Báo cáo Kiểm toán chu trình bán hàng & thanh toán trong quá trình kiểm toán tài chính tại Công ty kiểm toán Việt Nam

Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán Tìm hiểu cơ cấu KSNB, đánh giá rủi ro kiểm soát I.2.3.Khảo sát các quá trình kiểm soát và khảo sát nghiệp vụ mua vào và thanh toán. I.2.4. Khảo sát chi tiết số dư các tài khoản trong chu trình mua hàng và thanh toán. 1.2.5. Đánh giá kết quả và lập Báo cáo kiểm toán 12 15 28 31 34 Phần II: thực hiện Kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong quá trình kiểm toán Bctc tại Công ty kiểm toán Việt Nam. 38 II.1. Giới thiệu về VACO II.2. Kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong quá trình kiểm toán BCTC tại Công ty Kiểm toán Việt Nam 38 46 Công việc thực hiện trước kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát Lập kế hoạch kiểm toán cụ thể Thực hiện kế hoạch kiểm toán Kết thúc công việc kiểm toán và lập báo cáo Các công việc thực hiện sau kiểm toán 47 50 61 67 76 79 Phần IIi: bài học kinh nghiệm và hướng hoàn thiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán 81 III.1. Nhận xét chung công tác kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam 81 III. 2. Bài học kinh nghiệm từ thực tiễn hoạt động của Công ty Kiểm toán Việt Nam 83 III.3. Phương hướng phát triển kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán tại VACO thông qua kế hoạch phát triển năm 2000 84 III.4. Một số kiến nghị hoàn thiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán tại Công ty kiểm toán Việt nam 85 Lời mở đầu Đỉnh cao của sự phát triển đó chính là việc phát hiện ra các công nghệ mới, những ngành khoa học mới phục vụ nhu cầu cải tạo thế giới cũng như nâng cao chất lượng cho mọi người bởi một lý do đơn giản các phát kiến mới này đều bắt nguồn từ những nhu cầu trong cuộc sống. Ngành kiểm toán ra đời cũng không nằm ngoài quy luật này. Trong nền kinh tế thị trường diễn ra thường xuyên, môi trường cạnh tranh gay gắt, nhu cầu thông tin tài chính cũng như chính xác hoá thông tin trở nên cấp bách hơn bao giờ hết, đòi hỏi lực lượng thứ 3, khách quan độc lập đứng ra bảo đảm, đó chính là kiểm toán. Kiểm toán đến như là một môn khoa học song nó xứng đáng là một môn khoa học với đối tượng nghiên cứu, phương pháp nghiếnd cứu cụ thể. Vào những năm đầu thập kỷ 90, sự ra đời của các Công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam và sự tham gia của các hãng kiểm toán hàng đầu trên Thế giới đã thúc đẩy sự phát triển của ngành Kiểm toán Việt Nam. Cùng với sự phát triển của nền kinh tế thị trường, hoạt động kiểm toán đã thực sự trở thành một nghề, một lĩnh vực hoạt động nghiệp vụ độc lập. Ngày nay, với sự phát triển mạnh mẽ của nền kinh tế Thế giới, số người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp đã mở rộng. Cùng là sự quan tâm đến các thông tin tài chính và cùng là sự đòi hỏi phải được cung cấp những thông tin chính xác song mỗi người lại chú ý đến một khía cạnh không giống nhau. Để đáp ứng tất cả các yêu cầu, kiểm toán đã được chia nhỏ thành nhiều loại hình khác nhau. Trong chuyên đề thực tập nnày, em chỉ xin đề cập đến một khía cạnh của hoạt động kiểm toán, đó là Kiểm toán Báo cáo tài chính của tổ chức Kiểm toán độc lập. Kiểm toán Báo cáo tài chính là hoạt động chủ yếu của các tổ chức Kiểm toán độc lập. Một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính bao gồm sự tổng hợp kết quả kiểm toán của các chu trình nghiệp vụ kinh tế riêng biệt, trong đó chu trình mua hàng và thanh toán là một bộ phận cấu thành nên Báo cáo tài chính, là một chu trình quan trọng trong quá trình sản xuất kinh doanh tạo ra sản phẩm vật chất. Các tài khoản bị chi phối bởi chu trình mua hàng và thanh toán ảnh hưởng rất lớn đến tính trung thực và hợp lý của các Báo cáo tài chính. Nhận thức về tầm quan trọng của việc kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán nói riêng, trong thời gian thực tập tốt nghiệp tại Công ty Kiểm toán Việt Nam, em đã chọn đề tài “Kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty kiểm toán Việt Nam” để đi sâu vào nghiên cứu, tìm tòi học tập. Nội dung của chuyên đề thực tập bao gồm phần cơ sở lý luận chung khi tiến hành kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán, tiếp đó là những công việc mà thực tế các kiểm toán viên tại Công ty Kiểm toán Việt Nam đã thực hiện khi kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán và cuối cùng là những đánh giá nhận xét, các bài học kinh nghiệm cũng như những kiến nghị cá nhân góp phần hoàn thiện phương pháp luận và cách thức tiến hành quá trình kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán. Kết cấu của chuyên đề, ngoài lời mở đầu và kết luận, bao gồm ba phần chính như sau: Phần I: Cơ sở lý luận của kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Phần II: Thực hiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Việt Nam Phần III: Bài học kinh nghiệm và phương hướng hoàn thiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán của Công ty Kiểm toán Việt Nam. Phần I cơ sở lý luận của kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong kiểm toán Bctc I.1. vị trí, vai trò, đặc điểm chu trình mua hàng và thanh toán Cùng với sự phát triển của lịch sử, khái niệm về kiểm toán cũng có những thay đổi, tuy nhiên nếu xét về bản chất có thể định nghĩa: Kiểm toán là xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động được kiểm toán, trước hết là hoạt động tài chính, bằng hệ thống phương pháp kĩ thuật của kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ, do những kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng đảm nhiệm dựa theo hệ thống pháp lý đang có hiệu lực. (TLTK4,tr38). Theo IFAC (Liên đoàn kế toán quốc tế): “ Kiểm toán là việc các Kiểm toán viên độc lập kiểm tra và trình bày ý kiến của mình về BCTC”. Kiểm toán độc lập là hoạt động dịch vụ , tư vấn được pháp luật thừa nhận và bảo hộ , được quản lý chặt chẽ bởi các hiệp hội chuyên ngành về kế toán. Do sư độc lập trong hoạt động nên kết quả kiểm toán được sự tin cậy của những người sử dụng. Trong nền kinh tế thị trường thì vai trò của họ trở nên rất cần thiết và khó có thể thay thế được. Mục đích trực tiếp của kiểm toán độc lập là giúp các doanh nghiệp thực hiện đúng chế độ pháp luật, chấn chỉnh sửa chữa sai sót, phòng ngừa vi phạm tổn thất, phát hiện tiềm năng, phát triển kinh doanh có hiệu quả . Việt Nam, theo qui chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân (NĐ số 07/CP ngày 21/9/1994 của Chính phủ )..”Kiểm toán độc lập là việc kiểm tra và xác nhận của KTV chuyên nghiệp thuộc các tổ chức kiểm toán độc lập về tính đúng đắn , hợp lý của các tài liệu…”. Có thể khẳng định rằng kiểm toán độc lập là chỗ dựa cho cơ quan Nhà nước chứ không phải thay thế việc kiểm tra , kiểm soát của cơ quan Nhà nước. Và theo kinh nghiệm của nhiều nước trên thế giới, nếu kiểm toán độc lập phát triển đáng tin cậy sẽ góp phần giảm đáng kể vào bộ máy hành chính nhà nước. Kiểm toán chính là sự xác nhận tính khách quan, tính chuẩn xác của các thông tin mà kế toán đã thu thập và xử lý. Vì vậy người kiểm toán viên trước hết phải là người giỏi kế toán, có kỹ năng nghề nghiệp và đạo đức, cũng như để thực hiện một cuộc kiểm toán BCTC trước hết phải nắm vững những nguyên tắc kế toán để lập nên các Báo cáo tài chính đó. Chính vì vậy, trước khi đi vào thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán nói riêng, cần phải hiểu bản chất của chu trình cũng như công tác hạch toán kế toán hay các biện pháp kiểm soát nội bộ mà đơn vị thực hiện đối với các chức năng trong chu trình mua hàng và thanh toán. Báo cáo tài chính là bảng tổng hợp kết quả kinh doanh của đơn vị giúp cho người lãnh đạo điều hành đưa ra quyết định đúng đắn. Vì vậy mà quá trình kinh doanh là một chuỗi các nghiệp vụ kinh tế kế tiếp nhau. Khi tiến hành kiểm toán, kiểm toán viên phải chia BCTC thành các phần nhỏ. Thông thường có hai cách phân chia: Chia theo khoản mục (tài khoản). Ví dụ kiểm toán TK tiền, TK nợ phải trả, TK doanh thu, TK phải thu... Chia theo chu trình: các nghiệp vụ và tài khoản có liên quan chặt chẽ với nhau được tiến hành kiểm toán đồng thời. VD kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán, chu trình bán hàng và thu tiền. Cách chia thứ nhất tuy đon giản song không có hiệu quả. Mặt khác , từ lâu mọi người sử dụng các thông tin từ BCTC đều mong mỏi nhận được các thông tin trung thực , hợp lý do KTV thường tiếp cận kiểm toán theo chu trình bởi cách làm đó lôgíc hơn và tránh trùng lặp .Với cách chia như vậy, một chu kỳ hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp có thể coi là sự liên kết của các chu trình tiếp nhận và hoàn trả vốn, chu trình mua hàng và thanh toán, chu trình tiền lương và nhân sự, chu trình hàng tồn kho, chu trình bán hàng và thu tiền... Các chu trình đó có mối quan hệ mật thiết với nhau, giữa chúng không có điểm bắt đầu hay điểm kết thúc. Mối quan hệ này được thể hiện qua sơ đồ số 1 dưới đây: Sơ đồ số 1: Mối quan hệ giữa các chu trình nghiệp vụ kinh tế) Tiền mặt chu trình bán hàng và thu tiền Chu trình huy động và hoàn trả vốn chu trình mua hàng và thanh toán chu trình tiền lương và nhân sự Chu trình hàng tồn kho Qua sơ đồ trên ta thấy, chu trình mua hàng và thanh toán cùng với các chu trình khác là một khâu quan trọng trong quá trình sản xuất kinh doanh. Đối với các đơn vị sản xuất, quá trình kinh doanh bao gồm ba giai đoạn: cung ứng, sản xuất và tiêu thụ. Còn ở các doanh nghiệp thương mại, quá trình kinh doanh bao gồm hai giai đoạn mua và bán. Như vậy, dù là loại hình doanh nghiệp nào thì quá trình “mua hàng”, nghĩa là cung cấp các yếu tố đầu vào đều hết sức quan trọng. Chi phí cho việc mua hàng chiếm một tỷ lệ lớn trong tổng chi phí sản xuất kinh doanh. Công việc của kiểm toán viên đối với quá trình mua hàng và thanh toán chính là kiểm tra xem doanh nghiệp thực hiện quá trình này đã hợp lý chưa, có sai sót trọng yếu không và nếu có thể, đưa ra các ý kiến tư vấn cho khách hàng. Bản chất của chu trình mua hàng và thanh toán Chu trình mua hàng và thanh toán bao gồm các quyết định và các quá trình cần thiết để có hàng hoá và dịch vụ cho quá trình hoạt động của doanh nghiệp. Chu kỳ này thường bắt đầu bằng sự khởi xướng của một đơn đặt mua của người có trách nhiệm cần hàng hoá hoặc dịch vụ đó và kết thúc bằng việc thanh toán cho quyền lợi nhận được. (TLTK1,tr414) Trong luận văn này em chỉ giới hạn ở việc mua hàng hoá và dịch vụ đầu vào phục vụ quá trình sản xuất ở các đơn vị sản xuất sản phẩm vật chất, không bao gồm quá trình cung ứng lao động hay quá trình tiếp nhận vốn. Kiểm toán BCTC nói chung hay kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán nói riêng thực chất là việc kiểm tra, đánh giá số dư của các tài khoản trên Bảng cân đối tài sản hay Báo cáo kết quả kinh doanh. Chu kỳ mua hàng và thanh toán liên quan đến rất nhiều tài khoản trên Bảng CĐTS như các tài khoản về tài sản, hàng tồn kho, tài khoản tiền, công nợ phải trả... và nó cũng liên quan đến các tài khoản phí tổn trên Báo cáo KQKD. Số lượng các tài khoản chịu ảnh hưởng bởi chu kỳ mua hàng và thanh toán được thể hiện tóm tắt qua sơ đồ số 1.2. Tuy nhiên, quá trình mua hàng trong chu kỳ mua hàng và thanh toán có hai loại: mua hàng trả tiền ngay và mua hàng trả chậm. Sơ đồ số 2 chỉ minh họa cho trường hợp thứ hai, tức mua chịu. Sơ đồ số 2: Các tài khoản trong chu trình mua hàng và thanh toán (TLTK1,tr414) Tiền gửi ngân