Báo cáo Hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán tài chính do Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam thực hiện

n, trong đó có 06 Công ty Kiểm toán Nhà nước, 04 Công ty Kiểm toán 100% vốn đầu tư nước ngoài, còn lại là các Công ty cổ phần và Công ty Trách nhiệm Hữu hạn... Một trong những loại hình dịch vụ mà các công ty kiểm toán cung cấp cho khách hàng là kiểm toán Báo caó tài chính, đó lá việc xác minh bày tỏ ý kiến về Báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán. Để xây dựng khung pháp lý cho hoạt động kế toán và kiểm toán, Bộ Tài chính đã ban hành 27 Chuẩn mực Kiểm toán Báo cáo tài chính và 16 Chuẩn mực Kế toán. Trong số các Chuẩn mực Kiểm toán đó có chuẩn mực số 520 “ Qui trình phân tích” đã khẳng định vai trò quan trọng có tính chất quyết định đến chất lượng của cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính của thủ tục phân tích. Qua quá trình nghiên cứu tài liệu cùng tìm hiểu thực tế công tác kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam, em đã nhận thức được tầm quan trọng của thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính. Vì vậy, em đã chọn đề tài “Hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam thực hiện”. Luận văn tập trung vào nghiên cứu lý luận cũng như thực tế áp dụng thủ tục phân tích tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam, đánh giá thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính và đưa ra một số kiến nghị nhằm hoàn thiện việc áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam. Với mục đích nghiên cứu như trên, nội dung của luận văn bao gồm: Chương I: Lý luận chung về thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính Chương II: Thực trạng vận dụng thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam Chương III: Phương hướng và giải pháp hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam Ba chương của luận văn có sự liên kết chặt chẽ nhờ vào việc vận dụng kết hợp phương pháp chung và phương pháp riêng. Phương pháp chung là phương pháp duy vật biện chứng - nghiên cứu các sự vật hiện tượng trong mối quan hệ biện chứng. Phương pháp riêng là các phương pháp: diễn giải, qui nạp sơ đồ, bảng biểu kết hợp mô tả và phân tích. Tuy nhiên, do giới hạn về mặt thời gian nghiên cứu, phương pháp nghiên cứu chủ yếu là quan sát, phỏng vấn, đọc tài liệu và một số lần thực nghiệm nên báo cáo chỉ dừng lại ở cơ sở lý luận chung, nội dung tiến hành thủ tục phân tích mà chưa đi sâu vào những kỹ năng, những kinh nghiệm trong quá trình nghiên cứu. Đóng góp của luận văn chủ yêú là đưa ra việc áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính trong thực tế. Kính mong sự góp ý của thâỳ giáo để luận văn của em được hoàn chỉnh hơn. Sinh viên thực hiện Đỗ Thị Thu Hường Chương I lý luận chung về thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính 1.1Thủ tục phân tích trong hệ thống phương pháp kiểm toán Xuất phát điểm của mỗi môn khoa học đó cơ sở phương pháp luận (phép duy vật biện chứng) và phương pháp kỹ thuật chung (toán học). Đối với kiểm toán, cụ thể là trong nghiên cứu phương pháp kiểm toán cũng xuất phát từ cơ sở phương pháp luận và phương pháp kỹ thuật để hình thành nên phương pháp xác minh và bày tỏ ý kiến của mình phù hợp với đối tượng kiểm toán. Vì vậy, để xây dựng một hệ thống phương pháp kiểm toán khoa học và hoàn chỉnh cần phải làm rõ những phương pháp chung, cơ sở lý luận cũng như phương pháp kỹ thuật nghiệp vụ của kiểm toán. Phương pháp chung được hiểu là các biện pháp, cách thức, thủ pháp sử dụng để theo đuổi và đạt tới mục tiêu đặt ra. Về cơ sở phương pháp luận, Mác và Ăng - ghen đã tạo ra hình thức cao của chủ nghĩa duy vật là chủ nghĩa duy vật biện chứng và hình thức cao của phép biện chứng là phép biện chứng duy vật. Triết học Mác - Ăngghen có ý nghĩa thế giới quan và phương pháp luận to lớn với các khoa học cụ thể. Trong quá trình nghiên cứu và lựa chọn các phương pháp kiểm toán thích hợp, phép biện chứng duy vật đòi hỏi KTV phải thực hiện đầy đủ các mối quan hệ và qui luật khách quan như: khi nghiên cứu sự kiện tại thời điểm kiểm toán phải xem xét trong mối quan hệ với các sự kiện có liên quan đồng thời phải xem xét chúng trong trạng thái động có xét đến tương tác của các yếu tố khác; khi thực hiện phương pháp kiểm toán ngoài việc xem xét sự biến động của các chỉ tiêu nghiên cứu KTV còn phải xem xét về chất của các mối quan hệ; các phương pháp kiểm toán không được tách rời giữa cái chung và cái riêng, … Trong quan hệ với phương pháp kỹ thuật kiểm toán, trước hết phải kể đến phương pháp toán học, trực tiếp là các phương pháp chọn mẫu, ước lượng khả năng sai sót cùng các mối quan hệ tương quan trong việc xem xét, dự báo các mối quan hệ cụ thể. Mặt khác, do đối tượng kiểm toán có quan hệ chặt chẽ với các đối tượng kế toán, của phân tích kinh doanh nên kỹ thuật kiểm toán không thể tách rời các phương pháp kỹ thuật của các khoa học này. Mối quan hệ này được xác lập trên cơ sở phương pháp luận chung, cơ sở phương pháp kỹ thuật chung và sự gần gũi trong đối tượng nghiên cứu của các khoa học kế toán, phân tích và kiểm toán. Qua phân tích trên có thể thấy, phương pháp kiểm toán là sự vận dụng phương pháp luận duy vật biện chứng và các bộ môn khoa học tự nhiên và kinh tế vào quá trình thu thập bằng chứng, chứng minh, đánh giá, nhận xét những nội dung kiểm toán được thể hiện thông qua những thông tin do đối tượng kiểm toán cung cấp những tài liệu liên quan, đảm bảo tinh thần độc lập, khách quan cho kết luận kiểm toán. Trong quan hệ với đối tượng kiểm toán, phương pháp kiểm toán được chia làm hai loại là phương pháp kiểm toán chứng từ (cân đối, đối chiếu trực tiếp ,đối chiếu lôgic) và phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ (điều tra, kiểm kê, thực nghiệm). Quá trình kiểm toán là quá trình áp dụng các phương pháp kiểm toán vào kiểm toán thực tế nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp làm cơ sở nhận xét từng bộ phận được kiểm toán cũng như toàn bộ tình hình tài chính của doanh nghiệp. Kiểm toán tài chính là một hoạt động đặc trưng và là một loại hình kiểm toán phân theo đối tượng kiểm toán. Vì chức năng của kiểm toán Báo cáo tài chính là hướng tới việc bày tỏ ý kiến trên cơ sở các bằng chứng kiểm toán. Để có được những bằng chứng này, kiểm toán tài chính cần triển khai các phương pháp cơ bản (chứng từ và ngoài chứng từ) theo hướng tổng hợp hay chi tiết tuỳ vào từng tình huống cụ thể. Thêm vào đó, đối tượng cụ thể của kiểm toán tài chính là các báo cáo kế toán và các bảng tổng hợp tài chính đặc biệt vừa chứa đựng những quan hệ kinh tế tổng quát vừa phản ánh cụ thể từng loại tài sản, từng loại nguồn vốn với những biểu hiện về kinh tế, pháp lý và được lập ra theo những trình tự xác định với những chuẩn mực cụ thể. Do vậy, kiểm toán phải hình thành những trắc nghiệm với việc sử dụng liên hoàn các phương pháp kiểm toán cơ bản để đưa ra ý kiến đúng đắn về các bảng tổng hợp này. Trong kiểm toán tài chính, trắc nghiệm được hiểu là cách thức hay trình tự xác định trong việc vận dụng các phương pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ vào việc xác minh các nghiệp vụ, các số dư tài khoản hoặc các khoản mục cấu thành bảng khai tài chính. Tuỳ theo yêu cầu và đối tượng cụ thể cần xác minh, các phép kết hợp giữa các phương pháp kiểm toán cơ bản cũng khác nhau cả về số lượng và trình tự kết hợp và từ đó hình thành lên ba loại trắc nghiệm cơ bản: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm trực tiếp số dư và trắc nghiệm phân tích. - Trắc nghiệm công việc: là cách thức và trình tự rà soát các nghiệp vụ hay hoạt động cụ thể trong quan hệ với sự tồn tại và hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ trước hết là hệ thống kế toán. Trắc nghiệm công việc được chia làm hai loại: ãTrắc nghiệm đạt yêu cầu của công việc (Compliance test of transaction): là trình tự rà soát các thủ tục kế toán hay thủ tục quản lý có liên quan đến đối tượng kiểm toán. Trong quan hệ đó, trắc nghiệm đạt yêu cầu được thực hiện trong các tình huống sau: ự Có để lại dấu vết: KTV cần đối chiếu chữ ký trên các chứng từ và xem xét sự tương xứng của người ký duyệt với trức trách của từng người. ự Không để lại dấu vết: KTV cần phỏng vấn cán bộ, nhân viên có liên quan hoặc quan sát công việc thực tế của họ. ãTrắc nghiệm độ vững chãi của công việc (Substantive test of transaction): là trình tự rà soát các thông tin trong hành tự kế toán. - Trắc nghiệm trực tiếp số dư (direct test of balances) là cách thức kết hợp các phương pháp cân đối, phân tích, đối chiếu trực tiếp với kiểm kê và điều tra thực tế để xác định độ tin cậy của các số dư cuối kỳ (hoặc tổng số phát sinh) ở sổ cái ghi vào Bảng cân đối tài sản hoặc vào Báo cáo kết quả kinh doanh. - Trắc nghiệm phân tích (Analytical test) hay trình tự thẩm tra, phân tích (Analytical review proceduces) hay qui trình phân tích là cách thức xem xét các mối quan hệ kinh tế và xu hướng biến động của các chỉ tiêu kinh tế thông qua việc kết hợp giữa đối chiếu logic, đối chiếu trực tiếp, cân đối, giữa trị số bằng tiền của các chỉ tiêu hoặc các bộ phận cấu thành chỉ tiêu. Cũng do mỗi trắc nghiệm phân tích đều liên quan đến trị số bằng tiền nên trắc nghiệm phân tích thuộc trắc nghiệm độ vững chãi. Tuỳ đối tượng và yêu cầu kiểm toán, các hướng phân tích có thể áp dụng khác nhau hoặc có thể kết hợp phân tích ngang, phân tích dọc, phân tích chéo. Như vậy, có thể thấy giữa trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm trực tiếp số dư và trắc nghiệm phân tích có mối quan hệ chặt chẽ với nhau. Có thể tóm tắt nội dung và mối quan hệ chủ yếu nhất của ba loại trắc nghiệm cơ bản qua sơ đồ sau đây. Sơ đồ 1: Mối quan hệ giữa các trắc nghiệm kiểm toán. Trắc nghiệm công việc Trắc nghiệm đạt yêu cầu Trắc nghiệm độ vững chãi Trắc nghiệm trực tiếp số dư Trắc nghiệm độ vững chãi Trắc nghiệm đạt yêu cầu Trắc nghiệm phân tích Trắc nghiệm độ vững chãi Bằng chứng đầy đủ, có hiệu lực với chi phí kiểm toán thấp 1.2 Thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính Hội đồng Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế đã kết luận: các thể thức phân tích có tầm rất quan trọng đến nỗi chúng được qui định cho tất cả các cuộc kiểm toán. Đối với một số mục tiêu kiểm toán nhất định hoặc số dư các tài khoản nhỏ, chỉ cần thủ tục phân tích thôi cũng đủ bằng chứng. (2, tr111) Trong kiểm toán nói chung và trong kiểm toán Báo cáo tài chính nói riêng, thủ tục phân tích giữ vai trò rất quan trọng. Do vậy, trước hết phải tìm hiểu một số những khái niệm liên quan đến thủ tục này. Thứ nhất, theo cuốn Từ Điển Tiếng Việt, thủ tục là những bước liên quan với nhau theo kiểu hệ quả dùng để giải quyết những vấn đề có cấu trúc chặt chẽ (2, tr 326) Cũng có thể hiểu thủ tục là những công việc cụ thể phải làm theo một trật tự qui định để tiến hành một công việc có tính chất chính thức. Thủ tục kiểm toán là các bước được tiến hành để thu thập bằng chứng kiểm toán và các bước công việc để triển khai các trắc nghiệm cụ thể trong chương trình kiểm toán. Thứ hai, phân tích, hiểu theo nghĩa chung là việc chia nhỏ các sự vật, hiện tượng trong mối quan hệ hữu cơ giữa các bộ phận cấu thành các sự vật hiện tượng đó. Trong lĩnh vực tự nhiên, việc chia nhỏ này được tiến hành với những vật thể bằng các phương tiện cụ thể. Phân tích các chất hoá học bằng những phản ứng, những phân tích các loại vi sinh vật bằng kính hiển vi. Trái lại, trong lĩnh vực kinh tế - xã hội, các hiện tượng cần phân tích chỉ tồn tại bằng những khái niệm trừu tượng. C.Mác đã chỉ ra rằng “ khi phân tích các hình thái kinh tế - xã hội thì không thể sử dụng kính hiển vi hoặc các phản ứng hoá học. Lực lượng trừu tượng phải thay thế cái này với cái kia”.