Báo cáo Hoàn thiện quy trình kiểm toán tài sản cố định trong kiểm toán tài chính do Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam thực hiện

LỜI MỞ ĐẦU Trong nền kinh tế thị trường phát triển mạnh mẽ hiện nay cùng với sự tham gia thị trường của rất nhiều doanh nghiệp trong các lĩnh vực khác nhau, đặc biệt với sự ra đời của thị trường chứng khoán thì nhu cầu kiểm toán đang tăng rất nhanh. Nhu cầu kiểm toán chủ yếu của các công ty là kiểm toán báo cáo tài chính. Và trên bảng cân đối kế toán của bất kỳ doanh nghiệp nào đặc biệt là các doanh nghiệp sản xuất thì TSCĐ luôn chiếm tỷ trọng lớn và nếu có sai phạm xảy ra đối với khoản mục này thì thường ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Chính vì vậy,trong kiểm toán báo cáo tài chính thì kiểm toán khoản mục TSCĐ luôn đóng một vai trò quan trọng và không thể thiếu. Nhận thức được tầm quan trọng của việc kiểm toán khoản mục TSCĐ trong kiểm toán báo cáo tài chính, nên em đã quyết định viết báo cáo chuyên đề thực tập của mình với đề tài: “Hoàn thiện quy trình kiểm toán TSCĐ trong kiểm toán BCTC do Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam thực hiện”. Sau thời gian nghiên cứu và học tập tại trường và kỳ thực tập tại công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam, với những nỗ lực của bản thân và sự giúp đỡ tận tình của thầy giáo hướng dẫn - Thạc sỹ Phan Trung Kiên và các anh chị trong công ty em đã hoàn thành báo cáo thực tập tốt nghiệp. Nội dung của báo cáo gồm có 3 phần chính sau: Phần I: Lý luận chung về kiểm toán TSCĐ trong kiểm toán BCTC Phần II: Thực trạng kiểm toán khoản mục TSCĐ trong kiểm toán BCTC do công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam thực hiện. Phần III: Một số giải pháp nhằm hoàn thiện kiểm toán khoản mục TSCĐ trong kiểm toán BCTC. Do kiến thức cũng như thời gian có hạn, nên chuyên đề của em không thể tránh khỏi những thiếu sót, vậy em rất mong muốn nhận được những ý kiến đóng góp của thầy giáo cùng các anh chị trong công ty để chuyên đề của em được hoàn thiện hơn. Em xin chân thành cảm ơn! Hà Nội ngày 29 tháng 4 năm 2005 Sinh viên thực hiện Lương Thu Trang. PHẦN I: LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH I. Tµi s¶n cè ®Þnh (TSC§) víi vÊn ®Ò kiÓm to¸n 1. Kh¸i qu¸t chung vÒ TSC§ 1.1. Kh¸i niÖm. §Ó tiÕn hµnh s¶n xuÊt, kinh doanh th× ®iÒu ch¾c ch¾n lµ c¸c doanh nghiÖp cÇn cã mét khèi l­îng tµi s¶n nhÊt ®Þnh. Tuú theo quy m« gi¸ trÞ vµ thêi gian dù tÝnh ®em l¹i lîi Ých kinh tÕ trong t­¬ng lai, tµi s¶n ®­îc ph©n chia thµnh hai lo¹i: TSC§ vµ tµi s¶n l­u ®éng. TSC§ trong c¸c doanh nghiÖp lµ nh÷ng tµi s¶n cã gi¸ trÞ lín vµ dù tÝnh ®em l¹i lîi Ých kinh tÕ l©u dµi cho doanh nghiÖp. Nh­ vËy, TSC§ lµ c¬ së vËt chÊt kü thuËt cña ®¬n vÞ. Tuú theo lo¹i h×nh s¶n xuÊt kinh doanh, mµ quy m« TSC§ cña c¸c doanh nghiÖp thay ®æi. §èi víi c¸c doanh nghiÖp s¶n xuÊt th× tû träng TSC§ trong tæng tµi s¶n sÏ th­êng lín h¬n cña c¸c doanh nghiÖp th­¬ng m¹i. Trong kiÓm to¸n kho¶n môc TSC§ chóng ta cÇn quan t©m tíi mét sè kh¸i niÖm liªn quan tíi TSC§ sau: TSC§ h÷u h×nh, TSC§ v« h×nh, nguyªn gi¸ TSC§, khÊu hao TSC§ Theo quyÕt ®Þnh 206 cña Bé tr­ëng bé Tµi chÝnh ban hµnh vÒ chÕ ®é qu¶n lý, sö dông vµ trÝch khÊu hao TSC§ th×: 1. Tài sản cố định hữu hình: là những tư liệu lao động chủ yếu có hình thái vật chất (từng đơn vị tài sản có kết cấu độc lập hoặc là một hệ thống gồm nhiều bộ phận tài sản liên kết với nhau để thực hiện một hay một số chức năng nhất định) thoả mãn các tiêu chuẩn của tài sản cố định hữu hình, tham gia vào nhiều chu kỳ kinh doanh nhưng vẫn giữ nguyên hình thái vật chất ban đầu như nhà cửa, vật kiến trúc, máy móc, thiết bị... 2. Tài sản cố định vô hình: là những tài sản không có hình thái vật chất, thể hiện một lượng giá trị đã được đầu tư thoả mãn các tiêu chuẩn của tài sản cố định vô hình, tham gia vào nhiều chu kỳ kinh doanh, như một số chi phí liên quan trực tiếp tới đất sử dụng; chi phí về quyền phát hành, bằng phát minh, bằng sáng chế, bản quyền tác giả... 3. Tài sản cố định thuê tài chính: là những tài sản cố định mà doanh nghiệp thuê của công ty cho thuê tài chính. Khi kết thúc thời hạn thuê, bên thuê được quyền lựa chọn mua lại tài sản thuê hoặc tiếp tục thuê theo các điều kiện đã thỏa thuận trong hợp đồng thuê tài chính. Tổng số tiền thuê một loại tài sản quy định tại hợp đồng thuê tài chính, ít nhất phải tương đương với giá trị của tài sản đó tại thời điểm ký hợp đồng. 4. Nguyên giá tài sản cố định: - Nguyên giá tài sản cố định hữu hình: là toàn bộ các chi phí mà doanh nghiệp phải bỏ ra để có tài sản cố định tính đến thời điểm đưa tài sản đó vào trạng thái sẵn sàng sử dụng. - Nguyên giá tài sản cố định vô hình: là toàn bộ các chi phí mà doanh nghiệp phải bỏ ra để có tài sản cố định vô hình tính đến thời điểm đưa tài sản đó vào sử dụng theo dự tính. 5. Khấu hao tài sản cố định: là việc tính toán và phân bổ một cách có hệ thống nguyên giá của tài sản cố định vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong thời gian sử dụng của tài sản cố định. 6. Số khấu hao lũy kế của tài sản cố định: là tổng cộng số khấu hao đã trích vào chi phí sản xuất, kinh doanh qua các kỳ kinh doanh của tài sản cố định tính đến thời điểm báo cáo. 7. Giá trị còn lại trên sổ kế toán của tài sản cố định: là hiệu số giữa nguyên giá tài sản cố định và số khấu hao luỹ kế (hoặc giá trị hao mòn luỹ kế) của tài sản cố định tính đến thời điểm báo cáo. 1.2. §Æc ®iÓm vÒ TSC§. Tõ kh¸i niÖm vÒ TSC§, chóng ta cã thÓ thÊy hai ®iÓm kh¸c biÖt râ rµng nhÊt ®Ó ph©n biÖt gi÷a TSC§ vµ tµi s¶n l­u ®éng ®ã lµ quy m« gi¸ trÞ vµ thêi gian sö dông. Theo quyÕt ®Þnh 206 th× mét tµi s¶n ®­îc coi lµ TSC§ khi nã tho¶ m·n 4 ®iÒu kiÖn sau: a. Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc sử dụng tài sản đó b. Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách tin cậy; c. Có thời gian sử dụng từ 1 năm trở lên; d. Có giá trị từ 10.000.000 đồng (mười triệu đồng) trở lên. Mét ®Æc ®iÓm riªng cã cña TSC§ lµ trong qu¸ tr×nh s¶n xuÊt kinh doanh, TSC§ vÉn gi÷ nguyªn h×nh th¸i vËt chÊt ban ®Çu nh­ng gi¸ trÞ cña nã gi¶m dÇn sau mçi chu kú s¶n xuÊt kinh doanh. 2. Qu¶n lý TSC§ t¹i c¸c doanh nghiÖp. TSC§ lµ yÕu tè quan träng, chñ yÕu trong qu¸ tr×nh s¶n xuÊt kinh doanh cña c¸c doanh nghiÖp. Nã t¸c ®éng trùc tiÕp tíi gi¸ thµnh s¶n phÈm, tõ ®ã t¸c ®éng tíi kh¶ n¨ng c¹nh tranh cña doanh nghiÖp trªn thÞ tr­êng. ChÝnh v× vËy, mét ®iÒu mµ c¸c doanh nghiÖp cÇn ph¶i l­u ý ®ã lµ qu¶n lý TSC§. Trong c«ng t¸c qu¶n lý TSC§, c¸c doanh nghiÖp cÇn theo dâi c¶ vÒ mÆt hiÖn vËt vµ mÆt gi¸ trÞ cña TSC§. Qu¶n lý vÒ mÆt hiÖn vËt: Đối với vấn đề quản lý về mặt hiện vật của TSCĐ thì đơn vị cần quản lý về mặt số lượng và chất lượng Quản lý về số lượng: liên quan đến mặt số lượng của TSCĐ thì bộ phận quản lý TSCĐ cần đảm bảo cung cấp đủ về công suất, đáp ứng nhu cầu sản xuất kinh doanh, tránh làm gián đoạn quá trình sản xuất hay không sử dụng hết công suất của máy móc, dẫn đến sản xuất không hiệu quả. Quản lý về chất lượng: yêu cầu công tác bảo quản TSCĐ phải được đảm bảo các tài sản của công ty được bảo vệ tránh mất mát, hỏng hóc các bộ phận cấu thành TSCĐ. Như vậy, để nâng cao hiệu quả quản lý về mặt hiện vật của các TSCĐ thì mỗi đơn vị cần xây dựng những nội quy, quy định về quản lý, bảo quản TSCĐ phù hợp với đơn vị mình, đồng thời cũng cần xây dựng các định mức kinh tế kỹ thuật cho các tài sản. Trên cơ sở đó, đơn vị sẽ phân bổ, giao kế hoạch cho các bộ phận quản lý TSCĐ. Tuỳ vào quy mô của đơn vị mình, các đơn vị có thể chọn mô hình quản lý TSCĐ phân tán, tập trung hay kết hợp giữa phân tán và tập trung. Và đối với những doanh nghiệp tổ chức quản lý về mặt hiện vật hợp lý, khoa học, phù hợp với đặc điểm hoạt động của đơn vị mình sẽ tạo điều kiện thuận lợi để hợp lý hoá hoạt động, cải tiến kỹ thuật, nâng cao hiệu quả sử dụng TSCĐ. Quản lý về mặt giá trị: Do TSCĐ là những tài sản có giá trị lớn và nó có ảnh hưởng rất lớn tới các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính. Chính vì vậy, doanh nghiệp cần xác định đúng nguyên giá và giá trị còn lại của TSCĐ mua sắm, đặc biệt là TSCĐ được hình thành từ xây dựng cơ bản. Hơn nữa, đơn vị cũng cần tính toán và phân bổ khấu hao chính xác cho các bộ phận sử dụng. Đồng thời, đơn vị cũng cần theo dõi chặt chẽ tình hình tăng, giảm TSCĐ phát sinh từ nâng cấp, hay tháo dỡ các bộ phận cấu thành TSCĐ và quá trình đánh giá lại TSCĐ. Trên cơ sở quản lý về mặt giá trị, đơn vị có kế hoạch tăng, giảm nhóm TSCĐ cho phù hợp với hoạt động của đơn vị, từ đó nâng cao hiệu quả sản xuất, giảm sự lãng phí. Quản lý TSCĐ có ảnh hưởng rất lớn tới hiệu quả của quá trình sản xuất kinh doanh, chính vì vậy các doanh nghiệp cần chú trọng tới vấn đề này. Và để công tác quản lý có kết quả, doanh nghiệp cần tuân thủ những nguyên tắc trong chế độ tài chính đồng thời xây dựng cho đơn vị những quy định, thủ tục bảo quản TSCĐ. Các nguyên tắc trong quản lý TSCĐ: Xác lập đối tượng ghi TSCĐ Mọi TSCĐ trong doanh nghiệp phải có bộ hồ sơ riêng để theo dõi từ khi hình thành cho tới khi thanh lý hoặc nhượng bán. Xây dựng quy chế quản lý TSCĐ như: xác định rõ quyền hạn, trách nhiệm của các cá nhân, của tập thể trong việc bảo quản và sử dụng TSCĐ Doanh nghiệp phải thực hiện việc quản lý đối với những TSCĐ đã khấu hao hết những vẫn được sử dụng trong hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị. Do TSCĐ có số lượng không nhiều, nên định kỳ doanh nghiệp cần tiến hành kiểm kê. Nếu phát hiện thiếu, thừa TSCĐ cần xác định nguyên nhân và có biện pháp xử lý kịp thời. Khi thanh lý, nhượng bán TSCĐ, doanh nghiệp cần lập hội đồng thanh lý để sác điạnh giá trị thu hồi, xác định giá bán… 3. Tổ chức hạch toán kế toán TSCĐ 3.1. Tổ chức chứng từ TSCĐ. Đối với nghiệp vụ liên quan tới TSCĐ thì phát sinh dưới hình thức tăng, giảm TSCĐ. Đối với nghiệp vụ tăng TSCĐ, chứng từ gồm: - Hoá đơn bán hàng kiêm phiếu xuất kho của người bán - Hoá đơn mua TSCĐ - Biên bản xét thấu - Quyết định giao tài sản cho doanh nghiệp - Biên bản kiểm nghiệm TSCĐ - Biên bản bàn giao TSCĐ - Biên bản đánh giá lại TSCĐ… Đối với các nghiệp vụ giảm TSCĐ, chứng từ gồm: - Quyết định thanh lý - Biên bản thanh lý - Hoá đơn VAT - Biên bản giao nhận TSCĐ - Biên bản đánh giá lại TSCĐ - Hợp đồng góp vốn liên doanh… Sơ đồ 1.1: Quy trình tổ chức chứng từ TSCĐ Kế toán TSCĐ Hội đồng giao nhận, thanh lý TSCĐ Xây dựng, mua sắm, hoặc thanh lý, nhượng bán, điều chuyển Lập thẻ (huỷ thẻ) TSCĐ, ghi sổ (xoá sổ) TSCĐ. Chứng từ tăng, giảm TSCĐ Quyết định tăng, giảm TSCĐ 3.2. Hạch toán kế toán TSCĐ Hạch toán các nghiệp vụ tăng TSCĐ TSCĐ của một doanh nghiệp có thể được tăng lên từ nhiều nguồn khác nhau như: từ mua sắm, từ xây dựng cơ bản, được biếu, tặng, điều chuyển…Sau đây chúng ta có thể khái quát sơ đồ hạch toán tổng hợp tăng TSCĐ. Sơ đồ 1.2. Hạch toán tổng hợp tăng TSCĐ TK 111,112,331,341 TK 211,212,213 Giá mua và phí tổn của TSCĐ không qua lắp đặt TK133 VAT được khấu trừ TK 241 TK152,334,338 CP lắp đặt TSCĐ hình thành qua lắp đặt XD, triển khai XD, triển khai TK141 NN cấp vốn hoặc nhận vốn góp LD bằng TSCĐ TK711 Nhận quà biếu, tặng, viện trợ không hoàn lại bằng TSCĐ TK 3381 TSCĐ thừa không rõ nguyên nhân TK 222 Nhận lại vốn góp liên doanh bằng TSCĐ TK342 Nhận TSCĐ thuê tài chính TK 138 VAT nằm trong nợ gốc Hạch toán giảm TSCĐ TSCĐ của doanh nghiệp có thể giảm từ nhiều nguyên nhân khác nhau như: giảm giá trị còn lại của TSCĐ do khấu hao TSCĐ, do nhượng bán, thanh lý, do đem TSCĐ đi góp vốn liên doanh… Sơ đồ 1.3: Hạch toán tổng hợp giảm TSCĐ TK 211, 212, 213 TK 811 GTCL của TSCĐ nhượng bán, thanh lý Trao đổi không tương tự TK 214 TK 627,541,642 Giá trị hao mòn giảm khấu hao TSCĐ TK 222 Góp vốn liên doanh bằng TSCĐ TK 412 TK 411 Chênh lệch chênh lệch Trả vốn góp LD hoặc điều chuyển cho đơn vị khác TK 211, 213 Trao đổi TSCĐ tương tự TK 138 TSCĐ thiếu 4. Vai trò và mục tiêu kiểm toán khoản mục TSCĐ trong kiểm toán báo cáo tài chính. 