Báo cáo Kiểm toán kết quả hoạt động kinh doanh do Công ty DVTVTC Kế toán & kiểm toán (AASC) thực hiện

i tài chính mà còn thông tin cụ thể về tài chính, về hiệu quả và hiệu năng của mỗi bộ phận để có quyết định quản lý đúng đắn. Để giải quyết những yêu cầu trên, kiểm toán đã ra đời. Kiểm toán đã mang lại cho họ niềm tin vào những xác minh độc lập và khách quan. Tại Việt Nam kiểm toán vẫn còn là hoạt động mới mẻ, tuy trải qua một thời gian chưa dài nhưng hoạt động kiểm toán đã khẳng định được vai trò không thể thiếu được trong nền kinh tế thị trường cạnh tranh khốc liệt. Hoạt động kiểm toán không chỉ giúp ích cho các doanh nghiệp mà còn giúp ích rất nhiều cho quá trình quản lí vĩ mô của Nhà nước. Tuy nhiên do quá trình phát triển còn quá ngắn so với bề dầy lịch sử kiểm toán trên thế giới nên không thể tránh khỏi những hạn chế. Trong mọi cuộc kiểm toán đều không thể tránh được hết các rủi ro, cho dù kiểm toán viên có trình độ chuyên môn cao. Hoàn thiện phương pháp kiểm toán Báo cáo tài chính cũng như kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là nhằm đáp ứng được đòi hỏi ngày càng cao từ phía khách hàng. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh có ý nghĩa vô cùng quan trọng đối với bất cứ một doanh nghiệp sản xuất nào. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phản ánh sự tồn tại và phát triển của doanh nghiệp và luôn là đối tượng quan tâm của nhiều người có liên quan. Khi Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phản ánh đúng, trung thực, thể hiện đúng tình hình tài chính của doanh nghiệp. Điều đó sẽ làm cho những người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp có cái nhìn lạc quan hơn về sự phát triển của doanh nghiệp, các nhà đầu tư sẽ yên tâm hơn khi đầu tư, hợp tác với doanh nghiệp. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh thể hiện rõ nét quá trình sản xuất kinh doanh của đơn vị cũng như tình hình thực hiện nghĩa vụ đối với Nhà nước. Các kiểm toán viên luôn coi Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh có vị trí quan trọng trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cung cấp những chỉ tiêu quan trọng như doanh thu, chi phí, các khoản nghĩa vụ đối với ngân sách Nhà nước. Do vậy, yêu cầu đặt ra đối với kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh nói riêng và kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung phải được thực hiện hiệu quả. Nhận thức được tầm quan trọng của kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cùng với kiến thức được học ở nhà trường, em quyết định chọn đề tài “Kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh do công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC) thực hiện”. Do những hạn chế về mặt lý luận cũng như kinh nghiệm thực tế, bài viết không tránh khỏi những khiếm khuyết. Em rất mong được sự góp ý và chỉ bảo của thầy giáo để bài viết được hoàn thiện hơn. Nội dung của đề tài gồm các phần sau: Phần I : Cơ sở lý luận về kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kiểm toán Báo cáo tài chính Phần II: Thực trạng kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty dịch vụ Tư vấn tài chính Kế toán và Kiểm toán(AASC) thực hiện. Phần III: Bài học kinh nghiệm và phương hướng hoàn thiện kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh tại AASC Phần I Cơ sở lí luận về kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kiểm toán Báo cáo tài chính Trong Báo cáo tài chính của doanh nghiệp, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là một bộ phận hợp thành có vị trí đặc biệt quan trọng. Nếu như các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán phản ánh tình hình tài chí nh của doanh nghiệp tại các thời điểm đầu và kết thúc của kì kế toán, thì Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phản ánh kết quả hoạt động kinh doanh và tình hình thực hiện nghĩa vụ của các doanh nghiệp đối với ngân sách Nhà nước v..v.. của một kì kế toán, hơn nữa giữa các chỉ tiêu trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và các chỉ tiêu phản ánh trên Bảng cân đối kế toán có mối quan hệ rất chặt chẽ. Vì vậy kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là một trong những nội dung hết sức quan trọng, bắt buộc của kiểm toán Báo cáo tài chính của doanh nghiệp. I/ Nội dung và đặc điểm của các chỉ tiêu trình bày trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh 1/ Nội dung và ý nghĩa của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là Báo cáo tài chính tổng hợp, phản ánh một cách tổng quát báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh và tình hình thực hiện nghĩa vụ tài chính của doanh nghiệp đối với ngân sách Nhà nước và các tổ chức kinh tế, xã hội..có liên quan. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là một báo cáo trong Báo cáo tài chính phản ánh tóm lược các khoản doanh thu, chi phí, các nghĩa đối với Nhà nước và kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp cho một thời kì nhất định. Theo quy định hiện hành, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp được chia làm ba phần: Phần I: Lãi, lỗ Phần này phản ánh kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp bao gồm kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh, hoạt động tài chính và khác. Phần II: Tình hình thực hiện nghĩa vụ đối với Nhà nước Phản ánh tình hình thực hiện nghĩa vụ đối với Nhà nước về thuế và các khoản khác. Phần III: Thuế GTGT được khấu trừ, thuế GTGT được hoàn lại, thuế GTGT được giảm, thuế GTGT hàng bán nội địa. Phản ánh số thuế GTGT được khấu trừ, đã khấu trừ và còn được khấu trừ cuối kì. Số thuế GTGT được hoàn lại và còn được hoàn lại, số thuế GTGT được giảm và còn được giảm. Các chỉ tiêu trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh được sắp xếp theo một trật tự lôgic khoa học có thể chia thành bốn nhóm: Nhóm 1: Bao gồm các chỉ tiêu phản ánh các khoản doanh thu và thu nhập của doanh nghiệp như: tổng doanh thu, các khoản giảm trừ, doanh thu thuần, thu nhập tài chính, thu nhập khác. Nhóm 2: Bao gồm các chỉ tiêu phản ánh các chi phí cho hoạt động của doanh nghiệp như: giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng, chi phí quản lí doanh nghiệp.. chi phí tài chính, chi phí khác. Nhóm 3: Bao gồm các chỉ tiêu phản ánh tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh của doanh nghiệp như: lợi tức hoạt động kinh doanh, lợi tức khác, tổng lợi tức trước thuế, thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp, thu nhập sau thuế. Nhóm 4: Bao gồm các chỉ tiêu phản ánh tình hình thực hiện nghĩa vụ tài chính của doanh nghiệp đối với ngân sách Nhà nước và đối với các tổ chức kinh tế, xã hội khác như các khoản thuế, các khoản bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn và các khoản phải nộp khác. 2/ Đặc điểm của báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh Là một bộ phận hợp thành của Báo cáo tài chính doanh nghiệp, giữa Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và Bảng cân đối kế toán có mối liên hệ rất chặt chẽ, biện chứng. Hiểu biết đầy đủ về mối quan hệ này sẽ giúp cho người lãnh đạo kiểm toán có được sự bố trí sắp xếp cán bộ một cách khoa học, hợp lí khi lập kế hoạch cũng như khi thực hiện kiểm toán, vừa bảo đảm công việc của các kiểm toán viên trong nhóm không bị chồng chéo, trùng lặp vừa bảo đảm nội dung của cuộc kiểm toán được thực hiện đầy đủ, không bị bỏ sót. Cũng thông qua mối quan hệ biện chứng giữa Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và bảng cân đối kế toán giúp cho việc lập kế hoạch và chỉ đạo thực hiện cuộc kiểm toán đạt chất lượng cao tiết kiệm chi phí thời gian lao động và hiệu quả kinh tế cao nhất. Mối quan hệ giữa Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và Bảng cân đối kế toán được biểu hiện cụ thể ở các mặt sau: Đ Tất cả các chỉ tiêu về doanh thu, chi phí, thu nhập và về thực hiện các nghĩa vụ tài chính của doanh nghiệp phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh có mối quan hệ rất chặt chẽ với các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán. Các chỉ tiêu về doanh thu, thu nhập tài chính, thu nhập khác có mối quan hệ chặt chẽ với các khoản thu bằng tiền mặt, tiền gửi ngân hàng và các khoản phải thu..cho nên lập kế hoạch kiểm toán các Kiểm toán viên cần phải biết kết hợp các chu trình kiểm toán. Các chỉ tiêu về giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng, chi phí quản lí doanh nghiệp..chi phí về tài chính, chi phí khác có mối quan hệ chặt chẽ với các chỉ tiêu chi tiền mặt, tiền gửi, vật tư tồn kho.. Chỉ tiêu thu nhập liên quan chặt chẽ với chỉ tiêu lợi nhuận chưa phân phối. Các chỉ tiêu về thực hiện nghĩa vụ tài chính của doanh nghiệp.. phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh có liên quan chặt chẽ với các chỉ tiêu thuế và các khoản phải nộp Nhà nước..phản ánh trên Bảng cân đối kế toán. Đ Các chỉ tiêu doanh thu, chi phí phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh luôn gắn chặt chẽ với các chỉ tiêu thu chi tiền mặt, tiền gửi, nhập xuất vật tư hàng hoá. Đó là những yếu tố mang nhiều rủi ro nhất, dễ xảy ra những gian lận nhất. Do đó, thông qua việc kiểm tra đối chiếu và thực hiện các thủ tục kiểm toán chi tiết đã thực hiện khi kiểm toán các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận về doanh thu, chi phí và ngược lại, thông qua việc kiểm tra các chỉ tiêu về doanh thu, chi phí trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh có thể pháp hiện ra các sai sót, gian lận trong việc hạch toán các chỉ tiêu có liên quan phản ánh trên Bảng cân đối kế toán. Đ Các chỉ tiêu doanh thu, chi phí là cơ sở để xác định chỉ tiêu lợi nhuận và các khoản thuế khác nên rất nhạy cảm với việc xác định mức lợi nhuận, thuế thu nhập và cả nghĩa vụ khác của doanh nghiệp, cho nên thông qua việc kiểm tra đối chiếu và thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với các chỉ tiêu trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận trong việc hạch toán và xác định các chỉ tiêu đó. 3/ Hệ thống các mục tiêu kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kiểm toán Báo cáo tài chính Kiểm toán bao gồm hai chức năng cơ bản trong đó có chức năng xác minh và chức năng xác minh được cụ thể hoá thành các mục tiêu và tuỳ thuộc vào đối tượng hay các loại hình kiểm toán mà các mục tiêu có thể khác nhau. Mục tiêu kiểm tra các Báo cáo tài chính của các kiểm toán viên độc lập là trình bày một nhận xét về mức trung thực mà các báo cáo phản ánh tình hình tài chính, các kết quả độc lập và có sự lưu chuyển dòng tiền mặt theo các nguyên tắc kế toán được thừa nhận. Đối với bất cứ cuộc kiểm toán nào các mục tiêu đặt ra đều nhằm cung cấp một bố cục giúp cho Kiểm toán viên có thể thu thập được đầy đủ các bằng chứng cần thiết. Các mục tiêu đặt ra này có liên quan chặt chẽ đến việc xác nhận của doanh nghiệp mà cụ thể là ban quản trị về các tiêu chuẩn của đặc tính thông tin đã trình bày trên báo cáo tài chính. Thông thường các bước triển khai mục tiêu kiểm toán như sau: Xác nhận của ban quản trị về báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh Các báo cáo tài chính Các bộ phận cấu thành của báo cáo tài chính Các mục tiêu kiểm toán chung đối với các chu trình kiểm toán Các mục tiêu kiểm toán đặc thù đối với kiểm toán báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh Sơ đồ 1: Các bước triển khai mục tiêu kiểm toán Qua các bước trên cho thấy việc xác nhận của ban quản trị về các chu trình kiểm toán nói chung và về kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh nói riêng là