 5 Cao Thấp Trung bình Trung bình Trung bình Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát là một phần việc hết sức quan trọng mà kiểm toán viên phải thực hiện trong một cuộc kiểm toán, vấn đề này được quy định trong nhóm Chuẩn mực đối với công việc tại chỗ ở điều thứ hai trong 10 chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi (GAAS): “Kiểm toán viên phải có một sự hiểu biết đầy đủ về hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán và để xác định bản chất, thời gian và phạm vi của các cuộc khảo sát phải thực hiện”. Và điều này cũng được quy định trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán và xây dựng cách tiếp cận kiểm toán có hiệu quả”. Hệ thống kiểm soát nội bộ là các quy định và các thủ tục kiểm soát do đơn vị được kiểm toán xây dựng và áp dụng nhằm bảo đảm cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các quy định, để kiểm tra, kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện gian lận, sai sót; Để lập Báo cáo tài chính trung thực và hợp lý nhằm bảo vệ, quản lý và sử dụng có hiệu quả tài sản của đơn vị. Hệ thống kiểm soát nội bộ bao gồm môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát. Tác động của hệ thống kiểm soát nội bộ đến từng khoản mục, từng bộ phận trong kiểm toán các khoản nợ, vay có sự khác nhau với những mục tiêu cụ thể khác nhau, các quá trình kiểm soát chủ yếu khác nhau. Do vậy ở đây việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ được chia ra cho từng khoản mục: Vay ngắn hạn, vay nợ dài hạn, nợ nhà cung cấp. Nhưng đánh giá chung về hệ thống KSNB của các khoản nợ, vay được trình bày như sau: Các thể thức đạt được sự hiểu biết: chủ yếu dựa vào 3 phương pháp chứng minh bằng tài liệu là bản tường thuật, sơ đồ và bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ. Bảng số 6: Bảng câu hỏi Kiểm soát nội bộ phiếu nợ phải trả STT Vấn đề cần tìm hiểu Nội dung câu hỏi 1 Môi trường kiểm soát Việc ghi chép các phiếu nợ phải trả có được thực hiện bởi một người mà không tham gia ký hoặc kiểm tra chúng hay không? 2 Mục tiêu căn cứ hợp lý Các phiếu nợ đã được trả có được xoá sổ, đóng dấu, trả nợ và ghi vào sổ không, 3 Mục tiêu về tính đầy đủ Tất cả các khoản vay mượn đã phê chuẩn đều được kiểm tra, theo dõi? 4 Mục tiêu phê chuẩn Các khoản vay mượn đều được phê chuẩn bởi Giám đốc, trưởng phòng tài chính hay không? Có bao nhiêu chữ ký được đòi hỏi trên phiếu nợ phải trả? 5 Mục tiêu đánh giá chính xác. Các khoản nợ định kỳ có được đối chiếu với các xác nhận của ngân hàng, chủ nợ hay không? 6 Mục tiêu phân loại. Các thông tin đã có trong các tài khoản để lập Báo cáo tài chính có được phân loại thành nợ ngắn, dài hạn hay nợ dài hạn đến hạn trả một cách hợp lý và chính xác hay không? 7 Mục tiêu chuyển sổ chính xác. Những khoản nợ phải trả trên sổ phụ định kỳ được đối chiếu với sổ cái? 8 Mục tiêu thời hạn Lãi của các khoản vay và lãi cộng dồn được tính đúng ngày đáo hạn và ngày trên Báo cáo tài chính? Sau khi kiểm toán viên có được thông tin mô tả và bằng chứng về cách thiết kế cùng quá trình hoạt động của cơ cấu kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên thực hiện đánh giá rủi ro kiểm soát theo mục tiêu chi tiết: Bảng số 7: Nhận diện các mục tiêu kiểm soát STT Các mục tiêu kiểm soát nội bộ nợ phải trả Nhận xét 1 Các khoản nợ ghi sổ là có thật (căn cứ hợp lý), Mục tiêu này rất ít khi được xét đến 2 Các nghiệp vụ nợ phải có sự phê chuẩn đúng đắn (sự phê chuẩn) Đặc biệt quan trọng 3 Các nghiệp vụ nợ hiện có phải được ghi sổ đầy đủ (tính đầy đủ) Quan trọng 4 Các khoản nợ, lãi được tính toán chính xác (sự đánh giá) Quan trọng 5 Các khoản nợ, vay được phân loại chính xác,(sự phân loại ) Quan trọng 6 Các nghiệp vụ vay, nợ được ghi sổ đúng theo thời điểm phát sinh (thời gian) Quan trọng 7 Các nghiệp vụ vay, nợ được ghi đầy đủ trên các sổ chi tiết và được chuyển đúng đắn sang sổ tổng hợp (sự chuyển sổ và tổng hợp) Quan trọng Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù: Các quá trình kiểm soát quan trọng đối với nợ vay: + Sự phê chuẩn đúng đắn đối với các khoản tiền vay mới. Trách nhiệm đối với việc vay mới phải được trao cho Hội đồng quản trị, Giám đốc hoặc ban quản lý cấp cao. Nói chung, phải có hai chữ ký của hai viên chức có quyền hạn đúng đắn trên tất cả các hợp đồng, khế ước vay tiền. Số tiền của khoản vay, lãi suất, phương thức hoàn trả và các tài sản cá biệt cầm cố là tất cả các phần của hợp đồng được phê chuẩn. Bất cứ khi nào các khoản vay được gia hạn thì điều quan trọng là chúng cũng phải chịu các thủ tục phê chuẩn tương tự như các thủ tục của việc vay mới. + Các quá trình kiểm soát đầy đủ đối với việc hoàn trả vốn gốc và tiền lãi. Các khoản thanh toán định kỳ tiền lãi và vốn gốc phải được kiểm toán như một phần của chu kỳ mua vào và thanh toán, vào lúc phát hành chứng từ vay, bộ phận kế toán phải được một bản sao theo như cách bộ phận kế toán nhận hoá đơn của người bán và báo cáo nhận hàng. Bộ phận các khoản phải trả sẽ tự động phát hành phiếu chi cho các chứng từ vay nợ khi chúng đến hạn một lần nữa, cũng như theo cách mà bộ phận này chuẩn bị các phiếu chi cho việc mua vào hàng hoá và dịch vụ. Bản sao của chứng từ nợ là minh chứng cho khoản thanh toán. + Chứng từ và sổ sách đúng đắn. Chúng bao gồm việc theo dõi các sổ phụ và quá trình kiểm soát các chứng từ đã thanh toán do một người có trách nhiệm thực hiện. Các chứng từ nợ đã thanh toán phải được huỷ bỏ hoặc giữ lại dưới sự quản lý của một viên chức có thẩm quyền. Quá trình kiểm tra độc lập định kỳ: Định kỳ, sổ sách chi tiết về phiếu nợ phải được so sánh với sổ cái tổng hợp và so sánh với sổ sách về người giữ các chứng từ nợ, việc này do một nhân viên không có trách nhiệm theo dõi sổ chi tiết thực hiện. Cùng lúc đó, một người độc lập phải tính lại phí tổn tiền lãi trên các chứng từ nợ để khảo sát tính chính xác và tính đúng đắn của quá trình ghi sổ. Nhận diện và đánh giá các nhược điểm: + Nhận diện các quá trình kiểm soát hiện có + Nhận diện sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát chủ yếu + Xác định khả năng các sai phạm có thể xảy ra + Nghiên cứu khả năng của các quá trình kiểm soát bù trừ Đánh giá rủi ro kiểm soát : Rủi ro kiểm soát được đánh giá theo từng mục tiêu kiểm soát chi tiết. 2.1.2 Thiết kế chương trình kiểm toán Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành, và sự phân công lao động giữa các kiểm toán viên cũng như dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập. Trọng tâm của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thiết thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm toán. Chương trình kiểm toán được thiết kế phù hợp sẽ đem lại rất nhiều lợi