Báo cáo Hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính do Công ty Kiểm toán Việt Nam thực hiện

trọng lớn trong doanh thu của các công ty kiểm toán hiện nay. Trước xu thế hội nhập như ngày nay các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam luôn phải đặt ra yêu cầu không ngừng nâng cao chất lượng dịch vụ của mình để có thể đáp ứng được nhu cầu của khách hàng và cạnh tranh với các công ty kiểm toán nước ngoài. Trong đó đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán là một bước vô cùng quan trọng để giúp cho các công ty kiểm toán xây dựng một kế hoạch kiểm toán hợp lý góp phần nâng cao chất lượng cũng như hiệu quả của cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, thực tế hiện nay việc đánh giá trọng yếu ở các công ty vẫn còn nhiều điểm chưa hoàn thiện do đây là một công việc khó và đòi hỏi trình độ phán xét của kiểm toán viên. Được đánh giá là một trong những công ty có quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán khá hoàn chỉnh và tiêu chuẩn, trong thời gian thực tập tại VACO em đã có cơ hội tiếp xúc và so sánh giữa lý thuyết và thực tế và nhận ra được rất nhiều kiến thức cũng như kinh nghiệm quý báu. Chính vì vậy, em đã chọn đề tài: “Hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán Việt Nam thực hiện” để nghiên cứu, phát triển cho Luận văn tốt nghiệp của mình. Mục đích nghiên cứu của đề tài Từ ý nghĩa quan trọng của đánh giá trọng yếu và rủi ro trong kiểm toán Báo cáo tài chính và thực tế công tác đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam, Luận văn muốn làm rõ được lý luận về trọng yếu, rủi ro kiểm toán nói chung và đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính nói riêng. Hơn nữa, Luận văn cũng muốn tìm hiểu quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam. Từ đó, em đã có cơ sở để so sánh giữa thực tế và lý thuyết và có cơ sở để đưa ra những kiến nghị, giải pháp nhằm hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam. Phương pháp nghiên cứu của đề tài Đề tài được nghiên cứu trên cơ sở phương pháp luận của Chủ nghĩa duy vật biện chứng và sử dụng các phương pháp kỹ thuật như phương pháp toán học, phương pháp tư duy lôgic, phương pháp diễn giải, quy nạp, phương pháp so sánh và phân tích để tổng hợp về lý luận và thực tiễn đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Ngoài ra, đề tài cũng sử dụng phương pháp sơ đồ, bảng biểu để làm rõ và bổ sung thêm cho lý luận cũng như thực tiễn đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Hướng đóng góp của đề tài Đề tài đã hệ thống hóa lý luận về trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán nói chung và đánh giá trọng yếu, rủi ro kiểm toán trong Báo cáo tài chính nói riêng. Bên cạnh đó, đề tài đã mô tả được thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam. Từ đó, đề tài đã đưa ra được nhận xét cho những vấn đề còn tồn tại và phương hướng nhằm hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại Công ty Kiểm toán Việt Nam. Nội dung của đề tài Ngoài phần Mở đầu và Kết luận, Luận văn gồm ba chương sau: Chương 1: Cơ sở lý luận về trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính Chương 2: Thực tiễn đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Kểm toán Việt Nam Chương 3: Nhận xét, kiến nghị và giải pháp nhằm hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Việt