( 10, tr111) Theo giáo trình Kiểm toán Báo cáo tài chính (chủ biên: GS.TS Nguyễn Quang Quynh): “ Thủ tục phân tích là cách thức xem xét các mối quan hệ và xu hướng biến động của các chỉ tiêu kinh tế thông qua việc kết hợp giữa đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic, cân đối giữa các chỉ tiêu, từ đó giúp cho KTV thu thập bằng chứng kiểm toán với mức chi phí kiểm toán thấp”. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế số 56 (AU 318): “ Thủ tục phân tích là quá trình đánh giá thông tin tài chính được thực hiện thông qua việc nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữa các chỉ tiêu tài chính và phi tài chính …bao gồm cả quá trình so sánh số liệu được phản ánh trên sổ sách với số liệu ước tính của KTV”. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520, thủ tục phân tích được định nghĩa như sau: “ Thủ tục phân tích là việc so sánh các thông tin, các tỷ lệ bao gồm việc điều tra, xem xét, xu hướng biến động của các thông tin để phát hiện và giải thích các biến động bất thường”.(3,tr111) Như vậy, thủ tục phân tích rất quan trọng, tuy nhiên, để KTV đánh giá chính xác về Báo cáo tài chính với chi phí kiểm toán hợp lý, đòi hỏi các công ty kiểm toán và các KTV phải nâng cao hiệu quả của việc áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế số 520 (AU Section) “ Chất lượng kiểm toán muốn được nâng cao đòi hỏi phải thực hiện các thủ tục phân tích”(2,tr111). Đối với một số dịch vụ tài chính, thủ tục phân tích cũng được Hội đồng yêu cầu như dịch vụ xem xét, đánh giá lại hệ thống Báo cáo nội bộ cùng với các Báo cáo tài chính của các công ty ngoài quốc doanh nơi rủi ro kiểm toán được chấp nhận ở mức trung bình. Như vậy, có rất nhiều cách hiểu về thủ tục phân tích. Song nhìn chung, thủ tục phân tích bao gồm: - So sánh các thông tin tài chính: so sánh thông tin tương ứng trong kỳ này với kỳ trước, so sánh số thực tế với kế hoạch của đơn vị (Ví dụ: kế hoạch sản xuất, kế hoạch bán hàng…), so sánh giữa các số thực tế với ước tính của KTV, so sánh giữa số thực tế của đơn vị với đơn vị trong ngành có cùng qui mô hoạt động, mối quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau (Ví dụ: mối quan hệ giữa lãi gộp với doanh thu) - So sánh các thông tin tài chính và phi tài chính (Ví dụ: mối quan hệ giữa chi phí nhân công với số lượng công nhân viên). Thủ tục phân tích được sử dụng trong tất cả các cuộc kiểm toán, nó là một công cụ rất hữu hiệu trong việc thu thập bằng chứng kiểm toán và giảm chi phí tới mức có thể. Trong một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính, thủ tục phân tích được áp dụng trong cả ba giai đoạn: ãTrong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: phân tích sơ bộ giúp cho KTV tìm hiểu hoạt động kinh doanh của đơn vị được kiểm toán, xác định những khoản mục, những nghiệp vụ trọng yếu tương ứng với rủi ro dự kiến. Nó còn giúp cho việc xác định được lịch trình và phạm vi cần thiết để thực hiện thủ tục kiểm toán khác, đồng thời giúp cho KTV lưu ý các bộ phận kiểm toán đặc biệt. ãTrong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán: các thủ tục phân tích chi tiết là một thử nghiệm cơ bản nhằm cung cấp bằng chứng về sự hợp lý cuả các khoản mục trên Báo cáo tài chính, các thông tin tài chính riêng biệt. Các trắc nghiệm phân tích được sử dụng kết hợp với trắc nghiệm trực tiếp số dư để tìm bằng chứng kiểm toán. ãTrong giai đoạn kết thúc kiểm toán: thủ tục phân tích soát xét được sử dụng để xem xét tổng quát lần cuối toàn bộ số liệu đã được kiểm toán nhằm nhằm củng cố thêm cho kết luận được đưa ra, hoặc đặt ra vấn đề cần được tiến hành thêm thủ tục kiểm soát để có kết luận. 1.3 Các loại hình phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính Các loại hình phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính mà KTV sử dụng bao gồm: Kiểm tra tính hợp lý Kiểm tra tính hợp lý thường gồm những so sánh cơ bản: - So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị và chỉ tiêu bình quân trong ngành Việc so sánh này sẽ giúp cho KTV hiểu được tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng so với các đơn vị khác trong cùng ngành. Từ đó, hiểu kỹ hơn về hoạt động doanh của khách hàng. Ví dụ, so sánh giữa hệ số vòng quay vốn của doanh nghiệp với hệ số vòng quay vốn bình quân của ngành, KTV có kết luận: Biểu 1: So sánh hệ số vòng quay vốn của doanh nghiệp với hệ số vòng quay vốn của ngành. Chỉ tiêu Doanh số bình quân ngành (Sản xuất kinh doanh) Hệ số vòng quay vốn 19 ´ 4 19 ´ 5 19 ´ 4 19 ´ 5 3,5 3,4 4,1 4,3 Nếu chỉ nhìn hệ số vòng quay vốn của doanh nghiệp trong hai năm thì thấy rằng doanh nghiệp có số vòng quay vốn tương đối ổn định và không có biểu hiện bất thường. Song nếu so sánh với tỷ lệ bình quân của ngành thì tình hình sử dụng vốn của doanh nghiệp có xu hướng xấu đi và thấp hơn nhiều so với tỷ lệ bình quân của ngành. Trên cơ sở đó, KTV sẽ tiếp tục thu thập các bằng chứng để chứng minh cho dự đoán trên. - So sánh số liệu thực tế với số liệu kế hoạch, dự toán Thông qua việc so sánh các chỉ tiêu tài chính giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch hoặc dự toán sẽ giúp cho KTV điều tra phát hiện những sai lệch lớn giữa số liệu kế hoạch hoặc dự toán. Từ đó có thể thấy những sai sót trong Báo cáo tài chính hoặc những biến động lớn về sản xuất kinh doanh mà KTV cần xem xét, thẩm định. - So sánh các thông tin tài chính với các thông tin phi tài chính Các thông tin không có tính chất tài chính là các dữ kiện kinh tế kỹ thuật do hệ thống hạch toán cung cấp. Ví dụ: Số lượng công nhân viên, số lượng phòng, giá phòng, hiệu suất phòng của một khách sạn, hoặc diện tích kho chứa hàng của một doanh nghiệp. Mặc dù những thông tin này không có ttính chất tài chính nhưng lại có quan hệ với chỉ tiêu tài chính. Chẳng hạn, khi xem xét tính hợp lý về doanh thu khách sạn, KTV có thể so sánh tính hợp lý của nó với số lượng phòng, giá phòng và hiệu suất của phòng. Hoặc khi xem xét, thẩm tra quĩ lương, mức lương bình quân, KTV sẽ xem xét trong mối quan hệ của nó với số lượng công nhân viên của doanh nghiệp. - So sánh số liệu của doanh nghiệp với kết quả dự kiến của KTV Theo cách so sánh này, KTV ước tính số dư của một tài khoản nào đó bằng cách dựa vào các số liệu liên quan đến một hoặc một số chỉ tiêu ước tính, sau đó, KTV so sánh với số liệu thực tế trên sổ kế toán của doanh nghiệp với số liệu ước tính đó. Nếu có sự khác biệt trọng yếu giữa số liệu ước tính với số liệu thực tế thì cần được điều tra, xem xét để xác định nguyên nhân cụ thể. Ví dụ, khi KTV xem xét mức hợp lý của chi phí lãi vay thì có thể vận dụng cách thức so sánh thực tế chi phí lãi vay phát sinh với lãi tiền vay ước tính của KTV. Phân tích xu hướng Phân tích xu hướng (phân tích ngang) là sự phân tích về những biến động trên các số dư tài khoản với mức ước đoán chúng có thể thay đổi và so sánh mức độ biến đổi của các số dư qua các thời kỳ. Đây là một trong các loại phân tích được sử dụng phổ biến trong thủ tục phân tích. Thông qua phân tích sự biến động số dư của các tài khoản hay khoản mục giữa các kỳ kế toán trước, KTV có thể đưa ra dự kiến của kỳ hiện tại. Trong cách tiếp cận với phân tích xu hướng thường có hai loại: tiếp cận nhân quả và tiếp cận dự đoán. Tiếp cận dự đoán là so sánh số liệu hiện tại và xu hướng biến động của chúng qua các thời kỳ trước đó để xem xét tính hợp lý của chúng. Khi áp dụng tiếp cận dự đoán, KTV không phải đưa ra con số ước tính cụ thể cũng như không phải giả định có vấn đề tồn tại nếu như số tài khoản không có sai lệch so với xu hướng biến động. Tuy nhiên, một khoản mục nào đó có thể phản ánh phù hợp với xu hướng biến động nhưng vẫn có sai sót trọng yếu. Vì vậy, trong cuộc kiểm toán, KTV cần thận trọng trong việc sử dụng và thực hiện cách tiếp cận này. Đối với cách tiếp cận nhân quả đòi hỏi phải đưa ra một con số dự kiến cụ thể bằng cách xem xét và phân tích các nguyên nhân, các yếu tố gây ra sự thay đổi và căn cứ vào đó đưa ra một con số dự kiến để so sánh với số liệu thực tế. Cách tiếp cận nhân quả đòi hỏi nhiều công sức nên chi phí thường cao. Do đó, KTV cần phải cân nhắc giữa lợi ích và chi phí của mỗi cách tiếp cận để lựa chọn phương pháp sử dụng. Tuy nhiên, theo SAS số 56, cách tiếp cận các thủ tục phân tích là cách tiếp cận nhân quả. Có thể chia thủ tục phân tích xu hướng thành hai loại: phân tích xu hướng giản đơn và phân tích xu hướng hồi qui. ỉ Phân tích xu hướng giản đơn: là xác định con số ước tính dựa trên số dư tài khoản của các kỳ trước. ỉ Phân tích hồi qui: được vận dụng trong phân tích tài chính biểu hiện và đánh giá mối quan hệ tương quan giữa các chỉ tiêu kinh tế. Phương pháp này xác định độ biến thiên của tiêu thức kết quả theo sự biến thiên cuả tiêu thức nguyên nhân. Phân tích hồi qui là phương pháp sử dụng phổ biến và có tính chính xác cao hơn so với phân tích giản đơn vì nó phản ánh được mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến chỉ tiêu phân tích. Cụ thể, phương trình hồi qui (dạng hàm tuyến tính): Y= a0 + a1x1 + a2x2 + …+ akxk Trong đó: - a0: Phản ánh mức độ ảnh hưởng của các nhân tố khác đến chỉ tiêu phân tích ngoài các nhân tố đã phân tích. - a1 (i=1đ k): là các hệ số hồi qui, phản ánh mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến chỉ tiêu phân tích. Nếu a > 0 thì ảnh hưởng thuận, nếu a < 0 thì ảnh hưởng nghịch và nếu IaI càng lớn thì sự ảnh hưởng đến chỉ tiêu phân tích càng mạnh. - Y là chỉ tiêu phân tích - x là chỉ tiêu nguyên nhân Phân tích tỷ suất Đây là hình thức phân tích phổ biến thứ hai trong thủ tục phân tích. Trong kiểm toán Báo cáo tài chính, phân tích tỷ suất là việc so sánh đối chiếu các mối quan hệ giữa các số dư tài khoản thông qua các tỷ suất và so sánh các tỷ suất giữa các kỳ kế toán, so sánh số liệu của ngành và đối thủ cạnh tranh. Nếu phân tích xu hướng tập trung vào một tài khoản cụ thể và không đi vào phân tích mối quan hệ về số dư của các tài khoản thì phân tích tỷ suất lại tập trung vào phân tích mối quan hệ này. Một số khái niệm cần được chú ý trong khi thực hiện phân tích tỷ suất: Tỷ số: thương số các số đo của hai đại lượng cùng loại với cùng một đơn vị đo. Tỷ lệ: tỷ số giữa các phần của một tổng thể hay giữa một phần nào đó vơí tổng thể. Tỷ suất: tỷ lệ phần trăm so sánh một đại lượng với một đại lượng khác có liên quan để thể hiện mức cao thấp của đại lượng đó. Phân tích tỷ suất áp dụng chủ yếu đối với Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Tuy nhiên, phân tích tỷ suất giữa số dư của các tài khoản trên Báo cáo kết quả kinh doanh thường hiệu quả hơn so với phân tích tỷ suất của các tài khoản trong bảng Bảng cân đối kế toán vì nó phản ánh biến động trong kết quả hoạt động kinh doanh trong mối quan hệ với các khoản mục khác. Do