rất quan trọng để thiết kế lên mục tiêu kiểm toán. Từ việc xác nhận của ban quản trị mà chúng ta đi từ mục tiêu kiểm toán chung đến các mục tiêu kiểm toán của từng chu trình. Như vậy, mục tiêu kiểm toán chung là mục tiêu có liên quan đầy đủ đến các cơ sở dẫn liệu và áp dụng cho toàn bộ các khoản mục trên báo cáo tài chính đối với mọi cuộc kiểm toán tài chính. Còn mục tiêu kiểm toán đặc thù là nét riêng biệt cho từng chu trình cụ thể được thiết kế cho từng trường hợp cụ thể theo sự phán đoán riêng của kiểm toán viên đối với đặc điểm riêng của chu trình và những sai sót hay xảy ra đối với chu trình này. Các mục tiêu chung áp dụng cho toàn bộ Báo cáo tài chính của toàn bộ cuộc kiểm toán tài chính: Xác minh về tính hiệu lực Xác minh về tính trọn vẹn Xác minh về phân loại và trình bày Xác minh về nguyên tắc tính giá Xác minh về quyền và nghĩa vụ Xác minh về tính chính xác máy móc Từ các mục tiêu kiểm toán chung của kiểm toán Báo cáo tài chính ta có các mục tiêu kiểm toán cho từng chỉ tiêu trong kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Mục tiêu đối với chỉ tiêu về doanh thu: ị Xác nhận về sự hiện hữu (tính có thật). Doanh thu trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phản ánh những quá trình về trao đổi hàng hoá, dịch vụ thực tế đã xảy ra, các khoản phải thu là có thực được lập vào ngày lập Bảng cân đối kế toán. ị Xác nhận về tính đầy đủ (tính trọn vẹn). Doanh thu và các dịch vụ đã thực hiện có được ghi sổ và phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh không. ị Xác nhận về sự đánh giá và phân loại. Doanh thu được phân loại đúng bản chất kinh tế và được đánh giá theo các chuẩn mực kế toán hiện hành không. ị Xác nhận về sự trình bày. Doanh thu được trình bày trung thực và đúng đắn trên tài khoản cũng như trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh theo đúng chế độ kế toán của doanh nghiệp cũng như theo các quy định kế toán hiện hành ị Xác nhận về sự tính toán chính xác. Các khoản giảm giá chiết khấu, hàng bán bị trả lại, các phép cộng dồn, nhân, chia.. được tính toán đúng đắn và chính xác. ịXác nhận về tính đúng kì. Doanh thu được ghi chép đúng kì, không được ghi giảm doanh thu kì này, ghi tăng doanh thu kì sau và ngược lại. Tóm lại, đối với mỗi một chu trình kiểm toán có các mục tiêu đặc thù và kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cũng có các mục tiêu riêng biệt. Tuy nhiên với mỗi cuộc kiểm toán cụ thể thì mục tiêu riêng của kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là không giống nhau. 4/ Trình tự kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kiểm toán Báo cáo tài chính Sau khi Kiểm toán viên đã xác nhận các mục tiêu kiểm toán đặc thù thì công việc tiếp theo là thu thập bằng chứng kiểm toán. Để đảm bảo cho công việc diễn ra theo đúng tiến độ, khoa học và hiệu quả thì việc tập hợp và thu thập bằng chứng, đánh giá phải diễn ra theo một trình tự. Theo nguyên lí chung, trình tự kiểm toán tài chính trải qua 3 bước: - Chuẩn bị kiểm toán - Thực hành kiểm toán - Kết thúc kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là một bộ phận cấu thành của Báo cáo tài chính. Vì vậy, để cuộc kiểm toán diễn ra một cách thống nhất thì khi kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cũng phải tuân theo quy trình kiểm toán của cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính. 4.1/ Chuẩn bị kiểm toán Đây là bước đầu tiên trong quá trình kiểm toán, chiếm vị trí quan trọng trong toàn bộ cuộc kiểm toán vì mục đích trong giai đoạn này là tạo ra cơ sở pháp lí, trí tuệ, vật chất cho công tác kiểm toán. Giai đoạn này cũng quyết định việc lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán phù hợp, khoa học và có hiệu quả.Việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm để đảm bảo rằng công tác kiểm toán sẽ được tiến hành một cách có hiệu quả và theo đúng thời hạn dự kiến. Từ thư mời kiểm toán, Kiểm toán viên tìm hiểu khách hàng với mục đích hình thành hợp đồng hoặc kế hoạch chung cho cuộc kiểm toán. Giai đoạn này bao gồm các bước chủ yếu sau: 4.1.1/ Xác định mục tiêu và phạm vi kiểm toán. Mục tiêu và phạm vi kiểm toán cần được xác định cụ thể cho từng cuộc kiểm toán. Mục tiêu kiểm toán là cái đích cần đạt tới đồng thời là thước đo kết quả kiểm toán cho mỗi cuộc kiểm toán cụ thể. Mục tiêu riêng phải gắn liền với mục tiêu chung và với yêu cầu của quản lí. Do vậy, mục tiêu của kiểm toán tuỳ thuộc vào mối quan hệ chủ thể khách thể của kiểm toán, tuỳ thuộc vào loại hình kiểm toán. Phạm vi kiểm toán là sự giới hạn về không gian và thời gian của đối tượng kiểm toán thường được xác định đồng thời với mục tiêu kiểm toán và là một hướng cụ thể xác định mục tiêu này. Với khách thể của kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là các chỉ tiêu doanh thu, chi phí, các nghĩa vụ đối với Nhà nước. 4.1.2/ Chỉ định người phụ trách công việc kiểm toán và chuẩn bị các điều kiện vật chất cơ bản. Tuỳ thuộc mục tiêu và phạm vi kiểm toán, cần chỉ định trước người chủ trì kiểm toán sẽ tiến hành lần này. công việc này có thể thực hiện đồng thời với việc xây dựng mục tiêu cụ thể, song cần thực hiện trước khi thu thập thông tin, đặc biệt làm quen với đối tượng, khách thể mới của kiểm toán. Người được chỉ định phụ trách công việc kiểm toán phải có trình độ tương xứng với vị trí, yêu cầu, nội dung và tinh thần của cuộc kiểm toán nói chung. Bên cạnh đó cần chuẩn bị các thiết bị và điều kiện vật chất khác như phương tiện tính toán, kiểm tra thích ứng với đặc điểm tổ chức kế toán. 4.1.3/ Thu thập thông tin. Thu thập thông tin hướng tới việc đưa ra các bước quyết định về kiểm toán (kể cả kế hoạch kiểm toán), chưa đặt ra mục đích thu thập bằng chứng cho kết luận kiểm toán. Do vậy, nhiệm vụ thu thập thông tin đặt ra ở bước này là mục tiêu và phạm vi kiểm toán song ở đây chủ yếu quan tâm tới chiều rộng hơn là chiều sâu. Trong thu thập thông tin cần tận dụng tối đa nguồn tài liệu đã có nhưng khi cần thiết vẫn phải có các biện pháp điều tra bổ sung. Các nguồn tài liệu bao gồm: Các nghị quyết có liên quan đến hoạt động của đơn vị được kiểm toán; Các văn bản có liên quan đến đối tượng và khách thể kiểm toán; Các kế hoạch, dự toán, dự báo có có liên quan; Các báo cáo lần trước, các biên bản kiểm kê hoặc biên bản xử lí các vụ việc đã xảy ra trong kì kiểm toán; Các tài liệu khác có liên quan. Công việc thu thập thông tin thường bao gồm các yếu tố sau: Tiếp cận khách hàng. Trách nhiệm nghề nghiệp và pháp lí của Kiểm toán viên là rất lớn, do đó Kiểm toán viên phải thận trọng khi tiếp cận với khách hàng. Đối với những khách hàng mới, Kiểm toán viên phải tăng cường thông tin cơ bản về khách hàng như lĩnh vực kinh doanh, tình trạng tài chính, lí do mà doanh nghiệp muốn mời kiểm toán. Còn đối với những khách hàng cũ thì kiểm toán viên sử dụng những nhận xét, đánh giá trong những lần kiểm toán trước cùng với những thông tin mới cập nhật về khách hàng để xem xét Thoả thuận sơ bộ với khách hàng Kiểm toán viên sẽ thoả thuận với khách hàng về mục đích và phạm vi kiểm toán về thời gian tiến hành, phí kiểm toán và trách nhiệm của khách hàng trong việc cung cấp sổ sách, chứng từ kiểm toán. 4.1.4/ Lập kế hoạch kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán là quá trình cân đối tích cực giữa nhu cầu và tiềm lực đã có. Trong kiểm toán kế hoạch chung này gọi là kế hoạch chiến lược hay kế hoạch tổng thể cho toàn bộ cuộc kiểm toán. Việc xác định nhu cầu được thực hiện chủ yếu qua việc cụ thể hoá mục tiêu và phạm vi kiểm toán mà trước tiên là các công việc cụ thể phải làm và trên cơ sở đó lượng hoá quy mô từng việc và xác định thời gian kiểm toán tương ứng. Để thực hiện được cả hai quá trình đó, cần thiết không chỉ cụ thể hoá và chính xác hoá mục tiêu và phạm vi kiểm toán mà còn cần thiết xác định các nguồn thông tin có thể có. Bên cạnh đó cần xác định số người, kiểm tra phương tiện và xác định thời gian thực hiện công tác kiểm toán. Số người tham gia công tác kiểm toán phải phù hợp với quy mô kiểm toán nói chung, cơ cấu của nhóm phải thích ứng với từng việc cụ thể đã chính xác hoá mục tiêu và phạm vi. Hơn nữa cũng cần phải bảo đẩm chất lượng của thiết bị và phương tiện kiểm toán. Do đó, nhiệm vụ của xây dựng kế hoạch kiểm toán là xác định cụ thể hoá số lượng, cơ cấu, chất lượng về người và phương tiện tương ứng với khối lượng nhiệm vụ kiểm toán. Ngoài ra cần phải xác định cụ thể thời hạn thực hiện công tác kiểm toán và thời gian thời điểm thực hiện từng công việc cụ thể đã phân công cho từng người theo lôgic giữa các công việc cụ thể. Trên cơ sở tính toán cụ thể số người, phương tiện, thời gian kiểm toán cần xác định kinh phí cần thiết cho từng cuộc kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán cần cụ thể hoá qua hợp đồng kiểm toán trong đó quy định rõ trách nhiệm và quyền hạn từng bên cả trong việc thực hiện và chuẩn bị kiểm toán. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, Kiểm toán viên cần phải thực hiện các bước công việc sau. Thu thập thông tin cơ sở Thông tin cơ sở là thông tin về nghành nghề kinh doanh về tình hình tài chính. Do đó, Kiểm toán viên cần tìm hiểu về lĩnh vực kinh doanh, cơ cấu tổ chức bộ máy nhân sự, quá trình hình thành và đặc biệt là những chính sách tài chính và những rủi ro kinh doanh. ở đây, Kiểm toán viên sử dụng phương pháp phỏng vấn và quan sát, có thể phỏng vấn bằng văn bản và vấn đáp. Việc phỏng vấn giúp Kiểm toán viên thu được những bằng chứng chưa có hoặc củng cố luận cứ của Kiểm toán viên. Kết quả thu được từ công việc phỏng vấn nếu quan trọng thì Kiểm toán viên cần ghi vào giấy làm việc và lưu vào hồ sơ kiểm toán. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng Thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng bao gồm các thông tin về quyết định thành lập doanh nghiệp, về sát nhập, chia tách, giải thể, các biên bản họp hội đồng quản trị, đại hội cổ đông, giấy phép đăng kí kinh doanh, ngoài ra còn có các hợp đồng kinh tế.. Việc xem xét các tài liệu trên giúp cho Kiểm toán viên tiếp cận được với những hoạt động chính của khách hàng, giúp phân tích và đánh giá các khoản mục then chốt để từ đó hình dung những khía cạnh pháp lí có ảnh hưởng đến tình hình tài chính và kết quả hoạt động của đơn vị. Đánh giá trọng yếu và rủi ro Trọng yếu là khái niệm chỉ tầm cỡ và tính hệ trọng của các sai phạm. Các sai phạm ở đây có thể là các gian lận và sai sót. Mức độ trọng yếu có ảnh hưởng rất lớn đến thành lập kế hoạch, thiết kế phương pháp kiểm toán và đặc biệt là khi phát hành các Báo cáo kiểm toán. Trách nhiệm của Kiểm toán viên là xem xét xem Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, có sai phạm trọng yếu không. Trong trường hợp pháp hiện những sai phạm trọng yếu Kiểm toán viên sẽ yêu cầu khách hàng điều chỉnh lại, nếu khách hàng từ chối thì Kiểm toán viên sẽ phát hành Báo cáo kiểm toán có loại trừ theo mức độ trọng yếu của sai phạm 4.1.5/ Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 400 quy định: “Kiểm toán viên cần phải có sự hiểu biết phù hợp với hệ thống kế toán và KSNB để lập kế hoạch kiểm toán và đề ra một biện pháp kiểm toán có hiệu quả. Kiểm toán viên cần phán đoán về mặt nghề nghiệp để đánh giá các rủi ro kiểm toán và đề ra các quy định kiểm toán nhằm hạn chế rủi ro một cách có thể chấp nhận được”. Do đó, Kiểm toán viên tìm hiểu bộ phận KSNB của khách hàng thông qua việc tìm hiểu về vấn đề sau: + Môi trường kiểm soát. + Hệ thống kế toán. + Các thủ tục kiểm soát. + Hệ thống kiểm toán nội bộ. Sau khi Kiểm toán viên có được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ thì tiến bộ thì tiến hành đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát đối với từng số dư tài khoản quan trọng trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh ở mức độ xác nhận. Thông thường việc đánh giá rủi ro kiểm soát gồm các bước: Bước 1: Nhận diện mục tiêu kiểm soát. Dựa trên những thông tin thu được về hệ thống kiểm soát nội bộ, Kiểm toán viên đánh giá khả năng ngăn ngừa các sai phạm. Chẳng hạn xem hoá đơn bán hàng có được đánh số trước không, việc đánh số trước hoá đơn bán hàng để đề phòng ghi sổ nghiệp vụ thiếu, mất mát cũng như ghi sổ hai lần. Doanh nghiệp có thường xuyên đôn đốc công nợ hay không, các khoản bán chịu có được phê duyệt hay không... Bước 2: Xác định các sai phạm, rủi ro có thể xảy ra đối với Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Rủi ro đối với doanh thu thường là trường hợp doanh thu bị khai tăng lên để che đậy sự thụt két bởi số tiền thu được từ bán hàng bị nhân viên thu tiền lấy đi. Ngoài ra doanh thu có thể bị khai tăng bằng cánh tạo ra khoản dự phòng không thích hợp cho các khoản phải thu khó đòi. Doanh thu được phân loại doanh thu không đúng đắn giữa doanh thu bán hàng ra bên ngoài với doanh thu bán hàng nội bộ. Chuyển doanh thu từ nhóm hàng có thuế suất cao sang nhóm hàng có thuế suất thấp nhằm mục đích trốn thuế. Hoặc cũng có thể doanh thu bị để ngoài sổ sách, không hạch toán doanh thu bán hàng trong trường hợp hàng đổi hàng hoặc dùng hàng hoá, sản phẩm trả lương, trả lương cho công nhân viên, chi cho các quỹ doanh nghiệp, hay khi bán hàng hoá có thu bằng ngoại tệ thì hạch toán thấp hơn tỷ giá thực tế. Rủi ro đối với chi phí, kế toán thường là ghi tăng chi phí nhằm mục đích trốn thuế như hạch toán mua sắm tài sản vào chi phí. Bước 3: Đánh giá rủi ro kiểm soát. Từ những nhận xét về các loại sai phạm có thể xảy ra và khả năng ngăn chặn các sai phạm đó của hệ thống kiểm soát nội bộ. Kiểm toán viên tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát. Tuy nhiên, việc đánh giá rủi ro kiểm soát chỉ là ước tính. Sự ước tính được thực hiện cho từng mục tiêu kiểm soát nội bộ của từng loại nghiệp vụ và được biểu hiện bằng cách diễn đạt chủ quan như rủi ro kiểm soát cao, trung bình, thấp khi nào kiểm toán viên cho rằng kiểm soát nội bộ là yếu kém thì họ sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát cao và ngược lại. Bước 4: Xây dựng chương trình kiểm toán. Trên cơ sở kế hoạch tổng thể cần xây dựng quy trình tổng thể cho từng phần hành kiểm toán. Do mỗi phần hành kiểm toán cụ thể có những vị trí, đặc điểm khác nhau nên phạm vi và loại hình kiểm toán cũng khác nhau dẫn đến số lượng và các bước kiểm toán cũng khác nhau. Xây dựng quy trình kiểm toán chính là việc xác định số lượng và thứ tự các bước kể cả việc bắt đầu đến việc kết thúc. Như vậy, quá trình kiểm toán cần được xây dựng trên những cơ sở cụ thể trước hết là mục tiêu, loại hình kiểm toán và đặc điểm cụ thể của đối tượng kiểm toán. 4.2/ Thực hành kiểm toán. Đây là quá trình thực hiện đồng bộ các công việc đã ấn định trong kế hoạch, quy trình kiểm toán. Do vậy, trong bước công việc này, tính nghệ thuật trong tổ chức bao trùm suốt quá trình. Mặc dù vậy tính khoa học trong tổ chức vẫn đòi hỏi thực hành kiểm toán phải tôn trọng những nguyên tắc cơ bản sau: - Kiểm toán phải tuyệt đối tuân thủ quy trình kiểm toán đã được xây dựng. Trong mọi trường hợp, Kiểm toán viên không được tự ý thay đổi quy trình. - Trong quá trình kiểm toán, Kiểm toán viên phải thường xuyên ghi chép những phát giác, những nhận định về các nghiệp vụ, các con số, các sự kiện... nhằm tích luỹ bằng chứng, nhận định cho những kết luận kiểm toán và loại trừ những ấn tượng, nhận xét ban đầu không chính xác về nhiệp vụ, các sự kiện thuộc đối tượng kiểm toán. - Định kỳ tổng hợp kết quả kiểm toán để nhận rõ mức độ thực hiện so với khối lượng công việc chung thường là trên các bảng kê chênh lệch và bảng kê xác minh. - Mọi điều chỉnh về nội dung, phạm vi, trình tự kiểm toán... đều phải có ý kiến thống nhất của người phụ trách chung công việc kiểm toán, người ký thư mời và hợp đồng kiểm toán. Mức độ pháp lý của những điều chỉnh này phải tương ứng với tính pháp lý trong lệnh kiểm toán hoặc hợp đồng kiểm toán. Thiết kế phương pháp kiểm toán Phương pháp kiểm toán là cách thức Kiểm toán viên sử dụng để thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán phục vụ cho việc đưa ra các nhận xét về Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cũng như Báo cáo tài chính. Phương pháp kiểm toán có vai trò quan trọng bất kỳ cuộc kiểm toán nào vì nó có quan hệ chặt chẽ với việc thu thập, đánh giá bằng chứng kiểm toán và liên quan, quyết định đến hiệu quả của cuộc kiểm toán.Trong thực tế khi tiến hành kiểm toán tài chính cũng như kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, người ta có thể dựa vào rủi ro kiểm soát, rủi ro tiềm tàng để thiết kế phương pháp kiểm toán. Theo cách thức này, các phương pháp cơ bản được vận dụng theo các phép thử nghiệm và trắc nghiệm. Với mục đích thu thập và đánh giá bằng chứng, thực chất của việc kiểm toán là việc kết hợp hai phương pháp thử nghiệm tuân thủ và phương pháp thử nghiệm cơ bản. Bởi bằng chứng kiểm toán có quan hệ chặt chẽ đến cơ sở dẫn liệu và các mục tiêu kiểm toán. Do đó việc thực hiện hai phương pháp trên là nhằm đánh giá các mục tiêu kiểm toán là đạt hay chưa. Phương pháp thử nghiệm tuân thủ là loại thử nghiệm để thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm chứng minh rằng hệ thống kiểm soát nội bộ là hữu hiệu. Như vậy, thử nghiệm tuân thủ được sử dụng chỉ khi Kiểm toán viên đánh giá rằng rủi ro kiểm soát là thấp. Ngược lại khi rủi ro kiểm soát được đánh giá cao thì kiểm soát nội bộ là không hữu hiệu, từ đó Kiểm toán viên sẽ không cần thực hiện các thử nghiệm kiểm soát mà mở rộng phạm vi áp dụng các thử nghiệm cơ bản. Phương pháp thử nghiệm cơ bản là loại thử nghiệm dùng để thu thập bằng chứng về mức độ trung thực và hợp lý của những số liệu kế toán. Thực chất của loại thử nghiệm này là chú ý đến từng bộ phận của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và cụ thể hơn nữa là việc rà soát từng khoản mục theo trình tự số dư khoản mục, số dư tài khoản, đến số dư phát sinh, đến chứng từ và xác định thực tế loại nghiệp vụ này có thể xảy ra hay không. Khi tiến hành kiểm toán tuỳ thuộc tình huống cụ thể xác định mức trọng yếu của khoản mục nhỏ hay lớn, rủi ro kiểm soát là nhỏ hay lớn để kết hợp hai loại thử nghiệm này theo các hướng khác nhau. Dùng phương pháp tuân thủ hay phương pháp cơ bản là chủ yếu. 4.3/ Kết thúc kiểm toán Kết thúc kiểm toán bao gồm các công việc đưa ra kết luận kiểm toán, lập Báo cáo kiểm toán và giải quyết các công việc phát sinh sau khi lập Báo cáo kiểm toán. Để kết thúc kiểm toán, cần đưa ra kết luận kiểm toán và lập Báo cáo hoặc Biên bản kiểm toán. Nội dung và hình thức cụ thể của kết luận hay Báo cáo kiểm toán rất đa dạng tuỳ theo mục tiêu, phạm vi, loại hình kiểm toán. Tuy nhiên, về mặt khoa học có thể khái quát các yêu cầu và nội dung cơ bản của kết luận và Báo cáo hoặc Biên bản kiểm toán. Kết quả kiểm toán là sự khái quát kết quả thực hiện các chức năng kiểm toán trong từng cuộc kiểm toán cụ thể. Vì vậy kết luận kiểm toán phải bảo đảm cả về nội dung cũng như tính chất pháp lý. Về nội dung, kết luận kiểm toán phải phù hợp, đầy đủ. Sự phù hợp của kết luận kiểm toán là sự nhất quán giữa kết luận nêu ra với mục tiêu kiểm toán (đã nêu trong kế hoạch hoặc hợp đồng hay lệnh kiểm toán). Sự đầy đủ của kết luận kiểm toán là sự bao hàm toàn bộ yêu cầu, phạm vi kiểm toán đã xác định và được điều chỉnh (nếu có): Mọi khía cạnh khác nhau về nội dung dã xác định trong yêu cầu và mọi bộ phận thuộc phạm vi kiểm toán đã nêu trong kế hoạch kiểm toán hoặc được điều chỉnh (nếu có) đều phải được bao hàm trong kết luận kiểm toán Tính pháp lý của kết luận kiểm toán trước hết đòi hỏi những bằng chứng theo yêu cầu của các quy chế, chuẩn mực và luật pháp. Đồng thời, tính pháp lý này đòi hỏi các kết luận phải chuẩn xác trong từ ngữ và văn._. phạm. Chẳng hạn kết luận kiểm toán không được dùng các cụm từ như: “nói chung là..”, “tương đối là...” Để đảm bảo đúng yêu cầu pháp lý, trong kiểm toán Báo cáo tài chính, kết luận kiểm toán được quy định thành chuẩn mực: - ý kiến chấp nhận toàn bộ - ý kiến chấp nhận từng phần. - ý kiến bác bỏ. - Từ chối đưa ra ý kiến. II/ Kiểm toán doanh thu 1/ Một số quy định về kiểm toán doanh thu Theo quy định hiện hành, doanh thu của các doanh nghiệp bao gồm doanh thu từ các hoạt động sản xuất kinh doanh cơ bản và doanh thu từ hoạt động khác. 1.1/ Doanh thu từ hoạt động sản xuất kinh doanh: Là toàn bộ số tiền thu được khi bán sản phẩm, hàng hoá và do việc cung cấp các dịch vụ cho khách hàng sau khi đã trừ đi các khoản chiết khấu, giảm giá hàng bán, giá trị hàng hoá bị trả lại và được khách hàng chấp nhận thanh toán. Doanh thu của doanh nghiệp còn bao gồm các khoản trợ giá, phụ thu theo quy định của Nhà nước đối với một số hàng hoá, dich vụ mà doanh nghiệp đã tiêu thụ trong kì được Nhà nước cho phép và giá trị các sản phẩm hàng hoá đem biếu tặng hoặc tiêu dùng trong nội bộ doanh nghiệp. 1.2/ Doanh thu khác: Doanh thu từ các hoạt động đầu tư tài chính là các khoản thu từ các hoạt động liên doanh, liên kết, góp vốn cổ phần, cho thuê tài sản, lãi tiền gửi, thu từ các hoạt động mua bán chứng khoán và hoàn nhập dự phòng giảm giá chứng khoán. Doanh thu khác là các khoản thu từ các hoạt động xảy ra không thường xuyên như: thu từ việc bán vật tư hàng hoá, tài sản dôi thừa, công cụ, dụng cụ đã phân bổ hết..,các khoản phải trả nhưng không cần trả, các khoản thu từ chuyển nhượng thanh lí tài sản. Các khoản nợ khó đòi đã đáo nợ nay thu hồi được, hoàn nhập dự phòng, giảm giá hàng tồn kho, phải thu khó đòi đã trích và các khoản phải thu bất thường khác. 2/ Yêu cầu của việc kiểm toán doanh thu Trong việc kiểm toán doanh thu kiểm toán viên phải tuân thủ những yêu cầu sau: - Thu thập bằng chứng chứng minh việc hạch toán doanh thu và hệ thống kiểm soát của doanh nghiệp đã bảo đảm cho việc hạch toán doanh thu là trung thực, hợp lí và đúng quy định của Nhà nước - Thu thập bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về doanh thu đã hạch toán phản ánh đầy đủ trong sổ kế toán. - Thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp phát sinh về doanh thu đã hạch toán và được phân loaị chính xác, đã được tính toán đúng đắn và có thực. 3/ Những rủi ro thường gặp trong việc kiểm toán doanh thu Trong quá trình kiểm toán doanh thu kiểm toán viên thường hay gặp phải những rủi sau: - Doanh thu phản ánh trên sổ sách, Báo cáo kế toán cao hơn thực tế. Trường hợp này thể hiện cụ thể là doanh nghiệp phản ánh vào doanh thu các khoản thu chưa đủ yếu tố xác định là doanh thu theo quy định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn so với các chứng từ kế toán. Như các khoản người mua ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ cho người mua. Các khoản người mua đã ứng trước tiền doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc cung cấp dịch vụ nhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ chưa hoàn thành và người mua chưa chấp nhận thanh toán. Cũng có thể sảy ra sai sót ro kế toán ghi sổ sai đã làm tăng doanh thu so với số liệu phản ánh trên chứng từ kế toán. - Doanh thu phản ánh trên sổ sách, Báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thu thực tế. Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp chưa phản ánh vào doanh thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu như quy định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thu trên chứng từ kế toán. Ví dụ như doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng, khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toán nhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các khoản không phải là doanh thu. Các khoản thu nhập về hoạt động tài chính khác đã thu được nhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán vào các tài khoản khác. Các sai sót do kế toán ghi nhầm, cộng dồn không chính xác làm giảm doanh thu. Việc hạch toán nhầm doanh thu như trên có nhiều nguyên nhân nhưng chủ yếu vẫn là do nghiệp vụ chuyên môn của các kế toán viên chưa nắm bắt kịp thời các quy định. 4/ Kiểm toán doanh thu và thu nhập khác Việc thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với doanh thu được tiến hành trên TK 511, TK 512, TK531, TK 532, TK 515, TK 711. 4.1/ Đối với tài khoản 511, tài khoản 512 Kiểm toán viên tiến hành đối chiếu số liệu của TK 511, TK 512 trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh với số liệu trên sổ tổng hợp, sổ chi tiết doanh thu, tờ khai thuế giá trị gia tăng đầu ra. Kiểm toán viên chọn mẫu một số nghiệp vụ doanh thu đặc trưng kiểm tra chi tiết đối với mẫu chọn này. Mẫu được chọn bao gồm: - Doanh thu của các trang đầu và cuối niên độ kế toán được kiểm toán với trang đầu của niên độ sau đó (các nghiệp vụ bán hàng xẩy ra trước và sau thời điểm khoá sổ bán hàng). - Các khoản doanh thu có số tiền lớn, các tháng có số lượng nghiệp vụ bán hàng lớn, các tháng có sự thay đổi trong chính sách bán hàng như quyết định thay đổi giá bán, quyết định về chiết khấu, giảm giá… Với mẫu chọn này kiểm toán tiến hành kiểm tra chi tiết để thoả mãn các mục tiêu cụ thể: - Kiểm tra tính có thật của nghiệp vụ doanh thu: Đối chiếu nghiệp vụ bán hàng được ghi chép trên sổ kế toán, nhật ký bán hàng với các chứng từ gốc có liên quan như đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế, thanh lý, hợp đồng kinh tế, lệnh bán hàng, phiếu xuất kho, vận đơn, hoá đơn GTGT… Kết hợp xem xét và kiểm tra quá trình thanh toán. - Kiểm tra tính đầy đủ của nghiệp vụ doanh thu bằng cách đối chiếu các chứng từ gốc như hoá đơn bán hàng, hoá đơn GTGT,..với các sổ chi tiết, sổ tổng hợp các các nghiệp vụ doanh thu đó. - Kiểm tra về tính chính xác của các nghiệp vụ doanh thu: Kiểm tra sổ lượng, đơn giá và tính toán trên hoá đơn bán hàng: + Kiểm toán viên đối chiếu khoản mục số lượng trên hoá đơn bán hàng với số lượng trên vận đơn, trên phiếu xuất kho, trên hợp đồng kinh tế (hoặc đơn đặt hàng) và báo cáo bán hàng. + Đối chiếu giữa giá bán ghi trên hoá đơn với giá ghi sổ, giá trên hợp đồng kinh tế và bảng giá được quy định của doanh nghiệp. + Tính toán lại giá trị ghi trên hoá đơn bán hàng, đối chiếu với các tài liệu, sổ sách liên quan như nhật ký bán hàng, báo cáo doanh thu, sổ chi tiết doanh thu… - Kiểm tra lại việc phân loại doanh thu: Phân biệt doanh thu bán chịu, doanh thu thu tiền ngay, doanh thu nhận trước, doanh thu hàng đổi hàng; phân biệt doanh thu bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ với các khoản thu nhập khác; phân biệt từng loại doanh thu liên quan đến từng loại thuế (thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế giá trị gia tăng) và từng loại thuế suất khác nhau, từng loại sản phẩm khác nhau. - Kiểm tra tính đúng kỳ đối với nghiệp vụ doanh thu: Kiểm tra chứng từ của một số nghiệp vụ doanh thu phát sinh trước và sau thời điểm khoá sổ (5 đến 10 ngày) để xem xét ngày tháng ghi trên hoá đơn, vận đơn với ngày tháng ghi trên nhật ký bán hàng và sổ chi tiết (liệu doanh nghiệp có hạch toán nhầm doanh thu kỳ này với kỳ sau hoặc ngược lại hay không). - Kiểm tra tính cộng dồn: Cộng lại số phát sinh trên sổ nhật ký bán hàng, sổ chi tiết của một số tháng hoặc cả năm tuỳ theo khối lượng các nghiệp vụ phát sinh của doanh nghiệp, cộng lại số phát sinh luỹ kế của các tài khoản doanh thu và đối chiếu các kết quả đó với nhau với tổng doanh thu trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. - Đối với các hoá đơn bán hàng bằng ngoại tệ, Kiểm toán viên cần kiểm tra quy đổi về tiền Việt Nam. 4.2/ Đối với các khoản giảm trừ doanh thu (TK 531, TK 532) Kiểm toán viên cần tiến hành kiểm tra các khoản giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại. Kiểm toán viên có thể kiểm tra 100% hoặc chọn mẫu tuỳ theo kết quả tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với các khoản mục này của doanh nghiệp. - Kiểm toán viên đối chiếu các khoản giảm giá hàng bán với các quy chế quản lý của doanh nghiệp cụ thể là các quy định về giảm giá như phải có sự phê duyệt của người có thẩm quyền, mức giảm giá tối đa cho phép…Nếu không có quy chế giảm giá hàng bán phải ghi chú rõ ràng. - Mọi khoản hàng bán bị trả lại phải có văn bản của người mua ghi rõ số lượng, đơn giá và giá trị hàng bán bị trả lại; xác định lý do trả lại hàng kèm theo chứng từ nhập kho số hàng bị trả lại hoặc chứng từ khác chứng minh cho số hàng bị trả lại. - Kiểm tra việc hạnh toán các khoản giảm trừ xem có đúng với quy định hiện hành hay không (việc kiểm tra được tiến hành tương tự như kiểm tra TK 511, TK 512). Cả doanh thu và các khoản giảm trừ doanh thu. Kiểm toán viên đều phải đối chiếu với kết quả kiểm toán các phần hành khác có liên quan như: Tiền, khoản phải thu, kiểm toán thuế giá trị gia tăng, thuế tiêu thụ đặc biệt. Kiểm toán viên kiểm tra chi tiết số dư công nợ để phát hiện các khoản đã đủ điều kiện ghi nhận doanh thu nhưng vẫn còn treo công nợ. 4.3 / Đối với doanh thu hoạt đông tài chính (TK 515) và thu nhập khác (TK 711). Đối với các khoản thu nhập tài chính và thu nhập khác số lượng nghiệp vụ phát sinh trong năm trong năm tài chính thường không lớn do đó kiểm toán viên có thể tiến hành kiểm toán 100% các nghiệp vụ (Kiểm toán viên cũng có thể chọn mẫu để kiểm tra). Kiểm toán viên phân chia thu nhập tài chính và thu nhập khác theo từng nghiệp vụ để kiểm tra chi tiết từng nghiệp vụ. Khi kiểm tra chi tiết các khoản này kiểm toán viên chú ý kiểm tra: - Tính đúng kỳ: Kiểm tra chứng từ của một số nghiệp vụ thu nhập và chi phí phát sinh trước và sau thời điểm khoá sổ để xem xét ngày tháng ghi trên sổ chi tiết xem có nghiệp vụ nào là của năm sau nhưng đơn vị lại tính vào của năm nay. - Để phát hiện các khoản thu nhập khác không được ghi chép (kiểm tra tính trọn vẹn), kiểm toán viên có thể sử dụng các thủ tục kiểm toán sau: + Xem xét các nghiệp vụ ghi giảm chi phí trong kỳ, nhiều doanh nghiệp hạch toán các khoản thu nhập khác để chi phí trong kỳ. Sai sót này không là ảnh hưởng đến tổng thu nhập của doanh nghiệp nhưng lại gây đảo lộn trong từng loại thu nhập. Trong trường hợp này nếu số tiền trọng yếu, kiểm toán viên cần đề nghị đơn vị ghi nhận vào thu nhập khác để đảm bảo trình bày trung thực trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. + Xem xét các nghiệp vụ khác hoặc có nội dung không rõ ràng: Những khoản thu này có thể là những thu nhập khác mà đơn vị vô tình hay cố ý ghi chép vào một nội dung khác. + Xem xét các koản phải trả khác trong kỳ: Để tìm cách chiếm đoạt số tiền này, nhân viên đơn vị có thể ghi chép các khoản thu nhập khác sang các khoản phải trả khác. + Đối với các khoản thu có tính chất định kỳ (tiền cho thuê tài sản cố định, lãi cho vay vốn…) Kiểm toán viên cần lập bảng kê thu nhập từng tháng để phát hiện những tháng chưa (hay không) được ghi chép. Ngoài ra những thủ tục áp dụng trong quá trính kiểm toán các khoản mục khác như tài sản cố định, tiền…cũng có thể phát hiện những khoản thu nhập khác chưa được ghi sổ. - Để kiểm tra các khoản thu nhập khác được ghi sổ là có thật, Kiểm toán viên tiến hành đối chiếu giữa sổ tổng hợp sổ chi tiết các khoản thu nhập tài chính (TK 711) với các chứng từ liên quan. Kiểm tra về sự phân loại, chính xác cộng dồn đúng… Kiểm toán viên cũng tiến hành đối chiếu các sổ sách với chứng từ và ngược lại. Khi kiểm tra các khoản thu nhập tài chính kiểm toán viên cần chú ý: + Đối với các khoản thu nhập liên quan đến hoạt động góp vốn liên doanh cần kiểm tra hợp đồng liên doanh, biên bản họp hội đồng quản trị của công ty liên doanh liên quan đến việc phân chia kết quả, Báo cáo tài chính và các tài liệu liên quan khác của công ty liên doanh. + Đối với khoản thu lãi: Kiểm tra phiếu, bảng tính lãi, đối chiếu với các hợp đồng có liên quan, so sánh với mức lãi suất quy định hiện hành của nhà nước (nếu có). Lưu ý nguyên tắc chia cắt niên độ trong hạch toán bằng cách kiểm tra phiếu và bảng tính lãi lần cuối trong kỳ, kiểm tra bút toán hạch toán. + Đối với các khoản thu nhập liên quan đến hoạt động đầu tư mua bán chứng khoán cần kiểm tra các tài liệu liên quan đến hoạt động mua và bán chứng khoán, kiểm tra bút toán hạch toán. + Đối với các khoản thu nhập chênh lệch tỷ giá: Kiểm toán viên có thể lấy kết quả của phần kiểm toán chênh lệch tỷ giá. + Kiểm tra các khoản thu nhập tài chính đã được tính thuế thu nhập tại bên thứ 2 (bên góp vốn, bên nhận đầu tư). ă Khi kiểm tra các khoản thu nhập khác, kiểm toán viên cần chú ý: + Kiểm tra hoàn nhập dự phòng: Đối chiếu số dư trích lập năm trước. + Đối chiếu các tài liệu bổ sung cần thiết trong trường hợp cụ thể để xác định chính xác các khoản thu nhập bất thường thực tế phát sinh. + Kiểm tra sự có thật của nghiệp vụ thu nhập: Đối chiếu nghiệp vụ thu nhập phát sinh trên sổ chi tiết với các chứng từ gốc có liên quan III/ Kiểm toán chi phí 1/ Đối với chi phí sản xuất kinh doanh: Chi phí sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp là toàn bộ các chi phí trực tiếp, chi phí quản lí....và các chi phí có liên quan khác mà doanh nghiệp đã chi ra để thực hiện quá trình sản xuất kinh doanh như: tiền lương và các khoản có tính chất như tiền lương, chi phí về nguyên, nhiên vật liệu (vật tư), khấu hao tài sản cố định, công cụ lao động, chi phí dịch vụ mua ngoài, chi phí quản lí, các khoản trích nộp theo quy định của nhà nước như: bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn...và các chi phí bằng tiền khác. Với chi phí sản xuất kinh doanh, thủ tục phân tích thường tiến hành với các thủ tục sau: - So sánh đối chiếu chi phí sản xuất kinh doanh giữa các tháng và giữa các năm. So sánh chi phí thực tế với dự kiến. Mục đích của việc so sánh này là kiểm tra sự biến động của chi phí. Việc so sánh này được xem xét đồng thời với sự thay đổi của hàng tồn kho để có kết luận chính xác. Trong một số trường hợp kiểm toán viên có thể so sánh một số thông tin không mang tính chất tài chính với thông tin tài chính như so sánh chi phí tiền lương nhân viên trên bảng lương và trên hồ sơ nhân sự,... - So sánh giữa chi phí thực tế với chi phí ước tính của kiểm toán viên. Ví dụ như chi phí khấu hao ước tính. Xem xét sự biến động của chi phí thực tế với ước tính có lớn không, chênh lệch có nhiều không từ đó có cơ sở để kiểm tra chi tiết. - So sánh sự biến động của từng khoản mục chi phí (chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp) qua các tháng trong kỳ, năm nay so với năm trước; phân tích sự biến động. - So sánh chi phí thực tế phát sinh của doanh nghiệp với các doanh nghiệp khác cùng ngành có cùng hoạt động hoặc với số liệu thống kê cùng ngành. Xem xét sự khác biệt về chi phí phát sinh, từ đó có những nhận xét về tính hiệu quả tương đối. Sử dụng một số chỉ tiêu phân tích chi phí như: Tổng chi phí bán hàng Lợi nhuận sau thuế So sánh tỷ suất này nhằm mục đích nhận định về sự biến động của chi phí bán hàng so với lợi nhuận sau thuế qua các kỳ. Tổng chi phí khấu hao TSCĐ Tổng