Báo cáo Kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính do Công ty AASC thực hiện

hình tài chính của doanh nghiệp thì hoạt động kiểm toán là không thể thiếu được. Kinh tế thị trường với sự quản lý vĩ mô của Nhà nước tạo ra nhiều thuận lợi cho các doanh nghiệp, song nó cũng tạo ra nhiều thách thức cho các doanh nghiệp đó. Trong điều kiện cạnh tranh như vậy, các doanh nghiệp luôn phải nỗ lực không ngừng để chiến thắng trên thị trường, tạo thế đứng trong xã hội. Cạnh tranh tất yếu dẫn đế kẻ thua, người thắng. Đối với các doanh nghiệp khi kinh doanh, tổn thất có thể xảy ra là không thể tránh khỏi. Kinh tế thị trường có thể làm cho doanh nghiệp phát triển nhưng nó cũng làm cho chính doanh nghiệp đó bị thua lỗ. Để đảm bảo cho tình hình tài chính được ổn định đồng thời để có thể bù đắp cho khoản tổn thất có thể xảy ra, doanh nghiệp sẽ trích lập dự phòng cho những khoản dự tính sẽ bị tổn thất đó. Đó là dự phòng cho các khoản đầu tư tài chính, cho nợ phải thu khó đòi, cho giảm giá hàng tồn kho. Các khoản dự phòng này được coi như một phần chi phí và được phản ánh vào kết quả kinh doanh trong kỳ của doanh nghiệp. Việc làm này một mặt giúp doanh nghiệp có thể tránh khỏi những khoản tổn thất nhưng một mặt nó cũng tạo ra một kẽ hở cho chính doanh nghiệp đó trong việc cố tình ghi tăng các khoản dự phòng để làm tăng chi phí, từ đó lợi nhuận sẽ giảm và thuế thu nhập phải nộp Nhà nước cũng giảm theo. Các khoản dự phòng luôn là đối tượng quan tâm đặc biệt của kế toán và kiểm toán bởi tính trọng yếu của nó cũng như mối liên hệ của nó tới các chỉ tiêu khác trên Báo cáo tài chính. Việc đưa ra những đánh giá nhận xét đối với các chỉ tiêu trên Báo các tài chính cũng phụ thuộc vào ý kiến nhận xét đối với các khoản dự phòng. Khi tiến hành kiểm toán Báo cáo tài của bất kỳ doanh nghiệp nào, kiểm toán các khoản dự phòng luôn được cân nhắc, xem xét kỹ lưỡng vì đối với các khoản dự phòng thường có rủi ro cao. Nhận thức được điều đó, trong thời gian thực tập tại Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính, Kế toán và Kiểm toán, Em chọn đề tài: “Kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty AASC thực hiện” cho chuyên đề thực tập tốt nghiệp của mình. Mục đích của đề tài là nhằm tìm hiểu quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán Báo cáo tài chính, trên cơ sở đó rút ra bài học kinh nghiệm khi kiểm toán các khoản này. Nội dung chuyên đề gồm ba phần chính: Phần I : Cơ sở lý luận về các khoản dự phòng và kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính. Phần II : Thực trạng kiểm toán khoản dự phòng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty AASC thực hiện. Phần III : Bài học kinh nghiệm và phương hướng hoàn thiện kiểm toán các khoản dự phòng tại Công ty AASC. Trong quá trình viết bài do những hạn chế về kiến thức và thời gian nên trong bài viết không tránh khỏi những thiếu sót. Em hy vọng sẽ nhận được những ý kiến nhận xét, góp ý của các thầy cô giáo để bài viết hoàn thiện hơn. Nhân dịp này, em xin được gửi lời cảm ơn chân thành đến thầy giáo hướng dẫn Trần Mạnh Dũng, Ban lãnh đạo Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán cùng các anh chị kiểm toán viên Phòng kiểm toán thương mại và dịch vụ đã giúp đỡ em hoàn thành bài viết này. Phần I : Cơ sở lý luận về các khoản dự phòng và kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính I>Nội dung về các khoản dự phòng 1.1 Các khái niệm cơ bản Nhằm giúp cho doanh nghiệp có nguồn tài chính để bù đắp các khoản tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch, nhằm bảo toàn vốn kinh doanh… kế toán có sử dụng việc trích lập các khoản dự phòng. Các khoản dự phòng bao gồm : dự phòng giảm giá đầu tư trong hoạt động tài chính (ngắn hạn, dài hạn), dự phòng phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Các thuật ngữ này được hiểu như sau: Dự phòng giảm giá đầu tư trong hoạt động tài chính: là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do sự giảm giá các loại chứng khoán đầu tư tài chính của doanh nghiệp có thể xảy ra trong năm kế hoạch. Nếu căn cứ vào mục đích và thời hạn, dự phòng giảm giá chứng khoán được chia ra làm hai loại: dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn và dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn. Cả hai khoản này được lập để ghi nhận các khoản lỗ có thể phát sinh do sự giảm giá của các chứng khoán đầu tư ngắn hạn và đầu tư dài hạn. Dự phòng phải thu khó đòi: là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của các khoản nợ phải thu, có thể không đòi được do đơn vị nợ hoặc người nợ không có khả năng thanh toán trong năm kế hoạch. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho: là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giảm giá vật tư, thành phẩm, hàng tồn kho có thể xảy ra trong năm kế hoạch. Việc trích lập và sử dụng các khoản dự phòng tại mỗi doanh nghiệp đều phải tuân theo các quy định chung của Nhà nước cũng như của Bộ Tài chính. Do vậy tìm hiểu về các khoản dự phòng cần có những hiểu biết về việc sử dụng và trích lập đó. 1.2 Đặc điểm và quy định chung về các khoản dự phòng 1.2.1 Đối tượng trích lập dự phòng Nhằm tạo môi trường kinh doanh bình đẳng giữa các doanh nghiệp thuộc mọi thành phần kinh tế, phù hợp với các quy định của Luật doanh nghiệp Nhà nước, Luật doanh nghiệp, Luật đầu tư nước ngoài tại Việt Nam, Bộ Tài chính đã hướng dẫn việc trích lập và sử dụng các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, giảm giá đầu tư tài chính, dự phòng phải thu khó đòi tại doanh nghiệp. Để trích lập các khoản dự phòng cần xác định đối tượng trích lập dự phòng. Theo Thông tư của Bộ Tài chính số 107/2001/TT-BTC ngày 31/12/2001, đối tượng trích lập dự phòng bao gồm: - Nguyên vật liệu, dụng cụ dùng cho sản xuất, vật tư hàng hoá, thành phẩm tồn kho, mà giá trên thị trường thấp hơn giá đang hạch toán trên sổ sách. - Các chứng khoán do doanh nghiệp đầu tư bị giảm giá so với giá đang hạch toán trên sổ sách. - Các khoản nợ phải thu khó đòi. Các doanh nghiệp Nhà nước, các doanh nghiệp hoạt động theo Luật doanh nghiệp, các doanh nghiệp liên doanh, doanh nghiệp 100% vốn đầu tư nước ngoài, các bên nước ngoài tham gia hợp tác kinh doanh trên cơ sở hợp đồng hoạt động theo Luật đầu tư nước ngoài tại Việt Nam khi trích lập các khoản dự phòng đều phải tuân theo những quy định tại Thông tư 107 của Bộ Tài chính. 1.2.2 Điều kiện lập dự phòng Thông tư 107 của Bộ Tài chính cũng quy định chặt chẽ các điều kiện để lập dự phòng. Tại điểm b, khoản 1, mục II của Thông tư 107, việc trích lập các khoản dự phòng (giảm giá hàng tồn kho, phải thu khó đòi, giảm giá chứng khoán đầu tư tài chính) phải có các điều kiện dưới đây: ơĐối với các loại chứng khoán giảm giá: - Là chứng khoán của doanh nghiệp được doanh nghiệp đầu tư theo đúng quy định của pháp luật. - Được tự do mua bán trên thị trường mà tại thời điểm kiểm kê, lập báo cáo tài chính có giá thị trường giảm so với giá đang hạch toán trên sổ sách. - Những chứng khoán không được phép mua bán tự do trên thị trường thì không được lập dự phòng giảm giá. ơĐối với các khoản phải thu khó đòi: - Phải có tên, địa chỉ nội dung từng khoản nợ, số tiền phải thu của từng đơn vị nợ, trong đó ghi rõ nợ phải thu khó đòi. - Để có căn cứ lập dự phòng nợ phải thu khó đòi, doanh nghiệp phải có chứng từ gốc hoặc xác nhận của đơn vị nợ hoặc người nợ về số tiền còn nợ chưa trả, bao gồm: hợp đồng kinh tế, khế ước vay nợ, bản thanh lý hợp đồng, cam kết nợ, đối chiếu công nợ. Trong đó quy định căn cứ để ghi nhận khoản phải thu khó đòi. Theo Thông tư 107/2001/TT-BTC, căn cứ để ghi nhận công nợ khó đòi là : wCác khoản thu đã quá hạn thanh toán từ 2 năm trở lên, kể từ ngày đến hạn thu nợ được ghi trên hợp đồng kinh tế, các khế ước vay nợ…, doanh nghiệp đã đòi nhiều lần nhưng vẫn chưa thu được nợ. wTrường hợp đặc biệt, tuy thời hạn chưa tới 2 năm, nhưng đơn vị đang trong thời gian xem xét giải thể, phá sản hoặc người nợ có dấu hiệu như: bỏ trốn, đang bị cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ, xét xử thì cũng được ghi nhận là khoản nợ khó đòi. ơĐối với vật tư hàng hoá tồn kho: Doanh nghiệp được phép trích lập dự phòng đối với các vật tư hàng hoá tồn kho khi thoả mãn các điều kiện: - Có hoá đơn, chứng từ hợp pháp theo quy định của Bộ Tài chính hoặc các bằng chứng khác chứng minh giá vốn vật tư hàng hoá tồn kho. - Là những vật tư hàng hoá thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính có giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho thấp hơn giá gốc. - Vật tư hàng hoá tồn kho có giá trị bị giảm giá so với giá gốc bao gồm: Vật tư hàng hoá tồn kho bị hư hỏng kém phẩm chất, bị lỗi thời hoặc giá bán bị giảm theo mặt bằng chung trên thị trường. -Trường hợp vật tư hàng hoá tồn kho có giá trị bị giảm so với giá gốc nhưng giá bán sản phẩm dịch vụ được sản xuất từ vật tư hàng hoá này không bị giảm giá thì không được trích lập dự phòng giảm giá vật tư hàng hoá vật tư hàng hoá tồn kho. 1.2.3 Thời điểm lập và hoàn nhập các khoản dự phòng Theo khoản 3, mục I của Thông tư 107 của Bộ Tài chính có quy định thời điểm lập và hoàn nhập dự phòng cho các doanh nghiệp, cụ thể là: - Việc trích lập và hoàn nhập các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư trong hoạt động tài chính, dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng phải thu khó đòi đều được thực hiện ở thời điểm khoá sổ kế toán để lập báo cáo tài chính năm. - Trường hợp doanh nghiệp được Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng năm tài chính khác với năm dương lịch (bắt đầu từ ngày1/1 và kết thúc 31/12 hàng năm) thì thời điểm lập dự phòng là ngày cuối cùng của năm tài chính. ĩ Các thông tin trên cho biết cơ sở của việc trích lập các khoản dự phòng. Để lập dự phòng cho từng khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá đầu tư tài chính cần có phương pháp trích lập cụ thể. Các phương pháp trích lập và xử lý các khoản dự phòng cũng được quy định tại Thông tư 107 của Bộ Tài chính 1.2.4 Phương pháp lập các khoản dự phòng Theo Thông tư 107 của Bộ Tài chính, phương pháp lập dự phòng quy định cho các khoản dự phòng như sau: a>Lập phòng giảm giá các loại chứng khoán đầu tư Doanh nghiệp phải lập dự phòng cho loại chứng khoán bị giảm giá, có biến động giảm giá tại thời điểm lập báo cáo tài chính năm của năm báo cáo theo công thức: Mức dự Số lượng chứng Giá Giá phòng giảm khoán bị giảm chứng khoán chứng khoán giá đầu tư = giá tại thời điểm x hạch toán - thực tế chứng khoán lập báo cáo tài trên sổ trên thị cho năm kế hoạch chính năm kế toán trường Việc lập dự phòng được lập riêng cho từng loại chứng khoán bị giảm giá và được tổng hợp vào bảng kê chi tiết dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư, làm căn cứ để hạch toán vào chi phí hoạt động tài chính của doanh nghiệp. b>Lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi Trên cơ sở những đối tượng và điều kiện lập dự phòng phải thu khó đòi nêu tại điểm a và điểm b, khoản 1, mục II của Thông tư 107 – Bộ Tài chính, doanh nghiệp phải dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch của các khoản nợ và tiến hành lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi kèm theo các chứng cứ chứng minh các khoản nợ khó đòi trên. Sau khi lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi, doanh nghiệp tổng hợp toàn bộ vào bảng kê chi tiết làm căn cứ để hạch toán vào chi phí quản lý doanh nghiệp. Tổng mức lập dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi tối đa bằng 20% tổng số dư nợ phải thu của doanh nghiệp tại thời điểm lập báo cáo tài chính năm. c>Lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Cuối kì kế toán hàng năm căn cứ vào tình hình giảm giá, số lượng tồn kho thực tế của từng loại vật tư hàng hoá để xác định mức dự phòng theo công thức: Mức dự Lượng vật tư Giá gốc Giá trị phòng hàng hoá tồn của thuần giảm giá kho giảm giá vật tư có thể vật tư hàng = tại thời điểm x hàng - thực hiện hoá cho lập báo cáo hoá được của năm kế tài chính tồn hàng hoạch năm kho tồn kho Trong đó: - Giá gốc của hàng tồn kho bao gồm: Chi phí mua, chi phí chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có được hàng tồn kho ở thời điểm và trạng thái hiện tại. - Giá trị thuần có thể thực hiện được : là giá bán ước tính của hàng tồn kho trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thường trừ ( - ) chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm và chi phí ước tính cần thiết cho việc tiêu thụ chúng. Việc lập dự phòng được tiến hành riêng cho từng loại vật tư hàng hoá bị giảm giá và tổng hợp toàn bộ khoản dự phòng giảm giá vật tư hàng hoá tồn kho của doanh nghiệp vào bảng kê chi tiết . 