dự đoán xu hướng biến động của các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán khó khăn hơn vì các tài khoản trong Bảng cân đối kế toán đưa ra giá trị tại một thời điểm. Giá trị này lại chịu ảnh hưởng của nhiều nhân tố. Mặc dù vậy, phân tích tỷ suất vẫn phản ánh mối quan hệ có thể ước tính giữa các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán. Phân tích tỷ suất giúp KTV so sánh hoạt động của đơn vị ở kỳ này so với kỳ trước, so sánh tình hình tài chính của đơn vị với đơn vị khác trong cùng một ngành. Vì vậy, phân tích tỷ suất giúp cho KTV xác định mối quan hệ biến động của tỷ suất trong đơn vị giữa các kỳ khác nhau và mối quan hệ tương đồng giữa các đơn vị trong cùng ngành. Có hai cách tiếp cận trong phân tích tỷ suất là: phân tích theo chuỗi thời gian và phân tích theo ngành. Phân tích theo chuỗi thời gian là so sánh các tỷ suất của đơn vị qua các thời kỳ khác nhau. Phân tích theo ngành là so sánh các tỷ suất giữa các đơn vị trong cùng một ngành tại một thời điểm xác định. KTV thường sử dụng hai phương pháp trong phân tích tỷ suất, đó là phân tích các tỷ suất tài chính dựa trên mối quan hệ giữa số các số dư trên các khoản mục của Báo cáo tài chính và phương pháp phân tích theo qui mô dựa trên số dư của các tài khoản trên báo cáo được tính theo tỷ lệ %. ỉ Phân tích tỷ suất tài chính: các tỷ suất tài chính thường được áp dụng trong thủ tục phân tích là chỉ tiêu đánh giá khả năng thanh toán, khả năng hoạt động, khả năng sinh lợi, đòn bẩy kinh doanh, chỉ tiêu về năng lực sản xuất. Dựa vào các tỷ suất tài chính đó, KTV xác định mối quan hệ của các số dư trong tài khoản, qua đó đưa ra các nhận xét về những biến động của các tỷ suất năm trước và năm nay. Một số tỷ suất thường được KTV sử dụng trong quá trình thực hiện thủ tục phân tích: Nhóm chỉ tiêu về khả năng thanh toán: Tỷ suất khả năng thanh toán hiện thời = Tổng TSLĐ/ Tổng nợ ngắn hạn Tỷ suất khả năng thanh toán hiện hành được KTV sử dụng để đánh giá khả năng thanh toán tổng quát của đơn vị khách hàng trong kỳ báo cáo. Tỷ suất này bằng 1 có nghĩa TSLĐ của đơn vị khách hàng vừa đủ để thanh toán nợ ngắn hạn; nếu bằng 2 thì hợp lý vì đảm bảo vốn thanh toán vừa đủ nợ ngắn hạn, vừa tiếp tục hoạt động được; nếu cao hơn 2 có thể coi là khách hàng đã đầu tư thừa vào TSlĐ. ãTỷ suất thanh toán hiện thời tăng phản ánh khả năng thanh toán của khách hàng tốt lên tuy nhiên phải xem xét liệu khoản phải thu hoặc hàng tồn kho có bị trình bày tăng lên hay không. ãTỷ suất khả năng thanh toán hiện hành giảm xuống thể hiện khả năng thanh toán của doanh nghiệp kém đi, thiếu vốn kinh doanh hoặc có vấn đề thanh toán trong tương lai. Tuy nhiên, KTV cần phải xem xét liệu các khoản dự phòng phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho cũng như dự phòng giảm giá trái phiếu, cổ phiếu, các khoản khấu hao… có được phản ánh đầy đủ không. Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh = Tiền và các phương tiện chuyển hóa thành tiền/ Tổng số nợ ngắn hạn. Tỷ suất này được KTV sử dụng để đánh giá khả năng thanh toán các khoản nợ ngắn hạn bằng tiền mặt hoặc các phương tiện có thể chuyển hoá thành tiền của đơn vị khách hàng trong kỳ báo cáo. Tỷ suất này bằng 1 là hợp lý, càng lớn hơn 1 thể hiện doanh nghiệp có khả năng thanh toán nhanh. Nếu càng nhỏ hơn 1 chứng tỏ doanh nghiệp có khó khăn trong thanh toán nợ ngắn hạn. Tuy nhiên, nếu lượng tiến mặt trong doanh nghiệp quá lớn cũng sẽ không tốt vì lượng tiền nhàn rỗi không đem lại lợi nhuận. Tỷ suất thanh toán dài hạn = Tổng TSLĐ/ Tổng nợ phải trả Tỷ suất khả năng thanh toán dài hạn không những có ý nghĩa đối với KTV trong việc đánh giá khả năng thanh toán mà còn có tác dụng xem xét khả năng tiếp tục hoạt động của doanh nghiệp để có ý kiến nhận xét thích hợp trong báo cáo kiểm toán. Tỷ suất này càng lớn hơn 1 càng chứng tỏ doanh nghiệp có khả năng thanh toán. Ngược lại, tỷ suất này càng nhỏ hơn 1 thì nguy cơ phá sản của doanh nghiệp càng lớn. Khi tỷ suất này bằng 0 thì doanh nghiệp sẽ phá sản không còn khả năng thanh toán. Số ngày quay vòng nợ (Days in Receivable) = (Số dư phải thu bình quân ´ 365)/ Doanh thu thuần Chỉ tiêu này được KTV sử dụng để xem xét số ngày trung bình để chuyển đổi số dư tài khoản phải thu thành tiền. KTV sử dụng kết quả này để so sánh với hạn mức tín dụng của đơn vị và của ngành. Để làm sáng tỏ sự biến động, KTV có thể tiến hành soát xét số dư tài khoản phải thu, tỷ lệ bán hàng chịu và bán hàng thu tiền ngay, dự phòng phải thu, hàng bán bị trả lại, các khách hàng có số dư lớn, bất thường hoặc có thể xem xét trong mối liên hệ với phân tích tuổi nợ, tỷ suất thanh toán nhanh. Số ngày bình quân phải trả (Days in Trade Payable) = (Phải trả bình quân ´ 365)/Giá vốn nguyên vật liệu trong giá vốn hàng bán) Chỉ tiêu này được KTV sử dụng để xem xét số ngày bình quân đơn vị phải thanh toán khoản mua hàng chịu cho nhà cung cấp, từ đó thấy được vấn đề về khả năng thanh toán hoặc khả năng bỏ sót nghĩa vụ thanh toán công nợ của đơn vị khách hàng trong kỳ báo cáo. ãCác biến động không ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán như sự biến động do lưu chuyển tiền không đủ để đáp ứng nhu cầu trả nợ (quản lý nguồn tiền), thay đổi nhà cung cấp hoặc nhà cung cấp thay đổi chính sách bán hàng hoặc sử dụng nguồn vốn kinh doanh kém hiệu quả hay do mua hàng không có thực, khoản mua hàng còn đang tranh chấp, không ghi nhận khoản hàng mua trả lại, các khoản phải trả có số dư lớn bất thường. ãĐể làm sáng tỏ sự biến động có thể gây ra rủi ro đối với cuộc kiểm toán, KTV thường soát xét số dư phải trả, giá vốn nguyên vật liệu trong tổng số giá vốn hàng bán, hàng bị trả lại, hàng tồn kho, số dư phải trả chi tiết một số nhà cung cấp và có thể xem xét trong mối quan hệ với phân tích tuổi nợ phải trả, tỷ suất khả năng thanh toán hiện thời, tỷ suất thanh toán nhanh. Nhóm chỉ tiêu về khả năng hoạt động Số vòng luân chuyển của HTK = Giá vốn hàng bán/ HTK bình quân Chỉ tiêu số vòng lưu chuyển hàng tồn kho được KTV sử dụng để xem xét số lần luân chuyển một năm của hàng tồn kho và năng lực của đơn vị trong quản lý và bán hàng tồn kho. ãSự biến động của số vòng luân chuyển hàng tồn kho năm nay so với năm trước có thể không ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán vì các nguyên nhân như: khó khăn trong sản xuất, sự yếu kém trong quản lý hàng tồn kho (dự trữ hàng hoá không phù hợp với sản xuất kinh doanh, giá mua hàng quá cao) ãCác yếu tố gây biến động có thể ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán như: Việc ghi giảm giá trị của hàng tồn kho với qui mô lớn, lập dự phòng không phù hợp, không ghi nhận nghiệp vụ hàng bán bị trả lại… ãĐể làm sáng tỏ các biến động, giảm thiểu rủi ro, KTV có thể soát xét sự biến động ở cấp số dư tài khoản (Ví dụ: thành phẩm, nguyên vật liệu, hàng hoá, chi phí sản xuất kinh doanh dở dang) và có thể phân tích chỉ tiêu này trong mối quan hệ với các chỉ tiêu khác như số ngày phải trả, tỷ suất thanh toán nhanh. Nhóm tỷ suất khả năng sinh lời Tỷ lệ lãi gộp = (Doanh thu - giá vốn) ´ 100%/ Doanh thu Chỉ tiêu này được KTV sử dụng để đánh giá khả năng của đơn vị trong trong việc kiểm soát giá vốn, sự thăng trầm của kinh doanh. ãSự biến động của các tỷ lệ này có thể không ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán là do sự tác động của các yếu tố đến tình hình kinh doanh của đơn vị như: tăng giá bán hàng, bán nguyên vật liệu, sự yếu kém trong công tác quản lý sản xuất. ãSự biến động có ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán như doanh thu, giá bán không có thật, hoặc doanh thu, giá vốn bị bỏ sót không được ghi nhận. ãĐể làm sáng tỏ sự biến động, KTV có thể xem xét sự biến sự biến động của: chi phí nguyên vật liệu, lao động, chi phí sản xuất chung cấu thành nên giá vốn hàng bán, cấu thàn sản phẩm, giá vốn hàng hoá… Tỷ lệ lãi thuần = Lãi ròng thuần từ hoạt sản xuất kinh doanh´ 100%/ Doanh thu KTV sử dụng tỷ lệ này để so sánh với tỷ lệ lãi gộp để đánh giá sự ảnh hưởng của chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp đến lợi nhuận của doanh nghiệp. Tỷ suất khả năng sinh lời của tài sản = (Lợi nhuận trước thuế + chi phí lãi vay phải trả) ´ 100%/ Giá trị tài sản bình quân Đòn bẩy kinh doanh Tỷ suất nợ = Tổng nợ ngắn._. hạn và nợ dài hạn ´ 100/ Nguồn vốn chủ sở hữu Tỷ lệ này được KTV sử dụng để xem xét kết cấu nguồn tài trợ cho hoạt động kinh doanh của đơn vị: vốn tự có và vốn đi vay. ãCác vấn đề có thể ảnh hưởng tới kế hoạch kiểm toán đó là công nợ vay phải trả cao, chi phí lãi suất vay không phù hợp. ãĐể làm sáng tỏ các biến động, KTV thường tiến hành soát xét các biến động trên các số dư tài khoản (tài sản, công nợ, lãi phải trả, nguồn vốn ) và có thể so sánh trong mối quan hệ với chỉ tiêu khác. Tỷ suất tài trợ = 1- Tỷ suất nợ Tỷ suất tự tài trợ = Nguồn vốn chủ sở hữu/ TSCĐ và Đầu tư dài hạn Tỷ suất này cho KTV thấy được mối quan hệ giữa nguồn vốn chủ sở hữu với giá trị TSCĐ và đầu tư dài hạn. Tỷ suất này cho biết nguồn vốn chủ sở hữu đã dùng vào TSCĐ và các khoản đầu tư dài hạn là bao nhiêu. Nếu doanh nghiệp có khả năng tài chính tốt thì nguồn vốn chủ sở hữu phải đủ đầu tư TSCĐ và các khoản đầu tư dài hạn khác để hoạt động. Tuy nhiên, cũng phải thấy mặt trái ở đây là TSCĐ chu chuyển chậm, nếu đầu tư quá nhiều vốn chủ sở hữu vào mục TSCĐ thì sẽ rất bất lợi, vì lợi nhuận trong kinh doanh thu được chủ yếu do chu chuyển các TSLĐ. Tỷ suất khả năng thanh toán lãi vay = Lợi tức thuần từ hoạt dộng sản xuất kinh doanh/ Chi phí lãi vay KTV có thể so sánh tỷ suất này giữa các kỳ hoặc với tỷ suất trung bình về khả năng thanh toán lãi vay của toàn ngành. Trên đây là một số những tỷ suất thường dùng để phân tích, cũng cần phải chú ý rằng kỹ thuật phân tích dọc còn có thể nghiên cứu các mối quan hệ giữa các thông tin tài chính với các thông tin phi tài chính. Các thông tin phi tài chính là các dữ liệu kinh tế – kỹ thuật do các hệ thống hạch toán nghiệp vụ thống kê cung cấp. Giữa các thông tin này và thông tin tài chính có những quan hệ nhất định. Dựa trên mối quan hệ hợp lý giữa chúng, KTV có thể phát hiện sai sót và những vấn đề bất thường. ỉ Phân tích theo qui mô Để thực hiện phân tích theo qui mô các khoản mục trên Báo cáo tài chính cần tiến hành qui đổi số dư của các tài khoản từ dạng số tuyệt đối sang số tương đối theo tỷ lệ %. Phân tích theo qui mô của các khoản mục có thể áp dụng cách tiếp cận theo chuỗi thời gian hoặc tiếp cận theo ngành. Tuy nhiên phân tích theo chuỗi thời gian thường được phổ biến áp dụng hơn. Loại phân tích này thường được áp dụng với Bảng cân đối kế toán nhưng cũng hữu hiệu với Báo cáo kết quả kinh doanh. Bởi vì, phần lớn các khoản mục doanh thu và chi phí thường có mối quan hệ chặt chẽ với tổng số doanh thu bán ra. Trong ba loại hình phân tích nêu trên, kiểm tra tính hợp lý cung cấp bằng chứng kiểm toán tin cậy nhất và phân tích xu hướng được xem là cung cấp dữ liệu có độ tin cậy thấp nhất. Tuy nhiên, nếu có sự phân tích lùi thì các bằng chứng tập hợp được trở nên có ý nghĩa hơn. 1.4 áp dụng thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính 1.4.1 áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính Trong mỗi giai đoạn, việc thực hiện thủ tục phân tích lại có những mục đích nhất định. Trong giai đoạn lập kế hoạch, thủ tục phân tích sơ bộ giúp KTV nhận biết các khoản mục bất thường và các mối liên hệ mà nó chỉ ra các rủi ro đặc trưng của sai sót trọng yếu. Tuy nhiên, trong khi thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ, phải xem xét các rủi ro mà giả định tiếp tục hoạt động trong việc trình bày của Báo cáo tài chính có thể không còn phù hợp với các đánh giá liệu có còn nhân tố nào ảnh hưởng tới khả năng của khách hàng về tính liên tục hoạt động không. Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520 - Điểm 9 qui định: “ KTV phải áp dụng qui trình phân tích trong lập kế hoạch kiểm toán để tìm hiểu rõ tình hình kinh doanh của đơn vị và xác định những vùng có thể rủi ro. Qui trình phân tích giúp cho KTV xác định được nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán khác”.(3,tr 111) Có thể cụ thể hoá mục đích của thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán như sau: - Đạt được sự hiểu biết chung về nội dung của Báo cáo tài chính ; những thay đổi quan trọng đối với hệ thống kế toán và quá trình hoạt động kinh doanh có thể xảy ra từ cuộc kiểm toán trước tới khi tiến hành kiểm toán cho năm hiện tại. - Đạt được hiểu biết về khả năng thanh toán và khả năng thu được lợi nhuận của khách hàng, đồng thời xác định được vấn đề trọng yếu. - KTV tìm kiếm sự khác thường trong Báo cáo tài chính hoặc những thay đổi đáng lẽ xảy ra nhưng đã không xảy ra để xác định các rủi ro đặc trưng của sai sót trọng yếu. - Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ làm tăng sự hiểu biết của KTV về khách hàng và giúp cho việc xác định các vấn đề liên quan tới khả năng tiếp tục hoạt động của khách hàng. Thủ tục phân tích sơ bộ được thực hiện bao gồm ba bước: - Thu thập thông tin tài chính và phi tài chính. - So sánh các thông tin. - Phân tích các kết quả. Có thể tạo hiệu quả sử dụng "phần mềm" các câu hỏi thẩm vấn trong việc thực hiện các bước trên để tăng cường hiệu quả và hiệu năng của quá trình này. Bước1: Thu thập các thông tin tài chính và phi tài chính ã Thu thập thông tin tài chính do khách hàng lập cho kỳ kế toán hiện tại và các kỳ kế toán trước. Khi thu thập các dữ liệu sơ bộ hàng năm, KTV cần xem xét các ảnh hưởng về tính thời vụ trong chu kỳ kinh doanh của khách hàng. ã Đối với các đơn vị hoạt động trong các ngành kỹ thuật khác nhau một cách đáng kể hoặc với các đơn vị có nhiều chi nhánh ở các địa phương khác nhau, KTV có thể xem xét việc thu thập các thông tin tài chính đối với mỗi đơn vị hoạt động quan trọng. ã Trong một vài trường hợp việc thu thập thông tin tài chính hàng quý hoặc hàng tháng trong năm hoặc các chi tiết bổ xung cho các khoản mục đặc trưng (Ví dụ: phần hành HTK). ã Với các đơn vị không lập các Báo cáo tài chính sơ bộ, KTV cần phải sử dụng các thông tin tài chính sơ bộ đã được tập hợp tại mức độ số dư tài khoản (lấy từ sổ kế toán tổng hợp). Tuy nhiên, kết quả phân tích cũng sẽ bị giới hạn. ã KTV cũng có thể mong muốn thu thập tình hình ngân sách năm nay, các dự báo, hoặc các tài liệu khác của khách hàng nếu tin tưởng rằng các tài liệu này đã được trình bày dựa trên các giả định hợp lý. Nếu các thông tin này có sẵn, KTV sẽ sử dụng chúng để xây dựng các ước tính về các thông tin tài chính của năm hiện tại. ã Thu thập các thông tin tài chính năng lực sản xuất, số lượng mua và bán…Thông tin tài chính được sử dụng chủ yếu để xác định xem số liệu trên Báo cáo tài chính của khách hàng có phù hợp với hiểu biết của KTV về hoạt động sản xuất kinh doanh hay không. Bước 2: So sánh thông tin - KTV sử dụng thông tin đã thu thập được để so sánh (thường sử dụng thông tin tài chính sơ bộ năm nay so với các thông tin tài chính năm trước hoặc ngân sách năm nay) với mục tiêu chính là xác định các vùng có thể xảy ra sai sót. Những điểm cần chú ý khi so sánh: ã Các sự thay đổi bất thường hoặc sự thay đổi dự kiến xảy ra nhưng thực tế lại không xảy ra trong các khoản mục. ã Các thay đổi bất thường hoặc sự thay đổi dự kiến xảy ra nhưng thực tế lại không xảy ra trong các quan hệ tài chính quan trọng. ã Các quan hệ tài chính và phi tài chính quan trọng. Ví dụ: Năng lực sản xuất trong mối quan hệ với doanh thu được ghi nhận và sự thay đổi về HTK; các giới hạn tính hiện hữu của hàng hoá trong kho trong mối quan hệ với số dư HTK. Các sự giao động thường xác định thông qua việc tính toán sự thay đổi số dư tài khoản và bổ sung thêm các xu hướng và tỷ lệ. KTV nên cân nhắc sử dụng các xu hướng và các tỷ lệ được khách hàng lập nếu chúng thích hợp với cuộc kiểm toán. Nếu sử dụng, KTV phải thu thập hoặc cập nhật sự hiểu biết về bộ phận đã xây dựng các xu hướng và tỷ lệ này trước khi sử dụng nó. - Xác định chỉ tiêu để thực hiện phân tích là một vấn đề mang tính chuyên nghiệp và phụ thuộc vào từng hoàn cảnh. Thông thường, KTV so sánh thông tin tài chính qua các kỳ áp dụng: ã So sánh sự biến động về số tuyệt đối. ã So sánh về số tương đối. - Trong một vài trường hợp, KTV so sánh các khoản mục của kỳ hiện tại với các khoản mục của nhiều kỳ trước đó. Công việc này sẽ rất hữu ích trong việc xác định các xu hướng phát triển trong một số năm. - Các so sánh đơn giản giữa các khoản mục năm nay và năm trước có thể chỉ ra các tài khoản mà trước đó không được sử dụng hoặc các tài khoản không còn được sử dụng nữa, hoặc các tài khoản có số dư tăng, giảm lớn. Để xác định những biến động có liên quan đến rủi ro kiểm toán, KTV xem xét những hiểu biết của mình về khách hàng. Sự hiểu biết này bao gồm: ã Lĩnh vực kinh doanh và môi trường hoạt động của khách hàng ã Các thông tin cập nhật và ước tính sự thay đổi trong hoạt động sản xuất năm nay so với năm trước. ã Chính sách kế toán của khách hàng Bước 3: Phân tích kết quả ỉ Phân tích kết quả của các so sánh ban đầu - KTV soát xét kết quả của việc so sánh ban đầu để xem xét liệu chúng có phù hợp với những dự đoán của mình không. - Khi việc soát xét chỉ ra các biến động khác đáng kể so với dự đoán, KTV sẽ thảo luận kết quả đó với nhà quản lý của khách hàng và đánh giá sự giải thích của họ có phù hợp với biến động đó không. Các giải thích này cần phù hợp với sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của khách hàng. KTV có thể kiểm tra các bằng chứng nếu thấy điều đó là cần thiết. Bên cạnh việc thảo luận các kết quả về sự so sánh ban đầu với Ban lãnh đạo, KTV có thể thực hiện bổ sung các thủ tục phân tích sơ bộ để xác nhận nguyên nhân của các thay đổi đã dự đoán trước hoặc các thay đổi không đoán trước và xác định các "phần" hay các khoản mục bị ảnh hưởng trong Báo cáo tài chính một cách chính xác hơn. ỉ Các thủ tục phân tích bổ sung Thông thường, thủ tục phân tích bổ sung được thực hiện để giúp thu hẹp nguyên nhân của một biến động đối với một khoản mục cụ thể hoặc một nhóm các khoản mục. Từ đó, giúp KTV đánh giá các rủi ro kiểm toán, rủi ro tiềm tàng, rủi ro cho khoản mục cụ thể và xây dựng kế hoạch kiểm toán phù hợp. Thủ tục phân tích bổ sung bao gồm: - Tính toán tỷ lệ - chỉ số về tính thanh khoản, khả năng hoạt động, khả năng sinh lời, năng suất lao động và tính đánh giá. Việc xác định các chỉ tiêu và tỉ lệ là một phán quyết mang tính nghề nghiệp và phụ thuộc vào từng trường hợp cụ thể. Các đo lường được sử dụng cần phải phù hợp với đặc điểm hoạt động của khách hàng. - So sánh giá trị được ghi chép của năm hiện tại với các thông tin độc lập hoặc các giá trị chuẩn. ỉ Sự thay đổi KTV không thể giải thích Khi các thủ tục phân tích sơ bộ đưa ra một kết quả không theo dự đoán, không phù hợp với sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh và các nhà quản lý không giải thích thoả đáng được lý do hoặc không có bằng chứng thích hợp. Khi đó cần xác định khoản mục và các sai sót tiềm tàng có thể ảnh hưởng đến khoản mục đó. v Cách trình bày trên Giấy tờ làm việc. Trong khi thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ, KTV ghi chép tất că các bước công việc lên Giấy tờ làm việc với các thông tin sau đây - Tính toán các tỷ lệ và xu hướng; - Tổng hợp sự phân tích về kết quả của các thủ tục trên, bao gồm: ãXác định các kết quả bất thường. ãCác thảo luận quan trọng với nhà quản lý. 1.4.2 áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính Thủ tục phân tích chi tiết được coi là công cụ hữu hiệu trong việc giảm bớt các thủ tục kiểm tra chi tiết và thu thập các bằng chứng kiểm toán có hiệu lực. Với ý nghĩa như vậy, mục tiêu cụ thể thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán như sau: - Hiểu biết thêm hoạt động kinh doanh của khách hàng và chính sách quản lý của khách hàng. - Thu thập bằng chứng kiểm toán có chất lượng cao với chi phí tháp, giảm bớt các thủ tục kiểm tra chi tiết. - Kiểm tra đồng thời tính đầy đủ, tính hiện hữu, tính đúng kỳ và sự đánh giá của các khoản mục trên Báo cáo tài chính xem có sai sót tiềm tàng nào phát sinh gây ảnh hưởng trọng yếu đến số dư tài khoản hay nhóm nghiệp vụ đó không. Vai trò quan trọng của thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán được thể hiện thông qua Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520 - Điểm 11: “Trong quá trình kiểm toán, nhằm giảm bớt rủi ro liên quan đến cơ sở dẫn liệu của Báo cáo tài chính, KTV phải thực hiện qui trình phân tích hoặc kiểm tra chi tiết hoặc kết hợp cả hai. Nhằm xác định thủ tục kiểm toán thích hợp cho mục tiêu kiểm toán cụ thể, KTV phải xét đoán hiệu quả của từng thủ tục kiểm toán”.(3,tr111) Thủ tục phân tích chi tiết được thực hiện theo trình tự gồm 6 bước ã Xác định số dư tài khoản và khả năng sai sót được kiểm tra — Xây dựng một "giá trị ước tính trước" — Xác định "ngưỡng" — Xác định các khác biệt quan trọng để điều tra — Điều tra các sự khác biệt — Đánh giá kết quả Bước 1: Xác định số dư tài khoản và khả năng sai sót được kiểm tra. ỉ Xác định số dư tài khoản Số dư tài khoản cần kiểm tra là số dư của một tài khoản (tài khoản có số dư trọng yếu) hoặc một nhóm tài khoản trên Báo cáo tài chính. Việc xác định số dư tài khoản đơn lẻ hay một nhóm tài khoản để áp dụng thủ tục phân tích chi tiết là tuỳ thuộc và mục đích và phạm vi của KTV. Có hai khả năng sai sót đối với giá trị của số dư tài khoản đó là bị trình bày cao hơn hoặc thấp hơn giá trị thực của nó (overstatement and understatement). Sử dụng thủ tục phân tích hay kiểm tra chi tiết nghiệp vụ hoặc cả hai được quyết định chủ yếu bởi chỉ số tin cậy R. Nếu chỉ cần một mức độ đảm bảo cơ bản (basic level), KTV có thể chỉ thực hiện thủ tục phân tích, ngược lại, nếu yêu cầu một mức tin cậy cao hơn (R = 2,3…) thì KTV có thể sẽ phải kết hợp cả thủ tục phân tích với kiểm tra chi tiết. ỉ Xác định sai sót tiềm tàng của số dư tài khoản cần kiểm tra Sai sót tiềm tàng là khả năng xảy ra các sai sót làm ảnh hưởng đến tính chính xác về số dư của một tài khoản. Sáu loại sai sót dưới đây sẽ được đề cập đến trong một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính. - Sai sót liên quan đến quá trình xử lý nghiệp vụ — Tính đầy đủ — Tính hiện hữu — Ghi chép — Tính đúng kỳ - Sai sót liên quan đến quá trình lập Báo cáo tài chính — Đánh giá — Sự trình bày Bước hai: Xây dựng một "giá trị dự tính trước". Giá trị dự tính trước là một giá trị ước tính trong một khoảng, độ lớn của khoảng đó chỉ ra độ chính xác của giá trị dự tính trước. Để tính toán được giá trị ước tính, KTV