Nam. Em xin chân thành cảm ơn cô giáo TS. Nguyễn Thị Phương Hoa cùng các anh chị tại Công ty Kiểm toán Việt Nam đã có những hướng dẫn chỉ bảo tận tình cho em để em có thể hoàn thành tốt Luận văn của mình. Sinh viên Tống Thị Huyền Trang CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH KHÁI NIỆM TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN Trọng yếu Theo từ điển Tiếng Việt, “Trọng yếu là một tính từ để chỉ sự quan trọng thiết yếu. Một sự vật hay một địa danh đi kèm với trọng yếu đều mang ý nghĩa quan trọng”. Trọng yếu là một thuật ngữ quan trọng trong kế toán, kiểm toán. Nguyên tắc trọng yếu cần chú trọng đến những vấn đề mang tính cốt yếu, quyết định bản chất và nội dung của sự vật, sự kiện kinh tế phát sinh. Chính vì vậy khái niệm trọng yếu được đề cập ở rất nhiều tài liệu trong nước cũng như quốc tế. Có thể trích dẫn một số tài liệu sau: Theo Bản công bố về chuẩn mực kiểm toán số 47 (SAS 47): “kiểm toán viên nên xem xét rủi ro kiểm toán và vấn đề trọng yếu trong khi lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế các thủ tục kiểm toán cũng như khi đưa ra kết luận kiểm toán” (Lý thuyết kiểm toán -NXB Tài chính 2005). Theo sách Lý thuyết kiểm toán (NXB Tài chính 2005): “Trọng yếu, xét trong mối quan hệ với nội dung kiểm toán, là khái niệm chung chỉ rõ tầm cỡ và tính hệ trọng của phần nội dung cơ bản của kiểm toán có ảnh hưởng tới tính đúng đắn của việc nhận thức, đánh giá đối tượng kiểm toán và việc sử dụng thông tin đã đánh giá đó để ra quyết định quản lý. Trên góc độ của người sử dụng thông tin, nói một cách đơn giản, một thông tin quan trọng và cần phải được trình bày nếu nó có khả năng ảnh hưởng tới các quyết định của người sử dụng”. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 (VSA 200) - Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài chính: “Trọng yếu: là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong Báo cáo tài chính. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hay thiếu chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng tới các quyết định của người sử dụng Báo cáo tài chính. Mức độ trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét trên cả tiêu chuẩn định lượng và định tính.” Theo Chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA 320) - Tính trọng yếu trong kiểm toán: “Thông tin là trọng yếu nếu việc bỏ sót hoặc sai sót của thông tin đó có thể ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng Báo cáo tài chính. Tính trọng yếu phụ thuộc vào mức độ quan trọng của các khoản mục hay sai sót được đánh giá theo bối cảnh cụ thể tạo ra việc bỏ sót hoặc sai sót đó. Vì thế, tính trọng yếu là một ngưỡng hoặc một điểm định tính cơ bản mà một thông tin hữu ích cần phải có”. Theo Các văn bản chỉ đạo kiểm toán quốc tế số 25 (IAG 25) - Trọng yếu và rủi ro trong kiểm toán: “Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ, bản chất của sai phạm (kể cả bỏ sót) thông tin tài chính hoặc đơn lẻ hoặc từng nhóm, mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì sẽ không chính xác hoặc rút ra kết luận sai lầm”. Từ rất nhiều các định nghĩa ở trên ta thấy rằng dù ở trên thế giới hay Việt Nam “trọng yếu” đều được quan niệm như một thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin hay một số liệu kế toán trong Báo cáo tài chính