Báo cáo Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục tài sản cố định trong kiểm toán tài chính do Công ty Cổ phần Kiểm toán - Tư vấn thuế (ATC) thực hiện

áo cáo tài chính. Kiểm toán TSCĐ một mặt góp phần phát hiện những sai phạm và gian lận làm cơ sở cho việc đưa ra ý kiến kiểm toán, một mặt còn góp phần nâng cao hiệu quả cho công tác quản lý TSCĐ trong các doanh nghiệp sản xuất kinh doanh. Nhận thức được tầm quan trọng của kiểm toán khoản mục TSCĐ trong kiểm toán báo cáo tài chính, trên cơ sở những kiến thức được trang bị trong nhà trường và kiến thức thực tế thu nhận được sau một thời gian thực tập tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và Tư vấn thuế em đã hoàn thành luận văn : “Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục tài sản cố định trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Cổ phần Kiểm toán - Tư vấn thuế (ATC) thực hiện”. Ngoài phần mở đầu và kết luận luận văn bao gồm các phần chính sau: Phần I: Cơ sở lí luận về kiểm toán tài sản cố định trong kiểm toán báo cáo tài chính Phần II: Quy trình thực hiện kiểm toán khoản mục tài sản cố định trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Cổ phần Kiểm toán - Tư vấn thuế (ATC) thực hiện Phần III: Những nhận định và giải pháp hoàn thiện kiểm toán tài sản cố định trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Cổ phần Kiểm toán - Tư vấn thuế thực hiện. Trong quá trình thực hiện luận văn của mình em đã cố gắng kết hợp vận dụng kiến thức thực tế và lí luận, phương pháp tổng hợp và phân tích cũng như phương pháp biện chứng để làm rõ những vấn đề nghiên cứu. Tuy nhiên, do kinh nghiệm thực tế còn chưa nhiều và hạn chế về mặt thời gian Luận văn của em không tránh khỏi những thiếu sót, em mong tiếp tục nhận được ý kiến đóng góp, phê bình của các thầy cô giáo để hoàn thiện hơn nghiên cứu của mình. Em xin chân thành cảm ơn thầy giáo – Ths. Phan Trung Kiên và các anh chị trong Công ty Cổ phần Kiểm toán - Tư vấn thuế đã nhiệt tình hướng dẫn em trong quá trình nghiên cứu và hoàn thành Luận văn này. Em xin chân thành cảm ơn! PHẦN I CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1 TÀI SẢN CỐ ĐỊNH - NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG TRONG CÔNG TÁC QUẢN LÝ VÀ KẾ TOÁN 1.1.1 Khái niệm TSCĐ Theo cách hiểu chung nhất TSCĐ là những tư liệu lao động có giá trị lớn, thời gian sử dụng dài, tham gia vào nhiều chu kỳ sản xuất kinh doanh, trong quá trình đó giá trị của TCSĐ được chuyển dần vào giá trị của sản các sản phẩm hàng hoá được sản xuất ra. Hiện tại ở Việt Nam có hai văn bản pháp qui qui định các vấn đề liên quan đến TSCĐ trong doanh nghiệp bao gồm: Quyết định số 206/2003QĐ- BTC của Bộ tài chính ban hành về chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ ban hành ngày 12 tháng 12 năm 2003 và hệ thống Chuẩn mực kế toán Việt Nam ban hành năm 2001 cụ thể bao gồm 2 chuẩn mực số 03- Tài sản cố định hữu hình; Chuẩn mực số 04- Tài sản cố định vô hình. Theo quyết định số 206/2003QĐ- BTC một tài sản được ghi nhận là TSCĐ khi có đủ bốn tiêu chuẩn sau: Doanh nghiệp chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc sử dụng tài sản này. Giá trị ban đầu của tài sản được xác định một cách đáng tin cậy Có thời gian sử dụng từ một năm trở lên Có có giá trị từ mười triệu đồng trở lên Như vậy có thể thấy theo qui định hiện hành khái niệm về TSCĐ đã có một số thay đổi, theo qui định cũ Quyết định 166/199/BTC của Bộ tài chính tiêu chuẩn nhận biết về TSCĐ chỉ bao gồm hai tiêu chuẩn sau: có thời gian sử dụng từ một năm trở lên và có giá trị từ năm triệu đồng trở lên. Sự thay đổi này là một minh chứng cho quá trình dần hoàn thiện hơn công tác kế toán của Việt Nam, đáp ứng sự thay đổi của thực tiễn, tiến gần hơn tới Chuẩn mực kế toán quốc tế. 1.1.2 Phân loại TSCĐ Để đáp ứng nhu cầu trong quản lý TSCĐ được phân loại theo nhiều tiêu thức khác nhau như: theo hình thái biểu hiện, theo quyền sở hữu, theo tình hình sử dụng và theo nguồn hình thành: Căn cứ vào hình thái biểu hiện: TSCĐ bao gồm hai loại TSCĐ hữu hình và TSCĐ vô hình: TSCĐ hữu hình: Theo quyết định số 206 /2003/QD – BTC về ban hành Chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ: TSCĐ hữu hình là những tư liệu lao động chủ yếu có hình thái vật chất (từng đơn vị tài sản có kết cấu độc lập hoặc là một hệ thống gồm nhiều bộ phận tài sản liên kết với nhau để thực hiện một hay một số chức năng nhất định) thoả mãn các tiêu chuẩn của TSCĐ hữu hình, tham gia vào nhiều chu kỳ sản xuất kinh doanh nhưng vẫn giữ nguyên hình thái vật chất ban đầu như nhà cửa, vật kiến trúc, máy móc thiết bị. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 03: “TSCĐ hữu hình là những tài sản do doanh nghiệp nắm giữ để sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ hữu hình”. TSCĐ hữu hình bao gồm các nhóm sau: Nhà cửa vật kiến trúc, máy móc thiết bị, phương tiện vận tải thiết bị truyền dẫn, thiết bị dụng cụ quản lý, vườn cây lâu năm, súc vật làm việc và cho sản phẩm và các loại tài sản cố định khác. TSCĐ vô hình: là những tài sản không có hình thái vật chất, thể hiện một lượng giá trị đã được đầu tư thoả mãn các tiêu chuẩn của TSCĐ, để đem lại lợi ích lâu dài cho doanh nghiệp. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 04: “TSCĐ vô hình là tài sản không có hình thái vật chất nhưng xác định được giá trị và do doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng trong sản xuất, kinh doanh, cung cấp dịch vụ hoặc cho các đối tượng khác thuê phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình”. TSCĐ bao gồm các loại sau: quyền sử dụng đất có thời hạn, nhãn hiệu hàng hoá, quyền phát hành, phần mềm máy vi tính, giấy phép và giấy phép nhượng quyền; bản quyền, bằng sáng chế; công thức và cách thức pha chế, kiểu mẫu, thiết kế và vật mẫu; TSCĐ vô hình đang triển khai. Căn cứ vào quyền sở hữu: quyền sở hữu được thể hiện ở quyền định đoạt của doanh nghiệp đối với TSCĐ, theo tiêu thức này TSCĐ bao gồm hai loại là TSCĐ tự có và TSCĐ thuê ngoài: TSCĐ tự có: là những TSCĐ được mua sắm, xây dựng hay chế tạo bằng nguồn vốn của doanh nghiệp. Những tài sản này thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp, doanh nghiệp có toàn quyền định đoạt đối với tài sản như thanh lý nhượng bán trên cơ sở chấp hành mọi thủ tục theo qui định của Nhà nước. TSCĐ thuê ngoài: là những TSCĐ mà doanh nghiệp được chủ tài sản nhượng quyền sử dụng trong một khoảng thời gian nhất định ghi trên hợp đồng thuê. Theo phương thức thuê, hợp đồng thuê tài sản được chia làm hai loại: thuê hoạt động và thuê tài chính. Căn cứ vào tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ thì chỉ có tài sản thuê tài chính mới có đủ điều kiện để trở thành TSCĐ. Tài sản cố định thuê tài chính là tài sản mà bên cho thuê có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản cho bên thuê. Quyến sở hữu tài sản có thể chuyển giao vào cuối thời hạn thuê. Căn cứ vào tình hình sử dụng: TSCĐ được chia làm bốn loại: Tài sản cố định dùng cho kinh doanh Tài sản cố định dùng cho hành chính sự nghiệp Tài sản cố định cho mục đích phúc lợi Tài sản cố định chờ sử lý Căn cứ vào nguồn hình thành TSCĐ : bao gồm các loại sau: Tài sản cố định được hình thành từ nguồn vốn ngân sách Nhà nước hoặc cấp trên cấp Tài sản cố định được hình thành từ nguồn vốn vay Tài sản cố định hình thành từ nguồn vốn tự bổ sung Tài sản cố định hình thành từ nguồn vốn liên doanh liên kết với các đơn vị khác (góp vốn bằng hiện vật). Dưới góc độ hạch toán kế toán và căn cứ vào chuẩn mực kế toán Việt Nam, TSCĐ được chia làm ba loại TSCĐ hữu hình, TSCĐ vô hình và TSCĐ thuê tài chính. 1.1.3 Quản lý tài sản cố định Do TSCĐ là cơ sở vật chất của doanh nghiệp, thường chiếm tỉ trọng lớn trong tổng tài sản của đơn vị, TSCĐ đòi hỏi phải được quản lý một cách chặt chẽ khoa học để đạt được hiệu quả cao nhất. Bên cạnh đó đặc điểm của TSCĐ là có hình thái vật chất không thay đổi trong quá trính sử dụng, nhưng giá trị lại hao mòn dần nên TSCĐ đòi hỏi phải được quản lý cả về mặt hiện vật và mặt giá trị. Quản lý về mặt hiện vật: việc quản lý về mặt hiện vật TSCĐ của doanh nghiệp cần phải tuân thủ các nguyên tắc sau: Thực hiện việc theo dõi chặt chẽ về mặt số lượng, không để xảy ra tình trạng mất mát, thiếu hụt. Đảm bảo tất cả các TSCĐ đều được cất giữ ở nơi phù hợp cho sản xuất đồng thời đáp ứng đầy đủ các yếu tố kỹ thuật, giảm thiểu tối đa sự hao mòn do các yếu tố tự nhiên làm giảm giá trị của TSCĐ. Xây dựng qui chế quản lý TSCĐ: xác định rõ quyền hạn trách nhiệm của từng cá nhân trong việc sử dụng và bảo quản TSCĐ. Định kỳ hàng năm doanh nghiệp phải tiến hành kiểm kê TSCĐ, xác định định mức kỹ thuật của từng tài sản và có kế hoạch sửa chữa, nâng cấp và thay thế kịp thời đối với những tài sản không đáp ứng được yêu cầu kỹ thuật. Quản lý về mặt giá trị: mỗi tài sản phải được quản lý theo ba tiêu chí giá trị, bao gồm: nguyên giá, giá trị hao mòn và giá trị còn lại. Nguyên giá tài sản: theo quyết định số 206/2003/QĐ- BTC Nguyên giá TSCĐ hữu hình là toàn bộ chi phí hình thành nên TSCĐ tính tới thời điểm đưa tài sản đó vào trạng thái sẵn sàng sử dụng Nguyên giá TSCĐ vô hình là toàn bộ các chi phí mà doanh nghiệp bỏ ra để có TSCĐ vô hình tính đến thời điểm đưa tài sản đó vào sử dụng theo dự tính . Nguyên giá TSCĐ thuê tài chính phản ánh ở đơn vị thuê là giá trị hợp lý của tài sản thuê tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản. Nếu giá trị hợp lý của tài sản thuê cao hơn giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tài sản tối thiểu thì nguyên giá ghi theo giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu. Chi phí phát sinh ban đầu liên quan trực tiếp đến hoạt động thuê tài chính được tính vào nguyên giá của TSCĐ đi thuê. Nguyên tắc xác định nguyên giá TSCĐ tương ứng trong từng trường hợp cụ thể được qui định trong Quyết định số 206/2003/QĐ- BTC. Giá trị hao mòn và khấu hao TSCĐ: Hao mòn tài sản cố định: là sự giảm dần giá trị sử dụng và giá trị của tài sản cố định do tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh, do bào mòn của tự nhiên, do tiến bộ kỹ thuật... trong quá trình hoạt động của tài sản cố định. Hao mòn là một hiện tượng tất yếu khách quan, trong quá trình sử dụng giá trị của tài sản sẽ bị giảm dần, do đó để đảm bảo tính đúng kỳ của các chi phí sản xuất phát sinh cũng như đảm bảo nguồn thu tái đầu tư TSCĐ khi các TSCĐ hết thời gian sử dụng, các doanh nghiệp phải tiến hành tính toán và phân bổ một cách có hệ thống nguyên giá của TSCĐ vào chi phí sản xuất kinh doanh từng kỳ hạch toán, công việc này gọi là trích khấu hao TSCĐ. Tuy nhiên trên thực tế việc tính toán chính xác giá trị hao mòn của mỗi TSCĐ trong một khoảng thời gian là không thể, bởi vậy nguyên tắc hạch toán kế toán cho phép việc trích khấu hao tài sản cố định căn cứ trên thời gian hữu dụng được ước đoán một cách tương đối của TSCĐ. Như vậy trên thực tế việc trích khấu hao tài sản cố định là một hoạt động mang tính chủ quan, giả định về lượng giá trị hao mòn của TSCĐ trong một khoảng thời gian nhất định để phân bổ dần nguyên giá của TSCĐ vào chi phí sản xuất kinh doanh. Giá trị hao mòn của TSCĐ được tính bằng số khấu hao luỹ kế đến thời điểm xác định. Do việc tính khấu hao liên quan trực tiếp đến chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ dẫn đến ảnh hưởng đến nghĩa vụ nộp thuế thu nhập doanh nghiệp của các đơn vị sản xuất kinh doanh do đó các qui định hiện hành có qui định chặt chẽ về các phương pháp tính khấu hao được áp dụng. Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 03, 04 có 3 phương pháp khấu hao được áp dụng cho TSCĐ bao gồm: Phương pháp khấu hao theo đường thẳng Phương pháp khấu hao theo số dư giảm dần Phương pháp khấu hao theo số lượng, khối lượng sản phẩm. Giá trị còn lại của TSCĐ Giá trị còn lại của TSCĐ là giá thực tế của TSCĐ tại một thời điểm nhất định. Trên góc độ kế toán giá trị còn lại của TSCĐ được xác định bằng hiệu số giữa nguyên giá TSCĐ và giá trị hao mòn (số khấu hao luỹ kế tính đến thời điểm xác định). Giá trị còn lại TSCĐ = Nguyên giá TSCĐ - Giá trị hao mòn TSCĐ Để thực hiện việc theo dõi giá trị của TSCĐ theo cả ba tiêu chí giá trị doanh nghiệp cần phải tuân thủ một số nguyên tắc nhất định: Theo điều 9 Quyết định 206/2003/QĐ- BTC: Mọi tài sản cố định của doanh nghiệp có liên quan đến hoạt động kinh doanh đều phải trích khấu hao. Mức trích khấu hao tài sản cố định được hạch toán vào chi phí kinh doanh trong kỳ. Doanh nghiệp không được tính và trích khấu hao đối với những tài sản cố định đã khấu hao hết nhưng vẫn sử dụng vào hoạt động kinh doanh. Đối với những TSCĐ chưa khấu hao hết đã hỏng, doanh nghiệp phải xác định nguyên nhân, quy trách nhiệm đền bù, đòi bồi thường thiệt hại... và tính vào chi phí khác. Doanh nghiệp phải đăng ký phương pháp trích khấu hao cho từng loại tài sản và thực hiện nhất quán phương pháp khấu hao đó trong suốt quá trình sử dụng tài sản đó. Doanh nghiệp phải xác định thời gian khấu hao cho từng loại tài sản dựa vào khung thời gian thống nhất theo qui định hiện hành. Mọi trường hợp doanh nghiệp thực hiện khác với qui định phải được sự cho phép của Bộ tài chính. Việc nâng cấp TSCĐ kéo dài thời gian khấu hao phải đăng ký lại cơ quan quản lý trực tiếp. TSCĐ thanh lý trước khi hết thời gian khấu hao do một số nguyên nhân thì phần giá trị còn lại phải ghi nhận một lần vào thu nhập khác. Doanh nghiệp không được tiến hành trích khấu hao đối với TSCĐ không tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh, các TSCĐ phục vụ cho hoạt động phúc lợi. Toàn bộ số khấu hao luỹ kế doanh nghiệp được phép sử dụng để tái đầu tư, thay thế đổi mới TSCĐ hoặc sử dụng để sản xuất kinh doanh khi có nhu cầu. 1.1.4 Tổ chức hạch toán kế toán TSCĐ 1.1.4.1 Hệ thống chứng từ sổ sách và tài khoản kế toán Công tác hạch toán kế toán TSCĐ đòi hỏi phải có đầy đủ chứng từ và các sổ sách sau: Nghiệp vụ tăng TSCĐ: Quyết định mua mới TSCĐ, Hoá đơn mua TSCĐ, hợp đồng mua, Biên bản đấu thầu, Biên bản bàn giao TSCĐ, Bản sao các tài liệu kỹ thuật, Biên bản nghiệm thu khối lượng công sửa chữa hoàn thành Theo dõi trong kỳ: Thẻ TSCĐ, Biên bản kiểm kê TSCĐ, bảng tính và phân bổ khấu hao TSCĐ, sổ chi tiết và sổ tổng hợp TSCĐ. Tùy thuộc vào hình thức tổ chức hạch toán kế toán, đơn vị sẽ sử dụng các loại sổ sách phù hợp để theo dõi các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ. Nghiệp vụ giảm TSCĐ: Biên bản giao nhận TSCĐ, Biên bản thanh lý TSCĐ, Biên bản đánh giá lại TSCĐ. Sơ đồ 1.1: Quy trình luân chuyển chứng từ TSCĐ 1.1.4.2 Hạch toán tình hình biến động TSCĐ Công việc hạch toán kế toán TSCĐ được thể hiện qua các sơ đồ sau: Sơ đồ 1.2: Trình tự hạch toán tình hình tăng, giảm TSCĐ thuê tài chính Sơ đồ1.3: Trình tự hạch toán tình hình tăng, giảm TSCĐ hữu hình Sơ đồ 1.4: Trình tự hạch toán tình hình tăng, giảm TSCĐ vô hình 1.2 KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.2.1 Vai trò của Kiểm toán khoản mục TSCĐ trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Mục tiêu của Kiểm toán Báo cáo tài chính là xác minh và bày tỏ ý kiến về tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh, thực trạng tài chính được phản ánh trên hệ thống báo cáo tài chính của doanh nghiệp. TSCĐ lại là một khoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính do chiếm tỷ trọng lớn trong tổng tài sản của doanh nghiệp đặc biệt trong những doanh nghiệp sản xuất, TSCĐ phản ánh nguồn lực cho sản xuất kinh doanh của đơn vị mặt khác chi phí khấu hao TSCĐ sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến tổng chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ qua đó ảnh hưởng đến kết quả hoạt động kinh doanh và nghĩa vụ nộp thuế của doanh nghiệp đối với nhà nước. Tại các doanh nghiệp sản xuất kinh doanh với qui mô lớn, giá trị của TSCĐ lớn, số lượng và chủng loại phong phú, công tác quản lý TSCĐ trở nên rất phức tạp và khó khăn. Trong khi đó, nhu cầu quản lý tài chính đòi hỏi xác định chính xác chi phí cấu thành nguyên giá TSCĐ, chi phí sửa chữa, khấu hao TSCĐ, đánh giá tính kinh tế của việc mua sắm đầu tư TSCĐ… Vì vậy kiểm toán khoản mục TSCĐ thường chiểm tỉ lệ quan trọng trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán khoản mục TSCĐ không chỉ nhằm mục đích phát hiện ra các sai sót gian lận tài chính liên quan đến các nghiệp vụ TSCĐ mà còn nhằm mục đích nâng cao hiệu quả trong công tác quản lý TSCĐ. 1.2.2 Các sai phạm liên quan đến TSCĐ Đối với khoản mục TSCĐ nói riêng và toàn bộ báo cáo tài chính nói chung luôn chứa đựng nhiều sai phạm tiềm tàng dẫn đến việc phản ánh sai lệch các thông tin tài chính của đơn vị, trong thực tế liên quan đến khoản mục TSCĐ có rất nhiều loại sai phạm có thể xảy ra trong đó có một số hình thức phổ biến sau: Nhầm lẫn khi hạch toán TSCĐ vô hình và TSCĐ hữu hình: trong nhiều trường hợp dây truyền công nghệ vừa bao gồm cả TSCĐ cố định là máy móc thiết bị vừa bao gồm TSCĐ vô hình là bản quyền công nghệ nhưng kế toán hạch toán toàn bộ giá trị của dây truyền vào TSCĐ hữu hình. Hạch toán tăng TSCĐ nhưng không hạch toán bút toán kết chuyển nguồn hình thành TSCĐ. Nhầm lẫn khi hạch toán vào các tiểu khoản, trong một số trường hợp do không có sự phân định rõ ràng về mục đích sử dụng TSCĐ nên kế toán viên có thể hạch toán sai vào các tài khoản chi tiết như: hạch toán thiết bị dụng cụ quản lý vào tài khoản: “Máy móc, thiết bị” Sai sót mang tính cơ học như: viết sai, viết lộn số trong quá trình chuyển sổ. Do công tác tổ chức phân công nhiệm vụ không rõ ràng dẫn đến trường hợp một nghiệp vụ bị ghi chép trùng lắp như một nghiệp vụ thanh lý TSCĐ vừa được ghi vào sổ Nhật ký chung vừa ghi vào sổ Nhật ký thu tiền. Có một số trường hợp do hiểu sai bản chất nghiệp vụ nên dẫn đến việc hạch toán sai đặc biệt trong trường hợp sửa chữa TSCĐ, kế toán hạch toán chi phí sửa chữa nhỏ TSCĐ vào nguyên giá TSCĐ trong khi chi phí này phải được hạch toán vào chi phí sản xuất kinh doanh phát sinh trong kỳ. Bút toán này sẽ làm tăng nguyên giá TSCĐ trên bản cân đối kế toán và làm giảm chi phí sản xuất kinh doanh, tăng lợi nhuận trên báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh. Tại một số đơn vị do kế toán không nắm vững chế độ kế toán nên dẫn đến việc áp dụng sai các qui định hiện hành như: áp dụng không nhất quán phương pháp tính khấu hao, hạch toán tài sản thuê hoạt động vào tài sản cố định thuê tài chính. Trong thực tế nguyên nhân dẫn đến các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ bị phản ánh sai lệch không chỉ do vô ý mà còn rất nhiều trường hợp do người hạch toán cố tình nhằm nhiều mục đích khác nhau. Xét về khía cạnh bản chất nghiệp vụ các sai phạm do cố ý luôn có tính chất trọng yếu, các gian lận thường có sự giàn xếp kĩ lưỡng do đó kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán khoản mục TSCĐ cần đặc biệt chú ý. Một số gian lận thường xảy ra trong thực tế như: Ghi chép các nghiệp vụ không có thật liên quan đến TSCĐ, khả năng này đặc biệt dễ xảy ra trong trường hợp các TSCĐ hữu hình hình thành từ hoạt động nghiên cứu triển khai, do các loại TSCĐ này thưòng mang đặc thù riêng và việc đánh giá giá trị gặp nhiểu khó khăn nên các chi phí bị ghi khống nhằm mục đích biển thủ công quĩ. Các hành vi gian lận nhằm tham ô chiếm đoạt giá trị chênh lệch giữa hoá đơn chứng từ và thực tế phát sinh như: ghi tăng nguyên giá TSCĐ bằng cách làm giả hoá đơn khi mua sắm, ghi giảm giá trị khi thanh lý bằng cách thông đồng với bên thứ ba. Biển thủ công quĩ bằng cách cố tình không ghi nhận giá trị còn lại của TSCĐ khi thanh lý. Cố tình áp dụng sai chế độ kế toán như áp dụng tỷ lệ khấu hao nhanh hơn qui định, trích khấu hao đối với những TSCĐ đã khấu hao hết nhằm mục đích tăng chi phí phát sinh giảm thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp cho Nhà nước, ghi tăng nguyên giá TSCĐ chưa đưa vào sử dụng. Nắm bắt được tầm quan trọng của TSCĐ trong báo cáo tài chính và các sai phạm tiềm tàng có thể xảy ra liên quan đến TSCĐ sẽ giúp kiểm toán viên có định hướng tốt trong quá trình kiểm toán, tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán nhờ việc xây dựng chương trình và thiết kế các thủ tục kiểm toán hợp lý, khoa học. 1.3 QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.3.1 Mục tiêu kiểm toán khoản mục TSCĐ Với tư cách là một hoạt động nghề nghiệp độc lập có chức năng “xác minh và bày tỏ ý kiến”, hoạt động kiểm toán báo cáo tài chính cũng hướng tới những mục tiêu chung và mục tiêu cụ thể trong quá trình thực hiện. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200: “Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không? Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị.” Hệ thống mục tiêu kiểm toán được xây dựng chi tiết và cụ thể cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính trong đó có TSCĐ. Các mục tiêu kiểm toán khoản mục TSCĐ được thể hiện trong bảng sau: Bảng 1.1: Các mục tiêu kiểm toán khoản mục TSCĐ STT Mục tiêu kiểm toán chung Mục tiêu kiểm toán đối với TSCĐ 1 Tính hợp lý chung Các nghiệp vụ tăng, giảm, khấu hao TSCĐ đều được ghi chép hợp lý 2 Tính hiện hữu và có thật Các TSCĐ được ghi chép đều có thậtCác nghiệp vụ tăng giảm TSCĐ được ghi chép đều phát sinh trong thực tế 3 Tính đầy đủ Các nghiệp vụ và số tiền phát sinh liên quan đến TSCĐ đều được hạch toán đầy đủ 4 Quyền và nghĩa vụ Các TSCĐ được phản ánh trên bảng cân đối kế toán đều thuộc quyến sở hữu của đơn vị hoặc đơn vị có quyền kiểm soát lâu dài. 5 Tính định giá và phân bổ Nguyên giá và giá trị còn lại được đánh giá đúng theo chế độ kế toán hiện hànhKhấu hao TSCĐ được tính toán đúng và nhất quán giữa các kỳ và phân bổ hợp lý vào các chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ phù hợp với qui định hiện hành 6 Tính chính xác cơ học Đảm bảo sự chính xác tuyệt đối của các con số trong quá trình cộng sổ và chuyển sổ;Các số liệu trên số dư tài khoản, trên sổ Chi tiết, sổ Cái và bảng cân đối phải khớp đúng 7 Trình bày và công bố Các loại TSCĐ phải được phân loại chính xác vào từng tiểu khoản trên báo cáo tài chính 1.3.2 Quy trình kiểm toán TSCĐ trong kiểm toán tài chính Kiểm toán báo cáo tài chính là một quá trình mang tính hệ thống nhằm thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán có hiệu lực và thực hiện chức năng “xác minh và bày tỏ ý kiến”, để đạt được mục tiêu đó các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính thường được thực hiện theo trình tự bao gồm 3 giai đoạn: giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, giai đoạn thực hiện và giai đoạn kết thúc kiểm toán. Kiểm toán khoản mục TSCĐ cũng như các khoản mục khác trên bảng cân đối kế toán tuân thủ theo qui trình chung của mọi cuộc kiểm toán báo cáo tài chính bao gồm ba giai đoạn như trên, trong đó nội dung khái quát cần thực hiện ở từng giai đoạn được trình bày như sơ đồ sau: Sơ đồ 1.5: Quy trình chung của kiểm toán khoản mục TSCĐ Giai đoạn I Chuẩn bị kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán Thiết kế chương trình kiểm toán Giai đoạn IIThực hiện kiểm toán Thực hiện các thử nghiệm tuân thủ Thực hiện các thử nghiệm cơ bản Giai đoạn IIIKết thúc kiểm toán Hoàn thành kiểm toán Công bố báo cáo kiểm toán 1.3.2.1 Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán: Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên đóng vai trò quyết định tới chất lượng của cuộc kiểm toán, chuẩn mực đầu tiên trong “mười chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi” có nêu rõ: “phải lập kế hoạch chu đáo cho công việc kiểm toán” Lập kế hoach kiểm toán một cách kỹ lưỡng là điều kiện cho phép kiểm toán viên thu thập được đầy đủ bằng chứng có hiệu lực, giảm được chi phí kiểm toán và giảm thiểu những bất đồng với khách thể kiểm toán trong quá trình tiến hành công việc. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 có quy định: “Kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát được hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán, đảm bảơ phát hiện những vấn đề tiềm ẩn và theo đó cuộc kiểm toán hoàn thành đúng hạn”. Để lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cần thực hiện những bước công việc sau: Thu thập thông tin cơ sở: sự hiểu biết toàn diện về tình hình kinh doanh, lĩnh vực hoạt động của khách hàng là rất cần thiết để thực hiện một cuộc kiểm toán có hiệu quả. Dựa trên những hiểu biết thu thập được kiểm toán viên có thể nhận diện được các rủi ro tiềm ẩn có thể xảy ra, xác định trọng tâm của cuộc kiểm toán. Đây cũng là nội dung của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 310: “Hiểu biết về tình hình kinh doanh”. Riêng đối với khoản mục TSCĐ, những hiểu biết về tình hình hoạt động, lĩnh vực ngành nghề kinh doanh của đơn vị được kiểm toán sẽ cho phép kiểm toán viên xác định được mức độ trọng yếu của khoản mục TSCĐ đối với báo cáo tài chính thông qua tỉ trọng hợp lý của khoản mục TSCĐ trên tổng tài sản của đơn vị, xác định những rủi ro tiềm tàng có thể xảy ra đối với các nghiệp vụ có thể liên quan đến TSCĐ thông qua việc thăm quan nhà xưởng, tìm hiểu vể cơ cấu tổ chức, quản lý TSCĐ, việc phân công phân nhiệm trong đơn vị để thực hiện các nghiệp vụ về TSCĐ. Kiểm toán viên cũng có thể tìm hiểu và đưa ra được mức độ hợp lý đối với hoạt động đầu tư, mua sắm và thanh lý TSCĐ hàng năm của đơn vị. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng: mọi thực thể kinh doanh đều có mối quan hệ với rất nhiều cá nhân tổ chức khác, các mối quan hệ này có ảnh hưỏng trực tiếp đến hoạt động sản xuất kinh doanh do bị ràng buộc bởi các trách nhiệm và quyền lợi pháp lý phát sinh. Trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán khoản mục TSCĐ nói riêng, kiểm toán viên cần nắm bắt được các trách nhiệm pháp lý mà đơn vị được kiểm toán có liên quan, trong nhiều trường hợp các đơn vị có thể tham gia vào các hoạt động liên doanh liên kết đầu tư bằng TSCĐ hữu hình hay vô hình, các hoạt động này sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến khoản mục TSCĐ của đơn vị. Thực hiện các thủ tục phân tích: Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520 – Quy trình phân tích: "Kiểm toán viên phải áp dụng quy trình phân tích quá trình lập kế hoạch kiểm toán để tìm hiểu tình hình kinh doanh của đơn vị và xác định những vùng có thể có rủi ro.” ich Quy deao năm _________________________________________________________________________________________________Đối với khoản mục TSCĐ kiểm toán viên có thể áp dụng thủ tục phân tích để tính toán các tỉ suất liên quan đến TSCĐ như: tỷ suất tự tài trợ hay tỷ suất đầu tư tài sản. Thủ tục phân tích cũng có thể được áp dụng để so sánh mức đầu tư , mua mới thanh lý TSCĐ qua các năm, so sánh số liệu của đơn vị với các doanh nghiệp khác trong cùng lĩnh vực và có cùng qui mô sản xuất. Việc áp dụng thủ tục phân tích đối với kiểm toán khoản mục TSCĐ sẽ giúp giảm thiểu các kiểm tra chi tiết, giúp kiểm toán viên có được cái nhìn toàn diện hơn về các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ trong đơn vị kiểm toán. Sau khi thu thập được thông tin cơ sở về tình hình, lĩnh vực kinh doanh của đơn vị kiểm toán viên có thể dựa trên những hiểu biết đó để tiến hành các bước đánh giá về tính trọng yếu và xác định rủi ro kiểm toán mong muốn. Đánh giá tính trọng yếu: trọng yếu là một khái niệm chỉ tầm cỡ và tính hệ trọng của các sai phạm, bao gồm cả sai sót và gian lận. Mọi nội dung được trình bày trên báo cáo tài chính đều được xem xét trên khía cạnh trọng yếu do vậy việc xác định mức độ trọng yếu đối với từng khoản mục trên báo cáo tài chính là một yêu cầu bắt buộc để thực hiện một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính. Bản chất của việc đánh giá và phân bổ mức độ trọng yếu cho các khoản mục TSCĐ và các khoản mục khác là việc kiểm toán viên dựa trên các thông tin thu thập được và khả năng xét đoán nghề nghiệp để lượng hoá bằng đơn vị tiền tệ mức độ nghiêm trọng của một sai phạm xảy ra. Do vậy trong những trường hợp cụ thể khác nhau, mức độ trọng yếu của khoản mục TSCĐ rất khác nhau tuỳ thuộc vào nhận định và hiểu biết của kiểm toán viên về đơn vị được kiểm toán. Đánh giá rủi ro: rủi ro kiểm toán là khái niệm luôn đi kèm trong mọi cuộc kiểm toán báo cáo tài chính bởi xét dưới góc độ kinh tế kiểm toán viên không thể chắc chắn tuyệt đối báo cáo tài chính đã được kiểm toán không còn chứa đựng những sai sót trọng yếu. Do vậy trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán kiểm toán viên phải xác định một mức rủi ro kiểm toán mong muốn trên cơ sở hai yếu tố: mức độ người sử dụng tin tưởng vào báo cáo tài chính và khả năng khách hàng gặp phải những khó khăn tài chính sau khi báo cáo kiểm toan được công bố. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 – “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”: “Rủi ro kiểm toán là rủi ro do công ty kiểm toán và kiểm toán viên đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu”. Rủi ro kiểm toán bao gồm ba bộ phận rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán kiểm toán viên phải tiến hành đánh giá rủi ro tiềm tàng và đưa ra những đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát. Đánh giá rủi ro tiềm tàng: theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 – “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ”: “Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng hoặc khi tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thống kiểm soát nội bộ.” Để đánh giá rủi ro tiềm tàng có thể xảy ra với khoản mục TSCĐ kiểm toán viên có thể dựa vào các yếu tố như: tính liêm chính của Ban giám đốc; bản chất kinh doanh của khách hàng; kết quả các lần kiểm toán trước; số lượng và qui mô của các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ; các nghiệp vụ không thường xuyên đối với TSCĐ như nghiệp vụ trao đổi TSCĐ, thuê tài chính …; Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát: trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kết hợp với việc đánh giá rủi ro kiếm soát đối với các khoản mục khác kiểm toán viên sẽ tiến hành xem xét hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với TSCĐ trên hai khía cạnh là sự tồn tại của các thủ tục kiểm soát đối với các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ và sự hoạt động liên tục, hữu hiệu của các thủ tục đó. Kiểm toán viên nhận diện các mục tiêu kiểm soát đối với TSCĐ, các thủ tục được thiết kế để đạt được mục tiêu đó và nhận diện các yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc ngăn chặn các sai phạm có thể xảy ra đối với các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh. Kiểm toán viên có thể sử dụng nhiều cách thức để thu thập được những thông tin trên như: phỏng vấn khách hàng, xem xét kiểm tra các sổ sách kế toán…Dựa trên c._.ác thông tin thu thập được kiểm toán viên đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với khoản mục TSCĐ của đơn vị được kiểm toán. Thiết kế chương trình kiểm toán: sau khi đã xác định được mức độ trọng yếu, rủi ro kiểm toán mong muốn, rủi ro tiềm tàng và đưa ra được nhận định ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với khoản mục TSCĐ nói riêng và cả báo cáo tài chính nói chung kiểm toán viên tiến hành thiết kế chương trình kiểm toán. Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về công việc kiểm toán viên cần thực hiện bao gồm nội dung, phạm vi, qui mô của các thử nghiệm kiểm toán. Chương trình kiểm toán được thiết kế cho mục đích kiểm toán khoản mục TSCĐ bao gồm ba bộ phận: thử nghiệm kiểm soát, kiểm tra chi tiết và thủ tục phân tích. Thiết kế được chương trình kiểm toán phù hợp là điều kiện để kiểm toán viên thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán có hiệu lực, đảm bảo được cuộc kiểm toán được thực hiện đúng thời gian có chi phí hợp lý. 1.3.2.2 Thực hiện kiểm toán Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành thực hiện chương trình kiểm toán đã đề ra theo đúng kế hoạch. Bao gồm việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và các thử nghiệm cơ bản: Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát: đối với TSCĐ, các thử nghiệm kiểm soát thực hiện nhằm mục đích chứng minh sự hữu hiệu của hệ thông kiểm soát nội bộ trong viêc ngăn chặn các sai phạm xảy ra đối với TSCĐ, như vậy các thử nghiệm kiểm soát chỉ được thực hiện khi đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với khoản mục là không cao. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt nam số 500- “Bằng chứng kiểm toán”: “Thử nghiệm kiếm soát là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế và vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ”. Kiểm toán viên sẽ căn cứ trên các mục tiêu kiểm soát để tiến hành các thử nghiệm kiểm soát như trong bảng sau: Bảng 1.2: Các thử nghiệm kiểm soát đối với TSCĐ Các mục tiêu KSNB Các thủ tục kiểm soát chủ yếu Các thử nghiệm kiểm soát phổ biến Tính hiệu lực - Sự tách biệt giữa bộ phận sử dụng và bộ phận hạch toán TSCĐ- Các nghiệp vụ mua, bán thanh lý TSCĐ đều được chứng thực bằng các văn bản hợp pháp, có sự phối hợp của bên thứ ba: như ban quản lý TSCĐ, ban kiểm kê TSCĐ…- Các chứng từ thanh lý, nhượng bán TSCĐ được huỷ bỏ để tránh tình trạng sử dụng lại và quá trình này phải tuân theo một qui trình đã qui định trước có sự giám sát của bộ phận quản lý - Quan sát sự phân công phân nhiệm trong việc sử dụng, quản lý và hạch toán TSCĐ tại đơn vị.- Kiểm tra các hồ sơ chứng từ kèm theo để chứng minh tính hợp pháp, hợp lý hợp lệ các nghiệp vụ về TSCĐ như: hợp đồng mua, công văn uỷ quyền mua, biên bản giao nhận TSCĐ, biên bản thanh lý TSCĐ, công văn đề nghị mua...- Kiểm tra dấu hiệu của sự huỷ bỏ Tính trọn vẹn - Tất cả các TSCĐ tồn tại trong đơn vị phải được quản lý bằng một bộ hồ sơ riêng, có mã tài sản gắn kèm - Thường xuyên có sự đối chiếu giữa thực tế và sổ sách kế toán - Kiểm tra dấu hiệu của việc đối chiếu giữa sổ sách và thực tế tại đơn vị - Kiểm tra một mẫu các hoá đơn được đánh số liên tục và đối chiếu với TSCĐ hiện hữu thực tế Quyền và nghĩa vụ - Trong mỗi hồ sơ TSCĐ phải phân định rõ TSCĐ thuộc quyền sở hữu của đơn vị và TSCĐ đi thuê, đảm bảo những TSCĐ không thuộc quyền sở hữư của đơn vị được ghi chép ngoài bảng cân đối kế toán - Kiểm tra hồ sơ pháp lý của TSCĐ và việc ghi nhận tương ứng các TSCĐ trong sổ sách Sự phê chuẩn - Tất cả các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ bao gồm mua sắm, thanh lý, trao đổi, điều chuyển đều phải có sự phê chuẩn của cấp quản lý nhất định được qui định rõ trong qui chế quản lý và sử dụng TSCĐ của đơn vị.  - Các nghiệp vụ không có dấu hiệu của sự phê chuẩn không được phép thực hiện - Kiểm tra dấu hiệu của sự phê chuẩn bao gồm chứ ký, con dấu trên các hồ sơ chứng từ của TSCĐ- Phỏng vấn những người thực hiện về qui trình tiến hành và các thủ tục đã áp dụng Tính định giá - Phòng kế toán tiến hành tập hợp tất cả các chứng từ liên quan đến nghiệp vụ TSCĐ để tính toán lại theo trình tự phát sinh- Việc ghi chép chuyển sổ phải được kiểm tra sự khớp đúng. - Lựa chọn một mẫu chứng từ TSCĐ và tiến hành cộng lại để kiểm tra việc tính toán, kiểm tra lại sự khớp đúng giữa sổ sách và chứng từ - Kiểm tra dấu hiệu của hệ thống kiểm tra nội bộ đối với tính chính xác của các con số Tính kịp thời - Đơn vị có qui định rõ ràng về thời gian ghi nhận các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến TSCĐ, mọi trường hợp chậm chễ trong việc ghi chép phải có sự giải trình thích đáng. - Kiểm tra sự chênh lệch ngày hoá đơn và ngày ghi nhận trên sổ sách của các nghiệp vụ phát sinh- Phỏng vấn để tìm nguyên nhân đối với các trường hợp chậm trễ Phân loại và trình bày - Đơn vị qui định rõ ràng về việc phân loại chi tiết, trình tự hạch toán TSCĐ phù hợp với yêu cầu của quản lý và quy định hiện hành của Bộ tài chính - Quan sát trình tự ghi sổ đối với các nghiệp vụ TSCĐ - Kiểm tra hệ thống tài khoản và sự phan loại sổ sách kế toán Thực hiện các thử nghiệm cơ bản: theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500 - Bằng chứng kiểm toán. “Thử nghiệm cơ bản là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán liên quan đến báo cáo tài chính nhằm phát hiện ra những sai sót trọng yếu làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính.” Thử nghiệm cơ bản bao gồm: Quy trình phân tích: Thủ tục phân tích không chỉ được yêu cầu sử dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mà trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, thủ tục phân tích cũng được khuyến nghị sử dụng kết hợp với kiểm tra chi tiết để giảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính. Trong quá trình kiểm toán khoản mục TSCĐ, thủ tục phân tích giúp kiểm toán viên đánh giá tính hợp lý chung của xu hướng biến động tăng, giảm TSCĐ, biến động của chi phí khấu hao qua các tháng trong kỳ sản xuất kinh doanh. Tuỳ thuộc loại hình sản xuất kinh doanh, qui mô của đơn vị được kiểm toán kiểm toán viên có thể linh hoạt áp dụng các loại hình phân tích tỉ số hay so sánh ngang, so sánh dọc. Trong đó các chỉ tiêu phân tích phổ biến bao gồm: Tỷ trọng của từng loại TSCĐ trên tổng giá trị TSCĐ Lợi tức TSCĐ bằng tổng doanh thu thuần trên tổng TSCĐ Tỷ số giữa tổng TSCĐ với vốn chủ sở hữu Tỷ số hoàn vốn của TSCĐ (bằng giá trị lợi nhuận thuần trên tổng giá trị TSCĐ) So sánh giữa chi phí sửa chữa TSCĐ với doanh thu thuần So sánh giá trị mua mới, thanh lý TSCĐ theo từng năm So sánh mức biến động của TSCĐ với mức biến động của chi phí khấu hao TSCĐ Kết quả phân tích các chỉ số trên cho phép kiểm toán viên xem xét tính hợp lý chung trong các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ, các biến động bất thường, các chỉ tiêu không hợp lý sẽ là những chỉ dẫn hữu hiệu để kiểm toán viên kiểm tra sâu hơn thông qua việc kiểm tra chi tiết. Kiểm tra chi tiết: kiểm tra chi tiết là thử nghiệm kiểm toán bắt buộc không thể thiếu trong mọi cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm tra chi tiết giúp kiểm toán viên thu thập các bằng chứng kiểm toán về các sai phạm trực tiếp ảnh hưởng đến các thông tin tài chính được phản ánh trên báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán. Kiểm tra chi tiết bao gồm hai loại hình: kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và kiểm tra chi tiết số dư. Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ TSCĐ tập trung vào tính chính xác đúng đắn của nghiệp vụ kế toán liên quan đến TSCĐ bằng cách xem xét quá trình hạch toán, ghi nhận, chuyển sổ và tổng hợp các nghiệp vụ tăng giảm TSCĐ. Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ TSCĐ được minh hoạ trong bảng sau tương ứng với các mục tiêu kiểm toán cụ thể: Bảng 1.3: Các khảo sát chi tiết số dư tài khoản Mục tiêu kiểm toán Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ TSCĐ Mục tiêu kiểm toán 1. Mục tiêu hiệu lực: Số liệu phản ánh giá trị TSCĐ hữu hình, vô hình và khấu hao của TSCĐ là có thật Xem xét các chứng từ gốc, sổ Nhật ký và sổ Cái các TK 211, 213 để kiểm tra những TSCĐ có giá trị lớn và phát sinh không theo dự toán của đơn vị. - Đối chiếu giữa chứng từ gốc và các Sổ kế toán - Đối chiếu giữa các sổ TSCĐ và các sổ kết toán của TK có liên quan 2. Mục tiêu trọn vẹn Các nghiệp vụ tăng, giảm, khấu hao TSCĐ đều được ghi sổ đầy đủ - Đối chiếu giữa chứng từ gốc, hoá đơn, biên bản, hợp đồng với sổ Nhật ký - Đối chiếu giữa sổ Nhật ký và sổ Cái 3. Quyền và nghĩa vụ: Các TSCĐ ghi nhận trong sổ sách đều thuộc quyền sở hữu của đơn vị - Kiểm tra biên bản bàn giao TSCĐ, hợp đồng mua bán, góp vốn liên doanh… của TSCĐ 4. Sự phê chuẩn: Các nghiệp vụ mua, thanh lý, điều chuyển TSCĐ đều được phê chuẩn. - Kiểm tra tính đúng đắn của chứng từ phê chuẩn - Xem xét xem việc phể chuẩn có phù hợp với chính sách của đơn vị hay không 5. Tính chính xác cơ học: Ngyên giá TSCĐ, giá trị khấu hao TSCĐ đều được tính toán chính xác - Xem xét chứng từ gốc có liên quan đến mua sắm, thanh lý, nhượng bán và trích khấu hao TSCĐ - Đối chiếu chứng từ với sổ Cái tài khoản có liên quan 6. Tính kịp thời: Các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ được ghi nhận kịp thời, đúng lúc. So sánh ngày phát sinh nghiệp vụ trên hợp đồng, biên bản và các chứng từ khác có liên quan với ngày tháng ghi nghiệp vụ vào sổ kế toán 7. Phân loại và trình bày: - Đối chiếu chứng từ gốc với sổ Cái của từng tài khoản TSCĐ - Xem xét tính chính xác trong công việc ghi sổ chi tiết, so sánh thông tin với các sổ tổng hợp TSCĐ Cùng nhằm mục tiêu thu thập các bằng chứng kiểm toán về các sai phạm trực tiếp ảnh hưởng đến các thông tin trên báo cáo tài chính của đơn vị nhưng kiểm tra chi tiết nghiệp vụ thì tập trung vào tính chính xác đúng đắn của nghiệp vụ còn kiểm tra chi tiết số dư tập trung vào tính chính xác tiền tệ của số dư cuối kỳ của các khoản mục TSCĐ trên bảng cân đối kế toán của đơn vị. Bảng1. 4: Kiểm tra chi tiết số dư tài khoản Mục tiêu KT Khảo sát chi tiết số dư tài khoản TSCĐ Các vấn đề cần chú ý 1. Tính hợp lý chung: Các nghiệp vụ tăng tài sản trong năm được ghi chép hợp lý - So sánh số phát sinh tăng TSCĐ với tổng nguyên giá TSCĐ tăng của năm nay với năm trước - Đánh giá các khoản tăng TSCĐ( đặc biệt là các nghiệp vụ có giá trị lớn) có hợp lý hay không - Đánh giá tổng các khoản mua vào, đầu tư, tiếp nhận…có nhận xét biến động về kinh doanh và các điều kiện kinh tế - Kiểm toán viên phải có những hiểu biết đầy đủ và sâu sắc về công việc sản xuất kinh doanh của khách hàng 2. Tính giá Nguyên giá TSCĐ được tính toán và ghi sổ đúng đắn - Kiêm tra các hóa đơn của người bán, chứng từ gốc liên quan đến TSCĐ - Kiểm tra các điều khoản của hợp đồng thuê tài chính liên quan đến xác định nguyên giá TSCĐ đi thuê - Đối chiếu trong trường hợp tăng với sổ chi tiết - Cần nắm vững các quy định hiện hành về định giá TSCĐ - Các cuộc khảo sát này cần được cân nhắc kỹ tùy thuộc vào mức rủi ro kiểm soát của khoản mục TSCĐ 3. Tính hiện hữu Các trường hợp tăng tài sản cố định đều có thật - Kiểm tra các hóa đơn người bán, biên bản giao nhận TSCĐ, biên bản giao nhận vốn… - Kiểm kê cụ thể các TSCĐ hữu hình - Kiểm tra quá trình mua sắm, chi phí để hình thành TSCĐ 4. Tính đầy đủ Phát sinh tăng tài sản được ghi chép đầy đủ - Xem xét tính các hóa đơn người bán của người bán, các chứng từ tăng TSCĐ để phát hiện ra các trường hợp quên chưa ghi sổ TSCĐ - Kiểm tra lại các hợp đồng thuê TSCĐ - Đây là mục tiêu quan trọng nhất của kiểm toán khoản mục TSCĐ 5. Quyền và nghĩa vụ: TSCĐ thuộc quyền sở hữu hoặc quyền kiểm soát lâu dài của doanh nghiệp - Kiểm tra các hóa đơn của người bán và các chứng từ khác về tăng TSCĐ - Kiểm tra các điều khoản hợp đồng thuê tài chính - Xem xét các TSCĐ có được hình thành từ tiền của doanh nghiệp hay doanh nghiệp có phải bỏ chi phí để mua TSCĐ đó hay không - Cần chú ý nhiều đến máy móc thiết bị sản xuất - Cần kiểm tra thường xuyên đối với đất đai, nhà xưởng và TSCĐ hữu hình 6. Tính chính xác mày móc: nghiệp vụ liên quan đến TSCĐ được tính toán đúng - Cộng bảng mua sắm đầu tư , cấp phát - Đối chiếu số tổng trong sổ Cái tổng hợp - Mức độ và phạm vi kiểm tra phụ thuộc vào tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ 7. Phân loại và trình bày: Nghiệp vụ TSCĐ được hạch toán đúng chế độ kế toán và phân loại đúng - Kiểm tra các chứng từ tăng TSCĐ và các bút toán hạch toán có hợp với chế độ kế toán hiện hành hay không 8. Tính kịp thời: Nghiệp vụ tăng TSCĐ phải được ghi sổ kịp thời - Kiểm tra các nghiệp vụ tăng TSCĐ vào gần ngày lập báo cáo kế toán để kiểm tra việc ghi sổ có đúng kỳ hay không - Mục tiêu này được kết hợp chặt chẽ với việc ghi sổ đầy đủ các trường hợp tăng và cách tính giá TSCĐ. Khi thực hiện chú ý thời gian ghi sổ TSCĐ 1.3.2.3 Giai đoạn kết thúc kiểm toán Hoàn thành kiểm toán: Để hoàn thành cuộc kiểm toán kiểm toán viên phải xem xét một số vấn đề phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán nếu có, các vấn đề này có thể có những ảnh hưởng đến các cơ sở dẫn liệu trên báo cáo tài chính của đơn vị. Đối với TSCĐ một số sự kiện điển hình có thể xảy ra như: TSCĐ của đơn vị có thể bị tổn thất do các nguyên nhân khách quan bên ngoài như hoả hoạn, bão lụt, bị mất mát không rõ nguyên nhân, các sự kiện này sẽ trực tiếp ảnh hưởng đến tài khoản nguyên giá TSCĐ trên báo cáo tài chính. Kiểm toán viên có thể áp dụng một số các thủ tục để nhận diện các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ như: phỏng vấn trực tiếp Ban giám đốc, xem xét các báo cáo nội bộ, các biên bản họp của Ban giám đốc, kiểm tra các bút toán hạch toán TSCĐ sau ngày lập báo cáo tài chính. Trước khi công bố báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phải tiến hành đánh giá tổng thể cuộc kiểm toán đã thực hiện. Đây là một thủ tục nhằm đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán, phản ánh mức độ thận trọng nghề nghiệp của kiểm toán viên và công ty kiểm toán. Quá trình đánh giá của kiểm toán viên phải tập trung vào các vấn đề sau: xem xét tính đầy đủ và hiệu lực của các bằng chứng kiểm toán thu thập được phục vụ cho mục đích đưa ra ý kiến kiểm toán, xem xét lại các giấy tờ làm việc, thực hiện việc kiểm tra độc lập do một kiểm toán viên không tham gia vào cuộc kiểm toán, thu thập thư giải trình của Ban giám đốc đơn vị về tất cả các vấn đề phát sinh trong quá trình tiến hành cuộc kiểm toán. Đối với khoản mục TSCĐ, kiểm toán viên đánh giá lại tính hiệu lực và đầy đủ của các bằng chứng kiểm toán nhằm mục đích phục vụ cho việc đưa ra ý kiến kiểm toán có liên quan đến các cơ sở dẫn liệu về TSCĐ. Trong trường hợp kiểm toán viên đánh giá các bằng chứng thu thập được chưa đủ hiệu lực để làm cơ sở cho việc đưa ra ý kiến kiểm toán viên buộc phải áp dụng các thủ tục bổ sung để thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán cần thiết hoặc nếu không thể thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán viên sẽ phải đưa ra ý kiến ngoại trừ đối với các cơ sở dẫn liệu liên quan đến TSCĐ. Công bố báo cáo kiểm toán: công bố báo cáo kiểm toán là công việc sau cùng để kết thúc kiểm toán, theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 700- Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính: “Báo cáo kiểm toán là loại báo cáo bằng văn