4.1. Vai trò. Như đã phân tích ở trên, cho dù là doanh nghiệp sản xuất hay doanh nghiệp thương mại thì khoản mục TSCĐ luôn đóng một vai trò quan trọng và có giá trị lớn. Đồng thời, những sai phạm liên quan tới khoản mục TSCĐ đều có ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính. Vì vậy, kiểm toán khoản mục TSCĐ luôn được chú trọng trong khi tiến hành kiểm toán báo cáo tài chính. Kiểm toán khoản mục TSCĐ có những vai trò sau: Thông qua kiểm toán, kiểm toán viên có thể phát hiện ra những sai phạm trong xác định nguyên giá, từ đó xác định những ảnh hưởng tới chi phí khấu hao, giá thành sản phẩm, giá vốn hàng bán, lợi nhuận trước thuế… Do TSCĐ là những tài sản có thời gian sử dụng lâu dài nên những sai phạm không chỉ ảnh hưởng tới các chỉ tiêu trên trong một chu kỳ kinh doanh mà còn ảnh hưởng tới các kỳ tiếp theo nếu không được điều chỉnh kịp thời. Đồng thời, kiểm toán viên sẽ xem xét, đưa ra những đánh giá về việc đầu tư, quản lý, sử dụng TSCĐ, từ đó đưa ra những kiến nghị, tư vấn giúp cho doanh nghiệp sử dụng TSCĐ một cách có hiệu quả, tăng khả năng cạnh tranh trên thị trường. 4.2. Mục tiêu kiểm toán khoản mục TSCĐ trong kiểm toán BCTC. Mục tiêu kiểm toán chung: Giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đánh giá, đưa ra ý kiến xem các số dư tài khoản có liên quan tới khoản mục TSCĐ như TK211, TK213, TK 214, TK212, TK241 có được phản ánh trung thực và hợp lý , phù hợp với các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận rộng rãi, có được tuân thủ các quy định pháp luật liên quan không? Mục tiêu kiểm toán đặc thù: Khi tiến hành kiểm toán khoản mục TSCĐ thì mục tiêu kiểm toán chung nêu trên được cụ thể hoá thành các mục tiêu kiểm toán đặc thù: Mục tiêu hiệu lực: số liệu phản ánh giá trị TSCĐ và số khấu hao của những TSCĐ là có thật Mục tiêu trọn vẹn: Các nghiệp vụ tăng, giảm, khấu hao TSCĐ đều được ghi nhận đấy đủ. Mục tiêu quyền và nghĩa vụ: Tất cả các TSCĐ được ghi chép trong sổ sách của đơn vị đều thuộc quyền sở hữu hoặc thuộc quyền kiểm soát, sử dụng lâu dài của đơn vị. Sự phê chuẩn: việc mua sắm, điều chuyển, thanh lý, thuê TSCĐ đều được sự phê chuẩn của những cá nhân có thẩm quyền. Mục tiêu chính xác máy móc: các TSCĐ phản ánh trên sổ chi tiết đã được ghi chép đúng, tổng cộng đúng và phù hợp với tài khoản tổng hợp trên sổ cái. Mục tiêu phân loại và trình bày: các trường hợp tăng, giảm TSCĐ được ghi chép theo đúng sự phân loại, tiêu chuẩn phân loại TSCĐ. Tính kịp thời: mọi nghiệp vụ tăng, giảm, khấu hao TSCĐ đều được ghi sổ đúng kỳ. 5. Các gian lận và sai sót thường gặp khi kiểm toán khoản mục TSCĐ. 5.1. Các gian lận. Trong quá trình kiểm toán nói chung và quá trình kiểm toán khoản mục TSCĐ nói riêng, thì việc phát hiện ra các gian lận luôn là một việc quan trọng, có ảnh hưởng trọng yếu tới tính trung thực và hợp lý của thông tin được phản ánh trên BCTC. Đối với khoản mục TSCĐ thì những gian lận thường gặp gồm có: Làm giả , sửa chữa chứng từ, tài liệu với mục đích làm cho nguyên giá của TSCĐ cao hơn thực tế. Ghi vào nguyên giá TSCĐ các chi phí phát sinh khi TSCĐ đã đưa vào sử dụng như chi phí lãi vay không được vốn hoá, chi phí sửa chữa lớn không mang tính nâng cấp TSCĐ. Ngoài ra, cũng rất hay xảy ra trường hợp làm giả, sửa chữa chứng từ liên quan tới việc vận chuyển TSCĐ cũng với mục đích tăng nguyên giá TSCĐ để biển thủ công quỹ. Đồng thời, trong quá trình sửa chữa TSCĐ, kế toán thường phản ánh chi phí cao hơn thực tế nhằm tăng chi phí trong kỳ và hưởng phần chênh lệch giữa chi phí ghi chép trên sổ sách và chi phí thực tế. Ghi chép các nghiệp vụ không xảy ra trong thực tế: kế toán thường ghi chép những nghiệp vụ không có thật liên quan tới việc tập hợp chi phí hình thành TSCĐ vô hình, chi phí xây dựng cơ bản hay chi phí mua sắm TSCĐ nhằm biển thủ công quỹ và tăng nguyên giá TSCĐ. Bên cạnh việc ghi chép những nghiệp vụ không có thật, thì một gian lận nữa thường hay xảy ra đối với khoản mục TSCĐ đó là kế toán cố tình dấu diếm hồ sơ, tài liệu, không ghi chép các nghiệp vụ xảy ra. Ví dụ: doanh nghiệp không phát hành hoá đơn khi thanh lý TSCĐ nhằm không ghi chép nghiệp vụ này, làm sai lệch khoản phải thu, phải nộp khác, từ đó ảnh hưởng tới các khoản phải nộp Nhà nước. Ngoài ra, chúng ta còn gặp những gian lận liên quan tới trích khấu hao TSCĐ như đơn vị áp dụng phương pháp khấu hao không nhất quán, mức trích không phù hợp với nghị định 206, vẫn tiếp tục trích khấu hao đối với những tài sản đã hết thời hạn trích khấu hao nhưng vẫn còn được sử dụng, trích khấu hao đối với tài sản thuê hoạt động mà không trích khấu hao TSCĐ thuê tài chính… 5.2. Các sai sót. Mặc dù, đối với những sai sót thì kiểm toán viên có thể dễ dàng phát hiện hơn đối với các gian lận, nhưng những sai sót cũng thường ảnh hưởng lớn đến BCTC do liên quan tới khoản mục TSCĐ là những khoản mục có giá trị lơn. Chính vì vậy, trong khi kiểm toán, kiểm toán viên cũng cần chú ý tới các sai sót thường xảy ra trong khoản mục TSCĐ: Sai sót do kế toán viên quên không ghi nghiệp vụ liên quan tới TSCĐ, điều này thường xảy ra đối với nghiệp vụ mua, nâng cấp TSCĐ, kế toán quên không ghi nghiệp vụ kết chuyển nguồn hình thành TSCĐ hay không tách biệt được giữa TSCĐ hữu hình và TSCĐ vô hình đối với những tài sản vừa có phần hữu hình vừa có phần vô hình. Sai sót do ghi trùng lắp nghiệp vụ xảy ra do tổ chức ghi sổ chưa được chặt chẽ. Sai sót do kế toán định khoản sai các nghiệp vụ. Đối với khoản mục TSCĐ, kiểm toán viên cần đặc biệt chú ý những sai sót xảy ra do kế toán đã không phân biệt được giữa chi phí sửa chữa và chi phí nâng cấp TSCĐ, do đó đã ghi tăng nguyên giá TSCĐ những chi phí sửa chữa và ngược lại. Một dạng sai sót phổ biến của kế toán mà kiểm toán TSCĐ phải quan tâm đó là sai sót trong quá trình ghi sổ và chuyển sổ. Việc kế toán ghi lộn số, sai lệch giữa số tiền ghi trên hoá đơn với số tiền ghi trên sổ sách và giữa sổ chi tiết và sổ tổng hợp. Và trong khi các quy chế, chuẩn mực kế toán thường xuyên có sự thay đổi, thì đối với những doanh nghiệp, đặc biệt là các doanh nghiệp nhỏ, do sự yếu kém của đội ngũ kế toán nên đã áp dụng sai, hay không cập nhật những quy định mới liên quan tới TSCĐ. Mức độ gian lận và sai sót của một doanh nghiệp liên quan tới các khoản mục trên BCTC nói chung và khoản mục TSCĐ nói riêng phụ thuộc vào ba nhóm nhân tố chủ yếu đó là các yếu tố về quản lý, các yếu tố về kinh doanh và các yếu tố thuộc nghiệp vụ tài chính. Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên cần nhận biết được những sai phạm hay xảy ra đối với khoản mục TSCĐ để từ đó có thể đánh giá được rủi ro tiềm tàng, từ đó có những thủ tục kiểm toán phù hợp, nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán. II. QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TSCĐ TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH. Trong quá trình kiểm toán BCTC, có hai cách tiếp cận phổ biến đó là kiểm toán theo chu trình và kiểm toán theo khoản mục. Trong bài viết này, người viết tiếp cận vấn đề TSCĐ theo khoản mục. Để cuộc kiểm toán đạt hiệu quả cao với chi phí hợp lý, thì cuộc kiểm toán cần thực hiện đầy đủ ba giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Đối với khoản mục TSCĐ cũng tương tự như vậy, quy trình kiểm toán cũng phải bao gồm đầy đủ 3 giai đoạn đã nêu trên. 1. Lập kế hoạch kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán chính là giai đoạn đầu tiên của cuộc kiểm toán, nó có ảnh hưởng rất lớn tới hiệu quả của cuộc kiểm toán, đặc biệt là ở Việt Nam khi kiểm toán mới phát triển. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 thì “ kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm bảo đảm bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán, đảm bảo phát hiện những vấn đề tiềm ẩn và cuộc kiểm toán hoàn thành đúng hạn”. Việc lập kế hoạch kiểm toán được tóm tắt qua các bước công việc sau: Sơ đồ 1.4. Sơ đồ lập kế hoạch kiểm toán Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá RRKT Lập KHKT toàn diện, soạn thảo chương trình kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm 6 bước công việc trên, trong đó lập kế hoạch kiểm toán gồm 5 bước đầu và thiết kế chương trình kiểm toán là bước cuối cùng. 1.1. Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát. Công việc đầu tiên của khâu lập kế hoạch kiểm toán tổng quát là kiểm toán viên tiến hành đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, tìm hiểu sơ bộ về khách hàng, nhận diện lý do kiểm toán, lựa chọn đội ngũ kiểm toản viên và ký kết hợp đồng kiểm toán. Tiếp sau đó, kiểm toán viên sẽ lập kế hoạch kiểm toán tổng quát cho khoản mục TSCĐ. Thu thập thông tin cơ sở: Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần thu thập hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu về hệ thống kế toán, kiểm soát nội bộ và các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán. Mục đích của việc thu thập thông tin cơ sở về khách hàng đó kiểm toán viên có thể nhận biết và xác định các dữ kiện, nghiệp vụ có ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính. Trong bước này, kiểm toán viên thu thập những hiểu biết chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết hơn về tổ chức, hoạt động của khách hàng và những khía cạnh đặc thù của đơn vị như cơ cấu tổ chức, dây chuyền và các dịch vụ sản xuất, cơ cấu vốn… Đối với khoản mục TSCĐ, thông qua quá trình thu thập thông tin cơ sở, kiểm toán viên nắm bắt được tình hình sản xuất kinh doanh của khách hàng, từ đó có thể có cái nhìn tổng quát về cơ cấu cũng như chủng loại TSCĐ được sử dụng trong đơn vị khách hàng. Qua tham quan nhà xưởng, kiểm toán viên nhận biết được tình trạng của TSCĐ có được sử dụng đúng công suất, có được sử dụng đúng mục đích, có được bảo quản tốt không. Điều này tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện ra những vấn đề cần quan tâm như máy móc lạc hậu…Thông qua việc phân tích, đánh giá chiến lược phát triển của doanh nghiệp, kiểm toán viên có thể thấy được kế hoạch đầu tư, mua ban, xây dựng TSCĐ, từ đó có những định hướng cụ thể cho cuộc kiểm toán. Đồng thời, qua nghiên cứu về tình trạng TSCĐ của đơn vị, kiểm toán viên có thể đưa ra dự kiến về sử dụng ý kiến của các chuyên gia bên ngoài đối với những TSCĐ đặc biệt là TSCĐ vô hình. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. Mục đích của công việc này là giúp cho kiểm toán viên nắm bắt được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến việc sản xuất kinh doanh của đơn vị. Thông qua việc thu thập giấy phép thành lập của đơn vị, kiểm toán viên sẽ hiểu biết về quá trình hình thành, hình thức sở hữu, chức năng nhiệm vụ của các phòng ban…có ảnh hưởng tới khoản mục TSCĐ. Chẳng hạn, nếu là công ty cổ phần, trách nhiệm hữu hạn hay công ty hợp danh thì kiểm toán viên cần quan tâm tới hình thức góp vốn đặc biệt là góp vốn bằng TSCĐ, có biên bản đánh giá lại TSCĐ của hội đồng đánh giá khi nhận vốn góp của các bên liên quan không? Đặc biệt thông qua việc thu thập các báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành và nhiều năm trước sẽ giúp ích kiểm toán viên rất nhiều trong quá trình kiểm toán. Đối với khoản mục TSCĐ, kiểm toán viên có thể nhận biết được những sai phạm đã được phát hiện qua các năm, từ đó có sự chú ý tới các sai phạm này trong cuộc kiểm toán năm nay. Qua nghiên cứu biên bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban giám đốc, trước khi cuộc kiểm toán hoàn thành, kiểm toán viên sẽ đối chiếu các kết quả thu được với các biên bản này xem có phù hợp không đặc biệt là các quyết định đầu tư, mua sắm, điều chuyển, thanh lý TSCĐ. Thực hiện các thủ tục phân tích. Thủ tục phân tích là một công cụ rất quan trọng trong kiểm toán. Nó được sử dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán và trong cả 3 giai đoạn của cuộc kiểm toán. Thông qua thủ tục phân tích này, kiểm toán viên có thể nhận biết được xu hướng biến động cũng như những biến động bất thường của các khoản mục đặc biệt là khoản mục TSCĐ, từ đó có phương hướng kiểm toán cho những bất thường đó. Trong thủ tục phân tích, người ta sử dụng hai loại phổ biến đó là phân tích dọc và phân tích ngang. Phân tích ngang: kiểm toán viên tiến hành so sánh số liệu liên quan tới khoản mục TSCĐ giữa kỳ này với kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau, giữa các doanh nghiệp có lĩnh vực hoạt động tương tự nhau, và có quy mô tương đương nhau. Ví dụ: So sánh giá trị của các TSCĐ mua năm nay với năm trước. So sánh giá trị của các TSCĐ giảm trong năm với năm trước So sánh chi phí sửa chữa lớn, bảo trì của từng tháng với cùng kỳ năm trước… Phân tích dọc: là việc kiểm toán viên phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục liên quan tới TSCĐ. Các tỷ suất tài chính thường được sử dụng trong thủ tục phân tích khoản mục TSCĐ gồm: Tỷ trọng của từng loại TSCĐ so với tổng số. Tỷ số hoàn vốn của TSCĐ. Tỷ suất giữa tổng giá trị TSCĐ với vốn chủ sở hữu: tỷ suất này liên quan đến mức độ đầu tư vào TSCĐ so với vốn chủ sở hữu. Tỷ suất giữa doanh thu với tổng giá trị TSCĐ: tỷ suất này phản ánh khả năng tạo ra doanh thu của TSCĐ hiện có tại đơn vị, qua đó cho biết hiệu quả sử dụng TSCĐ. Nếu các tỷ suất tính toán và kết quả so sánh nằm trong mức hợp lý, chúng sẽ cung cấp bằng chứng để thoả mãn các mục tiêu kiểm toán. Ngược lại, nếu các biến động hoặc quan hệ bất thường sẽ chỉ dẫn cho kiểm toán viên xác định được các điểm cần chú ý và xây dựng thủ tục kiểm toán phù hợp. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro. Từ những thông tin thu thập được về hoạt động kinh doanh, về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng, và thủ tục phân tích, kiểm toán viên sẽ đưa ra những đánh giá từ đó xây dựng một kế hoạch kiểm toán phù hợp. Đánh giá tính trọng yếu: Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ (hay quy mô) và bản chất của các sai phạm của các thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ, hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì sẽ rút ra những kết luận sai lầm. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thì việc đánh giá tính trọng yếu đóng vai trò rất quan trọng. Nó là căn cứ để xác định bản chất, thời gian và phạm vi của các thử nghiệm kiểm toán. Kiểm toán viên cần tiến hành ước lượng ban đầu về mức độ trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính sau đó tiến hành phân bổ cho các khoản mục. Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu: đó là những sai sót có thể chấp nhận được đối với toàn bộ báo cáo tài chính. Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu không cố định mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán nếu kiểm toán viên thấy rằng mức ước lượng ban đầu là quá cao hoặc quá thấp hoặc một trong các nhân tố dùng để ước lượng mức trọng yếu bị thay đổi. Việc ước lượng tính trọng yếu này phụ thuộc rất nhiều vào óc phán đoán, tính nhạy cảm nghề nghiệp của các kiểm toán viên, chính vì vậy nó thường được đánh giá bởi các kiểm toán viên giàu kinh nghiệm. Trong thực tế, để đánh giá một sai phạm trọng yếu hay không, kiểm toán viên phải xem xét các yếu tố về mặt số lượng và mặt chất lượng của sai phạm đó Yếu tố định lượng: quy mô sai phạm là một yếu tố quan trọng để xem xét liệu các sai phạm có trọng yếu hay không? Tuy nhiên, chúng ta không có một quy định chung nào quy định rằng với mức sai phạm là bao nhiêu thì được coi là trọng yếu. Quy mô của một sai phạm có thể là trọng yếu đối với công ty này nhưng lại không trọng yếu đối với công ty khác, điều này phụ thuộc vào quy mô của từng công ty, cũng như bản chất của những sai phạm. Vì vậy, khi tiến hành kiểm toán, kiểm toán viên cần xác định quy mô sai phạm là bao nhiêu thì được coi là trọng yếu, điều này là rất quan trọng đối với toàn bộ cuộc kiểm toán. Kiểm toán viên, thường lấy thu nhập trước thuế, tài sản lưu động, hay nợ ngắn hạn để là cơ sở đánh giá tính trọng yếu. Và chỉ tiêu thu nhập trước thuế thường là chỉ tiêu hàng đầu được lựa chọn để đánh giá bởi vì nó được xem như một khoản mục thông tin then chốt đối với người sử dụng. Yếu tố định tính của trọng yếu: hay còn được gọi là bản chất của sai phạm, điều này các kiểm toán viên thường rất chú ý khi đánh giá về tính trọng yếu. Các gian lận luôn được xem là trọng yếu bất kể với quy mô là bao nhiêu bởi vì nó có liên quan tới tính liêm chính của Ban giám đốc, của những nhân viên trong công ty, và thường có ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính. Các sai sót cũng được coi là trọng yếu nếu nó được lặp đi lặp lại, gây nên những ảnh hưởng có tính chất hệ thống đối với các thông tin trên BCTC. Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp cho kiểm toán viên thu thập số lượng bằng chứng thích hợp, vừa đảm bảo các thông tin trên BCTC được phản ánh trung thực và hợp lý trên mọi khía cạnh trọng yếu, vừa làm cho chi phí kiểm toán hợp lý, nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán. Chính vì vậy, các kiểm toán viên và công ty kiểm toán thường rất coi trọng việc đánh giá tính trọng yếu. Các công ty kiểm toán thường có những đường lối chỉ đạo để hỗ trợ cho các kiểm toán viên trong việc ước lượng tính trọng yếu thông qua việc hướng dẫn việc lựa chọn những chỉ tiêu làm cơ sở đánh giá và tỷ lệ tính mức trọng yếu đối với từng chỉ tiêu. Sau khi thực hiện việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, kiểm toán viên tiến hành phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục trên BCTC. Do hầu hết các thủ tục kiểm toán tập trung vào các khoản mục trên bảng cân đối kế toán, nên kiểm toán viên thường phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục trên bảng cân đối trong đó có các tài khoản liên quan tới khoản mục TSCĐ thay vì các khoản mục trên bảng báo cáo kết quả kinh doanh. Việc phân bổ này đóng vai trò chỉ dẫn kiểm toán viên thu thập bằng chứng cho từng khoản mục để đảm bảo tổng sai phạm trên báo cáo tài chính không vượt quá ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, điều này góp phần làm cho chi phí cuộc kiểm toán hợp lý. Việc phân bổ này dựa trên cơ sở: bản chất của khoản mục, kinh nghiệm của kiểm toán viên, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ đối với khoản mục đó và chi phí kiểm toán cho khoản mục đó. Đánh giá rủi ro. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 thì kiểm toán viên phải sử dụng khả năng xét đoán chuyên nghiệp của mình để đánh giá rủi ro kiểm toán và xác định các thủ tục kiểm toán nhắm giảm các rủi ro kiểm toán xuống thấp tới mức có thể chấp nhận được. Trong kiểm toán, thì rủi ro kiểm toán bao gồm các thành phần: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Đối với rủi ro tiềm tàng, thông qua việc nắm chắc được những gian lận và sai sót thường xảy ra đối với khoản mục TSCĐ, thông qua tìm hiểu khách hàng và dựa vào kinh nghiệm của mình, kiểm toán viên sẽ đưa ra mức rủi ro tiềm tàng cho khoản mục TSCĐ. Đối với rủi ro kiểm soát, thông qua việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ nói chung và những kiểm soát nội bộ đối với khoản mục TSCĐ nói riêng, kiểm toán viên sẽ đưa ra mức rủi ro kiểm soát cho khoản mục này. Thông thường, đối với bất kỳ cuộc kiểm toán nào, kiểm toán viên cũng thường ._.xác định mức rủi ro có thể chấp nhận được. Mức rủi ro kiểm toán mong muốn được xác định phục thuộc vào hai yếu tố: - Mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào BCTC. - Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán được công bố. Từ việc xác định 3 rủi ro trên, kiểm toán sẽ tính ra được rủi ro phát hiện qua công thức sau: DR=AR\IR*CR Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 về Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ thì kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán và chương trình kiểm toán thích hợp. Đối với khoản mục TSCĐ, thì việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ được thực hiện thông qua việc đánh giá, tìm hiểu: Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục TSCĐ của đơn vị có thực sự tồn tại không? Nếu hệ thống kiểm soát này có tồn tại, thì nó có được vận hành một cách liên tục, hiệu quả không? Hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế có phù hợp để có thể quản lý TSCĐ một cách có hiệu quả không? Trọng tâm của những thủ tục kiểm soát gồm có: doanh nghiệp có các chính sách, quy định cụ thể về việc quản lý, sử dụng, sửa chữa, nâng cấp, thanh lý TSCĐ không? Doanh nghiệp có thiết lập kế hoạch và dự toán ngân sách cho việc mua sắm hay không? Doanh nghiệp có thường xuyên đối chiếu số liệu giữa sổ chi tiết và sổ cái không? Khi nhượng bán, thanh lý có thành lập hội đồng thanh lý gồm những người đúng thẩm quyền không?... Kiểm toán viên thường đạt được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ cho khoản mục TSCĐ thông qua bảng hệ thống các câu hỏi. Qua các bước tìm hiểu và phân tích ở trên, kiểm toán viên sẽ tiến hành xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng quát. Trong kế hoạch này, kiểm toán viên sẽ đưa ra những hiểu biết của mình về hoạt động của đơn vị, hiểu biết về hệ thống kế toán… và lịch trình, phạm vi thực hiện các thủ tục kiểm toán, phối hợp, chỉ đạo, giám sát và kiểm tra cùng một số vấn đề khác. Trên cơ sở, kế hoạch kiểm toán tổng quát, kiểm toán viên sẽ thiết lập các thủ tục kiểm toán chi tiết và xây dựng chương trình kiểm toán. 1.2. Thiết kế chương trình kiểm toán. Đối với bất kỳ cuộc kiểm toán nào thì chương trình kiểm toán cũng là một phần quan trọng mà các kiểm toán viên và công ty kiểm toán quan tâm. Nó chính là kim chỉ nam giúp kiểm toán viên thực hiện công việc của mình. Chương trình kiểm toán đối với khoản mục TSCĐ cũng tương tự các khoản mục khác, bao gồm các phần chính sau: Thiết kế các trắc nghiệm công việc. Thiết kế các trắc nghiệm phân tích. Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư. Chương trình kiểm toán này không phải cố định cho suốt cuộc kiểm toán, mà nó sẽ được thay đổi, bổ sung nếu có những tình huống thay đổi hoặc do những kết quả ngoài dự đoán của kiểm toán viên. 2. Thực hiện kiểm toán. Sau khi lập kế hoạch kiểm toán và xây dựng chương trình kiểm toán, kiểm toán viên sẽ tiến hành thực hiện kiểm toán. Việc thực hiện kiểm toán đối với khoản mục TSCĐ cũng tương tự như các khoản mục khác và thông thường diễn ra như sau: Sơ đồ 1.5. Sơ đồ giai đoạn thực hiện kiểm toán Dựa vào ICS không? không TN vững chãi TN công việc Độ tin cậy của ICS có Bằng chứng KT Xác minh chi tiết bổ sung Xác minh khoản then chốt Thủ tục phân tích Thấp Vừa Cao TN PT và trực tiếp số dư Khả năng sai phạm Trắc nghiệm Trắc nghiệm đạt yêu cầu độ vững chãi Cao Vừa Thấp Bằng chứng KT 2.1. Kiểm soát nội bộ và thử nghiệm kiểm soát Trong quá trình kiểm toán, nhằm tiết kiệm chi phí cũng như thời gian thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán thường tiến hành thử nghiệm kiểm soát để đánh giá hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục TSCĐ. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá là có những thủ tục để kiểm soát TSCĐ, kiểm toán viên có thể dựa vào hệ thống này để giảm bớt thủ tục kiểm tra chi tiết. Tuy nhiên, không phải lúc nào kiểm toán viên cũng tiến hành các thử nghiệm kiểm soát, mà thường thực hiện khi theo đánh giá của mình thấy rằng công ty khách hàng có hệ thống kiểm soát hiệu quả đối với khoản mục TSCĐ. Đối với khoản mục TSCĐ thì cách thức chủ yếu của kiểm toán viên tiến hành gồm có quan sát, phỏng vấn những người có liên quan, kiểm tra chứng từ, sổ sách. Đối với mỗi mục tiêu kiểm soát nội bộ thì có các quá trình kiểm soát tương ứng và các thủ tục kiểm soát phổ biến. Bảng 1.1: Các thủ tục kiểm soát Mục tiêu KSNB Quá trình kiểm soát nội bộ chủ yếu Các thủ tục kiểm soát phổ biến 1. Tính hiệu lực - TSCĐ được phản ánh trên sổ sách do DN quản lý sử dụng, tính độc lập bộ phận quản lý TSCĐ và việc tách biệt bộ phận quản lý với bộ phận ghi sổ. - Sự có thật của đơn xin đề nghị mua, xây dựng TSCĐ, công văn duyệt mua, hợp đồng mua, biên bản bàn giao TSCĐ. - Các chứng từ thanh lý, nhượng bán TSCĐ được huỷ bỏ, tránh sử dụng lại. - KTV quan sát TSCĐ ở đơn vị và xem xét sự tách biệt giữa các bộ phận này. - KTV kiểm tra chứng từ, sự luân chuyển chứng từ và dấu hiệu của KSNB. - Kiểm tra dấu hiệu của sự huỷ bỏ. 2. Tính chọn vẹn. Mỗi TSCĐ được theo dõi bằng một hồ sơ riêng, được theo dõi từ khi phát sinh cho tới khi thanh lý, nhượng bán. Việc ghi nhận, tính nguyên giá TSCĐ phải dựa trên cơ sở chứng từ hợp lệ. Kiểm tra tính đầy đủ của chứng từ hợp lệ liên quan tới TSCĐ. Sự phê chuẩn Các nghiệp vụ tăng, giảm TSCĐ đều được phê chuẩn bởi những người có thẩm quyền - Phỏng vấn những cá nhân có liên quan. - Kiểm tra dấu hiệu của sự phê chuẩn. Quyền và nghĩa vụ. TSCĐ thuộc quyền sở hữu hoặc thuộc quyền kiểm soát lâu dài được đơn vị ghi chép đầy đủ, được DN quản lý và sử dụng. Những TSCĐ khác được ghi chép ngoài BCĐ tài sản. kết hợp việc kiểm kê TSCĐ với việc kiểm tra chứng từ, sổ sách, hồ sơ pháp lý về quyền sở hữu của TSCĐ Tính chính xác máy móc Tất cả các chứng từ liên quan đến mua, thanh lý, XDCB đều được kế toán tập hợp và tính toán đúng đắn. Việc chuyển từ sổ chi tiết sang sổ tổng hợp được thực hiện chính xác. - Xem xét dấu hiệu kiểm tra của hệ thống KSNB - Cộng lại một số chứng từ phát sinh của TSCĐ Tính kịp thời Việc ghi sổ và cộng sổ được thực hiện ngay khi có nghiệp vụ phát sinh và đáp ứng yêu cầu lập BCKT của doanh nghiệp. Kiểm tra tính đầy đủ và kịp thời của việc ghi chép. Phân loại và trình bày - DN có quy định về việc phân loại chi tiết TSCĐ phù hợp với yếu cầu quản lý và đúng chế độ. - Các quy định về trình tự ghi sổ các nghiệp vụ liên quan tới TSCĐ từ sổ chi tiết đến sổ tổng hợp. - Phỏng vấn những người có thẩm quyền để tìm hiểu những quy định - Kiểm tra hệ thống TK và sự phân loại sổ KT - Xem xét trình tự ghi chép và dấu hiệu KSNB. 2.2. Thủ tục phân tích. Bước tiếp theo của quá trình kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành thực hiện thủ tục phân tích. Thủ tục phân tích này đóng vai trò rất quan trọng, vì nó sẽ giúp cho kiểm toán viên nhận biết được những biến động bất thường của các khoản mục liên quan tới TSCĐ để từ đó có định hướng, tập trung vào những bất thường đó. Để thực hiện thủ tục phân tích, kiểm toán viên thường tính toán, phân tích, đối chiếu các tỷ suất, chỉ tiêu sau giữa năm nay với năm trước, giữa số liệu của đơn vị với các doanh nghiệp hoạt động trong cùng lĩnh vực với quy mô tương đương. Tỷ trọng tổng giá trị TSCĐ trên tổng tài sản Tổng giá trị tài sản tăng (giảm) năm nay so với năm trước Tỷ trọng tổng khấu hao luỹ kế với tổng nguyên giá TSCĐ Tỷ trọng tổng chi phí sửa chữa lớn TSCĐ trên tổng nguyên giá TSCĐ… 2.3. Thủ tục kiểm tra chi tiết. Để thực hiện kiểm tra chi tiết cho khoản mục TSCĐ, thì trước tiên kiểm toán viên cần thực kiện kiểm tra tổng hợp. Kiểm toán viên tiến hành đối chiếu số liệu trên sổ chi tiết với số liệu trên sổ tổng hợp và số liệu trên BCTC, thu thập bảng tổng hợp TSCĐ trong đó có chi tiết ra nguyên giá, khấu hao, giá trị còn lại tại thời điểm đầu năm, số phát sinh trong năm và số dư cuối năm. Sau đó đối chiếu với số liệu trên BCTC, xem số liệu có khớp đúng không? 2.3.1. Trắc nghiệm nghiệp vụ. Đối với trắc nghiệm này, kiểm toán viên sẽ tập trung vào những khoản mục có biến động bất thường đã phát hiện qua thủ tục phân tích như số liệu so sánh không phù hợp với thực tế…Mục tiêu của trắc nghiệm độ vững chãi xác minh về độ tin cậy của các số liệu, tìm ra những điểm bất hợp lý của nghiệp vụ, sai số trong hạch toán và những sai phạm do thực hiện nghiệp vụ không đúng nguyên tắc. Ngoài ra, thủ tục này còn nhằm phát hiện ra một số nghiệp vụ làm tăng số trích khấu hao TSCĐ nhằm thu thập các bằng chứng chứng minh cho tính chính xác của nghiệp vụ. Thủ tục khảo sát nghiệp vụ TSCĐ thường quan xem xét mỗi quan hệ giữa các tài khoản có liên quan với nhau. Việc thiết kế khảo sát nghiệp vụ TSCĐ phù hợp với mục tiêu kiểm toán được thể hiện trên bảng sau: Bảng 1.2: Các khảo sát nghiệp vụ TSCĐ Mục tiêu kiểm toán Khảo sát nghiệp vụ thông thường Mục tiêu hiệu lực: Số liệu phản ánh giá trị TSCĐ hữu hình, vô hình, thuê tài chính và số khấu hao TSCĐ là có thật - Xem xét các chứng từ gốc, sổ nhật ký và sổ cái các TK 211, 213 đối với những TSCĐ có giá trị lớn và phát sinh không theo dự toán TSCĐ của đơn vị. - Đối chiếu chứng từ gốc với các sổ sách liên quan - Đối chiếu giữa các sổ TSCĐ với các sổ sách khác. Mục tiêu chọn vẹn. các nghiệp vụ tăng, giảm, khấu hao đều được ghi sổ đầy đủ - Đối chiếu giữa hợp đồng, biên bản và các chứng từ liên quan với sổ Nhật ký - Đối chiếu sổ Nhật ký với sổ cái. Quyền và nghĩa vụ: Các TSCĐ được ghi sổ đều thuộc QSH hoặc quyền kiểm soát lâu dài của đơn vị - Xem xét các hợp đồng, các biên bản bàn giao TSCĐ Sự phê chuẩn Mọi việc mua sắm, thanh lý TSCĐ đều được sự phê chuẩn của cấp có thẩm quyền - Xem xét việc phê chuẩn có phù hợp với chính sách của đơn vị không? - Kiểm tra sự đúng đắn của chứng từ được phê chuẩn. Tính chính xác máy móc: Nguyên giá TSCĐ, khấu hao được tính đúng, việc chuyển sổ chi tiết sang sổ tổng hợp được chính xác - Xem xét chứng từ gốc liên quan tới việc mua sắm, thanh lý và trích khấu hao - Đối chiếu giữa chứng từ với sổ cái các TK có liên quan. Tính kịp thời: Các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ đều được ghi sổ ngay khi phát sinh - So sánh ngày ghi trên hoá đơn, hợp đồng, biên bản với ngày trên sổ kế toán Phân loại và trình bày: - Đối chiếu chứng từ gốc với Sổ cái của từng TK TSCĐ - Xem xét tính chính xác trong công việc ghi sổ chi tiết, so sánh với các sổ tổng hợp. 2.3.2. Trắc nghiệm trực tiếp số dư Đây chính là bước công việc có thể nói là quan trọng nhất trong kiểm toán khoản mục TSCĐ cũng như các khoản mục khác, bởi vì mục đích của trắc nghiệm trực tiếp số dư là thu thập bằng chứng cần thiết để xác định số dư cuối kỳ của khoản mục. Đối với khoản mục TSCĐ thì trọng tâm của khảo sát số dư tập trung vào kiểm tra 5 nhóm sau: - Các nghiệp vụ tăng TSCĐ - Các nghiệp vụ giảm TSCĐ - Chi phí khấu hao TSCĐ - Tài khoản hao mòn TSCĐ. Sau đây, chúng ta sẽ cũng xem xét cụ thể công việc kiểm tra các nghiệp vụ trên. Kiểm tra các nghiệp vụ tăng TSCĐ. Trong kiểm toán khoản mục TSCĐ thì công việc kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ tăng TSCĐ luôn đóng một vai trò quan trọng. Bởi vì, các nghiệp vụ tăng tài sản không chỉ ảnh hưởng tới chi phí của kỳ hạch toán mà nó còn ảnh hưởng tới các kỳ kế toán tiếp theo. Đồng thời, nó còn ảnh hưởng tới chi phí khấu hao trích cho kỳ hiện tại và các kỳ tiếp theo, từ đó ảnh hưởng tới giá thành, chi phí quản lý doanh nghiệp và chi phí bán hàng và nếu TSCĐ mới được tăng lên không được phân bổ đúng cho các bộ phận sử dụng, thì sẽ làm sai lệch chi phí khấu hao của các bộ phận. Các nghiệp vụ tăng TSCĐ phát sinh trong kỳ thông thường từ việc mua sắm, xây dựng cơ bản hoàn thành, điều chuyển, nhận vốn góp liên doanh hay từ nâng cấp TSCĐ…Số tiền đầu tư cho các nghiệp vụ tăng TSCĐ thường rất lớn, vì vậy việc ghi sổ và cộng sổ các nghiệp vụ tăng tài sản ảnh hưởng trực tiếp đến tính chính xác trên BCTC. Các mục tiêu kiểm toán cũng như các thử nghiệm cơ bản đối với các nghiệp vụ tăng TSCĐ được khái quát qua bảng sau: Bảng 1.3: Thử nghiệm cơ bản đối với nghiệp vụ tăng TSCĐ Mục tiêu kiểm toán Thử nghiệm cơ bản Lưu ý Tính hợp lý chung: Các nghiệp tăng TSCĐ trong năm được ghi chép hợp lý So sánh số phát sinh tăng TSCĐ với tổng số nguyên giá TSCĐ tăng trong năm trước Đánh giá các khoản tăng TSCĐ có hợp lý với việc kinh doanh của doanh nghiệp không? Đánh giá tổng các khoản tăng, có nhận xét biến động về kinh doanh và các điều kiện kinh tế. KTV phải có những hiểu biết về công việc sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Mục tiêu tính giá: Nguyên giá TSCĐ được tính toán và ghi sổ đúng đắn. - Kiểm tra hoá đơn mua hàng và các chứng từ gốc có liên quan đến nghiệp vụ tăng TSCĐ - Kiểm tra các điều khoản của hợp đồng thuê tài chính liên quan đến xác định nguyên giá TS đó. - Đối chiếu từng trường hợp tăng với sổ chi tiết TSCĐ - KTV cần nắm vững các quy định hiện hành về đánh giá TSCĐ - Các cuộc khảo sát này cần được cân nhắc tuỳ thuộc vào mức rủi ro kiểm soát của TSCĐ. Tính hiệu lực: Các trường hợp tăng TSCĐ đều có thật - Kiểm tra các hoá đơn mua hàng, biên bản giao nhận TSCĐ, biên bản giao nhận vốn, biên bản liên doanh, liên kết… - Kiểm kê cụ thể các TSCĐ hữu hình. - Kiểm tra quá trình mua sắm, chi phí để đưa TSCĐ vào trạng thái sẵn sàng sử dụng. Tính chọn vẹn: Các trường hợp tăng TSCĐ đều được ghi chép đầy đủ - Xem xét các hoá đơn mua hàng, các chứng từ tăng TSCĐ, các chi phí sửa chữa lớn. - Kiểm tra lại các hợp đồng thuê tài chính TSCĐ Đây là một trong những mục tiêu quan trọng nhất của kiểm toán TSCĐ. Quyền và nghĩa vụ: TSCĐ trên BCTC thuộc QSH hoặc quyền kiểm soát lâu dài của DN - Kiểm tra các hoá đơn mua hàng và các chứng từ khác về tăng TSCĐ - Kiểm tra các điều khoản của hợp đồng thuê tài chính. - Xem xét các TSCĐ có được hình thành bằng tiền của doanh nghiệp hoặc DN có phải bỏ chi phí ra mua TSCĐ không? - Khi cần chú ý nhiều đến máy móc thiết bị sản xuât. - Cần kiểm tra thường xuyên đối với đất đai, nhà xưởng và TSCĐ vô hình Tính chính xác máy móc: Các trường hợp tăng TSCĐ được tính toán đúng - Cộng bảng liệt kê mua sắm, đầu tư, nâng cấp TSCĐ - Đối chiếu số tổng cộng trong sổ cái tổng hợp Mức độ và phạm vi kiểm tra phụ thuộc vào tính hiệu lực của HTKSNB Tính phân loại và trình bày Kiểm tra các chứng từ tăng TSCĐ và các bút toán trong sổ kế toán căn cứ vào các quy định hạch toán. Tính kịp thời Kiểm tra các nghiệp vụ tăng TSCĐ vào gần ngày lập BCTC để kiểm tra việc ghi sổ có đùng kỳ không? Chú ý thời gian ghi sổ. Trong khi kiểm toán các nghiệp vụ tăng TSCĐ, kiểm toán viên cần đặc biệt chú ý tới TSCĐ được hình thành từ xây dựng cơ bản. Nguyên nhân là do việc tập hợp các chi phí như nguyên vật liệu, chi phí nhân công, chi phí sản xuất chung cho việc hình thành tài sản này rất phức tạp và thường có xảy ra nhiều sai phạm. Bên cạnh việc quan tâm tới tăng TSCĐ do mua sắm, kiểm toán viên cũng cần lưu ý đến việc hạch toán các chi phí cải tạo, nâng cấp TSCĐ, trong nhiều trường hợp doanh