cần phải xác định được mô hình ước tính. Mô hình ước tính phải được sử dụng theo phương pháp thống kê vì KTV không thể đạt được một mức độ tin cậy về tính chính xác của giá trị dự tính trước nếu sử dụng phương pháp phi thống kê. Ngoài mô hình dùng để ước tính, tính chính xác của giá trị ước tính còn phụ thuộc vào các yếu tố sau đây: ỉ Tính đáng tin cậy và tính có thể dự đoán được của các mối quan hệ Mối quan hệ có thể dự đoán được là mối quan hệ sẽ đưa ra một kết quả phù hợp hoặc một kết quả có thể thay đổi theo một dạng có thể đoán trước được. Mối quan hệ của các khoản mục trong Báo cáo kết quả kinh doanh có xu hướng có thể ước tính được cao hơn so với mối quan hệ liên quan của các khoản mục trong Bảng cân đối kế toán vì các khoản mục trong Báo cáo kết quả kinh doanh thường được trình bày luỹ kế trong một khoảng thời gian hoặc thường có một mối quan hệ có thể dự đoán được với các dữ liệu khác. Trong khi đó, các khoản mục trong Bảng cân đối kế toán là số dư của các dạng nghiệp vụ bù trừ nhau, nó phụ thuộc vào quyết định cá nhân của Ban lãnh đạo, do vậy khó có thể đoán trước được. ỉ Tính đáng tin cậy của các dữ liệu - Các dữ liệu của nội bộ doanh nghiệp bao gồm: — Các dữ liệu năm trước được điều chỉnh cho những thay đổi — Dữ liệu tài chính do khách hàng cung cấp — Ngân sách của khách hàng và các dự tính cho nó — Các thông tin phi tài chính từ phía khách hàng — Kế hoạch tài chính - Các thông tin cung cấp từ bên ngoài: — Các Qui định Tài chính của Nhà nước: Tỷ lệ lạm phát, lãi suất ngân hàng, tỷ giá ngoại tệ, tỷ lệ khấu hao, lãi suất cho vay, lãi suất TGNH, chỉ số giá tiêu dùng… — Các qui định trong nội bộ ngành — Các thông tin từ thị trường chứng khoán (nếu có) ỉ Độ lớn của giá trị được ghi chép và mức độ chia tách Giá trị kiểm tra càng lớn thì càng khó xây dựng một ước tính tương đối chính xác để cung cấp sự đảm bảo hợp lý rằng không còn tồn tại các sai sót trọng yếu. Trong trường hợp này, KTV cần phải chia tách tổng thể để đạt được những ước tính chính xác hơn. Có rất nhiều cách chia nhỏ tổng thể: — Theo thời gian (theo kỳ). Ví dụ: Doanh thu và chi phí có thể được chia nhỏ theo hàng quý, tháng, hoặc thậm chí là tuần. — Theo từng sản phẩm — Theo từng chi nhánh hoặc công ty con — Thành các giá trị của các giao dịch đã được phân biệt theo đặc tính — Kết hợp các cách trên. Tính hiệu quả của công việc mà KTV thực hiện sẽ giảm đi khi chia nhỏ tổng thể được kiểm toán vì KTV phải xây dựng các ước tính, xác định sự khác biệt quan trọng, và đánh giá các phát hiện về từng phần được chia nhỏ. Do đó, KTV chỉ nên chia nhỏ tổng thể tới một mức độ cần thiết có thể phát hiện ra các sai sót mà tổng hợp chúng lại sẽ là trọng yếu. - Các vấn đề xem xét khi quyết định một mức độ chia nhỏ tổng thể hợp lý (lợi ích của việc phân tách tổng thể) — Độ chính xác của ước tính. — Độ dễ (đơn giản) của những giải thích cho sự khác biệt — Tổ chức của các ghi chép khách hàng — Tính đáng tin cậy của dữ liệu tại mức độ của sự phân chia — Bản chất của các nghiệp vụ trong tổng thể: Khi một tổng thể bao gồm các nghiệp vụ không đồng nhất, thì khó có thể dự đoán chính xác về tổng thể đó nếu không có một số cách phân chia tổng thể. Bước 3: Xác định “ngưỡng” “Ngưỡng” chỉ ra một chênh lệch lớn nhất có thể chấp nhận được của một ước tính với giá trị được ghi chép, nó không phải là một đơn vị đo lường các sai sót của một khoản mục nhưng lại là một giá trị có thể chấp nhận được liên quan tới một khả năng sai sót. Đồng thời, ngưỡng cũng là một tiêu chuẩn quan trọng giúp cho KTV trong việc lựa chọn các chênh lệch để điều tra. - “Ngưỡng” cần được xác định trước khi KTV phân tích chênh lệch giữa giá trị ước tính và giá trị ghi sổ của số dư được kiểm tra. - “Ngưỡng” cần có độ nhỏ hợp lý để cho phép KTV xác định những sai sót có thể là trọng yếu nếu xét riêng sai sót đó hoặc khi tập hợp tất cả các sai sót đó của khoản mục. Do đó, nếu chênh lệch giữa giá trị ước tính của KTV với giá trị ghi sổ nhỏ hơn so với "ngưỡng", có nghĩa sai sót là không trọng yếu và KTV không cần phải tiếp tục kiểm tra. Ngược lại, nếu nếu chênh lệch giữa giá trị ước tính của KTV với giá trị ghi sổ nhỏ hơn so với "ngưỡng" KTV phải kiểm tra bổ sung để tìm ra các sai sót trọng yếu có thể tồn tại. “Ngưỡng” có thể được tính toán theo phương pháp thống kê trừ trường hợp các kỹ thuật về ngụy biện. Nếu không sử dụng kỹ thuật thống kê, KTV sẽ sử dụng các phán quyết nghề nghiệp để xác định một ngưỡng phù hợp cho việc xác định các sự khác biệt quan trọng. Khi đó, KTV cần xem xét kết hợp tất cả các nhân tố sau: ỉ Độ chính xác về tiền (MP) Nhìn chung, nếu MP càng thấp thì giá trị của ngưỡng càng thấp. MP được xác định trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán trên cơ sở mức độ trọng yếu (PM) Hiện nay, có rất nhiều công ty kiểm toán tính toán mức trọng yếu dựa vào kinh nghiệm hành nghề: - 2% Tổng TSLĐ và đầu tư ngắn hạn - 10% Thu nhập sau thuế từ hoạt động sản xuất kinh doanh - 0,5% đến 3% doanh thu (áp dụng cho các doanh nghiệp không tham gia vào thị trường chứng khoán) ỉ Yêu cầu mức độ đảm bảo (R) Nếu mức độ đảm bảo mà KTV mong muốn đạt được từ các thủ tục phân tích cơ bản càng cao thì ngưỡng được xác định càng thấp. Khi R = 2 (mức đảm bảo trung bình), “ngưỡng” được xác định cao hơn khi R = 0,7 (mức đảm bảo cơ bản). Việc kiểm tra sẽ mất nhiều thời gian hơn và kết quả kiểm tra sẽ kém hiệu quả hơn . Việc sử dụng “ngưỡng” thực sự sẽ không còn ý nghĩa khi R = 3.  ỉ Mức độ phân chia của giá trị được kiểm tra Mức độ phân tách càng cao thì giá trị của “ngưỡng” áp dụng cho mỗi phần được phân tách sẽ càng nhỏ. ỉ ảnh hưởng của tổng thể nhỏ và các giá trị được phân chia. Khi một tổng thể hoặc một phần của tổng thể được phân chia là nhỏ so với mức MP thì sai sót nếu tổng hợp lại có thể vẫn là trọng yếu. Do đó, ngưỡng cần không lớn so với độ lớn của giá trị được ghi chép. Nói cách khác, KTV cần đảm bảo rằng ngưỡng đó không lớn một cách không hợp lý so với từng phần được phân chia. “Ngưỡng” thường được tính bằng 15 đến 20% so với giá trị ghi chép được chia nhỏ tuỳ theo giá trị của R. Đây là giá trị mà các công ty kiểm toán thường hay sử dụng trong thực tế, mức này được đưa ra một cách cụ thể hơn và đa dạng ở mỗi công ty kiểm toán. Bảng 1: Hướng dẫn về mức giá trị của “ngưỡng” Số lượng phần được phân chia Các thử nghiệm ở mức độ thấp (basic level) Các thử nghiệm ở mức độ trung bình (intermediate level) Sử dụng ngưỡng (%/MP) Số dư ghi chép được chia nhỏ lớn hơn so với MP nhân với: Sử dụng ngưỡng (%/MP) Số dư ghi chép được chia nhỏ lớn hơn so với MP nhân với: Đạt tới Nhân với Đạt tới Nhân với 1 90% 4,50 45% 3,00 2 85% 4,25 40% 2,67 4 75% 3,75 35% 2,33 6 65% 3,25 30% 2,00 12 50% 2,50 25% 1,67 Cao hơn 12 40% 2,00 20% 1,33 Nhìn chung, nếu số dư tài khoản được kiểm tra nhỏ hơn MP nhân với các nhân tố ở dưới, thì ngưỡng cho các giá trị ghi chép được chia nhỏ nên được xác định sao cho nó không vượt quá tỷ lệ ở dưới. Mức độ đảm bảo yêu cầu R= 0.7 R= 2.0 Ngưỡng được giới hạn ở tỷ lệ của giá trị ghi chép được chia nhỏ 20% 15% (Training – Thủ tục phân tích cơ bản – VIA(88,16)) (Training – Thủ tục phân tích cơ bản – VIA(88,16)) ỉ Độ chính xác của các ước tính Nếu KTV tin rằng ước tính của mình là tương đối chính xác, khi đó KTV nên giảm giá trị "ngưỡng" vì một sự chênh lệch thường chỉ ra một sai sót hoặc một sự bất thường của giá trị được ghi chép và ít ảnh hưởng tới ước tính của KTV. Tác động của độ chính xác tới các ước tính có thể được tổng kết dưới đây: Bảng 2: Tác động của độ chính xác tới các ước tính của KTV Độ chính xác của ước tính Ngưỡng Mức đảm bảo Rất chính xác Nhỏ hơn Cao hơn Chính xác ở mức trung bình Lớn hơn thấp hơn Bước 4: Xác định chênh lệch trọng yếu để kiểm tra. - Sau khi xây dựng một giá trị ước tính, KTV sẽ so sánh giá trị ước tính với giá trị ghi chép trong sổ sách và tính toán chênh lệch. Nếu các chênh lệch đó vượt quá “ngưỡng” thì được đánh giá là trọng yếu và cần được kiểm tra để tìm ra các bằng chứng kiểm toán thích hợp giải thích cho các chênh lệch đó. - Khi xác định số chênh lệch trọng yếu, KTV cần xem xét các yếu tố sau: — Các chênh lệch lớn không theo hướng kiểm tra chủ yếu của KTV: ự Đưa ra một nhân tố mà không có trong các mô hình ban đầu. ự Chỉ ra các sai sót quan trọng mà không theo hướng kiểm tra của KTV sẽ không có cơ sở hợp lý để bỏ qua. — Dự đoán số chênh lệch do đối chiếu từ sổ chi tiết, sổ cái lên báo cáo — Bất kỳ nhân tố bất thường nào trong các chênh lệch Nếu chênh lệch là nhỏ thì cho phép KTV kết luận rằng không có sai sót trọng yếu và KTV có thể không cần kiểm tra nữa. Những chênh lệch không giải thích được có thể là do sự không chính xác trong các ước tính cuả KTV. Bước 5: Kiểm tra các chênh lệch ỉ Xác định các giải thích hợp lý cho các chênh lệch Khi xác định được số chênh lệch giữa giá trị ước tính với giá trị ghi sổ lớn hơn “ngưỡng”, KTV cần phải thực hiện thêm các bước phân tích để hợp ý hoá các chênh lệch đó. Sự giải thích hợp lý gắn liền với các nghiệp vụ, sự kiện bất thường, hoặc những thay đổi về kinh doanh và công tác kế toán. Đối với những trường hợp đó, KTV cần xem xét liệu những thay đổi và các nghiệp vụ bất thường đó có hợp lý và phù hợp với tình hình kinh doanh của khách hàng hay không. Sự tham gia của khách hàng trong trường hợp này cũng rất cần thiết và hiệu quả, giúp cho KTV thực hiện công việc hiệu quả hơn. KTV có thể tìm kiếm sự giải thích hợp lý thông qua việc xem xét các yếu tố sau: - Thu thập bằng chứng cho sự giải thích hợp lý: — Sự hiểu biết của KTV về các vấn đề được ghi chép đầy đủ khi tiến hành kiểm tra các số dư khác. — Làm việc với các nhân viên phụ trách phần hành tương ứng. — Báo cáo của Ban Quản lý của khách hàng về những biến động giữa số kế hoạch và số thực hiện. — Biên bản họp Ban giám đốc và Hội đồng Quản trị của khách hàng. — Thông tin về sự biến động bất thường của các khoản mục đã được xác định từ năm trước. KTV cần hợp lý hoá việc giải thích số chênh lệch trọng yếu bằng cách thu thập các bằng chứng đáng tin cậy. KTV có thể áp dụng một hoặc các cách thức sau: - Tìm kiếm thông tin từ các tổ chức, cá nhân bên ngoài có quan hệ kinh tế với khách hàng. - Tìm kiếm và đối chiếu thông tin (sự giải thích) thu thập được từ các cá nhân khác nhau trong khách hàng. - Dựa vào các bằng chứng thu thập được qua việc thực hiện các thủ tục kiểm toán khác. - Kiểm tra chi tiết các chứng từ kế toán có liên quan. ỉ Lượng hóa cho sự giải thích hợp lý KTV cần lượng hoá sự giải thích bằng giá trị cụ thể cho số chênh lệch, qua đó có thể phát hiện được các sai sót báo cáo (nếu tồn tại). KTV cần lượng hoá sự giải thích để có thể đánh giá lại số chênh lệch trọng yếu, sau đó so sánh giá trị còn lại chưa giải thích được với “ngưỡng”. Nếu giá trị chênh lệch mới (sau khi trừ đi phần giá trị đã được giải thích) nhỏ hơn “ngưỡng”, KTV có thể thoả mãn với kết quả kiểm tra. KTV có thể bổ sung vào phần giải thích nếu trong quá trình lượng hoá tìm được các yếu tố gây ảnh hưởng tới sự chênh lệch cần được xem xét khi tính toán số ước tính. Trong trường hợp này, KTV có thể tính lại số ước tính và so sánh lại giá trị ghi sổ của số dư được kiểm tra. Khi bổ sung, sửa đổi lại mô hình ước tính dựa vào các yếu tố mới tìm ra, KTV cần xem xét và đảm bảo các vấn