mà nếu thiếu nó hoặc thiếu chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến nhận thức của người sử dụng Báo cáo tài chính, từ đó dẫn đến sai lầm trong việc đánh giá thông tin và ra các quyết định quản lý. Sự tương đồng giữa kiểm toán và quản lý này đã dẫn đến tính tất yếu phải lựa chọn nội dung kiểm toán tối ưu, vừa đánh giá đúng bản chất của đối tượng kiểm toán, vừa đáp ứng kịp thời nhu cầu của người quan tâm với giá phí kiểm toán thấp trên cơ sở thực hiện tốt chức năng kiểm toán. Bởi vậy, để giải quyết yêu cầu trên trong khái niệm “trọng yếu” đã bao hàm hai mặt liên quan tới nhận thức đối tượng: Quy mô hay tầm cỡ (mặt lượng) và vị trí hay tính hệ trọng (mặt chất) của phần nội dung cơ bản. Về quy mô Nhiều kế toán viên và kiểm toán viên mong muốn có được một con số tuyệt đối chỉ dẫn cho họ về trọng yếu. Nhưng điều này là rất khó vì trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là tuyệt đối và trong thực tế rất khó để ấn định một con số cụ thể về tầm cỡ cho những điểm cốt yếu của nội dung kiểm toán, đặc biệt là khi có các yếu tố tiềm ẩn. Một con số có thể là trọng yếu với công ty này nhưng không trọng yếu với công ty khác. Bởi vậy, kiểm toán viên thường quan tâm tới quy mô tương đối hơn quy mô tuyệt đối. Quy mô tương đối là mối quan hệ tương quan giữa đối tượng cần đánh giá với một số gốc. Số gốc thường khác nhau trong những tình huống cụ thể. Chẳng hạn, với báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, số gốc có thể là doanh thu thuần; với bảng cân đối kế toán, số gốc có thể là tổng tài sản hoặc tài sản lưu động… Phần đông các kiểm toán viên đều cho rằng “tổng hợp các sai phạm mà có tỷ lệ nhỏ hơn 5% so với giá trị thu nhập ròng thì được xem là không trọng yếu nhưng nếu lớn hơn 10% thì chắc chắn trọng yếu”. Nhưng có khi kiểm toán viên sử dụng con số tuyệt đối để đánh giá tính trọng yếu. Một con số tuyệt đối là số thể hiện mức quan trọng mà không cần nhắc thêm một yếu tố nào khác. Ví dụ như, một vài kiểm toán viên cho rằng “một triệu USD hoặc một con số lớn hơn thì luôn là con số trọng yếu, không cần quan tâm đến vấn đề nào khác”. Ngoài ra, khi xem xét quy mô trọng yếu, kiểm toán viên nên cân nhắc cả sự ảnh hưởng luỹ kế của đối tượng xem xét. Trên thực tế thì có rất nhiều sai phạm khi xem xét chúng một cách cô lập thì không phát hiện ra trọng yếu, nhưng nếu cộng dồn tất cả các sai phạm sẽ phát hiện thấy sự liên quan và tính hệ thống của sai phạm và khi đó phát hiện tính trọng yếu của chúng. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 320 - Tính trọng yếu trong kiểm toán: “Kiểm toán viên cần xem xét tới khả năng có nhiều sai sót là tương đối nhỏ nhưng khi tổng hợp lại có ảnh hưởng trọng yếu tới Báo cáo tài chính, như: một sai sót trong thủ tục hạch toán cuối tháng có thể trở thành một sai sót trọng yếu, tiềm tàng nếu như sai sót đó cứ tiếp tục tái diễn vào mỗi tháng”. Việc xác định tính trọng yếu qua quy mô không phải là dễ dàng chính vì vậy để xác định đúng nội dung kiểm toán trên phương diện này chúng ta cần quán triệt các nguyên tắc cơ bản sau: Thứ nhất, quy mô trọng yếu phải được xác định. Đó là việc xác định trọng yếu dựa trên các đối tượng nào (Báo cáo tài chính, toàn bộ tài liệu kế toán hay thực trạng tài chính nói chung) và cũng tùy thuộc vào cả khách thể kiểm toán thuộc loại hình doanh