1.2.5 Xử lý các khoản dự phòng Các khoản dự phòng được trích lập trong kỳ có sự biến động cần được xử lý. Căn cứ để xử lý các khoản dự phòng được quy định tại khoản 3, mục II theo Thông tư 107 của Bộ Tài chính. Cụ thể: Vật tư hàng hoá tồn kho, chứng khoán đầu tư, nợ phải thu khó đòi đã trích lập dự phòng nếu trên thực tế vật tư hàng hoá tồn kho không bị giảm giá, đã sử dụng và sản xuất kinh doanh hoặc đã bán; nợ đã thu hồi được, thì khoản dự phòng giảm giá vật tư hàng hoá tồn kho, chứng khoán đầu tư, hoặc nợ phải thu khó đòi phải được hoàn nhập, cụ thể như sau: a>Đối với khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư Cuối năm, doanh nghiệp có chứng khoán bị giảm giá so với giá trị ghi trên sổ sách kế toán thì cần trích lập dự phòng: vNếu số dự phòng giảm giá trích lập cho năm kế hoạch bằng số dự phòng giảm giá chứng khoán đã trích thì doanh nghiệp không phải trích lập khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư. vTrường hợp số dự phòng giảm giá phải trích lập cao hơn số dư khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đã trích lập năm trước thì doanh nghiệp trích thêm vào chi phí hoạt động tài chính phần chênh lệch giữa số phải trích lập cho năm kế hoạch với số dư khoản dự phòng khoản dự phòng đã trích lập năm trước, ghi: Nợ TK 635 – Chi phí hoạt động tài chính (chi tiết từng loại chứng khoán) Có TK 129, 229 – Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn, đầu tư dài hạn. vNgược lại, nếu số dự phòng phải trích cho năm kế hoạch thấp hơn số dư khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư đã trích lập năm trước thì doanh nghiệp ghi giảm chi phí phần chênh lệch, ghi: Nợ TK 129, 229 – Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn, đầu tư dài hạn. Có TK 635 – Chi phí hoạt động tài chính(chi tiết từng loại chứng khoán) b>Đối với khoản dự phòng phải thu khó đòi vKhi các khoản nợ phải thu được xác định khó đòi doanh nghiệp phải trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi. Nếu dự phòng phải trích lập cho năm kế hoạch bằng số dư dự phòng nợ phải thu khó đòi thì doanh nghiệp không phải trích lập. vNếu số dự phòng phải trích lập cao hơn số dư khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi đã trích lập năm trước thì số chênh lệch được trích thêm, ghi: Nợ TK 642 – Chi phí quản lý doanh nghiệp (Chi tiết từng công nợ) Có TK 139 – Dự phòng nợ phải thu khó đòi. vTrường hợp số dự phòng phải trích cho năm kế hoạch thấp hơn số dư khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi thì phải ghi giảm chi phí phần chênh lệch, ghi: Nợ TK 139 – Dự phòng nợ phải thu khó đòi. Có TK 642 – Chi phí quản lý doanh nghiệp (chi tiết từng công nợ) FXử lý xoá các khoản nợ không thu hồi được: wCác khoản nợ không thu hồi được khi xử lý xoá sổ phải có một số điều kiện theo quy định tại khoản 4, mục II của Thông tư 107/2001/TT-BTC: -Biên bản xử lý nợ của Hội đồng xử lý nợ của doanh nghiệp, trong đó ghi rõ giá trị của từng khoản nợ phải thu, giá trị nợ đã thu hồi được, giá trị thiệt hại thực tế (sau khi trừ đi các khoản thu hồi được). -Bảng kê chi tiết các khoản nợ phải thu đã xoá sổ để làm căn cứ hạch toán. -Quyết định của Toà án cho xử lý phá sản doanh nghiệp theo Luật phá sản hoặc quyết định của người có thẩm quyền về giải thể đối với đơn vị nợ. -Giấy xác nhận của chính quyền địa phương đối với nợ đã chết nhưng không có tài sản thừa kế để trả nợ. -Giấy xác nhận của chính quyền địa phương đối với nợ còn sống nhưng không có khả năng trả nợ. -Lệnh truy nã hoặc xác nhận của cơ quan pháp luật đối với người nợ đã bỏ trốn hoặc đang bị truy tố, đang thu hành án nhưng quá thời hạn 2 năm kể từ ngày nợ. wXử lý hạch toán: Giá trị tổn thất thực tế của khoản nợ không thu hồi được cho phép xoá nợ , doanh nghiệp hạch toán vào chi phí quản lý doanh nghiệp: Nợ TK 642 – Chi phí quản lý doanh nghiệp ( chi tiết công nợ ) Có TK 131 – Phải thu khách hàng Có TK 138 – Phải thu khác. Đồng thời ghi vào bên nợ TK 004 – Nợ khó đòi đã xử lý- (tài khoản ngoài bảng cân đối kế toán) Các khoản nợ phải thu sau khi có quyết định xoá nợ, doanh nghiệp vẫn phải theo dõi riêng trên sổ sách trong thời hạn tối thiểu 5 năm và tiếp tục có biện pháp để thu hồi nợ. Nếu thu hồi được thì số tiền sau khi trừ các chi phí có liên quan đến việc thu hồi nợ, doanh nghiệp hạch toán vào thu nhập bất thường. c>Đối với khoản dự phòng giảm giá tồn kho vCuối kì kế toán năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá gốc thì phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho .Số dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập là số chênh lệch giữa giá gốc của hàng tồn kho lớn hơn giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng. vTrường hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế toán năm nay lớn hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã trích lập ở cuối kỳ kế toán năm trước thì số chênh lệch lớn hơn được lập thêm, ghi: Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán ( chi tiết dự phòng giảm giá hàng tồn kho ) Có TK 159 – Dự phòng giảm giá hàng tồn kho. vTrường hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế toán năm nay nhỏ hơn khoản sự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế toán năm trước thì số chênh lệch được, ghi: Nợ TK 159 – Dự phòng giảm giá hàng tồn kho Có TK 632 – Giá vốn hàng bán (chi tiết dự phòng giảm giá HTK) Trên cơ sở hiểu biết về các quy định chung đối với việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng, nhiệm vụ và mục tiêu kiểm toán sẽ được đề ra tương ứng với các khoản dự phòng đó. II> Kiểm toán các khoản dự phòng 2.1 Nhiệm vụ kiểm toán Do đặc điểm và những quy định chung trong việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng nên khi kiểm toán các khoản dự phòng cần kiểm toán một cách chặt chẽ, dựa trên các chính sách, thủ tục, quy trình kiểm toán để kiểm tra và đánh giá; kiểm toán các chứng từ, sổ sách có liên quan đến việc trích lập dự phòng: Đối với dự phòng nợ phải thu khó đòi phải xét trong mối quan hệ với các khoản nợ phải thu khó đòi. Đối với dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư cần liên hệ với việc kiểm toán các khoản đầu tư ngắn hạn và dài hạn. Đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho kiểm toán gắn liền với kiểm toán khoản mục hàng tồn kho. 2.2 Mục tiêu kiểm toán 2.2.1 Mục tiêu kiểm toán chung Bất kỳ một công việc nào khi tiến hành thực hiện cũng phải hướng tới cái đích. Cũng giống như hoạt động có ý thức của con người, hoạt động kiểm toán- một hoạt động chuyên sâu về nghề nghiệp- cũng có mục đích cùng những tiêu điểm cần hướng tới. Tập hợp các tiêu điểm hướng tới mục đích đó gọi là hệ thống mục tiêu kiểm toán. Kiểm toán các khoản dự phòng đều hướng tới các mục tiêu kiểm toán chung, mục tiêu kiểm toán chung lại chia thành mục tiêu hợp lý chung và các mục tiêu chung khác: wMục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể số tiền ghi trên các khoản mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lý và thông tin thu được qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán trong quan hệ với việc lựa chọn các mục tiêu khác. Nếu kiểm toán viên không nhận thấy mục tiêu hợp lý chung đã đạt được thì tất yếu phải dùng đến các mục tiêu khác. wCác mục tiêu chung khác được đặt ra tương ứng với cam kết của nhà quản lý là mục tiêu hiệu lực, mục tiêu trọn vẹn, quyền và nghĩa vụ, mục tiêu chính xác cơ học, định giá và phân bổ, phân loại và trình bày: Xác nhận về sự tồn tại hoặc phát sinh(mục tiêu hiệu lực): Là sự cam kết về tính có thực của các con số trên các Báo cáo tài chính. Xác nhận này nhằm tránh tình trạng khai không đúng hoặc khai khống các khoản tiền không có thực vào Báo cáo tài chính. Xác nhận về sự trọn vẹn: Là sự cam kết đã bao hàm trong các Báo cáo tài chính tất cả các nghiệp vụ, các số dư cần và có thể được trình bày trong các bảng tương ứng. Trái với tính hiện hữu phát sinh, tính trọn vẹn có quan hệ với các nghiệp vụ có khả năng bỏ sót trong Báo cáo tài chính. Xác nhận về quyền và nghĩa vụ: Là sự cam kết trong các Báo cáo tài chính các tài sản thuộc quyền sở hữu hoặc sử dụng lâu dài của đơn vị và công nợ thuộc nghĩa vụ thanh toán của đơn vị tại thời điểm lập Bảng cân đối kế toán. Xác định về định giá và phân bổ: Là sự cam kết về sự thích hợp giữa số tiền phản ánh trên các Báo cáo tài chính với số tiền đơn vị chi ra cho tài sản, vốn, cổ phần, thu nhập, chi phí trên Bảng. Xác nhận về sự phân loại và trình bày: Là sự cam kết về sự phù hợp giữa việc phân loại và trình bày các phần hợp thành của Báo cáo tài chính với những quy định đang có hiệu lực về sự phân loại và thuyết trình các bộ phận này. Mục tiêu chính xác cơ học: là hướng xác minh về sự đúng đắn tuyệt đối qua các con số cộng sổ và chuyển sổ: các chi tiết trong số dư ( cộng số phát sinh) của tài khoản cần nhất trí với các con số ghi trên các sổ phụ tương ứng; số cộng gộp của các tài khoản trùng hợp với số tổng cộng trên các sổ phụ có liên quan; các con số chuyển sổ , sang trang phải thống nhất. Từ các mục tiêu chung và hiểu được các mục tiêu đó, công việc tiếp theo là cụ thể hoá các mục tiêu chung vào các khoản mục và phần hành cụ thể. 2.2.2 Mục tiêu kiểm toán đặc thù Mục tiêu kiểm toán đặc thù được xác định trên cơ sở mục tiêu kiểm toán chung và đặc điểm của các khoản mục hay phần hành (đối tượng kiểm toán cụ thể) cùng cách theo dõi chúng trong hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. Mục tiêu kiểm toán đặc thù được mô tả trong Bảng số 1: Bảng số 1: Mục tiêu kiểm toán các khoản dự phòng Mục tiêu kiểm toán Mục tiêu kiểm toán các khoản dự phòng Mục tiêu hợp lý chung Tất cả các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán ngắn hạn, dài hạn; dự phòng giảm giá hàng tồn kho; dự phòng nợ phải thu khó đòi đều biểu hiện hợp lý trên các sổ phụ và trên Bảng cân đối kế toán. Mục tiêu hiệu lực Đảm bảo các khoản dự phòng ghi trên sổ đều tồn tại thực tế (có thật) vào ngày lập Bảng cân đối kế toán. Mục tiêu trọn vẹn Các khoản dự phòng được trích lập và phản ánh một cách đầy đủ. Mục tiêu quyền và nghĩa vụ Các khoản dự phòng được trích lập cho khoản nợ phải thu khó đòi, giảm giá đầu tư tài chính, dự phòng giảm giá hàng tồn kho thực sự thuộc quyền sở hữu của khách hàng. Định giá và phân bổ Việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng phải tuân thủ theo các quy định chung và phản ánh đúng giá trị. Chính xác cơ học Số tổng cộng các