nguyên giá TSCĐ So sánh tỷ suất này nhằm mục đích nhận định và tìm hiểu sai sót có thể có trong khi phân tích số khấu hao của kỳ kế toán. Tổng chi phí tiền lương Tổng chi phí nhân trong doanh nghiệp So sánh tỷ suất này nhằm mục đích tìm ra sai sót có thể có trong khi tính số tiền lương trong kỳ kế toán Tổng chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Tổng sản phẩm sản xuất ra So sánh tỷ suất này giữa các kỳ hoặc với định mức tiêu hao nguyên vật liệu trên một sản phẩm nhằm tìm ra sự chênh lệch có thể có trong tính chi phí nguyên vật liệu trên một sản phẩm trong kỳ kế toán. Ngoài ra, còn một số tỷ suất khác dùng để so sánh giữa các năm với nhau tuỳ đặc trưng của từng doanh nghiệp mà Kiểm toán viên có thể lựa chọn đưa ra phân tích. - Phân tích xu thế biến động của chi phí trong kỳ kế toán với các kỳ trước, với lượng hàng tồn kho với thực tế tình hình kinh doanh, môi trường kinh doanh hiện nay của doanh nghiệp. Từ đó nhận định sự phù hợp của việc tăng lên hay giảm đi của chi phí. - Lập bảng phân tích tổng quát quan hệ đối ứng tài khoản và nhận dạng quan hệ đối ứng bán hàng hoặc có nội dung không rõ ràng. 2/ Đối với các khoản chi phí hoạt động tài chính và chi phí khác: So sánh các khoản chi phí hoạt động tài chính, chi phí giữa kỳ này với kỳ trước hoặc với kế hoạch (nếu có). Lập bảng phân tích tổng quát quan hệ đối ứng tài khoản và nhận dạng các quan hệ đối ứng bất thường hoặc có nội dung không rõ ràng. So sánh tương quan giữa chi phí hoạt động tài chính, chi phí khác với thu nhập tài chính, thu nhập khác hoặc từng hoạt động để tìm ra những chênh lệch và tìm lời giải thích. Sử dụng các tỷ suất về chi phí lãi vay trên vốn vay,... Việc thực hiện các thủ tục phân tích trên giúp kiểm toán viên có được một cái nhìn khái quát về mức độ sai phạm, rủi ro của các khoản mục doanh thu, chi phí và đưa ra phạm vi của các cuộc Kiểm tra kiểm toán khác. Ngoài ra, nhờ việc thực hiện các thủ tục phân tích trên Kiểm toán viên còn giảm thiểu được tối đa các thử nghiệm chi tiết đối với số phát sinh nợ, phát sinh có của các tài khoản doanh thu, chi phí và tiết kiệm tối đa chi phí cho kiểm toán doanh thu, chi phí. Tuy nhiên, để tìm thêm được các bằng chứng cụ thể hơn nữa Kiểm toán viên cần tiến hành cần thực hiện tiếp các công việc tiếp theo đó là trắc nghiệm trực tiếp số dư. 3/ Kiểm tra chi tiết đối với chi phí Kiểm tra chi tiết đối với khoản mục chi phí được thực hiện trên số phát sinh nợ, phát sinh có và số dư (nếu có) của các TK 632 (TK 621, TK 622,TK 627), TK 641, TK 642, TK 635, TK 811. 3.1/ Đối với chi phí sản xuất kinh doanh Trong quá trình tiến hành trắc nghiệm các số dư các tài khoản chi phí sản xuất kinh doanh, Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra với từng khoản mục chi phí riêng biệt, quan tâm đến quá trính tập hợp chi phí, phân bổ chi phí vào các đối tượng chịu phí. Kiểm toán viên xem xét có những khoản mục chi phí nào không thuốc phạm vi của chi phí sản xuất kinh doanh mà được tính vào giá thành sản xuất nhưng không được tính vào chi phí sản xuất trong kỳ lại tính vào chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp làm ảnh hưởng tới kết quả hoạt động kinh doanh tạo ra những sai sót trọng yếu. Kiểm toán viên xem xét phương pháp tính và phương pháp phân bổ chi phí có nhất quán với các kỳ trước không. Ví dụ phương pháp tính khấu hao tài sản cố định, phương pháp phân bổ chi phí sản xuất chung cho các đối tượng tính giá… Việc thay đổi phương pháp đôi khi cũng gây ra những sai sót trọng yếu đối với kết quả hoạt động kinh doanh và hàng tồn kho trên Bảng cân đối kế toán. Kiểm toán viên xem xét việc hạch toán, kết chuyển giá vốn hàng bán có trung thực hay không…Cụ thể các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với các TK 621, TK 622, TK 627, TK 641, TK 642 được thực hiện như sau: 3.2/ Đối với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp - Chọn mẫu một số nghiệp vụ trên sổ kế toán (sổ chi tiết) đối chiếu với phiếu xuất vật tư để kiểm tra việc ghi sổ, hạch toán các tài khoản chi phí có phù hợp và đúng đắn không? - Đối chiếu mẫu chọn phiếu xuất vật tư với phiếu yêu cầu sử dụng vật tư của bộ phận sử dụng và sự phê chuẩn chúng xem xét đối chiếu với Báo cáo sử dụng vật tư ở phân xưởng sản xuất…Bằng cách đó Kiểm toán viên có thể phát hiện hạch toán sai chi phí vật liệu tính vào sản xuất. Chẳng hạn như vật tư xuất cho sản xuất lại tính vào chi phí quản lý doanh nghiệp hoặc ngược lại. - Tính toán số lượng đơn vị vật liệu thực tế tiêu hao cho một đơn vị sản phẩm có hợp lý không. Bằng cách so sánh số lượng vật tư sử dụng thực tế với định mức tiêu hao vật tư để phát hiện chênh lệch bất hợp lý hoặc những khoản sai số khả dĩ trong hạch toán chi phí nguyên vật liệu (nếu có thể). - Kiểm tra việc tính toán và phân bổ của các bảng phân bổ nguyên vật liệu xem xét phương pháp tính giá áp dụng cho hàng tồn kho để tính giá xuất kho có hợp lý không? - Kiểm tra chi tiết chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (nguyên vật liệu chính, vật liệu phụ, nhiên liệu trong từng loại); công việc này sẽ được thực hiện kết hợp cùng với việc Kiểm tra chi tiết quá trình tính giá nguyên vật liệu xuất kho. 3.3/ Đối với chi phí nhân công trực tiếp Kiểm tra chi tiết chi phí nhân công trực tiếp kiểm toán viên cần xem xét chi phí tiền lương và các khoản trích theo lương được hạch toán đúng đắn và các tài khoản chi phí của đối tượng (bộ phận) hay không. Việc xem xét được thực hiện bằng cách đối chiếu, xem xét các bảng tính và phân bổ tiền lương, các khoản trích theo lương của từng bộ phận có hạch toán đúng vào chi phí của bộ phận đó hay không (công việc này được tiến hành cùng với kiểm tra chi tiết khoản mục tiền lương và nhân sự). Mục đích của các kiểm tra đó là tìm ra những sai sót trong hạch toán chi phí nhân công, Ví dụ: Tiền lương của nhân viên quản ý doanh nghiệp lại tính khoản chi phí nhân công trực tiếp chẳng hạn, hoặc tiền công của nhân công sản xuất ở phân xưởng lại tính vào chi phí xây dựng cơ bản. Những sai sót đó đôi khi sẽ dẫn đến sai số về giá thành sản xuất của sản phẩm. - Tương tự như kiểm tra chi tiết chi phí nhân công trực tiếp, kiểm toán viên có thể tính toán, xác minh và so sánh chi phí theo giờ công lao động thực tế định mức lao động cho từng loại sản phẩm (nếu có). - Đối chiếu danh sách họ tên, mức lương của cán bộ viên chức trong hồ sơ lao động với danh sách họ tên, mức lương cán bộ viên chức trong bảng lương. - Đối chiếu số giờ công, ngày công trên bảng tính lương với số giờ công trên bảng chấm công (nếu trả lương theo thời gian). Đối chiếu số lượng sản phẩm đã sản xuất ra của từng lao động (hoặc tập thể lao động) trên bảng tính lương với số lượng sản phẩm đã nhập kho (đã sản xuất ra) của từng lao động (tập thể lao động) trên sổ theo dõi báo cáo bộ phận sản xuất. - Kiểm tra tính chính xác, hợp lý của việc áp dụng đơn giá và tính lương đối với người lao động trên bảng lương. - Kiểm tra, đối chiếu tổng số tiền lương đã tính trên bảng lương với số tiền ghi trên chứng từ trả lương. Các khoản trích theo lương như bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn được kiểm tra chi tiết tương tự như các khoản lương. 3.4/ Đối với chi phí sản xuất chung Việc kiểm tra chi phí sản xuất chung sẽ phức tạp hơn các khoản mục chi phí trên bởi chi phí sản xuất chung có nhiều yếu tố chi tiết như: Chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân viên phân xưởng, chi phí khấu hao, chi phí băng tiền khác… Thông thường, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết đối với các khoản chi phí cơ bản và số tiền tương đối lớn như chi phí khấu hao TSCĐ, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân viên phân xưởng,... - Đối với chi phí nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ được tiến hành tương tự như kiểm toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, và kết hợp với kết quả kiểm toán hàng tồn kho. - Đối với chi phí nhân viên phân xưởng được tiến hành tương tự như kiểm toán chi phí nhân công trực tiếp, và được kết hợp với kết quả kiểm toán tiền lương và nhân viên. - Đối với chi phí khấu hao tài sản cố định khi kiểm tra chi tiết kiểm toán viên cần chú ý: + Xem xét phương pháp tính khấu hao tài sản cố định mà doanh nghiệp đang áp dụng là phương pháp gì, nó được thừa nhận hay không, và phương pháp đó có nhất quán với các niên độ kế toán trước không? + Xem xét việc tính toán trích khấu hao tài sản cố định có đầy đủ và đúng đắn với chế độ quy định; tính chính xác của số liệu tính toán. Kiểm toán viên sẽ kiểm tra bằng cách rà soát các tài sản cố định của doanh nghiệp có được tính khấu hao đầy đủ và đúng không, có tài sản cố định nào bị bỏ sót hay không trích khấu hao hay không (chú ý những tài sản cố định mới đưa vào sử dụng) hoặc tài sản cố định không còn nữa mà vẫn trích khấu hao (chú ý tài sản cố định đã thanh lý hoặc chuyển nhượng). Kiểm toán viên có thể tính toán lại để đối chiếu so sánh với số khấu hao đã trích ở những niên độ trước nhằm phát hiện những bất thường có nghi vấn để tập trung điều tra chi tiết. - Xem xét việc ghi ghi sổ các tài khoản chi phí khấu hao cho từng bộ phận có đúng đắn không để phát hiện những số liệu hạch toán những tài khoản chi phí… Để phát hiện những sai sót đó Kiểm toán viên xem xét đối chiếu giữa Báo cáo tài sản cố định sử dụng ở từng bộ phận với Bảng trích khấu hao tài sản cố định và việc hạch toán chi phí khấu hao vào các tài khoản chi phí liên quan. Công việc này có thể tiến hành cùng với (hoặc kết hợp với kết quả) kiểm toán tài sản cố định đặc biệt là phần hao mòn tài sản cố định. - Xem xét đơn vị có hạch toán vào chi phí sản xuất chung các khoản chi phí dự phòng (dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng nợ phải thu khó đòi) - Đối chiếu các khoản chi phí phải trả đã hạch toán vào chi phí sản xuất chung với số liệu trong giấy làm việc phần chi phí phải trả, chú ý đến việc kiểm tra việc tuân thủ nguyên tắc phù hợp (doanh thu phù hợp với chi phí) và nguyên tắc chia cắt niên độ kế toán (đúng kỳ kế toán). - Kiểm tra đối chiếu với số liệu kiểm tra phần chi phí phải trả trước để xem xét tính hợp lý, tính đầy đủ của: + Việc phân bổ 1 số khoản chi phí sản xuất chung. + Việc kết chuyển chi phí sản xuất chung vào tài khoản chi phí chờ kết chuyển (nếu có). - Trên cơ sở sổ kế toán chi tiết, kiểm tra chọn mẫu các chi phí thuê ngoài (như chi phí nhân công, nhà kho, bến bãi…); một số khoản giao dịch, tiếp khách, khen thưởng, ủng hộ… 3.5/ Đối với chi phí bán hàng (TK 641) và chi phí quản lý doanh nghiệp (TK 642) Việc thực hiện các thủ tục và phương pháp kiểm toán khoản mục chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp cũng tương tự như việc thực hiện các thủ tục và phương pháp kiểm toán chi phí sản xuất chung. Trong quá trình kiểm tra chi tiết các khoản chi trong khoản mục chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp Kiểm toán viên cần kết hợp với kết quả kiểm toán của các khoản mục có liên quan trong Bảng cân đối kế toán như tiền lương nhân viên, khấu hao tài sản cố định, tiền mặt… Kiểm toán viên xem xét tính đúng đắn trong việc tập hợp chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp phù hợp với quy định hiện hành. Trong chi phí bán hàng có chi phí quảng cáo, vận chuyển, giao dịch, hoa hồng bán hàng, lương cho nhân viên bán hàng, khấu hao cho bộ phận bán hàng và các chi phí khác liên quan đến hoạt động bán hàng. Trong đó kiểm toán viên cần lưu ý tới các chi phí quảng cáo, tiếp khách, hội nghị quy định không quá 7% tổng chi phí. Trong hạch toán chi phí quản lý doanh nghiệp, kế toán thường cố tình hay nhầm lẫn hạch toán các khoản chi không thuộc chi phí quản lý doanh nghiệp vào tài khoản 642 như các khoản chi mang tính chất phúc lợi, chi phí sữa chữa lớn tài sản cố định… Mặt khác có một số thu nhập khác lại được hạch toán vào giảm chi phí quản lý doanh nghiệp. Do đó khi kiểm tra cần kiểm tra số chi trên sổ cái với sổ chi tiết và trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh có khớp với nhau không. Sau đó kiểm toán viên kiểm tra các nghiệp vụ phát sinh trên quy tắc chọn mẫu để xem xét tính đúng đắn trong việc hạch toán vào tài khoản. 