Báo cáo Kiểm toán thuế giá trị gia tăng (VAT) trên tài chính áp dụng phương pháp khấu trừ thuế do Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc Gia Việt Nam

đắc lực trong cơng tác quản lý kinh tế của Nhà nước và gĩp phần cung cấp những thơng tin đáng tin cậy cho nhiều đối tượng quan tâm. Mặt khác, hiện nay trên thế giới và trong nước chưa cĩ những hướng dẫn, quy định cụ thể cho kiểm tốn thuế. Khi kiểm tốn thuế, KTV mới chỉ tuân theo các Chuẩn mực kế tốn, chuẩn mực kiểm tốn và các quy định cụ thể của từng cơng ty kiểm tốn. Vì vậy, quy trình kiểm tốn thuế nĩi chung và thuế GTGT nĩi riêng mang nét đặc thù của từng cơng ty kiểm tốn và đang trong quá trình “vừa nghiên cứu vừa thực hành”. Nhận thức được tầm quan trọng của quy trình kiểm tốn thuế GTGT cũng như đối tượng chính của kiểm tốn theo NĐ 105 và NĐ 133/2005/NĐ-CP về các doanh nghiệp bắt buộc kiểm tốn và từ thực trạng kiểm tốn khoản mục thuế GTGT của Cơng ty Hợp danh Kiểm tốn Quốc gia Việt Nam, em chọn đề tài: “Tìm hiểu quy trình kiểm tốn thuế GTGT trên BCTC trong các doanh nghiệp áp dụng phương pháp khấu trừ thuế do Cơng ty Hợp danh Kiểm tốn Quốc Gia Việt Nam thực hiện” để đi sâu nghiên cứu. Với mục tiêu tìm hiểu và đưa ra được những nét cơ bản, khái quát về quy trình kiểm tốn thuế GTGT trên lý thuyết cũng như trong thực tiễn để từ đĩ đề xuất ý kiến nhằm hồn thiện quy trình kiểm tốn này, nội dung chuyên đề của em bao gồm: Chương 1: Lý luận chung về kiểm tốn thuế GTGT trong kiểm tốn BCTC. Chương 2: Thực trạng kiểm tốn khoản mục thuế GTGT trên BCTC trong các doanh nghiệp áp dụng khấu trừ thuế do Cơng ty Hợp danh Kiểm tốn Quốc gia Việt Nam thực hiện. Chương 3: Một số nhận xét và kiến nghị nhằm hồn thiện quy trình kiểm tốn thuế GTGT do Cơng ty Kiểm tốn Quốc gia Việt Nam thực hiện. Nội dung chuyên đề được trình bầy trên cơ sở những kiến thức lý luận về kiểm tốn thuế GTGT và sự tìm hiểu thực tế tại Cơng ty Hợp danh Kiểm tốn Quốc Gia Việt Nam, những phương pháp kiểm tốn: đối chiếu, so sánh, phân tích, tổng hợp để đánh giá, rút ra những nhận xét và kiến nghị. Tuy nhiên, do giới hạn về thời gian tiếp cận thực tế và năng lực nên chuyên đề mới chỉ dừng lại ở khái quát lý luận, mơ tả và so sánh thực tế, chưa đi sâu vào kinh nghiệm vận dụng và các kỹ thuật phụ trợ giúp khác, em rất mong được sự đĩng gĩp của thầy cơ để chuyên đề của em được hồn thiện đồng thời giúp em củng cố thêm kiến thức để đạt tời mục tiêu học tập trong tương lai. Em xin chân thành cảm ơn thầy giáo Ths. Phan Trung Kiên và các anh chị KTV tại cơng ty đã giúp em cĩ được những nhận thức đúng đắn trong quá trình hồn thành chuyên đề này. CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CỦA KIỂM TỐN THUẾ GTGT TRONG KIỂM TỐN BCTC 1.1- Lí luận chung về thuế GTGT: 1.1.1- Khái niệm thuế GTGT tại Việt Nam: Sự xuất hiện của thuế nĩi chung và thuế GTGT nĩi riêng trong nhân loại luơn gắn liền với nhu cầu chi tiêu của Nhà nước và chức năng điều hành quản lý kinh tế - xã hội của Nhà nước. Anghen chỉ rõ: “Để duy trì quyền lực cơng cộng cần cĩ sự đĩng gĩp của những người cơng dân cho Nhà nước, đĩ là thuế má…”. (Mác-Ănghen, tập 2, Tr.522). Vì vậy việc ấn định các thứ thuế và trực tiếp thực hiện thu thuế của Nhà nước là một trong những dấu hiệu cơ bản của Nhà nước. Mặc dù sự ra đời của thuế mang tính tất yếu khách quan song cũng phải thấy rằng quan niệm về thuế mỗi thời một khác. Trong thời cổ đại, khi sức sản xuất chưa phát triển, quan hệ trao đổi diễn ra chủ yếu dưới hình thức hiện vật thì khái niệm về thuế rất đơn giản và được thể hiện dưới dạng hiện vật, lao vụ. Bước sang thời kỳ hiện đại cùng với việc mở rộng chức năng, nhiệm vụ của Nhà nước và sự phát triển của các quan hệ hàng hĩa, tiền tệ, các hình thức thuế ngày càng đa dạng, phong phú và được tiền tệ hĩa nên thuế được thể hiện dưới hình thức giá trị. Cho đến nay vẫn chưa cĩ sự thống nhất tuyệt đối về khái niệm thuế, bởi thuế được nhìn nhận dưới nhiều gĩc độ khác nhau: Dưới gĩc độ kinh tế tài chính: Thuế là một khoản chuyển giao thu nhập bắt buộc của các thể nhân và pháp nhân cho Nhà nước theo mức độ và thời hạn được pháp luật quy định nhằm sử dụng cho mục đích cơng cộng. Dưới gĩc độ kinh tế chính trị học: Thuế là hệ thống các quan hệ kinh tế nhất định biểu hiện dưới hình thức tiền tệ phát sinh trong quá trình phân phối để hình thành sử dụng các quỹ tiền tệ nhằm phát triển sản xuất, nâng cao đời sống của nhân dân. Dưới gĩc độ pháp lý: Thuế là nghĩa vụ pháp lý của các tổ chức và cá nhân phải chuyển một phần tài sản thuộc quyền sở hữu của mình vào NSNN. Từ những khái niệm trên kết hợp với việc nghiên cứu về thuế của nước ta cũng như các nước trên thế giới, cĩ thể đưa ra khái niệm chung nhất về thuế: “Thuế là một phần thu nhập mà các cá nhân hoặc tổ chức đĩng gĩp bắt buộc cho Nhà nước để phục vụ nhu cầu và nhiệm vụ của Nhà nước, thuế thể hiện mối quan hệ cơ bản giữa Nhà nước với các tổ chức kinh tế và các tầng lớp dân cư” (Tạp chí Thuế Nhà nước - Số 116). Lịch sử phát triển của xã hội lồi người chứng minh rằng khi bản thân các quan hệ kinh tế ngày càng phát triển thì chức năng nhiệm vụ của Nhà nước cũng ngày càng mở rộng với sắc thái và bình diện khác nhau. Theo đĩ, thuế với tư cách là cơng cụ cơ bản trong việc quản lý, điều hành xã hội của Nhà nước cũng ngày càng phát triển.. Hiện nay, trong xu thế tồn cầu hĩa hiện nay, thuế khơng chỉ đơn thuần là một hiện tượng quốc gia mà cịn là một hiện tượng quốc tế. Sự cạnh tranh qua thuế giữa các quốc gia là xu thế phát triển tất yếu của nhân loại. Vì vậy, các sắc thuế tiên tiến, khoa học đã lần lượt ra đời trong đĩ thuế GTGT được đánh giá là một trong những sắc thuế tiên tiến, khoa học hiện nay. Thuế GTGT theo tiếng Anh là Value Added Tax (VAT) thường được dùng để chỉ một loại thuế gián thu, đánh vào việc sử dụng thu nhập, tức đánh vào việc tiêu dùng hàng hĩa, dịch vụ mà cụ thể là đánh vào hành vi chuyển giao tài sản và cung cấp dịch vụ phát sinh trong quá trình sản xuất, lưu thơng, tiêu dùng thơng qua việc mua bán trao đổi hàng hĩa, dịch vụ. Điều 1, chương I Luật thuế GTGT số 02/1997/QH9 được hiểu như sau: “Thuế GTGT là thuế tính trên khoản giá trị tăng thêm của hàng hĩa, dịch vụ phát sinh trong quá trình từ sản xuất, lưu thơng đến tiêu dùng”. Để gĩp phần thúc đẩy sản xuất, mở rộng lưu thơng hàng hĩa, dịch vụ, khuyến khích phát triển nền kinh tế quốc dân, động viên một phần thu nhập của người tiêu dùng vào NSNN, Luật thuế GTGT số 02/1997/QH9 ngày 10/05/1997 đã được thơng qua tại kỳ họp thứ 11 Quốc hội khĩa IX. Sự ra đời của Luật thuế GTGT thay thế cho luật thuế doanh thu trước đây là bước cải cách thứ hai trong tiến trình cải cách hệ thống chính sách thuế của Nhà nước nhằm làm chính sách thuế của Việt Nam phù hợp hơn với cơ chế thị trường và thơng lệ quốc tế. Từ khi ra đời, thuế GTGT đã qua nhiều thay đổi như sau: Luật thuế GTGT số 02/1997/QH9 ngày 10 tháng 5 năm 1997 Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của Luật thuế GTGT số 07/2003/QH11 ngày 17 tháng 6 năm 2003 Nghị định số 158/2003/NĐ-CP ngày 10/12/2003 của Chính phủ quy định chi tiết thi hành Luật thuế GTGT và Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của Luật thuế GTGT. Thơng tư số 120/2003/TT-BTC ngày 12/12/2003 hướng dẫn thi hành Nghị định số 158/2003/NĐ-CP quy định chi tiết thi hành Luật thuế GTGT và Luật sửa đổi Luật thuế GTGT. Thơng tư 84/2004/TT-BTC ngày 18/8/2004 sửa đổi, bổ sung Thơng tư số 120/2003/TT-BTC ngày 12/12/2003. Nghị định 156/2005/NĐ-CP ngày 15/12/2005 sửa đổi bổ sung các nghị định quy định chi tiết thi hành Luật thuế GTGT và TTĐB. 1.1.2- Nội dung thuế GTGT: 1.1.2.1- Đặc điểm thuế GTGT: Trong quá trình áp dụng thuế GTGT vào thực tiễn, các nhà nghiên cứu đã tổng kết thuế GTGT cĩ ba đặc điểm chính sau: Thứ nhất, thuế GTGT chỉ đánh vào giá trị gia tăng của hàng hĩa, dịch vụ Giá trị gia tăng đơn thuần là lao động sống và lợi nhuận. Theo đĩ thuật ngữ GTGT cịn được hiểu là giá trị cộng thêm vào, tức phần lao động sống và lợi nhuận được thêm vào lao động quá khứ - lao động vật hĩa và thuế GTGT đánh trên phần giá trị tăng thêm đĩ. Chính vì vậy, các CSKD thường cĩ gian lận trong việc tính phần giá trị cộng thêm nhằm giảm số thuế phải nộp. Song trong thực tế, việc xác định GTGT trong sản xuất và lưu thơng hàng hĩa, dịch vụ là rất khĩ khăn và khĩ cĩ thể chính xác cho nên KTV gặp khĩ khăn trong việc phát hiện gian lận và sai sĩt. Tuy nhiên, để đo lường lao động đã hao phí để tạo ra sản phẩm đĩ người ta cĩ thể dùng thời gian lao động để đo hoặc dùng đồng tiền để đo thơng qua việc trao đổi và đây là cách đo lường giá trị của sản phẩm hàng hĩa phổ biến nhất. Vì vậy, Luật thuế GTGT ở nước ta hiện nay cũng như luật thuế GTGT của các nước đều được thiết kế theo giá trị trao đổi của hàng hĩa, dịch vụ. Tức thuế GTGT đánh trên giá trị trao đổi tăng thêm của hàng hĩa, dịch vụ tại mỗi cơng đoạn sản xuất, lưu thơng và đến cuối chu kỳ sản xuất kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ thì tổng số thuế thu được ở các cơng đoạn sẽ khớp với số tính thuế theo giá bán cho người tiêu dùng cuối cùng. Thứ hai, Thuế GTGT là thuế gián thu đánh trên bình diện rộng Dưới gĩc độ kinh tế - tài chính, thuế gián thu là thuế khơng trực tiếp đánh vào thu nhập và tài sản của người nộp thuế mà đánh một cách gián tiếp thơng qua giá cả hàng hĩa, dịch vụ. Dưới giác độ pháp lý, thuế gián thu là việc người tiêu dùng (người chịu thuế) chuyển một phần tài sản thuộc quyền sở hữu của mình vào NSNN thơng qua một người thứ ba - nhà sản xuất kinh doanh (người nộp thuế). Thuế GTGT là thuế gián thu vì người nộp thuế GTGT và người chịu thuế GTGT khơng đồng nhất với nhau và cĩ những địa vị pháp lý khác nhau.Tất nhiên sự tách bạch và tính độc lập giữa người chịu thuế GTGT và người nộp thuế GTGT cũng chỉ cĩ tính chất tương đối. Bởi lẽ cĩ trường hợp người nộp thuế GTGT cũng đồng thời là người chịu thuế GTGT. Nếu CSKD mua hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT để tiêu dùng (khơng nhằm tạo ra sản phẩm mới) thì CSKD là người chịu thuế GTGT, cịn nếu sử dụng hàng hĩa, dịch vụ đĩ để sản xuất kinh doanh thì họ là người nộp thuế GTGT. Vì vậy, khi kiểm tốn khoản mục thuế GTGT, các KTV cần phải phân biệt hoạt động chịu thuế (đối tượng chịu thuế) với người chịu thuế (người trả thuế) và người nộp thuế (đối tượng nộp thuế). Đối tượng chịu thuế GTGT: là hàng hĩa, dịch vụ dùng cho sản xuất, kinh doanh và tiêu dùng ở Việt Nam (bao gồm cả hàng hĩa, dịch vụ mua của tổ chức, cá nhân ở nước ngồi) trừ các đối tượng khơng chịu thuế GTGT (gồm 29 nhĩm) với một số đặc điểm chủ yếu như sau: Những hàng hĩa, dịch vụ thiết yếu phục vụ cho lợi ích cộng đồng, khơng đặt vấn đề điều tiết tiêu dùng (Ví dụ: Nơng sản, thuỷ sản, hải sản nuơi trồng và đánh bắt chưa qua chế biến hoặc mới sơ chế; các dịch vụ khám chữ bệnh; các dịch vụ cơng cộng về vệ sinh mơi trường,…) Những hàng hĩa, dịch vụ thuộc một số ngành, lĩnh vực đang khuyến khích, cần được khuyến khích hoặc liên quan đến vốn đầu tư (Ví dụ: Thiết bị, máy mĩc thiết yếu trong nước chưa sản xuất được; Dịch vụ tín dụng và quỹ đầu tư; Dịch vụ về nước phục vụ cho sản xuất nơng nghiệp và các vùng sâu, vùng xa,…) Những hàng hĩa, dịch vụ khơng nhằm mục đích kinh doanh là chính (Ví dụ: Các sản phẩm, dịch vụ thuộc lĩnh vực văn hĩa, nghệ thuật, thể thao; Dạy học, dạy nghề; Truyền thanh, truyền hình,…) Những