khoản dự phòng phải thống nhất giữa sổ phụ và sổ tổng hợp Phân loại và trình bày Phân loại đúng các khoản dự phòng theo từng đối tượng chứng khoán giảm giá, giảm giá hàng tồn kho, nợ phải thu khó đòi. 2.3 Các rủi ro thường gặp trong kiểm toán các khoản dự phòng Trong hoạt động kiểm toán Báo cáo tài chính, khả năng tồn tại sai phạm là điều không thể tránh khỏi. Trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ” Rủi ro kiểm toán được hiểu là “rủi ro do Công ty kiểm toán và kiểm toán viên đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi Báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn những sai sót trọng yếu”. Khi kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán tài chính, rủi ro kiểm toán đối với các khoản này thường cao hơn so với các khoản mục khác trong Báo cáo tài chính. Các rủi ro thường gặp có thể là: Đối với các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư: Rủi ro kiểm toán là việc không phản ánh chính xác giá trị giảm giá chứng khoán đầu tư do không được ghi giảm giá theo giá thị trường hoặc do doanh nghiệp cố tình trích tăng chi phí để giảm lợi nhuận nhằm tránh nghĩa vụ nộp thuế với Nhà nước. Tức là các khoản dự phòng này có thể bị ghi cao hơn hoặc thấp hơn so với thực tế. Đối với dự phòng nợ phải thu khó đòi: Các khoản phải thu có thể bị ghi tăng bằng cách tạo ra khoản dự phòng không thích hợp cho các khoản nợ phải thu khó đòi hoặc phản ánh không chính xác, không hợp lý các khoản nợ phải thu khó đòi . Đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho: rủi ro do không phản ánh chính xác giá gốc hoặc giá trị thuần có thể thực hiện được làm cho việc trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho không được phản ánh đúng. 2.4 Kiểm toán các khoản dự phòng Các khoản dự phòng chỉ là một số chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính. Cũng giống như quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính, khi thực hiện kiểm toán các khoản dự phòng, kiểm toán cũng tuân theo quy trình kiểm toán chung gồm các bước: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán và kết thúc kiểm toán. 2.4.1 Lập kế hoạch kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các kiểm toán viên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 quy định: “Kế hoạch kiểm toán phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán, trong đó mô tả phạm vi dự kiến và cách thức tiến hành công việc kiểm toán”. Việc lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán giúp bao quát được các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán, phát hiện gian lận và những vấn đề tiềm ẩn, bảo đảm cho cuộc kiểm toán hoàn thành đúng thời hạn quy định. Chuẩn mực kiểm toán đầu tiên về thực hành, Nhóm Chuẩn mực trong GAAS, cũng đòi hỏi quá trình lập kế hoạch phải đầy đủ: “Công việc phải được lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý, nếu có, phải được giám sát đúng đắn”. Lập kế hoạch kiểm toán chính là việc cân đối tích cực giữa nhu cầu và nguồn lực đã có, là việc cụ thể hoá những mục tiêu và phạm vi kiểm toán, đồng thời lượng hoá quy mô từng việc, xác định số nhân lực tham gia kiểm toán, kiểm tra phương tiện và xác định thời gian thực hiện công tác kiểm toán và phương pháp kiểm toán tương ứng. Lập kế hoạch kiểm toán (bao gồm kế hoạch chiến lược, kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán) là công việc phức tạp, do đó công việc này thường do chủ nhiệm kiểm toán hay người phụ trách kiểm toán lập và được Giám đốc Công ty kiểm toán phê duyệt. Thông thường công việc Lập kế hoạch kiểm toán được thực hiện qua các bước sau: a. Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của công việc kiểm toán, bao gồm các công việc: liên hệ với khách hàng thường xuyên cũng như khách hàng tiềm năng, đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý do kiểm toán của khách hàng, lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán và ký kết các hợp đồng kiểm toán. b. Thu thập thông tin cơ sở Thu thập thông tin cơ sở là bước công việc tiếp theo giúp cho kiểm toán viên có được cái nhìn tổng quan về khách hàng và thông thường được tiến hành qua các bước: tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng, xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung, tham quan nhà xưởng, nhận diện các bên hữu quan và dự kiến nhu cầu về chuyên gia bên ngoài. c. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Các thông tin cơ sở cho phép kiểm toán viên hiểu được các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng.Tuy nhiên, các thông tin về nghĩa vụ pháp lý còn giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán hiểu biết được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của khách hàng. Những thông tin này được kiểm toán viên thu thập qua tiếp xúc với ban Giám đốc của khách hàng như: Giấy phép thành lập và điều lệ công ty; Các Báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước; Biên bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc; Các hợp đồng và cam kết quan trọng… d. Thực hiện các thủ tục phân tích Sau khi đã thu thập thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, kiểm toán viên tiến hành phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ được áp dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán. e. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro Nếu ở các bước trên kiểm toán viên mới chỉ thu thập được các thông tin mang tính khách quan về khách hàng thì ở bước này, kiểm toán viên sẽ căn cứ vào các thông tin đã thu thập được để đánh giá, nhận xét nhằm đưa ra một kế hoạch kiểm toán phù hợp. ỉ Đánh giá tính trọng yếu: Trọng yếu là khái niệm chỉ tầm quan trọng của các sai phạm của các thông tin tài chính. Mức độ trọng yếu có thể ảnh hưởng lớn đến việc lập kế hoạch kiểm toán, thiết kế phương pháp kiểm toán, đặc biệt là phát hành Báo cáo kiểm toán. Vì vậy trách nhiệm của kiểm toán viên đối với việc đánh giá mức độ trọng yếu là rất lớn. Tại đây kiểm toán viên cần đánh giá trọng yếu cho toàn bộ Báo cáo tài chính và phân bổ mức đánh giá trọng yếu cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Tính trọng yếu không chỉ được xem xét trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mà được thực hiện trong suốt quá trình kiểm toán. ỉ Đánh giá rủi ro: Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định rủi ro kiểm toán mong muốn (AR). Mức rủi ro này phụ thuộc vào mức độ mà theo đó người sử dụng tin tưởng vào Báo cáo tài chính và khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi Báo cáo kiểm toán được công bố. Rủi ro kiểm toán được chia thành ba mức: Rủi ro tiềm tàng (IR) : là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục cho dù có hay không có hệ thống kiểm soát nội bộ. Rủi ro kiểm soát (CR) : là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu do hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động không có hiệu quả, không phát hiện hoặc không ngăn chặn được các sai phạm này. Rủi ro phát hiện (DR) : là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu mà kiểm toán viên đã không phát hiện được. AR=IR*CR*DR Ba loại rủi ro này có mối quan hệ mật thiết với nhau, được thể hiện qua công thức: f. Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát Trong kiểm toán công việc này hết sức quan trọng. Vấn đề này được đề cập trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400, Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và cũng được quy định ở điều thứ 2 trong 10 Chuẩn mực Kiểm toán được thừa nhận rộng rãi (GAAS): “kiểm toán viên phải có một sự hiểu biết đầy đủ về hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán và để xác định bản chất, thời gian, phạm vi của các cuộc khảo sát được thực hiện”. Trong quá trình tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, để đạt ._.được sự hiểu biết về khách hàng, kiểm toán viên thường sử dụng các phương pháp như vẽ các lưu đồ, lập Bảng câu hỏi, lập Bảng tường thuật về kiểm soát nội bộ để thấy được ưu nhược điểm của hệ thống, mô tả và phân tích cơ cấu kiểm soát cũng như nhận xét chính xác về các thủ tục kiểm soát áp dụng đối với các hoạt động cụ thể. ĩVới tất cả các thông tin trên, kiểm toán viên xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng thể. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm toán” những vấn đề chủ yếu kiểm toán viên phải trình bày trong kế hoạch kiểm toán bao gồm: hiểu biết về hoạt động kinh doanh của đơn vị được kiểm toán; hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ; Đánh giá rủi ro và mức độ trọng yếu; nội dung, lịch trình và phạm vi thực hiện các thủ tục kiểm toán; phối hợp, chỉ đạo, giám sát và kiểm tra và các vấn đề khác. g. Thiết kế chương trình kiểm toán Cũng theo Chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm toán”, Chương trình kiểm toán được lập và thực hiện cho mọi cuộc kiểm toán, trong đó xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thiết để thực hiện kế hoạch kiểm toán tổng thể. Khi xây dựng chương trình kiểm toán, kiểm toán viên phải xem xét các đánh giá về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát cũng như mức độ đảm bảo phải đạt được thông qua thử nghiệm cơ bản. 2.4.2 Thực hiện kế hoạch kiểm toán Thực hiện kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thập các bằng chứng kiểm toán. Đó là quá trình triển khai một cách chủ động và tích cực các kế hoạch, chương trình đã ấn định nhằm đưa ra những ý kiến xác thực về mức độ trung thực của thông tin tài chính trên cơ sở những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy. Tại bước này kiểm toán viên sẽ thực hiện kiểm toán từng khoản mục theo các thủ tục kiểm toán đã thiết kế. Đối với các khoản dự phòng, mỗi khoản dự phòng có cách tiếp cận khác nhau, cụ thể: A. Kiểm toán dự phòng đầu tư tài chính a. Thu thập sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với việc trích lập dự phòng đầu tư tài chính ngắn hạn, dài hạn Để hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với dự phòng đầu tư tài chính, kiểm toán viên cần tìm hiểu và xem xét các thủ tục, quá trình lập các khoản dự phòng, đồng thời tìm hiểu hệ thống kế toán của đơn vị khách hàng trong việc lập dự phòng giảm giá đầu tư tài chính ngắn hạn, dài hạn. Các vấn đề cần tìm hiểu đối với dự phòng giảm giá đầu tư tài chính mà kiểm toán viên có thể tiến hành qua các câu hỏi như: wHạch toán dự phòng đầu tư tài chính ngắn hạn có được theo dõi chi tiết theo từng loại chứng khoán không? wCó mở sổ phụ theo dõi không, có khớp với sổ cái không ? wCác khoản dự phòng đầu tư dài hạn, ngắn hạn có thực sự tồn tại tại ngày 31/12 không? wViệc trích lập có tuân thủ theo quy định hiện hành không? wGiá trị thị trường của từng loại đầu tư chứng khoán có được theo dõi để đảm bảo việc đưa ra các quyết định về chúng một cách kịp thời không? wCó phản ánh đúng giá gốc của các chứng khoán không? wCó đầy đủ các thủ tục phê duyệt không? Bằng việc đưa ra các câu hỏi này, kiểm toán viên có thể xác định được hệ thống kiểm soát nội bộ đối với việc trích lập dự phòng giảm giá đầu tư tài chính ngắn hạn, dài hạn hoạt động có hiệu quả không. Ngoài ra, kiểm toán viên có thể xem các quyết định chung được xác định trong điều lệ của Công ty khách hàng hoặc phỏng vấn trực tiếp Ban Giám đốc về phương thức trích lập và xử lý dự phòng của Công ty. b. Sau khi sự hiểu biết sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với dự phòng đầu tư tài chính, kiểm toán viên đưa ra mức rủi ro kiểm soát ban đầu đối với cơ sở dẫn liệu trên Báo cáo tài chính. Để khẳng định với đánh