hàng Các khoản phải trả Nguyên liệu mua vào Hàng trả lại và được giảm giá Tài sản cố định Chiết khấu mua vào Bảo hiểm trích trước Phí tổn sản xuất Phí tổn lưu động Phí tổn quản lý Thủ tục Kiểm soát nội bộ với các chức năng trong chu trình mua hàng và thanh toán Đối với từng doanh nghiệp có nhu cầu cung cấp hàng hoá và dịch vụ với quy mô nhiều hay ít, đơn giản hay phức tạp mà các bước của chu trình này có thể được thực hiện khác nhau. Song thông thường thì chu trình mua hàng và thanh toán tuân theo các bước cơ bản như sau: Xác định nhu cầu hàng hoá, dịch vụ cần cung cấp: Thông thường mỗi doanh nghiệp thường có một bộ phận chuyên nghiên cứu nhu cầu nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ cần thiết cho sản xuất gọi là bộ phận kế hoạch. Bộ phận này có nhiệm vụ lên kế hoạch cung ứng đảm bảo cung cấp đủ các yếu tố đầu vào để quá trình sản xuất được liên tục nhưng đồng thời cũng không quá nhiều gây ứ đọng vốn. Ơ’những doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động tốt sẽ có những quy chế cụ thể về việc cung cấp hàng. Lập đơn kiến nghị mua hàng: Sau khi đã lên kế hoạch cung ứng, bộ phận kế hoạch sẽ lập Đơn kiến nghị mua hàng để trình Giám đốc hoặc người có trách nhiệm ký duyệt. Đơn kiến nghị mua hàng là một bản yêu cầu về khối lượng cũng như chủng loại hàng hoá cần cung cấp, nó chỉ có giá trị khi đã có chữ ký của Trưởng phòng kế hoạch hay phòng tổ chức sản xuất. Sau đó, Đơn kiến nghị này sẽ được chuyển cho bộ phận mua hàng. Tìm nhà cung cấp: Bộ phận mua hàng căn cứ vào Đơn kiến nghị mua hàng để xem xét, tìm kiếm các nhà cung cấp. Về nguyên tắc, trước khi quyết định mua một mặt hàng nào thì cũng phải tìm hiểu ít nhất là ba Đơn chào hàng của ba nhà cung cấp khác nhau để lựa chọn nhà cung cấp thích hợp nhất đối với đơn vị. Lựa chọn nhà cung cấp: Sau khi đã xem xét các đơn chào hàng, đơn vị sẽ chọn ra một nhà cung cấp phù hợp nhất. Sự lựa chọn này căn cứ vào giá cả, chất lượng của hàng hoá, các điều kiện ưu đãi như chiết khấu, giảm giá, phương thức thanh toán... 5. Giao đơn đặt hàng: Đơn đặt hàng là loại chứng từ trong đó ghi rõ loại hàng, số lượng, các thông tin liên quan đến hàng hoá mà doanh nghiệp định mua vào. Tất cả các Đơn đặt hàng đều phải đánh số trước, có đầy đủ chữ ký của những người có thẩm quyền. Thủ tục khảo sát trong trường hợp này là kiểm tra các đơn đặt hàng xem có chữ ký của những người có thẩm quyền hay không. Tất cả các đơn đặt mua phải được đánh số trước và bao gồm vừa đủ số cột và diện tích để hạn chế tối đa khả năng có gian lận trên đơn đặt mua.. Về mặt pháp lý thì Đơn đặt hàng được xem là một lời đề nghị chính thức mua hàng. 6. Theo dõi việc đặt hàng: Bộ phận mua hàng vẫn phải tiếp tục theo dõi xem các nhà cung cấp có tuân thủ đúng các điều kiện đã ghi trong Đơn đặt hàng hay không, chẳng hạn như thời gian giao hàng, chất lượng hàng hoá, các mức chiết khấu được hưởng... 7. Giao nhận hàng: Khi tiếp nhận hàng tại kho, quá trình KSNB thích hợp đòi hỏi phải có sự kiểm tra lô hàng về số lượng, chất lượng, mẫu mã, chủng loại... theo Hoá đơn của người bán. Mọi nghiệp vụ nhận hàng đều phải có Phiếu nhập kho hay Báo cáo nhận hàng. Đó là các chứng từ chứng minh hàng đã được nhập kho, chủ yếu theo dõi về mặt số lượng. 8.Ghi nhận khoản nợ: Các hoá đơn và phiếu nhập kho sau khi được chuyển lên phòng kế toán, kế toán sẽ tiến hành ghi sổ. Tuỳ vào mỗi loại hình tổ chức DN mà chúng ta có thể sử dụng các loại sổ sau. * Sổ nhật ký mua hàng: là quyển sổ để kế toán theo dõi tất cả các nghiệp vụ mua hàng hoá và dịch vụ theo trình tự thời gian .*Sổ nhật ký chi tiền: dùng để ghi tổng các khoản tiền đã chi trong kỳ của đơn vị, trong đó bao gồm cả tiền chi để trả cho người bán. *Sổ chi tiết các khoản phải trả: Theo dõi các khoản tiền còn phải trả cho từng nhà cung cấp. *Sổ cái các tài khoản: là quyển sổ tổng hợp, được lập vào cuối mỗi tháng, theo dõi tổng số tiền phát sinh của mỗi tài khoản. Thanh toán: Việc xét duyệt chi quỹ để thanh toán cho người bán sẽ do bộ phận tài vụ thực hiện. Chứng từ thanh toán cho nghiệp vụ mua hàng khi kỳ thanh toán đến hạn là các phiếu chi, séc, uỷ nhiệm chi. Trước khi chuẩn chi, các chứng từ này phải có sự phê chuẩn của Giám đốc. Quá trình kiểm soát quan trọng nhất đối với chức năng này là việc ký chi phiếu phải do đúng cá nhân có trách nhiệm. Trước khi ký chi phiếu phải xem kỹ lưỡng các chứng từ minh chứng cho nghiệp vụ mua hàng đã phát sinh và phải có sự tách biệt giữa người ký chi phiếu với người chi tiền. Các chi phiếu đều phải được đánh số thứ tự từ trước. Đó là toàn bộ 9 bước công việc doanh nghiệp cần tiến hành đối với chu kỳ mua hàng và thanh toán. Mỗi một chức năng trong chu kỳ sẽ phải tuân theo những quy tắc nhất định và có những biện pháp kiểm soát riêng. Nắm chắc các chức năng của chu trình mua hàng và thanh toán nêu trên là cơ sở để kiểm toán viên tiến hành cuộc kiểm toán. I.2. nội dung kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong quá trình kiểm toán BCTC Mặc dù các chu ký nghiệp vụ kinh tế có mối quan hệ chặt chẽ với nhau song đối với bất cư một số dư tài khoản nào được xét đến trong một chu kỳ đều có những đặc điểm riêng thuộc về bản chất do đó đòi hỏi có những mục tiêu kiểm toán đặc thù cần phải được thoả mãn.Chu trình mua hàng và thanh toán được coi là một bộ phận cấu thành của BCTC và KTV cần xác định mục tiêu đặc thù đối với chu trình này. Có thể khái quát các bước triển khai mục tiêu kiểm toán đối với chu trình mua hàng và thanh toán theo sơ đồ sau. sơ đồ số 3: triển khai mục tiêu kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán Các Báo cáo tài chính Chu trình mua hàng và thanh toán - Một bộ phận cấu thành của Báo cáo tài chính Xác nhận của Ban Quản trị về chu trình mua hàng và thanh toán Các mục tiêu kiểm toán chung đối với chu trình mua hàng và thanh toán Các mục tiêu kiểm toán đặc thù đối với chu trình mua hàng và thanh toán I.2.1. Mục tiêu kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán Văn bản chỉ đạo kiểm toán số 1 nêu rõ: “Mục tiêu của cuộc kiểm tra bình thường các Báo cáo tài chính của kiểm toán viên độc lập là sự trình bày một nhận xét về mức trung thực mà các Báo cáo tài chính phản ánh tình hình tài chính, các kết quả hoạt động và sự lưu chuyển dòng tiền mặt theo các nguyên tắc kế toán được thừa nhận” (TLTK1,tr106). Xác nhận của Ban quản trị đối với chu trình mua hàng và thanh toán Xuất phát từ trách nhiệm của Ban quản trị là phải thiết lập, trình bày và công bố các BCTC theo đúng các chuẩn mực kế toán hiện hành. Từ đó, căn cứ để xây dựng mục tiêu kiểm toán cho chu trình mua hàng và thanh toán. Xác nhận của Ban quản trị là căn cứ có giá trị cho kiểm toán viên tiến hành kiểm toán. Đối với chu trình mua hàng và thanh toán cũng như các chu trình khác, chúng gồm 5 mục tiêu chung như sau: +Xác nhận về sự hiện hữu: Ban quản trị xác nhận các nghiệp vụ mua hàng phản ánh trên sổ sách là thực sự xảy ra, số dư tài khoản hàng tồn kho trên Bảng CĐTS phải thực sự tồn tại, nghĩa là phải có hàng hoá trong kho. +Xác nhận về tính đầy đủ: Tất cả các khoản nợ phải trả nhà cung cấp đều phải được ghi chép và trình bày trên Báo cáo tài chính. Ban quản trị xác nhận không có khoản nợ phải trả nào bị “để ngoài sổ”. +Xác nhận quyền sở hữu và nghĩa vụ: Đơn vị có quyền sở hữu với hàng hoá mua về và có nghĩa vụ thanh toán các khoản nợ cho nhà cung cấp. Ban quản trị cần xác nhận hàng hoá trong kho thực sự là của đơn vị và tương ứng với nó, các khoản phải trả là nghĩa vụ của đơn vị đối với các nhà cung cấp. +Xác nhận về sự đánh giá và sự phân bổ: Đây là những xác nhận đề cập đến việc các khoản phải trả có được phân loại đúng bản chất kinh tế và được ghi sổ chính xác hay không. Ban quản trị phải đảm bảo rằng các khoản phải trả thương mại được ghi sổ thực sự là các khoản tiền mua hàng hoá còn nợ nhà cung cấp chứ không phải các khoản phải trả công nhân viên hay phải trả cho một đối tượng nào khác. +Xác nhận về sự trình bày: Ban quản trị xác nhận lượng hàng hoá mua vào và các khoản nợ phải trả nhà cung cấp được trình bày trung thực và đúng đắn trên các Báo cáo tài chính theo đúng chế độ kế toán doanh nghiệp áp dụng và tuân thủ các quy định kế toán hiện hành. Các mục tiêu kiểm toán đối với chu trình mua hàng và thanh toán Trách nhiệm của KTV trước hết là xem xét những xác nhận của Ban Quản trị về các chức năng của chu trình mua hàng và thanh toán trình bày ở trên có trung thực hay không. Chính vì vậy, các mục tiêu kiểm toán được xây dựng đều có mối liên hệ chặt chẽ với 5 loại xác nhận ở trên. Việc xây dựng các mục tiêu kiểm toán nhằm mục đích giúp KTV thu thập được các bằng chứng đầy đủ, có giá trị và đúng lúc cho những khoản mục trọng yếu trong chu trình mua hàng và thanh toán. Để dễ dàng hơn trong việc tìm kiếm bằng chứng, mục tiêu kiểm toán cho chu trình mua hàng và thanh toán được chia ra mục tiêu kiểm toán chung và mục tiêu kiểm toán đặc thù. Mục tiêu kiểm toán chung: gồm hai loại là mục tiêu về tính hợp lý chung và các mục tiêu khác. Mục tiêu về tính hợp lý chung giúp KTV đánh giá xem các số dư tài khoản đã hợp lý chưa xét trên toàn bộ các thông tin mà kiểm toán viên có được về công việc kinh doanh của khách hàng. Mục tiêu kiểm toán chung khác: Bao gồm 6 mục tiêu về: tính hiện hữu, tính đầy đủ, tính đúng kỳ, tính chính xác, tính đánh giá và tính trình bày. Các mục tiêu kiểm toán đặc thù cho chu trình mua hàng và thanh toán xuất phát từ 6 mục tiêu chung nêu trên. +Tính có căn cứ hợp lý: Nghĩa là số tiền ghi trên Bảng CĐTS phải thực sự là số tiền cần được ghi sổ + Tính đầy đủ:Tất cả số tiền phải ghi có thực sự được ghi sổ không. Trái với mục tiêu về tính hiện hữu quan tâm đến các nghiệp vụ có số tiền bị báo cáo thừa, tính đầy đủ đề cập đến trường hợp số tiền bị quên ghi sổ. Trong chu trình mua hàng và thanh toán mục tiêu này tập trung vào tài khoản nợ phải trả người bán. KTV cần lưu ý trường hợp các khoản công nợ phải trả không được ghi sổ. Đối ứng với mục tiêu này là xác nhận về tính đầy đủ của Ban quản trị. +Quyền sở hữu: đối với hàng tồn kho, quyền sở hữu có thể gắn với sự tồn tại nhưng cũng có thể không trong trường hợp hàng mua đang đi đường. Để đạt mục tiêu này, KTV cần kiểm tra các hợp đồng mua bán, hoá đơn mua hàng... Đồng thời quyền sở hữu gắn liền với nghĩa vụ nên song song với việc kiểm tra hàng tồn kho, kiểm toán viên cũng cần kiểm tra xem các khoản nợ phải trả có thực sự là nghĩa vụ của doanh nghiệp hay không. Mục tiêu này đối ứng với xác nhận của Ban quản trị về quyền sở hữu và nghĩa vụ. +Sự định giá: Tiền và tài sản của doanh nghiệp phải được tính toán đúng đắn trên hoá đơn và trên sổ sách kế toán. Đối với mục tiêu này, kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng để xem các hàng hoá mua vào và các khoản công nợ có được đánh giá đúng theo những chuẩn mực chung không, chính sách kế toán có phù hợp và nhất quán không. Đây có thể là vấn đề trọng yếu, phức tạp đòi hỏi nhiều đánh giá của KTV + Sự phân loại: Các nghiệp vụ phát sinh có được hạch toán vào đúng tài khoản và các tài khoản đó có được trình bày đúng trên Báo cáo tài chính không. Trong chu trình mua hàng và thanh toán, các khoản công nợ phải đảm bảo phân loại rõ giữa nợ phải trả nhà cung cấp với nợ phải trả công nhân viên, phải trả bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế; các nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ mua vào cũng cần được phân loại một cách đúng đắn với các tài khoản sản phẩm dở dang hay thành phẩm trong khoản mục hàng tồn kho. Đây cũng là mục tiêu đối ứng với xác nhận về sự đánh giá và sự phân bổ của Ban quản trị. +Tính đúng kỳ: Các nghiệp vụ kinh tế được ghi chép đúng kỳ kế toán hay không, đặc biệt là các nghiệp vụ giáp ngày kết thúc niên độ. Mục tiêu này đảm bảo tránh mọi hiện tượng báo cáo thừa hoặc báo cáo thiếu. Trong chu trình mua hàng và thanh toán, thường các khoản nợ phải trả thường bị ghi sổ chậm so với kỳ thực tế phát sinh. Mỗi cuộc kiểm toán BCTC dù ở quy mô lớn hay nhỏ, đơn giản hay phức tạp thì quy trình kiểm toán đều tuân theo một trình tự chung. ở đây khi kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán, KTV tiến hành tuần tự theo 4 giai đoạn sau Sơ đồ Số 4: Bốn giai đoạn kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán Khảo sát các quá trình kiểm soát và khảo sát nghiệp vụ chu trình mua hàng và thanh toán Khảo sát chi tiết số dư tài khoản của chu trình mua hàng và thanh toán Hoàn tất công tác kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán nói riêng. Công bố báo cáo kiểm toán. Để thu thập các bằng chứng có giá trị đầy đủ thì khi tiến hành kiểm toán , kTV sẽ theo từng bước theo sơ đồ số 4. Có thể khái quát 4 giai doạn kiển toán như sau I.2.2. Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán Lập kế hoạch kiểm toán là một công việc hết sức nghiêm túc, thường do những KTV cao cấp thực hiện. Mục đích của giai đoạn này là phải lập ra được một kế hoạch kiểm toán tổng quát, nghĩa là phải xây dựng một chiến lược kiểm toán chung và phương pháp kiểm toán cụ thể phù hợp với bản chất, thời gian và phạm vi của quy trình kiểm toán sẽ áp dụng. Có rất nhiều lý do để KTV phải lập kế hoạch kiểm toán hợp lý. “Việc lập kế hoạch cho công tác kiểm toán một cách thích đáng đảm bảo được rằng mọi phương diện trọng yếu của công tác kiểm toán sẽ được quan tâm đến một cách hợp lý, những vấn đề còn tiềm tàng có thể được phát hiện và cuối cùng công tác kiểm toán có thể được hoàn thành một cách nhanh chóng. Ngoài ra việc lập kế hoạch cho công tác kiểm toán cũng hỗ trợ cho việc phân công các cộng tác viên tham gia vào công tác kiểm toán và việc phối hợp công việc được thực hiện bởi các chuyên gia kiểm toán khác và các chuyên gia trong các lĩnh vực khác.” (ISA300 đoạn 4) Quá trình lập kế hoạch kiểm toán có thể chia ra các công việc chính như sau: sơ đồ số 5: lập kế hoạch cuộc kiểm toán và thiết kế phương pháp kiểm toán Chuẩn bị kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở Thu thập thông tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán Tìm hiểu cơ cấu KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát Triển khai kế hoạch kiểm toán toàn bộ và chương trình kiểm toán Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán Nếu như việc xác định mục tiêu kiểm toán là rất quan trọng thì lập kế hoạch kiểm toán là công việc cần thiết , không thể thiếu được . hơn nữa quá trình chuẩn bị kiểm toán bao gồm tất cả các công việc mà KYV tiến hành để đi đến quyết định có nên thực hiện kiểm toán cho khách hàng không ?.Do đó , KTV sẽ thực hiện một số công việc như sau. ã Tiếp cận khách hàng để quyết định xem có nên chấp nhận kiểm toán (đối với các khách hàng mới) hay tiếp tục kiểm toán (đối với khách hàng cũ). Trên thực tế, không phải bất cứ lời mời kiểm toán nào cũng được chấp nhận ngay mà còn phải căn cứ vào khả năng của công ty kiểm toán cũng như các điều kiện của doanh nghiệp. Đánh giá các lý do của khách hàng đối với cuộc kiểm toán. Kiểm toán viên cần tìm hiểu lý do doanh nghiệp mời kiểm toán vì điều đó ảnh hưởng đến việc đánh giá rủi ro kiểm toán. Với mỗi lý do khác nhau sẽ tương ứng với khối lượng người sử dụng kết quả kiểm toán khác nhau, và mức độ thu thập bằng chứng kiểm toán cũng sẽ khác nhau. Bố trí nhóm kiểm toán. Một nhóm kiểm toán thích hợp là điều kiện quan trọng để cuộc kiểm toán đạt hiệu quả cao. Tuỳ quy mô cũng như mức độ phức tạp của cuộc kiểm toán, BGĐ sẽ bố trí số lượng kiểm toán viên cần thiết đảm bảo thoả mãn “Quá trình kiểm tra sẽ được thực hiện bởi một hoặc nhiều người đã được đào tạo nghiệp vụ đầy đủ và thành thạo như một kiểm toán viên”(TLTK1,tr150). Việc tìm hiểu khách hàng ít hay nhiều tuỳ thuộc vào tính chất phức tạp hay đơn giản của đối tượng kiểm toán nhưng cần phải xác định nội dung, thời gian kiểm toán. ã Hợp đồng kinh tế là căn cứ pháp lý thoả thuận nội dung, yêu cầu các điều kiện thực thi kiểm toán. Như vậy mục đích chủ yếu của thư hẹn kiểm toán là nhằm giảm tối thiểu sự hiểu lầm giữa hai bên. Khi Thư hẹn kiểm toán được ký kết thì cuộc kiểm toán được coi như chính thức bắt đầu. Thu thập thông tin cơ sở của khách hàng Thông tin cơ sở là những hiểu biết khái quát về khách hàng như công việc kinh doanh, ngành nghề kinh doanh, các chính sách chủ yếu của công ty, các bên liên quan... Còn thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng bao gồm các thông tin như quyền phê chuẩn của HĐQT, các văn bản pháp quy, biên bản các cuộc họp quan trọng, các hợp đồng kính tế, các quy chế hoạt động... Trong giai đoạn này KTV thu thập các thông tin khái quát về toàn bộ tình hình tài chính của doanh nghiệp. Tuy nhiên, bên cạnh đó các thông tin liên quan đến từng chu trình cụ thể cũng sẽ được chú ý thu thập. Các thông tin về khách hàng có thể được thu thập bằng nhiều cách. Chẳng hạn đối với chu trình mua hàng và thanh toán, các thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng có thể thu thập được qua những cách sau: ã Qua việc thu thập kiến thức về ngành kinh doanh và công việc kinh doanh của khách hàng. Để có thể thu thập được những bằng chứng xác đáng, KTV cần phải có những kiến thức về lĩnh vực kinh doanh của khách hàng. “Sự hiểu biết thấu đáo về hoạt động kinh doanh của khách hàng cũng như ngành nghề kinh doanh mà khách hàng đang hoạt động sẽ giúp KTV phân biệt các sự kiện, nghiệp vụ, thực tiễn và xét đoán chính xác các thông tin tài chính”(IAG 4). Riêng đối với chu trình mua hàng và thanh toán, với những kiến thức về công việc kinh doanh của khách hàng, KTV có thể dễ dàng nhận biết được những chủng loại hàng hoá mà doanh nghiệp mua vào có thực sự phục vụ cho mục đích sản xuất kinh doanh đúng như trong các cam kết bằng văn bản, trong giấy phép đầu tư... hay không.Mặt khác là điều kiện cần để KTV lập kế hoạch và tiến hành kiểm toán ã Qua thảo luận, phỏng vấn Kểm toán viên thảo luận với các nhà quản lý doanh nghiệp và những người có trách nhiệm khác để thu thập thông tin. Qua các cuộc thảo luận, kiểm toán viên sẽ thu thập được các thông tin như các quy định hiện hành ảnh hưởng gì đến quá trình mua hàng hay tình hình tài chính hiện tại có ảnh hưởng gì đến việc thanh toán của đơn vị. Những kiến thức đó sẽ giúp KTV nhận dạng việc nghiên cứu các trọng điểm đặc biệt khi kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán. ã Qua quan sát, tham quan Ngoài ra KTV cũng có thể thu thập thông tin qua việc quan sát các hoạt động sản xuất kinh doanh, tham quan nhà xưởng, văn phòng làm việc... Việc làm này giúp KTV tiếp cận với hệ thống kiểm soát nội bộ, có sự hình dung về quá trình sản xuất sản phẩm cũng như phong cách kinh doanh của khách hàng từ đó sẽ có những đánh giá về tính hợp lý chung. Chẳng hạn qua thị sát, KTV có thể đánh giá chủng loại hàng hoá doanh nghiệp mua vào có còn phù hợp với nhu cầu sản xuất hay đã lỗi thời; lượng hàng hoá còn tồn đọng trong kho là quá nhiều hay ngược lại quá ít gây gián đoạn sản xuất; máy móc, trang thiết bị có hiện đại hay không... Cách quan sát thực tế các hàng hoá vật chất được mua vào rất có ích cho KTV khi tiến hành kiểm toán chu trình mua hàng và._. thanh toán. ã Qua phân tích sơ bộ Với các thông tin cơ sở thu thập được, bằng các thủ tục phân tích sơ bộ như so sánh các số liệu năm nay với số liệu năm trước đã được kiểm toán, KTV có thể phát hiện ra những biến động hoặc những thay đổi bất thường, từ đó lập một kế hoạch kiểm toán thích hợp. Theo IAG12, phương pháp phân tích bao gồm việc so sánh thông tin tài chính năm nay với: Thông tin có thể so sánh được của năm trước hoặc giữa các kỳ với nhau Những kết quả có thể biết trước, chẳng hạn như ngân sách và các dự đoán Thông tin trong ngành, tương tự như việc so sánh tỷ lệ giữa doanh số bán hàng và các khoản phải thu của doanh nghiệp với tỷ lệ trung bình trong ngành hoặc với các doanh nghiệp khác có quy mô tương đương trong cùng một ngành Phương pháp phân tích cũng bao gồm việc nghiên cứu các mối quan hệ: Giữa các yếu tố của thông tin tài chính đã được cho là sẽ phù hợp với một mô hình đã dự kiến bằng kinh nghiệm của doanh nghiệp như việc nghiên cứu các tỷ lệ chiết khấu Giữa thông tin tài chính và những thông tin tương tự không mang tính chất tài chính như việc nghiên cứu quan hệ giữa chi phí tiền lương và số lượng lao động. Đối với chu trình mua hàng và thanh toán, thủ tục phân tích sơ bộ thường được thực hiện bằng cách so sánh số dư tài khoản phải trả nhà cung cấp năm nay với năm trước, đối chiếu số chênh lệch đó với lượng hàng hoá mua vào của năm nay tăng hay giảm hơn so với năm trước để tìm ra những điều bất hợp lý. Như vậy, để có thể xây dựng được một kế hoạch kiểm toán, việc thu thập các thông tin về khách hàng là hết sức quan trọng Thu thập thông tin về khách hàng không phải chỉ tiến hành trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán mà nó được thực hiện trong suốt cuộc kiểm toán. “Việc tìm tòi những thông tin cần thiết về hoạt động của đơn vị là một quá trình liên tục và tích lũy”(ISA310 đoạn 6). ị Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán ã Tính trọng yếu Khi tiến hành kiểm toán, kiểm toán viên không thể tiến hành kiểm tra tất cả các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ mà chỉ có thể tiến hành kiểm tra những khoản mục mà kiểm toán viên cho là dễ có khả năng xảy ra sai sót. Do đó trước khi lập kế hoạch, “chuyên gia kiểm toán cần cân nhắc tới tính trọng yếu của một số thông tin và mối quan hệ của nó với rủi ro kiểm toán”(ISA320 đoạn 2). Mặt khác khái niệm trọng yếu được nêu trong IAG 25 như sau:“Trọng yếu là khái niệm chỉ về tầm cỡ, bản chất các sai phạm (kể cả bỏ sót) thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ hoặc là từng nhóm, mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì sẽ không chính xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai lầm. Khi lập kế hoạch và thực hành kiểm toán, kiểm toán viên phải dự kiến hợp lý việc tìm ra các sai phạm, hoặc đơn lẻ hoặc từng nhóm. Đó là những sai sót nghiêm trọng trong mối tương quan với các thông tin tài chính mà kiểm toán viên phải nhận xét và báo cáo.”