hàng hĩa, dịch vu cần ưu đãi cĩ mức độ (Ví dụ: Vàng nhập khẩu chưa chế tác; Sản phẩm xuất khẩu là tài nguyên khống sản khai thác chưa qua chế biến,…) Đối tượng nộp thuế GTGT: là các tổ chức, cá nhân cĩ hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT ở Việt Nam, khơng phân biệt ngành nghề, hình thức tổ chức kinh doanh và các tổ chức, cá nhân khác cĩ nhập khẩu hàng hĩa, dịch vụ từ nước ngồi chịu thuế GTGT. Như vậy, đối tượng nộp thuế GTGT là những chủ thể tham gia hoạt động sản xuất kinh doanh cĩ hành vi mua bán hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT mới là đối tượng nộp thuế. Xét trong quan hệ tay ba: Nhà nước, người chịu thuế, người nộp thuế thì người nộp thuế đĩng vai trị trung gian thu thuế hộ Nhà nước rồi nộp thuế vào NSNN thơng qua hệ thống Kho bạc Nhà nước hoặc Ngân hàng. Do vậy, người nộp thuế bao giờ cũng bị ràng buộc bởi những điều kiện pháp lý nhất định như phải được cơ quan Nhà nước cĩ thẩm quyền cấp giấy chứng nhận Đăng ký kinh doanh, mã số thuế,... Người trả thuế GTGT: Đối tượng điều tiết của thuế GTGT là phần thu nhập của người tiêu dùng sử dụng để mua hàng hĩa, dịch vụ. Vì vậy, xét về mặt nguyên tắc, thuế GTGT chỉ đánh vào khâu tiêu dùng cuối cùng song trên thực tế rất khĩ phân biệt ranh giới giữa tiêu dùng cuối cùng và tiêu dùng trung gian nên khi cĩ hành vi chuyển giao tài sản hoặc cung cấp dịch vụ là phải tính thuế GTGT. Nếu đĩ là tiêu dùng trung gian thì số thuế sẽ được tự động chuyển vào giá bán cho người mua ở giai đoạn sau. Chính vì vậy, thuế GTGT thuộc loại thuế tiêu dùng đánh ở bình diện rộng, cĩ vai trị hết sức quan trọng trong việc bảo đảm nguồn thu cho NSNN trong bối cảnh nền kinh tế thị trường đặc biệt trong bối cảnh hội nhập kinh tế khu vực và trên thế giới. Thứ ba: Thuế GTGT mang bản chất liên hồn và cĩ tính trung lập kinh tế cao Thuế GTGT mang bản chất liên hồn thể hiện trong quan hệ mua bán hàng hĩa, dịch vụ giữa các doanh nghiệp nộp thuế GTGT với nhau thì thuế đầu ra của doanh nghiệp bán là thuế đầu vào của doanh nghiệp mua. Vì vậy, thuế GTGT phải nộp của mỗi doanh nghiệp khơng chỉ phụ thuộc vào doanh số bán ra và thuế suất mà cịn phụ thuộc vào thuế GTGT ở doanh nghiệp cung ứng đầu vào. Sự phụ thuộc lẫn nhau này giữa các doanh nghiệp là hệ quả của bản chất liên hồn của thuế GTGT. Tính trung lập của thuế GTGT được thể hiện ở chỗ thuế GTGT khơng chịu ảnh hưởng bởi kết quả sản xuất kinh doanh của người nộp thuế, khơng phải là yếu tố của chi phí mà chỉ đơn thuần là một khoản mục được cộng thêm vào giá bán của người cung cấp hàng hĩa, dịch vụ. Thuế GTGT khơng bị ảnh hưởng bởi quá trình tổ chức và phân chia các chu trình kinh tế, bởi tổng số thuế ở các giai đoạn khớp với số thuế trên giá bán ở giai đoạn cuối này bất luận số giai doạn nhiều hay ít, ngắn hay dài. Xuất phát từ đặc điểm trên, thuế GTGT cĩ những ưu điểm nhất định sau: Khi đề cập đến vấn đề này, các chuyên gia kinh tế - tài chính đều thống nhất: ưu điểm cơ bản của thuế GTGT là khắc phục được các nhược điểm của thuế doanh thu là đánh thuế trùng lắp, bằng cơ chế khấu trừ thuế đầu vào. Những ưu điểm đĩ được thể hiện cụ thể như sau: Thứ nhất, thuế GTGT cĩ khả năng điều tiết sản xuất, điều tiết tiêu dùng cao, khuyến khích hiện đại hĩa sản xuất, chuyên mơn hĩa, đầu tư mới và hạ giá thành sản phẩm, thúc đẩy sự tăng trưởng kinh tế. Đặc biệt, thuế GTGT khuyến khích mạnh mẽ các doanh nghiệp cùng tham gia hoạt động xuất khẩu hạn chế nhập khẩu tạo ra sự bình đẳng trong kinh doanh giữa các doanh nghiệp. Thứ hai, thuế GTGT đem lại nguồn thu tương đối lớn cho NSNN. Thứ ba, thuế GTGT cho phép chống trốn lậu thuế cĩ hiệu quả, tạo ra sự kiểm sốt lẫn nhau giữa các đơn vị cĩ liên quan trong cung ứng hàng hĩa, dịch vụ. Bởi lẽ số thuế GTGT khấu trừ cho đầu vào của doanh nghiêp này chính là số thuế GTGT thuộc đầu ra của doanh nghiệp tương ứng. Thứ tư, thuế GTGT là phương pháp thu thuế tiên tiến, nâng cao được tinh thần tự giác và nghĩa vụ của người nộp thuế thơng qua việc tự kê khai, tự nộp,.. Những ưu điểm trên của thuế GTGT chỉ cĩ thể phát huy được khi gắn liền với những điều kiện và yêu cầu nhất định của cơ chế vận hành, mà những yêu cầu này theo các chuyên gia kinh tế - tài chính được coi là một trong nhưng nhược điểm của thuế GTGT cụ thể: Thứ nhất, Chi phí quản lý hành chính thuế GTGT rất cao bởi phạm vi đánh thuế GTGT rất rộng, nĩ khơng chỉ bao hàm các hoạt động chịu thuế doanh thu mà cịn bao gồm cả các hoạt động kinh doanh nhập khẩu, hoạt động sản xuất các mặt hàng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt và cả các hoạt động sản xuất kinh doanh nơng nghiệp. Mặt khác, thuế GTGT vận hành theo cơ chế khấu trừ thuế, hồn thuế vì vậy khối lượng cơng việc quản lý của cơ quan thuế sẽ tăng, bộ máy cần được tăng cường, theo đĩ chi phí quản lý thuế GTGT sẽ tốn kém, phức tạp. Thứ hai, Thuế GTGT mang tính chất lũy thối so với thu nhập nên khơng đảm bảo cơng bằng giữa các tầng lớp dân cư. Ví dụ, ở Mỹ qua sơ bộ tính tốn với giả thiết thuế GTGT đánh đồng loạt là 10% thì các hộ gia đình nghèo phải nộp thuế đến 14,2% tổng thu nhập hàng năm trong khi các gia đình cĩ thu nhập cao chỉ nộp khoảng 3% tổng thu nhập hàng năm của họ. vì vậy, khi áp dụng thuế GTGT thường phải kết hợp với các loại thuế trực thu khác. Thứ ba, điều kiện áp dụng thuế rất khắt khe và nghiêm ngặt và vì vậy đối với các doanh nghiệp quy mơ nhỏ như các doanh nghiệp tư nhân hoặc hộ kinh doanh cá thể cơng tác tổ chức sổ sách kế tốn cĩ nhiều hạn chế, chưa cĩ thĩi quen sử dụng hĩa đơn chứng từ khi mua bán, trao đổi hàng hĩa, dịch vụ thì thuế rất phức tạp và khĩ khăn. Bên cạnh đĩ, do thuế GTGT mang tính trung lập cao nên thiếu uyển chuyển, mềm dẻo như thuế doanh thu. Vì vậy, việc quy định mức thuế suất và sự lựa chọn bao nhiêu thuế suất là vấn đề rất quan trọng để cĩ thể phù hợp với các nước cĩ nền kinh tế mới chuyển sang nền kinh tế thị trường nhiều thành phần kinh tế như nước ta hiện nay. Thực tế cho thấy rằng, xu hướng chuyển thuế doanh thu sang thuế GTGT là một tất yếu và hiện nay đã trở thành một hiện tượng phổ biến trên thế giới. Vấn đề là lựa chọn áp dụng tại thời điểm nào và như thế nào là phụ thuộc vào điều kiện cụ thể của từng nước để cĩ thể phát huy ưu điểm và hạn chế nhược điểm nêu trên của thuế GTGT. 1.1.2.2- Phương pháp tính thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ: Căn cứ tính thuế GTGT là giá tính thuế và thuế suất Giá tính thuế GTGT: Giá tính thuế GTGT phụ thuộc vào hình thức tiêu thụ hàng hĩa, dịch vụ cũng như nguồn gốc của hàng hĩa, dịch vụ đĩ mà xác định giá tính thuế cho từng trường hợp cụ thể khác nhau. Giá tính thuế được chi tiết thành 18 khoản ví dụ: Đối với hàng hĩa, dịch vụ do CSKD bán ra hoặc cung ứng cho đối tượng khác là giá bán chưa cĩ thuế GTGT cộng thuế nhập khẩu (nếu cĩ), thuế TTĐB (nếu cĩ). Đối với hàng hĩa, dịch vụ dùng để trao đổi, biếu tặng hoặc để trả thay lương (trừ khuyến mại, quảng cáo khơng phải tính thuế GTGT), giá tính thuế GTGT được xác định theo giá tính thuế của hàng hĩa, dịch vụ cùng loại hoặc tương đương tại thời điểm phát sinh các hoạt động này. Đối với hàng hĩa bán theo phương thức trả gĩp, giá tính thuế là giá bán trả một lần chưa cĩ thuế GTGT của hàng hĩa đĩ (khơng bao gồm lãi trả gĩp theo từng kỳ). Đối với cơ sở kinh doanh được Nhà nước giao đất xây nhà, cơ sở hạ tầng kỹ thuật để bán, chuyển nhượng gắn với quyền sử dụng đất, giá tính thuế GTGT là giá bán, chuyển nhượng chưa cĩ thuế trừ tiền sử dụng đất theo giá đất quy định khi giao đất. Đối với hàng hĩa,dịch vụ cĩ tính đặc thù như tem bưu chính, vé sổ xố, vé cước vận tải, sách, báo, tạp chí,… ghi giá thanh tốn là giá đã cĩ thuế GTGT thì giá chưa thuế được xác định như sau: Giá chưa cĩ thuế GTGT = Giá thanh tốn (tiền vé, bán tem,…) 1+ (%) thuế suất của hàng hĩa, dịch vụ đĩ Thuế suất thuế GTGT: Luật thuế GTGT sửa đổi năm 2003 rút gọn chỉ cịn ba mức thuế suất là 0%, 5%, 10% ít hơn Luật thuế GTGT ban hành năm năm 1997 mức thuế suất 20%. Các mức thuế suất này được áp dụng cho các nhĩm hàng hố, dịch vụ thuộc diện chịu thuế GTGT khác nhau: Thuế suất 0% áp dụng đối với hàng hĩa, dịch vụ xuất khẩu bao gồm cả hàng gia cơng xuất khẩu, hàng hĩa, dịch vụ khơng thuộc diện chịu thuế GTGT xuất khẩu (trừ dịch vụ lữ hành ra nước ngồi, dịch vụ tái bảo hiểm ra nước ngồi, đầu tư tài chính, đầu tư chứng khốn ra nước ngồi,…), hàng bán cho doanh nghiệp khu chế xuất,… Thuế suất 5% áp dụng đối với hàng hĩa, dịch vụ như: Nước sạch phục vụ sản xuất và sinh hoạt; thuốc chữa bệnh, phịng bệnh cho người và vật nuơi; đồ chơi trẻ em; giáo cụ dùng để giảng dạy và học tập; sản phẩm trồng trọt, chăn nuơi, hải sản nuơi trồng, đánh bắt chưa qua chế biến hoặc chỉ qua sơ chế ở khâu kinh doanh thương mại;… Thuế suất 10% đối với hàng hĩa, dịch vụ sau: Sản phẩm điện tử, đồ điện tiêu dùng, dịch vụ tư vấn pháp luật và dịch vụ tư vấn khác,… Các mức thuế suất thuế GTGT quy định trên đây được áp dụng thống nhất cho từng loại hàng hĩa, dịch vụ ở các khâu nhập khẩu, sản xuất, gia cơng hay kinh doanh thương mại. Mục đích của việc quy định nhiều hình thức thuế khác nhau là để thực hiện nhiều ưu đãi nhất định đối với một số hàng hĩa, dịch vụ cần khuyến khích trong nước đặc biệt là khuyến khích hoạt động xuất khẩu, cũng như gĩp phần điều tiết sản xuất và tiêu dùng. Bên cạnh đĩ, việc áp dụng nhiều mức thuế cũng dẫn tới nhiều khĩ khăn cho cơng tác quản lý. Xu hướng thời gian tới sẽ tiến tới điều chỉnh chỉ cịn một mức thuế suất thống nhất áp dụng cho tất cả các đối tượng chịu thuế. Đây chính là hướng đi mà ngành thuế hướng tới trong quá trình phát triển kinh tế, hội nhập kinh tế thế giới và khu vực trong thời gian trước mắt. Phương pháp tính thuế GTGT (theo phương pháp khấu trừ thuế): Thuế GTGT CSKD phải nộp được tính theo một trong hai phương pháp: phương pháp khấu trừ thuế và phương pháp trực tiếp trên thuế GTGT. Trong phạm vi của chuyên đề, em chọn phương pháp khấu trừ thuế để nghiên cứu.. Đối tượng áp dụng của phương pháp này là các đơn vị, tổ chức kinh doanh, doanh nghiệp thành lập theo Luật DNNN, Luật Doanh nghiệp, Luật Hợp tác xã, doanh nghiệp cĩ vốn đầu tư nước ngồi và các đơn vị, tổ chức kinh doanh khác. Theo phương pháp này, số thuế GTGT phải nộp: Số thuế GTGT phải nộp = Thuế GTGT đầu ra - Thuế GTGT đầu vào được khấu trừ Trong đĩ: Thuế GTGT đầu ra = Giá tính thuế của hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế bán ra (x) Thuế suất thuế GTGT của hàng hĩa, dịch vụ đĩ CSKD thuộc đối tượng tính thuế theo phương pháp khấu trừ khi bán hàng hĩa, dịch vụ phải tính và thu thuế GTGT của hàng hĩa, dịch vụ bán ra. Khi lập hĩa đơn bán hàng hĩa, dịch vụ, CSKD phải ghi rõ giá bán chưa cĩ thuế, thuế GTGT và tổng số tiền người mua phải thanh tốn. Trường hợp hĩa đơn chỉ ghi giá thanh tốn, khơng ghi giá chưa cĩ thuế và thuế GTGT thì thuế GTGT của hàng hĩa, dịch vụ bán ra phải tính trên giá thanh tốn ghi trên hĩa đơn, chứng từ Giá tính thuế GTGT đầu ra tính theo giá bán hàng hĩa thu tiền một lần bao gồm cả các khoản phụ thu, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế nhập khẩu (nếu cĩ). Để tính tốn được số thuế GTGT được khấu trừ, cấn phân biệt hai khái niệm: thuế GTGT đầu vào và thuế GTGT được khấu trừ. Trong đĩ: Thuế GTGT đầu vào = Tổng số thuế GTGT ghi trên hĩa đơn GTGT mua hàng hĩa, dịch vụ dùng cho sản xuất kinh doanh hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT, số thuế GTGT ghi trên chứng từ nộp thuế của hàng hĩa nhập khẩu hoặc chứng từ nộp thuế GTGT thay cho phía nước ngồi theo hướng dẫn của BTC áp dụng đối với các tổ chức, cá nhân nước ngồi cĩ hoạt động kinh doanh tại Việt Nam khơng thuộc các hình thức đầu tư theo luật đầu tư nước ngồi tại Việt Nam Thuế GTGT đầu vào được khấu trừ là thuế GTGT của hàng hĩa, dịch vụ dùng cho sản xuất, kinh doanh hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT. Cịn nếu dùng để sản xuất hàng hĩa, dịch vụ khơng chịu thuế GTGT thì khơng được khấu trừ thuế mà tính vào chi phí của hàng hố, dịch vụ khơng chịu thuế GTGT hay vào nguyên giá của TSCĐ. Trường hợp hàng hĩa, dịch vụ sử dụng chung cho sản xuất, kinh doanh hàng hố, dịch vụ chịu thuế và khơng chịu thuế GTGT mà CSKD khơng hạch tốn riêng được thuế đầu vào được khấu trừ thì thuế đầu vào được tính khấu trừ theo tỷ lệ (%) doanh số của hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT so với tổng doanh số của hàng hĩa, dịch vụ bán ra. Thuế đầu vào của hàng hĩa, dịch vụ được khấu trừ phát sinh trong tháng nào được kê khai khấu trừ khi xác định số thuế phải nộp của tháng đĩ, khơng phân biệt đã xuất dùng hay cịn để trong kho. Trường hợp hĩa đơn GTGT hoặc chứng từ nộp thuế GTGT đầu vào của hàng hĩa, dịch vụ mua vào phát sinh trong tháng nhưng chưa kê khai kịp trong tháng thì được kê khai khấu trừ vào các tháng tiếp theo, thời gian tối đa là 03 tháng kể từ thời điểm kê khai của tháng phát sinh. CSKD khơng được tính khấu trừ thuế GTGT đầu vào đối với hĩa đơn GTGT sử dụng khơng đúng quy định của pháp luật như: hĩa đơn GTGT khơng ghi thuế GTGT (trừ các hĩa đơn đặc thù), khơng ghi hoặc ghi khơng đúng tên, địa chỉ, mã số thuế của người ban nên khơng xác định được người bán; chứng từ nộp thuế GTGT giả, hĩa đơn bị tẩy xĩa, hĩa đơn khống (khơng bán hàng hĩa, dịch vụ); hĩa đơn ghi giá trị cao hơn giá thực tế của hàng hĩa, dịch vụ. 1.1.2.3- Quản lý thuế GTGT: Đăng ký nộp thuế GTGT: Khi bắt đầu hoạt động kinh doanh, CSKD kể cả các cơng ty, nhà máy, xí nghiệp, chi nhánh, cửa hàng trực thuộc CSKD chính phải đăng ký nộp thuế với Cục thuế hoặc chi cục thuế tại nơi đặt trụ sở đặt trụ sở kinh doanh về địa điểm kinh doanh, ngành nghề kinh doanh, lao động, tiền vốn, nơi nộp thuế và các chỉ tiêu liên quan khác theo mẫu đăng ký nộp thuế và hướng dẫn của cơ quan thuế. Kê khai thuế GTGT: Các CSKD hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT phải lập và gửi tờ khai tính thuế GTGT từng tháng (Phục lục - Biểu 2) kèm theo bảng kê hàng hĩa, dịch vụ mua vào, bán ra (Phục lục - Biểu 3,1) cho cơ quan thuế. Thời gian gửi tờ khai của tháng cho cơ quan thuế chậm nhất là trong mười ngày đầu tháng tiếp theo. Đối với CSKD, người nhập khẩu hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT phải kê khai và nộp tờ khai thuế GTGT theo từng lần nhập khẩu cùng với việc kê khai nhập khẩu với cơ quan hải quan thu thuế nhập khẩu. Nộp thuế GTGT: Đối tượng nộp thuế GTGT cĩ trách nhiệm nộp thuế GTGT đầy đủ, đúng hạn vào NSNN với trình tự, thủ tục nộp thuế thự hiện đươc quy định cụ thể trong luật thuế GTGT. Quyết tốn thuế GTGT: Các CSKD (trừ hộ kinh doanh vừa và nhỏ nộp thuế theo mức ấn định) phải thực hiện lập và gửi quyết tốn thuế GTGT hàng năm cho cơ quan thuế. Cơ sở phải kê khai đầy đủ, đúng các chỉ tiêu và số liệu theo mẫu quyết tốn thuế, gửi bản quyết tốn thuế theo mẫu ban hành đến cơ quan thuế địa phương nơi cơ sở đăng ký nộp thuế. Hồn thuế GTGT: CSKD thuộc đối tượng nộp thuế theo phương pháp khấu trừ được hồn thuế trong trường hợp sau: - CSKD trong 3 tháng liên tục trở lên cĩ số thuế đầu vào chưa được khấu trừ hết - CSKD đang trong giai đoạn đầu tư, chưa đi vào hoạt động, chưa đăng ký kinh doanh, đăng ký nộp thuế, cĩ số thuế GTGT đầu vào của hàng hĩa,dịch vụ sử dụng cho dự án từ 200 triệu đồng trở lên thì được xét hồn thuế theo quý…. - Các tổ chức sử dụng tiền viện trợ, các đối tượng miễn trừ thuế mua hàng hĩa, dịch vụ tại Việt Nam được hồn lại số thuế GTGT đã trả ghi trên hĩa đơn GTGT,… 1.1.3- Đặc điểm kế tốn thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ: Thuế GTGT là quyền và nghĩa vụ của doanh nghiệp đối với Nhà nước nên kế tốn thuế GTGT phải tổ chức phản ánh ghi chép chính xác, đầy đủ, kịp thời. 1.1.3.1- Chứng từ: Các CSKD thuộc đối tượng nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ phải sử dụng hĩa đơn giá trị gia tăng. Khi lập hĩa đơn bán hàng hĩa, dịch vụ, CSKD phải ghi đầy đủ, đúng các yếu tố ghi trên hĩa đơn, về giá bán phải ghi rõ: giá bán chưa cĩ thuế, phụ thu và phí tính ngồi giá bán (nếu cĩ), thuế GTGT, giá thanh tốn đã cĩ thuế. Các CSKD trực tiếp bán lẻ hàng hĩa cho người tiêu dùng, đối với hàng hĩa cĩ giá bán dưới mức quy định phải lập hĩa đơn GTGT thì phải lập bảng kê hàng bán lẻ theo mẫu của cơ quan Thuế để làm căn cứ tính thuế GTGT. Trong kỳ nếu phát sinh các nghiệp vụ mua vào đối với hàng hĩa là nơng sản phẩm khơng cĩ hĩa đơn GTGT hoặc hĩa đơn bán hàng thì ngồi các Bảng đã nêu, doanh nghiệp cịn phải lập Bảng kê thu mua các loại hàng hĩa đĩ để nộp cho cơ quan thuế làm cơ sở xác định số thuế đầu vào được khấu trừ trong kỳ. Hĩa đơn, chứng từ hợp pháp là hĩa đơn do BTC (Tổng cục thuế) phát hành; hĩa đơn do các CSKD tự in để sử dụng theo mẫu quy định đã được cơ quan Thuế chấp nhận cho sử dụng; các hĩa đơn, chứng từ đặc thù khác được phép sử dụng. 1.1.3.2- Tài khoản sử dụng: Để phản ánh số hiện cĩ và tình hình biến động số thuế GTGT, kế tốn trong các CSKD các loại hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT sử dụng hai tài khoản sau để theo dõi thuế GTGT: TK 133: Thuế GTGT được khấu trừ TK133 dùng để phản ánh số thuế GTGT đầu vào được khấu trừ, đã khấu trừ và cịn được khấu trừ. TK 133 chỉ áp dụng đối với CSKD thuộc đối tượng nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ thuế, khơng áp dụng đối với CSKD thuộc đối tượng nộp thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp và CSKD khơng thuộc diện chịu thuế GTGT. TK 133 cĩ hai TK cấp hai: TK 1331 “Thuế GTGT được khấu trừ của hàng hĩa, dịch vụ” dùng để phản ánh thuế GTGT đầu vào được khấu trừ của vật tư, hàng hĩa, dịch vụ mua ngồi dùng vào sản xuất, kinh doanh hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ thuế. TK 1332 “Thuế GTGT được khấu trừ của TSCĐ” dùng để phản ánh thuế GTGT đầu vào của quá trình đầu tư, mua sắm TSCĐ dùng vào hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ thuế. TK 3331: Thuế GTGT đầu ra: TK 3331 dùng để phản ánh số thuế GTGT đầu ra, số thuế GTGT phải nộp, số thuế GTGT đã nộp và cịn phải nộp vào NSNN. TK này áp dụng chung cho đối tượng nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ và đối tượng nộp thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp. TK 3331 cĩ hai TK cấp 3: TK 33311 “Thuế GTGT đầu ra” dùng để phản ánh số thuế GTGT đầu ra, số thuế GTGT phải nộp, cịn phải nộp của hàng hĩa, dịch vụ tiêu thụ. TK 33312 “Thuế GTGT hàng nhập khẩu” dùng để phản ánh thuế GTGT phải nộp, đã nộp, cịn phải nộp của hàng nhập khẩu. . 1.1.3.3- Đặc điểm hạch tốn thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ: Thuế GTGT được hạch tốn theo sơ đồ sau: Biểu 1.1: Quy trình hạch tốn thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ TK111, 112, 331 TK151, 152, 211,.. TK511, 512, 711,515 TK131, 111, 112 Giá mua vật tư, Doanh thu bán hàng Hàng hĩa, TSCĐ và thu nhập khác Chưa cĩ thuế GTGT TK 133 TK 3331 Thuế GTGT đầu vào Kết chuyển số Thuế GTGT đầu ra được khấu trừ thuế GTGT khấu phải nộp trong kỳ trừ trong kỳ Thuế GTGT được hồn lại bằng tiền TK 711 TK111, 112 Thuế GTGT được miễn Nộp thuế GTGT giảm nhận lại bằng tiền cho NSNN Thuế GTGT được miễn giảm trừ vào số phải nộp Thuế GTGT của hàng nhập khẩu phải nộp 1.1.3.4- Sổ sử dụng trong hạch tốn thuế GTGT Các loại sổ sử dụng để hạch tốn thuế GTGT gồm: Sổ theo dõi thuế GTGT Sổ chi tiết thuế GTGT được hồn lại Sổ chi tiết thuế GTGT được miễn giảm Đối với những doanh nghiệp áp dụng hình thức sổ kế tốn Nhật ký chung hoặc hình thức sổ kế tốn Chứng từ ghi sổ thì TK 133 và TK 3331 được theo dõi phản ánh trên Sổ cái mở cho từng TK. Đối với những doanh n._.ghiệp áp dụng hình thức sổ Nhật ký chứng từ, TK 133 và TK 3331 được theo dõi phản ánh trên Nhật ký chứng từ số 10. Đối với những doanh nghiệp sử dụng hình thức Nhật ký sổ cái thì Nhật ký sổ cái được mở thêm 4 cột để phản ánh Nợ, Cĩ của TK 133 và TK 3331 bên cạnh các TK đang sử dụng của doanh nghiệp. Cuối mỗi kỳ hạch tốn, số dư các TK theo dõi thuế GTGT sẽ được phản ánh trên TK 133 ở phần tài sản và TK 3331 ở phần nguồn vốn trên bảng Cân đối kế tốn. Quá trình phát sinh thuế GTGT sẽ được trình bầy trên Báo cáo KQKD phần III - Thuế GTGT được khấu trừ, thuế GTGT được hồn lại, thuế GTGT được giảm, thuế GTGT hàng bán nội địa. Biểu 1.2 : Báo cáo kết quả kinh doanh Phần III - Thuế GTGT được giảm trừ, thuế GTGT được hồn lại, thuế GTGT được giảm, thuế GTGT hàng bán nội địa Chỉ tiêu MS Số tiền Kỳ này Lũy kế từ đầu năm I- Thuế GTGT được khấu trừ 1. Số thuế GTGT cịn được khấu trừ, cịn được hồn lại đầu kỳ 2. Số thuế GTGT được khấu trừ phát sinh 3. Số thuế GTGT đã được khấu trừ, đã hồn lại, thuế GTGT hàng mua trả lại và khơng được khấu trừ (12 = 13+14+15) Trong đĩ: Số thuế GTGT đã khấu trừ Số thuế GTGT đã hồn lại Số thuế GTGT hàng mua trả lại, giảm giá hàng mua Số thuế GTGT khơng được khấu trừ 4. Số thuế GTGT cịn được khấu trừ, cịn được hồn lại cuối kỳ (17=10+11-12) II- Thuế GTGT được hồn lại 1. Số thuế GTGT cịn được hồn lại đầu kỳ 2. Số thuế GTGT được hồn lại phát sinh 3. Số thuế GTGT đã hồn lại 4. Số thuế GTGT cịn được hồn lại cuối kỳ (23=20+21-22) III- Thuế GTGT được giảm 1. Số thuế GTGT cịn được giảm đầu kỳ 2. Số thuế GTGT được giảm phát sinh 3. Số thuế GTGT đã được giảm 4. Số thuế GTGT cịn được giảm cuối kỳ (33=30+31-32) IV. Thuế GTGT hàng bán nội địa 1. Thuế GTGT hàng bán nội địa cịn phải nộp đầu kỳ 2. Thuế GTGT đầu ra phát sinh 3. Thuế GTGT đầu vào đã khấu trừ 4. Thuế GTGT hàng bán bị trả lại, bị giảm giá 5. Thuế GTGT được giảm trừ vào số thuế phải nộp 6. Thuế GTGT hàng bán nội địa đã nộp vào NSNN 7. Thuế GTGT hàng bán nội địa cịn phải nộp cuối kỳ (46=40+41- 42- 43- 44- 45) 10 11 12 13 14 15 16 17 20 21 22 23 30 31 32 33 40 41 42 43 44 45 46 X X X X X X X X Ghi chú: Các chỉ tiêu cĩ dấu (x) khơng cĩ số liệu Cĩ thể coi việc hạch tốn thuế GTGT và việc quản lý thuế GTGT là hai quá trình kiểm sốt song song đối với cùng đối tượng là số thuế GTGT phát sinh trong kỳ. Tuy nhiên, mỗi quá trình này phục vụ cho một mục đích và đối tượng khác nhau. Đặc điểm này cùng với tính chất đặc biệt nhạy cảm của khoản mục thuế GTGT sẽ tạo nên những rủi ro tiềm tàng cần phải được kiểm sốt bởi cơng việc kiểm tốn để nâng cao chất lượng của thơng tin được trình bầy. Điều đĩ chi phối trực tiếp đến mục tiêu và các thủ tục kiểm tốn cụ thể đối với khoản mục thuế GTGT sẽ được trình bầy ở phần sau. 1.2- Nội dung kiểm tốn thuế GTGT trong kiểm tốn BCTC: 1.2.1- Tầm quan trọng của việc kiểm tốn thuế GTGT: Thuế GTGT là loại thuế mới ra đời ở nước ta từ năm 1999 thay thế thuế doanh thu. Thuế GTGT cĩ ưu điểm nổi bật là phản ánh rõ ràng, minh bạch và liên tục số thuế trong từng khâu của tồn bộ chu trình sản xuất, lưu thơng, tiêu thụ sản phẩm hàng hĩa và dịch vụ và khơng bị tính trùng. Sau hơn năm năm cĩ hiệu lực, rất nhiều loại văn bản thuế GTGT đã ra đời nhằm khơng ngừng hồn thiện cơ sở pháp lý cho hoạt động của các doanh nghiệp. Điều này khiến cho các CSKD lúng túng trong quá trình hạch tốn thuế GTGT. Do vậy, cần cĩ sự xem xét của các KTV với những chương trình kiểm tốn tồn diện và sự hiểu biết sâu sắc về loại thuế này đồng thời cập nhật được các văn bản pháp lý cĩ liên quan để giúp cho các doanh nghiệp hạch tốn đúng với các quy định hiện hành. Mặt khác, hệ thống thuế là nguồn thu chủ yếu cho hoạt động của Nhà nước. Ở nước ta hiện nay, 90% nguồn thu là từ hệ thống thuế, trong đĩ nguồn thu từ thuế GTGT đĩng một vai trị đáng kể. Song thuế GTGT là loại thuế gián thu, đánh vào người tiêu dùng cuối cùng song đối tượng trực tiếp nộp thuế lại là các doanh nghiệp sản xuất kinh doanh hàng hĩa, dịch vụ. Do đĩ, trong quá trình hạch tốn thuế GTGT tại các doanh nghiệp, những gian lận vẫn thường xuyên xảy ra. Thực tế qua những năm áp dụng thuế GTGT cho thấy đã cĩ rất nhiều sự gian lận trong quá trình hạch tốn thuế GTGT tại các doanh nghiệp nhằm trốn thuế. Các gian lận này càng trở lên phức tạp và tinh vi, gây tổn thất cho NSNN. Vì vậy, đối với NSNN, kiểm tốn khoản mục thuế GTGT trên BCTC đảm bảo cho nguồn thu của NSNN được thu đầy đủ, kịp thời đáp ứng cơ bản nhu cầu chi tiêu của Nhà nước. Đối với doanh nghiệp, kiểm tốn thuế GTGT gĩp phần làm lành mạnh hĩa mơi trường hoạt động tài chính, mơi trường kinh doanh của các doanh nghiệp, tạo sự cơng bằng, bình đẳng trong nghĩa vụ nộp thuế vào NSNN của các doanh nghiệp. 