4/ Kiểm tra chi tiết đối với chi phí tài chính và chi phí khác 4.1/ Đối với chi phí tài chính - Đối với khoản chi phí liên quan đến hoạt động góp vốn liên doanh cần kiểm tra hợp đồng liên doanh, biên bản họp hội đồng quản trị của công ty liên doanh liên quan đến việc phân chia kết quả (lãi, lỗ) của liên doanh. Bảng cân đối kế toán đã được kiểm toán (hoặc quyết toán bởi cơ quan có thẩm quyền) của liên doanh. - Đối chiếu với phần hành kiểm toán các khoản vay để xem việc kiểm tra các phiếu bảng tính lãi vay có giá trị lớn (quy định VND); đối chiếu với các hợp đồng liên quan; so sánh với các mức lãi suất quy định hiện hành của Nhà nước, của các tổ chức tín dụng nếu có). Lưu ý nguyên tắc chia cắt niên độ trong hạch toán bằng các cách kiểm tra phiếu bảng tính lãi lần cuối cùng trong kỳ (đối chiếu với phần tiền vay, tiền gửi ngân hàng); kiểm tra bút toán hạch toán. - Đối với các khoản chênh lệch tỷ giá: Đối chiếu với phần hành kiểm toán chênh lệch tỷ giá (TK 413). - Đối với các khoản chi chiết khấu trong thanh toán cho người mua hàng hoá dịch vụ cần kiểm tra các bằng chứng cho khoản chiết khấu. Có thể đối chiếu với các phần hành khác có liên quan (khoản phải thu, tiền, doanh thu) 4.2/ Đối với chi phí khác. - Đối chiếu với các tài liệu bổ sung cần thiết trong từng trường hợp. kiểm toán viên luôn phải chú ý đến sự phê duyệt của những người có thẩm quyền mà thường là Ban Giám đốc và người phụ trách tài chính. - Lưu ý giá trị còn lại của tài sản được thanh lý nhượng bán (kiểm tra các quy định, biên bản thanh lý, sổ hoặc thẻ tài sản, các phiếu thu, phiếu chi) kết hợp với kết quả kiểm toán khoản mục tài sản cố định, tiền, công nợ phải trả. - Kiểm tra căn cứ xác định các khoản chi từ năm tài chính trước bị nhầm lẫn hoặc bỏ sót được hạch toán vào năm nay. - Kiểm tra các khoản chi hạch toán vào chi phí khác hoặc không được trừ trước khi tính thuế thu nhập doanh nghiệp. Sau khi tiến hành các thử nghiệm chi tiết kiểm toán viên phải hoàn thiện giấy tờ làm việc và giải quyết những vấn đề còn tồn tại nếu có như phát hiện các sai phạm trong hạch toán doanh thu, chi phí… Kiểm toán viên đưa ra các bút toán điều chỉnh, trao đổi với khách hàng về các sai phạm đó và về các bút toán điều chỉnh. Sau đó lập bảng tổng hợp nhận xét cho khoản mục thực hiện nộp lại cho trưởng đoàn kiểm toán để tổng hợp kết quả kiểm toán chung cho cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính. IV/ Kiểm toán tình hình thực hiện nghĩa vụ với nhà nước Thực hiện nghĩa vụ đối với Nhà nước là trách nhiệm bắt buộc là yêu cầu pháp lý đối với tất cả các doanh nghiệp trong quan hệ pháp luật. Vì vậy kiểm toán nghĩa vụ của doanh nghiệp đối với ngân sách Nhà nước cũng là một nội dung quan trọng trong việc kiểm toán báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Theo quy định hiện hành, hằng năm các doanh nghiệp quốc doanh phải thực hiện đầy đủ với Nhà nước về thuế các loại (thuế giá trị gia tăng, thuế sử dụng đất, thuế sử dụng vốn, thuế tiêu thụ đắc biệt, thuế xuất nhập khẩu, thuế thu nhập doanh nghiệp..) về bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn, các khoản lệ phí và các khoản phải nộp khác. 1/ Yêu cầu của việc kiểm toán tình hình thực hiện nghĩa vụ với Nhà nước Thu thập bằng chứng chứng minh việc tính toán và xác định các khoản nghĩa vụ (thuế, bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn, các khoản lệ phí..) mà doanh nghiệp phải nộp cho Nhà nước trong kì kế toán đã đầy đủ, chính xác ._.n trọng và phức tạp vì tính đa dạng của các hoạt động. Đồng thời đây cũng là chi phí dễ xảy ra sai sót. Do đặc điểm của chi phí này dễ bị sai sót để đối phó với khoản chi phí vì các mục đích khác nhau. Do đó trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên luôn chú ý sự hợp lý, hợp lệ của các khoản phí phát sinh để đảm bảo về tính đầy đủ, và chính xác của các ghi chép kế toán thông qua tính có thực của các nghiệp vụ. Do phần kiểm tiền mặt đã cập nhật đầy đủ các thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ về chi tiền mặt do đó KTV tin tưởng hệ thống kiểm soát nội bộ đã hạn chế được phần nào những sai phạm. Đã quản lý được nghiệp vụ chi tiền mặt đều được phê chuẩn, các thủ tục về nhận tiền, chi tiền, ghi nhận khoản chi đã được kiểm soát nhưng chưa đối chiếu. Tiếp theo, KTV thực hiện phân tích khoản chi phí hoạt động để xem xét tự biến động của khoản mục này. Bảng phân tích chi phí hoạt động Đơn vị USD Khoản mục Năm trước 2002 Năm nay 2003 Chênh lệch Số lượng % Chi phí bán hàng 195.196,52 65.440,19 - 129.756,33 -66,5% Chi phí quản lý 282.062,52 239.867,26 -42.195,26 -15% Tổng cổng 477.259,04 305.307,45 -171.951,59 -36% Qua bảng phân tích, KTV phỏng vấn kế toán trưởng và xem xét khoản doanh thu được biết: Năm 2003 do mất một số khách hàng nên một số hợp đồng dự kiến năm trước không được tiếp tục ký kết do đó doanh thu giảm, chi phí cho bán hàng giảm hẳn (66%) hơn nữa năm 2002 Công ty thực hiện nhiều chiến lược quảng cáo nhằm quảng bá cho sản phẩm và uy tín của Công ty do đó chi phí năm 2002 cao hơn hẳn so với năm 2003. Mặc dù doanh thu giảm nhưng chi phí cho lượng quản lý và chi phí cố định khác cho quản lý cao nên khoản chi phí quản lý không giảm nhiều lắm (15%). Sau khi xem xét, phân tích khoản chi phí này, KTV tiếp tục lập bảng tổng hợp chi phí hoạt động các tháng: Tìm hiểu những tháng có khoản chi bất thường, chi quá lớn để từ đó đi vào kiểm tra chi tiết. Trong quá trình kiểm toán, KTV hết sức chú ý những khoản sai chi phí bán hàng vào chi phí quản lý hoặc ngược lại mặc dù không ảnh hưởng đến kết quả sản xuất kinh doanh nhưng sai về mặt hạch toán, KTV lưu ý để đơn vị rút kinh nghiệm trong những năm sau. Thực hiện kiểm tra chi tiết chi phí hoạt động của Công ty ABC KTV AASC thực hiện rà soát toàn bộ chi phí phát sinh trên TK 641, TK 642 trên cơ sở đối chiếu từ chứng từ lên sổ sách các tháng đã được chọn sau khi phân tích. Do đây là doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài, nên khoản lương trả cho nhân viên quản lý là lương trả nhân viên nước ngoài nên khoản lương này rất cao do đó chi phí quản lý cao so với các doanh nghiệp khác cùng ngành. Qua kiểm tra chi tiết chi phí hoạt động tại Công ty ABC, KTV thu thập và ghi chép những thông tin liên quan trên giấy tờ làm việc và những bước công việc sau: Đối với chi phí khấu hao TSCĐ liên quan đến hoạt động bán hàng và hoạt động quản lý, KTV kết hợp kiểm toán chi tiết một hoặc một số nghiệp vụ lớn, đối chiếu với phần kiểm toán TSCĐ và khấu hao. Đối với chi phí nhân viên, chi phí vật liệu quản lý, đồ dùng văn phòng... KTV chủ yếu kiểm tra thông qua sự đánh giá về hệ thống KSNB, thông qua sự phân tích về tính hợp lý. Tại Công ty ABC, Báo cáo KQKD được tính bằng ngoại tệ (USD) mà các khoản về chi phí hoạt động như lương nhân viên, tiền điện nước, tiền điện thoại, tiền xăng dầu, tiền đi lại của nhân viên đều tính bằng tiền VND do đó kiểm toán viên AASC luôn chú trọng vào tài khoản chênh lệch tỷ giá (413) xem xét xem thời điểm hạch toán tỷ giá này đã đúng chưa vì đây là khoản dễ bị sai sót do tỷ giá trên thị trường luôn thay đổi. Một khoản chi tiếp khách (TK 642.9) phát sinh trong năm là 5.200 USD. Theo kinh nghiệm cũng như nhận định của KTV khoản chi này dễ có sai sót trong hạch toán nên KTV tăng cường kiểm tra chi tiết. KTV xem xét sổ chi tiết, tìm ra những bút toán có nội dung kinh tế không rõ ràng, những khoản lạ hay số phát sinh lớn để kiểm tra. Qua tìm hiểu KTV AASC cũng phát hiện một khoản chi phí cho hội nghị khách hàng 500 USD nhưng kế toán đã ghi tăng vào chi phí quản lý. Đây là sai sót về phân loại, chi phí, không ảnh hưởng đến kết quả hoạt động của doanh nghiệp song sai về nguyên tắc hạch toán nên KTV không điều chỉnh mà lưu ý cho kế toán để rút kinh nghiệm cho những năm sau. 2.2.2.4 Kiểm toán thu thập khác và chi phí khác. Do đặc điểm của nghiệp vụ thu nhập khác và chi phí khác là xảy ra không thường xuyên nên thường được KTV phân chia nghiệp vụ và tiến hành kiểm tra chi tiết 100% chứng từ. Đối với các khoản đó KTV xem xét sự phê chuẩn của các cấp quản lý có thẩm quyền. Theo chương trình kiểm toán tại AASC. KTV cũng có thể sử dụng các đánh giá nếu cần thông qua bằng liệt kê các nhóm nghiệp vụ và thủ tục kiểm soát. Nhóm nghiệp vụ (Những nghiệp vụ được áp dụng cùng 1 thủ tục kiểm soát) Năm nay Năm trước Số lượng Giá trị Số lượng Giá trị - Thu nhập tài chính - Chi phí tài chính Tổng Nội dung các khoản nhập và chi phí khác gồm: - Thu nhập và chi phí về hoạt động góp vốn liên doanh - Thu nhập và chi phí về hoạt động đầu tư, mua bán chứng khoán ngắn hạn, dài hạn. - Thu nhập và chi phí về hoạt động về cho thuê tài sản. - Thu nhập và chi phí về hoạt động đầu tư khác. - Thu nhập và chi phí về nhượng bán, thanh lý TSCĐ - Thu, chi tiền phạt do vi phạm hợp đồng kinh tế - Khoản thu nhập bỏ sót mới phát hiện năm nay. - Khoản nợ không chủ, khoản xóa sổ do không thu hồi được nợ. Qua thu thập các nghiệp vụ tài chính và bất thường tại Công ty ABC, KTV lập nên bảng tổng kết các nghiệp vụ và nhận thấy rằng số lượng các nghiệp vụ xảy ra không nhiều. Do đó KTV đi vào kiểm tra chi tiết 100% chứng từ ngay mà không cần qua bước phân tích. Khi kiểm toán chi tiết thông thường kiểm toán viên AASC thường lưu ý các khoản như: - Khoản lãi tiền vay, lãi tiền gửi NH - Khoản nợ vắng chủ (không có chủ nợ đòi), khoản nợ không đòi được - Chênh lệch tỷ giá, mua bán ngoại tệ Tại Công ty ABC, thu nhập tài chính chủ yếu là khoản lãi tiền vay, lãi tiền gửi NH và khoản mua bán ngoại tệ. Do đó khi kiểm toán KTV AASC lấy số liệu trên sổ cái tài khoản 112 và tiến hành đối chiếu với sổ cái sau đó tổng hợp lại và đối chiếu với Báo cáo KQKD đồng thời KTV kiểm tra chứng từ, giấy báo của ngân hàng, xem sổ hạch toán chi tiết tiền gửi ngân hàng. Khoản chi tài chính tại Công ty chủ yếu là khoản chiết khấu thanh toán cho khách hàng. Khi kiểm toán phần tiền gửi ngân hàng, KTV đã kết hợp và xác nhận đơn vị ghi chép đúng đắn và KTV tin tưởng rằng không có sai sót trong mục này. Khoản thu nhập khác chỉ xảy ra một nghiệp vụ. Do bên ViCo vi phạm hợp đồng số 07 ngày 25/6/2003 chuyển giao hàng chậm.Khoản phạt trên chưa trả tiền (110.791,75 USD) Chi phí khác cũng chỉ xảy ra một nghiệp vụ do công ty trả hàng chậm 20 ngày, đã nhận được Debit của bên khách hàng và Ban giám đốc đã chấp nhận khoản phạt. Số tiền phạt tính bằng % giá trị hợp đồng là (29.895,91) Kết thúc kiểm tra chi tiết KTV kết luận khoản mục thu nhập và chi phí các hoạt động khác là không có sai sót, không phải điều chỉnh. 