Báo cáo Kiểm toán hàng tồn kho trong quy trình kiểm toán tài chính tại Công ty Hoá Chất Mỏ

ã trở thành một bộ phận không thể thiếu được trong các doanh nghiệp lớn, như tổng công ty 90, 91 và được chính thức quy định trong quyết định 832/TC/QĐ/CĐKT của Bộ trưởng Bộ tài chính ban hành ngày 28-10-1997. Trong thời gian thực tập tại Công ty Hoá Chất Mỏ em nhận thấy khoản mục hàng tồn kho là một trong những khoản mục phức tạp, dễ xảy ra gian lận và thường được phòng kiểm toán công ty chú trọng trong các cuộc kiểm toán báo cáo Tài chính. Vì vậy, em đã mạnh dạn chọn đề tài :"Kiểm toán hàng tồn kho trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Hoá Chất Mỏ " làm luận văn tốt nghiệp của mình. Mục tiêu của luận văn là dựa trên lý luận chung về kiểm toán hàng tồn kho trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính và thực tế kiểm toán hàng tồn kho do phòng kiểm toán của Công ty Hoá Chất Mỏ thực hiện ở một đơn vị trực thuộc để tiến hành đối chiếu giữa lý thuyết và thực tế, từ đó đề xuất các ý kiến nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán hàng tồn kho trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty. Chuyên đề sử dụng các phương pháp: phương pháp mô tả, phương pháp phân tích tổng hợp. Chuyên đề được trình bày thành 3 phần : Phần I Lý luận chung về kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do kiểm toán nội bộ thực hiện. Phần II Thực trạng kiểm toán hàng tồn kho trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Hoá Chất Mỏ. Phần III Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện công tác hàng tồn kho tại Công ty Hoá Chất Mỏ. Luận văn này được thực hiện với sự giúp đỡ của thày giáo Phan Trung Kiên và sự cộng tác về mặt số liệu của các cô chú, anh chị trong Phòng Kiểm toán của Công ty Hoá Chất Mỏ. Phần I Lý luận chung về kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính Do kiểm toán Nội bộ thực hiện I.Đặc điểm hạch toán hàng tồn kho ảnh hưởng đến công tác kiểm toán. 1.Khái niệm và đặc trưng hàng tồn kho với vấn đề kiểm toán. 1.1.Khái niệm hàng tồn kho. Hàng tồn kho là những tài sản lưu động thuộc quyền sở hữu của đơn vị, để sử dụng vào sản xuất kinh doanh, hoặc thực hiện lao vụ hoặc dịch vụ, hàng hóa để bán hàng hoặc đang gửi bán trong kỳ kinh doanh. Hàng tồn kho ở các doanh nghiệp tồn tại dưới nhiều hình thức khác nhau nhưng theo quy định của Bộ Tài chính thì hàng tồn kho bao gồm: nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, sản phẩm dở dang, thành phẩm, hàng hóa... ã Nguyên vật liệu là những đối tượng lao động đã được thể hiện dưới dạng vật hóa mà khi tham gia vào quá trình sản xuất kinh doanh thì bị biến dạng hoặc tiêu hao hoàn toàn, để tạo nên thực thể vật chất của sản phẩm mới. Nguyên vật liệu bao gồm nguyên liệu, nhiên liệu, vật liệu, phụ tùng thay thế... ã Công cụ, dụng cụ là những tư liệu lao động không đủ tiêu chuẩn quy định để xếp vào tài sản cố định, thường tham gia vào nhiều chu trình sản xuất kinh doanh nên về mặt giá trị, công cụ dụng cụ hao mòn dần và chuyển từng phần vào chi phí sản xuất kinh doanh. ã Sản phẩm dở dang là những sản phẩm chưa kết thúc giai đoạn chế biến cuối cùng đang trong quá trình sản xuất của doanh nghiệp. Sản phẩm dở dang bao gồm: bán thành phẩm, và sản phẩm đang chế tạo. ã Thành phẩm là những sản phẩm đã được chế tạo xong ở giai đoạn chế biến cuối cùng của quy trình công nghệ trong phạm vi doanh nghiệp, được kiểm nghiệm đủ quy định kỹ thuật và đã nhập kho. ã Hàng hóa là những sản phẩm hữu hình được doanh nghiệp mua về với mục đích để bán. Tuy nhiên, trong trường hợp doanh nghiệp mua hàng về nhưng vì một lý do nào cần phải sơ chế lại, hoặc vừa dùng để bán, vừa dùng để sản xuất kinh doanh mà không thể phân biệt được thì vẫn coi là hàng hóa. Ngoài ra còn bao gồm một số vật tư, hàng hóa thuộc quyền sở hữu của đơn vị nhưng vì những lý do khác nhau nên không nằm trong kho đơn vị như hàng đang đi đường và hàng gửi bán. 1.2.Đặc trưng hàng tồn kho với vấn đề kiểm toán. ã Hàng tồn kho nói chung là khoản mục chủ yếu trên bảng cân đối tài sản, chiếm tỷ trọng lớn trong tài sản lưu động của doanh nghiệp. Nên những sai sót trên các khoản mục này thường dẫn đến những sai sót trọng yếu về chi phí và kết quả kinh doanh. ã Hàng tồn kho được lưu trữ, bảo quản ở các vị trí địa điểm khác nhau, thậm chí có thể phân tán ở các bộ phận phụ thuộc. Do vậy việc quản lý, bảo quản, kiểm soát vật chất hàng tồn kho gặp nhiều khó khăn và phức tạp, đôi khi có sự nhầm lẫn, sai sót thậm chí có gian lận. ã Quá trình đánh giá hàng tồn kho cũng rất khó khăn, phức tạp, vì nhiều yếu tố mang tính chủ quan khi phân bổ chi phí sản xuất cho hàng tồn kho như: đánh giá sản phẩm dở dang, tính giá thành sản phẩm, hàng hóa, nguyên vật liệu dùng không đúng đắn dẫn đến sai sót xẩy ra. ã Các khoản mục hàng tồn kho thường rất đa dạng, có thể chịu ảnh hưởng lớn về hao mòn hữu hình và vô hình như bị hư hỏng, bị lỗi thời, hao hụt mất mát. ã Có nhiều phương pháp khác nhau để đánh giá hàng tồn kho vì thế sẽ dẫn đến kết quả khác nhau về giá trị hàng tồn kho, về kết quả kinh doanh. ã Khi khóa sổ hàng tồn kho, việc tách biệt giữa các niên độ cũng là một vấn đề phức tạp. 2.Đặc điểm hạch toán hàng tồn kho ảnh hưởng đến kiểm toán. Với những đặc trưng như trên, yêu cầu thực hiện tốt công tác quản lý và hạch toán hàng tồn kho là điều kiện quan trọng không thể thiếu được, góp phần vào công tác quản lý, thúc đẩy việc cung cấp đầy đủ, kịp thời, đồng bộ cho sản xuất cũng như tiêu thụ, nhằm ngăn chặn các hiện tượng mất mát, hao hụt, lãng phí trong kinh doanh. 2.1.Về nguyên tắc kế toán. Kế toán hàng tồn kho phải tuân theo những nguyên tắc quốc tế: Nguyên tắc hoạt động liên tục: Doanh nghiệp hoạt động có thời hạn hoặc ít nhất không bị giải thể trong tương lai gần thì phải lập BCTC phản ánh giá trị tài sản theo giá gốc, không theo giá thị trường. Nguyên tắc về tính chia cắt niên độ của các năm là gắn chi phí vào các năm tài chính liên quan và chỉ có những chi phí đó mà thôi. Nguyên tắc tính nhất quán: Trong quá trình kế toán hàng tồn kho mọi khái niệm, nguyên tắc, phương pháp kế toán phải được thực hiện nhất quán. Nếu có thay đổi thì phải giải thích rõ ràng và nêu trong phụ lục BCTC cùng với ảnh hưởng của chúng lên kết quả. Nguyên tắc giá gốc: giá trị của hàng tồn kho được tính theo giá gốc. Nguyên tắc thận trọng: để quyết toán người ta so sánh giữa giá gốc và giá thị trường. Nếu giá thực tế thấp hơn chi phí mua phải hạch toán một khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Nguyên tắc không bù trừ: việc giảm giá hàng tồn kho không thể ghi chép trực tiếp vào việc giảm giá mua. Nó phải được giữ nguyên sau đó hoàn nhập để xác định lãi và việc mất giá là đối tượng của một khoản dự phòng. Nguyên tắc ghi chép kế toán: Các doanh nghiệp sản xuất phải thực hiện kiểm kê thường xuyên tuy nhiên các Công ty không thực hiện quy định này mà chỉ thực hiện kiểm kê định kỳ. Trong hệ thống kiểm kê thường xuyên nhập, xuất hàng tồn kho được ghi nhận ngay trong khi chúng ta thực hiện, còn kiểm kê định kỳ thì hàng tồn kho đầu kỳ được giữ nguyên cuối kỳ. 2.2.Về phương pháp tính giá. Theo chuẩn mực kế toán hàng tồn kho quốc tế và nguyên tắc hạch toán hàng tồn kho của Việt Nam thì hàng tồn kho phải được đánh giá theo giá thực tế (hay còn gọi là giá phí) được quy định cụ thể cho từng loại hàng. Trị giá hàng nhập kho được quy định cụ thể cho từng loại vật tư, hàng hóa theo nguồn hình thành và thời điểm tính giá. Hàng nhập kho có thể từ hai nguồn là mua vào và doanh nghiệp tự sản xuất. Đối với hàng mua ngoài: Giá thực tế Giá mua Chi phí thu mua Các khoản giảm giá hàng mua = - + Đối với hàng tự sản xuất: Giá thực tế Giá thành công xưởng Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Chi phí nhân công trực tiếp Chi phí sản xuất chung. = + + = Đối với hàng tồn kho vì trị giá thực tế của hàng nhập kho khác nhau ở các thời điểm khác nhau trong kỳ hạch toán nên việc tính giá thực tế hàng xuất kho có thể áp dụng một trong các phương pháp sau đây: * Phương pháp giá thực tế đích danh. * Phương pháp bình quân gia quyền. * Phương pháp nhập trước, xuất trước. * Phương pháp nhập sau xuất trước. * Phương pháp tính giá thực tế theo giá hạch toán. 2.3.Về phương pháp hạch toán chi tiết hàng tồn kho. Mọi nghiệp vụ kinh tế phát sinh nói chung, hàng tồn kho nói riêng, mọi sự biến động tăng giảm về mặt số lượng và giá trị đều được phản ánh trên chứng từ gốc như: phiếu nhập kho, phiếu xuất kho, hóa đơn bán hàng, biên bản kiểm kê, thẻ kho,... Đồng thời với quá trình trên hạch toán hàng tồn kho phải được hạch toán cả về mặt giá trị và hiện vật. Để hạch toán được như vậy, kế toán hàng tồn kho phải sử dụng phương pháp hạch toán chi tiết là theo dõi từng thứ, từng chủng loại, quy cách vật tư, hàng hóa theo từng địa điểm quản lý và sử dụng. Hạch toán hàng tồn kho phải luôn luôn đảm bảo về sự khớp đúng cả mặt giá trị và hiện vật giữa thực tế với số lượng ghi trên sổ kế toán, giữa số tổng hợp và số chi tiết. Hiện nay, theo chế độ kế toán hiện hành của Việt Nam, doanh nghiệp có thể lựa chọn một trong ba phương pháp hạch toán chi tiết đó là : Phương pháp thẻ song song, phương pháp sổ đối chiếu luân chuyển, phương pháp sổ số dư. 2.4.Về phương pháp hạch toán tổng hợp hàng tồn kho: Trong một doanh nghiệp hay một đơn vị kế toán chỉ được áp dụng một trong hai phương pháp hạch toán hàng tồn kho như sau: v Phương pháp kê khai thường xuyên: đây là phương pháp hạch toán hàng tồn kho bằng cách theo dõi thường xuyên, liên tục có hệ thống tình hình nhập xuất kho vật tư, hàng hóa trên sổ sách. Theo phương pháp này mọi biến động tăng giảm hàng tồn kho về mặt giá trị ở bất kỳ thời điểm nào cũng được phản ánh trên các tài khoản liên quan sau: TK151 – Hàng mua đang đi dường. TK152 – Nguyên vật liệu. TK 153 – Công cụ dụng cụ. TK 154 – Sản phẩm dở dang. TK 155 – Thành phẩm. TK 156 – Hàng hóa. TK 157 – Hàng gửi bán. TK 159 – Dự phòng giảm giá hàng tồn kho. v Phương pháp kiểm kê định kỳ; là phương pháp hạch toán căn cứ vào kết quả kiểm kê thực tế để phản ánh giá trị tồn kho cuối kỳ của vật tư, hàng hóa trên sổ kế toán tổng hợp và từ đó tính ra giá trị của hàng tồn kho đã xuất trong kỳ theo công thức: Trị giá hàng tồn cuối kỳ Trị giá hàng xuất trong kỳ Trị giá hàng tồn đầu kỳ Trị giá hàng nhập trong kỳ = + - Theo phương pháp này mọi sự tăng giảm giá trị hàng tồn kho không được theo dõi trên các tài khoản hàng tồn kho, mà chỉ theo dõi qua các tài khoản trung gian sau đây: TK 611 – Mua hàng. TK 631 – Giá thành. Tk 632 – Giá vốn hàng bán. Ngoài các nguyên tắc trên ra, trong từng trường hợp cụ thể nếu xét thấy hàng tồn kho ở cuối niên độ kế toán có khả năng bị giảm giá so với giá thực tế đã ghi sổ kế toán thì doanh nghiệp được phép lập dự phòng giảm giá theo chế độ quy định. 3. Các chức năng của chu trình hàng tồn kho. Chu trình hàng tồn kho có thể hiểu là gồm hai hệ thống riêng biệt có liên quan chặt chẽ với nhau: một là quá trình vận động vật chất của hàng hóa, một là quá trình vận động của chi phí. Khi hàng tồn kho vận động thì phải có các quá trình kiểm soát đầy đủ cả về sự vận động vật chất của chúng lẫn các chi phí liên quan tới chúng. Các chức năng hình thành nên chu trình hàng tồn kho làm rõ hơn các quá trình kiểm soát này. Các chức năng của chu trình hàng tồn kho bao gồm: Mua hàng, nhận hàng, lưu kho, xuất kho, sản xuất và vận