(TLTK9) - Mức độ trọng yếu là giá trị của các sai sót dự tính nếu có thì có thể sẽ gây ảnh hưởng tới tính sát thực của việc trình bày thông tin trên BCTC từ đó ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng BCTC - Tính trọng yếu là một khái niệm tương đối : một quy mô sai số nhất định có thể là trọng yếu với khách hàng nhỏ song lại không trọng yếu với khách hàng lớn Cơ sở để đánh giá tính trọng yếu : cơ sở này càng cần thiết khi mà tính trọng yếu được coi là tương đối. Thu nhập thuần trước thuế thường là cơ sở quan trọng nhất để quyết định cái gì là trọng yếu ( đây là thông tin then chốt trên BCTC ã Rủi ro: Theo IAG 25 “Rủi ro kiểm toán là những sai sót mà kiểm toán viên có thể mắc phải khi đưa ra những nhận xét không xác đáng về các thông tin tài chính và đó là các sai sót nghiêm trọng.” (TLTK9) Ba bộ phận của rủi ro kiểm toán là: Mô hình rủi ro kiểm toán Avin-Arens là: AR=IR´CR´DR Trong đó: AR : Rủi ro kiểm toán IR : Rủi ro tiềm tàng CR: Rủi ro kiểm soát DR: Rủi ro phát hiện Đ Rủi ro tiềm tàng (IR): Là khả năng trong BCTC có những sai sót nghiêm trọng hay những điều không bình thường trước khi xem xét đến tính hiệu lực của hệ thống KSNB của doanh nghiệp. Để đánh gía IR cần xem xét tới : Bản chất công việc kinh doanh của khách hàng, tính liêm chỉnh của BQT, kết quả cuộc kiểm toán trước, các nghiệp vụ không thường xuyên xảy ra Đ Rủi ro kiểm soát (CR): Là khả năng hệ thống KSNB của doanh nghiệp không phát hiện hoặc ngăn ngừa được gian lận hoặc sai sót Đ Rủi ro phát hiện (DR) : Là rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC mà KTV không phát hiện ra . Để đánh giá (DR) cần xem xét : KTV dưới góc độ: các bước kiểm toán không thích hợp ; phát hiện song lại không nhận thức được nên kết luận sai ; hoàn toàn không phát hiện ra do có sự thông đồng Đối với chu trình mua hàng và thanh toán, kiểm toán viên có thể nhận biết một số rủi ro qua các tín hiệu sau: Sơ đồ số 6: tín hiệu các rủi ro trong chu trình mua hàng và thanh toán Điều kiện Các rủi ro có thể Việc thanh toán dựa trên các bản sao hoá đơn chứ không phải các chứng từ gốc. Thanh toán trùng cho hàng hoá mua vào hoặc các thông tin trên hoá đơn gốc đã bị thay đổi. Các khoản thanh toán không được minh chứng, chẳng hạn như không có hoá đơn, đơn đặt hàng, phiếu nhận hàng... Thanh toán cho những hàng hoá, dịch vụ không tồn tại trên thực tế. Đơn đặt hàng có thể được lập không chính thức hoặc không được phê duyệt bởi những người có thẩm quyền. Lập đơn đặt hàng mua hàng hoá, tài sản hoặc dịch vụ để sử dụng vì mục đích cá nhân. Hoá đơn nhận được đứng tên cá nhân hoặc những công ty khác. Hàng được mua không vì mục đích sản xuất kinh doanh của công ty. Hàng được mua từ một ít các hãng cung cấp nhất định không phù hợp với nhu cầu của đơn vị. Có thể bộ phận cung ứng đã chấp nhận những điều kiện có lợi cho cá nhân, như hưởng các khoản hoa hồng... Một số lượng lớn các đơn đặt hàng chưa được thanh toán. Mua hàng không được ghi nhận hoặc ghi nhận làm hai lần. Không thường xuyên lập bảng đối chiếu tiền tệ với ngân hàng. Có khả năng có những khoản thanh toán không được ghi sổ hoặc những khoản thanh toán ghi nhầm tài khoản. Thanh toán tiền cho Giám đốc Hàng hoá, dịch vụ mua từ Giám đốc theo những điều khoản đặt ra chứ không theo những điều kiện giao dịch bình thường. Định kỳ không đối chiếu công nợ với các nhà cung cấp. Có những khoản nợ bị để ngoài sổ sách. Nhiều đơn đặt hàng chưa được lưu. Hàng đã nhận được nhưng chưa được xử lý, ghi sổ. Có nhiều lần hàng mua phải trả lại nhà cung cấp. Không lập dự phòng đầy đủ đối với hàng hoá bị trả lại. Thời hạn cuối cùng lập Báo cáo tài chính rất chặt chẽ. Quên không đưa vào Báo cáo tài chính một vài chi phí phải trả. Trọng yếu và rủi ro là hai khái niệm quan trọng trong lĩnh vực kiểm toán bởi đối với KTV, việc bảo đảm rằng các BCTC chính xác tuyệt đối là điều không thực tế. Trọng yếu và rủi ro lại đặc biệt quan trọng đối với việc lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phương pháp kiểm toán. Giữa trọng yếu và rủi ro có một mối quan hệ ngược chiều. Nếu mức độ trọng yếu có thể chấp nhận được mà gia tăng thì rủi ro kiểm toán sẽ giảm đi và ngược lại. Tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát Theo ISA400 đoạn 8, “Hệ thống kiểm soát nội bộ là toàn bộ những chính sách, thủ tục (kiểm soát nội bộ) do Ban giám đốc của đơn vị thiết lập nhằm đảm bảo việc quản lý chặt chẽ và sự hiệu quả của những hoạt động trong khả năng có thể.” (TLTK11,tr101) Hiểu biết về môi trường kiểm soát. Môi trường kiểm soát bao gồm toàn bộ những nhân tố ảnh hưởng đến quá trình thiết kế, sự vận hành và tính hữu hiệu của KSNB, trong đó nhân tố chủ yếu là nhận thức và hành động của các nhà quản lý đơn vị. Để có sự hiểu biết về môi trường kiểm soát, kiểm toán viên căn cứ vào các nhân tố chủ yếu sau:Quan điểm, phong cách điều hành của BGĐ; Cơ cấu tổ chức; chính sách nhân sự ; đặc biệt là KTNB Kiểm toán nội bộ: là một bộ phận của đơn vị được tổ chức để theo dõi tính hiệu quả của các thủ tục và chính sách quản lý của dơn vị. Nếu kiểm toán nội bộ của đơn vị hoạt động hữu hiệu thì kiểm toán viên độc lập có thể dựa vào đó để giảm nhẹ công việc của mình. Hiểu biết về hệ thống kế toán. Một hệ thống kế toán hữu hiệu không chỉ cung cấp những thông tin cần thiết cho quá trình quản lý mà còn đóng vai trò quan trọng trong việc kiểm soát các mặt hoạt động của đơn vị, đây là một bộ phận quan trọng trong hệ thống KSNB. Khi tìm hiểu về hệ thống kế toán, kiểm toán viên cần nghiên cứu về: Chính sách kế toán; hình thức kế toán Trong đó: Chính sách kế toán: là các nguyên lý, các cơ sở, quy ước, luật lệ, thủ tục đã được Ban giám đốc thông qua. Hình thức kế toán: là phương pháp tổ chức và phối hợp giữa các loại chứng từ và sổ sách kế toán, có tác dụng kiểm soát quá trình ghi chép, tính toán và việc chấp hành chính sách kế toán của đơn vị.. Hiểu biết về các thủ tục kiểm soát. Thủ tục kiểm soát là những quy định của doanh nghiệp đã được Ban Quản trị xây dựng nhằm thoả mãn các mục tiêu kiểm soát. Hiểu biết về thủ tục kiểm soát là một công việc quan trọng, ISA400 đoạn 20 có quy định: “chuyên gia kiểm toán phải có được hiểu biết đầy đủ về các thủ tục kiểm soát để xây dựng kế hoạch kiểm toán.” Các thủ tục kiểm soát thường được tạo lập dựa trên ba nguyên tắc: nguyên tắc phân công phân nhiệm, nguyên tắc bất kiêm nhiệm, nguyên tắc ủy quyền và phê chuẩn. Để có sự hiểu biết về các thủ tục kiểm soát, kiểm toán viên xem xét 5 khía cạnh cụ thể sau: Sự phân chia trách nhiệm theo nguyên tắc bất kiêm nhiệm. Kiểm toán viên cần tìm hiểu xem đơn vị có sự phân chia nhiệm vụ giữa các bộ phận hay không, chẳng hạn như kế toán không được kiêm nhiệm làm thủ kho, thủ quỹ, tiếp liệu và các công tác phụ trách vật chất khác. Trong nội bộ phòng kế toán cũng cần có sự phân cách nhiệm vụ. Sau đây là một số công việc trong chu trình mua hàng và thanh toán phải do 2 người độc lập tiến hành. Sơ đồ số 7. Nguyên tắc bất kiêm nhiệm trong kế toán mua hàng -thanh toán Công việc Tách khỏi Lập đơn đặt hàng Ký duyệt đơn đặt hàng Nhận hàng hoá do nhà cung cấp chuyển đến Đối chiếu hoá đơn mua hàng với phiếu nhận hàng Ghi sổ chi tiết phải trả người bán số tiền mua hàng cần thanh toán Chuyển tiền (ký séc) Trích tiền thanh toán đơn đặt hàng Nhận hàng từ nhà cung cấp Trích tiền thanh toán séc cho nhà cung cấp Ký séc Phải ủy nhiệm cho người có thẩm quyền phê chuẩn các nghiệp vụ một cách thích hợp. Các nhà quản lý không thể và cũng không nên trực tiếp quyết định mọi vấn đề. Tuy nhiên KTV kiểm tra các nguyên tắc uỷ quyền của đơn vị để tránh sự tuỳ tiện. Chứng từ và sổ sách phải đầy đủ:KTV kiểm tra tính đầy đủ của chứng từ sổ sách cần chú ý xem xét hệ thống tài khoản và quy trình hạch toán, các tài liệu hướng dẫn về thủ tục, thời hạn lập và luân chuyển chứng từ. KTV nên kiểm tra theo sự vận động của luồng thông tin kế toán chứ không chỉ xem xét các chứng từ đơn lẻ. Điều đó sẽ giúp đạt hai mục tiêu về tính đầy đủ và sự phân loại. Kiểm soát vật chất đối với tài sản và sổ sách. Đó là việc tìm hiểu các biện pháp kiểm soát vật chất đối với tài sản và sổ sách kế toán của doanh nghiệp. Sổ sách, chứng từ cần được lưu trữ tốt, đảm bảo nguyên tắc bảo mật, hạn chế tối đa sự tiếp xúc không cần thiết. KTV có thể kiểm tra xem đơn vị có quy chế ra vào kho hàng không, quy chế việc tham khảo các tài liệu kế toán, các thông tin lư trữ trong máy tính... Kiểm soát độc lập việc thực hiện. Xuất phát từ hạn chế của KSNB, các nhân viên có thể vô ý không tuân thủ các nguyên tắc đơn vị đã đề ra hoặc thậm trí có thể có sự thông đồng giữa các nhân viên đảm nhiệm các phần hành khác nhau để tham ô tài sản nếu như không có ai giám sát, kiểm tra họ. Việc kiểm tra thường xuyên và liên tục của các kiểm soát viên độc lập là thủ tục kiểm soát cuối cùng đảm bảo kiểm tra lại một cách thận trọng bốn thủ tục đã nêu ở trên. Khi kiểm toán, KTV cần tìm hiểu điều này. ã Đánh giá KSNB là bước quan trọng vì qua hệ thống KSNB, KTV sẽ thiết kế được những thủ tục kiểm toán thích hợp , đánh giá được khối lượng và độ phức tạp của công việc kiểm toán để từ đó tính được kế hoạch , thời gian, đồng thời xác định trọng tâm của kiểm toán. Việc đánh giá rủi ro kiểm toán cho các tài khoản trong chu trình mua hàng và thanh toán được thể hiện như sau: + Nhận diện mục tiêu kiểm soát của chu trình mua hàng và thanh toán, xác định các loại sai phạm có thể xảy ra. KTV dựa trên cơ sở các mục tiêu kiểm soát nội bộ đối với chu trình mua hàng và thanh toán để đánh giá các sai sót có thể xảy ra đối với từng loại nghiệp vụ trong chu trình. + Đánh giá khả năng ngăn chặn sai phạm của hệ thống KSNB. Tiếp theo, diện những hạn chế của hệ thống như sự vắng mặt của các quá trình KTV xem xét các chế độ và thể thức kiểm soát đóng góp vào việc hoàn thành từng mục tiêu KSNB, nhận kiểm soát thích đáng... Qua đó KTV đánh giá tính hữu hiệu của KSNB đối với các nghiệp vụ trong chu trình mua hàng và thanh toán. + Đánh giá rủi ro kiểm soát. Căn cứ vào các ước đoán ở trên, KTV sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát cho các nghiệp vụ trong chu trình mua hàng và thanh toán ở mức thấp, trung bình hay cao. Khi nào KTV cho rằng KSNB yếu kém, không ngăn ngừa các sai phạm thì rủi ro kiểm soát được đánh giá là cao. Ngược lại, rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp hoặc trung bình nếu hệ thống KSNB hoạt động có hiệu quả. Khai triển kế hoạch kiểm toán toàn bộ và chương trình kiểm toán Có thể nói đây là bước quan trọng trong cuộc kiểm toán sau khi đã có được những hiểu biết về khách hàng, đã xác định mức trọng yếu và rủi ro, kiểm toán viên sẽ đánh giá tổng thể hoạt động của đơn vị, phân tích, triển khai kế hoạch và chương trình kiểm toán cho chu trình mua hàng và thanh toán Mặt khác chương trình kiểm toán là một tổng thể những hướng dẫn cho kiểm toán viên thực hiện công tác kiểm toán đồng thời nó cũng là một phương tiện để kiểm tra cuộc kiểm toán. Chương trình kiểm toán tổng quát có thể được khái quát qua sơ đồ sau: sơ đồsố 8: chương trình kiểm toán Báo cáo tài chính Có thể giảm thấp được mức rủi ro kiểm soát đã đánh giá qua thực tế không ? Không Có Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm tuân thủ Đánh giá lại rủi ro kiểm soát Sử dụng các hiểu biết về KSNB để thiết kế các thử nghiệm cơ bản. Thiết kế các thử nghiệm tuân thủ trong chu trình mua hàng và thanh toán ISA300 đoạn 11 có hướng dẫn: “Trong quá trình xây dựng chương trình kiểm toán, chuyên gia kiểm toán cần xem xét lịch trình dành cho phần kiểm tra độ tuân thủ các thủ tục kiểm soát.” Để kiểm tra “độ tuân thủ các thủ tục kiểm soát”, kiểm toán viên phải thiết kế các thử nghiệm tuân thủ. Thử nghiệm tuân thủ (hay còn gọi thử nghiệm kiểm soát) là loại thử nghiệm để thu thập bằng chứng kiểm toán chứng minh rằng hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động hữu hiệu. Phạm vi của các thử nghiệm tuân thủ được giới hạn bởi sự đánh giá những thủ tục kiểm soát mà KTV ngầm tin tưởng vào. Bằng chứng về khả năng ngăn chặn các sai phạm của KSNB trong quá trình mua hàng và thanh toán sẽ được thu thập thông qua các thử nghiệm tuân thủ, cụ thể là qua các trắc nghiệm đạt yêu cầu sau: Trắc nghiệm không có dấu vết: KTV quan sát, phỏng vấn những người có trách nhiệm trong đơn vị về các biện