giá ban đầu này, kiểm toán viên sẽ thu thập bằng chứng bằng cách thiết kế các thử nghiệm kiểm soát để bổ sung về sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ Các thử nghiệm kiểm soát bổ sung có thể là: Để kiểm tra tính hiện hữu phát sinh: kiểm toán viên điều tra và quan sát việc sử dụng tài liệu, kiểm tra các chữ ký phê duyệt, kiểm tra, đối chiếu số liệu với các chứng từ liên quan để đảm bảo khoản dự phòng đầu tư tài chính đều tồn tại thực tế vào ngày lập bảng kế toán. Tính trọn vẹn: kiểm tra dấu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với việc trích lập dự phòng nhằm kiểm soát tất cả các chứng khoán đầu tư dài hạn, ngắn hạn có giá thị trường thấp hơn giá gốc đều được ghi sổ, không bị trùng lắp. Quyền và nghĩa vụ: kiểm tra các chứng khoán bị giảm gía có thực sự thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp không, kiểm tra xem khách hàng có trích lập dự phòng khi chứng khoán bị giảm giá không. Tính giá và đo lường: kiểm tra dấu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm phát hiện những sai sót trong việc ghi chép số lượng, giá cả của chứng khoán bị giảm giá, phát hiện trong việc cộng dồn, ghi sổ kế toán. Trình bày và khai báo: kiểm tra dấu vết của hệ thống kiểm soát nội bộ. Các thử nghiệm kiểm soát trên được thực hiện sẽ giúp kiểm toán viên có được những bằng chứng về điểm mạnh, điểm yếu của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với việc trích lập dự phòng giảm giá đầu tư tài chính. Dựa vào thông tin này, kiểm toán viên đánh giá lại rủi ro kiểm soát đối với số liệu trên. Những đánh giá đó sẽ là căn cứ để kiểm toán viên điều chỉnh các thử nghiệm cơ bản nếu cần thiết cho phù hợp với mức rủi ro kiểm soát. c. Thử nghiệm cơ bản đối với dự phòng giảm giá đầu tư tài chính ŒThực hiện thủ tục phân tích: Khi kiểm toán dự phòng đầu tư tài chính (ngắn hạn, dài hạn), kiểm toán viên cũng sử dụng thủ tục phân tích. Việc ứng dụng phương pháp này chỉ để so sánh mức dự phòng giảm giá đầu tư tài chính với các niên độ kế toán trước. Mục đích của thủ tục này là nhằm: thu thập bằng chứng tin cậy nói chung đối với chi phí dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán của đơn vị, hoặc xem xét tính phù hợp của phương pháp lập dự phòng đang áp dụng. Tiến hành kiểm tra chi tiết khoản dự phòng giảm giá đầu tư tài chính ngắn hạn, dài hạn: Kiểm tra chi tiết là quá trình quan trọng nhất trong quá trình kiểm toán khoản dự phòng giảm giá đầu tư tài chính. Mục tiêu của việc kiểm tra chi tiết là thu thập bằng chứng đầy đủ và có giá trị để xác định số dư của các khoản mục. Đối với các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn, dài hạn bị giảm giá trị so với giá gốc mà đã được khách hàng trích lập dự phòng thì công việc để kiểm tra chi tiết hai khoản dự phòng này là: ỉ Kiểm tra các số liệu và xem xét các cơ sở trích lập dự phòng. Kiểm toán viên cần đánh giá chính xác, đầy đủ và thích hợp của các dữ liệu dùng làm cơ sở trích lập dự phòng. Khi sử dụng số liệu kế toán để lập dự phòng, kiểm toán viên kiểm tra tính nhất quán của các số liệu đó với số liệu trong sổ sách kế toán. Kiểm toán viên đánh giá tính thích hợp của các giả định mà đơn vị đã sử dụng để lập dự phòng. Trong một số trường hợp, các giả định được căn cứ vào số liệu thống kê của Ngành hay Nhà nước như tỷ lệ lạm phát, lãi suất, mức độ tăng trưởng…Khi đánh giá các giả định làm cơ sở lập dự phòng, kiểm toán viên xem xét các giả định đó có: wPhù hợp với quy định hiện hành không? wCó phù hợp so với kết quả thực tế của các kỳ kế toán trước hay không? wCó nhất quán với các giả định mà đơn vị đã sử dụng để lập dự phòng không? wCó nhất quán với kế hoạch đơn vị lập ra không? … Khi kiểm tra các dữ liệu, kiểm toán viên phải sử dụng sự hiểu biết của mình về kết quả tài chính của đơn vị trong các kỳ kế toán trước; các phương pháp được đơn vị khác trong ngành áp dụng và những kế hoạch dự tính trong tương lai mà đơn vị đã trình bày với kiểm toán viên . ỉ Kiểm tra các tính toán liên quan đến trích lập và xử lý dự phòng vĐối với dự phòng đầu tư tài chính ngắn hạn: - Đảm bảo rằng đối với từng chứng khoán thì giá gốc phải nhỏ hơn giá trị thị trường vào thời điểm kết thúc niên độ. - Kiểm tra giá thị trường của các khoản đầu tư ngắn hạn bằng cách: *Xác định giá trị của chúng theo công bố của thị trường chứng khoán tại thời điểm 31/12. *Khi không có giá thị trường chứng khoán cho các khoản đầu tư ngắn hạn thì phải đánh giá sự cần thiết lập ra các khoản dự phòng giảm giá bằng cách kiểm tra các khoản thu nhập từ việc bán đầu tư ngắn hạn cho tới thời điểm 31/12 . vĐối với dự phòng đầu tư tài chính dài hạn: So sánh giá trị ghi sổ cuối kỳ với các mục sau: Nếu là các khoản chứng khoán mua bán trên thị trường chứng khoán được công nhận thì đối chiếu với giá thị trường chứng khoán đó công bố vào thời điểm 31/12 và tại thời điểm kiểm toán. Đối với khoản đầu tư bằng hình thức liên doanh thì phải đối chiếu với ghi nhận vốn liên doanh theo Báo cáo tài chính đã kiểm toán của liên doanh. Đối với khoản đầu tư dài hạn khác thì phải so sánh với sự đánh giá bất động sản thực tế với tài sản tương tự hoặc các bằng chứng thích hợp khác. B. Kiểm toán dự phòng phải thu khó đòi Cũng giống như kiểm toán dự phòng giảm giá đầu tư tài chính (ngắn hạn, dài hạn), quá trình kiểm toán dự phòng phải thu khó đòi cũng được tiến hành theo các bước trên. Tuy nhiên, đi vào cụ thể thì kiểm toán dự phòng phải thu khó đòi có nhiều điểm khác. a. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản dự phòng phải thu khó đòi: Việc tìm hiểu này có thể thông qua quá trình phỏng vấn các nhân viên kế toán về một số câu hỏi như: wCác quy trình hợp lý có được áp dụng để đảm bảo các khoản phải thu được thu về trong một giai đoạn hợp lý không? wCó đảm bảo tuân thủ theo các quy định hiện hành không? (căn cứ lập dự phòng, căn cứ ghi nhận nợ phải thu khó đòi) wCó theo dõi chi tiết công nợ phải thu khó đòi không? wCó mở sổ phụ theo dõi không? wCó đảm bảo các thủ tục phê duyệt không? Các câu hỏi đưa ra như vậy cũng cho phép kiểm toán viên có được cái nhìn ban đầu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với việc trích lập khoản dự phòng phải thu khó đòi. b. Qua đó kiểm toán viên sẽ đưa ra mức rủi ro kiểm toán ban đầu, đồng thời dựa vào các mục tiêu kiểm toán chung cũng như mục tiêu kiểm toán đặc thù đối với dự phòng phải thu khó đòi mà thiết kế các thử nghiệm kiểm soát bổ sung: Kiểm tra tính hiệu lực (sự tồn tại) của các khoản dự phòng, kiểm toán viên thực hiện kiểm tra chữ ký phê duyệt, kiểm tra tính hiệu lực của các chứng từ liên quan, hoặc thực hiện đối chiếu giữa sổ sách kế toán với các chứng từ về dấu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ. Kiểm tra về tính đầy đủ: xem xét tính liên tục của các chứng từ kế toán liên quan đến dự phòng nợ phải thu khó đòi, đảm bảo các khoản nợ phải thu khó đòi đều được ghi sổ, không trùng lắp. Mục tiêu quyền và nghĩa vụ: kiểm tra các khoản dự phòng có thực sự thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp không và doanh nghiệp có trích lập dự phòng khi có công nợ phải thu khó đòi không? Kiểm tra mục tiêu định giá và đo lường: nhằm xem xét thủ tục lập dự phòng của đơn vị . Kiểm tra các dấu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc trình bày và khai báo đối với dự phòng nợ phải thu khó đòi. Từ những hiểu biết ban đầu về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sẽ thông qua đó để thiết kế các thử nghiệm cơ bản. Việc thiết kế thử nghiệm cơ bản phụ thuộc vào hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị có thực sự hiệu lực hay không. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ có hiệu lực, kiểm toán viên sẽ giảm bớt các thử nghiệm cơ bản trong quá trình kiểm toán. Điều này rất có ích cho Công ty kiểm toán trong việc giảm thiểu các chi phí liên quan . c. Thực hiện các thử nghiệm cơ bản đối với dự phòng phải thu khó đòi. ŒThủ tục phân tích: Thủ tục phân tích được sử dụng trong kiểm toán dự phòng phải thu khó đòi là so sánh mức dự phòng đã lập ở kỳ này với các kỳ trước để theo dõi sự biến động. Ngoài ra, kiểm toán viên có thể phân tích sự biến động của tỷ trọng khoản dự phòng/ các khoản phải thu nhằm đánh giá thu hồi công nợ và các quy định của Nhà nước cho phép (lớn nhất là 20% tổng số dư nợ phải thu). Hoặc phân tích tuổi nợ các khoản nợ phải thu khó đòi… Thực hiện kiểm tra chi tiết dự phòng nợ phải thu khó đòi: ỉ Kiểm toán viên thực hiện kiểm tra và xem xét các cơ sở trích lập dự phòng. Quá trình này được thực hiện tương tự như đối với khoản dự phòng giảm giá đầu tư tài chính. ỉ Khi kiểm tra các tính toán liên quan đến lập dự phòng nợ phải thu khó đòi, kiểm toán viên có thể thực hiện bằng các cách sau: - Thu thập danh sách các khoản nợ được phân tích theo thời gian so sánh và danh sách các khoản nợ của khách hàng đã lập dự phòng. -Tìm kiếm các khoản công nợ chưa hạch toán vào dự phòng nợ phải thu khó đòi như kiểm tra các khoản phải thu có số dư kéo dài trong nhiều năm. - Đối với các khoản phải thu đã quá hạn và giá trị lớn, kiểm toán viên phải kiểm tra các biên lai thu tiền, các hợp đồng kinh tế hoặc phải đối chiếu với danh sách các khoản nợ khó đòi của doanh nghiệp. - Xem xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ để xem việc trích lập các khoản dự phòng có cao hơn so với thực tế hay không? C. Kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho. a. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng về dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Kiểm toán viên có thể xem xét các nội dung sau: wDoanh nghiệp có theo dõi chi tiết từng loại vật tư, hàng hoá bị giảm giá không? wCó khớp đúng số liệu trên sổ phụ với sổ tổng hợp dự phòng giảm giá hàng tồn kho không? wCó thực sự tồn tại hàng tồn kho có giá trị gốc lớn hơn giá trị thuần có thể thực hiện được tại thời điểm 31/12 không? wPhương pháp tính giá có nhất quán không? có tuân thủ theo các quy định hiện hành không, có đầy đủ các thủ tục phê duyệt không? b. Trên cơ sở đó, kiểm toán viên xác định mức rủi ro kiểm soát ban đầu đồng thời thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sung nhằm tái khẳng định sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ. Các thử nghiệm kiểm soát bổ sung được tiến hành tương tự như đối với kiểm toán các khoản dự phòng giảm giá đầu tư tài chính và dự phòng phải thu khó đòi. c. Thử nghiệm cơ bản đối với khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho ŒTiến hành thủ tục phân tích: Thủ tục phân tích được tiến hành nhằm xem xét biến động trong việc trích lập dự phòng. Kiểm toán viên thực hiện bằng cách so sánh tỷ suất dự phòng giảm giá hàng tồn kho với các niên độ kế toán trước và kế hoạch (nếu có). Tiến hành kiểm tra chi tiết dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Kiểm toán viên thu thập bảng tính dự phòng giảm giá hàng tồn kho để: ỉ Kiểm tra số liệu và xem xét các cơ sở trích lập dự phòng: kiểm toán viên đánh giá tính đầy đủ, thích hợp của các cơ sở dùng làm cơ sở trích lập dự phòng, tính nhất quán trong việc ghi sổ kế toán, đảm bảo phù hợp với các quy định hiện hành cũng như phù hợp với kết quả thực tế của các kỳ kế toán trước. Kiểm toán viên có thể tính toán lại một số khoản trích để đảm bảo là doanh nghiệp thực hiện đúng đắn theo quy định của Nhà nước. ỉ Kiểm tra chi tiết đơn giá ghi sổ, đơn giá lập dự phòng và giá trên thị trường tại thời điểm cuối niên độ kế toán: Kiểm tra giá thành sản xuất: Các khoản hàng tồn kho được đơn vị trích lập dự phòng cần được kiểm tra chi tiết về giá đơn vị của