chuyển hàng đi tiêu thụ. Bên cạnh đó còn có chức năng ghi sổ trong đó bao gồm ghi sổ đối với các chi phí sản xuất và ghi sổ về hàng tồn kho. *) Chức năng mua hàng. Chứng từ liên quan đến quá trình này là phiếu yêu cầu mua hàng và đơn đặt hàng mua. Một nghiệp vụ mua bắt đầu bằng việc bộ phận kho hoặc bộ phận có nhu cầu hàng hóa hoặc dịch vụ viết phiếu yêu cầu mua. Phiếu yêu cầu mua được chuyển tới phòng thu mua để có căn cứ chuẩn bị lập đơn đặt mua hàng (Đơn đặt mua hàng được đánh số thứ tự trước). Trong đơn đặt mua hàng phải nêu rõ số lượng, chủng loại, quy cách sản phẩm hàng hóa hoặc dịch vụ yêu cầu. Một liên đặt mua hàng được gửi tới phòng kế toán còn một liên được chuyển tới phòng nhận hàng để làm căn cứ đối chiếu. Ngay kể cả khi đặt hàng qua điện thoại thì đơn đặt mua hàng chính thức cũng cần phải được chuẩn bị và gửi tới các bộ phận liên quan. *) Chức năng nhận hàng. Tất cả các hàng hóa, vật tư mua về đều phải giao cho phòng nhận hàng kiểm tra. Phòng này phải độc lập với các phòng mua hàng , phòng lưu hàng, phòng vận chuyển. Phòng nhận hàng có trách nhiệm xác định số lượng hàng nhận, kiểm định lại chất lượng hàng xem có phù hợp với yêu cầu trong đơn đặt hàng không và loại bỏ các hàng bị đổ vỡ hoặc bị lỗi; lập biên bản nhận hàng và chuyển hàng tới bộ phận kho. Chứng từ này sẽ là minh chứng cho việc kiểm tra và nhận hàng. *) Chức năng lưu kho. Tất cả hàng sẽ được chuyển tới kho và hàng sẽ được kiểm tra về chất lượng, số lượng sau đó cho nhập kho. Mỗi khi nhập kho, thủ kho phải lập phiếu nhập kho và sau đó bộ phận kho phải thông báo cho phòng kế toán về số lượng hàng nhận và nhập kho. *) Chức năng xuất kho vật tư, hàng hóa. Bộ phận kho phải chịu trách nhiệm về số hàng mà mình quản lý. Do vậy, trong bất cứ trường hợp xuất hàng nào thì bộ phận kho đều đòi hỏi phải có phiếu yêu cầu sử dụng vật tư, hàng hóa đã được phê duyệt từ các đơn vị sử dụng. Phiếu yêu cầu này được lập thành 3 liên. Đơn vị có yêu cầu sẽ giữ một liên; một liên sẽ giao cho bộ phận kho làm căn cứ xuất và hạch toán kho và một liên còn lại sẽ chuyển cho phòng kế toán để ghi sổ kế toán. Để nhằm hạn chế việc viết phiếu yêu cầu sử dụng vật tư, hàng hóa cho những mục đích không rõ ràng thì một số tổ chức thiết kế các chính sách kiểm soát bằng việc yêu cầu tất cả các phiếu yêu cầu phải được lập dựa trên một đơn đặt hàng sản xuất hoặc đơn đặt hàng của khách hàng. *) Chức năng sản xuất. Việc sản xuất cần phải được kiểm soát chặt chẽ bằng kế hoạch và lịch trình sản xuất. Kế hoạch và lịch trình sản xuất được xây dựng dựa vào các ước toán về nhu cầu đối với sản phẩm của Công ty cũng như dựa vào tình hình thực tế hàng tồn kho hiện có. Do vậy, nó có thể đảm bảo rằng công ty sẽ sản xuất những hàng hóa đáp ứng đúng nhu cầu của khách hàng, tránh tình trạng ứ đọng hàng hóa hoặc khó tiêu thụ đối với một số hàng hóa cụ thể. Hơn nữa, việc sản xuất theo kế hoạch và lịch trình cũng có thể giúp Công ty bảo đảm về việc chuẩn bị đầy đủ các yếu tố như nguyên vật liệu và nhân công cho yêu cầu của sản xuất trong kỳ. Trách nhiệm đối với hàng hóa trong giai đoạn sản xuất thuộc về những người giám sát sản xuất (đốc công, quản lý phân xưởng), do vậy kể từ khi nguyên vật liệu được chuyển tới phân xưởng cho tới khi các sản phẩm được hoàn thành và được chuyển vào kho thành phẩm thì người giám sát sản xuất được phân công theo dõi phải có trách nhiệm kiểm soát và nắm chắc tất cả tình hình và quá trình sản xuất. Trong quá trình này, các chứng từ, sổ sách được sử dụng chủ yếu để ghi chép theo dõi bao gồm các phiếu yêu cầu sử dụng vật tư, phiếu xuất kho, bảng chấm công, các bảng kê, bảng phân bổ.. và hệ thống sổ sách kế toán chi phí. *) Lưu kho thành phẩm. Sản phẩm hoàn thành trong khâu sản xuất được kiểm định xong sẽ cho nhập kho để lưu trữ chờ bán. Quá trình kiểm soát thành phẩm thường được xem như một phần của chu trình bán hàng và thu tiền. *) Xuất thành phẩm đi tiêu thụ. Việc xuất thành phẩm đi tiêu thụ là việc chuyển giao quyền sở hữu thành phẩm cho khách hàng. Vì vậy, xuất thành phẩm đi tiêu thụ là một phần nội tại của chu trình bán hàng và ghi nhận các khoản phải thu từ khách hàng. Việc xuất kho giao thành phẩm cho khách hàng được thực hiện thông qua chứng từ xuất kho giao hàng. Như vậy, chu kỳ hàng tồn kho có năm chức năng cơ bản trên. Khi tiến hành kiểm toán chu trình hàng tồn kho phải kiểm toán bắt đầu từ khâu đặt hàng cho đến khâu tính giá thành hàng bán. Nhưng cơ bản nhất là kiểm toán tồn trữ hàng tồn kho. Tổng trữ gắn với xuất, nhập, chức năng này gắn với quá trình kế toán và quá trình quản lý nói chung từ khâu mua cho đến khâu nhập, khâu sản xuất và khâu bán hàng. Chức năng hàng tồn kho gắn với chức năng của các phần hành khác do vậy khi tiến hành kiểm toán phải kết hợp với các phần hành đó như phần hành mua hàng và thanh toán, tiền lương nhân viên, bán hàng thu tiền để đạt hiệu quả cao hơn. Sơ đồ số 1: Sơ đồ minh họa chức năng của chu trình hàng tồn kho. Tồn trữ thành phẩm Chuyển giao thành phẩm Sản xuất sản phẩm Hàng tồn kho và chứng từ Xử lý đơn đặt mua Tồn trữ nguyên vật liệu Nhập nguyên vật liệu Nhập kho thành phẩm Xuất bán Dòng vận động của hàng tồn kho Nhận hàng Nhập kho Sản xuất Báo cáo nhận hàng Sổ theo dõi thường xuyên nguyên liệu Chứng từ vận chuyển Chứng từ chứng minh liên quan Bản kiến nghị mua hàng Sổ theo dõi thường xuyên thành phẩm Bản kiến nghị nguyên liệu (1) Các cuộc kiểm kê hàng tồn kho được thực hiện và so sánh với số lượng trên sổ sách ở mọi giai đoạn của chu kỳ, phải chắc chắn là thời hạn tính để ghi sổ chứng từ phù hợp với vị trí của các mặt hàng. Một cuộc kiểm kê thường được tiến hành ít nhất là một năm. Bao gồm các thông tin chi phí của nguyên vật liệu, lao động trực tiếp, sản xuất chung. 4.Mục tiêu kiểm toán đối với chu trình hàng tồn kho. Mục tiêu của kiểm toán viên khi kiểm toán chu trình hàng tồn kho là nhằm đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho và nhằm xác định tính hiện hữu đối với hàng tồn kho, khẳng định tính trọn vẹn (đầy đủ) của hàng tồn kho, quyền của khách hàng đối với hàng tồn kho đã ghi sổ, cũng như khẳng định tính chính xác và đúng đắn của các con số trên sổ sách kế toán về hàng tồn kho và bảo đảm sự trình bày và khai báo về hàng tồn kho là hợp lý. Các mục tiêu kiểm toán cụ thể về hàng tồn kho được tóm tắt qua bảng sau. Bảng 1: Mục tiêu kiểm toán chu trình hàng tồn kho. Cơ sở dẫn liệu Mục tiêu đối với nghiệp vụ Mục tiêu đối với số dư. Sự hiện hữu hoặc phát sinh - Các nghiệp vụ mua hàng đã ghi sổ thể hiện số hàng hóa được mua trong kỳ. - Các nghiệp vụ kết chuyển đã ghi sổ đại diện cho số hàng tồn kho được chuyển từ nơi này sang nơi khác hoặc từ loại này sang loại khác. - Các nghiệp vụ tiêu thụ hàng hóa đã ghi sổ đại diện cho số hàng tồn kho đã xuất bán trong kỳ. Hàng tồn kho được phản ánh trên Bảng cân đối kế toán là thực sự tồn tại. Tính trọn vẹn Tất cả các nghiệp mua, kết chuyển và tiêu thụ hàng tồn kho xảy ra trong kỳ đều đã được phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán. Số dư tài khoản “Hàng tồn kho” đã bao hàm tất cả các nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, sản phẩm, hàng hóa hiện có tại thời điểm lập Bảng cân đối kế toán. Quyền và nghĩa vụ. Trong kỳ, doanh nghiệp có quyền đối với số hàng tồn kho đã ghi trong sổ. Doanh nghiệp có quyền đối với số dư hàng tồn kho tại thời điểm lập Bảng cân đối kế toán. Đo lường và tính giá. Chi phí nguyên vật liệu và hàng hóa thu mua, giá thành sản phẩm, sản phẩm dở dang phải được xác định chính xác và phù hợp với quy định của chế độ kế toán và nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận. Số dư hàng tồn kho phải được phản ánh đúng giá trị thực hoặc giá trị thuần của nó và tuân theo nguyên tắc chung được thừa nhận. Trình bày và khai báo. Các nghiệp vụ liên quan tới hàng tồn kho phải được xác định và phân loại đúng đắn trên hệ thống báo cáo tài chính. Số dư hàng tồn kho phải được phân loại và sắp xếp đúng vị trí trên Bảng cân đối kế toán. Những khai báo có liên quan tới sự phân loại căn cứ để tính giá và phân bổ hàng tồn kho phải thích đáng. II.Kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do kiểm toán nội bộ thực hiện. 1.Kiểm toán nội bộ trong quản trị doanh nghiệp. Kiểm toán nội bộ là một trong ba loại hình kiểm toán: kiểm toán nội bộ, kiểm toán Nhà nước và kiểm toán độc lập. Kiểm toán nội bộ do các kiểm toán viên nội bộ thực hiện bao gồm các hoạt động kiểm toán kiểm toán tuân thủ, kiểm toán hoạt động và kiểm toán báo cáo tài chính. Kiểm toán nội bộ xuất hiện đầu tiên ở những nước phát triển: ở Mỹ năm 1941 và ở Pháp năm 1960. Ban đầu kiểm toán nội bộ chỉ hoạt động giới hạn trong thị trường chứng khoán, ngân hàng, các Công ty đa quốc gia, nhưng từ năm 1960 hoạt động kiểm toán đã phát triển rất nhanh ở Châu Âu và sự thành lập của viện kiểm toán nội bộ năm 1941 tại Mỹ đã xác định bản chất, mục tiêu và phạm vi hoạt động của kiểm toán nội bộ. Kiểm toán nội bộ mới xuất hiện ở Việt Nam trong những năm đầu của thập kỷ 90 song đã phát triển một cách nhanh chóng và trở thành một bộ phận không thể thiếu được trong hệ thống kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp. Các doanh nghiệp dù lớn hay nhỏ cũng cần có kiểm toán nội bộ, tuy nhiên cách thức tổ chức kiểm toán nội bộ có thể khác nhau. Với những doanh nghiệp lớn như các Tổng Công ty, các Công ty, kiểm toán nội bộ có thể được tổ chức thành một bộ phận độc lập trực thuộc ban Giám đốc doanh nghiệp còn với những doanh nghiệp quy mô nhỏ thì kiểm toán nội bộ nằm trong bộ phận kiểm soát. Phạm vi hoạt động của kiểm toán nội bộ được xác định tùy thuộc vào quy mô, loại hình hoạt động, cơ cấu tổ chức của đơn vị và yêu cầu của các nhà quản lý. Thông thường kiểm toán nội bộ đảm trách một hoặc một số lĩnh vực sau: + Rà soát lại hệ thống kiểm toán và các quy chế kiểm soát nội bộ có liên quan để giám sát sự hoạt động của các hệ thống này cũng như tham gia hoàn thiện chúng. + Kiểm tra sự tiết kiệm, tính hiệu quả và hiệu suất của các hoạt động kể cả quy định tài chính của doanh nghiệp... 