đề sau: - Mối quan hệ mới về số liệu cần phải hợp lý, đáng tin cậy và có thể dự đoán được. - Soát xét lại số lượng các tiểu số dư được phân tách, liệu có còn hiệu quả không khi áp dụng vào mô hình ước tính mới. - Soát xét lại “ngưỡng ” và cân nhắc về độ chính xác của nó trong mô hình mới. Bước 6: Đánh giá kết quả kiểm tra Trong quá trình đánh giá kết quả kiểm tra theo thủ tục phân tích, KTV cần xét xem liệu đạt được mức tin cậy mong muốn cho thủ tục kiểm toán chi tiết được thực hiện cho số dư tài khoản và các sai sót tiềm tàng có liên quan chưa. KTV cần xem xét đến các sai sót định lượng được và các giá trị chênh lệch chưa giải thích được (bao gồm giá trị phần chênh lệch chưa được kiểm tra và giá trị chênh lệch đã kiểm tra nhưng chưa giải thích được), nhằm tìm ra được các sai sót định lượng được và sai sót không định lượng được phát sinh từ sự gian lận và các sai sót khác. Xét những ảnh hưởng của những sai sót tìm được này tới số liệu phản ánh trên Báo cáo tài chính. Nếu những sai sót này có thể gây ảnh hưởng trọng yếu tới Báo cáo tài chính, KTV cần xem xét và thảo luận với khách hàng để điều chỉnh Báo cáo tài chính, hoặc thực hiện các thủ tục kiểm tra thay thế khác để đạt được độ tin cậy cần thiết vào số dư tài khoản cần kiểm tra. Các yếu tố phụ thuộc: - Loại sai sót và gian lận - Tính thường xuyên xảy ra - Khả năng gây ảnh hưởng tới số liệu trên Báo cáo tài chính của các sai sót phát hiện được này. Nếu không có được sự giải thích rõ ràng về các sai sót nói trên, KTV không thể cho là sai sót phát sinh một cách tình cờ và có thể bỏ qua. Việc thực hiện thủ tục thay thế, bổ sung sẽ giúp cho KTV xoá bỏ được sự nghi ngờ về việc tồn tại sai sót (nếu có) trong số dư tài khoản được kiểm tra, đồng thời làm tăng thêm tính hiệu quả của việc thực hiện kế hoạch chi tiết. ỉ Cách thức đánh giá kết quả kiểm tra: - Kết luận thông qua kết quả kiểm tra, liệu KTV đạt được độ tin cậy mong muốn trên số dư tài khoản hay không. — Nếu KTV xét thấy việc áp dụng mô hình ước tính đạt hiệu quả và độ chính xác cao, khi đó, có thể kết luận rằng kết quả của thủ tục phân tích chi tiết là đáng tin cậy. — Nếu KTV phát hiện thấy có rủi ro và yếu kém trong hệ thống kiểm soát mà lúc lập kế hoạch chưa phát hiện ra, KTV phải đặt câu hỏi cho độ tin cậy của số liệu được sử dụng trong mô hình ước tính. Đồng thời, KTV cũng có thể kết luận rằng việc kiểm tra chi tiết vẫn phải lập kế hoạch lại nhằm tăng cường thêm mức độ tin cậy, cũng như bổ sung thêm các thủ tục cần kiểm tra cần thiết khác. Trong một số trường hợp, KTV cũng có thể tìm ra các nhân tố gây ra sự nghi ngờ của KTV vào tính hợp lý và khả năng ước tính của mối quan hệ, cũng như độ tin cậy của số liệu được sử dụng trong mô hình ước tính. Đồng thời, KTV cũng có thể kết luận rằng việc kiểm tra chi tiết vẫn phải được lập kế hoạch nhằm tăng cường thêm mức dộ tin cậy, cũng như bổ sung thêm các thủ tục kiểm tra cần thiết khác. Soát xét số chênh lệch chưa được giải thích Nếu việc giải thích hoặc bổ sung cho số chênh lệch tỏ ra không hiệu quả đối với thủ tục phân tích chi tiết, KTV cần thực hiện kiểm tra chi tiết nghiệp vụ phát sinh có liên quan đến chênh lệch đó, nhằm đạt được độ tin cậy mong muốn về số liệu được kiểm tra. Tuy nhiên, nếu KTV tin tưởng rằng việc áp dụng số liệu thích hợp vào mô hình ước tính là chính xác và hiệu quả thì có thể coi số chênh lệch chưa được giải thích được là sai sót báo cáo. Giá trị của sai sót này là chênh lệch giữa giá trị của phần chênh lệch trọng yếu được kiểm tra mà KTV có thể giải thích và lượng hoá được với giá trị mà KTV giải thích để đưa ra độ hợp lý, độ tin cậy, bảo đảm rằng sai sót phát sinh (số chênh lệch chưa được giải thích) là không trọng yếu đối với Báo cáo tài chính. Nếu KTV có thể xác định và lượng hoá được sai sót trên thì có thể coi đó là sai sót định lượng được. Trong trường hợp ngược lại, KTV sẽ coi là sai sót không định lượng được. Cả sai sót định lượng và sai sót không định lượng được sẽ được tập hợp và xem xét sự ảnh hưởng của chúng đến Báo cáo tài chính. Xử lý các sai phạm phát hiện được Thứ nhất, sai sót định lượng được. Trong trường hợp này, KTV cần xác định các tài khoản bị ảnh hưởng của sai sót và thu thập các bằng chứng để giải thích cho sự tồn tại của các sai sót. Sau đó, lượng hoá ảnh hưởng của chúng đối với Báo cáo tài chính. Tiếp theo đó, KTV cần làm việc với Ban giám đốc khách hàng và yêu cầu điều chỉnh Báo cáo tài chính, KTV vẫn cần phải lưu các hồ sơ kiểm toán, các bút toán điều chỉnh đó để phục vụ cho việc đánh giá tổng thể số liệu trên Báo cá._.g thêm độ chính xác của kết quả phân tích. Ngoài ra, KTV nên tính các tỷ suất trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, chẳng hạn như chỉ số về khả năng thanh toán được coi là có độ tin cậy cao hơn khi nó được tính dựa trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Bên cạnh đó, các thông tin trong ngành liên quan đến khách hàng được kiểm toán là những thông tin hữu ích và có độ tin cậy cao (đã trình bày trong phần lý luận). Do vậy trong quá trình thực hiện kiểm toán, VIA nên xây dựng một hệ thống các thông tin liên quan đến từng ngành cụ thể. Yêu cầu đối với hệ thống thông tin này đó là phải có tính phổ biến và mang đặc trưng của ngành. Các thông tin này càng chi tiết cho các ngành, các lĩnh vực cụ thể thì càng tác dụng cho việc sử dụng thông tin trong phân tích của KTV. ỉTrong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán. ở giai đoạn này, KTV đã thực hiện theo sáu bước (đã trình bày) nhưng không phải lúc nào các bước cũng được thực hiện một cách rạch ròi. Đáng chú hơn đó là việc xác định và phân bổ mức độ trọng yếu. Tại VIA, các KTV xác định và phân bổ mức độ trọng yếu dựa vào kinh nghiệm của KTV mà không thực hiện xây dựng mô hình ước tính và tính giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được (đã trình bày trong phần lý luận). Tuy nhiên, điều này vẫn có thể chấp nhận được vì chưa có một chuẩn mực hay một qui định nào cho vấn đề này. Vì vậy, để đảm bảo cho độ chính xác của mức trọng yếu, trong mỗi cuộc kiểm toán, nên phân công cho những người có chuyên môn và kinh nghiệm thực hiện việc này.  ỉ Trong giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán Các tỷ suất phân tích dọc trong giai đoạn này được sử dụng rất hạn chế trong khi nó có tác dụng rất thiết thực trong việc đánh giá tổng quát tình hình tài chính của đơn vị sau khi kiểm toán. Vì vậy, VIA cần phải sử dụng tích cực hơn các tỷ suất tài chính. Bên cạnh đó, KTV phải có những nhận xét tổng quát hơn đối với các khoản mục trên Báo cáo tài chính có phù hợp với hiểu biết của KTV hay không. Mục tiêu của VIA không chỉ xác minh về tính trung thực và hợp lý của số liệu trên Báo cáo tài chính mà còn phải cung cấp cho khách hàng những tư vấn cần thiết về Hệ thống kế toán, Hệ thống kiểm soát nội bộ…Vì vậy, VIA nên mở rộng thêm việc tư vấn cho khách hàng thông qua thư quản lý. Điều này cũng góp phần nâng cao uy tín của VIA trong điều kiện cạnh tranh găy gắt hiện nay. v Về phương pháp trình bày trên Giấy tờ làm việc của KTV Tất cả những Giấy tờ làm việc hay những ghi chép của KTV đều được lưu trữ trong hồ sơ kiểm toán để phục vụ cho việc đưa ra kết luận kiểm toán. Vì vậy, yêu cầu đối với Giấy tờ làm việc của KTV phải đảm bảo tính tổng hợp đồng thời đảm bảo tính chi tiết sao cho người đọc có thể hiểu được một cách khái quát nhất về cuộc kiểm toán. ỉ Trong giai đoạn lập kế hoạch và kết thúc kiểm toán: khi tiến hành phân tích, mẫu Giấy tờ làm việc của VIA như sau: Bảng 46: Phân tích Báo cáo tài chính (Trích Giấy tờ làm việc số 250 của KTV) Chỉ tiêu Năm nay Năm trước Ghi chú (Trong bài viết đưa ra hai cột chênh lệch VNĐ và chênh lệch% cho dễ hiểu) Để tiện cho việc xem xét tài liệu, VIA nên thiết kế Bảng phân tích các chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính theo mẫu sau đây: Chỉ tiêu Năm trước Năm nay Chênh lệch (VNĐ) Chênh lệch (%) Ghi chú ỉ Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, thủ tục phân tích chi tiết chưa được phản ánh cụ thể lên hồ sơ kiểm toán. Điều này sẽ gây nhiều khó khăn cho việc xem xét lại tài liệu kiểm toán. Do vậy, KTV cần trình bày cụ thể hơn thủ tục phân tích chi tiết trên giấy tờ làm việc. Để đảm bảo tính khả thi cho các giải pháp trên, VIA phải thực hiện tốt một số công tác tổ chức sau đây: - Tăng cường xây dựng hệ thống kiểm soát chất lượng, tách hệ thống kiểm soát chất lượng thành bộ phận riêng biệt để thực hiện kiểm soát công việc thực hiện của các KTV nhằm nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán. - Xây dựng chương trình áp dụng thủ tục phân tích và sử dụng trong toàn Công ty. - Tăng cường đào tạo cán bộ, nhân viên kiểm toán, tuyển thêm nhân viên có trình độ giỏi, khă năng tiếp thu những kiến thức cao, có tinh thần làm việc tốt. - Xây dựng chiến lược phát triển công ty phù hợp với xu hướng hội nhập hiện nay. 3.4 Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại VIA 3.4.1 Một số kiến nghị với các cơ quan hữu quan Bất kỳ hoạt động nào cũng cần một khung pháp lý nhất định. Để đưa hoạt động kiểm toán vào khuôn khổ, các cơ quan chức năng đã ban hành các văn bản pháp qui cho hoạt động kiểm toán độc lập, bao gồm: - Nghị định 07/CP ngày 29/01/1994 của Chính phủ ban hành Qui chế kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân (đây là văn bản có tính pháp lý cao nhất tính đến thời điểm 30/04/2004) - Thông tư số 22 TC/CĐKT ngày 19/03/1994 của Bộ Tài chính hướng dẫn thực hiện thi Qui chế kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân. - Quyết định số 237 TC/CĐKT ngày 19/03/1994 của Bộ Tài chính ban hành qui chế thi tuyển và cấp chứng chỉ KTV. - Quyết định số 38/2000/QĐ - BTC ngày 14/03/2000 của Bộ Tài chính về việc ban hành và công bố áp dụng Hệ thống chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. - Quyết định số 489/QĐ - BTC của trưởng ban chỉ đạo, nghiên cứu soạn thảo Chuẩn mực Kế toán, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam ban hành qui trình xây dựng và ban hành và công bố chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. - Thông tư số 107/2002/TT-BTC ngày 25/10/2000 của Bộ Tài chính hướng dẫn đăng ký hành nghề kiểm toán. - Luật Doanh nghiệp công bố ngày 12/06/1999 và Nghị định hướng dẫn luật doanh nghiệp. … Ngày 30/04/2004 Chính phủ đã ban hành Nghị định 105/CP nhằm thay thế cho Nghị định 07/CP vì một số nội dung trong Nghị định 07/CP không còn phù hợp với tình hình hiện nay. Kiểm toán xuất hiện ở Việt Nam mới chỉ 13 năm, mặc dù đã đạt được những kết quả nhất định nhưng vẫn còn không ít các tồn tại sau: — Hiện nay, các Nghị định cũng như các văn bản của Bộ Tài chính còn chưa được đầy đủ và đồng bộ, chưa tương xứng với thị trường kiểm toán và chưa tương xứng với các hệ thống luật khác như: Luật đầu tư nước ngoài, Luật doanh nghiệp Nhà nước, các luật thuế pháp lệnh về Ngân hàng và các tổ chức tài chính, chứng khoán…Đến nay, Việt Nam đã có 27 Chuẩn mực Kiểm toán và 16 Chuẩn mực Kế toán làm cơ sở đào tạo, thực hiện kiểm toán và đánh giá chất lượng hoạt động kiểm toán. Nó không có tính cưỡng chế mà chỉ có tính hướng dẫn cho các công ty kiểm toán và các KTV. Do đó, kết quả kiểm toán chưa được quan tâm và đánh giá đúng mức, chưa được sử dụng hiệu quả trong quản