ích: Sắp xếp một cách có kế hoạch các công việc, và nhân lực, đảm bảo sự phối hợp giữa các kiểm toán viên cũng như hướng dẫn chi tiết cho các kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán. Đây là phương tiện để chủ nhiệm kiểm toán (người phụ trách kiểm toán) quản lý, giám sát cuộc kiểm toán thông qua việc xác định các bước công việc được thực hiện. Bằng chứng kiểm toán để chứng minh các thủ tục kiểm toán đã thực hiện. Thông thường sau khi hoàn thành một cuộc kiểm toán, kiểm toán viên ký tên hoặc ký tắt lên chương trình kiểm toán liền với thủ tục kiểm toán vừa hoàn thành. Việc lập chương trình kiểm toán là bắt buộc cho mọi cuộc kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm toán” (VSA 300) quy định “Chương trình kiểm toán phải được lập và thực hiện với mọi cuộc kiểm toán, trong đó xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thiết để thực hiện kế hoạch kiểm toán tổng thể” Chương trình kiểm toán quy trình nợ, vay thường bao gồm các nội dung sau: Danh mục các tài khoản vay, nợ được kiểm toán Các tài liệu về vay, nợ yêu cầu khách hàng chuẩn bị như các hợp đồng vay nợ, giấy phép kinh doanh..... Phân công nhân viên kiểm toán cho từng tài khoản trong quy trình kiểm toán này. Trình tự kiểm toán: + Thủ tục kiểm soát + Thủ tục phân tích + Thủ tục kiểm tra chi tiết + Thủ tục bổ sung 2.2 Thực hiện kiểm toán Thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán. Đó là quá trình triển khai một cách chủ động và tích cực các kế hoạch, chương trình kiểm toán nhằm đưa ra những ý kiến xác thực về mức độ trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính trên cơ sở những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy. Như vậy, thực hiện kế hoạch kiểm toán không chỉ là quá trình triển khai một cách máy móc kế hoạch đã vạch ra, cũng không phải là quá trình thu thập một cách thụ động các bằng chứng kiểm toán theo định hướng trong kế hoạch kiểm toán hoặc tràn lan theo diễn biến của thực tiễn. Trái lại đó là một quá trình chủ động thực hiện các kế hoạch và chương trình kiểm toán kết hợp với khả năng của kiểm toán viên để có được những kết luận xác đáng về mức độ trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán kiểm toán viên cần tiến hành các thử nghiệm kiểm soát và các thử nghiệm cơ bản đối với kiểm toán các khoản vay, nợ. Trong đó thử nghiệm kiểm soát là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hiện hữu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ và thử nghiệm cơ bản là việc kiểm tra được thực hiện để thu thập bằng chứng kiểm toán liên quan tới Báo cáo tài chính nhằm phát hiện ra những sai sót trọng yếu trên Báo cáo tài chính. 2.2.1 Thủ tục kiểm soát Thủ tục kiểm soát chỉ được thực hiện sau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ với đánh giá ban đầu là khách thể kiểm toán có hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu lực. Khi đó, thủ tục kiểm soát được triển khai nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán về thiết kế và về hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 qui định: “Thử nghiệm kiểm soát là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ.” Cụ thể, các bằng chứng kiểm toán phải chứng minh được : Thiết kế các hoạt động kiểm soát cụ thể của khách thể kiểm toán thích hợp để ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai phạm trọng yếu. Hoạt động kiểm soát đã được triển khai theo đúng yêu cầu của thiết kế trong thực tế. Bằng chứng về sự vận hành này liên quan đến cách thức áp dụng các hoạt động kiểm soát về tính nhất quán trong quá trình áp dụng và đối tượng áp dụng những hoạt động đó. Kiểm soát nội bộ về vốn vay thường được tổ chức chặt chẽ từ khâu phê chuẩn của người có trách nhiệm, qua ký kết hợp đồng vay đến hoàn trả gốc và lãi vay tuỳ theo thời hạn vay: ngắn hạn hay dài hạn. Các khoản vay ngắn hạn, thường gắn với mua hàng và thanh toán. Do đó, kiểm toán vốn vay ngắn hạn thường gắn với nghiệp vụ mua hàng và thanh toán tiền hàng. Thông thường doanh nghiệp phải mở sổ phụ cho từng khách hàng để theo dõi các khoản phải trả. Doanh nghiệp chỉ thanh toán tiền hàng khi nhập đủ hàng hoá. Do đó, doanh nghiệp phải lập bảng theo dõi nhận hàng trên cơ sở hoá đơn và đơn đặt hàng. Để tăng cường kiểm soát nội bộ, các loại nghiệp vụ: đặt hàng, nhận hàng, lập và theo dõi các hồ sơ thanh toán và việc giải ngân phải được phân cách đầy đủ. Việc thanh toán phải được thực hiện trên cơ sở hoá đơn của hàng bán, không căn cứ vào bảng sao kê để tránh khả năng thanh toán trùng. Doanh gnhiệp cần thanh toán đúng hạn trong quan hệ trực tiếp đến các khoản triết khấu lớn hơn lãi suất vay ngân hàng. Các khoản nợ dài hạn thường liên quan nhiều đến đầu tư phát triển, có qui mô lớn và hướng thanh toán nhiều lần. Do đó, kiểm soát nội bộ cần được đặc biệt qua tâm từ phê chuẩn và các biện pháp khác đến kiểm tra định kỳ để đánh giá sự cần thiết và hiệu quả vốn vay, sử dụng vốn vay và thanh toán. Do có nhiều khoản vay với thời hạn và lãi suất khác nhau nên trước khi kiểm toán có thể yêu cầu doanh nghiệp lập “Bảng liệt kê vốn vay và lãi tính dồn”. Để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách thể kiểm toán kiểm toán viên có thể dùng những phương pháp sau: Điều tra, phỏng vấn, thực hiện lại, Kiểm tra từ đầu đến cuối, kiểm tra ngược lại. Song phỏng vấn được kiểm toán viên hiện nay lựa chọn phổ biến nhất. Bảng câu hỏi về kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ được trình bày trong bảng 5. 2.2.2 Thủ tục phân tích Thủ tục phân tích giúp kiểm toán viên đánh giá khái quát tính hợp lý chung của xu hướng biến động và các quan hệ kinh tế đồng thời xác định phạm vi và mức độ áp dụng thủ tục kiểm tra chi tiết. Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán là quá trình so sánh, đối chiếu, đánh giá mối quan hệ đẻ xác định tính hợp lý trên số dư tài khoản. Các mối quan hệ bao gồm quan hệ giữa thông tin tài chính với nhau và quan hệ giữa các thông tin tài chính và các thông tin phi tài chính. Do đó kỹ thuật phân tích gồm ba nội dung: Dự đoán, so sánh và đánh giá. Dự đoán là việc ước đoán về số dư tài khoản, giá trị tỷ suất hoặc xu hướng So sánh là việc đối chiếu ước đoán trên với báo cáo. Đánh giá là việc sử dụng các phương pháp chuyên môn, và các kỹ thuật khác để phân tích và kết luận về các chênh lệch khi so sánh. Kỹ thuật phân tích được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán có hiệu lực gồm ba loại: Kiểm tra tính hợp lý, phân tích xu hướng và phân tích tỷ suất. *Kiểm tra tính hợp lý thường bao gồm những so sánh cơ bản như: So sánh giữa số vay, nợ thực tế với số vay nợ kế hoạch. Từ kết quả so sánh, việc điều tra các sai khác lớn giữa thực tế với kế hoạch sẽ giúp kiểm toán viên phát hiện những sai sót trong kiểm toán các khoản nợ, vay. So sánh giữa chỉ tiêu vay, nợ của đơn vị với các chỉ tiêu bình quân trong ngành. Tính toán lại chi tiết lãi vay trên cơ sở lãi suất trung bình và các khoản phải trả hàng tháng sau đó so sánh với số liệu của đơn vị được kiểm toán. *Phân tích xu hướng: Là sự phân tích những thay đổi theo thời gian của số dư tài khoản. Phân tích xu hướng thường được kiểm toán viên sử dụng qua việc so sánh các thông tin về các khoản nợ, vay kỳ này với các thông tin về các khoản nợ, vay của kỳ trước, nhằm phát hiện những biến động bất thường để tập trung kiểm tra xem xét. *Phân tích tỷ suất là cách thức so sánh những số dư tài khoản hoặc những loại hình nghiệp vụ. Phân tích tỷ suất cũng giúp so sánh tính hợp lý về tình hình tài chính của một Công ty nào đó với Công ty khác trong cùng tập đoàn hay ngành đó. Thông thường khi phân tích tỷ suất cũng phải xem xét xu hướng của tỷ suất đó. Nếu có chênh lệch, có thể do các nguyên nhân: Có những sai sót trong mô hình của kiểm toán viên; hoặc có sai sót đáng kể trong số dư kiểm toán. Để tìm nguyên nhân của chênh lệch kiểm toán viên có thể phỏng vấn nhà quản lý hiểu biết về những vấn đề tài chính và hoạt động của công ty ... để được giải thích hay để thu thập thông tin giúp hoàn thiện hơn mô hình. Đồng thời, kiểm toán viên cần theo dõi và kiểm tra những thông tin này. Tất cả những điều giải thích cần được chứng thực bằng một bằng chứng độc lập. Có thể phỏng vấn nhiều nhân viên trong đơn vị được kiểm toán và kiểm tra xem những lời giải thích của họ có thống nhất hay không; hoặc có thể kiểm tra chứng từ có liên quan. Nếu chênh lệch giữa dự đoán của kiểm toán viên với số liệu thực tế lớn hơn rất nhiều so với mức chênh lệch theo kế hoạch, kiểm toán viên không thu được bằng chứng kiểm toán như dự tính. Khi đó kiểm toán viên phải điều tra tính chất và nguyên nhân của chênh lệch và xem xét ảnh hưởng của nó tới hoạt động kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. Nếu chênh lệch thấp hơn đáng kể mức chênh lệch theo kế hoạch kiểm toán viên kết luận rằng mục tiêu kiểm toán đã đạt được. Tuy nhiên, kiểm toán viên vẫn cần xem xét xem liệu những phát hiện của kiểm toán viên có thu được từ những theo dõi thích hợp đối với kiểm soát nội bộ, hệ thống thông tin và những vấn đề khác hay không. Nếu chênh lệch này xấp xỉ độ chênh lệch theo kế hoạch kiểm toán viên sẽ sử dụng đánh giá của mình để xem xét có nên: Chấp nhận chênh lệch này là chênh lệch kiểm toán và chuyển nó vào bảng tóm tắt những chênh lệch kiểm toán chưa được điều chỉnh; Tiếp tục hoàn thiện dự đoán của mình, đưa vào nhiều biến hơn và đưa ra ít số xấp xỉ hơn, cho đến khi số chênh lệch đạt đến mức có thể chấp nhận được. Tiến hành kiểm tra chi tiết. 2.2.3 Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiếtcác số dư và nghiệp vụ vay, nợ. Kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp kỹ thuật cụ thể của trắc nghiệm tin cậy thuộc trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm trực tiếp số dư để kiểm toán từng khoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nên số dư trên khoản mục hay loại nghiệp vụ. Thủ tục kiểm tra chi tiết sẽ được trình bày cụ thể cho nợ nhà cung cấp, các khoản vay. Với số dư tài khoản tiền vay: Thủ tục kiểm tra chi tiết được trình bày qua bảng sau: Bảng 8: Kiểm tra chi tiết số dư tài khoản nợ và vay. Mục tiêu kiểm toán Thủ tục khảo sát chi tiết phổ biến Tham chiếu Tính hợp lý chung Các khoản tiền vay, tiền lãi tính dồn phải trả và phí tổn lãi vay đều hợp lý -So sánh các khoản vay còn hiệu lực với niên độ trước -Tính lại lãi vay dựa trên lãi suất trung bình và số tiền vay phải trả hàng tháng. -So sánh tổng số dư các khoản vay, lãi tính dồn phải trả và phí tổn lãi vay để thấy tính hợp lý của chúng Các mục tiêu đặc thù - Các khoản tiền vay phải trả hiện có đều được phản ánh đầy đủ trên bảng liệt kê tiền vay - Kiểm tra các khoản tiền vay đã thanh toán và chưa thanh toán tính đến thời điểm ngày lập Báo cáo tài chính, để xác định có chứng từ nào chưa được ghi sổ kế toán hoặc ghi không đúng, nhằm phát hiện những trường hợp bỏ sót - Thu thập các bảng xác nhận của các ngân hàng hoặc các chủ vốn vay, đối chiếu cụ thể từng khoản vay với bảng xác nhận đó để xác định sự tồn tại thực tế của các khoản vay. -Thu thập các bảng xác nhận của ngân hàngvà các chủ vốn vay đối với các khoản vay trước đây và hiện nay đã thanh toán hoặc không được liệt kê vào bảng liệt kê tiền vay nữa. -Phân tích lãi tiền vay để phát hiện những khoản thanh toán các khoản tiền vay hoặc lãi vay cho các chủ vốn vay không có thực. -Kiểm tra việc huỷ bỏ các chứng từ nợ đã thanh toán để đảm bảo là chúng không còn lưu hành và đang được lưu giữ trong hồ sơ của doanh nghiệp. -Xem xét lại các biên bản họp của Giám đốc, Hội đồng quản trị về các khoản vay đã được phê duyệt nhưng chưa được vào sổ. Tính chính xác của số liệu hạch toán trên khoản mục tiền vay -Tổng cộng các khoản tiền vay lãi tính dồn phải trả trên sổ kế toán tiền vay, đối chiếu với số liệu trên bảng liệt kê tiền vay và lãi tính dồn phải trả. -Đối chiếu các số tổng cộng trên các sổ chi tiết tiền vay với sổ cái tổng hợp tài khoản tiền vay, đối chiếu số liệu số liệu trên sổ cái tiền vay với khoản mục tiền vay trên Báo cáo tài chính (bảng cân đối kế toán). -Đối chiếu chứng từ các khoản vay phải trả với các số chi tiết tiền vay của từng đối tượng cho vay. Sự đánh giá, tính toán đúng đắn các khoản vay, lãi tiền vay phải trả tính dồn, phí tổn lãi vay. Kiểm tra vốn vay gốc và tỷ lệ lãi vay trên các khế ước vay và bảng liệt kê tiền vay. Xác nhận các khoản vay và thời hạn vay và các khoản tiền lãi đã thanh toán. Kiểm tra việc qui đổi các khoản vay bằng ngoại tệ và lãi phải trả bằng ngoại tệ có đúng đắn và phù hợp với tỷ giá ngoại tệ được ngân hàng Nhà nước công bố tại từng thời điểm không. Tính lại tiền lãi tính dồn và so sánh với tiền lãi tính dồn đã hạch toán và ghi trên bảng liệt kê tiền vay. Các khoản tiền vay trên bảng liệt kê tiền vay đều có căn cứ hợp lý. Xác nhận các khoản vay phải trả. Kiểm tra sự phê duyệt các thủ tục xin vay và các khế ước vay. Các khoản tiền vay trên các bảng liệt kê tiền vay đều được phân loại đúng đắn. Kiểm tra thời hạn vay, ngày đến hạn phải trả vay của từng khoản để xác định liệu việc hạch toán các khoản vay đó vào tài khoản "vay ngắn hạn", hoặc tài khoản "nợ dài hạn đến hạn trả", tài khoản "vay dài hạn" có đúng không. Kiểm tra việc sử dụng tiền vay có đúng mục đích không, bằng cách xem xét việc sử dụng tiền vay đối chiếu với cam kết trên hợp đồng hoặc khế ước vay. Các khoản tiền vay dược hạch toán đúng kỳvà kịp thời. Kiểm