nghiệp nào (sản xuất, công nghiệp, nông nghiệp, dịch vụ, ngân hàng, bảo hiểm, xây lắp hay vận tải…). Vì mỗi ngành, mỗi lĩnh vực lại có những đặc điểm riêng nên việc tìm hiểu khách hàng là một công việc hết sức quan trọng trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán. Thứ hai, quy mô của các khoản mục, nghiệp vụ không chỉ xét về quy mô bằng con số tuyệt đối mà còn phải trong tương quan với các đối tượng kiểm toán khác. Về định lượng đó là những tỷ lệ của các khoản mục, nghiệp vụ so với một cơ sở tính toán như tổng tài sản, tổng doanh thu, lợi nhuận trước thuế…Và cũng tùy vào bản chất mà khi tính toán ta nên cộng dồn hay tách riêng các khoản mục, nghiệp vụ, sai sót có liên quan. Thứ ba, quy mô trọng yếu còn phụ thuộc vào đối tượng và mục tiêu của cuộc kiểm toán là kiểm toán tài chính, kiểm toán nghiệp vụ với các chức năng xác minh hay xác minh, tư vấn…. Về tính chất Trong kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán viên đánh giá tính trọng yếu cần tuỳ thuộc vào loại hình, quy mô doanh nghiệp. Đồng thời cần có sự am hiểu tài chính kế toán, các quy định pháp luật với doanh nghiệp và dựa vào kinh nghiệm nghề nghiệp của kiểm toán viên. Các khoản mục nghiệp vụ được coi là trọng yếu thường bao gồm: các khoản mục, nghiệp vụ có gian lận hoặc chứa đựng khả năng gian lận và các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót hệ trọng. Các khoản mục, nghiệp vụ có gian lận hoặc có chứa khả năng gian lận: Gian lận và sai sót đều dùng để chỉ các sai phạm nói chung, tuy nhiên giữa chúng lại có sự khác nhau cơ bản. Với cùng một quy mô tiền tệ, gian lận thường được chú trọng hơn sai sót vì nó làm người ta nghĩ đến tính trung thực và độ tin cậy của các nhà quản lý và các thành viên có liên quan. Do đó, một hành vi gian lận luôn được coi trọng bất kể quy mô của nó là bao nhiêu. Các khoản mục, nghiệp vụ có gian lận hoặc có chứa khả năng gian lận thường bao gồm: Các nghiệp vụ đấu thầu, giao thầu và giao dịch không hợp pháp vì có thể có sự móc nối giữa các bên nhằm thu lợi cho cá nhân; Các nghiệp vụ thanh lý tài sản: có khả năng có sự liên kết giữa người tiến hành thanh lý và người mua tài sản trong khi tài sản đó vẫn đang trong quá trình sử dụng; Các nghiệp vụ về tiền mặt: các nghiệp vụ này xảy ra thường xuyên, tiền mặt lại có đặc điểm là gọn nhẹ, dễ biển thủ nên dễ xảy ra gian lận; Các nghiệp vụ về mua bán và thanh toán: doanh nghiệp và khách hàng hoặc nhà cung cấp có thể móc ngoặc với nhau để báo cáo sai về thực trạng hoạt động của mình; Các nghịêp vụ bất thường: các nghiệp vụ này ít xảy ra nhưng nó lại ảnh hưởng trực tiếp tới kết quả kinh doanh của doanh nghiệp; Các nghiệp vụ phân chia quyền lợi: các nghiệp vụ liên quan đến quyền lợi bao giờ cũng chứa đựng khả năng gian lận cao vì hầu như bất cứ ai cũng muốn thu lợi cho bản thân mình; Các nghiệp vụ cố ý bỏ ngoài sổ sách: các nghiệp vụ phát sinh đều phải được ghi sổ, nếu đơn vị cố ý bỏ ngoài sổ sách thì đây là biểu hiện của hành vi gian lận; Các nghiệp vụ xảy ra vào cuối kỳ quyết toán hoặc thuộc loại nghiệp vụ mới phát sinh. Thông thường, vào cuối kỳ quyết toán, để kết quả hoạt động kinh doanh được như kế hoạch đã định hoặc để điều chỉnh một số chênh lệch thừa, thiếu, kế toán thường đưa thêm một số bút toán hạch toán. Do đó các nghiệp vụ xảy ra vào cuối kỳ thường trọng yếu. Đối