chúng. Để kiểm tra kiểm toán viên phải: ŸXem xét cơ sở xác định giá trị hàng tồn kho . ŸKiểm tra tính nhất quán trong việc áp dụng phương pháp tính giá hàng tồn kho. Nếu có sự không nhất quán thì cần xác định mức độ ảnh hưởng của việc áp dụng không nhất quán phương pháp tính giá hàng tồn kho. Đánh giá tính hợp lý của giá trị ghi sổ hàng tồn kho cuối kỳ : bằng cách so sánh số liệu hàng tồn kho ghi sổ và giá hàng nhập kho cuối năm, giá trị ghi sổ với lượng hàng tồn kho theo kết quả kiểm kê và giá hàng nhập kho, xuất bán cuối năm So sánh giá trị ghi sổ với giá bán mà doanh nghiệp thực hiện tại thời điểm cuối năm (có thể tham khảo giá bán trong kỳ) 2.4.3 Kết thúc kiểm toán Để kết thúc kiểm toán, kiểm toán viên cần đưa ra kết luận và công bố báo cáo kiểm toán. Tuy nhiên, KTV phải chú trọng những bước sau: ỉSoát xét các sự kiện sau ngày lập Báo cáo tài chính. Theo chuẩn mực kế toán Quốc tế(ISA 10) có thể phân biệt hai loại sự kiện: ŸĐiều chỉnh những sự kiện cung cấp bằng chứng bổ sung về những điều kiện hiện hữu tại thời điểm lập bảng cân đối kế toán. (Những sự kiện có ảnh hưởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính và cần điều chỉnh). ŸNhững sự kiện không cần điều chỉnh chỉ báo những điều kiện phát sinh sau ngày lập bảng cân đối kế toán (Những sự kiện không có ảnh hưởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính nhưng cần được công khai và lấy giải trình của các nhà quản lý). Để nhận định được các sự kiện trên, KTV thường sử dụng các thủ tục như xem xét lại các biện pháp mà các nhà quản lý áp dụng, đọc các biên bản đại hội cổ đông, biên bản họp Ban Giám đốc, đọc các bản báo cáo sơ bộ gần nhất, trực tiếp thẩm vấn Ban quản trị, … Sau khi xem xét các sự kiện sau ngày lập Báo cáo tài chính, KTV đánh giá kết quả kiểm toán. Công việc này nhằm khẳng định lại các công việc mà KTV đã thực hiện trong quá trình kiểm toán như đánh giá sự đầy đủ của các bằng chứng kiểm toán, đánh giá tổng hợp sai sót phát hiện được, rà soát lại hồ sơ kiểm toán, xem xét lại các thông tin khác trên Báo cáo tài chính… ỉLập báo cáo kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế số 700 quy định : “ Chuyên gia kiểm toán phải xem xét và đánh giá các kết luận rút ra từ các bằng chứng đã thu thập được và sử những kết luận này để hình thành ý kiến của mình về báo cáo tài chính.” Kiểm toán viên sử dụng một trong bốn hình thức Báo cáo Kiểm toán để đưa ra ý kiến của mình: Báo cáo kiểm toán với ý kiến chấp nhận toàn phần; Báo cáo kiểm toán với ý kiến chấp nhận từng phần; Báo cáo kiểm toán với ý kiến không chấp nhận; và Báo cáo kiểm toán với ý kiến từ chối đưa ra ý kiến. Phần II: Thực trạng kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty AASC thực hiện I. khái quát về Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính, Kế toán và Kiểm toán (aasc) 1.1 Lịch sử hình thành và quá trình phát triển Trong nền kinh tế thị trường, với sự đa dạng hoá của các thành phần kinh tế nhu cầu về dịch vụ tài chính kế toán là không thể thiếu được. Nắm bắt được nhu cầu cấp thiết đó, Công ty dịch vụ kế toán đã được thành lập theo Quyết định số 164/TC/QĐ/TCCB của Bộ Tài chính ngày 13/05/1991 và được cấp Giấy phép kinh doanh số 957/PPT ngày 01/04/1991 của Hội đồng Bộ trưởng (nay là Chính phủ). Trong những năm đầu hoạt động Công ty chủ yếu cung cấp một số dịch vụ kế toán, tư vấn và bồi dưỡng nghiệp vụ kế toán. Tuy nhiên, nền kinh tế ngày càng phát triển, sự phức tạp trong môi trường hoạt động kinh doanh đòi hỏi các doanh nghiệp phải được kiểm tra một cách chặt chẽ về tình hình tài chính. Nhu cầu đó đã mở ra cho Công ty một loại hình kinh doanh mới: Dịch vụ kiểm toán. Được sự cho phép của Bộ Tài chính, Công ty đã được bổ sung thêm nhiệm vụ kiểm toán theo Quyết định 639/TC/QĐ/TCCB/ ngày 14/09/1993 và đổi tên Công ty thành Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán, tên giao dịch Quốc tế là Auditing and Accounting Financial Consultancy Service Company (AASC), trụ sở chính đặt tại số 1, Lê Phụng Hiểu, quận Hoàn Kiếm, Hà Nội. Ngoài ra, Công ty còn có các chi nhánh đặt tại Thành phố Hồ Chí Minh, Vũng Tầu, Quảng Ninh, Thanh Hoá và một văn phòng đại diện tại Hải Phòng. Hiện nay AASC đã và đang cung cấp dịch vụ cho hàng nghìn khách hàng, các cơ quan và các tổ chức kinh tế trong và ngoài nước, hoạt động trong nhiều lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh tại Việt Nam. AASC có phạm vi hoạt động rộng khắp trên cả nước. AASC là Công ty kiểm toán đầu tiên vinh dự được Chủ tịch nước tặng thưởng Huân chương Lao động. Sự đa dạng trong loại hình kinh doanh, mở rộng thị trường hoạt động cũng như sự phong phú về các khách hàng phần nào đã khẳng định quá trình phát triển vượt bậc của AASC trong vòng hơn một thập kỷ qua. 1.2 Đặc điểm tình hình hoạt động kinh doanh FMục tiêu hoạt động: Mục tiêu hoạt động của Công ty là cung cấp các dịch vụ chuyên ngành phục vụ khách hàng tốt nhất, cung cấp cho khách hàng những thông tin có độ tin cậy cao nhằm giúp Ban quản lý của khách hàng hoàn thiện hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, nâng cao chất lượng công tác quản lý tài chính, hiệu quả sản xuất kinh doanh. FPhương châm hoạt động: Độc lập, trung thực, khách quan và bảo mật. Tuân thủ các quy định về pháp luật, tài chính, kế toán và kiểm toán của Việt Nam cũng như các Chuẩn mực kế toán, kiểm toán Quốc tế được thừa nhận rộng rãi. FLĩnh vực hoạt động: Các lĩnh vực hoạt động chủ yếu là kiểm toán, kế toán, tư vấn tài chính và quản trị kinh doanh, tư vấn thuế, lĩnh vực công nghệ thông tin, đào tạo tuyển dụng: vDịch vụ kiểm toán: Kiểm toán báo cáo tài chính vẫn giữ vững đà phát triển, mở rộng khách hàng và nâng cao một bước chất lượng dịch vụ. Các khách hàng trong lĩnh vực này rất da dạng, bao gồm các Tổng công ty, các doanh nghiệp Nhà nước, Công ty trách nhiệm hữu hạn, các tổ chức tín dụng và các tổ chức kinh tế xã hội khác…Phục vụ trong lĩnh vực này có tới trên 230 nhân viên kiểm toán, trong đó trên 79 nhân viên đạt chứng chỉ kiểm toán viên Nhà nước. Ngoài dịch vụ kiểm toán báo cáo tài chính thường niên, Công ty AASC còn thực hiện kiểm toán hoạt động của các dự án, kiểm toán Báo cáo quyết toán vốn đầu tư xây dựng cơ bản, kiểm toán tuân thủ theo luật định, kiểm toán tỷ lệ nội địa hoá, kiểm toán xác định giá trị góp vốn liên doanh. Doanh thu trong lĩnh vực này năm 2001 đạt 16,8 tỷ đồng, năm 2002 đạt 17,4 tỷ đồng (tăng 4% so với năm 2001). vDịch vụ tư vấn tài chính kế toán: AASC cung cấp cho khách hàng nhiều dịch vụ kế toán như mở sổ sách và ghi sổ kế toán, lập Báo cáo tài chính định kỳ, tư vấn kế toán, tư vấn thuế, xây dựng các mô hình tổ chức bộ máy kế toán, hướng dẫn khách hàng trong việc áp dụng chế độ kế toán, đào tạo huấn luyện về các Chuẩn mực Kế toán và các Chế độ tài chính, kế toán, thuế cho các doanh nghiệp. vDịch vụ cung cấp phần mềm kế toán: Những năm trở lại đây,khi mà sự bùng nổ thông tin trên toàn cầu, nhu cầu tin học trong môi trường kế toán ngày càng trở nên quan trọng, Công ty đã mở thêm dịch vụ cung cấp phần mềm kế toán và hiện nay đang phát triển mạnh. Doanh thu cung cấp phần mềm kế toán năm 2001 là 130 triệu đồng, năm 2002 đạt 1,3 tỷ đồng (tăng gấp 10 lần so với năm trước). vCác dịch vụ khác như tư vấn tài chính và quản trị kinh doanh, đào tạo tuyển dụng… cũng được Công ty thực hiện một cách có hiệu quả và chiếm một phần quan trọng trong tổng doanh thu của Công ty. Tình hình kinh doanh của Công ty AASC được thể hiện qua bảng sau: Bảng số 2: Kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty AASC Đơn vị: Tỷ đồng Chỉ tiêu Thực hiện năm 2002 Thực hiện năm 2001 Tỷ lệ % so với năm 2001 I. Doanh thu 1. Kiểm toán 2.Tư vấn 3. Khác II. Chi phí III.Lợi nhuận IV.Nộp NSNN V.Thu nhập bình quân của người LĐ (Triệu đồng). 21 17,4 2,3 1,3 18,9 2,1 3,2 2,3 18,7 16,8 0,8 1,1 15,7 2,8 2,7 2,1 112 104 288 118 120 75 119 110 FKhách hàng của AASC: Qua hơn mười năm hoạt động, với chất lượng và uy tín trong việc cung cấp các dịch vụ chuyên ngành, AASC đã khẳng định được vị trí của mình trong lĩnh vực tư vấn tài chính, kế toán và kiểm toán với số lượng khách hàng ngày càng nhiều. Đến nay, AASC có số khách hàng thường xuyên là hơn 600 khách hàng, là các doanh nghiệp thuộc mọi thành phần, hoạt động trên mọi lĩnh vực kinh tế trong đó có rất nhiều khách hàng là các Tổng Công ty 90, 91. Ngoài ra AASC cũng cung cấp dịch vụ cho các khách hàng là các cơ quan Nhà nước, các tổ chức xã hội. Có thể đơn cử một số khách hàng của AASC như: các Tổng Công ty: Tổng Công ty dầu khí Việt Nam, Tổng Công ty hàng không Việt Nam, Tổng Công ty hàng hải Việt Nam, Tổng Công ty cao su, Tổng Công ty vàng bạc đá quý; các Công ty liên doanh: Công ty TOYOTA-TC Hà Nội, Công ty Orion- Hanel, Công ty Vietxo Petro; các Ngân hàng: Ngân hàng Công thương Việt Nam, Ngân hàng Nông nghiệp và Phát triển nông thôn, Ngân hàng cổ phần thương mại Việt Nam; các đơn vị hành chính sự nghiệp như Bảo hiểm y tế Việt Nam, Bộ Y tế, Bộ Giáo dục và Đào tạo, Đài truyền hình Việt Nam…. FĐội ngũ nhân viên: Đội ngũ nhân viên của Công ty ngày càng tăng cả về số lượng và chất lượng. Tới nay AASC đã tuyển chọn và đào tạo hơn 300 nhân viên, cộng tác viên làm việc tại trụ sở chính của Công ty và các chi nhánh, trong đó có 79 kiểm toán viên đạt chứng chỉ kiểm toán viên cấp Nhà nước và hầu hết cán bộ của Công ty đều được đào tạo bài bản có hệ thống, đã tốt nghiệp đại học các chuyên ngành tài chính, ngân hàng, kế toán, kiểm toán trong và ngoài nước; thường xuyên được bồi dưỡng nâng cao nghiệp vụ, tiếp cận với những kiến thức mới nhất nhằm đáp ứng yêu cầu của khách hàng. Ngoài ra, AASC còn có các cộng tác viên bao gồm các giáo sư, tiến sĩ, các chuyên gia kiểm toán trong và ngoài nước với kinh nghiệm và chuyên môn dày dạn. AASC luôn tin tưởng rằng với cách làm việc sâu sát, gần gũi, tận tình với khách hàng, thông thạo nghiệp vụ và hiểu biết kinh nghiệm thực tế của đội ngũ nhân viên, công ty sẽ đáp ứng và phục vụ khách hàng tốt nhất. 1.2. Cơ cấu tổ chức và chức năng hoạt động Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính, Kế toán và Kiểm toán (AASC) là một doanh nghiệp Nhà nước trực thuộc Bộ Tài chính có tư cách pháp nhân, con dấu và cơ cấu tổ chức bộ máy phù hợp với đặc thù hoạt động kinh doanh của đơn vị. Cơ cấu của Công ty như sau: Sơ đồ 1: Cơ cấu tổ chức Công ty AASC Ban giám đốc Văn phòng chính Chi nhánh TP Hồ Chí Minh Chi nhánh Vũng Tàu Chi nhánh Quảng Ninh Chi nhánh Thanh Hoá VP đại diện Hải phòng P.KT XDCB P.HC tổng hợp P. tài chính kế toán P.KT ngành SXVC P.tư vấn và KT P.CN thông tin P.KS chất lượng P.KT TM dịch vụ P. KT dự án Chức năng hoạt động : Đứng đầu Công ty là Tổng Giám đốc công ty: là người đại diện toàn quyền của công ty, chịu trách nhiệm trước Bộ trưởng Bộ Tài chính và trước pháp luật về toàn bộ hoạt động của Công ty. Giúp việc cho Tổng Giám đốc hiện tại có ba Phó Giám đốc. Các Phó Giám đốc điều hành công việc theo sự phân công của Tổng Giám đốc, quản lý điều hành các Chi nhánh và chịu trách nhiệm trước Giám đốc Công ty và trước pháp luật về nhiệm vụ được phân công, tuỳ theo nhiệm vụ được đảm nhiệm. Ngoài ra, các Phòng ban thực hiện chức năng, nhiệm vụ : Phòng hành chính tổng hợp: có chức năng tổ chức và điều hành hoạt động của Công ty như quản lý về tài sản, quản lý nhân sự, quản lý và điều hành các hoạt động thường nhật của Công ty. Phòng công nghệ thông tin: có chức năng quản lý, phát triển các phần mềm hỗ trợ cho công tác tư vấn, kế toán, kiểm toán và cung cấp các giải pháp mạng, các phần mềm ứng dụng cho khách hàng. Ngoài ra phòng