tra đối chiếu ngày phát sinh nghiệp vụ vay và thanh toán trên chứng từ với ngày ghi sổ có phù hợp không. Các khoản tiền vay, lãi tiền vay tính dồn phải trả, phí tổn lãi tiền vay được công khai đúng đắn. Kiểm tra các bảng xác nhận về tiền vay của các chủ vốn vay về các thông tin chi tiết liên quan. Kiểm tra các hợp đồng, khế ước vay và các thủ tục vay cá được tiến hành đúng theo các trình tự và quy định về tín dụng ngân hàng không. Kiểm tra sự công khai đúng đắn của các tài sản ngoài niên hạn, các thành phần liên quan, các tài sản cầm cố như vật thế chấp cho các khoản vay và các khoản hạn chế rút ra từ nợ phải trả của bảng cân đối dài hạn. Đối với các khoản phải trả nhà cung cấp: Thủ tục kiểm tra chi tiết thường được thiết lập như sau: Bảng 9: Thủ tục kiểm tra chi tiết đối với nợ phải trả người bán MụC TIÊU KIểM TOáN KIểM TRA CHI TIếT Số DƯ Nợ PHảI TRả NGƯờI BáN Tính hợp lý chung Số dư tài khoản phải trả người bán,các số dư chi tiết trong sổ hạch toán chi tiết các khoản phải trả, các tài khoản phản ánh tài sản và chi phí liên quan đều hợp lý. So sánh với tổng chi phí mua hàng năm trước. Xem xét các khoản phải trả nhằm phát hiện những bất hợp lý như không có bên bán và các khoản phải trả có chịu lãi. Đối chiếu các khoản phải trả trong sổ hạch toán chi tiết với các năm trước (theo từng khách hàng) để phát hiện các biến động. Các mục tiêu đặc thù Các khoản phải trả trong danh sách (bảng kê) thống nhất với sổ hạch toán chi tiết các khoản phải trả. Số tổng cộng được cộng đúng và thống nhất với Sổ cái tổng hợp. Cộng danh sách (Bảng kê) các khoản phải trả. Đối chiêu số tổng cộng với Sổ cái tổng hợp. Đối chiếu các hoá đơn của từng người bán với sổ hạch toán chi tiết nhằm kiểm tra tên người bán và số tiền. Các khoản phải trả trong sổ hạch toán chi tiết phải có căn cứ hợp lý. Đối chiếu danh sách các khoản phải trả với các hoá đơn và các bảng kê (nếu có)của người bán. Lấy xác nhận các khoản phải trả, chú trọng các khoản phải trả lớn và bất thường. Các khoản phải trả hiện có đều ở trong danh sách (Bảng kê) các khoản phải trả. - Kiểm tra chi tiết các khoản nợ quá hạn. Các khoản phải trả trong danh sách (Bảng kê) được đánh giá đúng đắn. - Thực hiện các thủ tục tương tự như với các khoản nợ quá hạn và đối với tính có căn cứ hợp lý. Các khoản phải trả trong danh sách được phân loại đúng đắn. - Kiểm tra sổ hạch toán chi tiết các khoản phải trả. Việc phản ánh nợ phải trả người bán trong chu kỳ mua hàng và thanh toán được vào sổ đúng kỳ. Thực hiện kiểm tra công nợ quá hạn. Đối chiếu với số liệu kiểm toánchu trình hàng tồn kho, xem xét hồ sơ mua hàng đi đường. Tài khoản nợ phải trả người bán trong chu trình mua hàng và thanh toán được trình._. quá trình kiểm toán để thảo luận với ban lãnh đạo về kết quả công việc kiểm toán của các kiểm toán viên và giải quyết những vấn đề phát sinh trong quá trình kiểm toán. Trên cơ sở cuộc họp này kiểm toán viên và công ty kiểm toán tiến hành phát hành Báo cáo kiểm toán. Và nội dung cuộc họp này được chi vào biên bản cuộc họp và lưu vào hồ so kiểm toán để làm căn as cho việc cuộc kiểm toán đã được thực hiện đầy đủ. AASC cho rằng quá trình trao đổi, tiếp xúc này sẽ giúp cho việc báo cáo đầy đủ với ban lãnh đạo và góp phần thực hiện một cuộc kiểm toán tốt đẹp và có hiệu quả nhất. 5.2 Thu thập thư giải trình của Ban Giám đốc Theo nguyên lý chung về phân định chức năng quản lý, nhà quản lý với dại diện cao nhất là Giám đốc hay Thủ trưởng của đơn vị được kiểm toán phải chịu trách nhiệm về sự tin cậy, hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính thông qua việc xây dựng hệ thống kiểm soát nội bộ đủ mạnh; Kiểm toán viên có chức năng xác minh và đưa ra ý kiến về sự tin cậy, hợp lý của thông tin trên các Báo cáo nói chung với những bằng chứng đầy đủ và tin cậy. Trong quan hệ đó, nhà quản lý cần lập ra bảng xác nhận. Bảng này được gọi là Giải trình của Giám đốc. Bản giải trình này nêu rõ trách nhiệm của Ban Giám đốc, và những giải trình cụ thể về các vấn đề có liên quan đến cuộc kiểm toán. bảng dưới đây sẽ trình bày Giải trình của Giám đốc Công ty ABC. Tổng công ty amcf Công ty ABC Giải trình của ban giám đốc Kính gửi: Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC) Bản giải trình này được lập ra trong phạm vi công tác của các kiểm toán viên cho Báo cáo tài chính của Công ty ABC, năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2002. Chúng tôi chịu trách nhiệm lập và trình bày trung thực, hợp lý các Báo cáo tài chính của công ty chúng tôi phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành. Trong phạm vi trách nhiệm và sự hiểu biết của mình, chúng tôi xác nhận các giải trình sau đây: Chúng tôi đã cung cấp cho đoàn kiểm toán tất cả các chứng từ kế toán, sổ kế toán và các tài liệu có liên quan. Chúng tôi khẳng định là đã cung cấp toàn bộ thông tin về các bên có liên quan. Chúng tôi khẳng định rằng khu nhà căng tin của Văn phòng (Cửa hàng ăn 5 tầng) đã được thanh lý vào ngày 31/12/2001, và hồ sơ kèm theo tài sản cố định này chỉ có Biên bản thanh lý tài sản cố định. Chúng tôi khẳng định rằng khoản lãi vay 400.000.000 VNĐ bao gồm lãi vay của hoạt động kinh doanh gỗ và một số mặt hàng khác từ nhiều năm trước. Do đó, chúng tôi không thể tách chi tiết lãi vay của từng mặt hàng để phân bổ cho hàng tồn kho. Chúng tôi đã tuân thủ tất cả các điều khoản quan trọng của các hợp đồng có ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính. Không có bất kỳ hành vi không tuân thủ nào liên quan đến các yêu cầu của cơ quan có thẩm quyền mà ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính. Chúng tôi không có bất kỳ một kế hoạch nào nhằm ngừng sản xuất một loại sản phẩm đang được sản xuất, cũng như không có một kế hoạch hay dự định nào có thể dẫn đến tình trạng hàng tồn kho ứ đọng hoặc lạc hậu và không có bất kỳ một khoản hàng tồn kho nào được hạch toán với giá trị cao hơn giá trị thực hiện thuần. Công ty là chủ sở hữu của tất cả các tài sản trên Báo cáo tài chính và không có bất kỳ một tài sản nào đang được cầm cố, thế chấp hoặc bị cầm giữ ngoại trừ những tài sản được nêu trong thuyết minh của Báo cáo tài chính. Đến ngày 28/2/2003 Công ty không có bất kỳ sự kiện nào phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán có ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính. Hà nội, ngày 28 tháng 2 năm 2003 Giám đốc Trạch Văn Đoành 5.3 Phát hành Báo cáo kiểm toán Sau khi họp, trao đổi với Ban lãnh đạo công ty về kết quả kiểm toán kiểm toán viên tiến hành phát hành Báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán được phát hành cả bằng tiếng Việt lẫn tiếng Anh (nếu khách hàng yêu cầu). Số lượng báo cáo phát hành tuỳ vào yêu cầu của Công ty của Công ty khách hàng. Trong đó Công ty kiểm toán giữ một bản Công ty khách hàng giữ số bản theo yêu cầu. Trong Báo cáo kiểm toán phát hành còn kèm theo Giải trình của Ban Giám đốc và Báo cáo tài chính đã được kiểm toán. Cùng với việc phát hành Báo cáo kiểm toán, AASC còn phát hành thư quản lý kèm theo cho ban giám đốc Công ty khách hàng. Thư quản lý đề cập những vấn đề trọng yếu liên quan đến hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ cùng những phương hướng hoàn thiện công tác quản lý. Số:.........BCTK/TC báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính của công ty abc Kính gửi: Tổng Công ty amcf Ban Giám đốc Công ty ABC Chúng tôi đã tiến hành kiểm toán Báo cáo tài chính gồm: Bảng cân đối kế toán tại ngày 31 tháng 12 năm 2002; Kết quả kinh doanh năm 2002 và thuyết minh Báo cáo tài chính cho năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2002 được lập ngày 05 tháng 03 năm 2003 của Công ty ABC được đánh từ trang 05 đến 09 kèm theo. Việc lập và trình bày Báo cáo tài chính này thuộc trách nhiệm của Ban Giám đốc Công ty. Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về các báo cáo tài chính này căn cứ trên kết quả kiểm toán của chúng tôi. Chúng tôi đã thực hiện công việc kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Các chuẩn mực này yêu cầu công việc kiểm toán lập kế hoạch và thực hiện để có sự đảm bảo hợp lý rằng các Báo cáo tài chính không còn chứa đựng các sai sót trọng yếu. Chúng tôi đã thực hiện việc kiểm tra theo phương pháp chọn mẫu và áp dụng các thử nghiệm cần thiết, các bằng chứng xác minh các thông tin trong Báo cáo tài chính, đánh giá việc tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, các nguyên tắc và phương pháp kế toán được áp dụng, các ước tính và xét đoán quan trọng của Ban Giám đốc công ty cũng như các trình bày tổng quát các Báo cáo tài chính. Chúng tôi cho rằng công việc kiểm toán của chúng tôi đã đưa ra những cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của chúng tôi. ý kiến của kiểm toán viên Báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính tại ngày 31/12/2002 cũng như kết quả hoạt động kinh doanh năm 2002 của công ty Cung ứng dich vụ hàng không. Các báo cáo được lập phù hợp với chuẩn mực kế toán Việt nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan. Hà nội, ngày 15 tháng 3 năm 200 Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán giám đốc Kiểm toán viên NGô đức đoàn Chứng chỉ KTV số Đ. 0052/ KTV Nguyễn quốc dũng Chứng chỉ KTV số 0285/ KTV Thư quản lý Kính gửi: Ban Giám đốc công ty Cung ứng dịch vụ hàn không Thực hiện Hợp đồng kiểm toán số 171/HĐKT/TC ngày 5 tháng 2 năm 2003 giữa Công ty ABC với Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán chúng tôi đã tiến hành kiểm toán Báo cáo tài chính năm 2002 của Công ty ABC và đã có những ý kiến nhận xét về Báo cáo tài chính đối với từng đơn vị trực thuộc của công ty. Trong quá trình kiểm toán, chúng tôi đã xem xét một số khía cạnh quan trọng của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ kèm theo đây chúng tôi xin gửi tới quý Ban những ý kiến nhận xét của chúng tôi nhằm giúp Công ty hoàn thiện hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ và khắc phục những điểm yếu mà chúng tôi nhận thấy trong quá trình kiểm toán. Các vấn đề trình bày trong thư quản lý này được chúng tôi rút ra từ quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán nhằm giúp chúng tôi đưa ra ý kiến nhận xét về Báo cáo tài chính năm 2002 của Công ty ABC. Vì vậy, những nhận xét này không phải là tất cả những nhận xét, đánh giá về công tác quản lý tài chính kế toán mà một cuộc kiểm toán toàn diện có thể đưa ra. Nhân dịp này chúng tôi xin chân thành cảm ơn Ban Giám đốc, phòng kế toán của Công ty ABC về sự hợp tác, giúp đỡ đối với chúng tôi trong quá trình kiểm toán. Kính thư Giám đốc Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán Ngô Đức Đoàn I. Mục đích và phương pháp kiểm toán Côngviệc kiẻm toán của chúng tôi được tiến hành theo qui định hiện hành của nhà nước về quy chế kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân; các Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam đã được ban hành; các Quy chế quản ký tài chính và hạch toán kế toán đối với Doanh nghiệp nhà nước, các văn bản pháp quy về tài chính kế toán. Công việc của chúng tôi được thực hiện gồm các thủ tục: Đối chiếu số liệu giữa các chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính với sổ kế toán tổng hợp và các sổ chi tiết liên quan. Kiểm tra đối chiếu số liệu giữa sổ kế toán với các chứng từ kế toán. Kiểm tra tính hợp lý, hợp lệ của chứng từ kế toán. Kiểm tra đối chiếu giữa sổ kế toán với các tài liệu liên quan khác. Kiểm tra việc thực hiện các quy định về lập và gửi Báo cáo tài chính, các quy định về quản lý tài chính theo quy định hiện hành của nhà nước. Trên cơ sở kết quả kiểm tra, xem xét hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị, chúng tôi rút ra một số nhận xét về chuyên môn và đề xuất ý kiến nhằm giúp cho Công ty ABC tăng cường công tác quản lý nền kinh tế tài chính, nâng cao chất lượng công tác kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. II. Các ý kiến đề suất chi tiết 1. Về hệ thống kiểm soát nội bộ. Qua kiểm tra chúng tôi thấy: Việc đối chiếu số dư tài khoản nợ, vay với nhà cung cấp, với nhà cho vay,nợ chưa đầy đủ. Trong sổ chi tiết tài khoản nhiều khi quên không ghi ngày ghi sổ. ý kiến của kiểm toán viên: Công ty cần chỉ đạo, hướng dẫn phòng kế toánvà bộ phận kiểm soát nội bộ tiến hành một cách thường xuyên và chủ động trong việc đối chiếu số dư nợ, vay với các chủ nợ. Tiến hành ghi sổ một cách kịp thời, hợp lý. 2. Về thực hiện chế độ chứng từ kế toán Quy định ............................................................................................................................. ............................................................................................................................. ............................................................................................................................ Qua kiểm tra chúng tôi thấy ............................................................................................................................ ............................................................................................................................. ............................................................................................................................. ý kiến kiểm toán viên ............................................................................................................................. ............................................................................................................................ ............................................................................................................................ 