pháp kiểm soát được áp dụng cho các nghiệp vụ mua hàng và thanh toán. Chẳng hạn KTV kiểm tra các thủ tục kiểm soát của doanh nghiệp từ việc lập đơn đặt hàng cho đến việc viết phiếu chi thanh toán tiền. Các trắc nghiệm này giúp KTV đánh giá lại rủi ro kiểm soát và từ đó thiết kế các thử nghiệm tiếp theo. Trắc nghiệm có dấu vết: đây là các trắc nghiệm được tiến hành để kiểm tra chi tiết hệ thống chứng từ, kiểm tra các chữ ký tắt trên các đơn đặt hàng, các chi phiếu, khảo sát các sai số hoặc sai quy tắc về tiền trên các sổ tổng hợp nhằm thu thập những bằng chứng về sự hữu hiệu của quy chế kiểm soát đã nói đến ở trên. Kiểm toán viên kết hợp các biện pháp quan sát trực tiếp, kiểm tra đối chiếu để có được những bằng chứng đó. Phạm vi các thử nghiệm tuân thủ tuỳ thuộc vào việc đánh giá rủi ro kiểm soát. Khi rủi ro kiểm soát được đánh giá càng thấp thì các thử nghiệm tuân thủ phải thực hiện càng nhiều và các thử nghiệm cơ bản có thể được thu hẹp. Ngược lại, nếu rủi ro kiểm soát cao thì như sơ đồ 1.5, các thử nghiệm tuân thủ là không cần thiết và KTV tập trung vào các thử nghiệm cơ bản. Thiết kế các thử nghiệm cơ bản trong chu trình mua hàng và thanh toán Thử nghiệm cơ bản là loại thử nghiệm được thiết kế để thu thập các bằng chứng về sự hoàn chỉnh, chính xác và hiệu lực của các dữ kiện do hệ thống kế toán xử lý. Đặc trưng lớn nhất của các thử nghiệm cơ bản là việc tiến hành các thử nghiệm này đều dựa vào các số liệu, các thông tin trên BCTC và hệ thống kế toán của đơn vị. Căn cứ vào các bằng chứng thu được qua các thử nghiệm tuân thủ ở trên, KTVđánh giá lại rủi ro kiểm soát và sau đó thiết kế các thử nghiệm cơ bản cho chu trình mua hàng và thanh toán thông qua các loại trắc nghiệm chính là trắc nghiệm độ vững chãi trong trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích và trắc nghiệm trực tiếp số dư. Trắc nghiệm độ vững chắc: KTV xem xét chứng từ gốc như các đơn đặt hàng, hoá đơn mua hàng, phiếu nhập kho, phiếu chi... để kiểm tra tính hợp lý và hợp pháp của chúng như có sự phê duyệt không, quy mô về số lượng hàng mua vào với số tiền cần thanh toán có cân bằng không. KTV đối chiếu sổ chi tiết các khoản phải trả, sổ nhật ký mua hàng, các biên bản kiểm kê hàng tồn kho... để kiểm tra tính đúng đắn của các con số ghi sổ. Từ đó KTV đưa ra kết luận về độ tin cậy của các số liệu kế toán trong chu trình mua hàng và thanh toán. Trắc nghiệm phân tích: KTV tiến hành nghiên cứu mối quan giữa số hàng hoá mua vào, số nợ phải trả các nhà cung cấp năm nay so với năm trước, so sánh số liệu thực tế với kế hoạch cung ứng, với các dự toán chi phí của đơn vị hoặc so sánh với các đơn vị cùng ngành hay với chỉ tiêu bình quân ngành...(phân tích ngang). Trắc nghiệm trực tiếp số dư. KTV tiến hành kiểm tra số dư các tài khoản trong chu trình mua hàng và thanh toán theo trình tự ngược với trình tự kế toán. Nghĩa là từ các khoản mục hàng tồn kho, nợ phải trả trên bảng CĐTS KTV phân tích ra theo số dư của từng tài khoản như tài khoản nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, tài khoản nợ phải trả người bán... sau đó sẽ kiểm tra số phát sinh của mỗi tài khoản đó trên các sổ chi tiết và kết hợp với các phương pháp kiểm toán chứng từ để đối chiếu với chứng từ gốc hoặc phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ để xác minh trên thực tế. Tóm lại, các trắc nghiệm trên có mối quan hệ chặt chẽ với nhau, giúp cho KTV thu được các bằng chứng có độ tin cậy cao, các rủi ro kiểm toán được hạn chế đến mức tối đa song lại có một nhược điểm là rất tốn công, rất mất thời gian và chi phí lớn I.2.3. Khảo sát các quá trình kiểm soát và khảo sát nghiệp vụ chu trình mua hàng và thanh toán Trong quá trình kiểm toán, KTV luôn tìm cách giảm tối thiểu các kiểm tra chi tiết bằng cách dựa vào hệ thống KSNB của đơn vị. Tuy nhiên, “khi dựa vào KSNB thì kiểm toán viên phải thấy hài lòng về hệ thống KSNB mà doanh nghiệp đang áp dụng” (IAG6, đoạn 11). Để có được sự “hài lòng” đó “chuyên gia kiểm toán phải thu thập các bằng chứng qua các kiểm tra thủ tục kiểm soát để chứng minh cho việc đánh giá rủi ro kiểm soát”(ISA400 đoạn 31), nghĩa là kiểm toán viên phải thực hiện các thử nghiệm tuân thủ theo chương trình kiểm toán đã lập. Vì vậy trong kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán, việc kiểm tra hệ thống KSNB được chia ra làm hai khía cạnh lớn là hệ thống KSNB với các nghiệp vụ mua hàng và KSNB với các nghiệp vụ thanh toán. Kiểm tra các nghiệp vụ mua hàng Một hệ thống KSNB được đánh giá là tốt, hoạt động có hiệu quả khi nó thỏa mãn 7 mục tiêu chung về KSNB. Vì vậy việc kiểm tra hệ thống KSNB đối với các nghiệp vụ mua hàng có thể coi là việc kiểm tra sự thoả mãn các mục tiêu của KSNB. Các mục tiêu đó là: Hàng hoá và dịch vụ mua vào có căn cứ hợp lý. Điều đó có nghĩa là KTV phải kiểm tra xem hàng hoá và dịch vụ mua vào đó có đúng là phục vụ cho mục đích sản xuất kinh doanh, phù hợp với lợi ích tốt nhất của đơn vị hay không. Muốn vậy, KTV chọn mẫu và kiểm tra tính hợp lý và tính xác thực của các đơn kiến nghị mua hàng, đơn đặt hàng, hoá đơn của người bán, báo cáo nhận hàng. Nếu hàng hoá, dịch vụ mua vào không có đơn kiến nghị hay đơn đặt hàng không được phê chuẩn thì chứng tỏ số hàng đó không có căn cứ hợp lý. Hàng hoá mua vào đều được ghi sổ đầy đủ. Khi thực hiện một cuộc kiểm toán thì các sai sót và gian lận thường gặp là tài sản bị khai tăng còn các khoản công nợ thì bị khai thiếu. Vì vậy trong chu trình mua hàng và thanh toán việc không ghi sổ các nghiệp vụ mua vào đồng thời ghi thiếu các khoản nợ phải trả là sai sót thường thấy. Để giảm mức rủi ro này, KTV kiểm tra xem các hoá đơn mua hàng, các báo cáo nhận hàng có được đánh số trước và theo dõi hay không, đối chiếu chứng từ gốc với sổ nhật ký mua hàng để đảm bảo rằng hàng hoá và dịch vụ mua vào đều được vào sổ. Hàng hoá mua vào được ghi sổ đều được đánh giá đúng đắn. Sự kiểm tra của KTV về tính hiệu quả của các quá trình KSNB đối với sự đánh giá chính xác các nghiệp vụ mua vào là rất quan trọng. Bởi vì việc ghi sổ các nghiệp vụ mua vào chính xác hay không sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến quá trình đánh giá của rất nhiều tài khoản như hàng tồn kho, công nợ, các khoản phí tổn... Nếu KTVđưa ra kết luận là có thể tin cậy vào hệ thống KSNB đối với sự đánh giá chính xác các nghiệp vụ mua vào thì mức độ kiểm soát chi tiết nhiều tài khoản trên Bảng cân đối tài sản sẽ được giảm nhẹ. Các thử nghiệm tuân thủ thực hiện ở đây là kiểm tra tính chính xác về mặt số liệu của các hoá đơn mua hàng kể cả những khoản chiết khấu và chi phí vận chuyển. Hàng hoá mua vào được phê chuẩn đúng đắn KTV thực hiện các trắc nghiệm có dấu vết bằng cách xem bảng kê chi tiết, lựa chọn một số nghiệp vụ phát sinh có giá trị ở những mức khác nhau và yêu cầu đơn vị cho kiểm tra chứng từ gốc xem chúng có được phê duyệt bởi đúng cấp có thẩm quyền theo như quy định của đơn vị hay không. Hàng hoá mua vào được phân loại đúng đắn. KTV có thể phỏng vấn kế toán xem có dấu hiệu của các thủ tục kiểm tra nội bộ đối với việc phân loại các nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ mua vào hay không, so sánh sự phân loại hàng mua vào trên Sổ cái hoặc trên Bảng kê chi tiết hàng tồn kho với sơ đồ tài khoản của đơn vị để đảm bảo rằng các nghiệp vụ này đã được phân loại đúng đắn. Hàng hoá mua vào được ghi sổ đúng kỳ. KTV kiểm tra xem đơn vị có các quy định yêu cầu kế toán ghi sổ các nghiệp vụ mua hàng ngay sau khi nhận được hàng hoá và dịch vụ hay không? Thử nghiệm tuân thủ để kiểm tra mục tiêu này là tiến hành so sánh ngày của Báo cáo nhận hàng hay Phiếu nhập kho với Hóa đơn của người bán hoặc ngày ghi trên sổ Nhật ký mua vào. Hàng hoá mua vào được ghi sổ đúng đắn trên sổ chi tiết khoản phải trả, sổ kho và chúng được tổng hợp đúng đắn trên sổ cái. KTV có thể kiểm tra tính chính xác về mặt giấy tờ bằng cách cộng tổng số ghi trên sổ nhật ký, theo dõi quá trình chuyển sổ vào Sổ cái tổng hợp. Kiểm tra các nghiệp vụ thanh toán Cơ sở lý luận của việc kiểm tra hệ thống KSNB đối với các nghiệp vụ chi tiền thanh toán cũng giống như đối với các nghiệp vụ mua hàng ở trên, nghĩa là KTV cũng tiến hành quan sát, phỏng vấn, khảo sát các nghiệp vụ thanh toán để đánh giá hệ thống KSNB dựa trên 7 mục tiêu chung. Chỉ khác là kiểm toán viên thực hiện các thử nghiệm tuân thủ căn cứ vào Sổ nhật ký chi tiền với chứng từ gốc là Phiếu chi thay vì kiểm tra Sổ nhật ký mua hàng trên cơ sở Hoá đơn của người bán. Tuy nhiên, khi kiểm toán, việc tiến hành các thử nghiệm đối với nghiệp vụ mua hàng và các nghiệp vụ thanh toán không tách rời nhau mà chúng được thực hiện cùng một lúc. Chẳng hạn khi chọn một một nghiệp vụ trên sổ nhật ký mua hàng để kiểm tra thì các chứng từ như Hoá đơn, Phiếu nhập kho, các Phiếu chi sẽ được kiểm tra cùng một lúc. Tính lôgíc giữa các chứng từ sẽ làm tăng hiệu quả và giảm chi phí cuộc khảo sát, từ đó làm tăng tiến độ cuộc kiểm toán. Sau khi tiến hành các thử nghiệm tuân thủ, KTV đánh giá lại rủi ro kiểm soát một cách chính xác hơn. Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế cũng nói rõ: “Tùy theo kết quả của việc kiểm tra các thủ tục kiểm soát, chuyên gia kiểm toán phải xác định xem KSNB có được xây dựng và hoạt động phù hợp với đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát hay không. Trước khi rút ra kết luận, căn cứ trên kết quả kiểm tra, chuyên gia kiểm toán phải xác định xem đánh giá của mình về mức độ rủi ro kiểm soát có được khẳng định lại hay không”(ISA400 đoạn 34,39). Mức độ rủi ro kiểm soát sau khi đã được đánh giá lại sẽ là cơ sở giúp KTV giới hạn phạm vi các thử nghiệm cơ bản phải tiến hành trong giai đoạn tiếp theo. I.2.4. Khảo sát chi tiết số dư các tài khoản trong chu trình mua hàng và thanh toán Các khảo sát chi tiết số dư được thực hiện trên cơ sở mục tiêu kiểm toán chung và mục tiêu kiểm toán đặc thù cho chu trình mua hàng và thanh toán. Phương pháp luận để thực hiện các khảo sát chi tiết đối với mỗi tài khoản trong chu trình là như nhau, đảm bảo thu thập được những bằng chứng thiết thực trước khi đưa ra kết luận cuối cùng. Trọng tâm của các thử nghiệm cơ bản trong chu trình mua hàng và thanh toán là các thủ tục khảo sát chi tiết số dư Các khoản phải trả, kết hợp với việc kiểm tra vật chất hàng tồn kho. Các công việc chủ yếu như sau: Kiểm toán viên cần khẳng định các số dư tài khoản nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, chi tiết các khoản phải trả, chi phí liên quan đều hợp lý. Trắc nghiệm phân tích được thực hiện để chứng minh các nghiệp vụ mua hàng và thanh toán được thực hiện hợp lý là so sánh số dư tài khoản với các năm trước, tính các tỷ số mua vào trên các khoản phải trả xem có tương đương không, tỷ số các khoản phải trả trên tổng nợ ngắn hạn xem nó có chiếm một tỷ lệ lớn không... Các khoản phải trả trên Bảng CĐTS nhất trí với sổ cái và sổ chi tiết. KTV yêu cầu đơn vị cung cấp sổ chi tiết nợ phải trả, cộng tổng số nợ phải trả các nhà cung cấp trên Sổ chi tiết, đối chiếu với số trên Sổ cái, tiến hành đối chiếu Hoá đơn của từng người bán với các số liệu trên Sổ chi tiết, kiểm tra tên và số tiền phát sinh. Các khoản phải trả trên Bảng CĐTS có căn cứ hợp lý. KTV gửi thư xác nhận đến các nhà cung cấp yêu cầu họ xác nhận các khoản nợ của khách hàng, chú ý các khoản tiền lớn, các khoản bất thường và khoản nợ các nhà cung cấp chủ yếu, các nhà cung cấp không cung cấp bảng kê hoá đơn hàng tháng và các bên