với các nghiệp vụ mới phát sinh thì kiểm toán viên cần tự đặt ra câu hỏi tại sao những nghiệp vụ đó từ trước tới giờ mới phát sinh, liệu kế toán đã xử lý chưa và từ đó tìm bằng chứng để chứng minh; Các khoản mục, chứng từ có sửa chữa vì có thể thông tin tài chính đã bị làm cho sai lệch dẫn đến ảnh hưởng tới Báo cáo tài chính; Các nghiệp vụ vi phạm nguyên tắc kế toán và pháp lý nói chung: có ảnh hưởng đến sự trung thực và độ tin cậy của các nhà lãnh đạo doanh nghiệp và các cá nhân có liên quan. Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót (không cố ý) hệ trọng: Các nghiệp vụ này thường do trình độ, năng lực yếu kém và tính thiếu cẩn trọng của kế toán viên; Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót ở quy mô lớn hoặc có chênh lệch lớn với các kỳ trước hoặc giữa các nguồn thông tin có liên quan; Các nghiệp vụ vi phạm nguyên tắc kế toán và pháp lý nói chung có thể dẫn đến sai lầm nghiêm trọng, ảnh hưởng đến người sử dụng thông tin vì nó khiến ta nghĩ đến tính trung thực và độ tin cậy của Ban quản trị hoặc của những cá nhân có liên quan khác; Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót lặp lại nhiều lần: việc các sai sót lặp lại nhiều lần cho dù quy mô của sai sót là không lớn thì vẫn gây một sự nghi ngờ về năng lực của kế toán viên và vấn đề xem xét quản lý sổ sách không được chặt chẽ. Hơn nữa, tổng hộ các sai sót nhỏ có thể là một sai sót lớn ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính; Các khoản mục, nghiệp vụ có ảnh hưởng nghiêm trọng đến kỳ sau; Các sai sót có ảnh hưởng tới lợi nhuận; Các khoản mục, nghiệp vụ là đầu mối hoặc gây hậu quả liên quan đến nhiều khoản mục, nghiệp vụ khác. Việc nhận định và đưa ra ý kiến kiểm toán phụ thuộc rất nhiều vào các khoản mục, nghiệp vụ liên quan đến bản chất đối tượng kiểm toán. Vì vậy, khái niệm trọng yếu đã đặt ra yêu cầu xác định nội dung kiểm toán với nguyên tắc không bỏ qua các khoản mục, nghiệp vụ có quy mô lớn và có tính hệ trọng, phản ánh bản chất đối tượng. Vi phạm nguyên tắc này có nghĩa là không nắm vững nội dung của trọng yếu thì kiểm toán viên đã tạo ra rủi ro cho cuộc kiểm toán. Do đó, khi đánh giá tính trọng yếu của một nội dung hay một phát hiện kiểm toán cụ thể, kiểm toán viên phải xem xét trên cả hai mặt là quy mô và bản chất của vấn đề, từ đó mới đưa ra quyết định hợp lý về tính trọng yếu, đảm bảo mục tiêu và chất lượng cuộc kiểm toán. Rủi ro kiểm toán 1.1.2.1. Khái niệm Cùng với việc đánh giá trọng yếu thì đánh giá rủi ro cũng là một trong những bước quan trọng nhất trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Do những nguyên nhân như trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên thường chỉ lấy mẫu kiểm toán chứ không kiểm tra toàn bộ, hay việc thu thập các bằng chứng kiểm toán thường mang tính thuyết phục hơn là chứng minh sự chính xác tuyệt đối của các số liệu trên Báo cáo tài chính, hay là còn tùy thuộc nhiều vào óc xét đoán nghề nghiệp của từng kiểm toán viên… nên trong bất kỳ cuộc kiểm toán nào cũng tồn tại những hạn chế tiềm tàng. Chính vì vậy khả năng kiểm toán viên đưa ra nhận xét không chính xác về Báo cáo tài chính là điều luôn có thể xảy ra. Vấn đề là làm thế nào để có thể giảm rủi ro này xuống ở mức chấp nhận được. Muốn như vậy, ngay từ giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá rủi