2.2.2.5 Kiểm toán nghĩa vụ thanh toán với Nhà nước. Đối với kiểm tra nghĩa vụ thanh toán với Nhà nước KTV AASC thường thực hiện các công việc sau: - Lập bảng tổng hợp về tình hình thực hiện nghĩa vụ với ngân sách Nhà nước. - Soát xét hệ thống KSNB về hoạt động này. - Dựa vào tờ khai thuế và thông báo thuế của cơ quan thuế để xem xét đánh giá các sai sót. - Kiểm tra chi tiết. - Đưa ra kết luận. Bảng tổng hợp tình hình thực hiện nghĩa vụ với NSNN Phần II: Tình hình thực hiện nghĩa vụ với Nhà nước. Đơn vị tính: USD Chỉ tiêu Số còn phải nộp đầu năm Số phát sinh trong năm Luỹ kế đầu năm Số còn phải nộp cuối năm Số phải nộp Số đã nộp Số phải nộp Số đã nộp 1 2 3 4 5 6 7 1. VAT hàng nội địa 0 688,28 688,28 688,28 688,28 0 2. VAT hàng nhập khẩu 0 15,5 15,5 15,5 15,5 0 3. Thuế xuất nhập khẩu 0 18,53 18,53 18,53 18,53 0 4. Thuế thu nhập DN 130.855,78 92.230,86 130.855,78 184.461,72 130.855,78 92.230,86 5. Tiền thuế đất 1.547,25 0 1547,25 1.347,25 1547,25 0 Thuế khác 1.363,9 29.021,7 1363,7 30.385,6 1363,7 29.021,7 Cộng 133.766,93 181,974 134.489,24 217.116,86 134.489,24 121.252,56 Phần III: Thuế GTGT được khấu trừ, được hoàn lại, được miễn giảm. Chỉ tiêu Mã số Số tiền KN LKTĐN I. Thuế VAT được khấu trừ 1. Số VAT còn được hoàn lại đầu kỳ 34.487,88 0 2. Số VAT phát sinh 92.605,26 92.605,26 3. VAT đã khấu trừ 106.175,58 106.175,58 4. VAT còn được khấu trừ 20.917,56 0 II. Số thuế VAT được hoàn lại 1. Số thuế VAT còn được hoàn lại đầu kỳ 34.487,88 0 2. VAT được hoàn lại phát sinh 91.916,98 91.916,89 3. VAT đã hoàn lại 105.487,3 105,487,3 4. VAT còn được hoàn lại cuối kỳ 20.917,56 0 III. VAT được giảm trừ IV. VAT hàng nội địa 1. Đầu kỳ còn phải nộp 0 0 2. VAT phát sinh 688,28 688,28 3. VAT đã khấu trừ 688,28 688,28 Qua soát xét hệ thống KSNB, KTV AASC ghi chép lại trên giấy tờ làm việc sau: Thủ tục kiểm toán Người thực hiện Tham chiếu Do Công ty tái đầu tư lợi nhuận sau thuế cho năm 2002 là 500.000 USD nên Công ty sẽ được hoàn thuế thu nhập DN tương ứng với phần lợi nhuận tái đâu tư theo ND 24 ngày 31/7/2002 về khuyến khích đầu tư nước ngoài - Hiện nay Công ty có VAT đầu ra là 0% cho phần doanh thu xuất khẩu năm 2003, Công ty được hưởng mức thuế TNDN là 5% Nga Dựa vào tờ khai thuế của doanh nghiệp theo mẫu định sẵn và thông báo thuế của cơ quan thuế, KTV đánh giá là ít có chênh lệch, do đó chỉ chọn ra một số nghiệp vụ để kiểm tra chi tiết. Sau đó đối chiếu số dư trên hai báo cáo rồi đưa ra kết luận. Sau khi kiểm tra, KTV phỏng vấn thêm kế toán trưởng và được biết: Công ty trả hộ thuế thu nhập cá nhân cho người lao động và treo trên TK 138. Đến thời điểm kiểm toán, Giám đốc Công ty vẫn chưa quyết định là tính vào chi phí hay phải thu của nhân viên. Theo quy định Việt Nam, khoản này sẽ được tính vào khoản phải thu nhân viên và điều này sẽ được KTV AASC đưa vào thư quản lý. 2.2.2.6 Tổng hợp sau khi tiến hành kiểm toán các khoản mục trên Báo cáo KQKD Bảng tổng hợp kết quả kiểm toán Chỉ tiêu Mã số Số đơn vị Số kiểm toán Chênh lệch I. Tổng doanh thu 6417.311,14 6.417.653,64 +342,5 Trong đó: + Doanh thu hàng xuất khẩu 6.417.311,14 6.417.653,64 +342,5 + Doanh thu hàng nội địa - - - + Doanh thu gia công - - - - Các khoản giảm trừ 80.326,67 80.326,67 + Giảm giá 0 + Giá trị hàng trả lại 68.892,17 68.892,17 0 + Thuế doanh thu - - - 1. Doanh thu thuần 6.336.984,48 6.337.326,67 +342,5 2. Giá vốn hàng bán 4.267.156,18 4.226.876,48 -279,7 3. Lợi nhuận gộp 2.069.828,29 2.070.450,5 +62,8 4. Chi phí bán hàng 65.440,19 66.440,19 +986.3 5. Chi phí quản lý 239.867,26 242.231,56 +2.364,3 6. Lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh 1.764.520,84 1.821.576,54 +57.055,61 - Thu nhập tài chính 50.290,20 50.290,20 0 - Chi phí hoạt động tài chính 51.648,69 51.648,69 0 7. Lợi nhuận tài chính 799,49 799,49 0 - Thu nhập từ khác 110.791,51 110.791,51 0 - Chi phí khác 29.895,19 29.895,19 0 8. Lợi nhuận từ khác 80.895,84 80.895,84 0 9. Tổng lợi nhuận trước thuế 1.844.614,91 1.901.670,52 +57.055,61 10. Thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp 92.436,86 95.083,53 +2.852,78 11. Lợi nhuận sau thuế 1.752.386,33 1.806.586,99 54.202,83 Đối với Báo cáo KQKD, do các khoản mục trên báo cáo liên quan tới rất nhiều khoản mục trên bảng CĐ kế toán nên sau khi hoàn tất công việc, KTV AASC đối chiếu với kết quả kiểm toán các tài khoản nhằm xét xem đã đúng chưa, hợp lý chưa. Sau đó KTV trao đổi thêm với khách hàng, nên nhận xét chung về kết quả kiểm toán và thống nhất các bút toán điều chỉnh. Trước khi trao đổi KTV đã xem xét các bút toán điều chỉnh nào là cần thiết phải điều chỉnh sau đó thảo luận. Bên Công ty ABC đã chấp nhận các bút toán điều chỉnh. Về phía Công ty ABC, sau khi chấp nhận bút toán điều chỉnh, kế toán cùng KTV lập Báo cáo tài chính mới sau điều chỉnh và phê duyệt vào đó. Như vậy kết thúc toàn bộ quá trình thực hiện kiểm toán Báo có KQKD, KTV AASC đã tiến hành tương đối đầy đủ và cẩn thận qua các bước, lên bảng tổng hợp kết quả kiểm toán các khoản mục và chuẩn bị hoàn thành kết thúc cuộc kiểm toán. 2.2.3. Hoàn thành kiểm toán. Đây là giai đoạn KTV tổng kết lại toàn bộ công việc đã thực hiện và đưa ra ý kiến của mình trên Báo cáo kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, KTV phải luôn thận trọng trong hành động và kết luận của mình. Do đó tại Công ty AASC, KTV trước khi đưa ra kết luận đều xem xét lại toàn bộ công việc và bằng chứng thu nhập được. Sau đó, KTV xem xét xem, liệu các bằng chứng đó đã đầy đủ chưa, đã mang tính chất thuyết phục hay chưa. KTV dựa trên hai tính chất của bằng chứng là tính đầy đủ và độ tin cậy của bằng chứng. Tính đầy đủ cho phép KTV AASC nhận định, tin tưởng rằng bằng chứng thu thập đảm bảo về quy mô, còn độ tin cậy xác định chất lượng của bằng chứng, tính hiệu lực của bằng chứng chứng minh cho kết luận của KTV. Sau khi xem xét lại toàn bộ công việc KTV lập bản dự thảo báo cáo kiểm toán và trình Giám đốc, KTV cao cấp. Lúc này, là đến công việc soát xét lại chất lượng cuộc kiểm toán. Quá trình soát xét này thường được thực hiện bởi Trưởng phòng và Giám đốc. Quá trình soát xét lại trên hồ sơ kiểm toán tại Công ty AASC được thực hiện nghiêm túc. Phần báo cáo KQKD được người soát xét đối chiếu lại, xem xét lại cách tính và trình bày của KTV. Mục đích của soát xét là đảm bảo cuộc KT thỏa mãn đúng chuẩn mực, đảm bảo chất lượng của báo cáo KT, tránh được những sai phạm có thể có gây tranh cãi. Sau khi soát xét, người soát xét ký vào dự thảo Báo cáo KT. KTV thực hiện lập báo cáo các kiểm toán chính thức rồi lấy chữ ký, sau đó phát hành Báo cáo. Với kết quả kiểm toán Báo cáo kết quả kinh doanh của Công ty ABC được KTV nhận xét là trung thực và hợp lý và ý kiến này được đưa vào Báo cáo kiểm toán như sau: “Theo ý kiến của chúng tôi, các Báo cáo tài chính kèm theo đây đã phản ánh trung thực và hợp lý xét trên các khía cạnh trọng yếu về tình hình tài chính của Công ty ABC tại thời điểm 31/12/2003 cũng như Báo cáo KQKD trong năm kết thúc 31/12/2003 phù hợp với chuẩn mực kế toán Việt Nam và các chuẩn mực kế toán quốc tế được thừa nhận. Qua thực tế tìm hiểu tại Công ty AASC- Hà Nội em nhận thấy quy trình kiểm toán báo cáo kết quả kinh doanh của Công ty là tương đối hoàn chỉnh và hiệu quả. Kết thúc mỗi cuộc kiểm toán, kiểm toán viên đã thu thập được tương đối đầy đủ bằng chứng và các bằng chứng thu được có hiệu lực cao phục vụ cho việc hình thành nên ý kiến của kiểm toán viên trên báo cáo kiểm toán. Tuy nhiên do đặc điểm của ngành nghề nên vẫn còn một số điểm hạn chế. Bằng sự hiểu biết của bản thân, em nhận thấy cần hoàn thiện một số điểm đó. Những kiến nghị của bản thân sẽ được trình bày ở những chương sau với hy vọng góp phần nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán ngày tốt hơn. Phần III Bài học kinh nghiệm và phương hướng hoàn thiện kiểm toán báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh tại AASC I/ Những bài học kinh nghiệm của AASC trong kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. 1/ Giai doạn chuẩn bị kiểm toán Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, các bước mà AASC yêu cầu Kiểm toán viên của mình thực hiện bao gồm: Tiếp cận khách hàng, xây dựng chiến lược kiểm toán và lập kế hoạch kiểm toán. - Tiếp cận khách hàng là bước chuẩn bị đầu tiên và việc thực hiện tốt ngay từ công tác tiếp cận khách hàng đã làm cho việc xây dựng chiến lược và lập kế hoạch kiểm toán của AASC đạt hiệu quả cao, tạo nền tảng vững chắc cho thành công của cuộc kiểm toán. Việc tiếp cận khách hàng được công ty thực hiện rất khác nhau tuỳ thuộc vào quan hệ của công ty với từng khách hàng, cũng như quy mô đặc điểm của mỗi khách hàng. Trong giai đoạn này công ty đánh giá sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, xem xét khả năng thực hiện kiểm toán đối với các khách hàng mới, từ đó ước tính giá phí kiểm toán tiến tới kí kết hợp đồng kiểm toán. - Lập chiến lược kế hoạch kiểm toán, thận trọng nghề nghiệp bắt buộc Kiểm toán viên thực hiện đầy đủ các bước giai đoạn trong công việc này, từ đó lập kế hoạch kiểm toán cụ thể. Do vậy khi tìm hiểu những thông tin chi tiết về khách hàng, Kiểm toán viên phải áp dụng triệt để nguyên tắc này. Ngoài các thông tin thu thập được cập nhật từ hồ sơ kiểm toán, Kiểm toán viên còn thu thạp thêm những thông tin bổ sung từ nhiều nguồn khác nhau về tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng. Trong quá trình thu thập thông tin về hoạt động sản xuát kinh doanh trong năm 2003 tại Công ty đường A và dựa trên cơ sở phân tích về tình hình tài chính của đơn vị. Đó chính là tình trạng thiếu nguyên liệu để sản xuất từ đó số lượng hàng hoá không đủ cung cấp cho thị trường cũng như tình trạng nhập khẩu đường của nước ngoài tăng mạnh làm giảm giá đường trong nước ảnh hưởng tới doanh thu cũng như Báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh tại đơn vị. Các thông tin thu thập được trong bước xây dựng chiến lược kiểm toán, Kiểm toán viên AASC luôn bám sát và thực hiện tốt các quy định của Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế ISA 310 về thu thập thông tin cơ sở khi tiến hành kiểm toán: ”…để thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính, Kiểm toán viên phải có hoặc phải thu thập đầy đủ về hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng…” Trong giai đoạn này, Kiểm toán viên tìm hiểu đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với các chỉ tiêu được trình bày trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh tại đơn vị thông qua các thủ tục kiểm soát. Tại Công ty đường A các Kiểm toán viên AASC đánh giá hệ thống kiểm soát nội của đơn vị là khá mạnh. Trong giai đoạn này chủ yếu Kiểm toán viên sử dụng kĩ thuật phỏng vấn và quan sát. Đồng thời Kiểm toán viên thực hiện đánh giá rủi ro của cuộc kiểm toán. Ngoài các bước được thực hiện trong quy trình này Kiểm toán viên còn kết hợp chặt chẽ việc tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng với việc thực hiện các bước phân tích tổng quát. Thông qua việc kết hợp giúp Kiểm toán viên phát hiện được những khó khăn, thuận lợi trong hoạt động sản xuất kinh doanh từ đó phân tích những ảnh hưởng của những sai sót tới các chỉ tiêu trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Trong bước lập kế hoạch kiểm toán, các kiểm toán phần hành tiếp cận với các khoản mục cụ thể phân chia nhiệm vụ. 2/ Giai đoạn thực hiện kiểm toán Việc thực hiện kiểm toán phụ thuộc vào quá trình lập kế hoạch, trong đó Kiểm toán viên đánh gia các khoản mục là trọng yếu hay không trọng yếu. Chính vì thế, công việc kiểm tra chi tiết các tài khoản, thực hiện thủ tục phân tích được Kiểm toán viên áp dụng theo các mức độ khác nhau cho từng loại tài khoản. Tại Công ty đường A các khoản mục doanh thu, chi phí được đánh giá là trọng yếu nên Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết. 3/ Giai đoạn kết thúc kiểm toán Kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là một phần trong toàn bộ trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Vì