bản do kiểm toán viên và công ty kiểm toán lập và công bố để nêu rõ ý kiến của mình về báo cáo tài chính của một đơn vị đã được kiểm toán.” Trong báo cáo kiểm toán, ngoài ý kiến kiểm toán về tính trung thực và hợp lý của toàn bộ báo cáo tài chính của đơn vị như một tổng thể kiểm toán viên còn phải đề cập đến các vấn đề ngoại trừ, lưu ý người sử dụng đối với từng khoản mục trên báo cáo tài chính của đơn vị trong đó bao gồm khoản mục TSCĐ trong trường hợp cần thiết. PHẦN II QUY TRÌNH THỰC HIỆN KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY CỔ PHẦN KIỂM TOÁN-TƯ VẤN THUẾ THỰC HIỆN 2.1 GIỚI THIỆU CHUNG VỀ CÔNG TY CỔ PHẦN KIỂM TOÁN-TƯ VẤN THUẾ (ATC) 2.1.1 Quá trình hình thành và phát triển Công ty cổ phần Kiểm toán- Tư vấn thuế là một đơn vị kiểm toán độc lập chuyên cung cấp các dịch vụ kiểm toán, tư vấn thuế và các dịch vụ khác. Công ty chính thức hoạt động vào tháng 09/2003 theo giấy phép kinh doanh số 0101002678 do Sở Kế hoạch và Đầu tư cấp ngày 05/08/2003. Công ty Cổ phần Kiểm toán- Tư vấn thuế có tên giao dịch quốc tế là Auditing- Tax Cosultancy Joint stock company, tên viết tắt là ATC. Địa chỉ liên hệ: Điện thoại: (84.4)9745548 Fax: (84.4)9745549 Mail: ATCauditing @hn.vnn.vn Trụ sở chính: Tầng 18 nhà A toà nhà M3M4 Huỳnh Thúc Kháng. Công ty có 5 sáng lập viên bao gồm 3 kiểm toán viên đã được cấp chứng chỉ kiểm toán viên độc lập cấp Quốc Gia CPA- do bộ Tài chính cấp, 3 thành viên này đều có từ 5 đến 10 năm kinh nghiệm làm việc trong các công ty kiểm toán danh tiếng. Một trong những sáng lập viên của Công ty cũng từng là một cán bộ thuế có trình độ và giàu kinh nghiệm. Xuyên suốt quá trình hoạt động Công ty cổ phần Kiểm toán- Tư vấn thuế luôn tuân thủ pháp luật, chính sách của nhà nước, Công ty hoạt động theo nguyên tắc: " Độc lập, khách quan và tuyệt đối bí mật số liệu của khách hàng" với phương châm coi uy tín và chất lượng dịch vụ cung cấp là hàng đầu. Trải qua 3 năm hoạt động Công ty Cổ phần Kiểm Toán- Tư vấn thuế đã đạt được những bước phát triển không ngừng, thể hiện trên nhiều mặt: Nguồn nhân lực: số lượng nhân viên của Công ty từ 5 thành viên sáng lập hiện nay lên đến 50 người, trong đó có 5 kiểm toán viên cấp Quốc Gia có chứng chỉ CPA, thêm vào đó 2 thành viên góp vốn của Công ty cũng có chứng chỉ CPA. Ngoài ra Công ty có nhiều nhân viên có kinh nghiệm trong các lĩnh vực thuế, tin học, chứng khoán và thị trường chứng khoán, được cấp chứng chỉ hành nghề trên thị trường chứng khoán do Uỷ ban chứng khoán nhà nước (SSC) cấp. Các nhân viên trong Công ty liên tục được tham gia các khoá học nâng cao, cập nhật về tài chính, kế toán, kiểm toán đáp ứng sự phát triển không ngừng của lĩnh vực tài chính, kế toán, kiểm toán nói riêng và của nền kinh tế nói chung. Nguồn vốn chủ sở hữu: vốn điều lệ của Công ty 1.5ĐVN tỷ trong đó vốn của cổ đông sáng lập là 1 tỷ, 500 triệu VND là huy động từ các cổ đông khác. Dịch vụ cung cấp: một mặt Công ty không ngừng nâng cao chất lượng của các dịch vụ cung cấp, mặt khác đa dạng hoá các loại hình các dịch vụ để đáp ứng ngày càng tốt hơn các nhu cầu của khách hàng. Hiện tại Công ty đã mở rộng hoạt động, bao gồm 6 lĩnh vực sản xuất kinh doanh: lĩnh vực kiểm toán, tư vấn thuế, tư vấn kế toán, dịch vụ đào tạo và tuyển dụng, dịch vụ tin học. Số lượng khách hàng: khách hàng của Công ty ngày càng tăng, hiện tại Công ty đã có được gần 150 khách hàng truyền thống ký các hợp đồng lâu dài với Công ty. Khách hàng của Công ty bao gồm nhiều loại hình doanh nghiệp khác nhau: doanh nghiệp nhà nước, doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, các Công ty cổ phần và các công ty trách nhiệm hữu hạn. Sự phát triển của Công ty có thể được minh chứng bằng các số liệu cụ thể qua 3 năm về doanh thu cung cấp dịch vụ, số lượng khách hàng và thu nhập bình quân của các nhân viên trong Công ty: Bảng 1.5: Sự tăng trưởng của Công ty Cổ Phần Kiểm toá- tư vấn thuế (ATC) qua 3 năm Đơn vị: VNĐ 2003 2004 2005 Tổng doanh thu 875.632.000(*) 4.765.498.500 6.854.320.000 Số lượng kháchhàng 23 45 115 Thunhậpbìnhquân củanhânviên/tháng 2.848.000 3.115.000 3.680.000 Chú thích: (*): doanh thu của Công ty trong 3 tháng đầu thành lập. 2.1.2 Đặc điểm kinh doanh của Công ty Hoạt động sản xuất kinh doanh của Công ty cổ phần Kiểm toán- tư vấn thuế có đặc trưng của một doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực dịch vụ nói chung và trong lĩnh vực dịch vụ tài chính nói riêng. Hoạt động sản xuất kinh doanh của Công ty hướng vào khách hàng, các loại hình dịch vụ cung cấp đa dạng, toàn diện đảm bảo trọn gói các nhu cầu có liên quan đến hoạt động kế toán, kiểm toán, tài chính và vận hành hoạt động của một doanh nghiệp. Đặc điểm này chi phối các loại hình dịch vụ cung cấp cũng như chiến lược tham gia thị trường của Công ty. Hiện tại Công ty đang cung cấp các loại hình dịch vụ sau: Dịch vụ kiểm toán: đây là dịch vụ chính chiếm tỷ lệ doanh thu lớn nhất trong kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của Công ty. Dịch vụ kiểm toán lại được chia thành các khối chuyên sâu bao gồm: - Kiểm toán báo cáo tài chính thường niên - Kiểm toán các công trình xây dựng cơ bản - Kiểm toán tuân thủ - Kiểm toán hoạt động - Kiểm toán xác định tỷ lệ nội địa hoá - Kiểm toán xác định giá trị doanh nghiệp Dịch vụ tư vấn thuế: cùng với dịch vụ kiểm toán, dịch vụ tư vấn thuế là hai loại hình dịch vụ quan trọng nhất của Công ty, được Công ty xác định là nòng cốt chiến lược phát triển lâu dài. Dịch vụ tư vấn thuế cũng bao gồm nhiều loại hình cụ thể như: tư vấn lập báo cáo thuế, tư vấn hướng dẫn xử lý những vướng mắc về thuế, tư vấn thủ tục xin miễn, giảm và hoàn thuế. Dịch vụ tư vấn tài chính: loại hình dịch vụ này được Công ty đa dạng hoá để đáp ứng nhu cầu của khách hàng trong những tình huống cụ thể như: tư vấn cho các doanh nghiệp về xây dựng hệ thống kiểm soát nội bộ, quy chế quản lý, quy chế kiểm soát; Tư vấn cho doanh nghiệp về chiến lược kinh doanh bao gồm các vấn đề về hình thức đầu tư, đối tượng đầu tư, phương thức đầu tư nhằm hướng đến tính hiệu quả cao nhất có thể; Dịch vụ tư vấn kế toán: tư vấn doanh nghiệp trong công tác kế toán như: xây dựng bộ máy kế toán phù hợp với loại hình sản xuất kinh doanh, hướng dẫn doanh nghiệp xử lý các nghiệp vụ kế toán phức tạp và lập báo cáo tài chính. Dịch vụ đào tạo, tuyển dụng: bao gồm dịch vụ hỗ trợ các doanh nghiệp trong quá trình tuyển dụng, đào tạo theo hợp đồng. Dịch vụ tin học: đây là một dịch vụ mới được Công ty phát triển bao gồm các dịch vụ như: xây dựng hệ thống thông tin trực tuyến nội bộ, xây dựng Webside, cung cấp các phần mềm quản trị nhân sự. Tỷ trọng của các loại hình dịch vụ do ATC cung cấp có được thể hiện qua biểu đồ sau: Chiến lược lâu dài của Công ty là liên tục thu hút các khách hàng mới và duy trì khách hàng cũ bằng chất lượng dịch vụ cung cấp. Đặc biệt với sự ra đời của Nghị Định 105/NĐ-CP, Ban Giám Đốc Công ty xác định tiềm năng của thị trường kiểm toán trong nước và việc cần thiết phải đẩy mạnh hoạt động thu hút khách hàng mới để nhanh chóng chiếm lĩnh thị trường. Công ty sử dụng hình thức thư chào hàng để thu hút thêm các khách hàng mới, hình thức này đã và đang đem lại hiệu quả tích cực. Trong quá trình phát triển thị trường, Công ty tập trung vào các doanh nghiệp có số vốn đầu tư nước ngoài. Đây cũng là loại hình doanh nghiệp có xu hướng phát triển mạnh mẽ nhất trên thị trường Việt Nam do ưu thế về vốn và tính năng động trong hoạt động sản xuất kinh doanh. Loại hình doanh nghiệp này chiếm tới 70% trong tổng số khách hàng của Công ty. Trong đó phải kể đến một số các tập đoán lớn như: - Tập đoàn dệt Pang Rim Yoochang (Hàn Quốc) - Tập đoàn sản xuất thức ăn chăn nuôi và nông nghiệp EH (Trung Quốc) - Tập đoàn sản xuất thực phẩm IMEI (Đài Loan) - Và một số công ty lớn như: - Công ty Marumitsu (100% vốn đầu tư của Nhật Bản) - Công ty IT Solution (100% vốn đầu tư của Nhật Bản) - Công ty LG Vina Cable (liên doanh) - Công ty liên doanh JINIL Phú Thọ - Công ty liên doanh nhựa Vĩnh Phúc Nhóm khách hàng là các công ty nhà nước chiếm vị trí số 2 trong chiến lược phát triển của Công ty, nhóm khách hàng này chiếm khoảng 15% trong tổng số khách hàng của Công ty. Bao gồm các đơn vị như: - Các đơn vi thành viên của Tổng Công ty Bưu chính viễn thông Việt Nam - Các đơn vị thành viên của Tổng công ty Than Việt Nam - Các đơn vị thành viên của Tổng công ty thép Việt Nam - Các đơn vi thành viên của Tổng Công ty công trình xây dựng giao thông 8 - Công ty may Ninh Bình; Nhà máy in và văn hoá phẩm Phúc Yên Nhóm khách hàng là các công ty cổ phần và trách nhiệm hữu hạn chiếm tỷ lệ thấp nhất trong tổng số các khách hàng của Công ty, khoảng 10%. Bao gồm các công ty như: - Công ty cổ phần đầu tư Trung Dũng - Công ty taxi Thành Hưng - Công ty TNHH Thành Công - Công ty cổ phần tư vấn kiến trúc Hà Nội - Công ty cổ phần Cao Hà 2.1.3 Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý của Công ty Cổ phần Kiểm toán – Tư vấn thuế (ATC) Là một doanh nghiệp cổ phần có qui mô không lớn, để phù hợp với đặc điểm của nghành nghề Công ty đã xây dựng một mô hình quản lý theo các phòng ban chức năng. Mô hình này giảm thiểu chi phí hành chính, các bộ phận trung gian trong quá trình quản lý. Các kế hoạch, chiến lược hoạt động của Ban Giám Đốc được truyền thẳng xuống cho bộ phận thực thi và ngược lại mọi sự phản hồi từ các bộ phận triển khai hoạt động cũng được Ban Giám Đốc nắm bắt nhanh chóng. Do đặc thù hoạt động là hướng vào khách hàng, Công ty thực hiện việc quản lý theo danh mục khách hàng, mỗi phòng nghiệp vụ sẽ chịu trách nhiệm một số khách hàng nhờ đó mà chất lượng dịch vụ cung cấp cho các khách hàng sẽ được nâng cao do sự am hiểu khách hàng và việc qui kết trách nhiệm trong quản lý. Mô hình tổ chức quản lý của Công ty được khái quát theo sơ đồ 6. Trong mô hình này dấu mũi tên thể hiện sự điều hành của cấp trên đối với cấp dưới về chức năng nhiệm vụ. Sơ đồ1.6: Tổ chức bộ máy quản lý của Công ty Cổ phần kiểm toán- tư vấn thuế ( ATC) Phòng hành chính kế toán Phòng kiểm toán XDCB Đại hội Cổ Đông Phó giám đốc (Phụ trách tư vấn) Phó giám đốc (Phụ trách kiểm toán) Chủ tịch hội đồng quản trị Phòng nghiệp vụ 2 Phòng nghiệp vụ 3 Phòng nghiệp vụ 1 Phòng tư vấn Hội đồng quản trị Giám đốc điều hành Chú thích: Quản lý trực tiếp: Theo mô hình này bộ máy quản lý của Công ty bao gồm: Đại hội cổ đông: bao gồm tất cả các cổ đông của Công ty, mỗi cổ đông đều là chủ sở hữu của Công ty có quyền lợi theo pháp luật, và điều lệ công ty qui định. Các vấn đề quan trọng như bầu, bãi nhiệm, miễn nhiệm thành viên hội đồng quản trị, quyết định sửa đổi điều lệ công tyặ đều phải thông qua đại hội cổ đông. Hội đồng quản trị: là cơ quan quản lý cao nhất, do Đại hội cổ đông bầu ra, điều hành quyết định những vấn đề theo pháp luật và điều lệ của Công ty, có toàn quyền nhân danh Công ty để quyết định những vấn đề liên quan đến mục đích quyền lợi của Công ty, trừ những vấn đề thuộc thẩm quyền của Đại hội cổ đông. Chủ tịch hội đồng quản trị là anh Lê Thành Công do Hội đông quản trị bầu ra, làm nhiệm vụ như lập chương trình kế hoạch hoạt động của Hội đồng quản trị, chuẩn bị chương trình, nội dung, các tài liệu phục vụ cuộc họp, triệu tập cuộc họp Hội đồng quản trị, chủ toạ cuộc họp Đại hội cổ đông. Ban Giám Đốc bao gồm Giám đốc và hai phó giám đốc giúp việc cho giám đốc. Anh Lê Thành Công là giám đốc công ty kiêm chủ tịch hội đồng quản trị điều hành mọi hoạt động hàng ngày của Công ty, là đại diện của Công ty chịu trách nhiệm trước pháp