1.1.Chức năng, nhiệm vụ của kiểm toán nội bộ. Số liệu, tài liệu kế toán, báo cáo tài chính của doanh nghiệp là căn cứ pháp lý để đánh giá tình hình và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh, tình hình thực hện các nghiệp vụ với Nhà nước, với các bên liên quan của doanh nghiệp. Doanh nghiệp phải chịu trách nhiệm trước pháp luật về tính đầy đủ, trung thực, hợp lý của các số liệu kế toán và thông tin trong báo cáo tài chính đã được công bố. Chính vì lý do đó, Nhà nước yêu cầu các doanh nghiệp phải thường xuyên tổ chức kiểm toán nhằm đánh giá về chất lượng và độ tin cậy của thông tin kinh tế tài chính, về bảo vệ an toàn tài sản của doanh nghiệp, về chấp hành luật pháp, chính sách, chế độ của Nhà nước cũng như các nghị quyết, quyết định của Hội đồng quản trị, của Giám đốc doanh nghiệp đối với hoạt động của doanh nghiệp. Tại điều 6 - QĐ 832TC /QĐ/ CĐ kinh tế của Bộ tài chính có quy định rõ: kiểm toán nội bộ có 3 chức năng: kiểm tra, xác nhận và đánh giá bao gồm: - Kiểm tra, xác nhận và đánh giá độ tin cậy của thông tin tài chính kế toán do kế toán trưởng tổng hợp, xử lý và báo cáo. - Kiểm tra và đánh giá tính tuân thủ pháp luật và các quy chế, quy định của Nhà nước, các quy định của bản thân doanh nghiệp. - Kiểm tra và đánh giá tính hiệu quả của các hoạt động kinh tế và việc sử dụng các nguồn lực, lựa chọn phương án, các quyết định kinh tế. Để làm đúng và trọn vẹn chức năng của mình, kiểm toán nội bộ có nhiệm vụ sau: - Kiểm tra và đánh giá sự tuân thủ các nguyên tắc hoạt động quản lý kinh doanh, các chính sách, nghị quyết, quyết định của hội đồng quản trị và ban Giám đốc doanh nghiệp; bảo đảm sự tuân thủ luật pháp, chính sách, chế độ tài chính, kế toán. - Kiểm tra và xác nhận chất lượng, độ tin cậy các thông tin kinh tế, tài chính của báo cáo tài chính, báo cáo kế toán quản trị doanh nghiệp trước khi trình, ký duyệt và công bố. - Phát hiện những yếu kém, sơ hở, gian lận trong bảo vệ tài sản của doanh nghiệp, đề xuất giải pháp nhằm cải tiến, hoàn thiện hệ thống quản lý, điều hành kinh doanh của doanh nghiệp. Để thực hiện chức năng và nhiệm vụ cuả mình, kiểm toán nội bộ có 3 nội dung công việc: - Kiểm toán hoạt động. - Kiểm toán tuân thủ. - Kiểm toán báo cáo tài chính và báo cáo kế toán quản trị. Trong đó: * Kiểm toán hoạt động là loại kiểm toán nhằm đánh giá tính hiêu quả, tác dụng của một phương án kinh doanh, một quy trình công nghệ hoặc một loại tài sản muốn đưa vào hoạt động. Vì vậy, kiểm toán hoạt động còn gọi là kiểm toán tính hiệu quả. Kiểm toán loại này bao gồm việc sử dụng các kỹ năng khác nhau: kế toán, tài chính, kinh tế, kỹ thuật và khoa học,...kết thúc cuộc kiểm toán thường lập một bản giải trình, đánh giá, kết luận các mặt tốt, xấu gửi cho các cơ quan có liên quan. Nội dung chủ yếu của kiểm toán hoạt động gồm: - Kiểm tra việc huy động, phân phối sử dụng một cách tiết kiệm và có hiệu quả các nguồn lực của doanh nghiệp. - Kiểm tra tính hiệu quả của hoạt động sản xuất kinh doanh, phân phối và thu nhập, kết quả bảo toàn và phát triển vốn. - Kiểm tra và đánh giá tính hiêu quả hoạt động của các bộ phận chức năng trong việc thực hiện các mục tiêu kinh doanh của doanh nghiệp. * Kiểm toán tuân thủ. Kiểm toán tuân thủ thường do cấp trên kiểm tra các đơn vị cấp dưới về việc chấp hành các quy định, quy chế. Kiểm toán sự tuân thủ còn gọi là kiểm toán tính quy tắc. Nội dung công việc của kiểm toán tuân thủ gồm. - Kiểm tra tính tuân thủ pháp luật, chính sách, chế độ tài chính, kế toán, chế độ quản lý của Nhà nướcvà tình hình chấp hành các chính sách, Nghị quyết, Quyết định Quy chế của Hội đồng quản trị và của Ban giám đốc. - Kiểm tra tính tuân thủ các quy định về nguyên tắc, quá trình nghiệp vụ, thủ tục quản lý của toàn bộ cũng như của từng khâu công việc, của từng biện pháp trong hệ thống kiểm soát nội bộ. - Kiểm tra sự chấp hành các nguyên tắc, các chính sách, các chuẩn mực kế toán từ khâu lập chứng từ, vận dụng hệ thống tài khoản ghi sổ kế toán, tổng hợp thông tin và trình bày báo cáo tài chính, báo cáo kế toán quản trị đến lưu trữ tài liệu kế toán. * Kiểm toán báo cáo tài chính và báo cáo kế toán quản trị. Kiểm toán báo cáo tài chính và báo cáo kế toán quản trị là kiểm tra, xác nhận các báo cáo tài chính, báo cáo kế toán quản trị được lập trung thực và hợp lý, phù hợp với các nguyên tắc và chuẩn mực kế toán thông dụng đã được chấp nhận. Nội dung công việc của kiểm toán báo cáo tài chính và báo cáo kế toán quản trị gồm: - Kiểm tra và xác nhận tính kịp thời, đầy đủ, khách quan, tính tin cậy của báo cáo tài chính, báo cáo kế toán quản trị trước khi Giảm đốc ký duyệt và công bố. - Kiểm tra và đánh giá các báo cáo tài chính, báo cáo kế toán quản trị, đưa ra những kiến nghị và tư vấn cần thiết cho hoạt động sản xuất kinh doanh nhằm đảm bảo sự hợp lý, hiệu quả. 1.2.Nội dung và các hình thức kiểm toán nội bộ. *Kiểm toán toàn diện và kiểm toán đặc biệt. - Kiểm toán toàn diện toàn bộ hoạt động kế toán với mục đích xem xét sự chính xác của tài liệu, số liệu kế toán và đồng thời nhận xét về tính trung thực của các tài liệu, số liệu kế toán thu được. - Kiểm toán đặc biệt tập trung vào một số nghiệp vụ nhất định: kiểm toán ngân quỹ, kiểm toán hoạt động bán hàng, kiểm toán chi phí, lợi nhuận. *Kiểm toán thường xuyên và kiểm toán định kỳ. - Kiểm toán thường xuyên là thực hiện các việc kiểm tra, xem xét liên tục, hàng tuần, hàng tháng, trong suốt năm. Hình thức này có thể giúp cho việc phát hiện mau chóng, kịp thời các sai sót, nhờ đó hạn chế, ngăn chặn được chúng. - Kiểm toán định kỳ chỉ nhằm theo dõi tình hình qua báo cáo kế toán tài chính hàng tháng, hàng quý hoặc cả năm, nghiên cứu đánh giá bảng cân đối kế toán giữa năm hoặc cuối năm để đưa ra nhận xét, kết luận, đánh giá về công việc kinh doanh của doanh nghiệp. *Kiểm toán phòng ngừa và kiểm toán sau hoạt động. - Kiểm toán phòng ngừa (tiền kiểm) là loại hình kiểm toán bao gồm những biện pháp phòng ngừa được áp dụng trước hoặc ngay sau một nghiệp vụ kế toán phát sinh nhằm đảm bảo cho bộ máy kế toán hoạt động chuẩn xác và hợp thức, loại trừ các sai phạm trước hoặc ngay sau khi chúng xuất hiện. - Kiểm toán sau hoạt động (hậu kiểm) : các công việc kế toán đã được thực hiện xong một thời gian khá lâu, các nghiệp vụ kế toán đã được ghi vào sổ kế toán và tổng hợp lên báo cáo tài chính. Trong trường hợp này, cuộc kiểm toán chỉ nhằm xem xét, khảo sát để xác định tính trung thực và chính xác của các sổ kế toán, đồng thời phát giác các sai phạm (gian lận) nếu có. *Kiểm toán hiện hành. Kiểm toán hiện hành là loại hình kiểm toán thực hiện việc thẩm tra xem xét các hoạt động, các nghiệp vụ đang diễn ra nhằm phát hiện những sai sót, gian lận bảo đảm cho các hoạt động diễn ra bình thường. 2.Quy trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán nội bộ. Kiểm toán hàng tồn kho được thực hiện qua 4 bước, thể hiện qua sơ đồ sau: Sơ đồ 2: Quy trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán nội bộ. Chuẩn bị kiểm toán. Thực hiện kiểm toán. Kết thúc kiểm toán. Theo dõi sau kiểm toán. Thực hiện kiểm toán. Kết thúc kiểm toán. 2.1.Chuẩn bị kiểm toán. Một cuộc kiểm toán muốn đạt kết quả, công tác chuẩn bị phải được thực hiện tốt, gồm các công việc sau: * Đưa thông báo kiểm toán xuống đơn vị được kiểm toán. Trước khi tiến hành kiểm toán tại cơ sở, bộ phận kiểm toán nội bộ, bộ phận kiểm toán nội bộ phải có thông báo xuống đơn vị được kiểm toán để đơn vị biết mục đích kiểm toán, thời gian kiểm toán dự kiến, thành phần tham gia kiểm toán và chuẩn bị các công việc về số liệu, sổ sách, chứng từ làm việc với đoàn kiểm toán. * Khảo sát và thu thập thông tin. Khảo sát ban đầu mang lại hiệu quả cho công tác kiểm toán. Việc khảo sát, thu thập và nghiên cứu các thông tin, số liệu, tài liệu sẽ giúp cho kiểm toán viên có cái nhìn tổng quát về đối tượng kiểm toán, nắm bắt được các thông tin cơ bản về hàng tồn kho như mặt hàng, kho tàng, nhà xưởng và các điều kiện kỹ thuật khác. Trong quá trính khảo sát và thu thập thông tin, kiểm toán viên có thể tìm hiểu về đối tượng kiểm toán trực tiếp qua các giấy tờ, tài liệu liên quan hoặc kiểm toán viên có thể tiếp xúc, phỏng vấn trực tiếp những người liên quan để có được thông tin cần thiết. Mặt khác, việc khảo sát và thu thập thông tin giúp cho kiểm toán viên xác định được lĩnh vực quan trọng của cuộc kiểm toán và đề ra kế hoạch kiểm toán thích hợp. Khâu khảo sát phải được hoàn thành, các thông tin phải được thu thập đầy đủ và phân tích kỹ lưỡng trước khi lập kế hoạch kiểm toán. Kiểm toán viên phải chú trọng về những khoản mục hàng tồn kho có giá trị lớn, giá trị nhiều và tập trung kiểm toán những khoản mục đó. * Đánh giá và đạt được sự hiểu biết sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho. Hoạt động kiểm toán nội bộ của cấp trên đối với cấp dưới vẫn là ngoại kiểm cần phải tiến hành đánh giá kiểm soát nội bộ. Theo IFAC số 400 “kiểm toán viên phải có sự hiểu biết phù hợp về hệ thống kế toán, kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán và đề ra._. một biện pháp kiểm toán có hiệu quả. Kiểm toán viên cần sử dụng các phán đoán về mặt nghề nghiệp để đánh giá các rủi ro kiểm toán và đề ra các quy trình kiểm toán nhằm hạn chế rủi ro một cách có thể chập nhận được”. Khối lượngvà các bước công việc thực hiện trong cuộc kiểm toán phụ thuộc khá nhiều vào công tác đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động hữu hiệu, những bằng chứng đơn vị cung cấp có độ tin cậy cao thì các bước công việc của kiểm toán viên sẽ được giảm bớt, khối lượng công việc cũng sẽ nhẹ nhàng hơn nhưng ngược lại, nếu hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động không hiệu quả sẽ gây khó khăn cho kiểm toán viên trong công tác kiểm toán. Các bằng chứng do đơn vị cung cấp có độ tin cậy thấp, kiểm toán viên sẽ mất nhiều thời gian hoặc công sức để tìm ra những bằng chứng kiểm toán. Như vậy việc đánh giá hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ là công việc quan trọng trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán. làm cơ sở cho việc lập kế hoạch kiểm toán. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm đạt được những mục đích sau: - Đánh giá được những điểm mạnh và điểm yếu của hệ thống kiểm soát nội bộ nói chung và kiểm soát nội bộ trong từng khoản mục nói riêng. - Trên cơ sở những đánh giá trên, kiểm toán viên hình dung về khối lượng và độ phức tập của công việc. - Xác định được phương hướng và phạm vi kiểm tra, thiết kế các thủ tục kiểm toán thích hợp. Để hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho, kiểm toán viên cần tìm hiểu các thủ tục và quy trình đối với các chức năng mua hàng, nhận hàng, lưu trữ hàng, xuất hàng cũng như việc kiểm soát đối với sản xuất, đồng thời phải tìm hiểu về hệ thống kế toán hàng tồn kho và chi phí. Bên cạnh đó, kiểm toán viên cần phải tìm hiểu về hệ thống kiểm soát vật chất đối với hàng tồn kho như kho tàng, bến bãi, nhà xưởng và các điều kiện kỹ thuật khác. Bất cứ sự thiếu sót nào về phương tiện cất giữ, về dịch vụ bảo hộ, hoặc về kiểm soát vật chất khác đều có thể dẫn tới mất mát hàng tồn kho do cháy nổ hoặc do mất trộm. Tất cả những vấn đề này đều phải được cấp quản lý quan tâm. Các vấn đề cần được tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho mà kiểm toán viên phải tiến hành có thể khái quát qua các câu hỏi sau đây: Hệ thống kế toán hàng tồn kho có theo dõi chi tiết từng loại hàng tồn kho hay không? Hệ thống sổ sách kế toán có được đối chiếu ít nhất một lần với kết quả kiểm kê hàng tồn kho trong năm không? Hàng tồn kho có được đánh dấu theo một dãy số được xây dựng trước không? Sự khác biệt giữa số thực tế kiểm kê với số theo dõi trên sổ sách khi phát hiện có được giải quyết dứt điểm không? Có tồn tại một phòng thu mua hàng độc lập chuyên thực hiện trách nhiệm mua tất cả nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, hàng hóa không? Có tồn tại một phòng nhận hàng riêng biệt chuyên thực hiện trách nhiệm nhận hàng đến không? Các vật tư và hàng hóa có được kiểm tra và cất trữ bởi một bộ phận kho độc lập không và chúng có được kiểm soát chặt chẽ trong việc xuất dùng không? Bằng việc mô tả hoặc vẽ thành các lưu đồ về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho từ đó kiểm toán viên có thể xác định được hệ thống kiểm soát nội bộ đó có hoạt động hay không. Kiểm toán viên cũng có thể khẳng định thêm những thông tin về sự hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ thông qua phỏng vấn các nhân sự của đơn vị, kiểm tra các chứng từ hoặc các sổ sách hoặc quan sát các hoạt động. Kiểm toán viên quan sát việc tách ly trách nhiệm trong việc thực hiện các chức năng của chu trình và ai là những người thực