1.2.2- Những gian lận, rủi ro thường gặp trong kiểm tốn thuế GTGT: Những gian lận xảy ra đối với thuế GTGT đầu vào được khấu trừ và thuế GTGT đầu ra cũng khác nhau. Cụ thể: * Thuế GTGT được khấu trừ: Hạch tốn, kê khai khơng đúng thuế suất. Hạch tốn, kê khai khơng đúng thời gian, quá thời hạn kê khai 3 tháng nhưng vẫn kê khai khấu trừ thuế GTGT. Kê khai khấu trừ thuế khi khơng cĩ hĩa đơn hoặc hĩa đơn của các đơn vị phá sản, giải thể. Chênh lệch sổ sách và tờ khai thuế, khơng giải thích được nguyên nhân Kê khai, hạch tốn khấu trừ đối với các hĩa đơn GTGT trực tiếp hoặc hĩa đơn khơng chịu thuế GTGT, hĩa đơn khơng hợp lệ, hợp pháp. Kê khai khấu trừ thuế những hĩa đơn chi từ nguồn khác. Hàng mua được giảm giá chưa hạch tốn giảm VAT đầu vào. Hĩa đơn GTGT kê khai thiếu, sai nội dung, khơng đúng mẫu BTC quy định hoặc mẫu hĩa đơn tự in đã đăng ký với Bộ Tài chính. Kê khai thuế đầu vào được khấu trừ đối với cả bộ phận nguyên vật liệu xuất dùng cho sản xuất hàng hĩa chịu VAT trực tiếp. Kê khai thuế GTGT hàng nhập khẩu sai. Bù trừ thuế GTGT được khấu trừ và thuế GTGT phải nộp của các chi nhánh trên BCTC hợp nhất. Hạch tốn khấu trừ thuế VAT đầu vào lớn hơn đầu ra phải nộp, để số âm trên BCTC. Trường hợp huỷ hĩa đơn GTGT, xuất lại hĩa đơn khác, người mua trên hai hĩa đơn này khơng trùng nhau. * Thuế VAT đầu ra và khoản phải nộp Nhà nước: Khơng theo dõi chi tiết từng khoản thuế phải nộp và đã nộp. Quản lý và hạch tốn thuế GTGT đầu ra chưa đúng quy định: khơng viết hĩa đơn khi bán hàng, áp thuế suất thuế GTGT đầu ra chưa đúng tỷ lệ, tính tốn sai giá tính thuế. Khơng tính thuế GTGT đầu ra đối với hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ trong trường hợp tiêu dùng nội bộ (trả thay lương, thưởng cho cơng nhân viên) hay do trao đổi hàng hĩa. Nhầm lẫn giữa hàng hĩa, dịch vụ khơng chịu thuế GTGT với những hàng hĩa, dịch vụ chịu thuế suất 0%. Chưa xác định điều kiện ưu đãi được hưởng về thuế suất và năm miễn giảm thuế theo quy định tại Thơng tư 128 và Nghị định 164. Chưa hạch tốn số thuế phải nộp bổ sung trong năm. Nộp báo cáo quyết tốn thuế cho cơ quan thuế chậm so với thời gian quy định. Chưa tổng hợp quyết tốn thuế. Thuế tồn đọng lâu ngày chưa được xử lý. 1.2.3- Mục tiêu kiểm tốn thuế GTGT: Chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 200, Khoản 11 quy định: “Mục tiêu của kiểm tốn Báo cáo tài chính là giúp cho KTV và cơng ty kiểm tốn đưa ra ý kiến xác định rằng Báo cáo tài chính cĩ được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế tốn hiện hành (hoặc được chấp nhận), cĩ tuân thủ pháp luật liên quan và cĩ phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay khơng” Là một khoản mục trên BCTC, mục tiêu kiểm tốn đối với thuế GTGT khơng nằm ngồi quy định trên. Tuy nhiên, căn cứ vào đặc điểm, tính chất cũng như đặc điểm hạch tốn và quản lý thuế GTGT cĩ thể cụ thể hĩa mục tiêu kiểm tốn khoản mục thuế GTGT như sau: Biểu 1.3: Các mục tiêu kiểm tốn thuế GTGT Cơ sở dẫn liệu Mục tiêu đối với nghiệp vụ Sự hiện hữu và phát sinh Tất cả các nghiệp vụ liên quan đến thuế GTGT được ghi sổ trong kỳ đều phát sinh trên thực tế, đều cĩ các chứng từ minh chứng kèm theo. Tính trọn vẹn Mọi nghiệp vụ phát sinh liên quan đến thuế GTGT đều được phản ánh đầy đủ trên sổ sách, báo cáo kế tốn. Quyền và nghĩa vụ Doanh nghiệp cĩ quyền được khấu trừ đối với thuế GTGT được khấu trừ và cĩ nghĩa vụ đối với thuế GTGT cịn phải nộp vào NSNN. Đo lường và tính giá - Thuế GTGT phải nộp và đã nộp phải được phản ánh vào sổ sách kế tốn theo đúng giá trị thực của nĩ và phù hợp với các chứng từ gốc đi kèm. - Số liệu trên TK thuế GTGT phải được tính tốn một cách chính xác và cĩ sự phù hợp giữa sổ cái, sổ chi tiết, tờ khai thuế và BCTC Tính tuân thủ Việc tính tốn và hạch tốn thuế GTGT của doanh nghiệp phải tuân thủ theo Luật thuế GTGT hiện hành. Trình bày và khai báo Các nghiệp vụ liên quan đến thuế GTGT phải được xác định và phân loại đúng đắn trên hệ thống BCTC. Trong quá trình kiểm tốn khoản mục thuế GTGT trên BCTC, KTV sẽ phải thiết lập các thủ tục kiểm tốn cụ thể và chi tiết và tiến hành thực hiện các thủ tục đĩ để cĩ thể đạt được các mục tiêu này. 1.2.4- Quy trình kiểm tốn thuế GTGT: Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của cuộc kiểm tốn cũng như để thu thập bằng chứng kiểm tốn đầy đủ và cĩ giá trị làm căn cứ cho kết luận kiểm tốn viên, quy trình kiểm tốn khoản mục thuế GTGT thường được tiến hành theo ba giai đoạn: Biểu 1.4 : Quy trình kiểm tốn khoản mục thuếGTGT trong BCTC Giai đoạn 1: Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm tốn Giai đoạn 2: Thực hiện kế hoạch kiểm tốn Giai đoạn 3: Hồn thành kiểm tốn và cơng bố báo cáo kiểm tốn 1.2.4.1- Giai đoạn 1 - Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm tốn: Lập kế hoạch kiểm tốn là cơng việc cần thiết đầu tiên cho một cuộc kiểm tốn nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như những điều kiện cần thiết khác. Theo chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 300, Khoản 8: “Kế hoạch kiểm tốn phải được lập cho mọi cuộc kiểm tốn một cách thích hợp nhằm bảo đảm bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm tốn; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; và bảo đảm cuộc kiểm tốn được hồn thành đúng thời hạn. Kế hoạch kiểm tốn trợ giúp KTV phân cơng cơng việc cho trợ lý kiểm tốn và phối hợp với KTV và chuyên gia khác về cơng việc kiểm tốn”. Theo chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 300, giai đoạn này gồm các bước sau: Biểu 1.5: Các bước trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn Lập kế hoạch chiến lược Lập kế hoạch kiểm tốn tổng quát Chương trình kiểm tốn Lập kế hoạch chiến lược: Kế hoạch chiến lược là định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm và phương pháp tiếp cận chung của cuộc kiểm tốn do cấp chỉ đạo vạch ra dựa trên hiểu biết về tình hình hoạt động và mơi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm tốn. Kế hoạch chiến lược phải được lập cho các cuộc kiểm tốn lớn về quy mơ, tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm tốn BCTC nhiều năm và do người phụ trách cuộc kiểm tốn lập, được Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị kiểm tốn phê duyệt. Nội dung và các bước cơng việc của kế hoạch chiến lược: Tìnhh hình kinh doanh của khách hàng (tổng hợp thơng tin về lĩnh vực hoạt động, loại hình doanh nghiệp, hình thức sở hữu, cơng nghệ sản xuất, tổ chức bộ máy quản lý và thực tiễn hoạt động của đơn vị, đặc biệt lưu ý đến những nội dung chủ yếu như: Động lực cạnh tranh, phân tích thái cực kinh doanh của doanh nghiệp cũng như các yếu tố về sản phẩm, thị trường tiêu thụ, giá cả và các hoạt động hỗ trợ sau bán hàng,..) Xác định những vấn đề liên quan đến BCTC như chế độ kế tốn, chuẩn mực kế tốn áp dụng, yêu cầu về lập BCTC và quyền hạn của cơng ty. Xác định vùng rủi ro chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng của nĩ tới BCTC (đánh giá ban đầu về rủi ro tiểm tàng và rủi ro kiểm sốt) Đánh giá hệ thống kiểm sốt nội bộ Xác định các mục tiêu kiểm tốn trọng tâm và phương pháp tiếp cận kiểm tốn Xác định nhu cầu về sự hợp tác của các chuyên gia: Chuyên gia tư vấn pháp luật, KTV nội bộ, KTV khác và các chuyên gia khác như kỹ sư xây dựng, kỹ sư nơng nghiệp,… Dự kiến nhĩm trưởng và thời gian thực hiện Giám đốc duyệt và thơng báo kế hoạch chiến lược cho nhĩm kiểm tốn. Căn cứ kế hoạch chiến lược đã được phê duyệt, trưởng nhĩm kiểm tốn lập kế hoạch kiểm tốn tổng thể và chương trình kiểm tốn. Với kiểm tốn khoản mục thuế GTGT, giai đoạn này sẽ giúp KTV nắm được số lượng các loại hàng hĩa, dịch vụ doanh nghiệp sản xuất kinh doanh; phân loại hàng hĩa thuộc đối tượng chịu thuế và hàng khơng chịu thuế cũng như các mức thuế suất của từng loại hàng hĩa, phương pháp tính thuế mà doanh nghiệp áp dụng, quy trình quản lý và hạch tốn thuế GTGT của doanh nghiệp, những rủi ro tiềm tàng cĩ thể cĩ đối với khoản mục thuế GTGT…Sự hiểu biết về đặc thù kinh doanh của khách hàng khơng chỉ cĩ ích cho việc xây dựng kế hoạch kiểm tốn mà cịn giúp cho KTV nhanh chĩng xác định các điểm trọng tâm cần đặc biệt chú ý khi kiểm tốn cũng như khi đánh giá tính hợp lý của các thơng tin và các giải trình của người quản lý. Nhĩm kiểm tốn phải tuân thủ các quy định của cơng ty và phương hướng mà Giám đốc đã phê duyệt trong kế hoạch chiến lược. Trong quá trình lập kế hoạch kiểm tốn tổng thể và thực hiện kiểm tốn nếu phát hiện những vấn đề khác biệt với nhận định ban đầu của Ban giám đốc thì phải báo cáo kịp thời cho Ban Giám đốc để cĩ những điều chỉnh phù hợp. Lập kế hoạch kiểm tốn tổng thể: Kế hoạch kiểm tốn tổng thể phải được lập cho mọi cuộc kiểm tốn, trong đĩ mơ tả phạm vi dự kiến và cách thức tiến hành cơng việc kiểm tốn. Kế hoạch kiểm tốn tổng thể phải cụ thể, chi tiết làm cơ sở để lập chương trình kiểm tốn. Hình thức và nội dung của kế hoạch kiểm tốn tổng thể thay đổi tùy theo quy mơ của khách hàng, tính chất phức tạp của cơng việc kiểm tốn, phương pháp và kỹ thuật kiểm tốn đặc thù do KTV sử dụng. Những vấn đề chủ yếu KTV phải xem xét và trình bầy trong kế hoạch kiểm tốn tổng thể gồm: Hiểu biết về hoạt động của đơn vị được kiểm tốn: Hiểu biết chung về kinh tế và đặc điểm của lĩnh vực kinh doanh cĩ tác động đến đơn vị được kiểm tốn. Các đặc điểm cơ bản của khách hàng như: lĩnh vực hoạt động, kết quả tài chính và nghĩa vụ cung cấp thơng tin kể cả những thay đổi từ lần kiểm tốn trước. Năng lực quản lý của Ban Giám đốc Hiểu biết về hệ thống kế tốn và hệ thống KSNB: Các chính sách kế tốn mà đơn vị được kiểm tốn áp dụng và những thay đổi trong chính sách đĩ. Ảnh hưởng của các chính sách mới về kế tốn và kiểm tốn. Hiểu biết của KTV về hệ thống kế tốn và hệ thống KSNB, những điểm quan trọng KTV dự kiến thực hiện trong thử nghiệm kiểm sốt và thử nghiệm cơ bản. Đánh giá rủi ro và mức độ trọng yếu: Đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sốt và xác định những vùng kiểm tốn trọng yếu. Xác định mức trọng yếu cho từng mục tiêu kiểm tốn. Khả năng cĩ những sai sĩt trọng yếu theo kinh nghiệm của những năm trước và rút ra từ những gian lận và sai sĩt phổ biến Xác định các nghiệp vụ và sự kiện kế tốn phức tạp, bao gồm cả những ước tính kế tốn. Nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm tốn: Những thay đổi quan trọng của các vùng kiểm tốn. Ảnh hưởng của cơng nghệ thơng tin đối với cơng việc kiểm tốn. Cơng việc kiểm tốn nội bộ và ảnh hưởng của nĩ đối với các thủ tục kiểm tốn độc lập. Phối hợp, chỉ đạo, giám sát và kiểm tra: Sự tham gia của các KTV khác trong cơng việc kiểm tốn những đơn vị cấp dưới như các cơng ty con, các chi nhánh và các đơn vị trực thuộc. Sự tham gia của chuyên gia thuộc các lĩnh vực khác. Số lượng đơn vị trực thuộc phải kiểm tốn. Yêu cầu về nhân sự. Các vấn đề khác: Khả năng liên tục hoạt động kinh doanh của đơn vị. Những vấn đề đặc biệt phải quan tâm như sự hiện hữu của các bên cĩ liên quan. Điều khoản của hợp đồng kiểm tốn và những trách nhiệm pháp lý khác. Nội dung và thời hạn lập báo cáo kiểm tốn hoặc những thơng báo khác dự tính gửi cho khách hàng. Trường hợp cơng ty kiểm tốn đã lập kế hoạch chiến lược cho cuộc kiểm tốn thì các nội dung đã nêu trong kế hoạch chiến lược khơng phải nêu lại trong kế hoạch kiểm tốn tổng thể. Chương trình kiểm tốn: Chương trình kiểm tốn được thiết kế riêng cho từng khoản mục hay bộ phận được kiểm tốn, bao gồm xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm tốn cần thiết để thực hiện kế hoạch kiểm tốn tổng thể. Chương trình kiểm tốn hầu hết được thiết kế thành ba phần: trắc nghiệm cơng việc, trắc nghiệm phân tích và trắc nghiệm trực tiếp các số dư. Trong đĩ, mỗi loại hình trắc nghiệm đều gồm 4 nội dung: xác định thủ tục kiểm tốn, quy mơ mẫu chọn, khoản mục được chọn và thời gian thực hiện. * Thiết kế các trắc nghiệm cơng việc: Các thủ tục kiểm tốn gồm bốn bước sau: Cụ thể hĩa các mục tiêu KSNB cho khoản mục thuế GTGT, nhận diện các quá trình kiểm sốt đặc thù mà cĩ tác dụng làm giảm rủi ro kiểm sốt của từng mục tiêu KSNB, thiết kế các thử nghiệm kiểm sốt đối với từng quá trình kiểm sốt đặc thù nĩi trên, thiết kế các trắc nghiệm cơng việc theo từng mục tiêu KSNB cĩ xét đến nhược điểm của hệ thống KSNB và kết quả ước tính thử nghiệm kiểm sốt. Quy mơ mẫu chọn được xác định qua phương pháp chọn mẫu thuộc tính (ước tính tỷ lệ phần tử trong một tổng thể cĩ chứa thuộc tính được quan tâm) Khoản mục được chọn: KTV xác định các nghiệp vụ thuế GTGT cá biệt mang tính đại diện cho tổng thể từ quy mơ mẫu chọn. Thời gian thực hiện: Các trắc nghiệm cơng việc khoản mục thuế GTGT thường được tiến hành vào thời điểm giữa năm (nếu hợp đồng kiểm tốn dài hạn) hoặc vào thời điểm kết thúc năm. Với các trắc nghiệm thực hiện vào giữa năm, các khảo sát bổ sung sẽ được thực hiện ngay sau đĩ đối với các nghiệp vụ từ ngày giữa năm đến ngày kết thúc năm. * Thiết kế các trắc nghiệm phân tích: Các trắc nghiệm phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của các số dư tài khoản đang được kiểm tốn. Trên cơ sở kết quả của việc thực hiện các trắc nghiệm phân tích đĩ, KTV sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp các trắc nghiệm trực tiếp số dư, được thực hiện qua các bước: Xác định số dư và sai sĩt tiềm tàng đối với khoản mục thuế GTGT Tính tốn giá trị ước tính của khoản mục thuế GTGT Xác định giá trị chênh lệch cĩ thể chấp nhận được Xác định số chênh lệch trọng yếu cần được kiểm tra Kiểm tra số chênh lệch trọng yếu Đánh giá kết quả kiểm tra * Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp các số dư: Các trắc nghiệm trực tiếp số dư được thiết kế dựa trên kết quả ước tính của trắc nghiệm kiểm tốn trước đĩ và được thiết kế thành các phần: Các thủ tục kiểm tốn được thiết kế dựa trên các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm tốn: điều tra, phỏng vấn, xác nhận,…việc thiết kế các thủ tục này địi hỏi những phán xét nghề nghiệp quan trọng. Quy mơ mẫu chọn: được xác định theo các phương pháp chọn mẫu thơng dụng để ước tính sai số bằng tiền trong khoản mục thuế GTGT từ đĩ chọn ra quy mơ mẫu thích hợp. Khoản mục được chọn: Sau khi xác định dung lượng mẫu, KTV chọn ngẫu nhiên bằng bảng số ngẫu nhiên, chương trình máy tính hoặc dùng phương pháp chọn mẫu hệ thống để xác định các phần tử đại diện. Trong một số trường hợp giảm chi phí kiểm tốn., KTV sử dụng phương pháp chọn mẫu phi xác xuất. Thời gian thực hiện: Phần lớn được thực hiện vào thời điểm cuối kỳ (kết thúc niên độ kế tốn). Trên thực tế, các thủ tục kiểm tốn khoản mục thuế GTGT ở các hình thức trắc nghiệm sẽ được kết hợp và sắp xếp lại theo một chương trình kiểm tốn. Mặt khác, thuế GTGT là một loại thuế khá phức tạp, mới ra đời hơn nữa trong mỗi loại hình doanh nghiệp khác nhau thì phương pháp hạch tốn thuế GTGT lại khác nhau.Vì vậy, chương trình kiểm tốn khoản mục thuế GTGT cĩ thể được soạn thảo trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn hoặc khơng cần soạn thảo mà sử dụng chương trình kiểm tốn mẫu của Cơng ty kiểm tốn phù hợp với điều kiện thực tế. 1.2.4.2- Giai đoạn 2 - Thực hiện kiểm tốn Đây là giai đoạn KTV chủ động triển khai các cơng việc đã ghi trong kế hoạch kiểm tốn và chương trình kiểm tốn kết hợp với khả năng của kiểm tốn viên để thu thập bằng chứng kiểm tốn làm cơ sở đưa ra kết luận xác đáng về mức độ trung thực và hợp lý của BCTC. Giai đoạn này bao gồm các bước cơng việc sau: Biểu 1.6 : Các bước trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn Thực hiện thủ tục kiểm sốt Thực hiện thủ tục phân tích (Quy trình phân tích) Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết Thực hiện thủ tục kiểm sốt: Thủ tục kiểm sốt chỉ được thực hiện sau khi tìm hiểu hệ thống KSNB với đánh giá ban đầu là khách thể kiểm tốn cĩ hệ thống kiểm sốt nội bộ hoạt động cĩ hiệu lực. Khi đĩ, thủ tục kiểm sốt được triển khai nhằm thu thập các bằng chứng kiểm tốn về thiết kế và hoạt động của hệ thống kiểm sốt nội bộ. Chuẩn mực kiểm tốn số 500 quy định: “Thử nghiệm kiểm sốt (kiểm tra hệ thống kiểm sốt) là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm tốn về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế tốn và hệ thống kiểm sốt nội bộ”. Cụ thể, các bằng chứng kiểm tốn phải chứng minh được: Thiết kế các hoạt động kiểm sốt cụ thể của khách thể kiểm tốn thích hợp để ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai phạm trọng yếu đối với khoản mục thuế GTGT. Hoạt động kiểm sốt đã được triển khai theo đúng yêu cầu của thiết kế trong thực tế. Bằng chứng về sự vận hành hữu hiệu này liên quan đến cách thức áp dụng các hoạt động kiểm sốt về tính nhất quán trong quá trình áp dụng và đối tượng áp dụng những hoạt động đĩ. Để đánh giá hệ thống KSNB đối với khoản mục thuế GTGT, KTV tiến hành đồng bộ các biện pháp như: điều tra, phỏng vấn, thực hiện lại,…đồng thời việc lựa chọn những kỹ thuật kiểm tốn cấn sát với mỗi mục tiêu kiểm tốn và phù hợp với từng khách thể kiểm tốn. Sau khi thực hiện các biện pháp kỹ thuật chủ yếu, nếu phát hiện qua kiểm tra trùng hợp với đánh giá ban đầu trong kế hoạch kiểm tốn thì các thủ tục kiểm tốn cơ bản được giữ nguyên theo kế hoạch. Trong trường hợp ngược lại cần thực hiện theo các phương án khác như: tiếp tục thảo luận với khách hàng hay cĩ thể áp dụng các thủ tục kiểm tốn chi tiết số liệu để thu nhận bằng chứng cho đảm bảo trên. Sau kiểm tra bổ sung trên, nếu bảo đảm này khơng cĩ cơ sở thì cĩ thể cần thay đổi lại đánh giá hệ thống KSNB trong kế hoạch và mở rộng phạm vi của các thử nghiệm cơ bản kể cả thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết. Thực hiện thủ tục phân tích (quy trình phân tích): Thủ tục phân tích (trình tự thẩm tra phân tích) là cách thức xem xét các mối quan hệ và xu hướng biến động của các chỉ tiêu kinh tế thơng qua việc kết hợp giữa đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic,… giữa các trị số (bằng tiền) của các chỉ tiêu hoặc của các bộ phận cấu thành chỉ tiêu. Trong kiểm tốn thuế GTGT, các hướng phân tích chủ yếu được áp dụng là kết hợp phần tích ngang và phân tích dọc. Thực hiện thủ tục phân tích phải trải qua những giai đoạn chủ yếu sau: Phát triển một mơ hình: là việc xác định các biến tài chính hoặc hoạt động và mối quan hệ giữa chúng. Khi phát triển một mơ hình thuế GTGT, xem xét mối quan hệ giữa đối tượng chịu thuế GTGT, giá tính thuế và thuế suất đối với từng loại sản phẩm hàng hĩa chịu thuế. Thơng thường việc dự đốn thay đổi với năm trước sẽ cĩ hiệu lực khi số dư của năm trước đã được kiểm tốn. Khi đĩ cĩ thể loại ra khỏi mơ hình những biến độc lập khơng đổi so với năm trước. Xem xét tính độc lập và tin cậy của dữ liệu về khoản mục thuế GTGT : Tính độc lập và tin cậy của các dữ liệu về khoản mục thuế GTGT và nghiệp vụ sử dụng trong mơ hình cĩ ảnh hưởng trực tiếp đến tính chính xác của dự đốn và tới bằng chứng kiểm tốn thu được từ thủ tục phân tích. Để đánh giá tính tin cậy của dữ liệu cần xem xét trên nhiều mặt như: Nguồn của dữ liệu, tính kế thừa và phát triển của thủ tục kiểm tốn dữ liêu từ những năm trước, mở rộng phạm vi dữ liệu sử dụng. Ước tính giá trị và so sánh với giá trị ghi sổ: Dựa theo mơ hình và trên cơ sở dữ liệu độc lập và tin cậy cĩ thể so sánh ước tính này với giá trị ghi sổ của khoản mục thuế GTGT. Để cĩ được chênh lệch, cần so sánh thuế GTGT với tháng cùng kỳ năm trước hoặc tổng số thuế GTGT trong cả năm. Phân tích nguyên nhân chênh lệch: Chênh lệch phát sinh cĩ thể do số dư tài khoản thuế GTGT hay các nghiệp vụ được kiểm tốn chứa đựng sai sĩt nhưng cũng cĩ thể chênh lệch được hình thành từ chính ước tính trong phân tích. Nếu nguyên nhân chênh lệch khơng được giải thích và các giả định đưa ra là chính xác thì phải tìm lời giải qua các thủ tục kiểm tra chi tiết số liệu. Xem xét những phát hiện qua kiểm tốn: Bằng chứng kiểm tốn thu nhận được từ thủ tục phân tích cần được đánh giá, điều tra tính chất và nguyên nhân về cơ sở dẫn liệu, mục tiêu kiểm tốn và tính hình kinh doanh của khách hàng. Trắc nghiệm phân tích giúp KTV đánh giá khái quát tính hợp lý chung của các xu hướng biến động và các quan hệ kinh tế đồng thời xác định phạm vi và mức độ áp dụng các trắc nghiệm khác qua đánh giá trên: Nếu trắc nghiệm phân tích cho thấy biểu hiện bất thường về mức biến động của khoản mục thuế GTGT về một quan hệ cụ thể thì KTV sẽ thận trọng khi xác định mức độ và phạm vi áp dụng các trắc nghiệm khác. Ngược lại, nếu trắc nghiệm phân tích cho thấy khơng cĩ biến động và quan hệ bất thường nào thì cĩ thể giảm bớt các trắc nghiệm khác (Chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 520 - Mục 7 tr.77) Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết: Kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp kỹ thuật cụ thể của trắc nghiệm độ tin cậy thuộc trắc nghiệm cơng việc và trắc nghiệm trực tiếp số dư để kiểm tốn khoản mục thuế GTGT hay nghiệp vụ tạo nên số dư trên khoản mục này. Thủ tục kiểm tốn chi tiết đối với khoản mục thuế GTGT được thiết kế dựa trên kết quả đã đạt được của bước cơng việc trước đĩ. Để đảm bảo đưa ra ý kiến chính xác về tính trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu của khoản mục thuế GTGT, trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn cần thực hiện các bước sau: Tiến hành chọn mẫu khoản mục