luật và trước hội đồng quản trị về thực hiện quyền và nghĩa vụ được giao. Hai phó giám đốc phụ trách hai mảng công việc khác nhau (kiểm toán và tư vấn) giúp việc cho giám đốc. Phó giám đốc phụ trách kiểm toán anh Bùi Thế Dũng ( cũng là một kiểm toán viên có chứng chỉ CPA) Phó giám đốc phụ trách mảng tư vấn chị Đoàn Thị Thanh Xuân, trước là một cán bộ thuế nay chuyển sang Công ty làm quản lý và cũng là một thành viên của Hội đồng quản trị. Dưới sự điều hành quản lý trực tiếp của các phó giám đốc là các phòng ban chức năng, bao gồm các phòng Phòng nghiệp vụ 1,2,3; Phòng kiểm toán XDCB; Phòng tư vấn; Phòng hành chính kế toán. Phòng kiểm toán xây dựng cơ bản chuyên chịu trách nhiệm kiểm toán các khách hàng hoạt động trong lĩnh vực xây dựng. Phòng tư vấn chịu trách nhiệm các hợp đồng tư vấn cho khách hàng Các phòng Nghiệp vụ 1, 2, 3 tuỳ theo các hợp đồng dịch vụ cung cấp sẽ thực hiện các nhiệm vụ được phân công từ Ban Giám Đốc. Phòng hành chính kế toán: đảm nhiệm công tác kế toán của Công ty. Phòng được cơ cấu rất gọn nhẹ, bao gồm 1 kế toán trưởng, 1 kế toán viên và 1 thủ quỹ. Kế toán trưởng đảm nhiệm việc tổ chức và chịu trách nhiệm trước Ban Giám Đốc về hoạt động của phòng kế toán. Kế toán viên là người thực hiện việc xử lý các nghiệp vụ kế toán, ghi sổ kế toán, tổng hợp số liệu trình kế toán trưởng phê duyệt. Thủ quỹ chịu trách nhiệm giữ tiền, thực hiện thu chi theo yêu cầu khi có sự phê duyệt của kế toán trưởng và Ban Giám Đốc. Công ty tự thiết kế 1 phần mềm kế toán chuyên dụng để thực hiện công tác kế toán của Công ty do đó công tác kế toán được thực hiện đơn giản, tiết kiệm và chính xác. Hiện nay Công ty áp dụng phương pháp hạch toán theo hình thức nhật ký chung, hình thức này phù hợp với đơn vị hoạt động trong lĩnh vực dịch vụ. 2.1.4 Quá trình tiến hành cuộc kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Cổ phần Kiểm toán - Tư vấn thuế thực hiện Quá trình tiến hành cuộc kiểm toán tại Công ty Cổ phần kiểm toán- tư vấn thuế tuân thủ theo qui trình chung của mọi cuộc kiểm toán bao gồm ba giai đoạn theo trình tự thời gian: Sơ đồ 1.7: Quá trình tiến hành cuộc kiểm toán Giai đoạn IChuẩn bị kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán Thiết kế chưong trình kiểm toán Giai đoạn IIThực hiện kiểm toán Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát Thực hiện các thử nghiệm cơ bản Giai đoạn IIIKết thúc kiểm toán Hoàn thành kiểm toán Công bố báo cáo kiểm toán 2.1.4.1 Lập kế hoạch kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán là bước chuẩn bị quan trọng đảm bảo cho cuộc kiểm toán diễn ra đúng thời gian, giúp kiểm toán viên và Ban Giám Đốc nhận diện các vấn đề tiềm ẩn ảnh hưởng đến chất lượng cuộc kiểm toán. Kết thúc giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xây dựng được chương trình kiểm toán chi tiết các công việc sẽ phải thực hiện trong giai đoạn sau. Trong giai đoạn này, Ban Giám Đốc của Công ty sẽ trực tiếp thực hiện các công việc sau: Trực tiếp gặp mặt khách hàng để trao đổi qua đó khảng định khả năng có chấp nhận thực hiện cuộc kiểm toán hay không. Thực hiện việc ký kết hợp đồng kiểm toán. Phân công nhóm kiểm toán viên sẽ thực hiện cuộc kiểm toán bao gồm chủ nhiệm kiểm toán, kiểm toán viên và các trợ lý kiểm toán. Đối với các khách hàng đặc biệt quan trọng chủ nhiệm kiểm toán có thể do các phó giám đốc đảm nhiệm. Sau khi hợp đồng kiểm toán được ký kết, nhóm kiểm toán viên được phân công sẽ tiến hành thủ tục ban đầu bao gồm: Thu thập các thông tin về khách hàng Thực hiện các thủ tục phân tích Tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiếm soát Kết quả thu được sẽ được sử dụng để đánh giá tính trọng yếu, rủi ro, công việc này thông thường do Ban Giám Đốc trực tiếp thực hiện, đặc biệt đối với các cuộc kiểm toán cho khách hàng có qui mô lớn và khách hàng mới. Từ đó chủ nhiệm kiểm toán cùng với Ban Giám Đốc sẽ xây dựng chư._.hính của đơn vị, dựa trên số liệu này cùng với các sai phạm phát hiện được kiểm toán viên sẽ đưa ra các bút toán điều chỉnh và số liệu sau kiểm toán. Kiểm tra khoản mục khấu hao TSCĐ: Công ty XYZ: Để kiểm tra tính hợp lý của số khấu hao trích trong kỳ, KTV đã sử dụng thủ tục phân tích như sau: Bảng 3.2: Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về thủ tục phân tích áp dụng với chi phí khấu hao trích trong kỳ của Công ty XYZ Tên khách hàng: Công ty XYZ Tham chiếu Bước công việc: phân tích biến giá trị KH TSCĐ đã trích Năm tài chính Ngày thực hiện Người thực hiện Số KH đã trích 312,459,853 301,289,654 335,478,912 394,153,076 Quý 1 2 3 4 Ghi chú: số khấu hao tăng nhiều trong hai quí cuối năm, trong quí III số KH tăng do nguyên giá TSCĐ tăng, quí IV một số TSCĐ bị thay đổi thời gian tính khấu hao làm số khấu hao bị tăng vọt, cần tính toán lại mức KH của các TSCĐ Kiểm toán viên tiến hành tính lại số khấu hao của các TSCĐ theo đúng thời gian khấu hao đã đăng ký như sau: Bảng3.3: Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về xác định mức chênh lệch số khấu hao đã trích trong kỳ của Công ty XYZ Tên khách hàng: Công ty XYZ Tham chiếu Bước công việc: Tính lại giá trị khấu hao TSCĐ Năm tài chính Ngày thực hiện Người thực hiện Nội dung Số khấu hao theo sổ sách Sô khấu hao tính toán lại Chênh lệch 1. Nhà cửa vật kiến trúc 321,477,980 301,818,433 19,659,547 2. Máy móc thiết bị 879,125,653 763,455,780 115,669,873 3. Phương tiện vận tải 54,870,941 41,690,781 13,180,160 4. Thiết bị dụng cụ quản lý 87,906,921 72,146,993 15,759,928 Tổng cộng 1,343,381,495 1,179,111,987 164,269,508 Kết luận: việc thay đổi thời gian tính khấu hao TSCĐ đã làm tăng giá trị của khoản mục Hao mòn TSCĐ trên BL của đơn vị một khoản là 164,269,508 Đồng, cần đưa ra kiến nghị và bút toán điều chỉnh đối với sai phạm trên Bảng 3.4: Trích dẫn giấy tờ làm việc của kiểm toán viên về kiểm tra chi tiết hao mòn TSCĐ của công ty XYZ Tên khách hàng: Công ty XYZ Tham chiếu: Tên tài khoản: 214 Năm tài chính: Bước công việc: Kiểm tra chi tiết Người thực hiện: Ngày thực hiện: SDĐK Tăng trong kỳ Giảm trong kỳ SDCK TK 214- TSCĐ Hữu hình 4,039,154,391 1,343,381,495 72,337,533 5,310,198,353 Nhà cửa vật kiến trúc 967,854,193 321,477,980 1,289,332,173 Máy móc thiết bị 2,167,890,877 879,125,653 23,237,919 3,023,778,611 Phương tiện vận tải 879,876,445 54,870,941 48,970,654 885,776,732 Thiết bị dụng cụ quản lý 23,532,876 87,906,921 128,960 111,310,837 Công ty ABC: Khác với Công ty XYZ, Công ty ABC là khách hàng cũ của ATC do đó để xác minh tính hợp lý của khoản mục khấu hao TSCĐ, KTV tiến hành tính toán lại chi phí khấu hao trích trong năm như sau: Bảng 3.5: Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về tính lại chi phí khấu hao trích trong năm Tên khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: Bước công việc: ước tính khấu hao TSCĐ Năm tài chính: Ngày thực hiện: Người thực hiện: Chi tiết: Nội dung Giá trị Ghi chú Số KH đã trích năm trước [1] 1,314,286,591 Số liệu đã được kiểm toán Giá trị KH tăng do tăng TSCĐ [2] 154789566 Số liệu do KTV tính Giá trị KH giảm do giảm TSCĐ [3] 28,491,148 Số liệu do KTV tính Số KH phải trích trong năm [4] 1,440,585,009 [4] = [1]+[2]-[3]chênh lệch 21,214,899 Đồng so với sổ sách của đơn vị => là khoản khấu hao của máy dệt được đưa váo sử dụng từ 15/2/2004 Kết luận: đơn vị đã không trích khấu hao của máy dệt làm giá trị khấu hao phải trích trong kỳ giảm 21,214,899 Đồng so với thực tế, sai phạm này ảnh làm khoản mục HM TSCĐ tăng lên 21,214,899 Đồng s Sau khi tính toán lại giá trị khấu hao phải trích trong kỳ, KTV tiến hành tổng hợp số liệu cho khoản mục hao mòn TSCĐ và tiến hành đối chiếu với số liệu trên bảng cân đối kế toán để làm cơ sở đưa ra bút toán điều chỉnh phù hợp như sau: Bảng 3.6: Trích dẫn giấy tờ làm việc của kiểm toán viên về kiểm tra chi tiết hao mòn TSCĐ của công ty ABC Tên khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: Bước công việc: Kiểm tra chi tiết khoản mục 214 Năm tài chính: Ngày thực hiện: Người thực hiện: Nội dung Giá trị Ghi chú Số dư đầu kỳ 5,045,682,458 Số liệu đã được kiểm toán năm trước Số phải trích trong năm 1,440,585,009 Số đã được điều chỉnh năm nay Số giảm do thanh lý 1,662,133,022 Số liệu đã được điều chỉnh năm nay Số dư cuối năm 5,066,583,181 chênh lệch so với số liệu của khách đơn vị là 21,214,899 Đồng Kết luận: do số KH phải trích trong kỳ chênh lệch so với thực tế là 21,214,899 Đồng do đó số dư cuối năm cũng chênh lệch so với số liệu trên BL là 21,214,899 Đồng, cần đưa ra bút toán điều chỉnh cho sai sót trên Tổng hợp các bằng chứng kiểm toán và thực hiện các bút toán điều chỉnh phục vụ cho việc đưa ra ý kiến kiểm toán đối với khoản mục TSCĐ Sau khi tiến hành đầy đủ các thủ tục kiểm toán cần thiết, kiểm toán viên tổng hợp lại các bằng chứng kiểm toán thu thập được và trên cơ sở đó đưa ra kiến nghị và các bút toán điều chỉnh đối với khoản mục TSCĐ. Cụ thể kết quả kiểm toán khoản mục TSCĐ của hai Công ty như sau: Bảng 3.7: Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về kết quả kiểm toán khoản mục TSCĐ Công ty XYZ Tên khách hàng: Công ty XYZ Tham chiếu: Chi tiết: Tổng hợp số liệu sau kiểm toán Năm tài chính: Người thực hiện: Ngày thực hiện: Nội dung Số liệu trước kiểm toán Điều chỉnh Số liệu sau kiểm toán TSCĐ hữu hình 529,331,323,066 -108,630,632 529,222,692,434 TSCĐ vô hình 2,187,650,897 2,187,650,897 Hao mòn TSCĐ 5,310,198,353 -164,269,508 5,145,928,845 Kiến nghị: Kiến nghị 1: theo Quyết định 206/2003/QĐ – BTC của Bộ tài chính ban hành về qui chế quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ, các tài sản có giá trị nhỏ hơn 10 triệu Đồng không được phép ghi nhận là TSCĐ, do đó công ty cần tiến hành phân loại lại các tài sản có giá trị nhỏ hơn 10 triệu Đồng hiện giờ đang được ghi nhận là TSCĐ của đơn vị sang tài khoản chi phí trả trước dài hạn để phân bổ giá trị còn lại vào chi phí cho phù hợp Kiến nghị 2: Đơn vị cần thực hiện việc tính và trích khấu hao TSCĐ một cách nhất quán trong suốt thời gian hữu dụng của TSCĐ theo hướng dẫn của Quyết định 206/2003/QĐ – BTC, trong trường hợp muốn thay đổi thời gian trích khấu hao đã đăng kí cần có sự phê chuẩn của cơ quan chủ quản Bút toán phân loại lại: Bút toán 1: Nợ TK 242: 50,943,324 Nợ TK 214: 57,687,308 Có TK 211: 108,630,632 Bút toán 2 Nợ TK 214: 164,269,508 Có TK 421: 49,280.453 Có TK 333: 114,988,654 Ý kiến của Công ty XYZ: Công ty XYZ đồng ý thực hiện các điều chỉnh như trên Ý kiến của KTV: Khoản mục TSCĐ và hao mòn TSCĐ của Công ty XYZ sau điều chỉnh được phản ánh một cách trung thực và hợp lý Bảng 3.4: Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về kết quả kiểm toán khoản mục TSCĐ Công ty ABC Tên khách hàng: Công ty ABC Tham chiếu: Chi tiết: Tổng hợp số liệu sau kiểm toán Năm tài chính: Người thực hiện: Ngày thực hiện: Nội dung Số liệu trước kiểm toán Điều chỉnh Số liệu sau kiểm toán TSCĐ hữu hình 13,764,605,217 -37,890,425 13,726,714,792 TSCĐ vô hình 2,187,650,897 0 2,187,650,897 Hao mòn TSCĐ 5,066,583,181 21,214,899 5,087,798,080 Kiến nghị: Kiến nghị 1: Công ty đã tiến hành thanh lý 2 máy xe chỉ nhưng không ghi nhận nghiệp vụ này, mua mới 1 máy dệt và đã đưa vào sử dụng nhưng không tiến hành trích khấu hao. Bút toán phân loại lại: Bút toán 1: Nợ TK 214: 37,890,425 Có TK 211: 37,890,425 Bút toán 2: Nợ TK 421: 16,573,361 Nợ TK 333: 5,949,412 Có TK 214: 21,247,899 Ý kiến của Công ty ABC: Công ty đồng ý thực hiện các điều chỉnh nêu trên Ý kiến của KTV: Khoản mục TSCĐ và hao mòn TSCĐ của Công ty ABC sau điều chỉnh được phản ánh một cách trung