hiện các chức năng đó trong năm. Khi kiểm tra các tài liệu, kiểm toán viên có thể kiểm tra các Phiếu yêu cầu mua hàng, Đơn đặt mua hàng, Phiếu yêu cầu sử dụng vật tư, hàng hóa, Phiếu vận chuyển hàng hóa, Phiếu nhập kho, Phiếu xuất kho và các sổ sách kế toán về hàng tồn kho và chi phí. Các thủ tục này sẽ giúp kiểm toán viên có được các bằng chứng để đánh giá rủi ro kiểm soát đối với các cơ sở dẫn liệu về hàng tồn kho là nhỏ hơn mức cực đại. Tóm lại, qua hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sẽ thiết kế được những thủ tục kiểm toán thích hợp, đánh gía được khối lượng và độ phức tạp của công việc kiểm toán từ đó tính được kế hoạch thời gian, đồng thời xác định trọng tâm cho cuộc kiểm toán. * Đánh giá rủi ro kiểm soát và thiết kế các thử nghiệm kiểm soát. Sau khi đạt được sự hiểu biết sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho, kiểm toán viên xác định mức rủi ro ban đầu đối với các cơ sở dẫn liệu trên báo cáo tài chính. Nếu mức rủi ro kiểm soát được đánh giá là không cao ở mức tối đa hoặc kiểm toán viên xét thấy khả năng giảm bớt được rủi ro kiểm soát thì kiểm toán viên có thể giới hạn phạm vi của các thử nghiệm kiểm soát phải tiến hành đối với khoản mục hàng tồn kho. Ngược lại nếu mức rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức cao và xét thấy không có khả năng giảm được trong thực tế thì phải tiến hành thiết kế ngay các thử nghiệm kiểm soát ở mức độ phù hợp. Trong khi thiết kế các thử nghiệm này, kiểm toán viên phải quyết định xem thử nghiệm nào có thể giúp kiểm toán viên giảm bớt lượng thử nghiệm cơ bản ở phần sau để điều chỉnh thời gian thực hiện chúng cho hiệu quả. * Xây dựng kế hoạch và chương trình kiểm toán cụ thể cho từng phần hành hàng tồn kho. Để xây dựng chương trình này, kiểm toán viên phải xem xét các đặc trưng riêng của kiểm toán hàng tồn kho như sau: Thứ nhất, số tiền trên các khoản mục phản ánh tổng hợp giá trị của nhiều loại vật tư hàng hóa cụ thể do đó trong kiểm toán trên cơ sở đánh giá tính trọng yếu nói chung và hệ thống kiểm soát nội bộ nói riêng phải tiến hành lập bảng kê chi tiết cho từng loại vật tư, hàng hóa cụ thể và tiến hành đối chiếu số trong sổ sách với số tiền thực tế của từng loại vật tư, đối chiếu giá trị của từng loại với tổng số tiền trên các khoản mục. Thứ hai, nghiệp vụ hàng tồn kho quan hệ trực tiếp đến nhập xuất hàng ngày về loại vật tư nên phải gắn với chức năng mua, sản xuất bán hàng theo nguồn và mục đích khác nhau, kiểm toán phải gắn với những chính sách về tài chính nói chung đối với từng loại vật tư có trong đơn vị. Thứ ba, không quan tâm đến nhiều khối lượng mà trọng tâm kiểm toán là phải kiểm kê hiện vật đối với từng loại hàng tồn kho. Phải chú ý đến tính biến đổi của giá cả trong kỳ kế toán. 2.2 Thực hiện kiểm toán. 2.2.1.Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Các thử nghiệm hướng vào tính hiệu lực mà hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm giúp kiểm toán viên đánh giá được tính hiệu lực đó và khẳng định lại mức rủi ro kiểm soát ban đầu mà họ đã đưa ra đối với các cơ sở dẫn liệu về hàng tồn kho. Một số thử nghiệm kiểm soát phổ biến sẽ được kiểm toán viên thực hiện nhằm thu thập bằng chứng về tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát đối với hàng tồn kho thường tập trung vào các chức năng chính như: Nghiệp vụ xuất vật tư, hàng hóa; Nghiệp vụ sản xuất và nghiệp vụ lưu kho vật tư, hàng hóa. Y Nghiệp vụ xuất vật tư, hàng hóa. Khi kiểm toán nghiệp vụ này, kiểm toán viên cần chú ý kiểm tra về tính có thực của các yêu cầu sử dụng vật tư, hàng hóa bằng việc kiểm tra lại các phiếu yêu cầu và sự phê duyệt đối với các yêu cầu đó (kiểm tra chữ ký). Đồng thời kiểm toán viên phải kiểm tra các chứng từ, sổ sách có liên quan tới việc hạch toán nghiệp vụ xuất vật tư, hàng hóa như lệnh sản xuất, đơn đặt mua hàng, Phiếu xuất kho và các sổ chi tiết, sổ phụ nhằm khẳng định độ tin cậy đối với các thông tin về nghiệp vụ xuất vật tư, hàng hóa. Kiểm toán viên có thể kiểm tra các chữ ký nhận trên phiếu xuất kho vật tư, hàng hóa hoặc kiểm tra các dấu vết của công tác kiểm tra, đối chiếu giữa sổ sách kế toán của đơn vị. Y Nghiệp vụ sản xuất. Cùng với nghiệp vụ lưu kho vật tư, hàng hóa thì nghiệp vụ sản xuất được xem là nghiệp vụ trọng tâm trong chu trình hàng tồn kho. Để đánh giá các hoạt động kiểm soát đối với nghiệp vụ này, kiểm toán viên có thể thực hiện nhiều thử nghiệm kiểm soát khác nhau. Sau đây sẽ là khái quát hóa các hoạt động kiểm soát chủ yếu được sử dụng đối với các nghiệp vụ sản xuất trong các doanh nghiệp, ý nghĩa của các hoạt động kiểm soát đó và các thử nghiệm kiểm soát phổ biến mà kiểm toán viên thường thực hiện. Bảng 2: Bảng tổng hợp các hoạt động kiểm soát đối với nghiệp vụ sản xuất và các thử nghiệm kiểm soát phổ biến thường được thực hiện. Cơ sở dữ liệu Hoạt động kiểm soát chủ yếu. ý nghĩa của hoạt động kiểm soát. Các thử nghiệm kiểm soát thường được thực hiện Sự hiện hữu/ phát sinh +Sử dụng các phiếu xin lĩnh vật tư, đơn đặt hàng sản xuất, các bảng tập hợp chi phí và các báo cáo kiểm định sản phẩm có đánh số trước và được phê chuẩn. +Độc lập so sánh các báo cáo kiểm định chất lượng sản phẩm, báo cáo sản xuất, các bảng tập hợp chi phí với các đơn đặt hàng sản xuất, phiếu xin lĩnh vật tư. +Đối chiếu chi phí nhân công sản xuất, chi phí sản xuất chung với bảng tính lương và chi phí chung đã xẩy ra. +Phân tích chi phí nguyên vật liệu, chi phí sản xuất chung thực tế so với định mức. +Hệ thống các tài liệu đã được phê duyệt và có sự kiểm soát chặt chẽ nhằm tạo cơ sở cho việc ghi sổ các nghiệp vụ sản xuất để bảo đảm chỉ những nghiệp vụ sản xuất hợp lệ mới được ghi sổ. +Bảo đảm các nghiệp vụ sản xuất thống nhất với cá chứng từ, tài liệu gốc có liên quan nhằm khẳng định nghiệp vụ sản xuất thực tế đã xảy ra trước khi chúng được ghi sổ. +Phát hiện sự không khớp nhau do ghi một số chi phí không thực sự phát sinh. +Sự chênh lệch tăng đáng kể giữa thực tế ghi sổ so với định mức có thể do ghi chép một số nghiệp vụ chưa phát sinh. +Điều tra và quan sát việc sử dụng các tài liệu có đánh số trước này, và kiểm tra tính liên tục của chúng cũng như kiểm tra các chữ ký phê duyệt liên quan. +Kiểm tra dấu hiệu của việc kiểm soát nội bộ. +Phỏng vấn về việc kiểm tra đối chiếu, quan sát và điều tra về việc đối chiếu. +Phỏng vấn về việc sử dụng hệ thống định mức chi phí, kiểm tra các báo cáo về sự chênh lệch Tính trọn vẹn +Sử dụng phiếu yêu cầu xin lĩnh vật tư, đơn đặt hàng sản xuất, các bản tập hợp chi phí, và các báo cáo kiểm định chất lượng có đánh số trước. +Độc lập đối chiếu các phiếu xin lĩnh vật tư, đơn đặt hàng sản xuất, các bảng tập hợp chi phí, báo cáo kiểm định chất lượng sản phẩm với sổ sách kế toán. +Phân tích và theo dõi sự chênh lệch về chi phí nguyên vật liệu, chi phí sản xuất chung so với định mức. +So sánh, đối chiếu sản phẩm dở dang, sản phẩm hoàn thành trong sản xuất với sản phẩm hoàn thành nhập kho. +Nhằm kiểm soát tất cả các nghiệp vụ sản xuất đã phát sinh thì đều được ghi sổ, không bị bỏ sót và không bị trùng lặp. +Phát hiện sự không thống nhất giữa các chứng từ và phát hiện những nghiệp vụ sản xuất chưa được vào sổ. +Phát hiện chênh lệch tăng của chi phí định mức so với chi phí thực tế ghi sổ có thể do không ghi sổ một số nghiệp vụ sản xuất. +Có thể phát hiện thấy sự không khớp nhau do ghi thiếu nghiệp vụ liên quan tới sản xuất. +Phỏng vấn và quan sát về việc sử dụng các tài liệu có đánh số trước này, kiểm tra tính liên tục của chúng. +Phỏng vấn và điều tra các bằng chứng về sự đính kèm các tài liệu, chứng từ sản xuất với sổ sách kế tóan. +Phỏng vấn về việc sử dụng hệ thống chi phí định mức. +Phỏng vấn và điều tra về công tác đối chiếu, và kiểm tra đối chiếu lại. Quyền và nghĩa vụ. Không quan trọng đối với nghiệp vụ sản xuất. Tính giá và đo lường +Độc lập đối chiếu, so sánh số lượng và giá cả trên phiếu yêu cầu, đơn đặt hàng sản xuất và hợp đồng kinh tế với nhau. +Độc lập rà soát tỷ lệ phân bố các chi phí chung cho các đơn đặt hàng, tính toán lại chi phí đã phân bổ. +Độc lập cộng và đối chiếu các sổ sách theo dõi sản xuất. +Cập nhật thông tin về hàng tồn kho. +Phân tích và theo dõi sự khác biệt về chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công, chi phí sản xuất chung thực tế ghi sổ so với định mức và kế hoạch. +Sử dụng hệ thống dự báo doanh thu. +Thiết lập một hệ thống các chuẩn mực kỹ thuất trong sản xuất và phải kiểm định chất lượng sản phẩm. +Sử dụng sơ đồ tài khoản đủ chi tiết. +Phát hiện sai sót trong việc ghi chép số lượng và giá cả trên các tài liệu ghi hàng tồn kho vận động qua quá trình sản xuất. +Phát hiện tỷ lệ phân bổ sai hoặc việc tính toán chi phí phân bổ không đúng cho các đơn đặt hàng trước khi chúng được sử dụng để định giá hàng tồn kho. +Phát hiện sai sót trong cộng dồn và kết chuyển trong sổ sách theo dõi sản xuất trước khi chúng được sử dụng để định giá hàng tồn kho. +Cung cấp số liệu về việc sử dụng hàng tồn kho, số lượng tồn kho để tránh sản xuất thừa hoặc sản xuất những sản phẩm mà chậm bán dẫn đến bị hỏng, không sử dụng được. +Phát hiện những sai phạm trong việc tính giá và đo lường chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công và chi phí sản xuất chung. +Tránh sản xuất thừa so với nhu cầu dẫn đến hàng bị hỏng, không sử dụng được. +Tránh sản xuất những sản phẩm không có khả năng tiêu thụ hoặc bị lỗi sẽ dẫn đến hàng tồn kho bị khai tăng. +Xác định rõ các nghiệp vụ sản xuất cần được hạch toán vào tài khoản nào khi phát sinh. +Kiểm tra dấu hiệu của công tác kiểm soát nội bộ. +Kiểm tra bằng chứng về sự kiểm soát nội bộ. +Kiểm tra dấu vết của kiểm soát nội bộ và tính toán lại. +Phỏng vấn về việc cập nhật thông tin hàng tồn kho để xác định định mức sản xuất hoặc số lượng sản xuất, và kiểm tra dấu hiệu của việc sử dụng. +Phỏng vấn về việc sử dụng hệ thống chi phí định mức và điều tra ác báo cáo về sự chênh lệch. +Điều tra về việc sử dụng hệ thống dự báo doanh thu và kiểm tra dấu hiệu của việc sử dụng. +Phỏng vấn và quan sát các chính sách về thiết lập các chuẩn mực kỹ thuật và chính sách kiểm tra chất lượng, thủ tục kiểm tra và kiểm tra dấu vết của công tác kiểm soát . +Phỏng vấn và quan sát, kiểm tra việc sử dụng hệ thống tài khỏan. Trình bày và khai báo. +Độc lập quan sát việc mã hóa tài khoản đối với các chi phí nguyên vật liệu, nhân công, chi phí sản xuất chung +Đối chiếu chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung trên bảng tính giá thành với chi phí nhân công và chi phí sản xuất chung trên sổ theo dõi chi tiết. +Kiểm tra danh mục các vấn đề cần khai báo và rà soát lại khai báo. +Phát hiện việc phân loại sai về chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công, và chi phí sản xuất chung trước khi chúng được chính thức ghi sổ. +Phát hiện sự không khớp nhau có thể do phân loại sai. +Nhằm khẳng định tất cả các vấn đề cần khai báo thì đã được khai báo và khai báo đầy đủ và chính xác. +Kiểm tra dấu vết của công tác kiểm soát nội bộ. +Phỏng vấn và điều tra việc đối chiếu và kiểm tra dấu vết của việc đối chiếu. +Phỏng vấn về việc sử dụng bảng danh mục kiểm tra và kiểm tra dấu vết của việc kiểm soát nội bộ. Y Nghiệp vụ lưu kho vật tư, hàng hóa. Cũng giống nghiệp vụ sản xuất, nghiệp vụ lưu kho là nghiệp vụ trọng tâm của chu trình hàng tồn kho, do vậy việc đánh giá hệ thống kiểm soát đối với nghiệp vụ lưu kho phải