thuế GTGT: Xuất phát từ những điều kiện và địi hỏi khách quan trong việc giảm chi phí, thời gian của cuộc kiểm tốn song vẫn đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm tốn, phương pháp chọn mẫu để kiểm tra chi tiết trong các cuộc kiểm tốn đã thường xuyên được sử dụng. Vấn đề trung tâm của chọn mẫu kiểm tốn là chọn được mẫu tiêu biểu cĩ những đặc điểm giống với những đặc điểm của quần thể mẫu được chọn. Hai phương pháp chọn mẫu được áp dụng trong kiểm tốn là chọn mẫu xác xuất và chọn mẫu phi xác xuất. --- Chọn mẫu xác xuất (hay chọn mẫu ngẫu nhiên) là cách chọn khách quan theo đúng phương pháp xác định, đảm bảo cho mọi phần tử cấu thành đám đơng đều cĩ khả năng như nhau trong cơng việc hình thành mẫu chọn. Đặc trưng cơ bản của phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên là khách quan, máy mĩc cả trong cách nhìn nhận đánh giá các phần tử của các đám đơng lẫn trong chọn mẫu. Trong kiểm tốn, chọn mẫu ngẫu nhiên được thực hiện ở ba loại hình cụ thể: Bảng số ngẫu nhiên Chọn mẫu ngẫu nhiên qua máy tính Chọn mẫu hệ thống. Mỗi loại chọn mẫu cĩ những ưu điểm và nhược điểm riêng. --- Chọn mẫu phi xác xuất: là cách chọn mẫu theo phán đốn chủ quan và khơng dựa theo phương pháp máy mĩc, khách quan. Ưu điểm của phương pháp chọn mẫu này nâng cao hiệu quả của việc chọn mẫu nếu sai sĩt trọng yếu phân bổ tập trung theo những khối xác định hoặc nếu đám đơng cĩ kích cỡ nhỏ. Vì vậy, phương pháp chọn mẫu này thường được áp dụng nếu cơng việc làm quen với đối tượng kiểm tốn đã được thực hiện tốt và khả năng nhạy cảm của KTV lớn. Chọn mẫu phi xác xuất cĩ hai loại hình là: Chọn mẫu theo khối Chọn mẫu theo nhận định nhà nghề Vì vậy, chọn mẫu kiểm tốn thuế GTGT cần áp dụng linh hoạt hai phương pháp chọn mẫu trên cho từng trường hợp cụ thể. Phương pháp chọn mẫu thuế GTGT được chọn phụ thuộc vào số lượng các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, sự hiểu biết về đối tượng kiểm tốn cũng như trình độ của KTV, thời điểm chọn mẫu, mức giá phí cho cuộc kiểm tốn và phù hợp trong mối tương quan với các phần hành kiểm tốn khác…để bảo đảm tính đại diện của mẫu chọn. Thực hiện kiểm tra chi tiết trên khoản mục thuế GTGT: * Xem xét, kiểm tra số dư đầu kỳ của thuế GTGT, KTV tiến hành: Đối chiếu số dư cuối kỳ phản ánh trên sổ kế tốn kỳ trước với số dư cuối kỳ phản ánh trên sổ sách, BCTC (Báo cáo KQKD) kỳ trước. Đối chiếu số dư cuối kỳ phản ánh trên sổ kế tốn, BCTC (Báo cáo KQKD) kỳ trước với số dư đầu kỳ phản ánh trên sổ sách, BCTC (Báo cáo KQKD) kỳ này. Trường hợp đã cĩ số liệu quyết tốn tài chính kỳ trước của cơ quan Nhà nước cĩ thẩm quyền thì phải điều chỉnh số liệu (số dư cuối kỳ trước, số dư đầu kỳ này) theo số liệu trên biên bản kiểm tra quyết tốn tài chính. * Xem xét, kiểm tra thuế GTGT phải nộp Nhà nước phát sinh trong kỳ, KTV thực hiện một số cơng việc sau: Lập bảng tổng hợp số phát sinh thuế GTGT phải nộp NSNN trong năm, đối chiếu với các năm trước nếu thấy cĩ biến động đột xuất cần phải đi sâu làm rõ nguyên nhân. Thực hiện việc tính tốn khoản thuế GTGT phải nộp trong kỳ phát sinh sau đĩ đối chiếu với đơn vị tính tốn, nếu phát hiện sai lệch thì đi sâu làm rõ nguyên nhân và thống nhất số liệu với doanh nghiệp. Nếu cĩ ý kiến tranh chấp (ý kiến tranh chấp) giữa doanh nghiệp và cơ quan quản lý Nhà nước thì phải nghiên cứu kỹ, nắm vững các quy định của Nhà nước, ý kiến của doanh nghiệp, của cơ quan Nhà nước làm rõ đúng sai và cĩ ý kiến tư vấn cho doanh nghiệp và cơ quan Nhà nước trực tiếp quản lý về biện pháp giải quyết. * Xem xét, kiểm tra thuế GTGT đã nộp Nhà nước trong kỳ báo cáo, KTV thực hiện một số cơng việc sau: Lập bảng kê chi tiết thuế GTGT đã nộp trong kỳ báo cáo. Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết sổ sách, chứng từ nộp tiền (ủy nhiệm chi, séc, phiếu chi tiền mặt,…) Đối chiếu việc ghi chép sổ sách kế tốn với chứng từ kế tốn nhằm xác định xem việc ghi chép cĩ đầy đủ, chính xác và cĩ chứng từ chứng minh khơng. Đối chiếu số liệu giữa sổ sách kế tốn, số liệu đã được kiểm tra với số liệu trên BCTC (Phần đã nộp - Báo cáo KQKD). * Xem xét, kiểm tra số cịn phải nộp tại thời điểm cuối kỳ: Nếu việc kiểm tốn xác định số phải nộp phát sinh trong kỳ, số đã nộp thực hiện trong kỳ đã đảm bảo được yêu cầu đúng đắn, chính xác thì cơng việc cịn lại cần làm là chỉ kiểm tra việc tính tốn cân đối giữa số dư đầu kỳ, số phát sinh trong kỳ để xác định được đúng số cịn phải nộp tại thời điểm cuối kỳ tính thuế GTGT. Để kiểm tra chi tiết khoản mục thuế GTGT, KTV áp dụng kỹ thuật kiểm tốn: Trong kiểm tra chi tiết thuế GTGT, trắc nghiệm cơng việc được sử dụng để xác định về việc lập, xét duyệt và kiểm tra chứng từ kế tốn như hĩa đơn GTGT, hĩa đơn bán hàng,… đến ghi sổ và cộng sổ chi tiết bán hàng, sổ theo dõi chi phí, số theo dõi thuế GTGT,… hoặc kết chuy._. các loại hình dịch vụ đồng thời giảm thiểu mức phí kiểm tốn. Đứng trên quan điểm khơng ngừng đổi mới và hồn thiện địi hỏi VNFC phải khơng ngừng triển khai các cơng trình nghiên cứu nhằm nâng cao chất lượng dịch vụ củ mình vừa đáp ứng các nhu cầu của khách hàng đặt ra, vừa giảm thiểu thời gian và chi phí kiểm tốn. Trong giai đoạn hiện nay, vấn đề thuế GTGT trở lên vơ cùng nĩng với những sai phạm nghiêm trọng về gian lận thuế, gây thiệt hại cho Nhà nước hàng trăm tỷ đồng. Xét trên gĩc độ lý luận kiểm tốn, KTV khơng phải cĩ trách nhiệm phát hiện và xử lý những sai sĩt của khách hàng nĩi chung và những sai sĩt, gian lận về thuế GTGT nĩi riêng, mà chỉ tiến hành các thủ tục kiểm tốn phù hợp để thu thập bằng chứng đầy đủ và thích hợp cho ý kiến đánh giá của mình về những thơng tin được trình bầy trên BCTC đĩ. Song xét trên khía cạnh vai trị của kiểm tốn trong nền kinh tế quốc dân thì kiểm tốn độc lập khơng thể đứng ngồi cuộc trong vấn đề này. Theo đĩ, nhiệm vụ đặt ra cho các cơng ty kiểm tốn nĩi chung và VNFC nĩi riêng là giải quyết hài hịa lợi ích của khách hàng với lợi ích của Nhà nước trong vấn đề thu thuế và lợi ích của chính mình. Lợi ích của Nhà nước được hiểu là kết quả kiểm tốn cĩ thể trở thành cơ sở để cơ quan thuế dựa vào đĩ xác định thu nhập và chi phí cũng như số thuế phải nộp của doanh nghiệp giống như các nước phát triển trên thế giới. Cịn đứng trên gĩc độ quan điểm cơng ty kiểm tốn xét cho cùng cũng chính là lợi ích của khách hàng, cụ thể là với chi phí bỏ ra cho cuộc kiểm tốn, khách hàng của VNFC cĩ thể nắm bắt tương đối chính xác số thuế mà mình sẽ phải nộp trong kỳ chứ khơng bị động khi kết quả quyết tốn thuế của cơ quan thuế lại đưa ra một con số khác so với số mình xác định và đã được kiểm tốn. Làm được điều này là đã thực hiện tốt phương châm cung cấp dịch vụ với chất lượng “vượt xa sự mong đợi của khách hàng” mà cơng ty đã đề ra. 3.2.2- Kiến nghị: Như đã trình bầy, việc hồn thiện kiểm tốn thuế GTGT là rất cần thiết trong giai đoạn hiện nay. Trên cơ sở kiển thức đã học và việc tiếp cận với thực tế kiểm tốn thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ tại VNFC, em mạnh dạn đưa ra một số kiến nghị của mình nhằm gĩp phần nhỏ bé hồn thiện quy trình kiểm tốn khoản mục thuế GTGT nĩi riêng và BCTC nĩi chung: Về phương pháp chọn mẫu trong kiểm tốn: Như chúng ta đã biết cĩ hai phương pháp chọn mẫu là chọn mẫu xác xuất và chọn mẫu phi xác xuất. Tại VNFC phương pháp chọn mẫu thường xuyên được sử dụng là chọn mẫu theo nhận định nhà nghề và chọn mẫu theo quy mơ, đây là hai loại hình của phương pháp chọn mẫu phi xác xuất. Khơng thể phủ nhận ưu việt của phương pháp chọn mẫu này, đặc biệt khi sai sĩt trọng yếu phân bổ tập trung theo những khối quần thể xác định hoặc nếu đám đơng cĩ kích cỡ nhỏ, cơng việc làm quen với đối tượng kiểm tốn đã thực hiện và khả năng phán xét nghề nghiệp của KTV lớn. tuy nhiên, trong nhiều trường hợp, sai sĩt lại phân bổ đều trong quần thể trong trường hợp này mẫu chọn tiêu biểu thì phương pháp chọn mẫu xác xuất lại cho thầy hiệu quả hơn. Để chọn mẫu đại diện cao và giảm bớt rủi ro trong chọn mẫu, KTV khi chọn mẫu nên chú ý tới các vấn đề sau: Trong quá trình phân chia tổng thể để chọn mẫu kiểm tốn, KTV phải đảm bảo được tính đồng nhất của tổng thể. Ttừ đĩ, KTV cĩ thể phân chia thành các tổng thể nhỏ khác nhau để cĩ hướng kiểm tra cụ thể: Đối với tổng thể cĩ nội dung bất thường, đối ứng bất thường,… KTV sẽ tiến hành kiểm tốn chi tiết 100%. Đối với tổng thể cĩ rủi ro xác định khi lập kế hoạch kiểm tốn, KTV nên chọn mẫu theo bước nhảy để đảm bảo sai sĩt phát hiện cĩ tính đại diện cho tổng thể. Khi đĩ, KTV phải đánh giá được rằng sai sĩt đĩ cĩ tính hệ thống hay khơng để đưa ra quyết định mở rộng cỡ mẫu. Đồng thời, KTV phải nêu rõ lí do khi quyết định mở rộng cỡ mẫu. Việc chọn mẫu bằng bảng số ngẫu nhiên và chọn mẫu hệ thống khơng quá tốn kém, cách thức tiến hành đơn giản nên trong giai đoạn hiện nay, cơng ty hồn tồn cĩ thể thực hiện được. Về kế hoạch chiến lược: So với chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam 300, thì giai đoạn lập kế hoạch của cơng ty chỉ cĩ lập kế hoạch tổng quát và chương trình kiểm tốn. Điều này phù hợp với cơng ty mới thành lập, song với các năm tiếp theo quy mơ mở rộng và khách hàng lâu năm, cơng ty nên áp dụng thêm kế hoạch chiến lược để cĩ được sự hướng dẫn bao quát cho các đối tượng được kiểm tốn khác nhau và hạn chế các bước cơng việc trong kế hoạch tổng thể. Kế hoạch kiểm tốn chiến lược cĩ thể được thiết kế theo chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm tốn” với các nội dung chính sau: Tìnhh hình kinh doanh của khách hàng (tổng hợp thơng tin về lĩnh vực hoạt động, loại hình doanh nghiệp, hình thức sở hữu, cơng nghệ sản xuất, tổ chức bộ máy quản lý và thực tiễn hoạt động của đơn vị, đặc biệt lưu ý đến những nội dung chủ yếu như: Động lực cạnh tranh, phân tích thái cực kinh doanh của doanh nghiệp cũng như các yếu tố về sản phẩm, thị trường tiêu thụ, giá cả và các hoạt động hỗ trợ sau bán hàng,..) Xác định những vấn đề liên quan đến BCTC như chế độ kế tốn, chuẩn mực kế tốn áp dụng, yêu cầu về lập BCTC và quyền hạn của cơng ty. Xác định vùng rủi ro chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng của nĩ tới BCTC (đánh giá ban đầu về rủi ro tiểm tàng và rủi ro kiểm sốt) Đánh giá hệ thống kiểm sốt nội bộ Xác định các mục tiêu kiểm tốn trọng tâm và phương pháp tiếp cận kiểm tốn Xác định nhu cầu về sự hợp tác của các chuyên gia: Chuyên gia tư vấn pháp luật, KTV nội bộ, KTV khác và các chuyên gia khác như kỹ sư xây dựng, kỹ sư nơng nghiệp,… Dự kiến nhĩm trưởng và thời gian thực hiện Căn cứ kế hoạch chiến lược đã được phê duyệt, trưởng nhĩm kiểm tốn lập kế hoạch kiểm tốn tổng thể và chương trình kiểm tốn. Sự hiểu biết về đặc thù kinh doanh của khách hàng khơng chỉ cĩ ích cho việc xây dựng kế hoạch kiểm tốn mà cịn giúp cho KTV nhanh chĩng xác định các điểm trọng tâm cần đặc biệt chú ý khi kiểm tốn cũng như khi đánh giá tính hợp lý của các thơng tin và các giải trình của người quản lý. Về giấy tờ làm việc: GTLV là tài liệu rất quan trọng trong kiểm tốn và được cơng ty quản lý rất chặt chẽ. Tuy nhiên, trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm tốn và ghi chép trên giấy tờ là việc vẫn cịn những vấn đề tồn tại cần giải quyết ở các điểm sau: Tính đầy đủ trong cách trình bầy GTLV: trong hồ sơ kiểm tốn, các GTLV thường khơng trình bầy đầy đủ các thơng tin như: Nguồn số liệu kiểm tra, thủ tục thực hiện, kết luận về các cơng việc