nghiệp đã hạch toán chi phí này vào chi phí hoạt động để giảm lợi nhuận, giảm thuế phải nộp thay vì hạch toán tăng nguyên giá TSCĐ. Kiểm tra các nghiệp vụ giảm TSCĐ. Để phục vụ cho việc tính ra số dư cuối kỳ của TSCĐ, thì việc kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ giảm TSCĐ là một việc làm không thể thiếu, đồng thời xác định giảm khấu hao cho các kỳ tiếp theo. Các nghiệp vụ giảm TSCĐ thông thường gồm: giảm do thanh lý, nhượng bán, do điều chuyển, mang đi góp vốn liên doanh, do đánh giá lại…Đồng thời, kiểm toán viên cũng nắm rõ được cách thức, quy trình của nghiệp vụ giảm TSCĐ. Đối với các nghiệp vụ giảm TSCĐ thì sai phạm thường xảy ra là không ghi sổ hoặc ghi sổ không đúng số liệu. Khi kiểm toán các nghiệp vụ giảm TSCĐ, kiểm toán viên có thể lập hoặc sử dụng bảng kê các nghiệp vụ giảm TSCĐ, sau đó sẽ cộng các chỉ tiêu giá trị của bảng và đối chiếu các số liệu trên với bảng kê các nghiệp vụ giảm trên sổ kế toán. Dưới đây là một số thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện ra những sai phạm trên: Xem xét mối quan hệ giữa biến động TSCĐ với doanh thu từ hoạt động sản xuất kinh doanh. Từ đó có thể phát hiện ra khả năng có TSCĐ đã thanh lý, nhượng bán, điều chuyển nhưng vẫn được ghi trên sổ sách. Phân tích chỉ tiêu giá trị hao mòn luỹ kế để xem tính đúng đắn của việc ghi chép các nghiệp vụ tăng và giảm TSCĐ Tính toán lại thu nhập và chi phí của việc thanh lý, nhượng bán TSCĐ. Đồng thời, tiến hành kiểm tra các thủ tục thanh lý, giá trị còn lại có được làm đúng quy định và tính toán chính xác không? So sánh mức khấu hao luỹ kế và chi phí liên quan đến việc giảm TSCĐ trong các sổ kế toán chi tiết. Kiểm tra số dư các tài khoản TSCĐ. Đối với số dư TSCĐ, kiểm toán viên cần tiến hành kiểm tra chi tiết số dư đầu kỳ và số dư cuối kỳ. Số dư đầu kỳ: khi kiểm tra khoản mục này, sẽ xảy ra hai trường hợp: Nếu TSCĐ trên bảng cân đối kế toán của năm trước đã được kiểm toán thì kiểm toán viên thừa nhận số liệu đó. Nếu TSCĐ trên bảng cân đối kế toán của năm trước chưa được kiểm toán thì kiểm toán viên tiến hành phân loại TSCĐ theo các nhóm chỉ tiêu như nhà cửa, vật kiến trúc, phương tiện vận tải, thiết bị quản lý…và đối chiếu với số liệu trên sổ kế toán TSCĐ. Số dư cuối kỳ: Trên cơ sở kiểm tra chi tiết số dư đầu kỳ, số phát sinh tăng, số phát sinh giảm trong năm, kiểm toán viên sẽ tiến hành tính toán ra số dư cuối kỳ dựa trên công thức: Số dư cuối kỳ = Số dư đầu kỳ + Số phát sinh tăng trong kỳ - Số phát sinh giảm trong kỳ. Đồng thời, kiểm toán viên cũng cần tiến hành kiểm tra, đánh giá kết quả kiểm kê TSCĐ của doanh nghiệp. Trên cơ sở đó chọn mẫu một vài TSCĐ ở các sổ chi tiết để đối chiếu với TSCĐ trên thực tế. Kiểm tra chi phí khấu hao TSCĐ. Việc kiểm tra chi tiết khoản mục này, kiểm toán viên cũng tiến hành tương tự như trên thông qua việc kiểm tra số dư đầu kỳ, số phát sinh tăng, giảm, số dư cuối kỳ. Việc kiểm tra này có ý nghĩa rất quan trọng vì nó có ảnh hưởng tới chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ của doanh nghiệp, và từ đó ảnh hưởng tới rất nhiều khoản mục khác. Để kiểm tra chi tiết khoản mục này, kiểm toán viên thực hiện những thủ tục sau: Xem xét bảng đăng ký trích khấu hao TSCĐ của doanh nghiệp trong đó có sự xét duyệt của cấp có thẩm quyền xem có phù hợp với quyết định 206/2003 của Bộ Tài chính không? Đối chiếu việc trích khấu hao thực tế với bảng đăng ký Kiểm tra việc hạch toán khấu hao TSCĐ theo chế độ quy định và việc ghi chép chúng ta trên các sổ chi tiết Xem xét việc phân bổ chi phí khấu hao TSCĐ cho các bộ phận sử dụng trong doanh nghiệp. Đối chiếu với các trường hợp nâng cấp TSCĐ dẫn tới thay đổi mức tính khấu hao, cần đi sâu xem xét thay đổi tương ứng của mức trừ khấu hao Kiểm tra hao mòn TSCĐ. Kiểm toán viên cần tập trung vào kiểm tra số khấu hao luỹ kế bằng cách phân tích số dư TK214 thành các bộ phận chi tiết của từng loại tài sản. Với số tổng hợp, kiểm toán viên cần xem xét tính toán chính xác số dư cuối kỳ. Kiểm tra chi phí sửa chữa lớn TSCĐ. Việc kiểm tra chi tiết này đóng vai trò rất quan trọng vì nó có ảnh hưởng tới nguyên giá cũng như việc trích khấu hao cho các bộ phận sử dụng. Sai phạm thường xảy ra trong việc sửa chữa lớn là việc tập hợp chi phí thường hay sai sót, và nhiều doanh nghiệp hạch toán chi phí sửa chữa lớn vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ thay vì tăng nguyên giá TSCĐ. Các thủ tục kiểm toán được sử dụng thông thường gồm có: Kiểm tra tính đầy đủ và chính xác của việc tập hợp chi phí sửa chữa lớn. Trong trường hợp chi phí sửa chữa xét việc quyết toán chi phí sửa chữa lớn theo chế độ quy định: kiểm tra việc hạch toán chi phí sửa chữa lớn đơn thuần và chi phí sửa chữa lớn nâng cấp TSCĐ. 3. Kết thúc kiểm toán. Kết thúc kiểm toán chính là giai đoạn cuối cùng của cuộc kiểm toán. Sau khi thực hiện kiểm toán theo kế hoạch kiểm toán đã được lập, kiểm toán viên tiến hành tổng hợp kết quả kiểm toán có được trong quá trình thực hiện đối với từng phần hành. Đối với khoản mục TSCĐ cũng như các khoản mục khác, giai đoạn kết thúc kiểm toán bao gồm những công việc được khái quát qua sơ đồ sau: Sơ đồ 1.6: Kết thúc kiểm toán Thẩm tra sự kiện bất ngờ Kết thúc công việc KT Bằng chứng Kiểm toán Báo cáo kiểm toán Đánh giá KQ KT và lập BC Thẩm tra các sự kiện tiếp theo Sau đây chúng ta sẽ xem xét cụ thể từng công việc của giai đoạn kết thúc kiểm toán. Thẩm tra các sự kiện bất ngờ và phát sinh sau ngày lập BCTC. Các cuộc kiểm toán luôn được thực hiện sau khi BCTC được lập một thời gian, chính vì vậy trong khoảng thời gian từ khi BCTC được lập cho tới khi được kiểm toán, rất có thể có những sự kiện bất ngờ xảy ra và có ảnh hưởng quan trọng tới BCTC. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560 về “Các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán lập BCTC thì Kiểm toán viên phải xem xét ảnh hưởng của những sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán lập BCTC. Do vậy công việc tiếp theo của kiểm toán viên sẽ tiến hành đánh giá, phân tích những sự kiện phát sinh liên quan tới khoản mục TSCĐ có ảnh hưởng tới BCTC như TSCĐ bị mất không rõ nguyên nhân, mất do thiên tai, hoả hoạn, kiểm tra nghiệp vụ thanh lý, nhượng bán với giá thực tế thấp hơn giá trị hiện tại đang ghi sổ… Thể thức để đạt được sự hiểu biết về những sự kiện phát sinh sau ngày lập BCTC có thể thông qua: Thẩm vấn Ban giám đốc, Hội đồng quản trị và các cá nhân có liên quan. Xem xét các biên bản phát sinh sau ngày lập BCTC. Xem xét các sổ sách kế toán khoản mục TSCĐ và các tài khoản liên quan sau ngày lập BCTC. Đánh giá kết quả kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 700 về Báo cáo kiểm toán về BCTC thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải soát xét và đánh giá những kết luận rút ra từ các bằng chứng thu thập được và sử dụng những kết luận này để làm cơ sở cho ý kiến của mình về BCTC của đơn vị được kiểm toán. Trong bước này, kiểm toán viên cần tổng hợp tất cả các bằng chứng đã thu thập được đối với khoản mục TSCĐ xem đã đủ cơ sở để đưa ra ý kiến kiểm toán không? Nếu kiểm toán viên cảm thấy rằng việc đưa ra ý kiến là chưa thực sự có bằng chứng chắc chắn thì cần thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung. Trong trường hợp không thể thu thập được bằng chứng xác đáng về vấn đề cần xác minh thì kiểm toán viên sẽ đưa ra ý kiến kiểm toán ngoại trừ. Đồng thời, kiểm toán viên tiến hành đánh giá những sai phạm phát hiện được đối với khoản mục và tổng hợp thành ý kiến kiểm toán trên báo cáo kiểm toán. Lập và công bố báo cáo kiểm toán. Đây là bước công việc cuối cùng của cuộc kiểm toán. Sau tất cả các bước công việc đã thực hiện ở trên, kiểm toán viên sẽ đưa ra ý kiến của mình về BCTC của đơn vị được kiểm toán. Kèm theo báo cáo kiểm toán là danh mục các bút toán điều chỉnh. Đối với những sai sót mà không mang tính trọng yếu, kiểm toán viên có thể đưa vào thư quản lý. Thư quản lý được phát hành để giúp đơn vị khách hàng chấn chỉnh công tác quản lý công tác tài chính kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ. Đối với khoản mục TSCĐ thì thư quản lý nhằm tư vấn cho đơn vị khách hàng sử dụng, quản lý có hiệu quả TSCĐ và hạch toán đúng chế độ kế toán. Đối với những bút toán điều chỉnh mà đơn vị khách hàng không đồng ý, thì kiểm toán viên có thể cân nhắc và áp dụng 1 trong 2 phương án là đưa vào thư quản lý hay đưa ra ý kiến kiểm toán ngoại trừ. Một phần không thể thiếu được của Báo cáo kiểm toán là BCTC đã được lập lại sau khi được kiểm toán và các phụ lục, các giải trình thể hiện chi tiết những sai phạm, bảng tính số liệu chi tiết của kiểm toán viên. Trên đây là toàn bộ quy trình thực hiện kiểm toán khoản mục TSCĐ, nó bao gồm đầy đủ 3 giai đoạn: lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Tuy nhiên, trên thực tế tuỳ thuộc vào tình hình của khách hàng mà quy trình có thể được thêm, bớt một số công việc nhằm cho cuộc kiểm toán đạt chất lượng cao với chi phí hợp lý. PHẦN II: THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TSCĐ TRONG KIỂM TOÁN BCTC DO VNFC THỰC HIỆN. I. GIỚI THIỆU CHUNG VỀ VNFC. 1. Sự hình thành và quá trình phát triển của công ty. Trong nền kinh tế phát triển như hiện nay, cùng với sự gia nhập của nhiều công ty liên doanh, các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán… thì nhu cầu về kiểm toán, đặc biệt là kiểm toán độc lập ngày càng gia tăng. Để đáp ứng nhu cầu ngày càng tăng lên của thị trường cùng với sự ra đời NĐ105/NĐ-CP đã tạo điều kiện thuận lợi cho hoạt động của lĩnh vực kiểm toán. Và theo giấy phép đăng ký kinh doanh số 0105000009 do Sở kế hoạch và đầu tư Thành phố Hà Nội cấp ngày 24/10/2005, công ty Hợp danh kiểm toán Quốc gia Việt Nam (VNFC) được ra đời. Hiện tại, công ty có trụ sở chính tại Số 5, ngách 19/15, Kim Đồng, Hoàng Mai, Hà Nội và có thành lập một chi nhánh tại TP Hồ Chí Minh. Một số chỉ tiêu thể hiện sự phát triển của công ty. Mặc dù mới gia nhập thị trường kiểm toán Việt Nam chưa lâu nhưng doanh thu trong 3 tháng năm 2005 đã đạt 900triệu. Sự phát triển của công ty được thể hiện thông qua các chỉ tiêu sau: Sự mở rộng lĩnh vực hoạt động: Khi mới bắt đầu đi vào hoạt động, thì dịch vụ cung cấp chủ yếu của công ty là kiểm toán BCTC. Tuy nhiên, trong thời gian sắp tới, công ty sẽ mở rộng sang các lĩnh vực như đào tạo kiểm toán, kế toán và cấp chứng chỉ kế toán trưởng, dịch vụ tư vấn… Sự thành lập các chi nhánh mới: Tháng 6/2006, theo kế hoạch công ty sẽ thành lập chi nhánh tại Thành phố Hải Phòng, ngoài ra với mục tiêu phát triển thị trường rộng khắp, công ty sẽ thành lập một số trung tâm sau: Trung tâm kiểm toán quốc gia khu vực Tây Bắc. Trung tâm kiểm toán quốc gia khu vực Đông Bắc. Trung tâm kiểm toán quốc gia khối XDCB. Chỉ tiêu doanh thu năm 2006 STT Ban thực hiện DT CT giao DT tự phát triển Tổng 1 Quản lý chất lượng 550 250 800 2 Ban Pháp chế - thanh tra 550 250 800 3 Ban Đào tạo – Tư vấn 550 250 800 4 Ban CNTT 550 250 800 5 Ban Hành chính - Tổng hợp 550 250 800 6 Ban Hợp tác Quốc tế 550 250 800 7 Ban TC-KT 250 150 400 8 Trung tâm đào tạo TCKTQT 500 - 500 9 Văn phòng HCM 500 12000 12500 Tổng cộng 4550 13650 18200 2. Đặc điểm hoạt động kinh doanh và tổ chức bộ máy quản lý. Đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh Công ty Hợp danh kiểm toán quốc gia Việt Nam là một trong những công ty chuyên nghiệp trong lĩnh vực cung cấp các dịch vụ kiểm toán, tư vấn với chất lượng cao. Đồng thời, đây cũng là công ty đầu tiên của Việt Nam chịu trách nhiệm vô hạn với kết quả