vậy khi kết thúc kiểm toán và tiến hành đánh giá về Báo cáo tài chính, Kiểm toán viên sẽ tổng hợp kết quả kiểm toán từng tài khoản và đánh giá mối liên hệ giữa chúng. Ví dụ như các khoản doanh thu và phải thu. Qua kết quả của các cuộc kiểm toán, với trình độ chuyên môn cao cùng với sự sáng tạo lòng nhiệt tình của đội ngũ nhân viên trẻ nhưng có nhiều kinh nghiệm, việc áp dụng các phương pháp kiểm toán tiên tiến đã chứng tỏ những ưu điểm trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh nói riêng của AASC. Những ưu điểm này tạo lợi thế cho AASC thực hiện công việc kiểm toán đạt hiệu quả cao, tiết kiệm thời gian, chi phí sức lực. Các phương pháp kiểm toán của AASC được xây dựng cả trên cơ sở nghiện cứu các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế. Từ những lợi thế đó làm tăng sức cạnh tranh của AASC, đồng thời giữ vững và củng cố uy tín nghề nghiệp với khách hàng. Ngoài những lí do trên còn có những nguyên nhân khác nữa bao trùm lên toàn bộ cuộc kiểm toán và dẫn đến sự thành công của kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh nói riêng. Đó là: Sự lãnh đạo của ban giám đốc: Là những người quản lí có kinh nghiệm lâu năm có trình độ chuyên môn cao trong lĩnh vực kiểm toán và tư vấn luôn giám sát chặt chẽ toàn bộ cuộc kiểm toán trong quá trình cung cấp dịch vụ kiểm toán. Bên cạnh đó Ban giám đốc của AASC còn tham gia trực tiếp vào giai đoạn lập chiến lược kiểm toán, nhằm đảm cho cuộc kiểm toán thành công theo đúng như hợp đồng đã kí với khách hàng. Trình độ chuyên môn và kinh nghiệm của các Kiểm toán viên: Đây là một trong những nhân tố hàng đầu đưa đến sự thành công của cuộc kiểm toán. Do vậy AASC đã không ngừng tuyển dụng, đào tạo, bồi dưỡng nâng cao trình độ của Kiểm toán viên. Mọi cuộc kiểm toán đều có sự tham gia của những Kiểm toán viên có nhiều kinh nghiệm, từ đó nâng cao hiệu quả kiểm toán. II/ Hoàn thiện kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh tại AASC 1/ Sự cần thiết phải hoàn thiện kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh tại AASC Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh có ý nghĩa vô cùng quan trọng đối với bất cứ một doanh nghiệp sản xuất nào. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phản ánh sự tồn tại và phát triển của doanh nghiệp và luôn là đối tượng quan tâm của nhiều người. Khi Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phản ánh đúng, trung thực, thể hiện chính xác tình hình tài chính của doanh nghiệp. Điều đó sẽ làm cho những người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp có cái nhìn lạc quan hơn về sự phát triển của doanh nghiệp, các nhà đầu tư sẽ yên tâm hơn khi đầu tư, hợp tác với doanh. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh thể hiện rõ nét quá trình sản xuất kinh doanh của đơn vị cũng như tình hình thực hiện nghĩa vụ đối với Nhà nước. Các Kiểm toán viên luôn coi Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh có vị trí quan trọng trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cung cấp những chỉ tiêu quan trọng như doanh thu, chi phí, các khoản nghĩa vụ đối với ngân sách Nhà nước. Do vậy, yêu cầu đặt ra đối với kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh nói riêng và kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung phải được thực hiện hiệu quả. Kiểm toán ở đây không chỉ đơn thuần là phát hiện ra những sai sót, những yếu kém, khuyết điểm của đơn vị mà phải từ đó đề xuất ra những ý kiến giúp doanh nghiệp khắc phục và sửa chữa, nêu lên những điểm mạnh để doanh nghiệp duy trì, phát triển. Đó mới chính là những mong muốn của doanh nghiệp, kiểm toán không chỉ đơn thuần là thực hiện một cách máy móc các nghiệp vụ mà còn là những người bạn trên con đường phát triển đi lên của doanh nghiệp. Tại Việt Nam kiểm toán vẫn còn là hoạt động mới mẻ, tuy trải qua một thời gian chưa dài nhưng hoạt động kiểm toán đã khẳng định được vai trò không thể thiếu được trong nền kinh tế thị trường cạnh tranh khốc liệt. Hoạt động kiểm toán không chỉ giúp ích cho các doanh nghiệp mà còn giúp ích rất nhiều cho quá trình quản lí vĩ mô của Nhà nước. Tuy nhiên do quá trình phát triển còn quá ngắn so với bề dầy lịch sử kiểm toán trên thế giới nên không thể tránh khỏi những hạn chế. Trong mọi cuộc kiểm toán đều không thể tránh được hết các rủi ro, cho dù Kiểm toán viên có trình độ chuyên môn cao, do đó việc xem xét lại công việc kiểm toán là điều cần thiết. Hoàn thiện phương pháp kiểm toán Báo cáo tài chính cũng như kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là nhằm đáp ứng được đòi hỏi ngày càng cao từ phía khách hàng. Đó chính là điều kiện để AASC không ngừng phát triển và lớn mạnh trong thị trường cạnh tranh đầy những khó khăn như hiện nay. 2/ Một số phương hướng hoàn thiện kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh tại AASC 2.1/ Thu thập thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ Trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán, Kiểm toán viên phải thực hiện công việc tìm hiểu và thu thập thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng như: quá trình hình thành và phát triển, cơ cấu tổ chức, hệ thống kế toán, sản phẩm của quá trình sản xuất kinh doanh…từ đó làm cơ sở đánh giá rủi ro kiểm soát và xác định phương pháp kiểm toán. Qua quá trình thực tế kiểm toán tại Công ty đường A cho thấy những thông tin mà Kiểm toán viên thu thập được về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đều được đánh giá là hiệu quả và đầy đủ. Tuy nhiên, sau bước tìm hiểu này các thông tin đã thu thập trong quá trình kiểm toán được lưa lại rất ít trong hồ sơ kiểm toán chủ yếu là những giấy tờ như: bản sao điều lệ hoạt động, cơ cấu bộ máy quản lí….Kiểm toán viên không thực hiện tóm tắt lại các thông tin nên sẽ gây rất nhiều khó khăn trong các cuộc kiểm toán tiếp theo nếu là những Kiểm toán viên khác thực hiện. Trên cơ sở những thông tin thu thập được, Kiểm toán viên nên tóm tắt những thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ trong từng khoản mục hay trong từng bộ phận. Điều đó không chỉ không chỉ nhằm mục đích đạt được sự hiểu biết để đánh giá độ tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ mà còn hướng tới việc hình thành ý kiến tư vấn cho khách hàng. 2.2/ Đánh giá tính trọng yếu trong quá trình kiểm toán Trọng yếu là một trong những khái niệm quan trọng của kiểm toán, phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên tính trọng yếu là hoàn toàn khoa học, phù hợp với mục tiêu kiểm toán. Thực tế kiểm toán tại Công ty đường A cho thấy: Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, Kiểm toán viên chỉ căn cứ vào những đánh giá ban đầu về hệ thống kiểm soát nội bộ, về tình hoạt động sản xuất kinh doanh, kinh nghiệm kiểm toán các khoản mục năm trước… để đánh giá tính trọng yếu của từng khoản mục để chú trọng khi kiểm tra chi tiết. Tính trọng yếu chủ yếu được đánh giá dựa vào kinh nghiệm và khả năng phán đoán của từng Kiểm toán viên. Do đó việc đánh giá hoàn toàn mang tính chủ quan chưa xác định được những sai sót phân bổ cho cho mỗi khoản mục. Việc vận dụng tính trọng yếu của Kiểm toán viên chỉ được thực hiện ở khâu thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán, nghĩa là khi phát hiện các sai lệch Kiểm toán viên đưa ra bút toán điều chỉnh. Qua đó tính trọng yếu chủ yếu để xem xét các chênh lệch có ảnh hưởng nghiêm trọng đến Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cũng như đến Bảng cân đối, chứ không có ý nghĩa trong việc lựa chọn các thủ tục kiểm toán để tìm ra các chênh lệch đó. Phương pháp tiếp cận kiểm toán sẽ hiệu quả hơn nếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, Kiểm toán viên đưa ra được một ước lượng về trọng yếu và phân bổ cho các khoản mục, chỉ tiêu trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Qua đó việc đánh giá tính trọng yếu sẽ hoàn toàn có cơ sở, từ đó nâng cao hiệu quả kiểm toán. 3/ Chọn mẫu khi kiểm toán Trên thực tế các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến số dư từng tài khoản là rất lớn do vậy Kiểm toán viên không không thể kiểm tra được toàn bộ các nghiệp vụ. Mặt khác yêu cầu về tính thận trọng không cho phép Kiểm toán viên bỏ qua các sai phạm trọng yếu nhằm loại trử rủi ro. Để đảm bảo hiệu quả kiểm toán đòi hỏi Kiểm toán viên phải chọn mẫu các nghiệp vụ khi tiến hành kiểm tra chi tiết. Tại AASC phương pháp chọn mẫu chủ dựa vào chủ quan của Kiểm toán viên thường theo nguyên tắc số lớn, theo nội dung kinh tế và các định khoản bất thường. Phương pháp chọn mẫu này sẽ xảy ra rủi ro nếu sai sót trọng yếu xảy ra ở các nghiệp vụ có phát sinh không lớn. 4/ Việc ghi chép của Kiểm toán viên Tài liệu của Kiểm toán viên cung cấp các bằng chứng quan trọng trong quá trình kiểm toán để hình thành ý kiến của Kiểm toán viên và chứng minh rằng cuộc kiểm toán diễn ra theo đúng kế hoạch, chuẩn mực. Nắm bắt được tầm quan trọng đó AASC đã xây dựng quy chế riêng về cách tổ chức và lưu giữ tài liệu làm việc một cách có cơ sở, hệ thống, hợp lí khoa học. Việc làm này không chỉ giúp cho Kiểm toán viên ghi chép, phản ánh dễ dàng mà còn giúp cho nhóm trưởng kiểm toán và ban giám đốc dễ dàng hơn trong việc soát xét toàn bộ cuộc kiểm toán. Cách thức ghi chép của Kiểm toán viên còn sử dụng nhiều từ viết tắt gây khó khăn trong việc đọc tài liệu. Với những vấn đề tồn tại nêu trên, trong quá trình làm việc Kiểm toán viên nên ghi chép cẩn thận đầy đủ. Toàn bộ giấy tờ của Kiểm toán viên cần lưu trữ trong hồ sơ kiểm toán theo đúng thứ tự của các kí hiệu tham chiếu. Kết luận Qua lí luận và thực tiễn kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cho thấy kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh đóng vai trò rất quan trọng trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cung cấp nhiều chỉ tiêu quan trọng trên Bảng cân đối kế toán, cũng như nhiều chỉ tiêu cho những người quan tâm như doanh thu, chi phí, các nghĩa vụ đối với Nhà nước. Việc lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh một cách hợp lí khoa học sẽ góp phần làm tăng hiệu quả của cuộc kiểm toán, giảm bớt rủi ro kiểm toán từ đó làm cho AASC ngày càng phát triển vững mạnh trong môi trường cạnh tranh quyết liệt. Phương hướng hoàn thiện kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của AASC xuất phát từ quá trình thực hiện kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Và trên cơ sở phương pháp luận kiểm toán được trang bị trong thời gian học tập và nghiên cứu tại Trường Đại Học Kinh Tế Quốc Dân cùng quá trình thực tập tại AASC. Em xin chân thành cảm ơn: Giáo sư – Tiến sĩ Nguyễn Quang Quynh và các thầy cô trong khoa Kế toán – Trường ĐHKTQD Ban giám đốc AASC cùng các anh chị phòng kiểm toán Dự án Đã tận tình dạy dỗ, hướng dẫn và chỉ bảo em trong quá trình thực hiện đề tài. Kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là một phần hành rộng và rất trọng yếu trong quá trình kiểm toán, mặc dù đã có nỗ lực nhưng do hạn chế về thời gian, kiến thức cũng như trình độ chuyên môn còn hạn chế nên đề tài không thể tránh khỏi những sai sót. Do vậy em mong nhận được sự chỉ bảo của thầy cô cũng như của AASC để em có được những kiến thức và hiểu biết sâu hơn trong học tập và nghiên cứu sau này. Tài liệu tham khảo Lý thuyết kiểm toán-Vương Đình Huệ Kiểm toán tài chính. Trường Đại học Kinh tế quốc dân Các văn bản pháp quy thực hành về kiểm toán Hệ thống Chuẩn mực Quốc tế về kiểm toán Sổ tay kiểm toán AASC Tạp chí kế toán, kiểm toán Kiểm toán – Auditing (Aivin A.arens, James K. Loebbecke).  Mục lục ._.