thực hiện,… Vấn đề đánh tham chiếu trên GTLV: thường bị bỏ sĩt, chưa đánh thống nhất cách đánh tham chiếu giữa hồ sơ và phần hành trong một hồ sơ, cũng như vị trí đánh tham chiếu,…. Ký hiệu sử dụng trên GTLV: cĩ rất nhiều ký hiệu khác nhau, khơng sử dụng nhất quán đơi khi khơng giải thích rõ ký hiệu đĩ cĩ là do đối chiếu những sổ sách hoặc chứng từ nào. Vì vậy, kiến nghị đối với GTLV: Trong quá trình sốt xét hồ sơ kiểm tốn, cần sốt xét cả việc trình bầy trên GTLV của các KTV về cách đánh tham chiếu, tính đầy đủ của các thơng tin trên GTLV, cách diễn giải các thủ tục kiểm tốn đã thực hiện. Nếu chưa được thực hiện tốt yêu cầu người thực hiện trình bầy lại GTLV. Để trình bầy GTLV được thực hiện nghiêm túc cần cĩ quy định xử phạt đối với các KTV trình bầy GTLV khơng theo đúng quy định. Việc sử dụng kết quả đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng Tìm hiểu và đánh giá hệ thớng KSNB của khách hàng là mợt trong những nhân tớ làm giảm thiểu chi phí và thời gian kiểm toán. Tìm hiểu hệ thớng KSNB có thể sử dụng bảng tường thuật, bảng câu hỏi, vẽ lưu đờ hoặc kết hợp các cách trên. Sử dụng bảng câu hỏi có tác dụng mơ tả chi tiết hoạt đợng của khách hàng nhưng có nhược điểm là làm mất cái nhìn tởng quát và tớn thời gian, sử dụng bảng câu hỏi đới dạng đóng với câu trả lời có hoặc khơng có ưu điểm đơn giản dễ thực hiện, tuy nhiên nhược điểm là khơng thể tìm hiểu sâu hơn đới với những vấn đề được trả lời là khơng, hơn nữa việc thiết kế các câu hỏi đòi hỏi phải đơn giản, dễ hiều nhưng vẫn phải đạt được mục đích là hiểu biết về hệ thớng KSNB là rất khó, việc sử dụng lưu đờ sẽ mơ tả chi tiết quá trình KSNB của khách hàng mợt cách dễ hiểu và tởng quát nhất, tuy nhiên nhược điểm là tớn thời gian và chi phí. Hiện tại VNFC đang thực hiện việc sử dụng bảng tường thuật và bảng câu hỏi, bên cạnh đó đới với những khách hàng lớn và quan trọng cơng ty nên thực hiện thủ tục vẽ lưu đờ mơ tả. Nâng cao chất lượng KTV Với đặc điểm cơng ty Hợp danh, chất lượng dịch vụ cung cấp phản ánh sự tồn tại của VNFC. Trong đĩ, chất lượng KTV quyết định đến chất lượng dịch vụ. Vì vậy, trong thời tới để đảm bảo chất lượng KTV, VNFC sẽ phải tiếp tục các cơng việc sau: Đào tạo, bổ sung những văn bản pháp luật mới về kế tốn, kiểm tốn, thuế cho KTV. Tích cực tham gia các diễn đàn, hiện nay cĩ diễn đàn của hiệp hội Kiểm tốn viên Việt Nam (VNCPA) để cĩ thể mở rợng trao đởi học hỏi kinh nghiêm giữa các Cơng ty kiểm toán. Đồng thời tạo điều kiện cho KTV trong cơng ty cĩ cơ hội học tập đào tạo trong nước và nước ngồi để cĩ thể học hỏi kinh nghiệm trên thế giới. Thường xuyên tổ chức các cuộc kiểm tra để đánh giá quá trình từ học của mỗi KTV qua đĩ xét tăng mức lương, cấp bậc và khen thưởng phù hợp. Trên đây là một số kiến nghị cụ thể nhằm nâng cao quy trình kiểm tốn BCTC nĩi chung và kiểm tốn khoản mục thuế GTGT nĩi riêng. Với đề nghị trên, em mong rằng sẽ gĩp phần nhỏ bé nhằm nâng cao chất lượng các cuộc kiểm tốn tại Cơng ty. KẾT LUẬN Thích ứng với yêu cầu của nền kinh tế thị trường và hội nhập quốc tế, hoạt động kiểm tốn độc lập ở nước ta đã hình thành và phát triển nhanh chĩng và ngày càng trở thành cơng cụ trợ giúp đắc lực cho các nhà quản lý. Kiểm tốn khoản mục thuế GTGT trong kiểm tốn BCTC là một phần cơng việc rất cĩ ý nghĩa trong mỗi cuộc kiểm tốn ngồi việc đem lại niềm tin cho người sử dụng thơng tin cịn gĩp phần lành mạnh hĩa nền tài chính, nâng cao tính tuân thủ chế độ, chính sách của Nhà nước. Qua nghiên cứu lý luận và thực tiễn tại VNFC, cĩ thể thấy Cơng ty đã áp dụng khoa học, sáng tạo các chuẩn mực, lý luận vào thực tế kiểm tốn. Hệ thống phương pháp kiểm tốn hồn thiện giúp cho cuộc kiểm tốn được thực hiện một cách khoa học, cĩ hiệu quả, gĩp phần nâng cao chất lượng dịch vụ. Trong thời gian thực tập tại VNFC, em đã đi sâu nghiên cứu quy trình kiểm tốn thuế GTGT trong mối quan hệ với tồn bộ cuộc kiểm tốn BCTC, thấy được mối liên hệ giữa lý luận và thực tế, những thuận lợi và khĩ khăn trong cơng tác kiểm tốn thuế GTGT trong thực tế. Trong chuyên đề đã trình bầy những hiểu biết về quy trình kiểm tốn cùng một số đánh giá và đề xuất ở mức độ tìm tịi, nghiên cứu của một sinh viên thực tập. Do những hạn chế về cả lý luận và thực tiễn nên bài viết cịn nhiều thiếu sĩt, em rất mong được sự đĩng gĩp ý kiến của các thầy cơ để chuyên đề được hồn thiện hơn. Sinh viên Phạm Thị Bích Thu PHỤC LỤC Biểu 1: Bảng kê hĩa đơn, chứng từ hàng hĩa, dịch vụ bán ra. Mẫu số 02/GTGT Bảng kê hĩa đơn, chứng từ hàng hĩa, dịch vụ bán ra (kèm theo tờ khai thuế GTGT) (Dùng cho cơ sở tính thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ kê khai hàng tháng) (Tháng……năm 200…..) Tên cơ sơ kinh doanh:…………………………………………. Địa chỉ:………………………………………………………… Mã số: Hĩa đơn, chứng từ bán Tên người mua Mã số thuế người mua Mặt hàng Doanh số bán chưa cĩ thuế Thuế suất Thuế GTGT Ghi chú Ký hiệu hĩa đơn Số hĩa đơn Ngày, tháng, năm phát hành 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Tổng cộng Người lập biểu (Ký, ghi rõ họ tên) Ngày ……tháng ……năm…… Kế tốn trưởng (Ký, họ tên) Biểu 2 : Tờ khai thuế GTGT CỘNG HỊA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM Độc lập - Tự do - Hạnh phúc Người nộp tờ khai: …./…/….. Mẫu số: 01/GTGT (Dùng cho cơ sở tính thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ) TỜ KHAI THUẾ GIÁ TRỊ GIA TĂNG (GTGT) [01] Kỳ kê khai:……..(tháng)…….(năm)….. [02] Mã số thuế Đơn vị tiền: Đồng Việt Nam [03] Tên cơ sở kinh doanh [04] Địa chỉ trụ sở [05] Quận/Huyện [06] Tỉnh/Thành phố [07] Điện thoại [08] Fax [09] E-Mail Khơng cĩ hoạt động mua bán phát sinh trong kỳ (đánh dấu “X”) [10] Thuế GTGT cịn được khấu trừ kỳ trước chuyển sang [11] Giá trị hàng hĩa, dịch vụ mua vào (chưa cĩ thuế GTGT) Thuế GTGT Hàng hĩa, dịch vụ mua vào trong kỳ [12] [25] Trong đĩ: + Nhập khẩu [13] [26] + TSCĐ [14] [27] Hàng hĩa, dịch vụ mua vào chịu thuế GTGT [15] [28] Thuế GTGT hàng hĩa, dịch vụ mua vào khấu trừ trong kỳ [29] Điều chỉnh tăng (giảm) thuế GTGT đã được khấu trừ các kỳ trước + Điều chỉnh tăng [16] [30] + Điều chỉnh giảm [17] [31] Tổng số thuế GTGT được khấu trừ [32]= [11]+[29]+ [30]- [31] [32] Hàng hĩa, dịch vụ bán ra trong kỳ [18]= [19]+ [20]+ [21]+ [22] [18] Thuế GTGT hàng hĩa, dịch vụ bán ra trong kỳ [33]= [34]+ [35] [33] Hàng hĩa, dịch vụ bán ra khơng chịu thuế GTGT [19] Hàng hĩa, dịch vụ xuất khẩu: thuế suất 0% [20] Hàng hĩa, dịch vụ bán ra thuế suất 5% [21] [34] Hàng hĩa, dịch vụ bán ra thuế suất 10% [22] [35] Điều chỉnh tăng (giảm) thuế GTGT đầu ra đã kê khai kỳ trước + Điều chỉnh tăng [23] [36] + Điểu chỉnh giảm [24] [37] Thuế GTGT phải nộp vào NSNN trong kỳ: [38] = [33] + [36] - [37] - [32] > 0 [38] Thuế GTGT chưa khấu trừ luỹ kế đến kỳ: [39] = [33] + [36] - [37] - [32] <0 [39] Số thuế GTGT đề nghị hồn kỳ này [40] Thuế GTGT cịn được khấu trừ chuyển kỳ sau [41] = [39] - [40] [41] Phần dành cho cơ quan thuế Tơi xin cam đoan số liệu kê khai trên là đúng và xin chịu hồn tồn trách nhiệm trước pháp luật về số liệu đã kê …………., ngày……..tháng……….năm 200….. Ký tên, đĩng dấu (ghi rõ họ tên và chức vụ) Biểu 3: Bảng kê hĩa đơn, chứng từ hàng hĩa, dịch vụ mua vào Mẫu số 03/GTGT Bảng kê hĩa đơn, chứng từ hàng hĩa, dịch vụ mua vào (Dùng cho cơ sở kê khai khấu trừ thuế hàng tháng) Tháng …….năm 200….. Tên cơ sơ kinh doanh:…………………………………………. Địa chỉ:………………………………………………………… Mã số: Hĩa đơn, chứng từ mua Tên người bán Mã số thuế người bán Mặt hàng Doanh số mua chưa cĩ thuế Thuế suất Thuế GTGT Ghi chú Ký hiệu hĩa đơn Số hĩa đơn Ngày, tháng, năm phát hành 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Tổng cộng Người lập biểu (Ký, ghi rõ họ tên) Ngày ……tháng ……năm…… Kế tốn trưởng (Ký, họ tên) Biểu 4: Chương trình kiểm toán khoản mục thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ LOẠI HÌNH THUẾ: THUẾ GIÁ TRỊ GIA TĂNG Người lập: NTTH Người sốt xét: PHT Văn bản chính: Thơng tư số 120/2003/TT-BTC ngày 12/12/2003 Thơng tư số 84/2004/TT-BTC ngày 18/8/2004 Các kiểm toán viên trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán nếu phát hiện có các sự kiện và nghiệp vụ bất thường trong cơng tác hạch toán kế toán của đơn vị thì cần liệt kê chúng trong bảng dưới đây: STT Các giao dịch bất thường và các sự kiện quan trọng Ảnh hưởng Sai sót tiềm tàng phát hiện qua các năm Các sai sót tiềm tàng Thủ tục kiểm toán Thủ tục kiểm toán: (trong trường hợp khơng có rủi ro chi tiết được xác định) Các thủ tục dưới đây được thực hiện trong trường hợp khơng có rủi ro chi tiết được xác định, chúng cần được sửa đởi, bở sung thêm nếu như theo đánh giá của kiểm toán viên rằng các thủ tục đưa ra trong chương trình chưa bao gờm hết những sai sót tiềm tàng hoặc khơng đủ hướng dẫn cho việc kiểm tra chi tiết tài khoản này trong trường hợp cụ thể của cuợc kiểm toán. Trong trường hợp các sai sót tiềm tàng thuợc các sai sót nêu trên, có thể tham khảo hoặc sửa đởi các thủ tục kiểm tra chi tiết gợi ý. STT Thủ tục kiểm tốn tĩm tắt Yes; No Tham chiếu 1 Đối chiếu số thuế GTGT đầu kỳ 2 Kiểm tra tính đầy đủ của thuế GTGT đầu ra phát sinh trong kỳ 3 Kiểm tra tính hiện hữu của GTGT đầu vào được khấu trừ 4 Kiểm tra các nghiệp vụ phát sinh mang tính chất bất thường 5 Kiểm tra nộp thuế GTGT trong kỳ 6 Kiểm tra tính trình bầy trên báo cáo 7 Kết luận về thuế GTGT của doanh nghiệp Các thủ tục kiểm tốn chi tiết: STT Thủ tục kiểm tốn Chi tiết thủ tục cần tiến hành Người thực hiện Tham chiếu 1 Đối chiếu số thuế GTGT đầu kỳ với số trình bầy trên Báo cáo kiểm tốn năm trước hoặc Biên bản quyết tốn thuế: Từ bảng tổng hợp thuế phát sinh trong kỳ được lập bởi KH: Đối chiếu số thuế đầu kỳ với số dư trên Báo cáo kiểm tốn hoặc Biên bản quyết tốn thuế năm trước. Kiểm tra đảm bảo thuế GTGT phải trả khơng bị trình bầy ít hơn số năm trước (đầy đủ) Kiểm tra đảm bảo số thuế GTGT được khấu trừ khơng bị trình bầy nhiều hơn số năm trước (hiện hữu) Phỏng vấn khách hàng và thu thập các giải thích về chênh lệch (nếu cĩ) Điều chỉnh các số dư đầu kỳ của khách hàng về đúng số trình bầy trên Báo cáo kiểm tốn năm trước. Chênh lệch phải coi như thuế điều chỉnh năm nay. 2 Kiểm tra tính đầy đủ của thuế GTGT đầu ra phát sinh trong kỳ 2.1 Kiểm tra việc phản ánh, tính, kê khai thuế GTGT đầu ra phát sinh Phân loại các hoạt động của doanh nghiệp theo từng loại thuế GTGT đầu ra (loại 5%, 10%,…) 2.2 Kiểm tra các nghiệp vụ cĩ thuế GTGT đầu ra 5%, 10% - Kiểm tra thuế suất áp dụng đối với từng loại hoạt động này theo các văn bản hướng dẫn hiện hành để đảm bảo thuế suất áp dụng đúng. - Thu thập doanh thu của từng loại hoạt động theo các loại thuế GTGT như trên Ước tính thuế GTGT đầu ra phát sinh. - So sánh với số ghi trên sổ kế tốn và giải thích các chênh lệch (nếu cĩ) 2.3 Xử lý hĩa đơn GTGT đầu ra ghi sai Thu hồi tất cả các liên viết sai, viết lại hĩa đơn khác. Viết hĩa đơn điều chỉnh, ghi rõ điều chỉnh cho hĩa đơn nào. 3 Kiểm tra tính hiện hữu của thuế GTGT đầu vào phát sinh trong kỳ 3.1 Phân biệt doanh nghiệp được khấu trừ thuế GTGT và doanh nghiệp khơng được khấu trừ thuế GTGT đầu vào 3.2 Phân loại thuế GTGT đầu vào của doanh nghiệp được khấu trừ, sau: Loại được khấu trừ Loại được khấu trừ 5% loại được khấu trừ 10% 3.3 Kiểm tra tính hiện hữu của thuế GTGT đầu vào được khấu trừ: Đối chiếu số liệu thuế GTGT đầu vào giữa BCTC, sổ cái và bảng kê thuế hàng tháng - Thu thập bảng kê khai VAT hàng tháng - Đối chiếu số liệu