6. Công việc sau kiểm toán Sau mỗi cuộc kiểm toán, Ban Giám đốc Công ty AASC đều tiến hành đánh giá chất lượng công việc của kiểm toán viên từ đó rút ra bài học kinh nghiệm. Đồng thời, Công ty cũng thường xuyên có sự liên lạc với khách hàng để thu thập thêm về tình hình kinh doanh và những thay đổi lớn trong tổ chức, chính sách của Công ty khách hàng làm tư liệu phục vụ cho cuộc kiểm toán năm sau. Phần III. Hoàn thiện quy trình kiểm toán các khoản nợ, vay do công ty kiểm toán AASC thực hiện I. Sự cần thiết phải hoàn thiện quy trình kiểm toán BCTC nói chung và kiểm toán các khoản nợ, vay. Kế toán kiểm toán là nguồn cung cấp thông tin tài chính, kinh tế kịp thời, đúng đúng đắn tình hình tài chính doanh nghiệp, quốc gia để làm cơ sở hoạch định các chính sách kinh tế, tài chính doanh nghiệp, quốc gia trong từng giai đoạn phát triển. Hoạt động kiểm toán ở nước ta mặc dù ra đời muộn xong đã kế thừa được thành quả của các nước đi trước nhưng thực sự vẫn chưa phát triển, thể hiện ở việc thiếu một hệ thống các quy định, chuẩn mực nghề nghiệp làm nền tảng pháp lý cho việc thực hiện kiểm toán cũng như việc xem xét, kiểm tra, đánh giá chất lượng hoạt động này. Hơn thế nữa kết quả kiểm toán chưa thực sự được đánh giá cao và sử dụng phổ biến. Mà một trong những nguyên nhân của thực trạng này là chưa có đồng bộ và thiếu hoàn chỉnh của hệ thống pháp luật. Hệ thống cơ quan nhà nước giao nhiệm vụ thanh tra và kiểm tra khá nhiều dẫn đến sự trùng lắp trong hoạt động nhưng xét trên toàn cục nền kinh tế, các thông tin kinh tế công khai vẫn chưa có một lực lượng nào chịu trách nhiệm đầy đủ nên vẫn không đáng tin cậy. Thế kỷ 21 là thế kỷ của hội nhập quốc tế về kinh tế, thương mại, đầu tư, tài chính. Tiến trình này đã và đang diễn ra sâu rộng trên phạm vi toàn thế giới và trong từng quốc gia. Việt nam cũng đang chủ động và tích cực vận động, tham gia tham gia vào tiến trình hội nhập này. Đánh dấu bằng Hiệp định thương mại Việt - Mỹ ký kết năm 2001, và sự ra nhập AFTA trong thời gian tới. Thực tiễn hội nhập cho thấy đây là quá trình không chỉ đem lại những cơ hội, mà còn đặt ra những thách thức cho các doanh nghiệp kế toán – kiểm toán trong nước. Một mặt, mở cửa hội nhập sẽ tạo ra những cơ hội về khách hàng, đối tác nước ngoài và chuyển giao công nghệ thông qua việc thu hút đầu tư nước ngoài. Mặt khác, mở cửa hội nhập cũng đặt ra không ít thách thức mà trực tiếp là cạnh tranh quốc tế giữa các doanh nghiệp trong nước với các doanh nghiệp trong khu vực và trên thế giới. Chính vì vậy, cải cách và đổi mới công tác kiểm toán phù hợp với các chính sách kinh tế mới và phù hợp với thông lệ quốc tế nhằm cạnh tranh với các hãng kiểm toán hoạt động trên thị trường Việt Nam là điều không thể thiếu. Đó là điều kiện để AASC phát triển và hội nhập với thế giới. Kiểm toán các khoản nợ, vay là một phần hành trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Sự thành công của phần hành kiểm toán này cũng góp phần tạo nên sự thành công của cả cuộc kiểm toán. Hơn thế nữa các khoản vay nợ và hiệu quả của việc sử dụng đồng vốn này có ý nghĩa quan trọng cho các doanh nghiệp mời kiểm toán và cho các nhà đầu tư, nhà cung cấp có liên quan đến khách hàng kiểm toán. Chính vì vậy việc hoàn thiện kiểm toán các khoản vay nợ là một điều tất yếu được đặt ra trong thực tiễn hoạt động kiểm toán của nước ta cũng như việc nghiên cứu tìm tòi và vận dụng các lý thuyết kiểm toán của nước ngoài vào Việt Nam. AASC luôn khẳng định mình là một trong những công ty kiểm toán hàng đầu ở Việt Nam. Công ty có một đội ngũ kiểm toán viên có nhiều kinh nghiệm, có trình độ chuyên môn cao đặc biệt công ty có một chương trình kiểm toán khá hợp lý chính vì vậy chất lượng của các cuộc kiểm toán luôn làm hài lòng khách hàng. Nhưng để có thể cạnh tranh với các hãng kiểm toán lớn trong tương lai công ty kiểm toán AASC phải tiếp tục có những đổi mới, hoàn thiện các chương trình kiểm toán, các phương thức kiểm toán của mình. II. Nhận xét về quy trình kiểm toán các khoản nợ, vay được thực hiện bởi công ty kiểm toán AASC. 1. Những mặt tích cực trong kiểm toán các khoản nợ, vay ở Công ty kiểm toán AASC 1.1 Lập kế hoạch kiểm toán Việc lập kế hoạch kiểm toán của AASC bao gồm ba bước công việc là chuẩn bị kiểm toán, lập kế hoạch tổng quát và lập kế hoạch chi tiết là rất rõ ràng dễ hiểu. Mô hình trong giai đoạn này của công ty đã thiết lập là một mô hình khoa học, bảo đảm độ hợp lý cho mỗi bước công việc mà công ty đang thực hiện, từ việc đánh giá mức độ trọng yếu, rủi ro, tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ đến việc đề ra các thủ tục kiểm toán thích hợp cho kiểm toán các khoản nợ vay là phù hợp với chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. 1.2 Về chương trình kiểm toán mẫu Với sự nỗ lực của Ban Giám đốc, Phòng đào tạo cùng toàn thể kiểm toán viên công ty. AASC đã có một chương trình kiểm toán mẫu được áp dụng cho mọi cuộc kiểm toán, đồng thời nó là một bản hướng dẫn cho mọi kiểm toán viên trong quá trình thực hiện. Nhờ có chương trình này mà việc lập kế hoạch trở nên đơn giản hơn, quá trình làm việc của kiểm toán viên trở nên quy củ có hệ thống. Chính vì vậy chương trình này đã tiết kiệm cho kiểm toán viên thời gian, trí lực trong công tác kiểm toán. 1.3 Về tổ chức và lưu trữ tài liệu kiểm toán Tổ chức và lưu trữ tài liệu kiểm toán là một vấn đề không đơn giản, đòi hỏi phải có sự bố trí và xắp xếp kế hoạch. Và điều này đã được AASC thực hiện hợp lý thông qua hình thức tham chiếu có chỉ mục. Từ đó tạo điều kiện cho kiểm toán viên trong quá trình làm việc cũng như tạo điều kiện thuận lợi cho những người không trực tiếp tham gia kiểm toán có thể dễ dàng kiểm tra đối chiếu các tài liệu trên hồ sơ kiểm toán. Hệ thống tài liệu này sau khi được sắp xếp một cách khoa học vào các hồ sơ kiểm toán, chúng được lưu trữ tại các phòng chức năng của công ty theo quy chế bảo quản nghiêm ngặt. 1.4 Kết thúc kiểm toán Sau khi tổng hợp những số liệu về những sai sót của khách hàng, đoàn kiểm toán tiến hành hợp trao đổi với lãnh đạo cán bộ nhân viên công ty thảo luận, thống nhất lại số liệu, sau đó trên cơ sở này kiểm toán viên đưa ra các ý kiến nhận xét của mình trên Báo cáo kiểm toán. Đây là một việc làm thích hợp trước khi đưa ra kết luận kiểm toán của kiểm toán viên. Nếu đơn vị khách hàng chấp nhận sai sót và đồng ý sửa chữa theo kiểm toán viên thì ý kiến kiểm toán sẽ là chấp nhận