thực và hợp lý 2.2.3 Kết thúc kiểm toán Kết thúc kiểm toán là giai đoạn cuối cùng của mọi cuộc kiểm toán trong giai đoạn này ATC phải tiến hành thực hiện các bước công việc sau: Soát xét giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Sau khi các kiểm toán viên hoàn thành công việc của mình, chủ nhiệm kiểm toán và các thành viên trong Ban giám đốc tiến hành soát xét lại các giấy tờ làm việc của Kiểm toán viên, thủ tục này nhằm mục đích: đảm bảo các mục tiểu kiểm toán đã được thỏa mãn, các bằng chứng thu thập được là đầy đủ và có hiệu lực để làm cơ sở cho việc đưa ra ý kiến kiểm toán, đảm bảo cuộc kiểm toán đã được tiến hành phù hợp với các chuẩn mực kiểm toán hiện hành. Trong quá trình kiểm tra soát xét lại giấy tờ làm việc của kiểm toán viên nếu có nảy sinh các vấn đề chưa hoàn thiện, căn cứ vào tình hình cụ thể chủ nhiệm kiểm toán sẽ thiết kế các thủ tục kiểm toán bổ sung để đảm bảo công việc được hoàn tất. Đối với hai khách hàng XYZ và ABC, việc soát xét lại giấy tờ làm việc của kiểm toán viên cho thấy cuộc kiểm toán được thực hiện đầy đủ và thận trọng nghề nghiệp thích đáng có đủ căn cứ để đưa ra ý kiến kiểm toán sau cùng. Soát xét lại các sự kiện phát sinh sau ngày lập Báo cáo tài chính: Để phù hợp với nguyên tắc thận trọng nghề nghiệp, kiểm toán viên phải xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày lập báo cáo tài chính, các sự kiện này có thể phản ánh các thông tin ảnh hưởng đến tính trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính của đơn vị. Trong trường hợp của hai đơn vị ABC và XYZ, sau ngày lập báo cáo tài chính không có sự kiện nào phát sinh ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Họp đánh giá sau kiểm toán Đây là một công việc để kiểm toán viên và đơn vị được kiểm toán tiến hành trao đổi về công việc và kết quả đạt được. Trong cuộc họp kiểm toán viên có nghĩa vụ phải giải trình các sai phạm đã phát hiện được và đưa ra các bằng chứng kiểm toán làm cơ sở cho phát hiện của mình. Đối với ATC đây cũng là một công việc nhằm nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp cho khách hàng, trong cuộc họp, hai bên sẽ cùng trao đổi để giải quyết mọi khúc mắc đi đến thống nhất, khẳng định chất lượng công tác kiểm toán đã được thực hiện một cách đầy đủ và tuân thủ chặt chẽ các qui định hiện hành. Phát hành Báo cáo kiểm toán Công việc sau cùng khi để hoàn thành cuộc kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành tổng hợp toàn bộ kết quả kiểm toán bao gồm các bằng chứng kiểm toán, các bút toán điều chỉnh, các kiến nghị để lập bào cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán của ATC bao gồm các báo cáo sau: Báo cáo kiểm toán, báo cáo của Ban giám đốc, bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, báo cáo lưu chuyển tiền tệ và thuyết minh báo cáo tài chính. PHẦN III PHƯƠNG HƯỚNG GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG CÔNG TY CỔ PHẦN KIỂM TOÁN-TƯ VẤN THUẾ 3.1 . TÍNH TẤT YẾU PHẢI HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH Sau hơn mười năm hình thành và phát triển hoạt động kiểm toán ở Việt Nam đã và đang đạt được những bước tiến vững chắc, từng bước bắt kịp với xu thế của các nước phát triển trên thế giới. Cùng với đó là sự ra đời của rất nhiều công ty kiểm toán độc lập hoạt động dưới nhiều loại hình doanh nghiệp khác nhau. Hoạt động kiểm toán đang dần chứng tỏ được vai trò của mình trong sự phát triển của nền kinh tế. Góp phần làm minh bạch hệ thống tài chính, nâng cao niềm tin của người sử dụng báo cáo tài chính, đây là một yếu tố để thu hút các nhà đầu tư trên thế giới tiếp tục và tăng cường đầu tư vào thị trường Việt Nam. Tuy nhiên, để tương xứng với đòi hỏi ngày càng cao của người sử dụng thông tin tài chính đặc biệt là các nhà đầu tư, hoạt động kiểm toán ở Việt Nam cần không ngừng nâng cao chất lượng một cách toàn diện và có hệ thống. Công tác kiểm toán cần được xây dựng và hoàn thiện trên từng phần hành, từng khoản mục trong đó có khoản mục tài sản cố định. Kiểm toán khoản mục tài sản cố định có vai trò quan trọng xét trên bình diện kính tế vì tài sản cố định là cơ sở vật chất, phản ánh sức sản xuất ra của cải của một quốc gia. Tài sản cố định là điều kiện không thể thiếu được trong mọi hoạt động đầu tư sản xuất và phát triển. Mặt khác xét trên khía cạnh các công ty kiểm toán độc lập, sự phát triển mạnh mẽ của ngành nghề lại đặt ra cho mỗi doanh nghiệp một sức ép cạnh tranh khốc liệt, để duy trì sự tồn tại và phát triển các công ty kiểm toán không còn cách nào khác là phải tập trung nâng cao chất lượng dịch vụ và hoàn thiện công tác kiểm toán. Trong quá trình từng bước hoàn thiện công tác kiểm toán, các công ty đều nhận thức được vai trò của kiểm toán khoản mục tài sản cố định trong kiểm toán báo cáo tài chính, từ đó có phương hướng xây dựng chương trình kiểm toán phù hợp và hiệu quả đối với khoản mục tài sản cố định Nói tóm lại xét trên nhiều góc độ, hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục tài sản cố định là một nhu cầu tất yếu khách quan. Một chu trình kiểm toán hiệu quả và phù hợp với từng khách hàng sẽ góp phần nâng cao vị thế của công ty trên thị trường, tăng khách hàng từ đó có cơ sở để nâng cao lợi nhuận từ hoạt động sản xuất kinh doanh. 3.2 NHỮNG NHẬN ĐỊNH VỀ THỰC TIỄN CÔNG TÁC KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TÀI SẢN CỐ ĐỊNH DO CÔNG TY CỔ PHẦN KIỂM TOÁN-TƯ VẤN THUẾ THỰC HIỆN Sau một thời gian ngắn hình thành và phát triển, Công ty Cổ phần Kiểm toán - Tư vấn thuế (ATC) đã từng bước khẳng định được vị thế của mình trên thị trường, trong quá trình hoạt động và hội nhập Công ty đã không ngừng nâng cao chất lượng dịch vụ và hoàn thiện quy trình kiểm toán để thích ứng với xu thế phát triển của ngành nghề. Quy trình kiểm toán do Công ty xây dựng và áp dụng cho đến nay thể hiện nhiều ưu điểm, bên cạnh đó cũng còn một số tồn tại mà Công ty đang tìm biện pháp khắc phục: Ưu điểm: nhìn chung hoạt động kiểm toán khoản mục tài sản cố định nói riêng và kiểm toán báo cáo tài chính nói chung do ATC thực hiện đạt được kết quả cao, đáng tin cậy và mức rủi ro thấp. Để đạt được thành tựu như vậy, một phần lớn là nhờ có sự lãnh đạo của Ban Giám Đốc Công ty, họ là những người đi đầu trong công tác mở rộng thị trường, tìm kiếm khách hàng mới. Với vai trò lãnh đạo, Ban giám đốc Công ty đã xây dựng được một môi trường làm việc có hiệu quả, khuyến khích các nhân viên trong công ty phát huy khả năng làm việc, đi sâu tìm tòi và nghiên cứu. Các thành viên của Ban giám đốc cũng là những người chủ chốt trong công tác kiểm soát và nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp thông qua việc trực tiếp tham gia lập kế hoạch chiến lược cho từng khách hàng, giám sát chặt chẽ nội dung và tiến độ thực hiện công việc. Quy trình kiểm toán do ATC thực hiện áp dụng cách tiếp cận theo khoản mục trên báo cáo tài chính nhưng lại có sự kết hợp chặt chẽ giữa các kiểm toán viên trong quá trình thực hiện nên đã đảm bảo được tính chân thực và tin cậy của ý kiến kiểm toán đưa ra đồng thời lại tiết kiệm được chi phí và thời gian kiểm toán. Nhược điểm: từ thực tế nghiên cứu quy trình kiểm toán khoản mục TSCĐ của Công ty Cổ phần Kiểm Toán - Tư vấn thuế cho thấy mặc dù công tác kiểm toán của Công ty có nhiều ưu điểm xong cũng không tránh khỏi những hạn chế cần khắc phục. Bao gồm các vấn đề sau: sử dụng ý kiến chuyên gia để đánh giá chính xác giá trị TSCĐ trong trường hợp cần thiết, đánh giá chặt chẽ hệ thống kiểm soát nội bộ và vận dụng triệt để kết quả đánh giá này để giảm thiểu thủ tục kiểm tra chi tiết. Sau một thời gian nghiên cứu, mặc dù còn hạn chế về mặt kinh nghiệm thực tế tuy nhiên em cũng xin được đưa ra một số nhận định và giải pháp khắc phục đối với những vấn đề còn tồn tại. Nội dung cụ thể được trình bày trong phần 3.3 sau đây. 3.3 PHƯƠNG HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TÀI SẢN CỐ ĐỊNH TRONG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY CỔ PHẦN KIỂM TOÁN-TƯ VẤN THUẾ THỰC HIỆN 3.3.1 Sử dụng ý kiến chuyên gia Cơ sở đưa ra ý kiến: Tài sản cố định là một loại tài sản có giá trị lớn và thời gian sử dụng lâu dài, việc đánh giá chính xác giá trị của tài sản không chỉ có ảnh hưởng đến thông tin tài chính trong 1 năm báo cáo của đơn vị mà còn ảnh hưởng đến báo cáo tài chính trong suốt thời gian hữu dụng của tài sản. Nhưng việc đánh giá giá trị của TSCĐ lại là một vấn đề phức tạp đòi hỏi kiểm toán viên cần có những hiểu biết sâu sắc về các loại tài sản cố định, bao gồm cả các yếu tồ kỹ thuật và đặc trưng ngành nghề, trong thực tế việc đáp ứng đòi hỏi này là một thách thức đối với các kiểm toán viên, đặc biệt trong điều kiện phát triển như vũ bão của khoa học kỹ thuật, các loại máy móc thiết bị không ngừng được cải tiến, việc nhận định hoàn toàn chính xác về giá trị của tất cả các loại TSCĐ trong các doanh nghiệp vượt ra ngoài khả năng của kiểm toán viên. Theo nguyên tắc Kiểm toán quốc tế số 18 - “Sử dụng ý kiến của các chuyên gia”: Trình độ và kinh nghiệm của bản thân sẽ giúp kiểm toán viên nắm bắt được những vấn đề kinh doanh nói chung nhưng kiểm toán viên không thể là những chuyên gia thông thạo trong mọi lĩnh vực, mọi chuyên ngành. Vì vậy, khi thực hiện kiểm toán một khách hàng có các nghiệp vụ phức tạp, kiểm toán viên có thể thu thập các ý kiến đánh giá của các chuyên gia”. Hơn nữa trong điều kiện nước ta hiện nay, việc đánh giá giá trị của TSCĐ lại càng trở nên phức tạp hơn do việc mua sắm tài sản cố định có rất nhiều nguồn bao gồm cả việc nhập các loại máy móc đã qua sử dụng, rất khó có thể đánh giá được giá trị còn lại của các loại máy móc này do đã lạc hậu về công nghệ và qua thời gian sử dụng không rõ ràng. Thực tế công tác kiểm toán tại ATC việc sử dụng ý kiến chuyên gia rất hạn chế, điều này dẫn đến trong một số trường hợp khi các TSCĐ của doanh nghiệp có tính chất phức tạp, giá trị của TSCĐ có thể bị phản ánh không hoàn toàn chính xác. Phương hướng hoàn thiện: Ngay trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cần xem xét ngay đến nhu cầu sử dụng ý kiến của các chuyên gia bên ngoài đối với khoản mục TSCĐ trên cơ sở đánh giá mức độ phức tạp của các TSCĐ trong đơn vị khách hàng. Theo nguyên tắc Kiểm toán quốc tế số 18: “Các tư liệu chuyên gia cung cấp được coi như là những bằng chứng đặc biệt của kiểm toán” tuy nhiên kiểm toán viên vẫn là người chịu trách nhiệm cuối cùng đối với các kết quả đạt được do vậy kiểm toán viên cần cân nhắc tính khách quan, kỹ năng và trình độ nghiệp vụ của các chuyên gia trước khi quyết định sử dụng. Điều kiện áp dụng: Trong điều kiện hiện tại, khi sức ép cạnh tranh gia tăng đối với các công ty kiểm toán, việc sử dụng ý kiến của các chuyên gia sẽ ảnh hưởng trực tiếp tới thời gian và chi phí kiểm toán, do đó ảnh hưởng tới khả năng thu hút khách hàng, kiểm toán viên cần phải xem xét vấn đề một cách kỹ càng, tùy thuộc vào hoàn cảnh và điều kiện để áp dụng. Đối với các doanh nghiệp có tài sản cố định chiếm tỷ trọng lớn trên tổng giá trị tài sản, các loại tài sản lại có đặc điểm phức tạp mang tính chuyên dùng, kiểm toán viên nên sử dụng ý kiến của các chuyên gia vì trong trường hợp này khoản mục TSCĐ có ảnh hưởng trọng yếu đến tình hình tài chính của đơn vị, ngược lại trong các trường hợp khác khi mức độ trọng yếu đối với khoản mục TSCĐ là không cao, kiểm toán viên không nhất thiết phải sử dụng ý kiến của các chuyên gia để giảm thiểu chi phí kiểm toán và tiết kiệm thời gian. 3.3.2 Hoàn thiện công tác đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Cơ sở đưa ra ý kiến: Tìm hiểu và đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ là một yêu cầu bắt buộc trong mọi cuộc kiểm toán và được tiến hành ngay trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ giúp kiểm toán viên đưa ra mức rủi ro kiểm soát phù hợp. Từ đó xác định mức rủi ro phát hiện cần đạt được và thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết. Mức độ rủi ro kiểm soát càng được đánh giá chính xác bao nhiêu thì khả năng giảm số lượng các thủ tục kiểm tra chi tiết đi bấy nhiêu. Nhận thức được ý nghĩa quan trọng của công việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, trong quá trình thực hiện kiểm toán các kiểm toán viên của ATC luôn chú trọng thu thập và tìm hiểu các thông tin về các thủ tục kiểm soát của khách hàng tuy nhiên trên thực tế công việc này chưa được thực hiện một cách tương xứng xét trên khía cạnh phạm vi và nội dung thực hiện. Cụ thể, công tác tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của ATC tiến hành còn một số tồn tại sau: mặc dù các thủ tục cụ thể để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đã được thiết kế trong chương trình kiểm toán tuy nhiên trên thực tế chỉ được áp dụng với các khách hàng lớn. Kiểm toán viên chỉ dừng lại ở việc đánh giá khái quát và không lưu lại trên các giấy tờ làm việc. Kiểm toán viên không thường xuyên áp dụng các công cụ được đánh giá là cần thiết và hữu hiệu khi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ như: bảng tường thuật, bảng câu hỏi, ma trận kiểm soát hay lưu đồ kiểm soát. Thực tế trên ảnh hưởng không nhỏ tới chất lượng kiểm toán khoản mục TSCĐ nói riêng và cả hệ thống báo cáo tài chính nói chung. Phương hướng hoàn thiện: Khi thực hiện kiểm toán, mọi thông tin thu thập được các kiểm toán viên cần lưu giữ một cách chọn lọc và có hệ thống để phục vụ cho việc đánh giá tại kỳ kiểm toán hiện thời và tham khảo cho các kỳ kiểm toán sau. Bên cạnh việc phỏng vấn, kiểm toán viên cần lưu ý sử dụng các kỹ thuật tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ khác như quan sát, kiểm tra sổ sách để nâng cao hiệu quả công việc, tiết kiệm thời gian. Đặc biệt kiểm toán viên cần áp dụng một cách triệt để các thông tin thu thập được nhằm mục đích đưa ra mức rủi ro kiểm soát phù hợp. Điều kiện áp dụng: Trong quá trình áp dụng các kỹ thuật và thủ tục kiểm tra đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ kiểm toán viên cần cân nhắc áp dụng một cách linh hoạt sao cho phù hợp với từng khách hàng. Với những khách hàng có hệ thống kiểm soát nội bộ quá phức tạp việc trình bày bằng lưu đồ sẽ tốn nhiều thời gian và không tiện sử dụng, với khách hàng đã thực hiện kiểm toán nhiều năm, kiểm toán không cần phải tiến hành đánh giá và xem xét lại toàn bộ hệ thống mà chỉ tiến hành cập nhật và đánh giá đối với những thay đổi có liên quan đến tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát. 3.3.3 Áp dụng thủ tục phân tích Cơ sở đưa ra ý kiến: Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam, thủ tục phân tích được coi là một trong những thử nghiệm cơ bản nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán, chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520 - “Quy trình phân tích” thủ tục phân tích được yêu cầu sử dụng trong cả giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và giai đoạn kết thúc kiểm toán. Trong thực hành kiểm toán thủ tục phân tích được khuyến khích sử dụng khi có điều kiện vì thủ tục này được đánh giá là hữu hiệu, tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán nhưng vẫn đảm bảo mục tiêu đưa ra ý kiến đáng tin cậy. Qua nghiên cứu thực trạng kiểm toán khoản mục TSCĐ trong mối liên hệ với các khoản mục khác trên báo cáo tài chính do ATC thực hiện có thể thấy kiểm toán viên có thể áp dụng triệt để hơn nữa các thủ tục phân tích để nâng cao hiệu quả kiểm toán. Trong chương trình kiểm toán thiết kế , thủ tục phân tích chưa được coi là một thủ tục hữu hiệu để thu thập bằng chứng kiểm toán, các kiểm toán viên trong quá trình thực hiện không lưu lại dấu vết trên các giấy tờ làm việc và thường chỉ thực hiện các thủ tục phân tích như một biện pháp bổ sung cho thủ tục kiểm tra chi tiết. Phương hướng hoàn thiện: Ngay trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cần áp dụng triệt để các thủ tục phân tích để có được cái nhìn bao quát về xu hướng biến động đối với khoản mục TSCĐ và các khoản mục khác. Từ đó kiểm toán viên có thể phát hiện ra những biến động bất thường và tập trung vào kiểm tra chi tiết, đặc biệt với khoản mục khấu hao TSCĐ kiểm toán viên có thể đánh giá mức độ hợp lý chung của chi phí khấu hao trích trong từng tháng trong mối tương quan với mức biến động của nguyên giá TSCĐ bằng việc xây dựng các biểu đồ biến động theo tháng. Thủ tục phân tích cũng có thể áp dụng để so sánh các số liệu của đơn vị với mức độ trung của toàn ngành, điều này nên được áp dụng triệt để vì trong số khách hàng của ATC có một số lượng không nhỏ là các tổng công ty lớn, việc này sẽ giúp kiểm toán viên đánh giá được tình hình hoạt động của khách hàng và phán đoán các rủi ro có thể xảy ra. Điều kiện áp dụng: Việc vận dụng thủ tục phân tích đòi hỏi kiểm toán viên phải có được nguồn thông tin chính xác và xây dựng được một mô hình phân tích hợp lý trong các điều kiện khác nhau, nói cách khác thủ tục phân tích đòi hỏi kiểm toán viên phải có khả năng phán đoán nghề nghiệp sắc bén để đạt được hiệu quả tích cực vì vậy khi vận dụng kiểm toán viên cần cân nhắc khả năng áp dụng mức độ áp dụng để tránh tình trạng lãng phí thời gian và gia tăng chi phí kiểm toán. KẾT LUẬN Tài sản cố định là một yếu tố không thể thiếu được trong trong hoạt động sản xuất kinh doanh, đặc biệt trong điều kiện phát triển nhanh chóng và mạnh mẽ của khoa học kỹ thuật, tài sản cố định là điều kiện để đảm bảo sự duy trì và phát triển của một doanh nghiệp. Kiểm toán khoản mục TSCĐ với tư cách là một phần trong kiểm toán tài chính không những góp phần phát hiện và sửa chữa những sai phạm liên quan đến tài sản cố định mà còn góp phần nâng cao hiệu quả trong công tác quản lý sử dụng và hạch toán tài sản cố định. Để đáp ứng được đòi hỏi đặt ra đối với hoạt động kiểm toán khoản mục tài sản cố định kiểm toán viên cần không ngừng tìm hiểu nghiên cứu để có hiểu biết ngày một sâu sắc, toàn diện về công tác quản lý, hạch toán tài sản cố định trong doanh nghiệp, mối liên hệ trực tiếp và gián tiếp giữa tài sản cố định và các khoản mục khác trên báo cáo tài chính. Trên cơ sở kiến thức mang tính hàn lâm đã được trang bị trong nhà trường và kiến thức thực tế đã thu thập được trong thời gian thực tập tại Công ty Cổ phần Kiểm toán - Tư vấn thuế ATC, em đã có được nhìn nhận sâu sắc hơn về kiểm toán khoản mục tài sản cố định nói riêng và kiểm toán báo cáo tài chính nói chung, xét trên cả hai khía cạnh lí luận và thực tiễn. Tuy nhiên do hạn chế về mặt thời gian và kiến thức tích lũy được, luận văn của em không tránh khỏi những thiếu sót em mong tiếp tục nhận được sự chỉ bảo của các thầy cô giáo và các anh chị trong Công ty Cổ phần Kiểm toán và Tư vấn thuế để luận văn của em được hoàn thiện hơn. Một lần nữa em xin chân thành cảm ơn thầy giáo- Ths. Phan Trung Kiên cùng các anh chị Công ty Cổ Phần Kiểm toán - Tư vấn thuế đã nhiệt tình hướng dẫn em trong quá trình hoàn thành luận văn này. Em xin chân thành cảm ơn! TÀI LIỆU THAM KHẢO Alvin A. Arens Auditing An Integrated approach. Prentice – Hall International, Inc. Chuẩn mực kiểm toán Quyển I. Chuẩn mực kiểm toán Quyển II. Chuẩn mực kiểm toán Quyển III. Chuẩn mực kiểm toán Quyển IV. Chuẩn mực kiểm toán Quyển V. Chuẩn mực kiểm toán Quyển VI. GS.TS. Nguyễn Quang Quynh Lý thuyết kiểm toán - ĐH Kinh tế Quốc dân. NXB Tài chính GS.TS. Nguyễn Quang Quynh Kiểm toán tài chính - ĐH Kinh tế Quốc dân. NXB Tài chính Hồ sơ kiểm toán Công ty cổ phần kiểm toán - Tư vấn thuế năm 2004 Huỳnh Văn Nhị - Nguyễn Quang Quynh Hệ thống Các chuẩn mực Kế toán Kiểm toán mới của Việt Nam PGS.TS Nguyễn Văn Công Lý thuyết và thực hành kế toán tài chính Quyết định 206/2003/QĐ- BTC ban hành về quy chế quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ Hồ sơ kiểm toán Công ty cổ phần kiểm toán - Tư vấn thuế năm 2004 Quyết định 206/2003/QĐ- BTC ban hành về quy chế quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU VIẾT TẮT KÝ HIỆU VIẾT TẮT CHỮ VIẾT TẮT TSCĐ Tài sản cố định XDCB Xây dựng cơ bản GTGT Giá trị gia tăng QĐ Quyết định KH Khấu hao ATC Công ty Cổ phần Kiểm toán- Tư vấn thuế BCTC Báo cáo tài chính KTV Kiểm toán viên DANH MỤC BẢNG BIỂU TT Tên bảng biểu Sơ đồ 1.1 Quy trình luân chuyển chứng từ TSCĐ Sơ đồ 1.2 Trình tự hạch toán tình hình tăng giảm TSCĐ thuê tài chính Sơ đồ 1.3 Trình tự hạch toán tình hình tăng giảm TSCĐ hữu hình Sơ đồ 1.4 Trình tự hạch toán tình hình tăng giảm TSCĐ vô hình Sơ đồ 1.5 Quy trình chung của kiểm toán khoản mục TSCĐ trong KTTC Sơ đồ 1.6 Mô hình tổ chức bộ máy quản lý của ATC Bảng 1.1 Các mục tiêu kiểm toán khoản mục TSCĐ Bảng 1.2 Các thử nghiệm kiểm soát đối với TSCĐ Bảng 1.3 Các khảo sát nghiệp vụ TSCĐ Bảng 1.4 Các khảo sát chi tiết số dư tài khoản TSCĐ Bảng 1.5 Sự tăng trưởng của CT Cổ phần Kiểm toán-Tư vấn thuế qua 3 năm Bảng 1.6 Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về thu thập hiểu biết về khách hàng Công ty AB Bảng 1.7 Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về thu thập hiểu biết về khách hàng Công ty XYZ Bảng 1.8 Mục tiêu kiểm toán TSCĐ Bảng 1.9 Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục TSCĐ Bảng 2.1 Thủ tục phân tích đối với khoản mục TSCĐ Bảng 2.2 Kiểm tra chi tiết đối với khoản mục TSCĐ Bảng 2.3 Mục tiêu kiểm toán đối với khoản mục hao mòn TSCĐ Bảng 2.4 Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ đối vói khoản mục hao mòn TSCĐ Bảng 2.5 Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về thực hiện các thử nghiệm kiểm soát đối với khách hàng XYZ Bảng 2.6 Trích dẫn giấy tờ làm việc của kiểm toán viên về thủ tục phân tích biến dộng TSCĐ Công ty XYZ Bảng 2.7 Trích dẫn giấy tờ làm việc của Kiểm toán viên về kiểm tra tính có thật và tính đầy đủ của các nghiệp vụ phát sinh đối với Công ty XYZ Bảng 2.8 Trích dẫn giấy tờ làm việc của Kiểm toán viên về kiểm tra chi tiết TSCĐ tăng trong năm của Công ty ABC Bảng 2.9 Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về thủ tục phân tích áp dụng với chi phí khấu hao trích trong kỳ của Công ty XYZ Bảng 3.1 Trích dẫn giất tờ làm việc của KTV vể kiểm tra số liệu tổng hợp TSCĐ của công ty ABC Bẩng 3.2 Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về thủ tục phân tích áp dụng với chi phí khấu hao trích trong kỳ của Công ty XYZ Bảng 3.3 Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về xác định mức chênh lệch số khấu hao đã trích trong kỳ của Công ty XYZ Bảng 3.4 Trích dẫn giấy tờ làm việc của kiểm toán viên về kiểm tra chi tiết hao mòn TSCĐ của công ty XYZ Bảng 3.5 Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về tính lại chi phí khấu hao trích trong năm Bảng 3.6 Trích dẫn giấy tờ làm việc của kiểm toán viên về kiểm tra chi tiết hao mòn TSCĐ của công ty ABC Bảng 3.7 Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về kết quả kiểm toán khoản mục TSCĐ Công ty XYZ Bảng 3.8 Trích dẫn giấy tờ làm việc của KTV về kết quả kiểm toán khoản mục TSCĐ Công ty ABC Biểu đồ 1.1 Cơ cấu doanh thu theo loại hình dịch vụ cung cấp Biểu đồ 1.2 Cơ cấu doanh thu theo loại hình khách hàng Biểu đồ 1.3 Phân tích tính hợp lý trong việc đầu tư mua sắm TSCĐ MỤC LỤC ._.