còn có chức năng và nhiệm vụ duy trì mạng thông tin nội bộ. Phòng tài chính kế toán: chịu trách nhiệm quản lý, sử dụng và kiểm soát thu chi của toàn bộ Công ty. Phòng kiểm soát chất lượng: có chức năng giúp Ban Giám đốc đánh giá, rà soát, kiểm tra các công việc thuộc lĩnh vực hoạt động của Công ty đặc biệt là lĩnh vực kiểm toán. Phòng kiểm toán thương mại, dịch vụ : có chức năng tổ chức và thực hiện các cuộc kiểm toán trong lĩnh vực thương mại dịch vụ. Phòng kiểm toán các ngành sản xuất vật chất: có chức năng tổ chức và thực hiện các cuộc kiểm toán trong lĩnh vực sản xuất vật chất. Đối tượng chủ yếu là các doanh nghiệp sản xuất. Phòng tư vấn và kiểm toán: có chức năng tổ chức và thực hiện các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính cho các doanh nghiệp và cung cấp các dịch vụ tư vấn như tư vấn kế toán, tư vấn thuế… cho các khách hàng. Phòng kiểm toán xây dựng cơ bản: có chức năng và nhiệm vụ tổ chức các cuộc kiểm toán các báo cáo quyết toán vốn đầu tư của các công trình xây dựng cơ bản cho khách hàng. Phòng kiểm toán các dự án: thực hiện tổ chức các cuộc kiểm toán các dự án được tài trợ bởi các tổ chức tín dụng, tổ chức phi chính phủ trong và ngoài nước, các dự án viện trợ, dự án quốc gia…cho khách hàng. II. kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty AASC thực hiện Kiểm toán các khoản dự được tiến hành theo quy trình kiểm toán chung của Công ty, gồm các bước: 2.1 Lập kế hoạch kiểm toán Để lập kế hoạch kiểm toán, Công ty AASC tiến hành theo trình tự các bước sau: 2.1.1 Tiếp cận khách hàng Tiếp cận khách hàng là một công việc rất quan trọng không chỉ trong lĩnh vực kiểm toán mà còn trong các lĩnh vực khác của Công ty. Do vậy, để thực hiện được phương châm hoạt động của mình là luôn đảm bảo chất lượng dịch vụ trên mọi lĩnh vực, Công ty AASC đã làm tốt ngay từ khâu tiếp cận với khách hàng. Thông thường Công ty luôn phải chủ động tìm tới khách hàng. Hàng năm, căn cứ vào dự kiến nhu cầu dịch vụ, Công ty sẽ gửi Thư chào hàng đến những khách hàng mới. Thư chào hàng là bức thông điệp giới thiệu về uy tín, chất lượng dịch vụ của AASC. Sau khi nhận được Thư chào hàng, căn cứ vào những yêu cầu của khách hàng, nếu khách hàng đồng ý thì họ sẽ phát hành Thư mời kiểm toán. Thư mời kiểm toán được gửi trực tiếp tới Ban lãnh đạo Công ty, có thể bằng văn bản hoặc bằng miệng. Khi nhận được Thư mời kiểm toán, đồng thời xét các điều kiện có thể chấp nhận kiểm toán, AASC tiếp xúc, gặp gỡ Ban Giám đốc Công ty khách hàng để trao đổi và thỏa thuận tiến tới ký kết Hợp đồng kiểm toán. Hợp đồng kiểm toán là một căn cứ pháp lý để AASC và khách hàng có được những điều kiện ràng buộc nhằm thực hiện tốt các công việc trong suốt quá trình kiểm toán. Hợp đồng kiểm toán cũng ghi rõ mức phí kiểm toán đối với Công ty khách hàng và phương thức thanh toán đối với AASC. Sau khi ký kết Hợp đồng kiểm toán, Công ty AASC tiến hành thu thập thông tin cơ sở về khách hàng của mình: wVới những khách hàng mới, AASC sẽ cử kiểm toán viên thu thập những thông tin khái quát về tình hình sản xuất kinh doanh, những yêu cầu từ phía khách hàng đối với dịch vụ kiểm toán. Từ đó, AASC sẽ lên kế hoạch kiểm toán. wVới những khách hàng cũ tiếp tục tín nhiệm mời AASC kiểm toán thì đại diện lãnh đạo của hai bên trực tiếp gặp gỡ để trao đổi và thoả thuận. Trong trường hợp này Công ty sẽ giảm bớt các công việc trong khâu tiếp cận khách hàng, chỉ cần cập nhật những thông tin mới, có sự thay đổi lớn của khách hàng. 2.1.2 Tìm hiểu hoạt động kinh doanh và thu thập thông tin pháp lý của khách hàng Tìm hiểu hoạt động kinh doanh và thu thập thông tin pháp lý của khách hàng có một vai trò lớn trong nhiệm vụ kiểm toán, nó giúp cho Công ty có được những thông tin cơ sở ._. Công ty khách hàng ; đưa ra các chính sách khuyến khích đối với nhân viên của mình… vì vậy hoạt động của Công ty trong những năm qua luôn đi vào nề nếp và quy củ. Góp phần vào những thành công của Công ty còn phải kể đến đội ngũ nhân viên lành nghề, đầy nhiệt huyết. Tham gia vào các cuộc kiểm toán của Công ty đều có những kiểm toán viên có trình độ chuyên môn vững vàng. Đội ngũ nhân viên trong trong những năm qua luôn được đào tạo, bồi dưỡng kiến thức chuyên môn, cập nhật với những thay đổi của thời đại, làm việc với tinh thần cao, luôn ý thức được trách nhiệm trong việc nâng cao chất lượng dịch vụ và tạo uy tín đối với Công ty khách hàng. Đặc biệt với sự trẻ hoá đội hình nhân viên trong những năm gần đây đã giúp Công ty giải quyết được những khó khăn trước đây vì họ có đủ những kiến thức bắt nhịp với thời đại, sẵn sàng đi khắp nơi khi công việc cần. Mặc dù có những bước tiến lớn trong các lĩnh vực kinh doanh song Công ty AASC không tránh khỏi những khó khăn trong hoạt động kiểm toán: Một trong những khó khăn hiện nay là sự cạnh tranh gay gắt của các Công ty khác hoạt động trong cùng lĩnh vực. Sự ra đời của các Công ty kiểm toán tư nhân cũng như các Công ty kiểm toán có uy tín lâu nay trên thị trường đã tạo nên một môi trường cạnh tranh khốc liệt. Để đứng vững được trên thị trường đồng thời giữ được các khách hàng quen thuộc, Công ty buộc phải nâng cao chất lượng dịch vụ và nhiều khi phải hạ giá phí kiểm toán tới mức rất thấp, điều đó có nghĩa là chất lượng kiểm toán sẽ không thể tốt hơn và doanh thu của Công ty vì thế cũng bị ảnh hưởng. Thêm vào đó, về phía Nhà nước, hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán vẫn thực sự chưa ổn định. Các Chuẩn mực Kế toán, Kiểm toán chưa được ban hành đầy đủ, do vậy Công ty vẫn phải dựa nhiều vào cơ sở các Chuẩn mực Kế toán, Kiểm toán Quốc tế được thừa nhận rộng rãi. Các chính sách, chế độ Kế toán còn nhiều bất cập, mâu thuẫn với thực tế … cũng là những khó khăn trong kiểm toán của Công ty. Mặt khác, ở nước ta hiện nay nhu cầu kiểm toán đối với các doanh nghiệp là chưa nhiều. Trừ những Công ty có quy mô lớn, các Công ty mà Nhà nước yêu cầu phải kiểm toán bắt buộc mới kiểm toán thì còn lại các doanh nghiệp vừa và nhỏ vẫn chưa ý thức được nhu cầu kiểm toán đối với họ. Họ luôn có tâm lý cố gắng giữ kín thông tin. Điều đó gây ảnh hưởng không nhỏ cho Công ty kiểm toán khi tìm kiếm khách hàng. Đối với các Công ty được kiểm toán, khi kiểm toán viên tiến hành kiểm toán cũng đã gây cản trở lớn cho Công ty. Ví dụ như thái độ dè dặt, thiếu hợp tác của khách hàng, gây khó dễ đối với kiểm toán viên, hoặc cung cấp các thông tin không chính xác, đầy đủ… Điều này dẫn đến kết quả kiểm toán đã phản ánh không thực sự trung thực, hợp lý, khách quan , có nhiều trường hợp kết quả đó không nhất trí với kết quả kiểm tra của cơ quan thuế. Chính vì vậy mà rủi ro kiểm toán khi tiến hành kiểm toán là rất cao và Công ty cũng đã không ít lần gặp phải những trường hợp như vậy. Khó khăn nữa trong kiểm toán Công ty khách hàng là hiện nay mặc dù Công ty AASC đã xây dựng quy trình kiểm toán chung cho các khách hàng của mình song quy trình đó vẫn còn nhiều bất cập khi ứng dụng vào thực tế. Khi tiến hành kiểm toán, kiểm toán viên nhiều khi phải sử dụng kinh nghiệm kiểm toán của mình để kiểm toán . Rõ ràng khó khăn này cũng cản trở chất lượng kiểm toán của AASC. 1.2 Bài học kinh nghiệm từ kiểm toán các khoản dự phòng tại AASC: Qua thực tiễn kiểm toán Báo cáo tài chính cho kỳ kết thúc niên độ kế toán ngày 31/12/2002 tại khách hàng của AASC (Công ty ABC) cho thấy: thực tế kiểm toán các khoản dự phòng được thực hiện thống nhất theo quy trình kiểm toán chung cũng như quy trình kiểm toán được AASC xây dựng, từ khâu lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán đến khâu kết thúc kiểm toán. Các thủ tục kiểm toán luôn được vận dụng một cách linh hoạt trong quá trình kiểm toán. Công ty AASC đã tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam cũng như các chuẩn mực kiểm toán quốc tế được thừa nhận. Cụ thể như sau: FGiai đoạn chuẩn bị kiểm toán: Để chuẩn bị cho cuộc kiểm toán, kiểm toán viên bắt đầu với việc tiếp cận khách hàng, sau đó là lập kế hoạch kiểm toán. Tiếp cận khách hàng là giai đoạn đầu tiên của quy trình kiểm toán. Nhận thức được tầm quan trọng của việc tiếp cận khách hàng là tìm kiếm thêm những khách hàng mới và giữ vững uy tín đối với khách hàng cũ, ngay từ đầu Công ty AASC đã thực hiện tốt công tác này. Bắt đầu là việc gửi thư chào hàng tới các khách hàng kiểm toán, thư chào hàng đơn giản, xúc tích nhưng nêu bật lên được sức thu hút đối với các khách hàng. Việc tiếp cận khách hàng không dập khuôn, máy móc mà linh hoạt tuỳ thuộc vào mối quan hệ giữa công ty và khách hàng. Thường là Ban lãnh đạo Công ty đảm nhận trách nhiệm này. Thực tế cho thấy việc tiếp cận khách hàng được tiến hành nhanh, gọn, nhanh chóng đi đến ký kết hợp đồng kiểm toán. Khi ký kết hợp đồng kiểm toán, Công ty cũng đã tuân thủ theo luật định hiện hành, phù hợp với chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 210 “Hợp đồng kiểm toán”. Khi lập kế hoạch kiểm toán, tính thận trọng nghề nghiệp buộc kiểm toán viên phải thực hiện đầy đủ các bước từ thu thập thông tin về tình hình kinh doanh của khách hàng, về cơ sở pháp lý của khách hàng cho tới việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ, đánh giá rủi ro trọng yếu. Đối với các khách hàng thường niên, kiểm toán viên thường cập nhật từ hồ sơ kiểm toán chung, các vấn đề thay đổi đều được kiểm toán viên ghi lại (Công ty ABC). Còn đối với các khách hàng mới, kiểm toán viên tìm hiểu thông qua việc phỏng vấn Ban Giám đốc, quan sát hoạt động của khách hàng, hoặc nhờ chuyên gia khi cần thiết… Việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ được tiến hành khá đầy đủ. Các thông tin mới về sự thay đổi HTKSNB đều được kiểm toán viên thu thập và ghi lại. Mô hình đánh giá mức độ trọng yếu của Công ty được đánh giá hợp lý. Tuy mới chỉ là những thử nghiệm ban đầu nhưng nhìn chung thực sự hiệu quả trong việc giúp kiểm toán viên định hướng các công việc kiểm toán cũng như việc đưa ra các bút toán điều chỉnh dựa vào mức độ trọng yếu đối với từng khoản mục. Như vậy, các công việc mà kiểm toán viên thực hiện trong khâu lập kế hoạch đã tuân thủ đầy đủ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm toán”. FGiai đoạn thực hiện kiểm toán: Sau khi lập kế hoạch kiểm toán, đồng thời phân công công việc cho các kiểm toán viên và lên lịch kiểm toán các khách hàng, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết một cách toàn diện các khoản mục trên Báo cáo tài chính theo quy trình kiểm toán chung đã được xây dựng. Kiểm toán các khoản dự phòng cũng được thiết kế một cách chặt chẽ theo quy trình kiểm toán chung. Trong quá trình kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán luôn bám sát tiến trình thực hiện công việc của các trợ lý để kiểm tra tiến độ thực hiện và chất lượng công việc. Các vấn đề phát hiện luôn được đưa ra thảo luận để tìm ra hướng giải quyết. Kiểm toán viên cũng đã sử dụng kết hợp nhiều phương pháp khác nhau để kiểm toán như quy trình phân tích trên Báo cáo tài chính, thủ tục kiểm tra chi tiết số dư… Thực tế khi tiến hành kiểm toán các khoản dự phòng tại Công ty ABC cho thấy công việc kiểm toán chi tiết thực hiện chưa thực sự đầy đủ. Kiểm toán viên chủ yếu kiểm tra chi tiết tính hợp lý, chính xác của các con số ghi sổ mà chưa thực hiện các thủ tục kiểm tra khác nhằm phát hiện các sai sót như liệu các khoản dự phòng được lập có thực sự thuộc quyền sở hữu của Công ty hay không, Công ty đã trích lập dự phòng một cách đầy đủ không… FGiai đoạn kết thúc kiểm toán: Kết thúc kiểm toán là giai đoạn cuối cùng của cuộc kiểm toán. Giai đoạn này cũng được kiểm toán viên tuân