toàn phần. Nếu đơn vị khách hàng không chấp nhận sai sót và kiên quyết không làm theo kiểm toán viên thì tuỳ theo mức độ sai phạm mà kiểm toán viên đưa ra ý kiến là chấp nhận từng phần hay ý kiến bác bỏ. Thông thường các công ty kiểm toán khác không tiến hành họp để thảo luận và thống nhất số liệu mà khi phát hiện sai sót họ trực tiếp thảo luận với lãnh đạo và kế toán công ty khách hàng, để từ đó nêu ra các ý kiến kiểm toán. Việc họp thống nhất số liệu này của AASC là một bước đi đúng đắn không làm sáo trộn tình hình hoạt động của công ty khách hàng đồng thời tiết kiệm thời gian cho toàn bộ cuộc kiểm toán. Điều này càng chứng tỏ AASC xứng đáng là một công ty kiểm toán đầu tiên và lớn nhất tại Việt Nam hiện nay. 1.3 Về cách thức thu thập bằng chứng kiểm toán Mỗi phương pháp mà AASC thực hiện là một sự vận dụng sáng tạo từ lý thuyết đến thực tế. Mỗi cách thức kiểm toán được vận dụng đều hướng vào những mục tiêu cụ thể của kiểm toán. 1.4 Đội ngũ nhân viên AASC có một đội ngũ nhân viên trẻ, có trình độ chuyên môn cao và nhiệt huyết với công việc. Đây là yếu tố cơ bản giúp AASC có những thành công như ngày nay. 2. Các giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán các khoản nợ, vay tại công ty AASC. 2.1 Về thủ tục phân tích. Thực hiện tốt bước phân tích tổng quát Báo cáo tài chính không những giúp kiểm toán viên hiểu hơn về hoạt động kinh doanh cuả khách hàng, phán đoán khả năng xảy ra rủi ro trên Báo cáo tài chính mà còn cho phép kiểm toán viên nhận diện những yếu kém trong hoạt động của đơn vị khách hàng và từ đó đưa ra những lời nhận xét và tư vấn hợp lý khi kết thúc cuộc kiểm toán để khách hàng có thể cải tiến một cách hiệu quả hoạt động kinh doanh của mình. Mặt khác, mỗi ngành nghề kinh doanh có những hệ thống kế toán riêng và áp dụng những nguyên tắc kế toán đặc thù nên ngoài những hiểu biết về những khía cạnh đặc thù của tổ chức, kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị kiểm toán ngoài, để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và hoạt động có thể tác động đến Báo cáo tài chính của đơn vị khách hàng, cũng như để so sánh khách hàng này với khách hàng đó trong ngành đó. Thực tế cho thấy qui trình phân tích được sử dụng tại AASC trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán là rất phổ biến với nhiều phương pháp phân tích hiệu quả. Song sử dụng các số liệu thống kê, phân tích của ngành hoặc các doanh nghiệp liên quan để phục vụ cho việc phân tích tổng quát Báo cáo tài chính lại ít được sử dụng. Để nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán Công ty có thể đưa vào quy trình phân tích tổng quát Báo cáo tài chính những số liệu này để làm căn cứ cho việc lập kế hoạch kiểm toán và đưa ra những phương pháp kiểm toán có hiệu quả. 2.2 Vấn đề lấy mẫu kiểm toán Lấy mẫu kiểm toán là phương pháp kiểm toán rất được AASC coi trọng vì phương pháp này tiết kiệm chi phí kiểm toán, nhưng chất lượng của cuộc kiểm toán vẫn được bảo đảm. Có nhiều phương pháp chọn mẫu kiểm toán nhưng chọn được phương pháp chọn mẫu thích hợp nhằm chọn ra một mẫu có tính đại diện cao mà lại đơn giản, không tốn nhiều thời gian thì quả là một vấn đề không đơn giản. Qua quá trình thực tập tại Công ty em thấy hiện tại AASC đang tiến hành phương pháp chọn mẫu theo sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Trên cơ sở nhận định về rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát được đánh giá trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mà kiểm toán viên đưa ra một quy mô mẫu cụ thể. Phương pháp này có ưu điểm là đơn giản, dễ thực hiện, thu được những bằng chứng kiểm toán chính xác, hợp lý và có được liên hệ với rủi ro kiểm soát và rủi ro tiềm tàng. Đây là phương pháp kiểm toán phi xác suất chính vì thế nó còn có những nhược điểm của phương pháp chọn mẫu phi xác suất như không chọn được những mẫu đặc trưng cho tổng thể nên chưa tiết kiệm được tối đa chi phí kiểm toán, các mẫu chọn không mang tính khách quan .... Để tận dụng tối đa những ưu điểm của phương pháp chọn mẫu xác suất như các mẫu chọn mang tính khách quan, khoa học đảm bảo mọi phần tử trong tổng thể đều được chọn, tiết kiệm chi phí .... AASC nên kết hợp thực hiện giữa chọn mẫu xác suất và chọn mẫu phi xác suất để tận dụng tối đa ưu điểm của cả hai phương pháp này. Đặc biệt với những tài khoản có nhiều nghiệp vụ kinh tế phát sinh như tài khoản phải trả nhà cung cấp. Chọn mẫu xác suất kiểm toán viên AASC có thể chọn phương pháp bảng số ngẫu nhiên, chọn mẫu ngẫu nhiên qua máy tính, và chọn hệ thống. *Chọn mẫu ngẫu nhiên theo phương pháp bảng số ngẫu nhiên: bảng số ngẫu nhiên gồm 105.000 con số ngẫu nhiên thập phân do Hội đồng thương mại liên quốc gia ban hành, các con số gồm 5 chữ số và được sắp sếp vào dòng và cột theo kiểu bàn cờ. Quy trình chọn mẫu theo bảng số ngẫu nhiên gồm bốn bước sau: Bước 1: Định lượng đối tượng kiểm toán bằng con số duy nhất. Đây là việc đánh số thứ tự theo các phần tử của tổng thể cần chọn mẫu. Trong trường hợp các phần tử là các hoá đơn, chứng từ đã được đánh số thì có thể sử dụng ngay các con số này cho việc chọn mẫu. Bước 2: Thiết lập mối quan hệ giữa bảng số ngẫu nhiên với đối tượng kiểm toán đã dược định lượng. Có thể có ba tình huống xảy ra: Các con số định lượng (thứ tự của đối tượng kiểm toán) cũng gồm 5 chữ số như các con số ngẫu nhiên trong bảng. Khi tương quan 1 – 1 giữa định lượng đối tượng kiểm toán với các con số ngẫu nhiên tự nó được thiết lập. Các con số thứ tự của đối tượng kiểm toán gồm số lượng chữ số ít hơn, trường hợp này đòi hỏi kiểm toán viên phải xác định trước cách lấy hoặc là lấy các chữ số đầu, hoặc là lấy các chữ số giữa, hoặc là lấy các chữ số cuối ... trong các con số ngẫu nhiên. Các số thứ tự của đối tượng kiểm toán lớn hơn 5 khi đó đòi hỏi kiểm toán viên phải xác định lấy cột nào trong bảng làm chính và lựa chọn thêm những hàng số, cột phụ của bảng chẳng hạn: với đối tượng có 6 chữ số cần ghép một cột chính với hai bảng chữ số của một cột phụ nào đó. Bước 3: Lập hành trình sử dụng bảng. Đây là việc xác định hướng đi của việc chọn các số ngẫu nhiên, hướng đi đó có thể dọc theo cột ( xuôi từ trên xuống hoặc ngược từ dưới lên), hay ngang theo hàng ( xuôi từ phải qua trái hoặc ngược từ trái qua phải). Việc xác định này có tính độc đoán, ngẫu nhiên nhưng kiểm toán viên cần đặt ra trước và tuân thủ triệt để trong khi thực hiện. Bước 4: Chọn điểm xuất phát là việc xác định con số ngẫu nhiên đầu tiên trong hành trình đã định. Nguyên tắc cơ bản của việc lựa chọn là bảo đảm tính ngẫu nhiên, tránh lập luận theo thói quen cũ của kiểm toán viên và tránh khả năng phỏng đoán của khách hàng về mẫu chọn. Do đó, có thể chọn