được thực hiện một cách thận trọngvà thích đáng. Bảng 3 sẽ cho thấy rõ các hoạt động kiểm soát chủ yếu, ý nghĩa của các hoạt động kiểm soát và các thử nghiệm kiểm soát phổ biến mà kiểm toán viên sử dụng để đánh giá các hoạt động kiểm soát này. Bảng 3: Bảng tổng hợp các hoạt động kiểm soát chủ yếu đối với nghiệp vụ lưu kho và các thử nghiệm kiểm soát phổ biến. Cơ sở dẫn liệu Các hoạt động kiểm soát chủ yếu. ý nghĩa của các hoạt động kiểm soát. Các thử nghiệm kiểm soát thường được thực hiện. Sự hiện hữu hoặc phát sinh +So sánh đối chiếu giữa sổ cái với sổ chi tiết hàng tồn kho, giữa sổ chi tiết với các chứng từ gốc có liên quan. +Người quản lý hàng tồn kho phải có trách nhiệm ký nhận hàng tồn kho đã nhập kho. +Người quản lý hàng tồn kho phải lập phiếu xuất kho cho tất cả các nghiệp vụ xuất kho căn cứ vào lệnh xuất +So sánh giữa kết quả kiểm kê với sổ sách kế toán hàng tồn kho. +Cách ly trách nhiệm giữa người ghi sổ kế toán vơi người quản lý hàng tồn kho. +Sử dụng hệ thống kho bãi bảo quản bảo đảm và những người bảo vệ có chẩm chất tốt. +Phát hiện các nghiệp vụ không có thật cũng được ghi sổ. +Tránh các nghiệp vụ nhập kho không được phê chuẩn. +Tránh xuất hàng tồn kho khi chưa được phê duyệt. +Phát hiện sự chênh lệch có thể do ghi khống hàng tồn kho. +Tránh tình trạng biển thủ hàng tồn kho, ghi nghiệp vụ khống cho khớp với sổ sách. +Tránh bị mất cắp, mất trộm hoặc bị biển thủ. +Thực hiện Đối chiếu lại và kiểm tra dấu vết của kiểm soát nội bộ. +Kiểm tra các phiếu nhập kho, báo cáo giao nhận hàng hóa. +Kiểm tra sự đính kèm giữa phiếu xuất kho với các lệnh xuất, phiếu xin lĩnh vật tư, hàng hóa và các lệnh sản xuất. +Quan sát kiểm kê hàng tồn kho, thực hiện kiểm kê lại. +Quan sát và phỏng vấn về vấn đề phân ly trách nhiệm. +Quan sát và điều tra việc sử dụng kho bãi và nhân viên bảo vệ. Tính trọn vẹn +Sử dụng các chứng từ gốc có đánh số thứ tự trước. +Độc lập đối chiếu giữa sổ chi tiết, sổ phụ với sổ cái, sổ tổng hợp và giữa các chứng từ gốc với sổ chi tiết, sổ phụ. +So sánh giữa kết quả kiểm kê với sổn sách hàng tồn kho. +Cách ly trách nhiệm giữa người ghi sổ với người quản lý sổ. +Tránh ghi thiếu và ghi trùng lặp đối với hàng hóa, sản phẩm lưu kho. +Phát hiện sự không thống nhất giữa sổ chi tiết, sổ phụ với sổ cái, sổ tổng hợp; hoặc giữa các chứng từ với sổ sách chi tiết do ghi và kết chuyển không đầy đủ. +Phát hiện chênh lệch thực tế lớn hơn so với sổ sách do quên hoặc cố ý bỏ ngoài sổ sách. +Tránh tình trạng kiểm kê hàng tồn kho để đối chiếu chỉ là hình thức. +Quan sát và kiểm tra tính liên tục của chứng từ. +Phỏng vấn và quan sát, kiểm tra dấu vết của kiểm soát nội bộ. +Quan sát kiểm kê, thực hiện kiểm kê lại và đối chiếu. +Phỏng vấn và quan sát vè việc cách ly trách nhiệm. Quyền và nghĩa vụ. +Có đầy đủ chứng từ minh chứng về hàng tồn kho của doanh nghiệp và có đánh dấu riêng đối vơi hàng tồn kho của đơn vị khác. +Tránh tình trạng nhầm lẫn giữa hàng tồn kho của doanh nghiệp với hàng tồn kho của đơn vị khác. +Xem xét chứng từ minh chứng và quan sát việc đánh dấu riêng hàng tồn kho. Tính giá và đo lường +Độc lập đối chiếu giữa các sổ chi tiết, sổ phụ với sổ cái hoặc sổ tổng hợp hàng tồn kho. +Các chi phí về hàng tồn kho đều phải được thông qua bởi kế toán trưởng hoặc trưởng phòng tài chính. +Tính toán lại các chứng từ gốc. +Các hệ thống kiểm soát bằng phần mềm để kiểm tra việc xác định giá hàng tồn kho. +Cập nhật sổ sách về hàng tồn kho. +Phát hiện sự không khớp giữa các sổ do tính toán và cộng đồn, kết chuyển sai. +Tránh tình trạng sử dụng sai cơ sở tính giá. +Phát hiện các sai sót trong tính toán ban đầu. +Phát hiện sự bất hợp lý (bất thường) do tính toán sai. +Phát hiện sớm những hàng tồn kho chậm bán, dễ hỏng và quá hạn sử dụng. +Quan sát việc đối chiếu kiểm tra dấu vết của kiểm tra nội bộ. +Điều tra, phỏng vấn và so sánh chi phí hàng tồn kho với chi phí định mức. +Kiểm tra dấu vết của việc tính toán lại. +Cho dữ liệu vào phần mềm để thử. +Phỏng vấn và điều tra về sự cập nhật của sổ sách. Trình bày và khai báo +Phải có danh mục những vấn đề cần khai báo. +Tránh tình trạng khai báo thiếu. +Kiểm tra danh mục những vấn đề cần khai báo và kiểm tra lại tính chính xác, đầy đủ của các khai báo. Các thử nghiệm kiểm soát trên được thực hiện sẽ giúp kiểm toán viên có những bằng chứng về điểm mạnh và điểm yếu của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho của đơn vị. Dựa trên thông tin này, kiểm toán viên đánh giá lại rủi ro kiểm soát đối với các cơ sở dẫn liệu về hàng tồn kho. Những đánh giá đó sẽ là căn cứ để kiểm toán viên điều chỉnh các thử nghiệm cơ bản trong kế hoạch kiểm toán nếu cần thiết cho phù hợp với mức rủi ro kiểm soát. 2.2.2. Các thử nghiệm cơ bản đối với chu trình hàng tồn kho. * Thực hiện phân tích hàng tồn kho.: Những thủ tục phân tích hàng tồn kho nhằm phát hiện những bất thường ở các khoản mục hàng tồn kho. Các thủ tục phân tích chủ yếu được áp dụng là: +) So sánh tỷ lệ tổng số dư hàng tồn kho với kỳ trước. Nếu có sự tăng hoặc giảm đáng kể giữa kỳ này với kỳ trước thì kiểm toán viên phải xem xét đến những khoản mục chi tiết và hệ số vòng quay của hàng tồn kho để tìm ra nguyên nhân của sự biến động đó. +) So sánh tỷ trọng hàng tồn kho trên tổng tài sản lưu động giữa kỳ này và các kỳ trước để xem có sự biến động lớn. Tỷ trọng hàng tồn kho trong TSLĐ = +) So sánh hệ số quay vòng hàng tồn kho với các kỳ trước. Số vòng luân chuyển hàng tồn kho = Thủ tục chủ yếu áp dụng đối với khoản mục hàng hóa và thành phẩm tồn kho, nhằm phát hiện ra những hàng tồn kho trong kho cũ kỹ và lạc hậu hoặc những bộc lộ bất thường trong kinh doanh liên quan đến hàng tồn kho. +) So sánh hàng tồn kho thực tế với định mức: Thủ tục này nhằm phát hiện hàng tồn kho có những bất thường nếu lượng hàng thực tế này vượt định mức quá lớn. Khi kiểm toán viên thực hiện khảo sát kiểm soát phát hiện các bất thường đối với một số khoản mục hàng tồn kho thì kiểm toán viên có thể chọn mẫu để so sánh lượng hàng tồn kho thực tế với định mức của chúng để phát hiện các chi tiết bất thường. Bảng 4: Những thủ tục phân tích chủ yếu áp dụng đối với hàng tồn kho. Thủ tục phân tích Mục đích phát hiện sai sót. 1.So sánh tỷ lệ tổng số dư hàng tồn kho với kỳ trước Báo cáo thừa hoặc thiếu hàng tồn kho. 2.So sánh tỷ trọng hàng tồn kho trong tài sản lưu động. 3.So sánh hệ số vòng quay hàng tồn kho. Phát hiện những hàng tồn kho cũ kỹ và lạc hậu hoặc bộc lộ bất thường trong kinh doanh liên quan đến hàng tồn kho. 4.So sánh hàng tồn kho thực tế với định mức. Sự gia tăng của một số loại hàng tồn kho. * Thực hiện các thủ tục khảo sát chi tiết hàng tồn kho. Công tác kiểm toán hàng tồn kho rất phức tạp nó liên quan đến cả mặt hiện vật và giá trị hàng tồn kho, vì vậy, các khảo sát chi tiết được đề cập chủ yếu hai vấn đề đó là: quan sát vật chất và quá trình định giá và hạch toán hàng tồn kho. + Các thủ tục quan sát hàng tồn kho phổ biến. Bảng số 5: Các thủ tục quan sát hàng tồn kho phổ biến Mục tiêu kiểm toán. Các thủ tục quan sát hàng tồn kho phổ biến Ghi chú *Tính thích hợp chung. Hàng tồn kho được ghi trên các thẻ kho có tính hợp lý. -Theo dõi tất cả các khoản ngoại tệ để xem xét chúng có được ghi chép và phản ánh đầy đủ trên thẻ kho không? -So sánh những khoản mục hàng tồn kho (nguyên vật liệu, sản phẩm dở dang, thành phẩm, hàng hóa...) Lớn hơn so với kiểm kê của mức độ trước và trên sổ kế toán hiện hành. -Tham gia các phương pháp bảo quản để xem xét hàng tồn kho ở tất cả các địa điểm đều đã được kiểm kê và ghi đầy đủ vào các thẻ kho. Các mục tiêu đặc thù: -Hàng tồn kho ghi trên thẻ kho đều có căn cứ chứng từ hợp lý. -Xác định hàng tồn kho hiện có thực tế đều được kiểm kê và ghi vào thẻ kho. -Chọn một mẫu ngẫu nhiên, một số thẻ kho xem xét việc ghi chép từ các chứng từ nhập xuất kho vào thẻ kho của thủ kho có đúng và đầy đủ không? -Kiểm tra hàng tồn kho thực tế để đảm bảo chúng đều đã được mở thẻ kho và ghi vào thẻ kho đầy đủ. -Quan sát xem liệu hàng có bị di chuyển trong quá trình kiểm kê hay không? -Điều tra về hàng tồn kho ở các địa điểm bảo quản xem có được kiểm kê hay bỏ sót. -Phát hiện những mặt hàng tồn trên thẻ kho không có trên thực tế. -Mục đích nhằmg phát hiện những bỏ sót các bộ phận hàng tồn kho. Xác định tất cả hàng tồn kho trên các thẻ kho đều thuộc quyền sở hữu của đơn vị. -Điều tra về hàng nhận ký gửi, nhận đại lý của khách hàng hoặc hàng của khách hàng còn gửi trong kho hoặc nơi bảo quản của doanh nghiệp. -Điều tra về những hàng đơn vị còn gửi bán ở đại lý hoặc ký gửi ở những đơn vị khác. -Chú ý những hàng tồn kho mà không thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp.như hàng nhận ký gửi, hàng nhận gia công. Tính chính xác của kiểm kê hàng tồn kho. -Kiểm kê lại các số kiểm kê của doanh nghiệp đối chiếu kết quả kiểm kê của doanh nghiệp để đảm bảo là các sổ kế toán và thẻ kho. -So sánh số liệu trên thực tế với số liệu tồn kho trên sổ kế toán. -Ghi sổ các số kiểm kê của doanh nghiệp để khảo sát sau này. Ghi sổ các số kiểm kê của doanh nghiệp để cho biết rằng đã có một cuộc kiểm kê vật chất đầy dủ đã thực hiện và để khảo sát khả năng thay đổi số liệu kết quả sau này của doanh nghiệp. Các mặt hàng lạc hậu kém phẩm chất như hỏng không thể sử dụng được đã được xử lý đưa ra ngoài sổ kế toán. Khảo sát về tính lạc hậu, kém phẩm chất hàng tồn kho thông qua việc thẩm vấn các nhân viên như: công nhân sản xuất, nhân viên công xưởng, thủ kho hoặc sự lao động của những mặt hàng hư hỏng, không sử dụng được nữa và xem xét quá trình giải quyết những mặt hàng đó của doanh nghiệp có đúng lúc và kịp thời không? Sự phân loại đúng đắn hàng tồn kho. -Kiểm tra mẫu mã hàng tồn kho trên các thẻ kho và so sánh hàng tồn kho thực tế theo từng khoản mục: nguyên vật liệu, sản phẩm dở dang, thành phẩm, hàng hóa... -Quan sát và đanh giá tỷ lệ hoàn thành của sản phẩm dở dang có hợp lý không? Các cuộc khảo sát này phải được thực hiện ngay từ đầu trong quá trình đánh giá hàng tồn kho. Thông tin được thu thập là để đảm bảo doanh số và hàng tồn kho được ghi sổ đúng kỳ. -Ghi vào tư liệu để theo dõi sau đó số của chứng từ xuất kho và nhập kho cuối cùng vào lúc cuối năm. -Đảm bảo hàng tồn kho của khảon mục đó đã được để ra ngoài sổ kiểm kê vật chất. -Xem xét lại khu vực giao hàng của hàng tồn kho. Thu thập thông tin để giới hạn đúng đắn hàng tồn kho. Các thẻ kho đều được ghi chép đầy đủ không bỏ sót một thẻ nào, hàng tồn kho được công khai đầy đủ. -Ghi chép và xem xét tất cả các thẻ kho đã sử dụng và chưa sử dụng để đảm bảo là không có thẻ kho nào bị bỏ sót có chủ ý. -Khảo sát và ghi chép những thẻ kho đã được sử dụng và chưa sử dụng để theo dõi sau này. -Quan sát quá trình kiểm kê vật chất với sự công khai và giám sát của những người có trách nhiệm. +Khảo sát chi tiết quá trình tính giá và hạch tóan hàng tồn kho. Quá trình này bao gồm khảo sát đơn giá hàng xuất kho có đúng và chính xác không? Khảo sát quá trình nhân giá, tính toán tổng giá trị hàng xuất kho, khảo sát quá trình tính toán, tập hợp phân bổ chi phí giá thành sản phẩm, khảo sát chi tiết tính toán xác định giá trị sản phẩm dở dang, và quá trình hạch tóan hàng tồn kho. Bảng 6:Các khảo sát chi tiết số dư Mục tiêu kiểm toán. Các thủ tục khảo sát chi tiết Ghi chú Tính hợp lý chung: Sự tồn kho, các chi tiết trên bảng liệt kê hàng tồn kho và số dư trên các tài khoản liên quan đều hợp lý. Tiến hành