ro để điều chỉnh các thủ tục kiểm toán một cách thích hợp nhằm có được một mức rủi ro có thể chấp nhận được. Vậy rủi ro kiểm toán là gì? Theo Từ điển Tiếng Việt: “rủi ro là tính từ dùng để chỉ việc không may xảy ra” hoặc “rủi ro là điều không lành, không tốt bất ngờ xảy đến”. Nói chung rủi ro là những điều không mong muốn tuy nhiên trong các lĩnh vực khác nhau thì đặc trưng của rủi ro lại khác nhau. Sau đây là những khái niệm khác nhau về rủi ro trong kiểm toán mà đã được đề cập ở rất nhiều tài liệu. Rủi ro kiểm toán: “là khả năng mà kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi Báo cáo tài chính đã được kiểm toán vẫn còn có những sai sót trọng yếu”. (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 - Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ). Do đối tượng kiểm toán là những thông tin được kiểm toán qua nhiều giai đoạn bằng những bộ máy quản lý và các phương thức, thủ tục kiểm soát khác nhau nên rủi ro kiểm toán cũng được xác định tương ứng đối với từng loại đối tượng kiểm toán. Rủi ro bao gồm ba bộ phận: Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Theo Các văn bản chỉ đạo kiểm toán quốc tế số 25 (IAG 25) - Trọng yếu và rủi ro trong kiểm toán: “Rủi ro kiểm toán là những rủi ro mà kiểm toán viên có thể mắc phải khi đưa ra những nhận xét không xác đáng về các thông tin tài chính và đó là các sai sót nghiêm trọng. Ví dụ, kiểm toán viên có thể đưa ra ý kiến chấp nhận toàn bộ về một Báo cáo tài chính mà không biết rằng báo cáo này có những sai sót nghiêm trọng”. 1.1.2.2. Các loại rủi ro kiểm toán Rủi ro tiềm tàng: “là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong Báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không hệ thống kiểm soát nội bộ”. (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400: Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ). Chẳng hạn như doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực có sự thay đổi nhanh về kỹ thuật rất có thể dẫn đến khả năng có sai sót cao ở khoản mục hàng tồn kho trên Báo cáo tài chính do không lập dự phòng giảm giá đầy đủ đối với những hàng hóa bị lỗi thời; hay khoản mục tiền trên Báo cáo tài chính thường có khả năng sai sót cao do tiền là loại tài sản nhạy cảm với gian lận. Mức độ rủi ro tiềm tàng phụ thuộc vào đặc điểm tình hình kinh doanh của khách thể kiểm toán, loại hình kinh doanh và cả năng lực nhân viên của khách thể kiểm toán. Kiểm toán viên không tạo ra và cũng không kiểm soát rủi ro tiềm tàng mà họ chỉ đánh giá chúng. Việc đánh giá rủi ro tiềm tàng có thể được thực hiện từ nhiều nguồn khác nhau như từ cuộc kiểm toán năm trước hay từ những tìm hiểu về ngành nghề kinh doanh, chính sách kế toán, tài chính của khách thể kiểm toán. Đánh giá rủi ro tiềm tàng có ý nghĩa vô cùng quan trọng vì trên cơ sở đó kiểm toán viên dự kiến những công việc, thủ tục kiểm toán sẽ được thực hiện đối với các khoản mục, nghiệp vụ trọng yếu trên Báo cáo tài chính. Rủi ro kiểm soát: “là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng khoản mục, nghiệp vụ trong Báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời”. (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400: Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ). Ví dụ như: một hệ thống kiểm soát nội bộ tốt vẫn có thể gặp sai sót khi hệ thống xây dựng quá phức tạp, luân