hữu quan. Tính có căn cứ hợp lý còn được kiểm tra bằng cách đối chiếu danh sách các khoản phải trả với các hoá đơn và bảng kê của người bán. Tuy nhiên các thủ tục này ít được quan tâm bởi KTV thường chú ý đến sự báo cáo thiếu các khoản phải trả hơn là sự báo cáo dư. Các khoản phải trả đều được ghi sổ đầy đủ. Đây là nội dung cơ bản nhất khi tiến hành khảo sát chi tiết chu trình mua hàng và thanh toán. Các thử nghiệm cơ bản dùng để phát hiện Các khoản phải trả chưa được ghi sổ là: ã Kiểm tra các chứng từ chứng minh đối với các khoản chi tiền mặt đầu kỳ kế toán sau. Trong thực tế hàng hoá mua vào cuối năm nay thường được thanh toán vào đầu năm sau. Chứng từ minh chứng được xem xét ở đây là các hoá đơn mua hàng, để xác định liệu các khoản thanh toán đó có phải là của các hoá đơn mua hàng năm hiện hành hay không. Mọi khoản thanh toán là của món nợ hiện hành đều phải đối chiếu với danh sách các khoản phải trả để đảm bảo là nó đã được ghi sổ chi tiết Các khoản phải trả. ã Kiểm tra các chứng từ chứng minh của các hoá đơn chưa thanh toán một vài tuần sau ngày kết thúc năm. Tương tự như trên, KTV cần kiểm tra xem xét các hoá đơn mua hàng liên quan đến các khoản nợ chưa thanh toán ở đầu năm sau để xem chúng có phải là các khoản nợ trong năm hiện hành hay không. ã Đối chiếu các phiếu nhập kho trước ngày cuối năm với các hoá đơn của người bán liên quan. Số tiền phát sinh từ các hàng hoá nhận được trước ngày kết thúc niên độ, được minh chứng bằng phiếu nhập kho hoặc các báo cáo nhận hàng, đều phải được ghi nhận là một khoản nợ phải trả. Bằng cách đối chiếu các báo cáo nhận hàng với các hoá đơn mua hàng ghi trên sổ chi tiết các khoản phải trả, KTV sẽ phát hiện các khoản nợ chưa được ghi sổ. ã Đối chiếu bảng kê của người bán có số dư nợ với danh sách các khoản phải trả. Định kỳ, người bán thường gửi cho doanh nghiệp một bảng kê các nghiệp vụ mua bán hàng hoá đã phát sinh giữa hai bên trong suốt kỳ kế toán. KTV đối chiếu với sổ chi tiết Các khoản phải trả của khách hàng để tìm ra những khoản nợ chưa được ghi sổ. ã Kiểm tra hàng mua đang đi đường. Trong trường hợp đơn vị có nhập khẩu hàng hóa, nếu sử dụng phương thức nhập khẩu theo giá FOB (giao hàng tại cửa khẩu bên bán) thì khi đến ngày lập bảng CĐKT mà hàng vẫn đang đi trên đường, chưa nhập kho của đơn vị, nó vẫn phải được tính vào tài sản của đơn vị và số tiền phải trả cho lô hàng phải được ghi nhận là một khoản nợ. Khi kiểm toán, KTV cần xem xét các hợp đồng mua bán, hoá đơn mua hàng... để tìm hiểu phương thức mua hàng của đơn vị, phát hiện các trường hợp ghi thiếu Các khoản phải trả. Các khoản phải trả được phân loại đúng đắn. KTV xem xét các phiếu nợ hoặc các khoản nợ chịu lãi, các khoản vay dài hạn... xem có sự nhầm lẫn với Các khoản phải trả nhà cung cấp không. KTV cũng cần kiểm tra các khoản phải trả có số dư nợ thí dụ như trả thừa tiền cho người bán, ứng trước tiền cho người bán, trả lại hàng cho người bán sau khi đã thanh toán tiền... Những trường hợp này phải được chuyển sang các khoản phải thu trên Bảng CĐTS. Các nghiệp vụ trong chu trình mua hàng và thanh toán đều được vào sổ đúng kỳ. Đây cũng là một sai sót thường thấy, KTV có thể phát hiện các loại sai sót này qua việc thực hiện các thủ tục sau: ã Chọn 10 nghiệp vụ mua hàng cuối cùng từ sổ nhật ký mua hàng của năm hiện hành và 10 nghiệp vụ đầu tiên từ sổ nhật ký mua hàng của năm sau, đối chiếu từng nghiệp vụ với các chứng từ liên quan như hoá đơn mua hàng, phiếu nhập kho, vận đơn... để kiểm tra ngày thực tế giao hàng và việc ghi sổ chính xác. ã Kiểm tra tính đúng kỳ của các khoản phải trả liên kết với sự quan sát vật chất về hàng tồn kho. Sự phân kỳ của nợ phải trả có mối quan hệ chặt chẽ với việc khoá sổ của hoá đơn mua hàng để xác định số dư hàng tồn kho. Khi quan sát kiểm kê hàng tồn kho vào thời điểm khoá sổ, kiểm toán viên nên ghi chép lại số liệu của các Phiếu nhập c._.c bảo hiểm do thiên tai, hỏa hoạn... Kiểm toán viên có trách nhiệm phát hiện và kiểm tra toàn bộ các sự kiện đó. Nếu các sự kiện xảy ra trước ngày lập Báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên yêu cầu doanh nghiệp điều chỉnh lại BCTC. Nếu sau ngày lập Báo cáo kiểm toán hoặc khi đã phát hành BCTC mà các các sự kiện xảy ra có ảnh hưởng đến nhận xét của kiểm toán viên trong Báo cáo kiểm toán thì kiểm toán viên phải trực tiếp hướng dẫn, kiểm tra việc sửa chữa của doanh nghiệp trước khi lập lại BCTC mới. Đồng thời kiểm toán viên phải báo cáo lại với Ban Giám đốc để lập Báo cáo kiểm toán bổ sung hoặc lập Báo cáo kiểm toán lần thứ hai thay cho Báo cáo kiểm toán đã ký trước đó. Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc Trách nhiệm của khách hàng trong cuộc kiểm toán là phải cung cấp cho kiểm toán viên các BCTC trung thực hợp lý. Điều đó được thể hiện thông qua Thư giải trình của Ban Giám đốc. Về nguyên tắc, Ban Giám đốc khách hàng phải xác nhận trách nhiệm của mình về những thông tin tài chính được trình bày trên các BCTC, đồng thời ký vào báo cáo. Thư giải trình của Ban Giám đốc sẽ được coi là một dạng bằng chứng kiểm toán. (Xem mẫu biểu số 2.14). Lập bảng tổng hợp kết quả kiểm toán Sau khi thực hiện kiểm toán, chủ nhiệm nhóm kiểm toán soát xét lại quá trình làm việc của kiểm toán viên trong nhóm, rà soát lại toàn bộ hồ sơ kiểm toán xem bằng chứng thu thập đã đầy đủ chưa và lập bảng tổng hợp kết quả toàn bộ cuộc kiểm toán. Bảng tổng hợp kết quả kiểm toán những nội dung chính như sau: Tóm tắt những thay đổi trong hoạt động kinh doanh của khách hàng: Chẳng hạn những thay đổi về tổ chức, thay đổi về nhân sự, đặc biệt là những thay đổi trong Ban Giám đốc hay Kế toán trưởng. Những vấn đề đã trao đổi với khách hàng và hướng xử lý: Trong khi tiến hành kiểm toán, nếu nhận thấy những tồn tại ở đơn vị về nhân sự kế toán, hay việc ghi chép kế toán... thì KTV sẽ trao đổi với khách hàng, cùng tìm hướng giải quyết, chẳng hạn như việc phân công phân nhiệm trong phòng kế toán, bồi dưỡng chuyên môn cho kế toán... việc ghi chép công nợ, ghi nhận doanh thu, phản ánh thuế... ý kiến của khách hàng: tổng hợp tóm tắt những nhận xét, kiến nghị của khách hàng đối với nhóm kiểm toán nói riêng cũng như đối với Công ty nói chung. Trong điều kiện môi trường quản lý chưa ổn định ở Việt Nam hiện nay, các khách hàng thường đề nghị VACO tư vấn cho họ cách tính thuế. Soát xếp tính liên tục hoạt độngcủa bộ phận thu mua, thanh toán: kiểm toán viên xem xét các hoá đơn, chứng từ, hàng tồn kho, các khoản phải trả để chánh tình trạng ghi tăng hàng hoá, giảm các khoản phải trả. Tổng hợp các bút toán điều chỉnh: Trên cơ sở đó KTV sẽ phân định chênh lệch tỷ giá, các khoản phải thu, phải trả sao cho phù hợp đúng chế độ kế toán hiện hành. Phân tích báo cáo tài chính lần cuối: Đó là việc KTV xem xét các thông tin trên BCTC có hợp lý để đưa ra ý kiến của mình. Kết luận tổng hợp về cuộc kiểm toán: KTV khẳng định các thông tin trình bày trên Báo cáo tài chính có sai sót trọng yếu hay không. Lập báo cáo kiểm toán Sau khi chủ nhiệm kiểm toán tổng hợp kết quả và báo cáo lại với Ban giám đốc, Ban Giám đốc sẽ quyết định phát hành Báo cáo kiểm toán. Cũng như phần lý thuyết đã trình bày, Báo cáo kiểm toán của VACO có 4 loại và có đầy đủ các nội dung chủ yếu. Nếu những tồn tại trong công tác kế toán của khách hàng không ảnh hưởng nghiêm trọng đến kết quả trên BCTC thì kiểm toán sẽ phát hành Báo cáo kiểm toán dạng chấp nhận toàn bộ, còn các thiếu sót của khách hàng sẽ được đưa và Thư quản lý gửi riêng cho Ban quản trị khách hàng. Nếu Ban quản trị Công ty đồng ý với các ý kiến của kiểm toán thì sẽ ghi vào phần “ý kiến của Ban quản trị” và gởi lại cho KTV. Toàn bộ các giất tờ như Báo cáo kiểm toán, Báo cáo của Ban giám đốc khách hàng, các ghi chú BCTC... được đóng thành quyển gửi cho Hội Đồng quản trị, Ban giám đốc Công ty khách hàng , một bộ lưu trong Hồ sơ kiểm toán. II.2.6. Công việc thực hiện sau kiểm toán Sau mỗi cuộc kiểm toán VACO đều đánh giá lại chất lượng của toàn bộ công việc, đánh giá chất lượng làm việc của các kiểm toán viên, đánh giá lại rủi ro cuộc kiểm toán, từ đó rút ra các bài học kinh nghiệm. Sự đánh giá này được thực hiện từ hai phía: Đánh giá từ khách hàng. Sau mỗi cuộc kiểm toán, VACO đếu chú ý tiếp nhận các ý kiến đánh giá, nhận xét của khách hàng đối với dịch vụ kiểm toán VACO đã cung cấp trên cả hai mặt ưu điểm và nhược điểm. Khách hàng sẽ cho ý kiến xem dịch vụ kiểm toán của VACO đã hợp lý về thời gian, về phương pháp làm việc, thái độ của các KTV... cuộc kiểm toán có gây trở ngại cho hoạt động của khách hàng hay không, các dịch vụ tư vấn mà VACO cung cấp đã thoả mãn các yêu cầu của khách hàng hay chưa... Đánh giá trong nội bộ Công ty. Theo đúng Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế “Công ty kiểm toán phải thực hiện những chính sách và những thủ tục kiểm tra chất lượng để đảm bảo rằng kiểm toán được tiến hành phù hợp với các Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế hoặc những chuẩn mực hay thông lệ Quốc gia.”(ISA220 đoạn 4), sau mỗi cuộc kiểm toán VACO lại đánh giá lại toàn bộ cuộc kiểm toán trên các mặt sau: Đánh giá lại rủi ro của cuộc kiểm toán Soát xét trong nội bộ về hiệu quả của việc thực hiện dịch vụ cho khách hàng Đánh giá chất lượng làm việc của nhân viên kiểm toán Một công việc sau kiểm toán nữa được VACO tiến hành rất thường xuyên và hiệu quả, đó là giữ mối quan hệ thờng xuyên với khách hàng. Mối quan hệ này được thực hiện bằng cách VACO thường xuyên thu thập những thông tin về khách hàng, những thay đổi lớn trong Công ty khách hàng mà có thể ảnh hưởng dến kế hoạch kiểm toán năm sau... Ngoài ra, VACO cũng rất nỗ lực trong việc cập nhật các thông tin chuyên môn như các quy định mới về kế toán, kiểm toán , thuế... để ngày càng nâng cao hơn chất lượng phục vụ khách hàng, có thể cung cấp những dịch vụ “vượt trên sự mong đợi của khách hàng và nhân viên trong Công ty”. Phần Iii bài học kinh nghiệm và hướng hoàn thiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán của công ty kiểm toán Việt Nam Iii.1. Nhận xét chung về hoạt động kiểm toán ở công ty kiểm toán Việt Nam . Kiểm toán tuy còn mới mẻ ở Việt Nam song sự phát triển của VACO ngày nay đã cho thấy vai trò tích cực của các công ty kiểm toán độc lập trong việc quản lý nền kinh tế. Đặc biệt, việc trở thành thành viên của Deloitte Touche Tohmats, một trong những Hãng kiểm toán lớn nhất trên Thế giới, đã phần nào khẳng định sự công nhận của Quốc tế đối với nền Kiểm toán Việt Nam. Ơ’nước ta, VACO luôn là Công ty kiểm toán hàng đầu cung cấp các dịnh vụ có chất lượng cao, vượt trên cả sự mong đợi của khách hàng. Có được điều đó là nhờ vào sự kết hợp của nhiều yếu tố, song có một yếu tố quan trọng, đó là VACO đang áp dụng một chương trình kiểm toán hết sức khoa học và hiệu quả - chương trình AS/2. Nếu so sánh cơ sở lý luận của cuộc kiểm toán trình bày trong phần I với chương trình kiểm toán AS/2 mà VACO thực hiện được trình bày ở phần II ta thấy nội dung các công việc không có sự khác biệt đáng kể. Toàn bộ cuộc kiểm toán đều có thể khái quát thành 3 giai đoạn chính đó là các giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Tuy nhiên chương trình kiểm toán AS/2 bám sát các Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế, các bước công việc được chia nhỏ hơn và các chỉ tiêu như mức trọng yếu, rủi ro đều được tính toán cụ thể. Có thể nhận xét khái quát về chương trình này như sau: Bước 1: Công việc thực hiện trước