thủ chặt chẽ theo quy trình kiểm toán chung. Để hình thành nên ý kiến của mình về các khoản dự phòng trên Báo cáo kiểm toán, trước đó kiểm toán viên tiến hành rà soát và đánh giá lại các vấn đề phát sinh trong quá trình kiểm toán, kiểm tra các chênh lệch giữa số liệu kiểm toán với số liệu trên sổ sách kế toán, soát xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ kế toán, hoàn thiện các giấy tờ làm việc của kiểm toán viên .Trường hợp có sự chênh lệch cần phải điều chỉnh, kiểm toán viên đưa ra bút toán điều chỉnh đối với khoản mục trên Báo cáo tài chính của Công ty khách hàng. Đối với các bút toán điều chỉnh, sau khi có sự thoả thuận với khách hàng, đồng thời căn cứ vào mức độ trọng yếu của các khoản mục sẽ là căn cứ để kiểm toán viên hình thành ý kiến trên Báo cáo kiểm toán. Trong trường hợp có sự yêu cầu từ phía khách hàng trong vấn đề tư vấn sau kiểm toán, Công ty sẽ phát hành thư quản lý tới khách hàng. Nhìn chung các công việc trong giai đoạn kết thúc kiểm toán được kiểm toán viên tiến hành hợp lý, nhanh gọn. Báo cáo kiểm toán của Công ty AASC được trình bày ngắn gọn, súc tích, lập luận chặt chẽ, rõ ràng, phù hợp với Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 700 về “ Báo cáo kiểm toán”. II. Sự cần thiết phải hoàn thiện kiểm toán các khoản dự phòng. Có thể nói sự ra đời của các Công ty Kiểm Toán Việt Nam từ đầu thập niên 90 đã mở ra một hướng đi mới cho lĩnh vực Kiểm Toán. Sau hơn 10 năm hoạt động, một thời gian không phải là nhiều nhưng các Công ty Kiểm toán Độc lập đã đạt được một khối lượng công việc đáng khích lệ. Sự ra đời của Kiểm toán Độc lập đã khẳng định vai trò của nó đối với nền kinh tế Quốc dân trong việc kiểm tra, kiểm soát tình hình tài chính của các doanh nghiệp trong nền kinh tế. Một doanh nghiệp hoạt động có hiệu quả hay không, có thực sự lành mạnh hay không, có đủ tin tưởng với các nhà đầu tư hay không…điều đó chỉ có thể khẳng định qua hoạt động kiểm toán. Nói cách khác, Kiểm toán chính là một công cụ sắc bén đảm bảo cho nền kinh tế Nhà nước phát triển một cách vững mạnh. Tuy nhiên, xét cho cùng thì đây vẫn chỉ là một loại hình dịch vụ còn rất mới mẻ. So với bề dày lịch sử của ngành kiểm toán trên thế giới, Kiểm toán Độc lập tại Việt Nam còn quá non trẻ, sức cạnh tranh với các công ty Kiểm toán Quốc Tế chưa cao, uy tín trên thị trường chưa được mở rộng, hoạt động kiểm toán còn nhiều bất cập giữa lý luận và thực tiễn. Do vậy, để khẳng định vị thế của mình trên trường Quốc tế, Kiểm toán Độc lập ở nước ta phải tự tìm cho mình một hướng đi mới, một trong những hướng đi đó là phải tự hoàn thiện công tác kiểm toán ở Việt Nam. Thêm vào đó, trong xu thế hội nhập thế giới hiện nay, nền kinh tế Việt Nam sẽ không thể đứng vững nếu không tự hoà nhập. Sự ra đời của các tổ chức kinh tế thế giới, của các liên minh đa Quốc Gia đã chứng tỏ xu thế toàn cầu hoá là một tất yếu. Chính vì vậy trong những năm qua Việt Nam đã không ngừng xúc tiến hội nhập. Sau khi Mỹ bãi bỏ lệnh cấm vận đối vớiViệt Nam, Việt Nam đã bình thường hoá quan hệ với nhiều nước trên thế giới cũng như các tổ chức quốc tế như quỹ tiền tệ thế giới (IMF), Ngân hàng thế giới (WB), tham gia khu mậu dịch tự do ASEAN, AFTA, APEC và trong tương lai sẽ tiếp tục tiến trình hội nhập đặc biệt là gia nhập vài tổ chức kinh tế thế giới ( WTO ) . Sự hội nhập này mang đến cho Việt Nam rất nhiều điều kiện có lợi trong nền kinh tế nước nhà. Song kéo theo với nó là buộc các doanh nghiệp phải cải thiện kỹ thuật để tăng sức cạnh tranh. Kiểm toán Việt nam không nằm ngoài xu thế đó. Đứng trước cơ hội mở rộng thị phần song phải đối đầu với các Công ty kiểm toán Quốc tế lớn mạnh, bất kì Công ty Kiểm toán nào ở Việt Nam cũng phải hoàn thiện công tác kiểm toán, trước hết là chương trình kiểm toán phải hiệu quả và linh hoạt. Có như vậy kiểm toán Việt Nam mới có thể đứng vững được trong một xu thế toàn cầu hoá như hiện nay. Tiếp theo, một trong những điều kiện cần thiết phải hoàn thiện quy trình kiểm toán kiểm toán nói chung cũng như quy trình kiểm toán các khoản mục nói riêng đó là môi trường pháp lý tại Việt Nam chưa thực sự tạo điều kiện cho các nhà kiểm toán hoạt động. Hiện nay nước ta đã ban hành được một số Chuẩn mực kế toán, kiểm toán nhưng vẫn còn nhiều bất cập khi đi vào thực tế, chưa tạo ra được một hành lang pháp lý đầy đủ cho hoạt động kiểm toán, điều đó đã làm cho công việc kiểm toán của kiểm toán viên gặp rất nhiều khó khăn. Để hạn chế những bất cập của chế độ thì Công ty kiểm toán nhất thiết phải tự hoàn thiện qui trình kiểm toán cho mình. Ngoài ra, qua thực tế kiểm toán Báo cáo tài chính tại các công ty khách hàng nói chung cũng như qua kiểm toán các khoản dự phòng tại công ty ABC do AASC thực hiện cho thấy quy trình kiểm toán còn nhiều hạn chế. Ví dụ như việc tìm hiểu, đánh giá HTKSNB chưa thực sự đầy đủ; các thủ tục phân tích khi kiểm toán chưa mang lại hiệu quả cao theo đúng tầm quan trọng của nó; khi kiểm tra chi tiết các khoản mục dự phòng kiểm toán viên mới chỉ tập trung vào việc kiểm tra tính chính xác, trung thực, hợp lệ của các số dư, chưa đi sâu kiểm tra các nghiệp vụ phát sinh cũng như tính hiện hữu của các nghiệp vụ phát sinh… Hơn thế nữa, quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính được Công ty thiết kế chung cho mọi khách hàng nên rõ ràng không thể bao quát hết được, nhất là những khách hàng kinh doanh trong các lĩnh vực mang tính đặc thù. Xuất phát từ những yêu cầu đó, nhu cầu hoàn thiện quy trình kiểm toán sao cho khoa học hơn, phù hợp hơn là thực sự cần thiết không chỉ đối với công ty AASC mà còn đối với tất cả các công ty kiểm toán khác. Một quy trình kiểm toán hiệu quả luôn là một lợi thế đối với bất kỳ một Công ty kiểm toán nào. Nó không những cho phép Công ty kiểm toán giảm bớt chi phí mà còn giảm thiểu rủi ro, tạo uy tín với khách hàng, đáp ứng yêu cầu ngày càng cao của các khách hàng kiểm toán. Để hoàn thiện quy trình kiểm toán nói chung phải hoàn thiện quy trình kiểm toán đối với từng khoản mục. Quy trình kiểm toán các khoản dự phòng tại Công ty AASC hiện chưa thực sự có hiệu quả, do vậy cần thiết phải hoàn thiện quy trình kiểm toán các khoản dự phòng. III. Phương hướng hoàn thiện quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty AASC Từ những kiến thức đã học tại nhà trường, trên cơ sở những hiểu biết thực tế khi kiểm toán các khoản dự phòng tại AASC, Em xin nêu một số nhận xét và những đề xuất hy vọng sẽ góp phần vào việc hoàn thiện quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung, quy trình kiểm toán các khoản dự phòng nói riêng tại Công ty AASC. 1.Hoàn thiện chương trình kiểm toán chuẩn đối với các khoản dự phòng Các khoản dự phòng tuy phát sinh không nhiều tại các khách hàng của AASC nhưng thực sự đó là những khoản mà Công ty khách hàng rất dễ điều chỉnh thêm bớt vì các khoản này liên quan đến nhiều lợi ích của chính các khách hàng. Do liên quan đến lợi ích của khách hàng, các khách hàng có thể ghi không đúng sự thực đối với các khoản dự phòng nhằm hạch toán tăng chi phí để làm giảm lợi nhuận, từ đó giảm thuế thu nhập phải nộp Nhà nước. Các khoản dự phòng chính là nguyên do nảy sinh rất nhiều sai phạm và khó có thể kiểm soát được chúng, do vậy rủi ro khi kiểm toán các khoản dự phòng thường cao. ý thức được vấn đề đó, Công ty AASC đã thiết kế các thủ tục kiểm toán đối với các khoản dự phòng.Tuy nhiên, quy trình chuẩn đối với các khoản dự phòng chưa được xây dựng. Kiểm toán các khoản dự phòng chỉ được thiết kế chung khi kiểm toán các khoản mục có liên quan. Ví dụ như kiểm toán khoản mục đầu tư tài chính trong đó có dự phòng đầu tư tài chính(ngắn hạn, dài hạn), kiểm toán các khoản phải thu khách hàng có dự phòng nợ phải thu khó đòi, kiểm toán hàng tồn kho có dự phòng giảm giá hàng tồn kho.Vẫn biết là cần có sự phối kết khi kiểm toán các khoản dự phòng với mỗi khoản mục liên quan nhưng có thể sẽ tốt hơn nếu xây dựng một quy trình chuẩn để kiểm toán riêng các khoản dự phòng.Việc thiết kế đó sẽ giúp Công ty kiểm toán có thể thực hiện kiểm toán tốt hơn, chặt chẽ hơn các khoản dự phòng được trích lập tại các Công ty khách hàng và từ đó hạn chế được những vấn đề thiếu sót khi kiểm toán các khoản dự phòng mà trước đây Công ty đã xây dựng. Cụ thể: các thủ tục kiểm toán các khoản dự phòng chưa được đánh giá cao,việc kiểm tra chỉ là đối chiếu các giá trị ghi sổ cuối kỳ đối với những khoản dự phòng mà khách hàng đã lập. Còn đối với các khoản dự phòng theo quy định hiện hành phải trích lập những khách hàng đã bỏ sót chưa trích lập ( xem xét điều kiện trích lập) thì công ty chưa thiết kế các thủ tục để kiểm tra chi tiết. Do vậy việc phát hiện các sai sót chủ yếu dựa vào kinh nghiệm của kiểm toán viên. Tuy nhiên cho dù khả năng phán xét và trình độ nghiệp vụ của kiểm toán viên cao thì vẫn có khả năng còn những khiếm khuyết. Bên cạnh đó chế độ kiểm toán đối với các khoản dự phòng luôn phải thay đổi. Tiếp theo Thông tư số 64/TT- BTC quy định về việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng là Thông tư 107/TT-BTC lại có quy định khác khi xử lý dự phòng, tiếp theo nữa là các Chuẩn mực kế toán mới được ban hành trong đó Chuẩn mực hàng tồn kho cũng có quy định mới về dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Sự thay đổi liên tục đó đã làm ảnh hưởng không nhỏ đến quy trình kiểm toán của công ty. Để giải quyết vấn đề này, chương trình kiểm toán các khoản dự phòng nên được bổ sung cập nhật làm nền tảng cho hoạt động của kiểm toán viên trong Công ty. Theo đó chương trình có thể bổ sung theo hướng thiết kế chương trình theo các mục tiêu kiểm toán kết hợp với các quy định hiện hành về các khoản dự phòng của Bộ Tài chính và các quy tắc trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam. Với trình độ và kinh nghiệm hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán nhiều năm thì việc thiết kế chương trình kiểm toán chuẩn đối với các khoản dự phòng tại Công ty AASC là hoàn toàn có khả năng thực hiện được 2. Hoàn thiện công tác tìm hiểu và đánh giá HTKSNB của các công ty khách hàng. Tìm hiểu và đánh giá HTKSNB được thực hiện trong giai đoạn đầu tiên của quy trình kiểm toán ( lập KHKT). Trong giai đoạn này kiểm toán viên tiến hành thu thập các thông tin cần thiết liên quan đến HTKSNB của khách hàng gồm: môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán, kiểm toán nội bộ và các thủ tục kiểm soát. Việc tìm hiểu hệ thống KSNB có ý nghĩa rất lớn trong việc đánh giá rủi ro kiểm soát từ đó xác định các thủ tục kiểm toán nhằm giảm các rủi ro kiểm toán xuống thấp đến mức có thể chấp nhận được. Qua tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty ABC cho thấy việc tìm hiểu HTKSNB được tiến hành song chưa sâu. Tìm hiểu HTKSNB chủ yếu thông qua phỏng vấn ban GĐ. Các tài liệu thu thập được lại rất ít trong hồ sơ kiểm toán, chủ yếu chỉ gồm các bản sao về quy chế quản lý, quy chế hoạt động tài chính, Báo cáo tài chính, Biên bản họp Hội đồng Quản trị… Các thông tin thu được đều được xếp hết vào một File hồ sơ thường niên, không có sự chắt lọc, phân tích, tổng hợp, điều này sẽ gây cản trở tới các lần kiểm toán tiếp theo khi phải tìm kiếm những thông tin cần thiết, nhất là công việc có thể được giao cho người khác thực hiện. Việc xây dựng một hệ thống các câu hỏi để tìm hiểu HTKSNB đối với các khoản mục đã được Công ty AASC thiết kế song chưa thực sự hiệu quả. Bảng câu hỏi được lưu trữ trên hồ sơ kiểm toán của mỗi khách hàng nhưng nhiều khi không có dấu hiệu của công tác kiểm tra ( đánh dấu tích). Đối với các khoản dự phòng, do việc