các thủ tục phân tích chu kỳ hàng tồn kho. Mục đích phát hiện những biến động bất thường. Các mục tiêu đặc thù: Hàng tồn kho trên bảng liệt kê phù hợp với kiểm kê thực tế. Đối chiếu chi tiết số liệu trên bảng liệt kê hàng tồn kho của từng mặt hàng với số liệu biên bản hoặc báo cáo kiểm kê. Kết hợp cùng với khảo sát, quan sát vật chất. Các khoản mục tồn kho trên bảng liệt kê có căn cứ hợp lý. -Xem xét sự tồn tại thực tế của hàng tồn kho, đối chiếu mẫu mã hàng tồn kho trên bảng liệt kê với thẻ kho và số liệu kiểm kê của KTV ghi chép được. -Đối chiếu mẫu mã chi tiết một số mặt hàng giữa chứng từ và số liệu trên thẻ kho, sổ chi tiết. Khảo sát này được kiểm tra như một phần của quá trình quan sát vật chất. Tính chính xác của quá trình tính toán và tổng hợp. -Nhân số lượng với đơn giá của một số mặt hàng được chọn. -Tổng cộng các bảng kê hàng tồn kho theo từng loại. -Đối chiếu số tổng cộng với các tài khoản trên sổ cái. Tính đầy đủ của các khoản mục hàng tồn kho. -Xem xét, kiểm tra các thẻ kho để đảm bảo không một mặt hàng nào bị bỏ sót hoặc không có thẻ kho nào được thêm vào. -Đối chiếu các thẻ kho với bảng liệt kê hàng tồn kho để đảm bảo là hàng tồn kho trên thẻ kho đã được đưa vào bảng kê. -Đối chiếu chứng từ nhập xuất và các chứng từ chi phí với số liệu trên sổ kế toán chi tiết của một số mặt hàng trong mẫu đã chọn, để đảm bảo các nghiệp vụ phát sinh đã được ghi chép đầy đủ. Không một mặt hàng nào bị bỏ sót, không nghiệp vụ nào không được hạch toán và không có hạch toán hàng tồn kho khống. Sự đánh giá trị giá giá hàng tồn kho đúng đắn và hợp lý. -Thực hiện các khảo sát về quá trình tính gía và hạch toán hàng tồn kho đối với từng đối tượng. -Đối chiếu số lượng và mẫu mã hàng tồn kho trên bảng kê hàng tồn kho với thẻ kho và sổ kiểm kê của KTV để xem xét việc kiểm kê sản phẩm dở dang, hàng tồn kho có đúng đắn không? Hợp nhất các khảo sát chi tiết các chu kỳ khác liên quan. Sự phân loại các khảon mục hàng tồn kho là đúng đắn. -Xem xét và so sánh thực tế phân loại hàng tồn kho có đúng không bằng cách so sánh mẫu mã trên thẻ kho và mẫu mã trên lô hàng mà KTV ghi chép được với bảng liệt kê hàng tồn kho có phù hợp không? Phát hiện những trường hợp hạch toán nhầm khoản mục gây sai sót trọng yếu. Các mặt hàng trên bảng liệt kê hàng tồn kho là thuộc sở hữu của doanh nghiệp. -Đối chiếu với những thẻ kho được nhận diện là không thuộc sở hữu của doanh nghiệp trong quá trình quan sát vật chất với bảng liệt kê hàng tồn kho để đảm bảo chúng đã được loại ra ngoài bảng kê hàng tồn kho của doanh nghiệp. -Xem xét lại các hợp đồng về nhận hàng đại lý hoặc cầm cố. Thẩm vấn nhân viên có trách nhiệm để phát hiện những hàng nhận đại lý, cầm cố không được đưa vào bảng liệt kê hàng tồn kho hoặc ngược lại những hàng không thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp như hàng mua đang đi đường, hàng gửi bán đều được liệt kê vào hàng tồn kho của doanh nghiệp. Hàng tồn kho và các tài khoản liên quan đến chu kỳ hàng tồn kho đều được công khai đúng. -Kiểm tra việc công khai từng khoản mục hàng tồn kho riêng biệt trên BCTC là đúng. -Mô tả đúng và trung thực phương pháp tính giá hàng tồn kho, đánh giá sản phẩm dở dang, phương pháp trích khấu hao TSCĐ và các phương pháp đánh giá khác liên quan. -Xem xét việc thay đổi phương pháp tính tóan liên quan đến chu kỳ hàng tồn kho có được công khai trên BCTC không? Đảm bảo tính công khai trên BCTC về htj và những vấn đề có liên quan đến hàng tồn kho. 2.3.Kết thúc kiểm toán. ở bước này, kiểm toán viên tiến hành đánh giá kết quả kiểm toán, đồng thời lập báo cáo kiểm toán. Khi tiến hành đánh giá kết quả kiểm toán hàng tồn kho ảnh hưởng tới báo cáo tài chính, kiểm toán viên cần đánh giá trên các phương diện: Tính đầy đủ của các bằng chứng. Sự công khai trên báo cáo tài chính. Soát xét lại các tài liệu. Sự soát xét độc lập. Sau đó, kiểm toán viên tiến hành lập báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán là sản phẩm cuối cùng của một cuộc kiểm toán, thể hiện ý kiến nhận xét ._. 1.304.692,082 4 5 190.402 190.402 6 1.431.234 131.801 233.579 1.796.614 7 79.435 79.435 8 195.436 195.436 9 2.216.327,424 215.422 235.641 2.667.390,424 10 120.873 92.458 214.574 427.905 11 1.328.237 66.824 1.395.061 12 Tổng 6.028.712,506 489.743 765.439 347.975 600.412 8.712.281,596 (Nguồn: Giấy tờ kiểm tra chi tiết tài khoản 152 của KTV) * Kiểm tra “sự đầy đủ” của nguyên vật liệu. Bắt đầu từ nguồn chứng từ gốc là các Phiếu Nhập, Phiếu Xuất, Hóa đơn mua hàng,... Kiểm toán viên chọn mẫu một số chứng từ gốc sau đó kiểm tra dựa vào sổ sách kế toán từ nhật ký, sổ tổng hợp, sổ chi tiết có liên quan rồi đến sổ cái. Kiểm tra thực tế và so sánh kết quả với số liệu kiểm tra thực tếvới số liệu báo cáo. Nếu kết quả so sánh không đúng với số liệu báo cáo thì kiểm toán viên mở rộng phạm vi và tăng quy mô cần chọn đủ đại diện cho tổng thể. Nếu kết quả so sánh của các mẫu chọn kiểm toán không có gì sai sót với số báo cáo thì kết quả đó chính là bằng chứng về sự đầy đủ của tài khoản nguyên vật liệu. Đồng thời kiểm toán viên kiểm tra mối quan hệ của hóa đơn, chứng từ để phát hiện ra sai sót, gian lận nếu có. Tại xí nghiệp Hóa Chất Mỏ Quảng Ninh, kiểm toán viên chọn mẫu các chứng từ Nhập, Xuất kho của tháng 9 vì kiểm toán viên cho rằng tháng này nguyên vật liệu có biến động lớn, nghiệp vụ xảy ra nhiều, sau đó đối chiếu với số liệu trên cá sổ kho, sổ chi tiết, sổ tổng hợp Nhập, Xuất, Tồn, Nhật ký chứng từ liên quan, sổ cái. Đồng thời kiểm tra mối quan hệ của các chứng từ, hóa đơn. Việc kiểm tra chi tiết được thể hiện qua bảng 17 Bảng 17:Kiểm tra chi tiết các chứng từ Nhập - Xuất nguyên vật liệu trong tháng 9/2001 Số chứng từ Ngày, tháng Nội dung Số tiền Tài khoản đối ứng Nợ Có Nhập. N173 v N174 v N175 v N176v N177 v N178 v N179 v N180 v N181 v 2/9 5/9 9/9 14/9 19/9 20/9 23/9 25/9 29/9 Nhập kho Nitơrat Amôn. Nhập kho phụ gia chịu nước Nhập kho bột gỗ. Nhập kho bao bì. Nhập Nitơrat Amôn. Nhập kho giấy dó. Nhập kho phụ gia chịu nước. Nhập kho bao bì. Bột gỗ dùng không hết nhập kho 759.216 48237 124.488 39.289 264.199 54.827 67.547 51.122 65.730 152 152 152 152 152 152 152 152 152 331 331 331 331 331 331 331 331 621 Tổng cộng 1.474.655 ... ... Xuất. X 201 v X 202 v X 203 v X 204 v X 205 v X 206 v 1/9 4/9 6/9 10/9 13/9 15/9 Xuất bột gỗ cho phân xưởng số 1 Xuất Nitơrat Amôn cho FX thuốc nổ 3 Xuất phụ gia chịu nước cho FX số 3 Xuất Nitơrat Amôn cho FX 2 Xuất Nitơrat Amôn cho FX 4 Xuất giấy dó cho phân xưởng 1 100.160 8.192.875,312 235.641 623.492,058 699.960,054 115.262 621 621 621 621 621 621 152 152 152 152 152 152 Tổng cộng 2.667.390,424 ... ... Ghi chú: v: đã đối chiếu kiểm tra với sổ chi tiết, sổ tổng hợp Nhập - Xuất - Tồn, nhật ký chứng từ,...và khớp đúng với số phát sinh nợ, phát sinh có trên tài khoản 152 trong tháng 9. * Kiểm tra việc hạch toán đúng kỳ của các nghiệp vụ về nguyên vật liệu Kiểm toán viên đối chiếu thông tin về ngày khóa sổ qua việc đối chiếu chứng từ của 5 lần Nhập và 5 lần Xuất hàng gần nhất thu thập được từ quá trình tham gia kiểm kê thực tế với các sổ sách kế toán ghi chép về nhập - xuất nguyên vật liệu và nhận thấy các chứng từ được ghi chép đúng thời điểm. * Kiểm tra số dư cuối kỳ. Số dư cuối kỳ của tài khoản nguyên vật liệu được kiểm toán viên xác định bằng công thức: SDCK = SDDK + Tăng trong kỳ - Giảm trong kỳ = 5.142.822.596 + 7.252.640.000 - 8.712.281.596 = 3.863.181.000 Số liệu này khớp với số liệu lên BCĐ KT ngày 31/12/2001 Kết luận: Số dư tài khoản 152 được phản ánh trung thực và hợp lý trên báo cáo tài chính của xí nghiệp b. Kiểm toán tài khoản công cụ dụng cụ. Trình tự tiến hành kiểm tra chi tiết tài khoản công cụ dụng cụ cũng được tiến hành tương tự như đối với tài khoản nguyên vật liệu. Việc kiểm tra chi tiết tài khoản này chủ yếu nhằm mục tiêu "Sự phân loại" và tính chính xác của tài khoản này. Khi kiểm tra tài khoản này, kiểm toán viên tiến hành đối chiếu với tài khoản chi phí sản xuất chung, chi phí chờ phân bổ, đồng thời xem xét các sổ chi tiết cho từng loại công cụ dụng cụ, tổng cộng công cụ dụng cụ được liệt kê trong sổ chi tiết phải thống nhất với trên sổ cáo. Sau khi tính toán lại số dư của các loại công cụ dụng cụ kiểm toán viên kết luận công cụ dụng cụ của xí nghiệp được phản ánh trung thực, hợp lý trên báo cáo tài chính. Bảng 18: Bảng tổng hợp công cụ dụng cụ ngày 31/12/2001.(1000 đồng) Loại công cụ dụng cụ Số báo cáo Số kiểm toán Chênh lệch 1.Thiết bị dụng cụ chuyên dùng. 412.420.250 412.420.250 - 2.Hàng bảo hộ lao động 196.112.378 196.112.378 - 3.Phụ tùng. 43.854.971 43.854.971 - Tổng cộng 652.387.599 652.387.599 - (Nguồn: Giấy tờ kiểm tra chi tiết tài khoản công cụ dụng cụ của kiểm toán viên) c. Kiểm toán tài khoản chi phí sản xuất kinh doanh dở dang. Mục tiêu quan trọng nhất của việc kiểm toán chi phí sản xuất kinh doanh dở dang là xác định xem sản phẩm dở dang có được đánh giá đúng đắn hay không. Để thực hiện mục tiêu này thì kiểm toán viên kiểm tra xem liệu xí nghiệp có tuân theo một phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang nhất quán hay không và việc tính toán có chính xác hay không? Việc xác định chính xác giá trị sản phẩm dở dang dựa vào công thức: Giá trị sản phẩm hoàn thành trong kỳ Giá trị sản phẩm dở dang đầu kỳ Chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ Giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ = + - Trình tự tiến hành kiểm tra bắt đầu từ số dư đầu kỳ của tài khoản chi phí sản xuất kinh doanh dở dang. Số dư đầu kỳ này sẽ được đối chiếu với kết quả kiểm toán năm trước.Cụ thể số dư đầu kỳ của là 1.265.753.114 đồng. Số dư này khớp với kết quả kiểm toán năm trước. Sau đó, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra tổng hợp số liệu tập hợp chi phí sản xuất từ bộ phận theo dõi sản xuất đối chiếu với sổ kế toán, kết quả kiểm toán ở các phần khác. + Đối với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp: Dựa vào kết quả kiểm tra giá trị nguyên vật liệu xuất dùng cho sản xuất. + Đối với chi phí nhân công trực tiếp: kiểm tra việc tính các chi phí lao động trực tiếp kết hợp với kết quả kiểm toán tiền lương và các khoản tính theo tiền lương. + Đối với chi phí sản xuất chung: Ngoài việc kiểm tra quá trình tập hợp chi phí, kiểm toán viên còn quan tâm đến việc phân bổ chi phí sản xuất chung phải hợp lý và nhất quán. Để thu được kết quả chính xác và có độ tin cậy cao, kiểm toán viên của Công ty đã phối hợp với kết quả kiểm toán các phần hành liên quan như tài sản cố định, công cụ dụng cụ, tiền, nguyên vật liệu ... Kết quả kiểm tra được thể hiện qua bảng sau: Bảng 18 PS nợ Tháng TK621 TK622 TK627 Tổng cộng Tháng 1 Tháng 2 Tháng 3 Tháng 4 Tháng 5 Tháng 6 Tháng 7 Tháng 8 Tháng 9 Tháng 10 Tháng 11 Tháng 12 185.346 1.304.692,082 190.402 1.796.614 79.435 195.436 1.958.273,424 427.905 1.395.061 293.120 285.392 285.950 290.748 300.218 268.190 285.392 280.170 272.698 269.130 284.748 290.944 350.237,129 323.218 385.427,233 372.249 387.928 400.102 312.548 329.723 444.466 316.234 352.198,240 643.357,129 793.956 1.976.069,315 662.997 878.548 2.482.906 637.375 805.329 2.645.437,424 1.013.269 2.032.007,240 290.944 Tổng cộng 7.533.164,506 3.424.700 3.974.330,602 14.932.195.108 ( Nguồn: Giấy tờ kiểm tra chi tiết tài khoản chi phí sản xuất kinh doanh dở dang của KTV) Giá trị thành phẩm hoàn thành trong năm 2001 là: 15.439.517.723 (phát sinh nợ TK155 trên sổ kế toán). Như vậy theo tính toán giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ = 1.265.753.114 + 14.932.195.108 - 15.439.517.723 = 758.410.499 Khớp với số liệu trên sổ cái và Bảng cân đối kế toán * Kết luận: Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang được phản ánh trung thực và hợp lý trên báo cáo tài chính d. Kiểm toán tài khoản thành phẩm. Thành phẩm bao gồm các loại vật liệu nổ đã sản xuất phối chế nhập kho chờ tiêu thụ. Vật liệu nổ gồm 4 loại là Anfo thường, Anfo chịu nước, Zecno, AH1. Đối với việc kiểm toán tài khoản thành phẩm, kiểm toán viên dựa vào biên bản kiểm kê và các tài liệu do kế toán trưởng xí nghiệp cung cấp là bảng giải trình giá trị thành phẩm tồn kho của xí nghiệp ngày 31/12/2001và các sổ chi tiết của các tài khoản chi phí bán hàng, chi phí quản lý. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Chi phí quản lý doanh nghiệp Chi phí bán hàng Giá trị hàng bán Giá trị thành phẩm tồn kho + - - = Theo BCĐKT của xí nghiệp thì giá trị thành phẩm cuối kỳ 31/12/2001 là 8.376.667.532 đ nhưng để kiểm tra sự đánh giá đúng đắn của giá trị thành phẩm này thì kiểm toán viên đã tiến hành đánh giá lại giá trị thành phẩm tồn kho và được trình bày trong bảng sau: Bảng số 20 : Tính lại giá trị thành phẩm tồn kho. Chỉ tiêu Số báo cáo Sổ kiểm toán Chênh lệch 1.Số lượng tồn cuối kỳ 2. Giá trị tồn tính theo giá bán 3. Chi phí bán hàng 4. Chi phí quản lý 5. Dự phòng giảm giá 6. Giá trị tồn cuối kỳ. 1753 9.637.419.532 440.535.456 720.216.456 0 8.376.667.532 1753 9.637.419.532 440.535.456 740.835.335 0 8.356.048.658 _ _ _ (20.618.874) _ (20.618.874) (Nguồn: Giấy tờ kiểm tra chi tiết tài khoản thành phẩm của kiểm toán viên) Trong đó Chi phí bán hàng = Tổng chi phí bán hàng trong kỳ ´ số lượng Số lượng hàng tiêu thụ trong kỳ hàng tồn cuối kỳ Chi phí quản lý = Tổng chi phí quản lý trong kỳ ´ số lượng Số lượng hàng tiêu thụ trong kỳ hàng tồn cuối kỳ Qua kiểm tra kiểm toán viên phát hiện thấy lệch một khoản là chi phí quản lý sai lệch một khoản là (20.618.874 đ) làm cho giá trị thành phẩm tồn kho sai lệch một khoản là (20.618.874 đ) vì vậy kiểm toán viên đề nghị bổ sung bút toán. Nợ TK 642 20.618.874 đ Có TK 155 20.618.874 đ 3. Lập biên bản kiểm toán. Sau khi thực hiện kiểm toán xong ở mỗi đơn vị cơ sở(các xí nghiệp, chi nhánh trực thuộc), trưởng đoàn kiểm toán thảo ra "Biên bản kiểm toán " với những nhận xét và điều chỉnh (nếu có) của đoàn kiểm toán đối với đơn vị. Hình thức và nội dung "Biên bản kiểm toán" mà đoàn kiểm toán Công ty hóa chất mỏ sử dụng như sau: 1. Tiêu đề "Biên bản kiểm toán ". 2. Phạm vi và đối tượng kiểm toán. - Tên đơn vị được kiểm toán - Các báo cáo được kiểm toán - Niên độ kế toán ngày 31/12/2001 3. Chủ thể kiểm toán: Tên, chức danh của các thành viên trong đoàn kiểm toán. 4. Tên người đại diện đơn vị được kiểm toán. 5. Nhận xét, đánh giá về số liệu kiểm toán. 6. Nhận xét, đánh giá về sổ sách chứng từ kế toán. 7. Những vấn đề còn tồn tại, kiến nghị giải quyết. 8. Ngày lập biên bản kiểm toán và chữ ký. - Ngày lập. - Chữ ký của trưởng đoàn kiểm toán, đại diện đơn vị được kiểm toán. Tại xí nghiệp Hoá chất mỏ Quảng Ninh, biên bản kiểm toán được lập như sau: cộng hòa xã hội chủ nghĩa việt nam Độc lập - Tự do - Hạnh phúc Biên bản kiểm toán Thực hiện kế hoạch kiểm toán năm 2001 của Giám đốc xí nghiệp, từ ngày 3/1/2002 đến ngày 7/1/2002, phòng kiểm toán nội bộ đã tiến hành kiểm tra khoản mục hàng tồn kho trên báo cáo tài chính của xí nghiệp Hoá chất mỏ Quảng Ninh. Thành phần gồm: 1.Ông Trương trọng Thành - Phó phòng 2. Ông Lê văn Bách - Chuyên viên 3. Ông Lê ngọc Tuấn - Chuyên viên Xí nghiệp hóa chất mỏ Quảng Ninh. 1. Ông Vũ văn Hà - Giám đốc 2. Ông Hà tiến Hảo - Trưởng phòng KTTC Sau khi thực hiện kiểm toán, phòng kiểm toán nội bộ Công ty có một số nhận xét sau: I. Số liệu kế toán Hàng tồn kho Số báo cáo Số kiểm tra Chênh lệch 1. Nguyên vật liệu tồn kho 2. Công cụ dụng cụ tồn kho 3. Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang 4. Thành phẩm tồn kho 3.863.181.000 652.387.599 758.410.499 8.376.667.532 3.803.181.000 652.387.599 758.410.499 8.356.048.658 26.050.000 _ _ 20.618.874 Giá trị nguyên vật liệu tồn kho sai lệch giữa thực tế và sổ sách là 26.050.000 đ nguyên nhân là do xí nghiệp trả lại nhà cung cấp 0,5 tấn phụ gia chịu nước trị giá 26.050.000 đ nhưng chưa được phản ánh trên sổ kế toán Bút toán điều chỉnh: Nợ TK 331 : 29.150.000 đ Có TK 152 : 26.050.000 đ Có TK 133 : 2.605.000 đ Giá trị thành phẩm tồn kho sai lệch một khoản là 20.618.874 đ là do kế toán tính chi phí quản lý với số tiền tương ứng là : 20.618.874 đ Bút toán điều chỉnh: Nợ TK 642: 20.618.874 đ Có TK 155: 20.618.784 II. Sổ sách và chứng từ kế toán . Nhìn chung, hệ thống sổ sách kế toán hàng tồn kho đã được xí nghiệp mở đầy đủ theo qui định, viẹc lập và luân chuyển chứng từ kế toán đảm bảo được tính hợp lý, hợp lệ. Các sai phạm sảy ra không mang tính hệ thống mà chủ yếu do sơ xuất của kế toán viên. Trên đây là những nhận xét của phòng kiểm toán nội bộ về khoản mục hàng tồn kho trên báo cáo tài chính của xí nghiệp. Đề nghị xí nghiệp phát huy tốt hơn nữa việc hạch toán khoản mục này. Biên bản được lập thành 3 bản: Công ty 2 bản, xí nghiệp 1 bản. Đại diện xí nghiệp Đại diện phòng kiểm toán ( Ký tên, đóng dấu) ( Ký tên) 4. Theo dõi sau kiểm toán. Phòng kiểm toán yêu cầu thời gian phúc đáp của Ban lãnh đạo Xí nghiệp Hoá Chất Mỏ Quảng Ninh là 30 ngày. Sau 30 ngày phòng kiểm toán đã nhận được báo cáo sửa đổi của Ban lãnh đạo Xí nghiệp Hoá Chất Mỏ Quảng Ninh. - Những sai sót đã được điều chỉnh. - Số liệu trên bảng cân đối kế toán và số liệu kiểm toán. đối với những cuộc kiểm toán khác có những sai phạm trọng yếu, kiểm toán viên phải ở lại đơn vị dể giám sát việc thực hiện các kiến nghị. Trên đây là toàn bộ công tác kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do phòng kiểm toán của công ty Hoá Chất Mỏ thực hiện tại Xí nghiệp Hoá Chất Mỏ Quảng Ninh. Do giới hạn của phạm vi nên luận văn không thể trình bày một cách chi tiết, đưa ra đầy đủ các bằng chứng kiểm toán mà chỉ có thể khái quát những công việc, thủ tục, kỹ thuật mà kiểm toán viên thực hiện trong quá trình kiểm toán. Phần III Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán hàng tồn kho của Công ty Hóa Chất Mỏ. 1.Nhận xét công tác kiểm toán nội bộ tại Công ty Hóa Chất Mỏ. Kiểm toán là một lĩnh vực còn tương đối mới mẻ ở Việt Nam, trong đó kiểm toán nội bộ là bộ phận non trẻ nhất. Hiện nay, hệ thống lý luận về kiểm toán nội bộ còn chưa được xây dựng một cách hoàn chỉnh. Tuy ra đời trong hòan cảnh như vậy và với thời gian hoạt động chưa dài, song lãnh đạo và các kiểm toán viên của phòng kiểm toán nội bộ Công ty Hóa Chất Mỏ đã tự khắc phục khó khăn vừa làm vừa tích lũy kinh nghiệm và có những sáng tạo riêng trong quá trình kiểm toán nên đã đạt được sự tín nhiệm của Ban Giám đốc và các đơn vị cơ sở. Qua quá trình khảo sát thực tế công việc kiểm toán tại Công ty, em đã có dịp so sánh, đối chiếu giữa lý thuyết đã được trang bị trong 4 năm vừa qua và thực tế, đồng thời học tập được những kinh nghiệm trong công tác kiểm toán tại Công ty Hóa Chất Mỏ. 1.1 ở giai đoạn chuẩn bị kiểm toán của phòng kiểm toán Công ty được thực hiện tương đối tốt: Trước khi vào chương trình kiểm toán chính thức, phòng kiểm toán nội bộ đã cử một kiểm toán viên xuống khảo sát trước tình hình của đơn vị. Đây là một ưu điểm trong khâu chuẩn bị kiểm toán tại Công ty Hóa Chất Mỏ. Về kiểm toán viên nội bộ Công ty không những nắm vững các thông tin về ngành, các quy chế, chế độ của Bộ Tài Chính và của Công ty mà còn điều tra nắm vững các thông tin về đơn vị tạo thuận lợi cho công việc kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán khá chi tiết trong đó chỉ rõ thời gian thực hiện kiểm toán nên đã tọ thuận lợi cho các đơn vị được kiểm toán có sự chuẩn bị trước nên công việc kiểm toán không làm ảnh hưởng nhiều đến hoạt động của đơn vị. Tuy nhiên kế hoạch kiểm toán nên xác định rõ trách nhiệm từng phần công việc cho các kiểm toán viên. Như vậy, các kiểm toán viên sẽ nhận thức rõ về trách nhiệm của mình và nâng cao hiệu quả, chất lượng đối với phần việc mà mình đảm nhận. 1.2. ở giai đoạn thực hiện kiểm toán. Kiểm toán viên thực hiện tốt việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị nên nắm vững được quy chế kiểm soát nội bộ, đặc điểm tổ chức sản xuất, tổ chức quản lý của đơn vị. Thông qua việc kiểm toán, các kiểm toán viên của phòng kiểm toán nội bộ đã phát hiện ra nhiều sai sót, đóng góp được cho đơn vị nhiều ý kiến hữu ích để nâng cao hiệu quả quản lý tài chính kế toán, nâng cao hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị. Chính vì vậy, công việc kiểm toán luôn được sự coi trọng và tín nhiệm của các đơn vị . Các kiểm toán viên thực hiện việc ghi chép trong quá trình kiểm toán, bảo đảm có căn cứ chứng minh cho các đánh giá , nhận xét và các ý kiến của kiểm toán viên. Trong khâu chọn mẫu chứng từ Nhập, Xuất nguyên vật liệu trong kỳ để kiểm tra thì kiểm toán viên chọn tháng 9 là tháng phát sinh nhiều các nghiệp vụ Nhập, Xuất nguyên vật liệu. Điều này không phản ánh đúng tính chất của5 việc chọn mẫu bởi vì có thể ở các tháng khác tuy số lượng nghiệp vụ Nhập , Xuất nguyên vật liệu xảy ra ít hơn nhưng lại chứng đựng những sai sót lớn. 1.3.ở giai đoạn kết thúc kiểm toán. Kết thúc kiểm toán được thực hiện với việc lập “Biên bản kiểm toán” kiểm toán viên căn cứ vào kết quả kiểm toán đã thu thập được trong quá trình thực hiện kiểm toán tiến hành lập “Biên bản kiểm toán”. Nhìn chung biên bản kiểm toán đã nêu được hầu hết các nội dung cần thiết, đó là các nhận xét và kiến nghị để hoàn thiện hệ thống tổ chức quản lý tại đơn vị được kiểm toán. Biên bản kiểm toán nội bộ đã thực sự là tài liệu quan trọng giúp cho việc lý giải các thông tin kế toán cho các đối tượng bên ngoài như cục thuế, kiểm toán độc lập,... 