lý nên chất lượng của hoạt động kiểm toán chưa cao. — Trình độ chức kinh doanh của dịch vụ Kiểm toán và Kế toán của các Công ty kiểm toán còn hạn chế. Do đó, trong nhiều năm qua, các công ty kiểm toán thường phát triển về qui mô nhiều hơn là chất lượng dịch vụ cung cấp. — Sự cạnh tranh giữa các công ty kiểm toán còn mang tính cục bộ - Mục đích của cạnh tranh còn nặng về lợi nhuận, các công ty kiểm toán chưa biết nâng cao trình độ thông qua quá trình cạnh tranh. Thậm chí còn có cả hiện tượng cạnh tranh không lành mạnh, phổ biến là việc giảm thủ tục kiểm toán và hạ giá phí kiểm toán. - Hiện nay, mức lương và điều kiện làm việc cho KTV ở các Công ty kiểm toán nước ngoài hoạt động tại Việt Nam rất cao. Vấn đề này gây không ít khó khăn cho các công ty kiểm toán trong nước trong việc thu hút các nhân viên kiểm toán giỏi, đặc biệt các công ty kiểm toán nhỏ. Nếu các công ty kiểm toán trong nước không biết khắc phục những tình trạng trên thì sẽ bị mất thị trường trong nước một cách nhanh chóng. Các công ty chức năng cần phải có những sửa đổi bổ sung các Nghị định và các văn bản pháp qui cho phù hợp. Cụ thể: - Bổ sung, hoàn thiện các văn bản pháp lý có liên quan đến hoạt động kiểm toán như giá phí kiểm toán, qui định bảo hiểm bắt buộc trong Luật kinh doanh bảo hiểm… - Số liệu của ngành thống kê trong một số năm gần đây được bổ sung rất nhiều. Tuy nhiên, hệ thống chỉ tiêu của ngành chưa được xây dựng đầy đủ (mới dừng lại ở một số các chỉ tiêu nhất định). Tổng cục thống kê cần kết hợp với Bộ Tài chính xây dựng và công bố số liệu thống kê về các ngành một cáh đầy đủ và tích cực hơn. 3.4.2 Một số kiến nghị với khách hàng Các đơn vị khách hàng đóng một vai trò quan trọng quyết định đến chất lượng của cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính. Do vậy, để tạo điều kiện thuận lợi cho cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung và thủ tục phân tích nói riêng, đơn vị khách hàng cần thực hiện các vấn đề sau: - Theo Quyết định 167/2000 QĐ - BTC, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ tạm thời chưa qui định là Báo cáo bắt buộc, tuy nhiên các doanh nghiệp vẫn nên lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ để biết được luồng tiền ra, vào ; tình hình nợ trong doanh nghiệp. Bên cạnh đó Báo cáo lưu chuyển tiền tệ cũng giúp ích cho KTV trong quá trình thực hiện các thủ tục phân tích, đặc biệt trong việc tính toán các tỷ suất ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. - Cung cấp cho các tài liệu cần thiết cho cuộc kiểm toán một cách đầy đủ, trung thực và kịp thời. - Cần xây dựng một Hệ thống kiểm soát nội bộ có hiệu lực. Trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520 - Điểm 16 “ Mức độ tin cậy của thủ tục phân tích” (3,tr111) có đưa ra một số các yếu tố có ảnh hưởng đến độ tin cậy của thủ tục phân tích, trong đó có yếu tổ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Nếu đơn vị khách hàng xây dựng được Hệ thống kiểm soát nội bộ có hiệu lực thì mức độ tin cậy của thủ tục phân tích càng cao. Kết Luận Thông qua việc nghiên cứu tài liệu và kiến thức thực tế trong thời gian thực tập tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam, kết hợp với kiến thức đã học ở nhà trường, với đề tài: “Hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam”, em đã trình bày những vấn đề có tính chất lý luận, thực trạng và một số kiến nghị nhằm hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính. Luận văn được hoàn thành bao gồm ba chương: Chương I: Lý luận chung về thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính. Chương II: Thực trạng vận dụng thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam (VIA) Chương III: Phương hướng và giải pháp hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam (VIA). Trong đó, Chương II được trình bày thông qua các ví dụ minh hoạ, Chương III góp phần hoàn thiện hơn các thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính. Luận văn cũng khẳng định một lần nữa mối quan hệ biện chứng giữa lý luận với thực tiễn: lý luận đã phù hợp và mở đường cho thực tiễn phát triển đồng thời thực tiễn cũng góp phần nâng cao lý luận. Em xin chân thành cảm ơn GS.TS Nguyễn Quang Quynh và các cô chú, anh chị trong Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam đã hướng dẫn và tạo điều kiện giúp đỡ em hoàn thành luận văn này. Với thời gian nghiên cứu có hạn cùng với hạn chế về mặt chuyên môn đặc biệt là kiến thức thực tế, luận văn không thể tránh khỏi những sai sót. Kính mong sự đóng góp ý kiến của thầy để luận văn được hoàn thiện hơn. Em xin trân trọng cảm ơn! Danh mục tài liệu tham khảo Stt Nhà xuất bản Tác giả Tên tài liệu 1 ALVIN A.ARENS & JAMES K.LOEBBECKE Kiểm toán - Auditing 2 NXB Tài chính Hà Nội Chủ biên: TS. Nguyễn Văn Công Lập, đọc, kiểm tra và phân tích Báo cáo Tài chính 3 NXB Tài chính Hà Nội PTS. Ngô Thế Chi TS. Vương Đình Huệ PTS. Đoàn Xuân Tiên Kế toán - Kiểm toán và phân tích Tài chính doanh nghiệp 4 Khoa Kế toán - ĐHKTQD PGS.TS. Phạm Thị Gái Phân tích hoạt động kinh doanh 5 TS. Vương Đình Huệ PTS. Đào Xuân Tiên Thực hành kiểm toán Báo cáo Tài chính doanh nghiệp 6 NXB Chính trị Quốc gia PGS.TS. Nguyễn Đình Hựu Kiểm toán căn bản 7 Trường ĐH KTQD Hà Nội Chủ biên: GS.TS. Nguyễn Quang Quynh Kiểm toán tài chính 8 Trường ĐH KTQD Hà Nội Chủ biên GS.TS. Nguyễn Quang Quynh Lý thuyết kiểm toán 9 Hệ thống các chuẩn mực kế toán và kiểm toán mới của Việt Nam 10 Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, quyển 1 11 NXB Quốc gia Nghị định của Chính phủ về Chế độ kiểm toán và văn bản hướng dẫn thi hành 12 Tạp chí Kiểm toán – 2002,2003 13 Từ điển tiếng Việt - 2000 Phụ lục số 1: Bảng phân tích bảng cân đối kế toán Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam Vietnam international auditing co., LTD Địa chỉ: 38 Trương Hán Siêu-Hoàn Kiếm - Hà Nội ĐT: 048.229.804; 048.224.911 Fax: 049.420.899 Khách hàng / client Kỳ kế toán / Period Người lập / Reviewed by: Ngày / Date: Referrence:A250 Nội dung công việc / Subject: Thủ tục phân tích sơ bộ Người soát xét / Prepared by: Ngày / Date: No: Bảng cân đối kế toán (Tại ngày 31 tháng 12 năm 20XY) Chỉ tiêu Năm nay Năm trước Ghi chú A. Tổng tài sản I.Tổng tài sản lưu động 1.Tiền 2. Đầu tư tài chính ngắn hạn 3. Các khoản phải thu 4. Các khoản phải thu khác 5. Hàng tồn kho 6. TSLĐ khác II.Tổng tài sản cố định 1.Tài sản cố định hữu hình 2.Tài sản cố định vô hình B.Tổng Công nợ và NV I.Tổng Công nợ 1.Nợ ngắn hạn 2.Nợ dài hạn đến hạn phải trả II.Tổng nguồn vốn 1.Vốn kinh doanh 2.Chênh lệch tỷ giá 3.Lợi nhuận giữ lại Phụ lục số 2: Bảng phân tích Báo cáo kết quả kinh doanh v i a Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam Vietnam international auditing co., LTD Địa chỉ: 38 Trương Hán Siêu-Hoàn Kiếm - Hà Nội ĐT: 048.229.804; 048.224.911 Fax: 049.420.899 Khách hàng Kỳ kế toán / Period Người lập / Reviewed by: Ngày / Date: Referrence: A250 Nội dung công việc / Subject Thủ tục phân tích sơ bộ Người soát xét / Prepared by: Ngày / Date: No: Báo cáo kết quả kinh doanh (Tại ngày 31tháng 12 năm 20XY) Chỉ tiêu Năm nay Năm trước Ghi chú 1.Doanh thu thuần Giá vốn hàng bán 2.Lợi tức gộp Chi phí bán hàng Chi phí quản lý DN Chi phí khác Thu nhập khác Lợi nhuận từ HĐSXKD Chi phí tiền vay 3.Lợi nhuận trước thuế 4.Thuế lợi tức 5.Lợi nhuận sau thuế Phụ lục số 3: các chỉ tiêu đánh giá khái quát tình hình hoạt động của doanh nghiệp Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam Vietnam international auditing co., LTD Địa chỉ: 38 Trương Hán Siêu-Hoàn Kiếm - Hà Nội ĐT: 048.229.804; 048.224.911 Fax: 049.420.899 Khách hàng Kỳ kế toán / Period Người lập / Reviewed by: Ngày / Date: Referrence: A250 Nội dung công việc / Subject Thủ tục phân tích sơ bộ Người soát xét / Prepared by: Ngày / Date: No: Các chỉ tiêu đánh giá khái quát tình hình tài chính của doanh nghiệp Nội dung Năm trước Năm nay Ghi chú 1/ Bố trí cơ cấu vốn: + TSCĐ/ Tổng số tài sản (%) + TSLĐ/ Tổng tài sản (%) 2/ Tỷ suất lợi nhuận + Tỷ suất lợi nhuận/ doanh thu (%) 3/ Tình hình tài chính - Nợ phải trả/ Tổng tài sản (%) - Tổng quát: TSLĐ/ Nợ ngắn hạn - Thanh toán nhanh: tiền hiện có/ Nợ ngắn hạn Phụ lục số 4: bảng phân tích kết quả so sánh thông tin v i a Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam Vietnam international auditing co., LTD Địa chỉ: 38 Trương Hán Siêu-Hoàn Kiếm - Hà Nội ĐT: 048.229.804; 048.224.911 Fax: 049.420.899 Khách hàng / client Kỳ kế toán / Period Người lập / Reviewed by: Ngày / Date: Referrence: A250 Nội dung công việc / Subject: Thủ tục phân tích sơ bộ (ápdụng cho BCKQKD và BCĐKT Người soát xét / Prepared by: Ngày / Date: No: Phụ lục số 5: Phân tích sơ bộ báo cáo tài chính v i a Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam – (VIA) Vietnam international auditing co., LTD Khách hàng / client Kỳ kế toán / Period Người lập / Reviewed by Ngày/ Date: Referrence: A250 Nộ dung công việc / Subject Người soát xét / Prepared by Ngày/ Date: No: Phân tích sơ bộ Báo cáo tài chính doanh nghiệp Phân tích soát xét các số liệu Bao cáo tài chính mới nhất của khách hàng, số liệu này có thể là sơ bộ Nội dung Tham chiếu Vấn đề phát sinh Người thực hiện Ngày Thực hiện kiểm tra đánh giá các Báo cáo tài chính của doanh nghiệp để đảm bảo rằng: + Nhìn chung các Báo cáo này có nhất quán với sự hiểu biết của KTV về đơn vị, về tong số dư tài khoản hay không + Có nhất quán với các bằng chứng kiểm toán thu thập được hay không. + Kiểm tra các chính sách kế toán được áp dụng để lập các báo cáo tài chính hay không. Có bất kỳ sự thay đổi nào trong chính sách kế toán hay không. + Các số dư tài hoản có được trình bày theo đúng với chính sách kế toán, với các tiêu chuẩn chuyên môn và phù hợp với các qui định của pháp luật hay không. Các nguyên tắc kế toán của đơn vị có được tuân thủ khi lập Báo cáo tài chính hay không. + Trong trường hợp Báo cáo tài chính được gửi cho các tổ choc nước ngoài, việc chuyển từ hệ thống tài khoản Việt Nam sang tài khoản kế toán của công ty mẹ áp dụng theo phương pháp, theo hệ thống kế toán nào. Việc xem xét và phân tích Báo cáo tài chính áp dụng các phương pháp: So sánh năm trước – năm nay Phân tích tỷ suất: cơ cấu vốn, khả năng thanh toán Phân tích theo xu hướng So sánh đối chiếu giữa Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh, phân tích soát xét doanh thu và chi phí + Đánh giá khái quát tình hình hoạt động của doanh nghiệp (Mẫu kèm theo) + Các thủ tục phân tích khác: xem xét Báo cáo tài chính về mẫu biểu, số lượng báo cáo, đơn vị tính, ngày tháng, chữ ký của người có thẩm quyền. Mục lục Lời mở đầu 1 Chương I: Lý luận chung của thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính 3 1.1. Thủ tục phân tích trong hệ thống phương pháp kiểm toán 3 1.2. Thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính 6 1.3. Các loại hình phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính 9 1.4. áp dụng thủ tục trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính 19 1.4.1. áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính 19 1.4.2. áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính 24 1.4.3 áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính 35 Chương II: Thực trạng áp dụng thủ tục phân tích Báo cáo tài chính trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam ..38 2.1 Đặc điểm của Công ty kiểm toán Quốc tế Việt Nam ảnh hưởng đến việc áp dụng thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính ..38 2.1.1 Đặc điểm của Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam…………………… ..38 2.1.2. Tổ chức bộ máy của Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam ..41 2.1.3. Qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam ..43 2.2 Thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam thực hiện 45 2.2.1 Thực hiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty ABC (khách hàng lần đầu) do VIA thực hiện 45 2.2.1.1 Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ trong kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty AB C do VIA thực hiện 45 2.2.12. Thủ tục phân tích chi tiết trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty ABC do VIA thực hiện 54 2.2.1.3 Thực hiện thủ tục phân tích soát xét trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty ABC do VIA thực hiện 59 2.2.2 Thực hiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty TNHH XYZ do VIA thực hiện 65 2.2.2.1.Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ trong kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty XYZ do VIA thực hiện 65 2.2.2.2 .Thủ tục phân tích chi tiết trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty XYZ do VIA thực hiện 72 2.2.2.3. Thực hiện thủ tục phân tích soát xét trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty XYZ do VIA thực hiện 78 2.2.3 Thực hiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty TNHH MNP (khách hàng thường xuyên) do VIA thực hiện 82 2.2.3.1. Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty MNP do VIA thực hiện 82 2.2.3.2 Thủ tục phân tích chi tiết trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty MNP do VIA thực hiện 84 2.2.3.3 Thực hiện thủ tục phân tích soát xét trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty MNP do VIA thực hiện 88 Chương III: Phương hướng và giải pháp hoàn thịên thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại VIA 93 3.1 Tính tất yếu phải hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại VIA 93 3.2 Định hướng hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại VIA 100 3.3 Các giải pháp hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại VIA…………………………………………………………………….101 3.4 Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện thủ tục phân tích trong qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại VIA 105 3.4.1 Một số kiến nghị với cơ quan hữu quan 105 3.4.2 Một số kiến nghị với khách hàng …………………………………………… 108 Kết luận 109 Danh mục tài liệu tham khảo………………………………………………….110 Phụ lục Quy ước viết tắt STT Viết tắt Đầy đủ 1 HĐSXKD Hoạt động sản xuất kinh doanh 2 HTK Hàng tồn kho 3 KD Kinh doanh 4 KTV Kiểm toán viên 5 SPDD Sản phẩm dở dang 6 HĐSXKD Hoạt động sản xuất kinh doanh 7 TSCĐ Tài sản cố định 8 TSCĐHH Tài sản cố định hữu hình 9 TSLĐ Tài sản lưu động 10 XDCB Xây dựng cơ bản Danh mục Bảng, biểu, sơ đồ STT Tên bảng Trang 1 Hướng dẫn về mức giá trị “ngưỡng” 29 2 Tác động của độ chính xác tới các ước tính của KTV 30 3,4 Phân tích sơ bộ Bảng cân đối kế toán (Công ty ABC) 49,50 5,6 Phân tích sơ bộ Báo cáo kết quả kinh doanh (Công ty ABC) 51,52 7 Các chỉ tiêu đánh giá khái quát tình hình tài chính (Công ty ABC) 52 8 Ước lượng mức độ trọng yếu (Công ty ABC) 53 9 So sánh số liệu sản xuất 55 10 So sánh chi phí sản xuất 56 11 Tổng hợp giá vốn hàng bán theo tháng 12 Tổng hợp chênh lệch giá vốn hàng bán 58 13,14 Phân tích soát xét Bảng cân đối kế toán (Công ty ABC) 60,61 15 Phân tích chỉ tiêu TSCĐ 62 16 Phân tích chỉ tiêu nguồn vốn 63 17,18 Phân tích soát xét Báo cáo kết quả kinh doanh (Công ty ABC) 63,64 19,20 Phân tích sơ bộ Bảng cân đối kế toán (Công ty XYZ) 68,69 21,22 Phân tích sơ bộ Báo cáo kết quả kinh doanh (Công ty XYZ) 70,71 23 Các chỉ tiêu đánh giá khái quát tình hình tài chính (Công ty XYZ) 71 24 Ước lượng mức độ trọng yếu (Công ty XYZ) 72 25 Một số chỉ tiêu liên quan đến HTK 74 26 So sánh chi tiết HTK 74 27 Tỷ trọng các loại HTK 75 28 So sánh HTK thực tế với định mức dự trữ năm 2003 76 29 So sánh chi phí sản xuất 77 30 So sánh giá thành sản phẩm 77 31,32 Phân tích soát xét Bảng cân đối kế toán (Công ty XYZ) 79,80 33,34 Phân tích soát xét Báo cáo kết quả kinh doanh (Công tyXYZ) 81,82 35 Bảng đối ứng phát sinh Có của tài khoản doanh thu 86 36 Bảng đối ứng phát sinh Nợ của tài khoản doanh thu 86 37 Rà soát quan hệ đối ứng tài khoản doanh thu 38 Bảng tổng hợp doanh thu theo tháng 87 39 Đối chiếu số liệu giữa Bảng tổng hợp doanh thu theo tháng với Bảng tổng hợp đối ứng tài khoản. 87 40 Bảng quyết toán tiêu thụ và kết quả kinh doanh năm 2003 41 Bảng tổng hợp thuế VAT đầu vào 42,43 Phân tích soát xét Bảng cân đối kế toán (Công ty MNP) 89,90 44,45 Phân tích soát xét Báo cáo kết qủa kinh doanh (Công ty MNP) 90,91 46 Bảng 46: Phân tích Báo cáo tài chính 104 STT Tên biểu 1 So sánh hệ số vòng quay vốn của doanh nghiệp với vòng quay vốn của ngành. 10 2 Thời gian hữu dụng của TSCĐHH 47 3 Tổng giá trị hợp đồng đã ký kết với MSV 47 STT Tên sơ đồ 1 Mối quan hệ giữa các trắc nghiệm kiểm toán 6 2 Sơ đồ bộ máy tổ chức của VIA 42 3 Qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính tại VIA 44 4 Qui trình áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Quốc tế Việt Nam 92 Bảng 11 : Phân tích giá vốn theo tháng và theo sản phẩm v i a Công ty kiểm toán quốc tế Việt Nam Vietnam international auditing co., ltd Khách hàng / Client: Công ty ABC Kỳ kế toán / Period: 01 / 01 – 31 / 12 / 2003 Reviewed: Nguyễn Như Trường Date: 26/ 04 / 2003 Referrence: T301 Nội dung công việc / Subject: Phân tích giá vốn theo tháng và theo sản phẩm Prepared by: Trần Văn Thắng Date: 01/ 05 / 2003 No Tháng Nồi hơi đốt than Nồi hơi đốt dầu Đáy elip Giàn nhiệt Lò hơi Cánh quạt đơn Bình khí nén 6m³ Thiết bị phân ly hơi Phễu đá vôi … Tổng cộng 1 328.634 314.635 50.324,15 66.324,21 89.636,25 45.163,67 184.637 213.466 106.889 89.636,25 1.886.215,31 2 301.864 299.687 52.647 65.889,16 81.921,35 42.555,74 196.216,51 200.123,05 102.311,68 81.921,35 1.634.451,21 3 375.686,98 303.661.01 59.221,54 73.128,89 101.231,56 50.332,17 200.058,22 275.116,84 120.368,11 101.231,56 2.012.024,36 4 350.666,4 310.448,32 55.654,23 72.636,21 109.845,21 50.123,89 222.145,21 205.441,22 130.556,45 109.845,21 1.934.865,14 5 348.675,24 300.123,65 60.255,48 73.255,96 82.996,32 54.129,45 214.852,78 248.956,32 124.552 82.996,32 1.889.124,18 6 388.205,55 300.875,24 62.654,48 65.482,72 101.632,48 52.496,34 228.456,12 224.512,54 136.442,35 101.632,48 1.934.208,96 7 211.040,28 288.114,25 48.605,89 60.122,35 90.278,56 53.147,65 198.200,08 200.689,45 98.564,23 90.278,56 1.203.156,2 8 187.265,13 232.651,98 45.123,62 55.896,12 70.069,68 50.149,23 192.458,26 198.456,32 96.324,86 70.069,68 1.008.996,14 9 182.339,52 200.141,54 30.388,54 58.122,65 86.542,12 45.896,12 186.554,32 190.554,36 101..203,56 86.542,12 1.089.363,08 10 180.664,78 198.221,37 32.146,23 52.143,36 96.232,46 42.156,89 179.546,24 180.102,89 98.562,56 96.232,46 1.186.314,75 11 198.661,72 180.129,22 40.889,12 50.148,23 85.866,65 45.789,56 180.102,94 175.462,35 96.365,22 85.866,65 1.236.541,33 12 206.312,48 190.665,24 37.252,36 45.689,54 82.636,78 48.936,45 170.289,78 184.252,41 97.462,52 82.636,78 1.120.671,34 Cộng 3260.016,08 3119.353,82 575.162,64 738.839,40 1.078.889,42 580.877,16 1.878.889,42 2.497.133,75 1.309.602,54 1.078.889,42 18.135.932 Bảng 37: Rà soát quan hệ đối ứng tài khoản 511 v i a Công ty kiểm toán quốc tế Việt Nam Vietnam international auditing co., ltd Khách hàng / Client: Công ty MNP Kỳ kế toán / Period: 01 / 01 – 31 / 12 / 2003 Reviewed: Nguyễn Như Trường Date: 26/ 04 / 2003 Referrence: S301 Nội dung công việc / Subject: Phân tích quan hệ đối ứng TK511 Prepared by: Trần Văn Thắng Date: 01/ 05 / 2003 No PS Nợ TK111 TK112 TK131 Tổng cộng PS Có TK 5111 17.231.457.358 23.875.649.231 26.289.113769 50.164.763.000 TK 5112 10.218.635.217 9.630.731.936 27.581.704.274 37.212.436.210 TK 5113 9.937.658.314 37.683.271.466 47.004.036.620 42.383.675.086 Tổng cộng 37.387.750.889 71.189.625.633 58.571.221.663 129.760.874.296 PS Nợ TK 3333 TK911 Cộng PS Có TK 5111 471.107.702,82 49.693.655.297,19 50.164.763.000 TK 5112 389.435.537,07 36.823.000.672,93 37.212.436.210 TK 5113 410.384.343,5 41.973.290.742,5 42.383.675.086 Tổng cộng 1.270.927.583,39 128.489.946.712,61 129.760.874.296 Bảng 40: Bảng quyết toán tiêu thụ và kết quả kinh doanh năm 2002 v i a Công ty kiểm toán quốc tế Việt Nam Vietnam international auditing co., ltd Khách hàng / Client: Công ty MNP Kỳ kế toán / Period: 01 / 01 – 31 / 12 / 2003 Reviewed: Nguyễn Như Trường Date: 26/ 04 / 2003 Referrence: S301 Nội dung công việc / Subject: Phân tích doanh thu theo giá vốn, chi phí và thuế Prepared by: Trần Văn Thắng Date: 01/ 05 / 2003 No Chỉ tiêu Doanh thu Giá vốn Tổng giá thành tiêu thụ CPBH CPQL Lợi nhuận Thuế suất thuế VAT Thuế VAT Thuế suất thuế xuất khẩu Thuế xuất khẩu I Kết quả HĐSXKD 129.760.874.296 98.114.039.340 108.652.411.850 3.784.211.334 5.214.664.321 21.377.031.717,61 12.591.008.216 1.270.927.583,39 1. Tiêu thụ trong nước 102.122.826.260 78..216.518.810 86.522.874.645 3.784.211.334 4.157.130.750 15.964.965.366 10.00% 12.591.008.216 - Sơn 45.067..285.650 38.986.881.080 43.040.151.240 1.548.560.223 10.00% 4.888.862.752 - Mực in 32.865.940.286 29.997.610.980 33.082.275.612 1.215.565.865 10.00% 4.153.463.729 - Vecni 24.189.600.324 9.232.026.750 10.400.447.793 1.020.085.246 10.00% 3.548.681.735 2. Xuất khẩu 27.638.048.036 19.897.520.530 22.129.537.205 1.057.533.571 5.412.066.351,61 …. 5.00% 1.270.927.583,39 - Sơn 10.289.062.040 7.353.431.500 8.177.581.628 2.464.522.837,18 5.00% 471.107.702,82 - Mực in 8.624.640.650 6.264.451.715 6.975.977.798 1.970.753.397,93 5.00% 389.435.537,37 - Vecni 8.724.345.346 6.279.637.315 6.975.977.779 2.034.323.687,50 5.00% 410.384.343,50 II. Kết quả HĐTC 215.230.929 4367072170 4.367.072.170 -4.280.641.315 8.120.635 1. Lãi tiền vay 86.430.855 3.900.449.620 3.900.449.620 -3.814.018.765 …. ….. ….. …. …. …. …. III. Kết quả HĐ khác 568.473.050 137.831.622 430.641.428 150.632.144 …. …. …. …. …. …. …. Tổng cộng 130.544.578.275 102.532.512.277 112.933.053.165 3.784.211.334 5.214.664.321 17.527.031.830,61 12.749.760.995 1270927583.39 Bảng 41: Bảng tổng hợp thuế VAT đầu vào v i a Công ty kiểm toán quốc tế Việt Nam Vietnam international auditing co., lt Khách hàng / Client: Công ty MNP Kỳ kế toán / Period: 01 / 01 – 31 / 12 / 2003 Reviewed: Nguyễn Như Trường Date: 26/ 04 / 2003 Referrence: S301 Nội dung công việc / Subject: Phân tích tổng hợp doanh thu Prepared by: Trần Văn Thắng Date: 01/ 05 / 2003 No Số liệu trên biểu quyết toán tiêu thụ và BCKQKD năm 2003 : 12.749.760.995 VNĐ Số liệu trên phần BCKQKD – Phần II và sổ cái : 12.755.662.065 VNĐ Chênh lệch : 5.901.070 VNĐ Điều chỉnh lại biểu quyết toán tiêu thụ và KQKD năm 2003 Điều chỉnh lại số liệu trên BCKQKD – phần II và sổ cái: Điều chỉnh tháng 12: TK 131 (Bán sơn) : 986.469,5 Điều chỉnh tháng 12: TK 131 (Bán vecni) : 9.810 Điều chỉnh do hạch toán nhầm thuế GTGT đầu vào: Nợ TK131: (1.068.752) Nợ TK3331: (1.068.752) ._.