kiểm toán Giai đoạn này được các kiểm toán viên tiến hành rất nhanh và khoa học. Nhờ có công tác lưu trữ hồ sơ tốt, các thông tin liên quan đến khách hàng thường xuyên được cập nhật nên việc đánh giá rủi ro được tiến hành chính xác và nhanh chóng đi đến sự thoả thuận, ký kết hợp đồng với khách hàng. Bước 2: Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát Ưu điểm lớn nhất trong bước thứ 2 này là việc xác định mức độ trọng yếu. Chương trình kiểm toán AS/2 được xây dựng trên cơ sở những kinh nghiệm thực tế đã được đúc kết qua một quá trình dài. Việc xác định mức trọng yếu ở đây vừa đơn giản vừa chính xác. Nó giúp cho kiểm toán viên thực hiện công việc đúng hướng, ít mang tính chủ quan, những người soát xét cũng dễ dàng kiểm tra đồng thời tạo một sự thống nhất trong công tác kiểm toán. Bước 3: Lập kế hoạch kiểm toán cụ thể Đây là công việc khó khăn nhất và cũng là công việc được VACO chú ý nhiều nhất. Các công việc cần thực hiện đều được nói rõ trong kế hoạch kiểm toán ở các phần có số tham chiếu 1700, 1800. Đối với mỗi tài khoản trọng yếu kiểm toán viên đều phải lập một kế hoạch kiểm toán chi tiết. Trong quá trình thực hiện kiểm toán nếu có thay đổi kế hoạch đều phải báo cáo lại với chủ nhiệm kiểm toán. Cũng như cách xác định mức trọng yếu, cách đánh giá mức độ tin cậy được quy định rất cụ thể. Đối với mỗi mức độ tin cậy khác nhau là các công việc tương ứng kiểm toán viên cần thực hiện. Bước 4: Thực hiện kế hoạch kiểm toán Chính vì có kế hoạch kiểm toán tốt nên công việc này được thực hiện đơn giản hơn. Thêm vào đó, các mẫu giấy làm việc cho kiểm toán viên cũng rất đầy đủ và chi tiết. Chính những điều kiện đó đã giúp kiểm toán viên thực hiện công việc một cách toàn diện, rất ít các khoản mục trọng yếu bị bỏ sót. Điều đó đã tạo chất lượng cao cho dịch vụ kiểm toán của VACO. Bước 5: Kết thúc công việc kiểm toán và lập báo cáo Báo cáo kiểm toán là những tài liệu được công bố rộng rãi, phản ánh kết quả làm việc của kiểm toán viên cho những người quan tâm. Vì vậy các kết luận đưa ra phải tuyệt đối chính xác. Báo cáo kiểm toán được VACO lập theo đúng chuẩn mực Quốc tế và các quy định hiện hành tại Việt Nam. Bước 6: Công việc thực hiện sau kiểm toán Thông thường, công việc của kiểm toán viên được kết thúc khi lập xong Báo cáo kiểm toán. Tuy nhiên nếu doanh nghiệp có sửa đổi, điều chỉnh lại BCTC thì kiểm toán viên VACO vẫn có trách nhiệm xem xét lại. Sau mỗi cuộc kiểm toán, VACO đều có đánh giá lại kết quả và rút ra các bài học kinh nghiệm. IIi.2. bài học kinh nghiệm từ thực tiễn hoạt động kiểm toán ở công ty kiểm toán Việt Nam Việc lập thư chào hàng VACO là một đơn vị hạch toán kinh doanh độc lập cung cấp các dịch vụ kiểm toán do đó khách hàng là yếu tố hết sức quan trọng. Hàng năm, đối với các khách hàng cũ cũng như các khách hàng mới nằm trong lĩnh vực VACO có khả năng cung cấp dịch vụ, Công ty đều gửi cho họ một bức Thư chào hàng Trong thư chào hàng này VACO sẽ giới thiệu về các dịch vụ dự định cung cấp cho khách hàng, thời gian dự kiến, phí kiểm toán dự kiến... Nó có thể được coi như hình thức một thư hẹn kiểm toán. Nếu khách hàng chấp nhận kiểm toán thì ký tên vào góc dưới phía bên phải mà VACO đã để sẵn, sau đó gởi lại cho VACO một bản sao. Khi đó coi như Thư mời kiểm toán đã được chấp nhận giữa hai bên. So với lý thuyết trình bày trong phần I thì trình tự có vẻ ngược. Theo lý thuyết thì phải là khách hàng gởi thư mời kiểm toán, Hãng kiểm toán xem xét có đáp ứng được không sau đó mới viết thư hẹn kiểm toán. Tuy nhiên điều này lại hết sức hợp lý trong thực tế, bởi vì các lý do sau: - Thứ nhất là trong điều kiện Việt Nam hiện nay, khái niệm “kiểm toán” nhiều người vẫn còn chưa biết đến, thậm trí có cả nhiều nhà doanh nghiệp. Do đó để các khách hàng có điều kiện biết đến các dịch vụ của mình,VACO cần phải biết tự quảng cáo. - Thứ hai là trong nền kinh tế thị trường, “khách hàng là thượng đế”. Mặc dù theo quan niệm của VACO, mối quan hệ với khách hàng không hoàn toàn giống như ở các đơn vị sản xuất hay đơn vị thương mại, song khách hàng vẫn luôn luôn được ưu đãi. - Thứ ba là cách làm như vậy đơn giản hơn. Theo lý thuyết thì khi Hãng kiểm toán chấp nhận kiểm toán cho đơn vị, các kiểm toán viên lại phải hướng dẫn khách hàng viết thư hẹn kiểm toán. So với thực tế ở VACO, kiểm toán viên gửi Thư chào hàng, nếu khách hàng chấp nhận thì chỉ việc ký tên xuống dưới và gởi lại một bản sao. - Thứ tư là khi VACO gửi thư chào hàng có nghĩa là Công ty đã có được những thông tin về khách hàng và thấy là có đủ điều kiện để tiến hành kiểm toán cả về phía Công ty cũng như phía khách hàng. Do đó sẽ chủ động hơn trong công việc. Chính vì các lý do nêu trên, việc gửi Thư chào hàng như hiện nay không những hợp lý và đó còn là một cách thu hút khách hàng hết sức khôn ngoan. III.3 Phương hướng phát triển kiểm toán chu trình mua vào và thanh toán tại VACO thông qua kế hoạch phát triển năm 2000. Năm 1999 là năm hoạt động trong điều kiện khó khăn bởi đất nước chưa ra khỏi cuộc khủng hoảng kinh tế tìa chính khu vực . Mặt khác là năm đầu tiên thực hiện hai luật thuế mới là thuế GTGTvà thuế TNDN đồng thời chuẩn bị đưa luật DN vào áp dụng . Năm 2000, năm thứ 10 hoạt động của Công ty và là năm mở cửa hội nhập của ngành kiểm toán , đặt ra những thách thức và vận hội mới đối với VACO. Các mục tiêu và phương hướng đặt ra tập trung vào thực hiện các chỉ tiêu tài chính với mức tăng trưởng 120% so với năm 1999 và chiến lược phát triển mà BGĐ đã đề ra , theo đó công ty tiếp tục mở rộng mạng lưới dịch vụ cho các dự án tài trợ của các tổ chức Quốc tế tạo sự quan tâm đến các DNNN vừa và nhỏ ở các địa phương phù hợp chủ chương phát triển của Nhà nước. Đối với các dịch vụ do VACO cung cấp , tăng cường dịch vụ tư vấn thuế và quản lý cho tất cả các loại hình doanh nghiệp; Duy trì đào tạo quốc tế hoá nhân viên bằng nhiếu hình thức; Tuyển dụng thêm nhân viên đưa tổng số lên 270-280 người cho cả ba văn phòng vào cuối năm 2000; Bổ nhiệm thêm cán bộ đáp ứng nhu cầu phát triển của đất nước để sánh vai cùng các nước trên thế giới. Đối với chu trình kiểm toán mua hàng và thanh toán VACO đã có hướng phát triển phù hợp với chuẩn mực kiểm toán . - Về nhân lực : Bồi dưỡng nâng cao trình độ của nhân viên về lĩnh vực kế toán, tài chính, và đặc biệt là kiểm toán. Với hướng này, hàng năm Công ty đã cử 32 lượt nhân viên tham dự các khoá học ngắn hạn, hội thảo chuyên ngành tại các nước trong và ngoài khu vực. Tại Mỹ, VACO đã đưa 5 KTV tham gia khoá học kiểm toán dài hạn và đứng đầu trong các Công ty kiểm toán tại Việt nam. Ngoài ra kết hợp với chuyên gia DTT, Công ty tổ chức các chương trình đào tạo nghiệp vụ trong nước nhằm từng bước quốc tế hoá nhân viên. Nhờ có những nỗ lực trong đào tạo, trao đổi kiến thức kinh nghiệm nghề nghiệp của tập thể và cá nhân , VACO có đội ngũ KTV quốc gia đông đảo nhất ở Việt nam. - Việc định phí kiểm toán: Bởi thời gian cho mỗi cuộc kiểm toán thường ngắn, vì vậy việc định phí kiểm toán là điều hết sức quan trọng ảnh hưởng tới chất lượng cuộc kiểm toán đồng thời sinh lời của Công ty. Do đó mà BGĐ cần quan tâm đến công việc này sao cho thủ tục cuộc kiểm toán gọn nhẹ, linh hoạt và có hiệu quả - Ngoài ra VACO còn có biện pháp nhằm đổi mới công tác kiểm toán theo hướng hiệu quả như đơn giản hoá thủ tục kiểm toán , bỏ qua các thủ tục rườm rà. iii.4. một số kiến nghị hoàn thiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán ở công ty kiểm toán Việt Nam Kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính giúp cho doanh nghiệp thấy được những yếu kém cần khắc phục về kế toán cũng như công tác quản lý đối với phần hành này, góp phần nâng cao hiệu quả của quá trình mua hàng và thanh toán nói riêng và hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nói chung, khuyến khích phát triển sản xuất, góp phần vào sự phát triển kinh tế đất nước. Kể từ năm 1986, khi Việt Nam bắt đầu thực hiện đổi mới nền kinh tế đến nay, việc thu hút đầu tư nước ngoài luôn được Đảng và Nhà nước quan tâm. Chính vì vậy, việc tạo một khung pháp lý cho các nhà đầu tư yên tâm bỏ vốn đầu tư vào Việt Nam được đặc biệt chú ý. Hoạt động kiểm toán đã trở thành một nhu cầu tất yếu đối với việc nâng cao chất lượng quản lý các doanh nghiệp. Trong thực tế những năm gần đây, mặc dù đã có sự phát triển vượt bậc song công bằng mà nói, hoạt động kiểm toán Việt Nam còn cần tiếp tục hoàn thiện để đáp ứng yêu cầu của sự nghiệp đổi mới đất nước và các yêu cầu trong hội nhập Quốc tế đang ngày càng lên cao. Hoàn thiện công tác kiểm toán nói chung và công tác kiểm toán độc lập nói riêng là một việc khó khăn song lại rất cần thiết. Kể từ khi trở thành Hãng thành viên của Deloitte Touche Tohmatsu, các khách hàng của VACO ngày càng nhiều, trong đó phần lớn là các công ty có vốn đầu tư nước ngoài hoặc các dự án do nước ngoài tài trợ. Vì vậy việc hoàn thiện phương pháp kiểm toán đạt tiêu chuẩn Quốc tế là điều không thể thiếu, nó là điều kiện để VACO có thể phát triển và hội nhập với Thế giới. Qua những nghiên cứu, tìm hiểu về cơ sở lý luận kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán cũng như thực tiễn hoạt động kiểm toán chu trình này đã trình bày ở hai phần đầu, em xin đưa ra một số ý kiến về quá trình kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam với mong muốn góp phần hoàn thiện hơn công tác kiểm toán ở Công ty. ă Vấn đề áp dụng thuế vat vào kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán Như chúng ta đã biết, đối tượng kiểm toán chủ yếu của bất kỳ loại hình kiểm toán thường liên quan đến hoạt động tài chính của một đơn vị kinh tế: Là các hoạt động tiền tệ và dùng tiền để giải quyết các mối quan hệ trong kinh doanh, trong đầu tư, trong mua bán và trong phân phối. Chính vì thế khi tiến hành kiểm toán, với mục đích hướng tới hiệu quả bắt buộc KTV phải chú ý đến các chế độ tài chính kế toán được áp dụng trong đơn vị như thế nào. Bắt đầu từ 1/1/1999 thay vì luật thuế doanh thu và thuế lợi tức, trên toàn quốc tất cả các đơn vị kinh tế thống nhất áp dụng Luât thuế VAT và thuế Thu nhập doanh nghiệp. Sự thay đổi này có tác động mạnh mẽ đến hoạt động tài chính đặc biệt là khi chúng ta quan tâm đến chu trình mua hàmg và thanh toán. Hướng giải quyết Hầu hết các doanh nghiệp thường áp dụng theo phương pháp khấu trừ. Theo phương pháp này, doanh nghiệp không phải nộp thuế doanh thu tính trên tỷ lệ nộp thuế của từng loại doanh thu mà sẽ tính số thuế phải nộp theo số chênh lệch giữa VAT đầu ra và VAT đầu vào. Quan hệ mua bán có liên quan đến nhiều bên tham gia vì vậy một doanh nghiệp đựơc lợi cũng đồng nghĩa với doanh nghiệp liên quan bị thiệt hại. Chính đặc điểm này dẫn đến hạn chế được sự gian lận với nhiều mục đích khác nhau mà điển hình là việc trốn thuế. Bên cạnh đó ngoài lợi ích có được từ nguyên tắc tính thuế theo luật thuế mới(Thuế VAT) còn có những ưu điểm nhằm tạo cho doanh nghiệp một nề nếp tài chính tốt thể hiện qua những mặt sau : - Các loại hoá đơn chứng từ nhất là hoá đơn mua hàng sử dụng tại doanh nghiệp được bảo quản chặt chẽ. Các hoá đơn này có mẫu do Bộ Tài chính ban hành đã được đăng ký về số lượng và mẫu mã, số chứng từ. Vào cuối quý doanh nghiệp phải thông báo tình hình sử dụng hoá đơn chứng từ cho Bộ Tài chính và cơ quan thuế được biết trong đó nêu rõ các loại hoá đơn bị mất mát, bị huỷ kèm theo các lý do. Theo đó các hoá đơn được sắp xếp theo thứ tự và được giữ gìn cẩn thận - Từ ngày 1 đến ngày 10 