2.Một số kiến nghị nhằm hòan thiện công tác kiểm toán hàng tồn kho của Công ty Hóa Chất Mỏ. Phòng kiểm toán nội bộ Công ty Hóa Chất Mỏ đang ở giai đoạn vừa làm, vừa xây dựng lại gặp những khó khăn chung của ngành kiểm toán còn non trẻ tại Việt Nam nên việc hoàn thiện công tác kiểm toán nội bộ đòi hỏi phải có thời gian nhất định. Qua thời gian thực tập tại Công ty Hóa Chất Mỏ, nghiên cứu về hệ thống kiểm toán nội bộ đặc biệt là kiểm toán nội bộ hàng tồn kho, em xin mạnh dạn đề xuất một số ý kiến hy vọng sẽ góp phần hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho và hòa thiện hệ thống kiểm toán nội bộ Công ty. 2.1. Một số ý kiến nhằm hòan thiện kiểm toán nội bộ hàng tồn kho. Về vấn đề ghi chép của kiểm toán viên. Một là: Trong quá trình kiểm toán tại Công ty Hóa Chất Mỏ, các loại hồ sơ kiểm toán chưa được phòng kiểm toán nội bộ thiết kế và sử dụng. Điều này sẽ khiến cho các cuộc kiểm toán sau đó không có bộ hồ sơ hoàn chỉnh để tham khảo trong quá trình kiểm toán. Thiết lập hồ sơ hoàn chỉnh ghi chép những kết quả thu thập được trong quá trình kiểm toán là vấn đề cần thiết và rất thiết thực. Ban lãnh đạo Công ty hay những người có thẩm quyền nếu muốn xem xét lại một vấn đề nào đó trong một quá trình kiểm toán đã diễn ra chỉ cần căn cứ vào hồ sơ hoàn chỉnh của cuộc kiểm toán đó thì có thể lấy đủ những thông tin mình đang quan tâm. Vì vậy, để công tác kiểm toán được hoàn thiện hơn, việc thiết kế và hoàn chỉnh hồ sơ kiểm toán là một việc cần thiết: Hồ sơ kiểm toán được tổ chức thành hồ sơ thường trực và hồ sơ hiện hành. Hồ sơ thường trực bao gồm: Một số hồ sơ kiểm toán được tập hợp riêng để giúp cho kiểm toán viên nhớ lại về các khoản mục của cuộc kiểm toán sau nhiều năm, cung cấp những tóm tắt về chính sách và tổ chức của đơn vị cho các thành viên của đoàn kiểm toán trong các năm sau, lưu trữ thông tin về các khoản mục ít hoặc không biến động giữa các năm. Hồ sơ hiện hành bao gồm toàn bộ hồ sơ kiểm toán để làm cơ sở cho báo cáo kiểm toán: +) Các tài liệu có tính pháp lý về đơn vị thành viên. +) Tài liệu về tổ chức bộ máy quản lý sản xuất của đơn vị thành viên. +) Kết quả kiểm toán năm trước. +) Các phân tích tài chính quan trọng hàng kỳ, hàng năm để kiểm toán viên dễ dàng nhận ra những biến động. Hai là: Trong quá trình kiểm toán, khi đối chiếu, kiểm tra có sai sót, chênh lệch giữa số báo cáo với số kiểm tra, việc theo dõi, ghi chép một cách hợp lý sẽ giúp cho kiểm toán viên thuận tiện khi đối chiếu kiểm tra, tăng hiệu quả của cuộc kiểm toán. Kiểm toán viên nội bộ có thể vận dụng Bảng kê chệnh lệch và Bảng kê xác minh khi có sự chênh lệch giữa số lượng sổ sách và số lượng thực tế hay khi hệ thống kiểm soát nội bộ có dấu hiệu hoạt động không hiệu quả, thiếu những thủ tục kiểm soát. +) Bảng kê chênh lệch: Sử dụng để ghi chép những khoản chênh lệch đã xác minh rõ ràng trong quá trình kiểm tra chi tiết theo mẫu sau: Bảng 18: Bảng kê chênh lệch. Chứng từ Nội dung Số tiền Ghi chú mức độ sai phạm Số Ngày Sổ sách Thực tế Chênh lệch +) Bảng kê xác minh: Sử dụng để ghi chép những sai sót chưa xác minh được. Bảng 19:Bảng kê xác minh. Chứng từ Nội dung Số tiền Đối tượng xác minh Ghi chú mức độ sai phạm Số Ngày Trực tiếp Gián tiếp Về vấn đề áp dụng thủ tục phân tích. Qua thực tế kiểm toán nội bộ hàng tồn kho, em thấy thực tế kiểm toán viên đã tiến hành phân tích hàng tồn kho nhưng chỉ sử dụng các thủ tục phân tích tổng quát trên các tài khoản trên bảng cân đối kế toán bằng cách so sánh số liệu năm nay với năm trước mà không sử dụng các tỷ trọng để so sánh. Tỷ trọng hàng tồn kho trong TSLĐ Một số chỉ tiêu phân tích khác có thể được sử dụng để phát hiện những bất thường như: = x 100% Tỷ trọng này cho phép kiểm toán viên có thể thấy được biến động tăng giảm bất thường của hàng tồn kho một cách tổng quát nhất. Khi tính tỷ trọng này, kiểm toán viên cần phải cẩn trọng vì đôi khi giá trị hàng tồn kho có thể biến động do ảnh hưởng của giá. Kiểm toán viên phải xem xét và loại trừ khả năng biến động đó để có được kết quả đúng. Đối với tỷ trọng hàng tồn kho, có thể sử dụng các tỷ trọng: Tỷ trọng nguyên vật liệu trong hàng tồn kho. = = x 100 Tỷ trọng sản phẩm dở dang trong hàng tồn kho = Việc tính tỷ lệ của từng loại hàng tồn kho và so sánh giữa các kỳ cũng có thể giúp kiểm toán viên nhận thấy những sai lệch đáng chú ý, từ đó tập trung để kiểm tra chi tiết. Ngòai ra để phát hiện hàng tồn kho cũ kỹ, lạc hậu hay chậm luân chuyển có thể sử dụng công thức sau: Số vòng luân chuyển hàng tồn kho = Trong đó: Số dư hàng tồnkho bình quân = Sau đó so sánh số vòng luân chuyển hàng tồn kho này với kỳ trước. Nếu hệ số đó quá nhỏ hoặc quá lớn so với 1 thì chứng tỏ có sự không bình thường. Tuy nhiên nếu hệ số bằng 1 thì chưa thể kết luận nghiẹp vụ hàng tồn kho của đơn vị có hiệu quả. Một số công thức nữa cũng có thể được sử dụng. Số ngày hàng tồn kho nằm trong kho = x 365 Về vấn đề phương pháp chọn mẫu. Khi chọn các mẫu để kiểm tra, kiểm toán viên nội bộ đã sử dụng phương pháp chọn các khoản mục có số dư lớn vì đây thường là các nghiệp vụ có khả năng xảy ra rủi ro cao. Tuy nhiên việc tập chung vào các số dư lớn để kiểm tra mà không quan tâm mấy đến các số dư nhỏ là không đúng tính chất của việc chọn mẫu. Mẫu được chọn phải mang tính tiêu biểu, đại diện cao nhưng không nhất thiết phải có số dư quá lớn bởi vì không có nghĩa là các số dư nhỏ không có gian lậnvà sai sót. Sự tổng hợp của các sai sót trong số dư nhỏ sẽ là một số dư lớn. Do vậy, để việc chọn mẫu bảo đảm rằng mọi nghiệp vụ đều có cơ hội lựa chọn như nhau, kiểm toán viên nội bộ nên sử dụng thêm phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên. Hiện nay, các Công ty kiểm toán lớn trên thế giới đã xây dựng chương trình chọn mẫu theo bảng số ngẫu nhiên bằng việc lượng hóa các khoản mục, chứng từ bằng con số riêng. Bảng số ngẫu nhiên naỳ sẽ không tuân theo một quy luật hay trình tự nào cả, chỉ có thể xác định số nhỏ nhất và số lớn nhất, kiểm toán viên sẽ chọn các số ngẫu nhiên và tìm ra số dư cần kiểm tra. Phương pháp chọn mẫu này mang tính xác suất và khách quan không hề phụ thuộc vào ý định chủ quan của kiểm toán viên. Mặc dù vậy, không nên chỉ sử dụng phương pháp này mà phải kết hợp với kinh nghiệm của kiểm toán viên để chọn mẫu kiểm tra các khoản mục nói riêng. Vấn đề thực hiện khảo sát chi tiết hàng tồn kho. Hàng tồn kho có nhiều hình thái khác nhau, được quản lý phân tán, vì vậy khả năng xảy ra gian lận và sai sót trong việc bảo quản và sử dụng chúng là lớn. Mắt khác việc định giá hàng tồn kho cũng rất phức tạp và phụ thuộc nhiều vào tính chủ quan của người tính toán và định giá. Do đó, việc khảo sát các chi tiết khoản mục hàng tồn kho cũng là phương tiện và thủ pháp quan trọng để phát hiện các sai sót, giân lận chủ yếu. Khi tiến hành khảo sát chi tiết hàng tồn kho thì cần có sự kết hợp với kết quả khảo sát chi tiết các chu kỳ liên quan như: Chu kỳ mua vào và thanh tóan, chu kỳ tiền lương và nhân viên, chu kỳ bán hàng và thu tiền. Vì kết quả khảo sát chi tiết ở các chu kỳ đó có ảnh hưởng đến khảo sát chi tiết hàng tồn kho. Trong việc khảo sát chi tiết giá trị hàng tồn kho thì chi phí mua hàng là khoản mục dễ xảy ra sai sót. Tuy nhiên, vấn đề kiểm tra chi tiết chi phí mua hàng, chưa được kiểm toán viên nội bộ chú trọng trong quá trình kiểm tra chi tiết hàng tồn kho. Vì vậy, để nâng cao hơn nữa chất lượng kiểm toán hàng tồn kho, các phòng kiểm toán nội bộ nên xây dựng các thủ tục kiểm toán ch phí mua hàng. Theo em, việc kiểm tra chi tiết chi phí mua hàng thực hiện như sau: Giá trị hàng nhập kho = Giá mua + Chi phí thu mua Có hai khả năng: +) Đơn vị có thể phân bổ chi phí thu mua sau mỗi lần mua hàng. Trong trường hợp này, nếu việc phân bổ được thực hiện trực tiếp cho việc mua hàng, kiểm toán viên sẽ lựa chọn các mặt hàng và chi phí mua hàng có hóa đơn để kiểm tra chi tiết. +) Đơn vị có thể tập hợp chi phí thu mua và phân bổ chi hàng tồn kho theo một tiêu thức phân bổ nhất định. Kiểm toán viên sẽ kiểm tra tính đầy đủ và chính xác của các yếu tố được dùng trong chi phí chung theo công thức phân bổ. Mức chi phí phân bổ cho từng đối tượng Tổng tiêu thức phân bổ của từng đối tượng = x 2.2 Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện bộ máy kiểm toán nội bộ Công ty Hóa Chất Mỏ. Để nâng cao hiệu quả kiểm toán nội bộ hàng tồn kho tại Công ty thì bên trên em đã đưa ra một số kiến nghị có thể thực hiện trong quá trình kiểm toán. Tuy nhiên quan trọng hơn cả là cần tổ chức một bộ máy kiểm toán nội bộ hoạt động có hiệu quả, có thể vận dụng mọi phương pháp một cách khoa học và hợp lý nhất. Vì vậy em xin đưa ra một số kiến nghị nhằm hoàn thiện bộ máy kiểm toán nội bộ ở Công ty Hóa Chất Mỏ như sau: * Về phía Công ty. Ban hành cơ chế hoạt động của phòng kiểm toán nội bộ một cách chặt chẽ và thống nhất, đảm bảo tính độc lập cho phòng kiểm toán nội bộ - một điều kiện kiên quyết cần có của kiểm toán nội bộ. Tổ chức tập huấn cho các kế toán trưởng, thủ trưởng các đơn vị cơ sở để họ nhận thức được tầm quan trọng của kiểm toán nội bộ. Đào tạo, tuyển chọn đội ngũ kiểm toán viên nội bộ có năng lực chuyên môn cao, hiểu biết sâu rộng, có tính độc lập, liêm chính, khách quan. Định kỳ, cập nhật các kiến thức cơ bản về kế toán, kiểm toán có liên quan. Việc cập nhật những thông tin mới này giúp ch bộ máy kiểm toán nội bộ nắm vững những nguyên tắc, quy đinh mới cho công việc và không bị lạc hậu so với thời cuộc. * Về phía Nhà nước. Để tạo điều kiện cho sự phát triển của kiểm toán nội bộ nói chung và kiểm toán nội bộ Công ty Hóa Chất Mỏ nói riêng, Nhà nước cần có các biện pháp ở tầm vĩ mô sau: Xem xét lại các văn bản pháp lý về kiểm toán nội bộ, bổ sung hoàn thiện để hướng tới quy định các nguyên tắc và thủ tục có tính kỹ thuật, chuyên môn. Từ đó các văn bản pháp quy có thể chi phối việc đào tạo, thi tuyển cho kiểm toán viên nội bộ, việc thực hành kiểm toán và kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán nội bộ ở cơ sở. Tổ chức đào tạo, thi và cấp chứng chỉ kiểm toán viên nội bộ. Tổ chức biên soạn các tài liệu hướng dẫn chuyên môn nghiệp vụ cho kiểm toán viên nội bộ. * Về phía các tổ chức nghề nghiệp kế toán kiểm toán. Hội kế toán Việt Nam (VAA) hiện nay là tổ chức nghề nghiệp giữ vị trí quan trọng trong việc chăm lo các lợi ích nghề nghiệp của kiểm toán viên, thiết lập, duy trì và theo dõi các yêu cầu gia nhập nghề nghiệp, giúp kiểm toán viên luôn nâng cao kiến thức và kỹ năng nghề nghiệp. Tuy VAA chưa có đủ khả năng để soạn thảo, ban hành các chuẩn mực kiểm toán nhưng có thể tham gia vào xây dựng và hướng dẫn chuẩn mực kế toán và kiểm toán trong đó có kiểm toán nội bộ, tham gia vào đào tạo thi và cấp chứng chỉ cho kiểm toán viên, bồi dưỡng cập nhật kiến thức cho kiểm toán viên nội bộ. Kết luận Trong những năm qua, nền kinh tế Việt Nam đã có những sự thay đổi lớn. Song song với việc đổi mới hệ thống kế toán, việc tạo dựng và phát triển hệ thống kiểm toán đang diễn ra mạnh mẽ. Thực tế đổi mới ở nước ta trong thời gian qua đã ngày càng chứng minh sự cần thiết của kiểm toán. Qua việc nghiên cứu và tìm hiểu về kiểm toán hàng tồn kho trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Hoá Chất Mỏ, em đã có dịp so sánh giữa lý luận và thực tiễn để nâng cao trình độ hiểu biết cũng như rút ra được những bài học hữu ích cho bản thân. Trong thời gian thực tập và hoàn thành luận văn tốt nghiệp, em xin trân trọng cảm ơn sự chỉ bảo tận tình của thày giáo Phan Trung Kiên, trân trọng cảm ơn các cô chú, anh chị trong phòng kiểm toán Công ty Hoá Chất Mỏ đã giúp đỡ nhiệt tình về chuyên môn, nghiệp vụ, đồng thời đã cung cấp cho em rất nhiều kinh nghiệm thực tế. Do chưa có điều kiện để đi sâu hơn nữa vào thực tế hoạt động kiểm toán của công ty, thời gian nghiên cứu có hạn, số liệu thu thập được chưa đầy đủ như ý muốn, cộng với sự hạn chế về khả năng và trình độ của bản thân nên bài viết không thể tránh khỏi những thiếu sót. Em rất mong được sự chỉ bảo, đóng góp ý kiến của các thày cô giáo và các bạn để bài viết được hoàn thiện hơn. Tài liệu tham khảo Kiểm toán nội bộ - Khái niệm và quy trình _ Nhà xuất bản thống kê năm 1999. Kiểm toán nội bộ - Lý luận và hướng dẫn nghiệp vụ _ Nhà xuất bản tài chính Hà Nội năm 1998. Kiểm toán tài chính _ Nhà xuất bản tài chính năm 2001. Quyết định số 832/QĐ/TC - CĐKT ngày 28/10/1997 của Bộ Tài Chính ban hành quy chế kiểm toán nội bộ. Quyết định số 1783 HCM/KTNB ngày 29/10/1997 của Công ty Hóa Chất Mỏ quy định chức năng, nhiệm vụ. Quyền hạn của phòng kiểm toán nội bộ. Tài liệu tập huấn kiểm toán nội bộ của Công ty Hóa Chất Mỏ tháng 3/2001. Báo cáo tài chính của Công ty Hóa Chất Mỏ năm 1999, 2000, 2001. Biên bản kiểm toán hàng tồn kho tại Công ty Hóa Chất Mỏ Quảng Ninh. 9. Các giấy tờ làm việc trong quá trình kiểm toán tại xí nghiệp Hoá Chất Mỏ Quảng Ninh của kiểm toán viên. ._.