kiểm toán các khoản này là không nhiều nên hệ thống các câu hỏi chưa được thiết kế một cách đầy đủ. Còn đối với việc đánh giá HTKSNB : tại Công ty, trong mỗi cuộc kiểm toán đều thực hiện công việc này, tuy nhiên mức độ đánh giá chỉ mang tính khái quát, không chi tiết và thường không lưu lại trên giấy tờ làm việc, việc đánh giá chủ yếu qua sự phán xét của kiểm toán viên. theo Em, để đáp ứng nhu cầu kiểm toán và nâng cao chất lượng, hiệu quả công tác kiểm toán, trong công việc tìm hiểu và đánh giá HTKSNB sẽ tốt hơn nếu kiểm toán viên mở rộng các kỹ thuật kiểm toán, không chỉ qua phỏng vấn Ban Giám đốc khách hàng mà thực hiện điều tra đối với hệ thống kế toán toàn Công ty. Việc tìm hiểu có thể thực hiện qua việc đưa ra một hệ thống các câu hỏi tắt lược Có/ không. Sau khi có được thông tin về khách hàng, kiểm toán viên nên tóm tắt lại các thông tin đó dưới Bảng tường thuật hoặc Lưu đồ. Như vậy vừa đạt được sự hiểu biết đầy đủ, vừa làm cơ sở hình thành nên các ý kiến tư vấn cho khách hàng. Các tài liệu liên quan đến tình hình kinh doanh, cơ sở pháp lý của khách hàng nên chắt lọc và sắp xếp cẩn thận trong các File để tiện theo dõi. Công việc đánh giá HTKSNB nên lưu lại những đánh giá của kiểm toán viên . Đối với các khoản dự phòng, sẽ hiệu quả hơn khi hệ thống câu hỏi được thiết lập nhằm tìm hiểu và đánh giá HTKSNB . Các câu hỏi có thể là: wHạch toán các khoản dự phòng có được theo dõi chi tiết theo từng loại không. wCơ sở trích lập các khoản dự phòng là gì, có tuân thủ theo các quy định hiện hành về trích lập và xử lý các khoản dự phòng không. wGiá trị thị trường có được theo dõi để đảm bảo đưa ra các quyết định về chúng một cách kịp thời không. wCác khoản dự phòng có thực sự tồn tại tại ngày 31/12 không. wCó mở sổ phụ theo dõi không, có đối chiếu giá trị thị trường với giá trị ghi sổ vào thời điểm cuối niên độ kế toán không… 3. Việc áp dụng các thủ tục phân tích trong quy trình kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 quy định: “ kiểm toán viên phải thực hiện quy trình phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và giám đốc, soát xét tổng thể về cuộc kiểm toán. Quy trình phân tích cũng được thực hiện ở các giai đoạn khác trong quy trình kiểm toán”. Tại Công ty AASC, qua kiểm toán đối với Công ty ABC cho thấy, thủ tục phân tích được áp dụng trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, kiểm toán viên chỉ phân tích ở mức độ cơ bản, đó là so sánh chênh lệch đầu kỳ, cuối kỳ của các khoản mục trên Báo cáo tài chính để xem những biến động bất thường, đồng thời phân tích một số chỉ suất tài chính để đánh giá tình hình tài chính của doanh nghiệp. Việc phân tích như vậy sẽ cho phép kiểm toán viên có được cái nhìn cụ thể hơn sau khi tìm hiểu về HTKSNB của khách hàng. Song sẽ không thể đánh giá chính xác nếu chỉ phân tích một vài biến động như vậy. Trường hợp kiểm toán cụ thể đối với từng khoản mục trên Báo cáo tài chính sẽ hiệu quả hơn khi kiểm toán viên sử dụng quy trình phân tích trong việc đánh giá các tỷ suất liên quan trực tiếp đến khoản mục đấy. Ví dụ phân tích tỷ suất dự phòng nợ phải thu khó đòi / tổng các khoản phải thu, tỷ suất dự phòng giảm giá hàng tồn kho/ tổng hàng tồn kho, tỷ suất quay vòng vốn, quay vòng hàng tồn kho… Ngoài ra, mọi vấn đề phân tích và đánh giá kiểm toán viên nên trình bày trên giấy tờ làm việc. Thực tế cho thấy khi phân tích kiểm toán viên chỉ đưa ra bảng so sánh mà chưa có được những nhận xét tổng quát, hầu như những nhận định kiểm toán viên thu được chỉ được tổng kết qua trực quan. 4. Hoàn thiện kiểm toán chi tiết các khoản dự phòng Tại Công ty AASC, các thủ tục kiểm toán chi tiết được thiết kế đến từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Các khoản dự phòng cũng được thiết kế theo các khoản mục có liên quan ( khoản mục đầu tư tài chính, phải thu khách hàng, hàng tồn kho ). Việc thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết nhằm kiểm tra số dư của các khoản dự phòng trên Báo cáo tài chính tại AASC phần nào đã định hướng cho kiểm toán viên những công việc để phát gian lận, sai sót. Tuy nhiên, như đã phân tích, các khoản dự phòng chỉ là một phần nhỏ khi kiểm toán các khoản mục đầu tư tài chính, phải thu khách hàng, hàng tồn kho nên các thủ tục kiểm tra chi tiết chỉ được thiết kế một cách sơ lược. Cụ thể như sau: vĐối với dự phòng giảm giá đầu tư tài chính: theo quy định tại Thông tư 107/ 2001/TT-BTC quy định về việc trích lập và xử lý các khoản dự phòng, các loại chứng khoán giảm giá được trích lập dự phòng bao gồm: các chứng khoán của doanh nghiệp đầu tư theo quy định của pháp luật và được mua bán trên thị trường chứng khoán. Như vậy, dựa vào những quy định đó kiểm toán viên sẽ tiến hành xem xét cả tính tuân thủ cũng như tính chính xác trong việc trích lập dự phòng của khách hàng. theo quy trình kiểm toán dự phòng giảm giá đầu tư, đối với các loại chứng khoán được chấp nhận, thủ tục kiểm toán được thiết kế để kiểm tra chi tiết là đối chiếu giá ghi sổ với giá trên thị trường chứng khoán vào thời điểm khoá sổ kế toán. Công việc này nhằm kiểm tra xem liệu chứng khoán có thực sự bị giảm giá hay không. Tuy nhiên, nếu chỉ kiểm tra như vậy kiểm toán viên có thể sẽ bỏ sót những chứng khoán có khả năng bị giảm giá nhưng Công ty khách hàng chưa đưa vào dự phòng. Mặt khác, thủ tục để kiểm tra mệnh giá chứng khoán ghi sổ hay kiểm tra tính hiện hữu phát sinh vẫn chưa được thiết kế. Điều này cho thấy nếu chỉ kiểm tra giá trên thị trường vào thời điểm 31/12 thì kết luận kiểm toán sẽ không chính xác. theo Em, có thể những công việc này kiểm toán viên đều biết và thực hiện kiểm toán theo kinh nghiệm của mình nhưng trong quy trình kiểm toán nên xây dựng chi tiết hơn các thủ tục kiểm tra chi tiết để công việc kiểm toán mang lại hiệu quả cao. vĐối với dự phòng nợ phải thu khó đòi: Thủ tục kiểm tra chi tiết dự phòng nợ phải thu khó đòi được Công y AASC thiết kế một cách phù hợp. Trên thực tế khi tiến hành kiểm toán dự phòng nợ phải thu khó đòi cho thấy các công việc được tiến hành theo đúng trình tự kiểm toán. Tuy vậy, trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên còn nhiều phần thu thập chưa được đầy đủ, các nhận xét mới chỉ mang tính chất sơ lược. theo em, khi kiểm toán, các vấn đề phát sinh mà kiểm toán viên phát hiện ra trong quá trình kiểm toán cần được ghi nhận trên giấy tờ làm việc, các nhận xét sau khi kiểm toán nên tổng hợp lại để tiện theo dõi. vĐối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Để kiểm tra chi tiết dự phòng giảm giá hàng tồn kho, tại Công ty AASC, thủ tục kiểm tra bao gồm: kiểm tra chi tiết đơn giá ghi sổ, đơn giá lập dự phòng và đơn giá trên thị trường vào thời điểm cuối niên độ kế toán. Cũng giống như thủ tục kiểm tra đối với dự phòng giảm giá chứng khoán, các thủ tục như vậy cũng chỉ có thể kiểm tra được số dư của cuối kỳ, chưa thực sự chính xác. Nó vẫn có thể bỏ sót nghiệp vụ trích lập dự phòng và chưa thể biết các loại hàng tồn kho doanh nghiệp đã lập có thực sự thuộc quyền quản lý của doanh nghiệp hay không. Thực tế khi kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho tại Công ty ABC cho thấy số liệu trên Bảng kê về các khoản dự phòng được Công ty ABC trích lập đều được kiểm toán viên chấp nhận là đã phù hợp, chỉ trừ những loại hàng tồn kho công ty đã trích lập mà thiếu chứng từ gốc thì kiểm toán viên mới loại khỏi giá trị dự phòng. kiểm toán viên chủ yếu chỉ kiểm tra tính cộng dồn ghi sổ, chưa kiểm tra được tính hiện hữu phát sinh, chưa có các thủ tục kiểm toán để tìm kiếm thêm các loại hàng tồn kho theo quy định cần phải trích lập. Mặt khác, khi kiểm tra giá trị thị trường, do tính đặc thù của mặt hàng Công ty ABC kinh doanh, kiểm toán viên vẫn chưa thể kiểm tra được hết giá của hàng tồn kho trên thị trường vào thời điểm cuối năm, chỉ trừ một số mặt hàng phổ biến kiểm toán viên mới có được nhận xét, Như vậy rõ ràng chấp nhận với kết quả kiểm toán đưa ra trong còn chứa đựng nhiều sai sót sẽ tạo ra rủi ro lớn cho Công ty kiểm toán. Hơn thế nữa, các thủ tục kiểm toán khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho tại Công ty AASC mới chỉ được thiết kế theo quy định hướng dẫn tại Thông tư 107. Việc ra đời của Chuẩn mực kế toán về hàng tồn kho cũng đã có những thay đổi trong việc nhìn nhận khoản dự phòng này. Vì vậy, để nâng cao hiệu quả công tác kiểm toán, phù hợp với quy định hiện hành Công ty nên xây dựng các thủ tục kiểm tra chi tiết các khoản dự phòng một cách đầy đủ hơn, khả thi hơn. Với trình độ và kinh nghiệm trong ngành Công ty hoàn toàn có thể thực hiện một cách dễ dàng. Kết luận Trải qua một thời gian hoạt động tuy chưa nhiều nhưng Kiểm toán Độc lập tại Việt Nam đã dần khẳng định vai trò của mình trong nền kinh tế. Sự nhìn nhận của mọi người đối với lĩnh vực kiểm toán đã thay đổi. Hoạt động kiểm toán không phải đơn thuần là hoạt động kiểm tra kế toán mà nó còn là công cụ quản lý đối với nền kinh tế vĩ mô. Với cách nhìn nhận đó, các doanh nghiệp ngày càng tin tưởng vào hoạt động kiểm toán của Việt Nam. Kiểm toán sẽ mang lại cho họ một sự tin tưởng vững chắc vào tình hình tài chính doanh nghiệp, từ đó có được những quyết định đúng đắn. Như vậy có thể nói cùng với những thành công trong ngành kiểm toán nói chung, Công ty AASC cũng đã, đang và sẽ tạo đà vững bước trong tương lai. Được học tập và tìm hiểu thực tiễn trong môi trường kiểm toán tại Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính, Kế toán và Kiểm toán (AASC) là một niềm vinh dự đối với các sinh viên chúng em. Với mong muốn tìm hiểu và đóng góp những ý kiến nhỏ bé của mình trong thời gian thực tập tại Công ty, Em đã nghiên cứu về quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty và đi sâu nghiên cứu quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trên Báo cáo tài chính do Công ty AASC thực hiện. Có thể nói hiện nay hầu như các doanh nghiệp chưa ý thức được sự cần thiết của việc trích lập dự phòng và Nhà nước cũng chưa có những quy định thống nhất đối với việc trích lập dự phòng đó, do vậy nhiều khi các Công ty trích lập dự phòng một cách chủ quan, máy móc. Còn đối với Công ty kiểm toán do mức độ trích lập dự phòng của các khách hàng là chưa nhiều nên cũng chưa có được một quy trình kiểm toán chuẩn, vì thế mà gây khó khăn cho Công ty khi tiến hành kiểm toán. Nhìn nhận vấn đề dưới góc độ nghiên cứu chuyên đề thực tập tốt nghiệp, với những kiến thức đã học và bằng thực tế thu được trong quá trình thực tập, Em đã mô tả quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trên Báo cáo tài chính tại một khách hàng cụ thể do Công ty AASC thực hiện, qua đó rút ra được những bài học kinh nghiệm khi kiểm toán các khoản dự phòng nói riêng, kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung, đồng thời đóng góp một phần nhỏ những nhận xét hy vọng sẽ góp phần vào hoàn thiện quy trình kiểm toán các khoản dự phòng cũng như quy trình kiểm toán chung của Công ty. Trong quá trình thực tập, do trình độ và thời gian có hạn, việc tìm hiểu khách hàng chưa được sâu, những ý kiến của Em chỉ mang tính chất gợi mở chắc chắn còn nhiều thiếu sót. Vì vậy Em rất mong sự đóng góp của thầy, cô, của các anh chị trong Công ty để có được một bài viết hoàn thiện hơn. Em xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ tận tình của thầy giáo Trần Mạnh Dũng, Ban lãnh đạo Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính, Kế toán và Kiểm toán AASC, các anh chị kiểm toán viên Phòng kiểm toán thương mại và dịch vụ đã tạo điều kiện cho Em hoàn thành chuyên đề tốt nghiệp này. ._.