trên bảng kê với số trên sổ. - Giải thích các chênh lệch (nếu cĩ) Định hướng kiểm tra Over-statement của thuế GTGT đầu vào được khấu trừ Cách kiểm tra Kiểm tra từ bảng kê khai thuế GTGT tháng tới chứng từ gốc Đối chiếu các nghiệp vụ phát sinh thuế GTGT đầu vào khi mua hàng phải nhập kho/TSCĐ với phiếu nhập kho hoặc biên bản giao nhận. Kiểm tra thuế GTGT đầu vào phát sinh khi mua/ nhập khẩu Nguyên vật liệu Kiểm tra chi tiết tới: Hợp đồng mua hàng/ nhập khẩu cĩ phê duyệt của cơ quan cĩ thẩm quyền theo yêu cầu Tờ khai nhập khẩu hàng hĩa cĩ xác nhận của hải quan. Chứng nhận xuất xứ hàng hĩa (C/O) Thuế nhập khẩu trên tờ khai Hĩa đơn của nhà cung cấp (thuế GTGT) Đối chiếu với biên bản bàn giao và phiếu nhập kho (kết hợp với việc kiểm tra thủ tục mua hàng) Đối chiếu với phiếu chuyển khoản ngân hàng. Kiểm tra thuế GTGT đầu vào phát sinh khi mua TSCĐ Kiểm tra kế hoạch mua TSCĐ của doanh nghiệp lập hàng năm Kiểm tra bộ hồ sơ tăng TSCĐ Hĩa đơn của nhà cung cấp (thuế GTGT) Kiểm kê TSCĐ (nếu cĩ) Đối chiếu với phiếu chuyển khoản ngân hàng. Kiểm tra thuế GTGT đầu vào được khấu trừ (trong thuế nhà thầu) Kiểm tra tất cả các hợp đồng với nhà thầu nước ngồi phát sinh trong năm (nếu cĩ) phần thuế GTGT được khấu trừ. Ước tính thuế GTGT đầu vào phát sinh từ khoản chi phí bán hàng và quản lý. Ước tính với tax-rate trung bình (nếu cĩ) Loại bỏ các chi phí khơng cĩ hĩa đơn Kiểm tra các nghiệp vụ thuế GTGT đầu vào bất thường (dựa trên số lượng lớn) Đối chiếu với các nghiệp vụ ghi nhận chi phí phát sinh trong kỳ Dựa vào số mẫu đã lựa chọn, ước tính tỷ lệ thuế GTGT trung bình cĩ thể phát sinh trong kỳ (Thuế GTGT/ Chi phí đã kiểm tra chọn mẫu) Ước tính dựa trên tỷ lệ thuế GTGT bình quân trên và tổng chi phí Kiểm tra chênh lệch (nếu cĩ) Các loại chi phí bán hàng/ chi phí quản lý cần được ước tính tỷ lệ thuế GTGT trung bình bao gồm: Chi phí thuế văn phịng (nếu cĩ) Chi phí vận chuyển Chi phí điện nước Chi phí văn phịng phẩm Chi phí khác 4. Kiểm tra các nghiệp vụ phát sinh mang tính chất bất thường Sốt xét bảng kê hĩa đơn đầu ra, đầu vào đã phát sinh trong kỳ, kê khai với cơ quan thuế. Kiểm tra các nghiệp vụ phát sinh với giá trị lớn và bất thường. Kiểm tra tới chứng từ gốc kể cả việc thực nhận/ trả tiền, kiểm kê quỹ tiền mặt, xác nhận số tiền vào tài khoản để đảm bảo giao dịch thực sự phát sinh. 5 Kiểm tra việc nộp thuế GTGT trong kỳ Kiểm tra các phiếu chuyển khoản và giấy nộp tiền vào NSNN Kết luận về việc tuân thủ thời hạn nộp thuế 6 Kiểm tra tính trình bầy trên báo cáo: - Thuế GTGT phải trả trong kỳ (Phần 2 - Báo cáo KQKD) = Tổng thuế GTGT đầu ra phát sinh - Tổng thuế GTGT đầu vào khấu trừ. - Kiểm tra, đảm bảo hĩa đơn kê khai khấu trừ trong thời gian 03 tháng. 7 Kết luận về thuế GTGT: Tổng hợp các bút tốn điều chỉnh (nếu cĩ) Tổng hợp các vấn đề cần nêu trong thư quản lý. Nêu các kết luận về kết quả kiểm tốn. Biểu 5: Ước tính số thuế GTGT đầu ra Diễn giải Tài khoản Doanh thu Thuế suất (%) Thuế GTGT đầu ra A Theo ước tính của KTV a- Doanh thu bán hàng (Chi tiết cho từng loại doanh thu) 511 b- Doanh thu hoạt động tài chính 515 c- Doanh thu khác 711 B Theo hạch tốn của Đơn vị - Doanh thu bán hàng - Doanh thu hoạt động tài chính - Doanh thu khác 511 515 711 (a) (a) (a) C Chênh lệch (A – B) Ghi chú: Đã cộng dọc Số liệu lấy từ sổ tổng hợp doanh thu chi tiết theo từng loại thuế suất của khách hàng. (Nếu khách hàng khơng theo dõi được chi tiết như trên, KTV yêu cầu kế tốn đơn vị làm. KTV kiểm tra lại để xác định mức độ tin cậy của số liệu). (a)Phải tham chiếu sang tổng hợp đối ứng TK cĩ liên quan (Tổng cĩ TK 511,711, 515) (b)Phải tham chiếu sang tổng hợp đối ứng TK 3331 (tổng cĩ TK 3331) Chú ý: - Đối với các doanh nghiệp cĩ nhiều loại thuế suất khác nhau, KTV phải kiểm tra chọn mẫu số liệu trên sổ tổng hợp doanh thu chi tiết theo từng loại thuế suất để khẳng định số liệu dùng để ước tính thuế GTGT đầu ra cĩ căn cứ. - Đối với các doanh nghiệp cĩ một loại thuế thì phải kiểm tra các loại hàng bán khác nhau để xác định thuế suất (Kiểm tra chi tiết phần này khi kiểm tra doanh thu, khi ước tính thuế GTGT đầu ra phải tham chiếu sang) - Nếu sau khi phân tích thuế GTGT cịn chênh lệch, KTV phải tìm hiểu thêm, trao đổi với khách hàng, giải thích được nguyên nhân chênh lệch để thay đổi lại số liệu phân tích. Nếu khơng thể phân tích được chênh lệch thì phải tìm được sai sĩt cụ thể ở một điểm nào đĩ để điều chỉnh. Phương pháp phân tích trên chỉ cho biết cĩ sai sĩt, muốn biết sai sĩt ở đâu phải khoanh vùng. - Nếu phát hiện sai sĩt cần phải điều chỉnh KTV nên làm thêm một WP khác. Bút tốn điều chỉnh được ghi cụ thể ở WP đĩ. Kết luận: - Nếu cĩ chênh lệch đã tìm được nguyên nhân dẫn đến sai sĩt thì kết luận: Phải điều chỉnh tăng thuế GTGT đầu ra số tiền …(hoặc điều chỉnh giảm thuế GTGT đầu ra số tiền…) sau khi điều chỉnh, thuế GTGT đầu ra phản ánh trung thực, hợp lý. - Nếu khơng cĩ chênh lệch thì kết luận: Thuế GTGT đầu ra phản ánh trung thực, hợp lý. Biểu 6: Ước tính thuế GTGT đầu vào Diễn giải Tài khoản Doanh số mua, chi phí Thuế suất (%) Thuế GTGT đầu vào A Theo ước tính của KTV (Chi tiết cho từng loại thuế suất) a- Hàng mua đang đi trên đường 151 b- Nguyên vật liệu 152 c- Cơng cụ dụng cụ 153 d- Hàng hĩa 156 e- Tài sản cố định 211 f- Chi phí xây dựng dở dang 241 g- Chi phí sản xuất chung 627 h- Chi phí bán hàng 641 i- Chi phí quản lý doanh nghiệp 642 k- Chi phí bất thưịng B Theo hạch tốn của Đơn vị (giống mục theo ước tính KTV) (a) C Chênh lệch (A – B) Ghi chú: Đã cộng trừ dọc Số liệu lấy từ các GTLV ước tính thuế GTGT đầu vào của các TK (đánh tham chiếu sang từng GTLV cĩ liên quan). Việc ước tính thuế GTGT đầu vào của các tài khoản KTV phải trao đổi, phỏng vấn kế tốn theo dõi từng tài khoản của đơn vị. Chú ý: - Muốn biết được các loại vật tư cĩ thuế suất khác nhau phải kiểm tra chi tiết từng loại vật tư, tham chiếu sang kiểm tra chi tiết vật tư. - Muốn lấy doanh số mua của từng mặt hàng, lấy số liệu nhập mua trên báo cáo nhập, xuất tồn từng loại vật tư từ 01/01 đến 31/12 hàng năm. - Hàng hĩa, vật tư đã về nhưng hĩa đơn chưa về thì phải nhập kho theo giá hợp đồng, chưa hạch tốn thuế GTGT đầu vào, khi hĩa đơn về thì hạch tốn thuế GTGT đầu vào theo hĩa đơn. Khi đĩ, KTV phải loại doanh số mua này để ước tính thuế GTGT đầu vào. - Nếu sau khi phân tích thuế GTGT cịn chênh lệch, KTV phải tìm hiểu thêm, trao đổi với khách hàng, giải thích được nguyên nhân chênh lệch để thay đổi lại số liệu phân tích. Nếu khơng thể phân tích được chênh lệch thì phải tìm được sai sĩt cụ thể ở một điểm nào đĩ để điều chỉnh. Phương pháp phân tích trên chỉ cho biết cĩ sai sĩt, muốn biết sai sĩt ở đâu phải khoanh vùng. Kết luận: - Nếu cĩ chênh lệch đã tìm được nguyên nhân dẫn đến sai sĩt thì kết luận: Phải điều chỉnh tăng thuế GTGT đầu vào số tiền …(hoặc điều chỉnh giảm thuế GTGT đầu vào số tiền…) sau khi điều chỉnh, thuế GTGT đầu vào phản ánh trung thực, hợp lý. - Nếu khơng cĩ chênh lệch thì kết luận: Thuế GTGT đầu vào phản ánh trung thực, hợp lý. Biểu 7: Báo cáo kiểm tốn XN A Sớ: 883/2006/VNFC- BCKT BÁO CÁO CỦA KIỂM TỐN VIÊN Kính gửi: Ban Giám đớc XN A Chúng tơi đã tiến hành kiểm toán Bảng Cân đới kế toán tại ngày 31/12/2005 cùng với Kết quả hoạt đợng kinh doanh của XN A (sau đây gọi tắt là “XN”) cho năm tài chính kết thúc cùng ngày, Báo cáo tài chính đã được lập theo các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Việt Nam như đã trình bày trong Thuyết minh sớ 2 của phần Thuyết minh Báo cáo tài chính. Báo cáo tài chính của XN cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2004 được trình bày cho mục đích so sánh chưa được kiểm toán bởi Cơng ty Hợp danh Kiểm toán Quớc gia Việt Nam - VNFC. Trách nhiệm của Ban Giám đớc và của Kiểm toán viên: Như đã trình bày trong Báo cáo của Ban Giám đớc tại trang 2 - 4, Ban Giám đớc của XN có trách nhiệm lập Báo cáo tài chính. Trách nhiệm của Kiểm toán viên là đưa ra ý kiến về Báo cáo tài chính này dựa trên kết quả cuợc kiểm toán. Cơ sở của ý kiến: Chúng tơi đã tiến hành kiểm toán theo các Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam. Các Chuẩn mực này yêu cầu chúng tơi phải lập kế hoạch và tiến hành kiểm toán để đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng Báo cáo tài chính khơng có các sai sót trọng yếu. Cơng việc kiểm toán bao gờm việc kiểm tra trên cơ sở chọn mẫu các bằng chứng có liên quan đến các sớ liệu và thơng tin trình bày trên Báo cáo tài chính. Chúng tơi cũng đờng thời đánh giá nguyên tắc kế toán được sử dụng và các ước tính quan trọng của Ban Giám đớc cũng như đánh giá tởng quát tính đúng đắn của việc trình bày các thơng tin trên Báo cáo tài chính. Chúng tơi tin tưởng rằng, cơng việc kiểm toán đã cung cấp cơ sở hợp lý cho ý kiến của chúng tơi. Tuy nhiên, cơng việc kiểm toán của chúng tơi bị giới hạn bởi các vấn đề sau: Hạn chế phạm vi kiểm toán: Chúng tơi khơng tham gia kiểm kê tiền mặt, hàng tờn kho và tài sản cớ định của XN vào thời điểm 31/12/2005. Theo đó, chúng tơi khơng đưa ra ý kiến nhận xét cho tính đúng đắn về giá trị và tính hiện hữu của khoản mục tiền mặt, hàng tờn kho và tài sản cớ định cũng như ảnh hưởng của các khoản mục này tới các khoản mục khác được trình bày trên Báo cáo tài chính năm 2005 của Cơng ty. Hạn chế về xử lý kế toán: Tại thời điểm 31/12/2005, XN chưa thu thập đầy đủ Biên bản đới chiếu xác nhận cơng nợ đới với các khoản cơng nợ phải thu và phải trả. Chúng tơi khơng thực hiện được các thủ tục kiểm toán cần thiết cũng như các thủ tục kiểm toán thay thế để xác nhận tính hợp lý về sớ dư của các khoản cơng nợ phải thu và phải trả cũng như ảnh hưởng của các khoản mục này tới các khoản mục khác của XN được trình bày trên Báo cáo tài chính; Trong năm 2005, XN hoàn thành việc mua sắm thiết bị, đầu tư xây dựng cơ bản đi vào sản xuất kinh doanh. Tuy nhiên, do mới đi vào hoạt đợng, XN vừa thực hiện sản xuất vừa tiếp tục quá trình thử nghiệm, chạy thử và đào tạo cán bợ kỹ thuật phụ trách điều khiển máy nên chưa khai thác triệt để cơng suất của máy móc thiết bị, doanh thu và sản lượng trong năm thấp. Vì vậy, XN chưa thực hiện trích khấu hao tài sản cớ định nhất quán theo phương pháp khấu hao đăng ký với cơ quan thuế, sớ khấu hao trích vào chi phí trong kỳ chưa phù hợp theo thời gian sử dụng ước tính của XN. Theo đó, Kiểm toán viên khơng đưa ra ý kiến về giá trị hao mòn luỹ kế của tài sản cớ định hữu hình và chi phí khấu hao tài sản cớ định hữu hình cũng như ảnh hưởng của khoản mục này tới các khoản mục khác được trình bày trên Báo cáo tài chính cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2005 của Cơng ty. Ý kiến ngoại trừ: Theo ý kiến của chúng tơi, ngoại trừ những điều chỉnh cần thiết cho Báo cáo tài chính do ảnh hưởng của các hạn chế nêu trên và vấn đề được nêu tại Thuyết minh sớ 02 trang 23, Báo cáo tài chính kèm theo của XN đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của XN tại thời điểm 31/12/2005 cũng như kết quả hoạt đợng kinh doanh cho năm tài chính kết thúc cùng ngày, phù hợp với các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Việt Nam. Nguyễn Thanh Nam Phạm Kim Dung Tởng Giám đớc Kiểm toán viên (Chứng chỉ KTV sớ 0645/KTV) (Chứng chỉ KTV sớ 0572/KTV) Do Bợ Tài chính Việt Nam cấp Do Bợ Tài chính Việt Nam cấp Thay mặt và đại diện Cơng ty Hợp danh Kiểm Toán quớc gia Việt nam - VNFC AUDIT Thành phố C, ngày 25 tháng 02 năm 2006. ._.