điểm xuất phát bằng cách chấm ngẫu nhiên vào một điểm nào đó và dùng con số ngẫu nhiên gần điểm đó nhất làm điểm xuất phát của hành trình. *Chọn mẫu theo hệ thống: Kiểm toán viên có thể sử dụng công thức sau để chọn mẫu phù hợp. Bước chọn mẫu (J) = Giá trị trọng yếu chi tiết (MP) Chỉ số độ tin cậy khi kiểm ra chi tiết (D) Số mẫu cần kiểm tra (n) = Số dư tài khoản cần kiểm tra (P) Bước chọn mẫu (J) *Ngoài ra kiểm toán viên cũng có thể chọn mẫu ngẫu nhiên qua máy tính. Phương pháp này cho những số liệu giống như phương pháp chọn mẫu qua bảng số ngẫu nhiên, chỉ khác là đây là công việc làm trên máy tính. 2.3 Về phân công kiểm toán viên thực hiện kiểm toán Việc tham gia kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm có thẻ giúp cho kiểm toán viên tích luỹ được nhiều kinh nghiệm cũng như cá được hiểu biết sâu sắc về ngành nghề kinh doanh của khách hangf đang được kiểm toán. Chính vì vậy Công ty kiểm toán nên tránh thay đổi kiểm toán viên trong cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm. Khi phân công công việc kểm toán, do quá bận dộn nên các kiểm toán viên của năm trước khó có thể thực hiện cuộc kiểm toán của năm sau. Điều này như vậy là vẫn chưa thực sự tốt. Để cuộc kiểm toán đạt hiệu quả cao hơn Công ty AASC nên có những biện pháp để làm sao những kiểm toán viên có thể thực hiện cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm. 2.4. Vấn đề đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng là một thủ tục hữu hiệu trong việc đánh giá tổng quan về hoạt động của đơn vị khách hàng, và từ đó quyết định lựa chọn thủ tục kiểm toán cơ bản là nhiều hay ít nhằm thu được những bằng chứng hữu hiệu, giảm thiểu chi phí kiểm toán. Chính vì thế việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng luôn được AASC coi trọng. Để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng AASC đã đưa ra một loạt bảng hệ thống câu hỏi yêu cầu khách hàng trả lời như đã nêu ở phần II. Phương pháp này nhìn chung rất có hiệu quả trong việc kiểm toán, song nhiều khi nó vẫn chưa thu được những thông tin chính xác như việc cán bộ công nhân viên đơn vị khách hàng trả lời trái sự thật .... mặc dù kiểm toán viên có dùng các biện pháp nghề nghiệp xác minh lại nhưng cũng sẽ gặp khó khăn. Trong quá trình thực tập tại công ty em thấy Công ty rất ít sử dụng phương pháp lưu đồ, và phương pháp thực hiện lại công việc kiểm soát trong khi đó hai phương pháp này rất hiệu quả cho việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Để nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán theo em công ty nên đưa thêm hai phương pháp trên vào sử dụng thường xuyên thì sẽ tốt hơn. 2.5 Về việc sử dụng phần mềm kiểm toán Việc sử dụng phần mềm kiểm toán là một việc làm hết sức cần thiết. Máy tính là công cụ giúp cho việc tổng hợp, tính toán nhanh chóng, chính xác và còn là công cụ lưu trữ có hiệu quả đảm bảo độ an toàn và bí mật cao. Tại AASC việc đưa máy tính vào sử dụng được thực hiện từ khi Công ty mới được thành lập. Nhưng việc lắp đặt, xây dựng các phần mềm kiểm toán giúp cho công việc kiểm toán có hiệu quả và đỡ vất vả hơn thì chưa thực hiện được. Vì vậy Công ty nên xem xét công việc xây dựng các phần mềm ứng dụng hiệu quả cho các loại hình khác nhau hoặc tiến hành liên doanh, chuyển giao các phần mềm này từ các hãng kiểm toán quốc tế. Có như vậy công việc kiểm toán sẽ hiệu quả hơn. 2.6 Vấn đề đào tạo nhân viên Một nhân tố tạo nên những thành công cho AASC là đội ngũ nhân viên và chất lượng của nhân viên AASC. Ngay từ khi thành lập, AASC luôn đặt mục tiêu đào tạo và phát triển nhan viên là mục tiêu chiến lược. Song việc đầu tư vào đào tạo nhân viên của công ty là chưa lớn, hầu hết việc đầu tư này là cho nhân viên đi học cao học, và một số lượng không lớn đi đào tạo ngắn hạn ở nước ngoài hoặc do những chuyên gia nước ngoài giảng dạy tại Việt Nam. Số lượng kiểm toán viên được đào tạo dài hạn tại nước ngoài và số lượng kiểm toán viên có chứng chỉ kiểm toán ACCA là rất ít. Để giữ vững vị thế là Công ty hàng đầu và lớn nhất Việt nam và trở thành Công ty kiểm toán mạnh trong khu vực có thể cạnh tranh được với các công ty kiểm toán quốc tế lớn AASC nên thực hiện mạnh mẽ hơn nữa trong lĩnh vực “Quốc tế hoá” đội ngũ nhân viên của mình, và phải luôn giữ phương châm “Chất lượng của nhân viên là chất lượng của dịch vụ”. Kết luận Qua quá trình tìm hiểu xem xét thực tế kiểm toán tại công ty kiểm toán AASC, em thấy hoạt động kiểm toán hiện nay là rất cần thiết và quan trọng. Hoạt động kiểm toán làm cho hoạt động kinh doanh trở nên bình đẳng, lành mạnh. Em cũng hiểu được rằng trong quá trình kinh doanh vốn là nhân tố rất quan trọng tạo nên sự thành công cho doanh nghiệp, trong đó các khoản nợ vay chiếm phần không nhỏ trong sự thành công này, và hoạt động kiểm toán các khoản nợ vay trở thành tất yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Trong tương lai khi mà thị trường Việt nam và quốc tế mở cửa hoàn toàn thì hoạt động kiểm toán càng trở nên cần thiết đối với các doanh nghiệp. AASC là một công ty kiểm toán lớn hoạt động trong nước. Trong quá trình hoạt động nhờ những ưu điểm vượt trội của mình AASC ngày càng lớn mạnh, tạo được lòng tin yêu của rất nhiều các doanh nghiệp hoạt động trong nước. Song không vì thế mà AASC đã hoàn thiện, không có thiếu sót hạn chế. Để hoạt động của AASC ngày càng vững mạnh em đề nghị ban lãnh đạo công ty có những biện pháp hợp lý sửa đổi những điểm còn chưa mạnh trong quy trình kiểm toán, và em cũng đề nghị ban lãnh đạo công ty có nhiều biện pháp hơn nữa để tạo điều kiện nâng cao trình độ cho nhân viên kiểm toán của mình để từ đó đưa công ty lên phát triển ngang tầm với những công ty kiểm toán hàng đầu thế giới hiện nay. Cuối cùng em xin cảm ơn các anh chị trong phòng kiểm toán ngành sản suất vật chất công ty AASC cùng thầy giáo Trần Mạnh Dũng là người trực tiếp hướng dẫn đã giúp em hoàn thành chuyên đề thực tập này. Một lần nữa em xin chân thành cảm ơn! Sinh viên Vũ Minh Chiến Danh mục Tài liệu tham khảo 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. Kiểm toán tài chính: GS – TS Nguyễn Quang Quynh Lý thuyết kiểm toán: GS - TS Nguyễn Quang Quynh Kiểm toán: Alvin. Aren – James K. Lobbecke Hồ sơ kiểm toán AASC - Công ty cung ứng dịch vụ hàng không. Giáo trình quản trị doanh nghiệp trường đại học kinh tế quốc dân Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 1,2,3 Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Quốc tế (Tài liệu dịch), Bộ TC – Vụ chế độ kế toán, Hà nội – 1998 Công ty kiểm toán Việt nam 10 năm một chặng đường Tài liệu đào tạo của VACO Giáo trình kế toán doanh nghiệp TS. Đặng Thị Loan Chuẩn mực kế toán Việt nam ._.