hàng tháng doanh nghiệp phải thông báo cho cơ quan thuế biết về tình hình nộp thuế của doanh nghiệp bao gồm các loại thuế đầu ra và thuế đầu vào. Để thực hiện được việc này phòng kế toán phải có trách nhiệm lập các Bảng kê mua và Bảng kê bán các loại sản phẩm hàng hoá, dịch vụ cùng các Bảng kê mua, bán lẻ của hàng tháng và tập hợp thuế. Từ những đặc điểm khi áp dụng Luật thuế mới cho phép chúng ta tin tưởng vào các kết quả do kế toán của đơn vị cung cấp nêu đơn vị thực hiện tốt những công việc trên. Chính vì thế , khi thực hiện kiểm toán , KTV nêu chú ý đến tình hình áp dụng luật thuế tại đơn vị, những kết quả mà KTV thu thập được khi tìm hiểu việc áp dụng sẽ rất có lợi có thể hạn chế được công việc kiểm tra chi tiết cụ thể như sau : - Tìm hiểu việc tuân thủ theo các quy định do Bộ Tài chính và cơ quan thuế ban hành như xem xét các bản báo cáo tình hình sử dụng hoá đơn chứng từ tại đơn vị của hàng quý.Việc thực hiện nộp các loại Bảng kê nộp thuế cho cơ quan thuế có được thực hiện theo đúng thời gian quy định hay không, nếu không có thể dẫn đến tình trạng ghi nhận không đúng kỳ các loại doanh thu bán hàng. Trong trường hợp việc thực hiện tại đơn vị là tốt có thể giảm đi số các thủ tục kiểm tra chi tiết hoặc ngược lại - Khi thực hiện công việc kiểm tra chi tiết, thông qua việc tìm hiểu các loại hoá đơn mua hàng có thể biết được hoá đơn nào là đầu năm và cuôí năm vì thế dễ dàng hơn trong đánh giá tính đúng kỳ của doanh thu, chọn một số chứng từ và đối chiếu với tình hình ghi sổ .. . Cũng có thể khi kiểm toán mục tiêu đầy đủ trọn vẹn của doanh thu và các khoản phải trả , KTV có thể đối chiếu trên các loại Bảng kê và các chứng từ tương ứng một cách nhanh gọn hơn. - VAT là luật thuế mới nên có thể các doanh nghiệp chưa thành thạo trong việc tận dụng vì vậy khi thực hiện kiểm toán, KTV phải quan tâm đến mục tiêu tính toán và đánh giá các loại thuế xem có nhầm lẫn gì không . KTV phải chú ý đến những khác biệt giữa chính sách ghi nhận doanh thu và luật thuế mới. Có thể khẳng định rằng đến năm 2000 tất cả các doanh nghiệp đã thực hiện luật thuế VAT một cách linh hoạt và có hiệu quả. ă Vấn đề kiểm tra hiện tượng báo cáo dư Các khoản phải trả Trong một cuộc kiểm toán, khi kiểm tra các khoản công nợ, sự quan tâm thường được tập trung vào việc đảm bảo Các khoản phải trả không bị báo cáo thiếu hoặc bỏ sót một cách trọng yếu. Đây là một điều dễ hiểu bởi các sai sót do báo cáo thiếu Các khoản phải trả thường hay xảy ra hơn so với việc báo cáo dư. Tuy vậy,việc báo cáo thiếu hay báo cáo dư. Các khoản phải trả đều gây hậu quả nghiêm trọng như nhau đối với các thông tin tài chính được trình bày trên các Báo cáo của doanh nghiệp. Có hai trường hợp ghi sai Các khoản phải trả làm ảnh hưởng đến tính trung thực của các BCTC là: * Trường hợp 1: ghi thừa hoặc thiếu một khoản phải trả đồng thời phản ánh thừa hoặc thiếu một khoản hàng tồn kho. * Trường hợp 2: ghi thừa hoặc thiếu một khoản phải trả nhưng quên không phản ánh một khoản hàng tồn kho tương ứng. ở trường hợp thứ nhất, sai sót không gây ảnh hưởng đến lợi nhuận trên Báo cáo KQKD song nó làm cho Bảng CĐTS bị phản ánh sai. Còn sai sót nêu trong trường hợp thứ hai sẽ gây hậu quả nghiêm trọng hơn vì nó làm lợi nhuận biến đổi. Như vậy dù là báo cáo thừa hay báo cáo thiếu Các khoản phải trả thì tác hại đều nghiêm trọng như nhau. Sai sót về báo cáo dư Các khoản phải trả thường hay gặp ở các đơn vị có quy mô nhỏ. Nếu các công ty lớn luôn muốn khuếch trương tình hình tài chính của mình nên hay có gian lận là ghi sớm doanh thu còn chi phí bị khai chậm, thì ở các công ty nhỏ lại hay mắc sai sót về ghi tăng các khoản chi phí để giảm lợi nhuận, từ đó giảm mức thuế phải nộp. Sai sót do báo cáo dư Các khoản phải trả còn hay gặp trong trường hợp các khoản nợ dài hạn hay nợ các đối tượng khác nhưng lại bị phân loại sai vào các khoản phải trả do mua hàng hoá. Khi kiểm toán Các khoản phải trả trong kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán, kiểm toán viên VACO lựa chọn một số các hóa đơn mua hàng, rồi đối chiếu với sổ sách liên quan. Cách làm đó mới chỉ phát hiện được Các khoản phải trả để ngoài sổ sách mà không phát hiện được các sai sót ngược lại, tức là Các khoản phải trả bị báo cáo dư. Hướng giải quyết Để phát hiện Các khoản phải trả được ghi sổ nhưng thực tế không có nghiệp vụ mua hàng xảy ra hoặc đó không phải là khoản nợ do mua hàng mà phục vụ cho một mục đích khác, kiểm toán viên có thể tiến hành các thủ tục kiểm tra như sau: - Chọn một số nghiệp vụ trước và sau ngày kết thúc năm tài chính trên sổ theo dõi chi tiết công nợ, đối chiếu với các chứng từ gốc để tìm ra các khoản ghi sổ mà không có chứng từ. - Đối chiếu các Báo cáo nhận hàng hoặc các Phiếu nhập kho sau ngày cuối năm với các Hoá đơn liên quan để đảm bảo rằng chúng không được ghi sổ Các khoản phải trả năm hiện hành. - Kiểm tra hàng tồn kho đang trên đường vận chuyển. Nếu khách hàng mua nguyên vật liệu nhập khẩu theo phươg thức giá CIF (giao hàng tại cửa khẩu bên mua) thì quyền sở hữu được chuyển qua người mua khi nhận được hàng tại kho của mình. Do đó chỉ khi nào mà đơn vị đã nhận được hàng mua trước ngày lập Bảng CĐTS thì mới được tính vào Các khoản phải trả còn trong trường hợp đến ngày khoá sổ mà hàng vẫn đang trên đường vận chuyển thì giá trị lô hàng này không được tính vào Các khoản phải trả. Kiểm toán viên kiểm tra các Hợp đồng mua hàng để xem phương thức mua hàng của đơn vị, từ đó có thể phát hiện ra các sai sót như đã nêu. Với các thủ tục khảo sát chi tiết đó, KTV có thể tin tưởng Các khoản phải trả đã không bị báo cáo dư. Việc làm này sẽ góp phần hoàn thiện hơn kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán. ăVấn đề chọn mẫu khi tiến hành kiểm toán Trên thực tế, các nghiệp vụ kinh tế liên quan đến số dư từng tài khoản phát sinh với số lượng lớn khiến cho KTV không thể nào kiểm tra hết được toàn bộ các nghiệp vụ. Để bảo đảm hiệu quả kiểm toán, nghĩa là với chi phí kiểm toán định trước nhưng kết luận mà KTV đưa ra phải sát thực với thực tế của hoạt động kinh doanh của đơn vị, đòi hỏi phải tiến hành chọn mẫu các nghiệp vụ trong khi tiến hành kiểm tra chi tiết từng số dư tài khoản. Phương pháp AS/2 có đưa ra các cách chọn mẫu sau: Chọn mẫu đại diện Chọn mẫu không đại diện Kiểm tra toàn bộ các khoản trong số dư chọn mẫu Trong trường hợp thứ nhất việc chọn mẫu được thực hiện theo cách này bởi vì các nghiệp vụ liên quan đến tài khoản cần kiểm tra phát sinh với số lượng lớn: Như các nghiệp vụ nhập xuất nguyên vật liệu, hàng hoá sản phẩm tại một đơn vị khách hàng là doanh nghiệp sản xuất hay doanh nghiệp thươong maị… .Trong trường hợp này KTV không thể kiểm tra hết toàn bộ nên sẽ chọn mẫu đại diện từ đó suy ra mức sai sót cho toàn bộ tổng thể. Việc xác định số lượng mẫu sẽ theo công thức dựa trên giá trị trọng yếu chi tiết MP, chỉ số độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết R, số dư tài khoản cần kiểm tra (Công thức này đã được đề cập tại phần II). Việc chon mẫu sẽ không thể tránh khỏi được những rủi ro do tuỳ thuộc vào đặc điểm mẫu chọn chứ không phải phụ thuộc chủ yếu vào công thức chọn mẫu. Mặt khác công thức chọn mẫu này đã được áp dụng như một công thức chuẩn khi tiến hành kiểm toán tại VACO, tỏ ra tiện lợi khi áp dụng vì vậy không có vấn đề gì phải bàn thêm về cách thức chọn mẫu này. Trong trường hợp chọn mẫu theo cách thứ 3 điều kiện áp dụng ở đây là số lượng các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến tài khoản này ít hoặc ở mức độ vừa phải. Trong trường hợp chọn mẫu theo cách thứ 2, đây là cách chọn mẫu được áp dụng nhiều nhất với điều kiện số lượng các nghiệp vụ phát sinh hay các khoản mục cần chọn ở mức đọ vừa phải, tuy vậy kiểm toán viên chỉ chú ý đến những nghiệp vụ phát sinh có số lượng tiền lớn để tiến hành kiểm tra, đối chiếu. Điều này thể hiện rõ ràng trong ví dụ láy từ Công ty MBC khi kiểm tra chu trình mua hàng và thanh toán. KTV xem xét sổ tổng hợp tài khoản phải trả khách hàng và chọn những nhà cung cấp có số dư nợ lớn để kiểm tra. Cũng tương tự như thế , thủ tục này được áp dụng khi kiểm tra chi tiết số tiền chênh lệch trên hoá đơn và trên hợp đồng cung cấp hàng hoá . Vì vậy cần phải cẩn thận khi áp dụng phương pháp chọn mẫu trên, thông thường có thể kết hợp với tất cả xét đoán cá nhân về tổng mức sai sót và so sánh với những sai sót đã phát hiện được , nếu có chênh lệch thì có thể tăng số mẫu được chọn và kết hợp chặt chẽ với việc kiểm tra đánh giá hệ thống kiểm soát như đã trình bày. Kết luận Kết quả của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính là sự tổng hợp kết quả kiểm toán của các chu trình nghiệp vụ kinh tế riêng biệt, trên cơ sở đó đưa ra kết luận về tính trung thực hợp lý của các Báo cáo tài chính. Qua lý luận và thực tiễn kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính cho thấy việc thiết kế và thực hiện kiểm toán chu trình này hợp lý sẽ đóng vai trò quan trọng trong toàn bộ cuộc kiểm toán. Trên cơ sở phương pháp luận về kiểm toán Báo cáo tài chính đã được trang bị trong suốt thời gian học tập và nghiên cứu tại trường Đaị học Kinh tế Quốc dân và những điều học hỏi được trong thời gian ngắn thực tập tại Công ty kiểm toán Việt Nam, em đã hoàn thành chuyên đề; “Kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong quá trình kiểm toán BCTC tại Công ty Kiểm toán Việt Nam”. Kiểm toán còn là một nghề mới mẻ ở Việt Nam và nó lại càng mới mẻ trong nhà trường. Mặc dù vậy, được sự chỉ bảo ân cần của thầy giáo TS. NGÔ trí tuệ, các thầy cô trong khoa kế toán, sự giúp đỡ nhiệt tình của Cô Hà Thị Thu Thanh - Tổng Giám đốc, anh Trương Anh Hùng - Kiểm toán viên cao cấp, Trưởng phòng đào tạo, cũng như toàn thể các cô chú, các anh chị trong Công ty Kiểm toán Việt Nam đã tạo điều kiện cho em thoàn thành tốt chuyên đề này. Tuy đã hết sức cố gắng song những thiếu sót là không thể tránh khỏi, em mong nhận được sự thông cảm và những chỉ bảo của các thầy các cô. Em xin trân trọng cám ơn! tài liệu tham khảo 1 Auditting- An Intergrated Appoach ALVIN.A.ARENNS-JAME.K.LOBBECKE - nhà xuất bản thống kê 2 Kiểm toán PTS. Đào Xuân Tiên - PTS.Vương Đình Huệ - NXB tài chính - 1996 3 Tìm hiểu về kiểm toán độc lập ở Việt Nam Bùi Văn Mai - nhà xuất bản tài chính hà nội - 1995 4 Lý thuyết kiểm toán GS . PTS. Nguyễn Quang Quynh - nxb giáo dục - 11/1996 5 Kiểm toán Trường Đại học Quốc gia TP Hồ Chí Minh - NXB tài chính - 1997 6 Thực hành kiểm toán BCTC trong doanh nghiệp Nhà xuất bản tài chính 7 hệ thống chuẩn mực quốc tế về kiểm toán Bộ tài chính - vụ chế độ kế toán (tài liệu dịch) - 9/1998 8 Quy chế kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân Nghị định 07/CP ngày 29/11/1994 9 Những chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán Quốc tế Công ty kiểm toán VN (tài liệu dịch) tháng 9/1992 10 thông tư hướng dẫn thực hiện công tác kế toán và kiểm toán đối với các doanh nghiệp, tổ chức có vốn đầu tư nước ngoài tại VN Thông tư số 60tc/cđkt ngày 1/9/1997 11 Hệ thống kiểm toán Audit System/2 Deloitte Touche Tohmatsu 12 Hồ sơ kiểm toán mẫu Công ty kiểm toán Việt Nam 13 Tài liệu cho “Khoá học về kiểm toán” VACO và DTT phối hợp đào tạo tháng 6/1993 14 VACO tuyển tập Công ty kiểm toán Việt Nam 15 sổ tay các thuật ngữ thông dụng về kiểm toán bộ tài chính - viện khoa học tài chính - 1994 16 Các văn bản pháp luật về quản lý doanh nghiệp Nhà xuất bản chính trị Quốc gia 17 Các tạp chí Kế toán và Kiểm toán ._.