của cuộc kiểm toán, chính vì vậy chất lượng kiểm toán luôn được công ty coi trọng hàng đầu. Do đặc thù của công việc kiểm toán, nên các nhân viên của công ty thường xuyên được phân chia thành từng nhóm và đi kiểm toán, do đó công ty cần có những quy định, biện pháp nhằm kiểm soát được công việc cũng như hiệu quả của cuộc kiểm toán. Tổ chức bộ máy quản lý. Công ty hợp danh kiểm toán quốc gia Việt Nam là công ty hợp danh đầu tiên của Việt Nam trong lĩnh vực kiểm toán. Đứng đầu công ty là Hội Đồng thành viên. Dưới đây là sơ đồ tổ chức bộ máy của công ty. S¬ ®å 2.1: S¬ ®å bé m¸y qu¶n lý cña VNFC H§TV Chuyên gia H§KH BG§ C¸C PHßNG BAN C¸c trung t©m: trung t©m Hµ Néi trung t©m HCM HC- TH TH TC - KT Qu¶n lý CL Ph¸p chÕ TT CNTT Hîp t¸c QT §µo t¹o - TV Chó thÝch: : Quan hÖ trî gióp : Quan hÖ cÊp trªn chØ ®¹o Tại VNFC, nhân viên được phân chia vào các phòng ban với các chức năng khác nhau. Tuy nhiên, do đặc thù của lĩnh vực kiểm toán, nên các kiểm toán viên giữa các bộ phận thường xuyên được phân chia vào các nhóm thích hợp để thực hiện cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng. 3. Hệ thống kiểm soát chất lượng. Theo chuÈn mùc kiÓm to¸n ViÖt Nam sè 220 kiÓm so¸t chÊt l­îng ®èi víi viÖc thùc hiÖn mét hîp ®ång kiÓm to¸n th× kiÓm to¸n viªn vµ c«ng ty kiÓm to¸n cÇn thùc hiÖn kiÓm so¸t chÊt l­îng kiÓm to¸n. Lµ mét c«ng ty kiÓm to¸n ®Çu tiªn cña ViÖt Nam chÞu tr¸ch nhiÖm v« h¹n vÒ kÕt qu¶ cuéc kiÓm to¸n, v× vËy chÊt l­îng kiÓm to¸n ph¶i ®­îc ®Æt lªn hµng ®Çu. §Ó cuéc kiÓm to¸n ®¹t hiÖu qu¶ cao th× chÊt l­îng cña kiÓm to¸n viªn ®ãng vai trß quan träng hµng ®Çu, chÝnh v× vËy nã ®­îc coi träng tõ khi tuyÓn dông nh©n viªn kiÓm to¸n. Sau khi ®­îc nhËn vµo lµm viÖc t¹i c«ng ty, c¸c nh©n viªn th­êng xuyªn ®­îc ®µo t¹o n©ng cao kiÕn thøc. §èi víi c¸c trî lý kiÓm to¸n, th­êng xuyªn ®­îc sù h­íng dÉn tËn t×nh cña c¸c kiÓm to¸n viªn chÝnh vµ tr­ëng nhãm kiÓm to¸n… Bªn c¹nh ®ã, c«ng ty còng th­êng xuyªn cã nh÷ng cuéc th¶o luËn trao ®èi víi héi ®ång khoa häc, chuyªn gia n­íc ngoµi tõ ®ã cã thÓ n©ng cao, cËp nhËt c¸c kiÕn thøc chuyªn ngµnh. §èi víi mçi cuéc kiÓm to¸n th× ng­êi chÞu tr¸ch nhiÖm vÒ cuéc kiÓm to¸n th­êng ®­îc chØ ®Þnh râ rµng. §©y chÝnh lµ mét biÖn ph¸p ®Ó ®¶m b¶o cho chÊt l­îng cuéc kiÓm to¸n. T¹i VNFC còng chñ tr­¬ng chän tr­ëng nhãm kiÓm to¸n lµ ng­êi ®· thùc hiÖn kiÓm to¸n c«ng ty kh¸ch hµng n¨m tr­íc, qua ®ã cã thÓ n¾m b¾t t×nh h×nh kinh doanh cña kh¸ch hµng s©u s¾c h¬n. T¹i giai ®o¹n lËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n: th«ng th­êng, c¸c kiÓm to¸n viªn chÝnh d­íi sù trî gióp cña chñ nhiÖm kiÓm to¸n sÏ tiÕn hµnh lËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n sau ®ã tr×nh chñ nhiÖm kiÓm to¸n duyÖt, ®ång thêi sÏ ®­îc ban qu¶n lý chÊt l­îng so¸t xÐt chi tiÕt kÕ ho¹ch kiÓm to¸n. Trong giai ®o¹n nµy th× kh©u viÖc thiÕt kÕ ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n rÊt quan träng, v× nÕu ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n ®­îc thiÕt kÕ phï hîp sÏ gióp Ých cho viÖc s¾p xÕp mét c¸ch cã khoa häc c¸c c«ng viÖc vµ nh©n lùc, ®ång thêi lµ ph­¬ng tiÖn ®Ó chñ nhiÖm kiÓm to¸n gi¸m s¸t cuéc kiÓm to¸n. ChÝnh v× lý do nµy mµ viÖc x©y dùng ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n lu«n ®­îc coi träng t¹i c«ng ty. T¹i giai ®o¹n thùc hiÖn kiÓm to¸n: ban qu¶n lý chÊt l­îng sÏ qu¶n lý vµ gi¸m s¸t viÖc tu©n thñ c¸c quy ®Þnh vÒ nghÒ nghiÖp cña bé tµi chÝnh ®èi víi KiÓm to¸n viªn vµ trî lý kiÓm to¸n viªn hµnh nghÒ kiÓm to¸n. §Æc biÖt ®èi víi nghÒ kiÓm to¸n th× tÝnh ®éc lËp kh¸ch quan cña kiÓm to¸n viªn lµ mét trong nh÷ng tiªu chuÈn hµng ®Çu v× vËy c¸c nh©n viªn kiÓm to¸n khi thùc hiÖn cung cÊp dÞch vô kiÓm to¸n cho kh¸ch hµng ®Òu ph¶i ký “cam kÕt vÒ tÝnh ®éc lËp cña kiÓm to¸n viªn”. §ång thêi, ban qu¶n lý chÊt l­îng th­êng xuyªn cã nh÷ng kiÓm tra ®ét xuÊt chÊt l­îng c¸c cuéc kiÓm to¸n vµ c¸c file kh¸ch hµng. KiÓm to¸n viªn cao cÊp (senior 3) thùc hiÖn viÖc so¸t xÐt c¸c giÊy tê lµm viÖc cña c¸c kiÓm to¸n viªn cÊp d­íi vµo cuèi mçi ngµy. C¸c kiÓm to¸n viªn còng th­êng xuyªn th«ng b¸o cho chñ nhiÖ._.như các thủ tục phân tích đã được thực hiện, kiểm toán viên lập bảng tóm tắt kết quả kiểm toán khoản mục TSCĐ thuê tài chính. Trong đó có nêu các phát hiện qua kiểm toán, ảnh hưởng của những phát hiện đó và ý kiến kiểm toán viên. Bảng 2.14: Tóm tắt kết quả kiểm toán TSCĐ thuê tài chính VNFC Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam 5825 Khách hàng: CT nhựa ABC Người lập: NAT Ngày: 17/3/2005 Kỳ : 31/12/2005 Người soát xét: NTH Ngày: 17/3/2005 Nội dung : TK212 Người soát xét:NTN Ngày 19/3/2005 Những phát hiện. Trước khi thuê được máy UV, công ty đã phải bỏ ra chi phí đàm phàn, kí kết là 7564920đồng, nhưng đơn vị không hạch toán vào nguyên giá của TSCĐ thuê tài chính. Trong kỳ đơn vị trích khấu hao không đúng với khấu hao trong hợp đồng thuê tài chính đã được ký kết bởi hai bên. Ảnh hưởng: Việc không tính vào nguyên giá chi phí đàm phán ký kết, đã làm giảm nguyên giá TSCĐ thuê tài chính từ đó ảnh hưởng tới khấu hao trích trong kỳ và không đúng với chế độ kế toán hiện hành. Đơn vị trích khấu hao không đúng với hợp đồng đã làm thay đổi mức khấu hao trích và sai quy định. Ý kiến kiểm toán viên. Đơn vị cần trích bổ sung vào nguyên giá máy UV một khoản là 7564920đồng. Kiến nghị bút toán điều chỉnh: Nợ TK 212: 7564920 Có TK 811: 7564920. Đơn vị cần trích khấu hao đúng với hợp đồng thuê tài chính, nhằm phân bổ mức khấu hao hợp lý. Kiến nghị bút toán điều chỉnh: Nợ TK214: 3883914 Có TK632: 3883914. Để có thể có kết luận xem số dư khoản mục TSCĐ thuê Tài chính có được phản ánh trung thực và hợp lý không, kiểm toán viên cần tiến hành kiểm tra chi tiết tăng TSCĐ. Bảng 2.15. Kiểm tra chi tiết tăng TSCĐ thuê tài chính VNFC Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam 5743 Khách hàng: CT nhựa ABC Người lập: NAT Ngày: 17/3/2005 Kỳ : 31/12/2005 Người soát xét: NTH Ngày: 17/3/2005 Nội dung : TK212 Người soát xét:NTN Ngày 19/3/2005 Chứng từ tăng Tên Tài sản Nguyên giá a b c SH NT 263 26/9 Máy thổi phế liệu 92561230 v v v 271 25/10 Máy UV 1230560214 v (1) v 287 11/11 Máy làm lạnh 965234870 v v v 294 21/12 Máy sản xuất cửa xoay 1279243686 v v v a: đã kiểm tra quyết định đầu tư của cấp có thẩm quyền. b: đã kiểm tra hạch toán tăng TSCĐ thuê tài chính. c: đã kiểm hợp đồng thuê tài chính. (1): chi phí phát sinh liên quan tới TSCĐ thuê tài chính (trước khi nhận tài sản) không được ghi nhận tăng nguyên giá (7.564.920đồng) 2.4. Kiểm toán chi phí xây dựng cơ bản dở dang. Đối với khoản mục TSCĐ thì kiểm toán khoản mục chi phí xây dựng cơ bản dở dang là điều không thể thiếu, bởi vì rất nhiều TSCĐ của doanh nghiệp được hình thành từ việc xây dựng cơ bản này và đối với khoản mục này thường xuyên xảy ra các sai phạm liên quan tới việc tập hợp chi phí. Căn cứ vào kết quả của thủ tục phân tích, kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên lập bản tóm tắt kết quả kiểm toán khoản mục này. Bảng 2.16: Tóm tắt kết quả kiểm toán chi phí XDCBDD VNFC Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam 5825 Khách hàng: CT nhựa ABC Người lập: NAT Ngày: 17/3/2005 Kỳ : 31/12/2005 Người soát xét: NTH Ngày: 17/3/2005 Nội dung : TK241 Người soát xét:NTN Ngày 19/3/2005 Những phát hiện: Công trình nhà điều hành sản xuất đã được tiến hành xây dựng từ tháng 9 năm 2004 theo quyết định số 754/QĐ-NVĐ và theo dự toán thì công trình sẽ hoàn thiện vào tháng 4 năm 2005, tuy nhiên cho đến hết năm 2005, công trình vẫn chưa được hoàn thành. Theo quy định hiện hành, thì chi phí lãi tiền vay dài hạn phát sinh liên quan tới việc xây dựng cơ bản dở dang, thì được tính vào nguyên giá của công trình, tuy nhiên trong quá trình xây dựng tường rào bảo vệ, chi phí lãi vay phát sinh là 12.000.000, những công ty đã không tính vào nguyên giá. Ảnh hưởng: Việc công trình nhà điều hành sản xuất hoàn thành không đúng kế hoạch sẽ làm ảnh hưởng tới kết quả sản xuất kinh doanh cũng như làm cho việc quản lý công trình khó khăn, tăng chi phí, Công ty không ghi nhận chi phí lãi vay vào nguyên giá công trình XDCB làm sai lệch nguyên giá, làm giảm chi phí khấu hao trong các kỳ tiếp theo và không đúng quy định của chế độ kế toán. Ý kiến kiểm toán viên. Công ty cần có biện pháp để thúc đẩy quá trình xây dựng nhà điều hành sản xuất và có biện pháp xử lý đối với những cá nhân, bộ phận làm trì hoãn tiến độ xây dựng công trình Đối với các công trình XDCB, thì chi phí lãi vay phát sinh trong quá trình xây dựng, đơn vị cần tập hợp vào chi phí để kết chuyển sang nguyên giá. Kiến nghị bút toán điều chỉnh: Nợ TK241:12000000 Nợ TK211: 12000000 Có TK 635: 12000000 Có TK 241: 12000000 Kiểm toán viên lập bản tổng hợp chi phí xây dựng cơ bản dở dang, phản ánh số dư đầu kỳ, số phát sinh tăng, giảm trong kỳ và số dư cuối kỳ được chi tiết từng công trình. Bảng 2.17: Bảng tổng hợp chi phí XDCB dở dang. VNFC Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam 5841 Khách hàng: CT nhựa ABC Người lập: NAT Ngày: 17/3/2005 Kỳ : 31/12/2005 Người soát xét: NTH Ngày: 17/3/2005 Nội dung : TK241 Người soát xét:NTN Ngày 19/3/2005 Công trình Số dư 1/1/05 Số phát sinh Số dư 30/12/05 Nợ Có Tường chắn bảo vệ 945628000 369816438 1315444438 - Bếp ăn tập thể - 45268000 - 45268000 PXSX cửa nhựa xoay 112864000 210360000 2560000 320664000 Nhà điều hành sản xuất 125230000 52000000 - 177230000 PXSX tấm trần số 2 310178000 124000000 3760000 430418000 Hệ thống thoát nước 52000000 21500000 - 73500000 tổng 1545900000 822944438 1321764438 1047080000 Tiếp theo đó, kiểm toán viên tiến hành lập bảng tổng hợp đối ứng để phát hiện ra các đối ứng bất thường. Đối với khoản mục chi phí xây dựng cơ bản dở dang thì công việc này rất quan trọng. Nó góp phần vào việc phát hiện ra những chi phí bất hợp lý. Bảng 2.18: Tổng hợp đối ứng TK 241 VNFC Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam 5842 Khách hàng: CT nhựa ABC Người lập: NAT Ngày: 17/3/2005 Kỳ : 31/12/2005 Người soát xét: NTH Ngày: 17/3/2005 Nội dung : TK241 Người soát xét:NTN Ngày 19/3/2005 Tài khoản đối ứng Nợ Có Số dư 1/1/05 1545900000 P/Y Phát sinh trong kỳ TK 111 5890000 TK112 156230000 TK152 132650000 TK153 12000500 TK214 45600000 TK211 1315444438 TK331 397003478 TK334 62320460 TK338 7800000 TK141 3450000 TK138 6320000 Cộng phát sinh 822944438 1321764438 Số dư 31/12/05 1047080000 B/S Ghi chú: P/Y: Đã đối chiếu khớp đúng với số liệu trên BC kiểm toán năm trước. B/S: Đã đối chiếu khớp đúng với số liệu trên BCĐKT. Kết luận: Không có đối ứng bất thường. Tiếp đó, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết chi phí xây dựng cơ bản. Đặc biệt, kiểm toán viên cần tiến hành chọn mẫu một số TSCĐ hoàn thành trong năm để kiểm tra. Bảng 2.19: Kiểm tra chi tiết chi phí XDCBDD VNFC Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam 5843 Khách hàng: CT nhựa ABC Người lập: NAT Ngày: 17/3/2005 Kỳ : 31/12/2005 Người soát xét: NTH Ngày: 17/3/2005 Nội dung : TK241 Người soát xét:NTN Ngày 19/3/2005 Công trình Số dư 1/1/05 Nợ Có Số dư 30/12/05 a b c d e Tường chắn bảo vệ 945628000 369816438 1315444438 - v v (1) v v Nhà điều hành sản xuất 125230000 25569782 - 150799782 v v v (2) (*) Ghi chú: a: Đã kiểm tra quyết định đầu tư của cấp có thẩm quyền theo quy chế tài chính của đơn vị b: Đã kiểm tra nguồn vốn đầu tư. c: Đã kiểm tra tập hợp chi phí XDCB dở dang. d: Đã kiểm tra tiến độ thực hiện công trình. e: Đã kiểm tra quyết toán đầu tư của cấp có thẩm quyền. (1): Chi phí lãi vay dài hạn 12000000 để xây dựng hệ thống hàng rào bảo vệ không được đơn vị tính vào chi phí công trình. (*): Công trình chưa được quyết toán. (2): Theo kế hoạch công trình sẽ được hoàn thành vào T4/2005 nhưng hết năm 2005 vẫn chưa được hoàn thành. 2.5. Kiểm toán khấu hao TSCĐ Trong khi kiểm toán khoản mục TSCĐ thì kiểm toán khấu hao TSCĐ luôn đóng một vai trò quan trọng vì chi phí khấu hao có liên quan trực tiếp tới giá thành sản phẩm, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp và nó còn ảnh hưởng tới giá trị còn lại của TSCĐ. Kiểm toán khoản mục này, giấy tờ làm việc của kiểm toán viên gồm có: Bảng 2.20: Tổng hợp đối ứng TK214 VNFC Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam 5941 Khách hàng: CT nhựa ABC Người lập: NAT Ngày: 17/3/2005 Kỳ : 31/12/2005 Người soát xét: NTH Ngày: 17/3/2005 Nội dung : TK214 Người soát xét:NTN Ngày 19/3/2005 Tài khoản đối ứng Nợ Có Số dư 1/1/05 14118769032 P/Y Phát sinh trong kỳ TK211 462690710 TK241 45600000 TK627 3164925865 TK641 33669425 TK642 168347120 Cộng phát sinh 462690710 3412542410 Số dư 31/12/05 17068620732 B/S Ghi chú: P/Y: Đã đối chiếu khớp đúng với số liệu trên BC kiểm toán năm trước. B/S: Đã đối chiếu khớp đúng với số liệu trên BCĐKT. Kết luận: Không có đối ứng bất thường. Tiếp theo, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết khấu hao TSCĐ. Do TSCĐ trong đơn vị sản xuất như công ty nhựa ABC rất nhiều do đó, kiểm toán viên cần tiến hành chọn mẫu để kiểm tra chi tiết. Bảng 2.21: Kiểm tra chi tiết Khấu hao TSCĐ. VNFC Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam 5942 Khách hàng: CT nhựa ABC Người lập: NAT Ngày: 17/3/2005 Kỳ : 31/12/2005 Người soát xét: NTH Ngày: 17/3/2005 Nội dung : TK214 Người soát xét:NTN Ngày 19/3/2005 STT Mã TS Tên TS Nguyên giá KH đơn vị tính KH KTV tính Chênh lệch 1 TC12 Máy ép trần nhựa 921000000 47968750 51122860 3154110 2 TC31 Dây chuyền chế tạo cửa lõi thép 1253850420 180564752 145084750 -35480002 3 TC39 Máy vi tính TOSHIBA 15320000 1570630 1570630 - 4 TC53 Khuôn cửa nhựa loại trung bình 32500000 3568000 743330 -2824670 5 TC67 Xe ô tô BMW 778888500 - 12981475 12981475 6 TC80 Phân xưởng tạo hạt 295000000 14750000 14750000 - 7 TC95 Xe Mazda 313211000 46981647 36251273 10730374 8 TC112 Máy thổi phế liệu 92561230 25452324 21568410 -3883914 9 TC120 Giá trị công nghệ 560210000 21120321 21120321 - Tổng 4262541150 341976424 305193049 -36783375 Kết luận: Qua kiểm tra chi tiết một số nghiệp vụ trích khấu hao của đơn vị, thì nguyên nhân có sự chênh lệch giữa số liệu ước tính của kiểm toán viên và số liệu đơn vị tính là do đơn vị tính số ngày khấu hao không chính xác, cụ thể như sau: Máy ép trần nhưa: được đưa vào sử dụng từ 20/6/05 nhưng đến 1/7/05, đơn vị mới trích khấu hao. Dây chuyền cửa nhựa lõi thép: đơn vị đăng ký trích khấu hao là 10%/năm nhưng lại trích thực tế tỷ lệ 10,8%/năm. Khuôn cửa nhựa loại trung bình đã nhượng bán từ 25/2/05 nhưng đơn vị đã trích khấu hao cả năm. Xe ô tô BMW mua từ 25/10 nhưng không trích khấu hao. Xe Mazda đã nhượng bán 10/9 nhưng đơn vị trích khấu hao cả năm. 3. Kết thúc kiểm toán. Sau khi thực hiện xong kiểm toán tổng hợp và kiểm toán chi tiết, kiểm toán viên thực hiện giai đoạn cuối cùng của kiểm toán. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên cần thực hiện những công việc sau: Soát xét giấy tờ làm việc Thực hiện soát xét những sự kiện sau ngày lập báo cáo. Thu thập giải trình của BGĐ. Tổng hợp kết quả kiểm toán phần hành kiểm toán khoản mục TSCĐ. Soát xét giấy tờ làm việc của kiểm toán viên: Đây là công việc rất quan trọng đối với bất kỳ cuộc kiểm toán nào. Cuối cuộc kiểm toán, giấy tờ được soát xét bởi các cấp sau: Kiểm toán viên: bản thân kiểm toán viên cần thực hiện soát xét giấy tờ làm việc của mình để xem xét sự chính xác và đánh giá xem liệu đã đủ đưa ra kết luận kiểm toán chưa? nếu nhận thấy chưa đủ thì cần phải thu thập thêm. Trưởng nhóm kiểm toán: trước khi chuyển cho Ban giám đốc soát xét, trưởng nhóm kiểm toán cần thực hiện công việc soát xét trên các mặt: Giấy tờ làm việc có được trình bày đúng với những quy định của công ty không? Bằng chứng thu được có lưu đủ và cần thu thập thêm các bằng chứng khác để đưa ra kết luận kiểm toán không? Và cuối cùng giấy tờ sẽ được chuyển cho Ban giám đốc công ty soát xét lần cuối cùng. Thực hiện soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày lập báo cáo. Tại công ty nhựa ABC, các sự kiện phát sinh sau ngày lập báo cáo không nhiều. Sau quá trình tìm hiểu, phân tích và đánh giá các sự kiện đó, kiểm toán viên nhận thấy không có sự kiện nào phát sinh làm ảnh hưởng trọng yếu tới khoản mục TSCĐ, không làm thay đổi thông tin trên báo cáo tài chính. Thu thập giải trình của Ban giám đốc. Giải trình của Ban giám đốc là thừa nhận trách nhiệm của các nhà quản lý đối với việc lập các BCTC, nó là sự thừa nhận trách nhiệm của Ban giám đốc về tính trung thực, hợp lý của BCTC. Và giải trình của Ban giám đốc là một loại bằng chứng kiểm toán đặc biệt mà kiểm toán viên cần thu thập. Và trong cuộc kiểm toán BCTC cho công ty nhựa ABC, kiểm toán viên đã thu thập giải trình của Ban giám đốc công ty. Tổng hợp kết quả kết quả các phần hành, lập báo cáo kiểm toán. Công việc cuối cùng là trưởng nhóm kiểm toán sẽ tổng hợp kết quả kiểm toán dựa trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên để đưa ra báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán của VNFC thông thường gồm Báo cáo của Ban giám đốc công ty khách hàng Báo cáo của kiểm toán viên Báo cáo tài chính đã được kiểm toán Kèm theo đó là các danh mục các bút toán điều chỉnh, phân loại (nếu có) và thư quản lý (nếu khách hàng yêu cầu). PHẦN III: MỘT SỐ GIẢI PHÁP NHẰM HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TSCĐ TRONG KIỂM TOÁN BCTC DO VNFC THỰC HIỆN 1. Nhận xét chung về công tác kiểm toán tại VNFC. Tại Việt Nam hiện nay, thị trường kiểm toán đang rất phát triển, mặc dù là một công ty mới gia nhập thị trường kiểm toán Việt Nam nhưng VNFC đã bước đầu tạo được kết quả và gây dựng được lòng tin với khách hàng. Và đối với bất kỳ công ty nào cũng có những ưu, khuyết điểm riêng, cụ thể tại VNFC, chúng ta có thể thấy: Ưu điểm: Công ty luôn hoàn thành các cuộc kiểm toán với chất lượng cao và đúng với hợp đồng với khách hàng. Bên cạnh kiểm toán với mục tiêu để đưa ra BCTC đáng tin cậy, công ty còn cung cấp cho công ty khách hàng những ý kiến tư vấn góp phần vào việc hoàn thiện hệ thống kế toán cũng như hoạt động chung của công ty. Sở dĩ công ty có được những kết quả trên là từ một số nhân tố sau: Điều đầu tiên chúng ta phải nói đến đó chính là sự lãnh đạo sáng suốt, khoa học của đội ngũ lãnh đạo công ty. Sự lãnh đạo của Ban giám đốc không những chiếm được sự tín nhiệm của đội ngũ nhân viên trong công ty mà còn tạo được lòng tin đối với khách hàng. Mặc dù, các nhân viên trong công ty được sắp xếp vào các phòng ban phù hợp, nhưng Ban giám đốc luôn có sự điều động nhân viên giữa các bộ phận để thực hiện cuộc kiểm toán một cách có hiệu quả. Bên cạnh đó, các công việc của công ty đều được sắp xếp, kiểm soát chặt chẽ và được thực hiện bởi đội ngũ kiểm toán viên được đào tạo bài bản, nắm chắc nghiệp vụ và rất năng động, có trách nhiệm. Và để khuyến khích hoạt động của kiểm toán viên, Ban giám đốc cũng thường xuyên quan tâm về đào tạo và tạo điều kiện làm viẹc cho nhân viên. Đội ngũ kiểm toán viên: Một trong những nhân tố quan trọng tạo nên sự phát triển của công ty, chúng ta cũng cần phải kể đến đội ngũ nhân viên trong công ty. Đội ngũ kiểm toán viên của công ty đều được đào tạo bài bản tại các trường đại học lớn trên cả nước, họ không chỉ giỏi, vững vàng về nghiệp vụ mà còn rất sáng tạo và năng động, đoàn kết. Điều này được thể hiện rõ ràng thông qua việc xây dựng các chương trình kiểm toán phù hợp với từng khách hàng cụ thể trên cơ sở chương trình kiểm toán mẫu. Kiểm toán viên sẽ căn cứ vào từng cuộc kiểm toán cụ thể mà lựa chọn các thủ tục kiểm toán phù hợp đã có trong chương trình kiểm toán mẫu, đồng thời trong rất nhiều trường hợp còn tự thiết kế các thủ tục kiểm toán bổ sung với mục đích thực hiện cuộc kiểm toán đạt hiệu quả cao nhất. Mặc dù hiện tại công ty vẫn chưa có phần mềm kiểm toán chuyên dụng, nhưng tập thể công ty đã nỗ lực hết mình nhằm xây dựng được chương trình kiểm toán mẫu cũng như chương trình kiểm toán cụ thể cho từng khách hàng một cách hợp lý nhất. Đặc biệt, đối với khoản mục TSCĐ, công ty đã kết hợp giữa thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết, từ đó làm giảm những thủ tục kiểm tra chi tiết nhưng vẫn đảm bảo được chất lượng kiểm toán. Nhược điểm: Đối với các công ty kiểm toán lớn và lâu năm thì những nhược điểm trong công tác kiểm toán cũng không thể khắc phục được hết, đặc biệt là trong điều kiện như ở Việt Nam, nơi mà kiểm toán mới xuất hiện được chưa lâu. Chính vì vậy, đối với VNFC là một công ty mới thành lập nên những yếu điểm là điều không thể tránh khỏi. Đặc biệt đối với khoản mục TSCĐ công ty còn gặp phải một số hạn chế chủ yếu như sau: Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với khoản mục TSCĐ vẫn ở mức độ sơ sài. Áp dụng thủ tục phân tích chưa được triệt để Sử dụng ý kiến chuyên gia chưa được công ty coi trọng 2. Tính tất yếu phải hoàn thiện. Trong nền kinh tế thị trường cạnh tranh như hiện nay thì để có thể tồn tại được thì bất kỳ doanh nghiệp nào muốn tồn tại và phát triển thì cũng cần cung cấp dịch vụ cho khách hàng với chất lượng cao nhất và giá phí hợp lý và công ty Hợp danh kiểm toán Quốc gia Việt Nam cũng không phải là trường hợp ngoại lệ. Cùng với quá trình hội nhập kinh tế quốc tế mạnh mẽ như hiện nay, với sự tham gia thị trường của rất nhiều loại hình doanh nghiệp khác nhau. Với mục đích làm cho tình hình tài chính của các doanh nghiệp minh bạch, rõ ràng, Nhà nước, Chính Phủ cũng có nhiều khuyến khích, tạo điều kiện thuận lợi cho hoạt động của các công ty kiểm toán độc lập. Chính vì vậy, số lượng các công ty kiểm toán tăng lên với tốc độ rất nhanh. Để có thể tạo chỗ đứng của mình trên thị trường thì công ty cần không ngừng học hỏi, nâng cao trình độ quản lý cũng như của đội ngũ nhân viên, trang bị các phương tiện, điều kiện vật chất cần thiết, hiện đại, từ đó nâng cao hiệu quả, chất lượng cuộc kiểm toán. Do trong bất kỳ doanh nghiệp nào, khoản mục TSCĐ luôn chiếm tỷ trọng lớn trong tổng tài sản, vì vậy những sai phạm liên quan tới khoản mục này thường dẫn tới những sai phạm trọng yếu của BCTC. Chính vì vậy, kiểm toán khoản mục TSCĐ luôn phải được thực hiện một cách cẩn thận và khoa hoc. Và một điều quan trọng là lãnh đạo cũng như toàn thể nhân viên trong công ty cần nỗ lực khắc phục những nhược điểm trong quá trình kiểm toán nói chung và trong kiểm toán khoản mục TSCĐ nói riêng. Có như vậy thì chất lượng kiểm toán mới được nâng cao và có thể cạnh tranh với các công ty khác. 3. Một số giải pháp hoàn thiện kiểm toán khoản mục TSCĐ. Để hoàn thiện công tác kiểm toán khoản mục TSCĐ thì điều quan trọng là cần khắc phục những nhược điểm đã được nêu lên ở trên. Áp dụng thủ tục phân tích. Trong các cuộc kiểm toán nói chung thì thủ tục phân tích đóng một vai trò rất quan trọng và đã được quy định tại Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520. Thủ tục phân tích giúp kiểm toán viên đánh giá khái quát tính hợp lý chung của xu hướng biến động tăng, giảm TSCĐ từ đó xác định được phạm vi và mức độ áp dụng các thủ tục kiểm toán khác. Thủ tục phân tích, về mặt lý thuyết thường được khuyến khích sử dụng, tuy nhiên trên thực tế, trong các cuộc kiểm toán, thông thường kiểm toán viên chưa sử dụng triệt để thủ tục phân tích. Thủ tục này mới chỉ được áp dụng chủ yếu ở bước lập kế hoạch kiểm toán và mới chỉ dừng lại ở việc phân tích đơn giản đó là so sánh sự biến động giữa chỉ tiêu tài sản cố định năm kiểm toán với năm trước. Như vậy, để có thể sử dụng ưu thế của thủ tục phân tích, thì kiểm toán viên cần thực hiện thủ tục này trong cả 3 giai đoạn của cuộc kiểm toán. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Thông qua thủ tục phân tích, kiểm toán viên có thể xác định được nội dung cơ bản của công việc kiểm toán cần thực hiện đối với khoản mục TSCĐ. Trong giai đoạn này, tại VNFC cũng thực hiện khá nhiều thủ tục phân tích tuy nhiên vẫn chưa đi sâu. Do vậy, kiểm toán viên cần tiến hành thủ tục phân tích một cách đầy đủ hơn nữa thông qua việc phân tích các tỷ suất liên quan tới TSCĐ như tỷ suất đầu tư, tỷ suất tự tài trợ, tỷ suất chi phí khấu hao TSCĐ với tổng nguyên giá TSCĐ…để so sánh với số liệu của năm trước. Đồng thời, kiểm toán viên cũng cần thu thập số liệu của các đơn vị hoạt động trong cùng lĩnh vực với cùng quy mô, số liệu chung của toàn ngành. Từ đó có thể đánh giá được hiệu quả của việc đầu tư, sử dụng TSCĐ của doanh nghiệp. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán: kiểm toán viên có thể áp dụng thủ tục này thông qua việc phát triển mô hình kết hợp với các biến tài chính và hoạt động. Khi phát triển mô hình này, chúng ta cần xác định các biến tài chính và mối quan hệ giữa các biến này. Thông qua mô hình này, chúng ta có thể dự đoán được số dư tài khoản liên quan tới khoản mục TSCĐ như chi phí khấu hao, hao mòn TSCĐ…Sau đó, kiểm toán viên tiến hành so sánh giữa giá trị ước tính với giá trị ghi sổ của đơn vị, và tiến hành phân tích nguyên nhân chênh lệch. Tuy nhiên, trong thủ tục phân tích này chúng ta cần hết sức chú ý tới tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính bởi vì nó ảnh hưởng trực tiếp tới kết quả ước tính của kiểm toán viên. Sắp kết thúc kiểm toán: Thủ tục phân tích được sử dụng để đánh giá tính hợp lý chung của khoản mục TSCĐ nói riêng và của toàn bộ BCTC nói chung. Sử dụng ý kiến chuyên gia. Trong thời kỳ khoa học kỹ thuật phát triển mạnh mẽ như hiện nay, để nâng cao năng suất, cạnh tranh với các đối thủ để có thể tồn tại được thì các doanh nghiệp luôn phải cải tiến kỹ thuât, đầu tư may móc thiết bị để tăng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh. Chính vì vậy, TSCĐ trong các doanh nghiệp ngày càng hiện đại, đôi khi kiểm toán viên không thể đánh giá được chính xác giá trị của các tài sản đó. Thực tế, các kiểm toán viên chỉ có thể nắm chắc được các kiến thức về nghiệp vụ, còn các kiến thức về nhiều lĩnh vực như máy móc, kỹ thuật… thì cũng không phải là chuyên môn. Do vậy để có thể đánh giá được chính xác giá trị của các TSCĐ như giá trị công nghệ, giá trị của các tác phẩm nghệ thuật, đất đai… là điều rất khó khăn đối với các kiểm toán viên. Chính vì vậy, để cuộc kiểm toán đạt kết quả cao thì cần sử dụng ý kiến của các chuyên gia. Hiện tại, công ty VNFC vẫn chưa chú trọng lắm tới vấn đề này. Vì vậy, để đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán thì công ty cần cân nhắc tới việc sử dụng ý kiến của các chuyên gia trong những trường hợp cần thiết. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, tìm hiểu sơ bộ về khách hàng, kiểm toán viên đánh giá về tính phức tạp, chủng loại TSCĐ để xem xét việc có sử dựng ý kiến chuyên gia bên ngoài hay không? Từ đó có kế hoạch sử dụng ý kiến chuyên gia phù hợp. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá và tổng hợp về những ý kiến, tư liệu của chuyên gia thành các tài liệu, kết quả kiểm toán. Trong trường hợp sử dụng ý kiến chuyên gia thì kiểm toán viên vẫn là người chịu trách nhiệm về những ý kiến của chuyên gia. Chính vì vậy, khi mời các chuyên gia thì cần xem xét tới trình độ cũng như sự khách quan của các chuyên gia và giá phí của việc sử dụng ý kiến này. nhằm đảm bảo chất lượng của các đánh giá cũng như chi phí của cuộc kiểm toán. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng đối với khoản mục TSCĐ. Tại các nước mà kiểm toán có từ lâu đời và phát triển như Pháp, Đức, Mỹ thì việc đánh giá toàn bộ hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng nói chung và hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục TSCĐ luôn đóng vai trò quan trọng và được chú ý trong bất kỳ cuộc kiểm toán nào. Hiện tại, trong quá trình kiểm toán của các công ty kiểm toán nói chung và VNFC nói riêng thì việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ mới chỉ được thực hiện rất đơn giản, chưa khai thác hết được lợi ích của công việc này. Đặc biệt đối với khoản mục TSCĐ thì mới chỉ dừng lại ở việc phỏng vấn sơ qua các cá nhân có liên quan. Thông qua bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục TSCĐ, kiểm toán viên tiến hành phỏng vấn kế toán và những người quản lý TSCĐ trả lời. Trên thực tế, công ty luôn sử dụng một bảng câu hỏi với các câu hỏi giống nhau cho tất cả các công ty khách hàng, cho dù các khách hàng này thuộc các loại hình doanh nghiệp với quy mô, cơ cấu TSCĐ rất khác nhau. Chính vì vậy, kết quả thu được không được khách quan hoàn toàn và đôi khi không đúng với thực tế. Mặc dù việc đưa ra bảng câu hỏi có ưu điểm là kiểm toán viên có thể thực hiện nhanh chóng, không bỏ sót các vấn đề quan trọng, Tuy nhiên nó không được phù hợp với mọi loại hình doanh nghiệp. Thực tế trong các cuộc kiểm toán, kiểm toán viên ít khi tiến hành quan sát vật chất tài sản cố định để đánh giá hiện trạng, tình hình hoạt động của TSCĐ. Để đánh giá tốt hơn hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục TSCĐ kiểm toán viên cần thực hiện các công việc sau: Dựa vào kinh nghiệm trước đây của công ty khách hàng: Do hầu hết các công ty khách hàng đều được kiểm toán hàng năm bởi các công ty kiểm toán chuyên nghiệp, do vậy đây là một nguồn thông tin quan trọng mà kiểm toán viên có thể thu thập được các thông tin cần thiết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Do vậy, trong khi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên cần sử dụng các kết quả kiểm toán năm trước được lưu trong hồ sơ kiểm toán. Xem xét các sổ tay về thủ tục và chế độ của công ty khách hàng, kiểm tra các chứng từ, sổ sách liên quan tới khoản mục TSCĐ, từ đó có thể nhận biết được trình tự luân chuyển chứng từ… và nhận xét về tính hợp lý của chúng. Và đối với khoản mục TSCĐ thì một công việc rất quan trọng mà kiểm toán viên cần phải làm đó là tiến hành quan sát vật chất TSCĐ. Thông qua công việc này, kiểm toán viên sẽ kết luận được rằng TSCĐ đang được sử dụng trong công ty có bị lỗi thời không, có bị xuống cấp nghiêm trọng không, có được bảo vệ, che chắn, bố trí hợp lý không? Và máy móc có hoạt động tốt, đạt công suất theo tiêu chuẩn kỹ thuật, có máy móc nào không hoạt động không? Từ đó có thể đánh giá về tính hiệu quả trong sử dụng TSCĐ của công ty khách hàng. KẾT LUẬN Trong các doanh nghiệp, đặc biệt là trong thời kỳ khoa học, kỹ thuật phát triển mạnh, số lượng chủng loại các loại TSCĐ rất đa dạng. Mặc dù các nghiệp vụ về TSCĐ thường phát sinh với số lượng ít so với các khoản mục khác nhưng lại có giá trị lớn. Chính vì vậy những sai phạm liên quan tới khoản mục TSCĐ thường có ảnh hưởng trọng yếu tới các thông tin trên báo cáo tài chính. Do vậy kiểm toán khoản mục TSCĐ luôn đóng vai trò quan trọng trong các cuộc kiểm toán. Thực hiện kiểm toán khoản mục TSCĐ không chỉ để nhằm phát hiện ra những sai phạm liên quan tới khoản mục này mà nó còn góp phần nâng cao hiệu quả sử dụng TSCĐ trong doanh nghiệp, góp phần làm cho hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị đạt hiệu quả cao hơn. Là một công ty kiểm toán mới được thành lập, kiểm toán khoản mục TSCĐ nói riêng và kiểm toán BCTC nói chung của VNFC không thể tránh khỏi những hạn chế và thiếu sót. Chính vì vậy, Ban giám đốc cùng với đội ngũ nhân viên trong công ty cần khắc phục những yếu điểm đó để làm cho dịch vụ kiểm toán cung cấp cho khách hàng ngày càng đạt chất lượng cao. Do kiến thức cũng như thời gian có hạn nên chuyên đề của em không thể tránh khỏi những thiếu sót, vậy em mong muốn nhận được những ý kiến đóng góp của thầy giáo và các anh chị trong công ty để chuyên đề của em được hoàn thiện hơn. Cuối cùng, em xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ tận tình của thầy giáo hướng dẫn và các anh chị trong công ty đã tạo điều kiện cho em hoàn thành báo cáo này. Em xin chân thành cảm ơn! DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO STT Tên tác giả Tên tài liệu NXB, Năm xuất bản ALVIN A. ARENS & JAMES K.LOEBBECKE Kiểm toán -Auditing NXB Thống kê Năm 2000 GS.TS. Nguyễn Quang Quynh Giáo trình lý thuyết kiểm toán NXB Tài chính Năm 2001 GS.TS. Nguyễn Quang Quynh Giáo trình kiểm toán tài chính NXB Tài chính Năm 2001 Bộ Tài chính Chuẩn mực kiểm toán, kế toán Việt Nam NXB Thống kê Năm 2001,2002,2003 Chuẩn mực kiểm toán quốc tế Một số tài liệu của Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam VNFC Một số tạp chí chuyên ngành: Kiểm toán, kế toán Năm 2003,2004,2005 MỤC LỤC Trang Số 234/2005/VNFC- BCKT BÁO CÁO CỦA KIỂM TOÁN VIÊN. Kính gửi: Ban giám đốc Công ty Nhựa ABC Chúng tôi đã tiến hành kiểm toán Bảng cân đối kế toán ngày 31/12/2005 cùng với Báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh của công ty Nhựa ABC cho năm tài chính kết thúc cũng ngày, Báo cáo tài chính đã được lập theo nguyên tắc kế toán được thừa nhận chung tại Việt Nam như đã trình bày trong thuyết minh số 2 của thuyết minh BCTC Trách nhiệm của Ban giám đốc Như đã trình bày trong báo cáo của Ban giám đốc tại trang 2-4, Ban giám đốc của công ty có trách nhiệm lập BCTC. Trách nhiệm của Kiểm toán viên là đưa ra ý kiến về BCTC này dựa trên kết quả của cuộc kiểm toán. Cơ sở ý kiến Chúng tôi đã thực hiện kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Các chuẩn mực này yêu cầu chúng tôi phải lập kế hoạch và tiến hành kiểm toán để đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng BCTC không có sai phạm trọng yếu. Công việc kiểm toán bao gồm việc kiểm tra trên cơ sở chọn mẫu các bằng chứng có liên quan đến số liệu và thông tin trình bày trên BCTC. Chúng tôi đồng thời đánh giá nguyên tắc kế toán được sử dụng và các ước tính quan trọng của Ban giám đốc cũng như đánh giá tổng quát tính đúng đắn của việc trình bày các thông tin trên BCTC. Chúng tôi tin tưởng rằng, công việc kiểm toán đã cung cấp cơ sở hợp lý cho ý kiến của chúng tôi Tuy nhiên, công việc kiểm toán của chúng tôi bị hạn chế bởi một số vấn đề sau: Chúng tôi không tham gia kiểm kê tiền mặt, hàng tồn kho, TSCĐ và khối lượng công trình XDCBDD của công ty tại ngày 31/12/2005. Theo đó, chúng tôi không đưa ra ý kiến nhận xét về tính đúng đắn về giá trị và sự hiện hữu của tiền mặt, hàng tồn kho, TSCĐ, công trình XDCBDD cũng như ảnh hưởng của các khoản mục này tới các khoản mục khác được trình bày trên BCTC. Ý kiến kiểm toán viên. Theo ý kiến của chúng tôi, BCTC sau khi đã được điều chỉnh theo ý kiến kiểm toán viên đã phản ánh trung thực, hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của công ty tại thời điểm 31/12/2005 cũng như kết quả hoạt động kinh doanh cho năm tài chính kết thúc cùng ngày, phù hợp với các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Việt Nam. Tổng Giám Đốc Kiểm toán viên Nguyễn Thanh Nam Nguyễn Thu Hương (CCKTV số 0564/BTC) (CCKTV số 0772/BTC) Thay mặt và đại diện công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam Hà Nội ngày 31/3/2005 ._.