chuyển nhân sự nhiều hoặc thiếu đào tạo nhân viên… Môi trường kiểm soát thường thể hiện ý chí, quan điểm, nhận thức, hành động của nhà quản lý đơn vị vì vậy cần được xem xét kỹ lưỡng. Đối với các doanh nghiệp xử lý số liệu bằng phương pháp điện tử, rủi ro kiểm toán là cao nếu doanh nghiệp không kiểm soat tốt được quy trình xử lý số liệu từ khâu nhập số liệu, thiết kế chương trình phần mềm, bảo mật thông tin… Như vậy, cũng như rủi ro tiềm tàng, đối với rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên cũng không tạo ra và kiểm soát chúng mà chỉ đánh giá chúng để đưa ra mức rủi ro kiểm soát dự kiến. Rủi ro phát hiện: “là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng khoản mục, nghiệp vụ trong Báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát hiện ra được”.(Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400: Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ). Rủi ro phát hiện có nguyên nhân bắt nguồn trực tiếp từ nội dung, thời gian và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản do kiểm toán viên thực hiện. Ví dụ như: rủi ro phát hiện sẽ giảm xuống nếu kiểm toán viên mở rộng phạm vi kiểm tra, tăng cường kích cỡ của các thử nghiệm hay tăng các thủ tục kiểm tra chi tiết với các số dư hoặc nghiệp vụ. Khác với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên phải có trách nhiệm phát hiện các thủ tục thu thập các bằng chứng kiểm toán nhằm quản lý và kiểm soát đối với rủi ro phát hiện. Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán Trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ rất chặt chẽ với nhau. Đó là mối quan hệ tỷ lệ nghịch. Mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại nếu mức trọng yếu có thể chấp nhận được giảm xuống thì rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên vì khi đó giá trị sai sót có thể bỏ qua giảm xuống. Mối quan hệ này có ý nghĩa rất quan trọng trong việc xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán sẽ áp dụng. Không những thế cả trọng yếu và rủi ro kiểm toán đều ảnh hưởng đến tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán cần thu thập. Đó là mối quan hệ tỷ lệ thuận: nếu mức độ trọng yếu và mức độ rủi ro kiểm toán càng cao thì số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập càng nhiều. Số lượng bằng chứng kiểm toán sẽ phải nhiều lên khi kiểm toán các khoản mục có tính trọng yếu cao. Chẳng hạn, khi kiểm toán một đơn vị sản xuất thì số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập để đạt được mục tiêu kiểm toán đối với hàng tồn kho bao giờ cũng phải lớn hơn so với số lượng bằng chứng cần thu thập cho khoản trả trước. Và cũng tương tự như với tính trọng yếu, thông thường số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập sẽ tăng lên trong những trường hợp có nhiều khả năng sai phạm. Bảng 1.1: Các mối quan hệ giữa của rủi ro kiểm toán với bằng chứng phải thu thập Trường hợp Rủi ro kiểm toán Rủi ro tiềm tàng Rủi ro kiểm soát Rủi ro phát hiện Số lượng bằng chứng cần thu thập 1 Cao Thấp Thấp Cao Thấp 2 Thấp Thấp Thấp Trung bình Trung bình 3 Thấp Cao Cao Thấp Cao 4 Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình 5 Cao Thấp Trung bình Trung bình Trung bình Nguồn: “Kiểm toán” - Alvin Arren, sách dịch, tr194. ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH Cơ sở đánh giá Đối với tính trọng yếu Như ta đã biết việc đánh giá tính trọng yếu có ý nghĩa như thế nào đối với một cuộc kiểm toán. Muốn đánh giá được tính trọng yếu ta thường phải dựa vào trước hết chính là nội dung hàm chứa bên trong khái niệm trọng yếu, đó là quy mô và bản chất của đối tượng. Đây cũng là hai cơ sở quan trọng nhất khi đánh giá trọng yếu. Khi đánh giá tính trọng yếu ngoài việc phải xem xét quy mô tuyệt đối của sai phạm mà còn phải chú ý đến quy mô tương đối của nó, tức là mối quan hệ của nó với các đối tượng khác. Trong toàn bộ đối tượng kiểm toán bao giờ cũng có những nội dung, nghiệp vụ, khoản mục quan trọng hơn, đòi hỏi tập trung nhiều hơn. Đây chính là mặt bản chất của vấn đề cần xem xét. Ngoài ra, khi đánh giá tính trọng yếu ta cũng cần chú ý đến những tiêu chí khác nữa như mục tiêu kiểm toán cụ thể, tính không chắc chắn của vấn đề xem xét, tính chất thường xuyên hay không thường xuyên của nghiệp vụ,… Đối với rủi ro kiểm toán Đối với rủi ro kiểm toán: cơ sở để đánh giá rủi ro chính là các yếu tố bao hàm trong mỗi loại rủi ro. Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tồn tại sai sót trọng yếu không kể đến hoạt động kiểm soát nội bộ và kiểm toán, vì vậy, cơ sở đánh giá là những tồn tại tiềm tàng thuộc về bản chất của đối tượng như: đặc điểm kinh doanh của khách hàng, công việc ngành nghề kinh doanh, bản chất hệ thống kế toán… Rủi ro kiểm soát là khả năng tồn tại sai sót trọng yếu khi đã kể đến hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ, vì vậy, cơ sở để tiến hành đánh giá chính là bộ máy kế toán, hệ thống Kiểm soát nội bộ. Đánh giá rủi ro kiểm soát chính là quá trình đánh giá cách thiết kế, tính liên tục và hiệu quả hoạt động của hệ thống Kiểm soát nội bộ trong việc ngăn ngừa và phát hiện các sai sót nghiêm trọng. Rủi ro phát hiện là rủi ro mà các kiểm toán viên không phát hiện ra các sai sót nghiêm trọng trong quá trình kiểm toán, vì vậy, cơ sở đánh giá nó chính là việc thực hiện các bước kiểm toán, phạm vi tiến hành kiểm toán và sự tuân thủ các Chuẩn mực kiểm toán của kiểm toán viên. Đối với rủi ro tài khoản: để lựa chọn cơ sở cho việc đánh giá rủi ro tài khoản, cần quan tâm đến mối quan hệ chặt chẽ giữa trọng yếu và rủi ro. Mối quan hệ đó thể hiện ngay trong khái niệm rủi ro kiểm toán: “rủi ro kiểm toán là rủi ro mà kiểm toán viên mắc phải khi đưa ra ý kiến chấp nhận không thích hợp về Báo cáo tài chính khi vẫn tồn tại những sai sót trọng yếu”. Trong mọi cuộc kiểm toán thì trọng yếu và rủi ro có quan hệ tỷ lệ nghịch với nhau. Khi kiểm toán viên đánh giá là có nhiều khoản mục trọng yếu trên Báo cáo tài chính và cần tiến hành kiểm tra, xem xét nhiều khoản mục, nghiệp vụ để rủi ro kiểm toán thấp, nghĩa là khả năng còn tồn tại những sai sót trọng yếu là thấp. Ngược lại, khi kiểm toán viên đánh giá là có ít hơn các khoản mục trọng yếu thì sẽ có ít hơn các khoản mục, nghiệp vụ phải kiểm tra, xem xét thì rủi ro còn tồn tại những sai sót trọng yếu là lớn hơn. Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xem những nhân tố có thể làm phát sinh những sai sót trọng yếu trong Báo cáo tài chính. Đánh giá của kiểm toán viên về mức trọng yếu liên quan đến số dư các tài khoản cụ thể và các loại nghiệp vụ, giúp họ xác định được các khoản mục nào cần kiểm tra và nên áp dụng phương pháp chọn mẫu hay áp dụng các thủ tục phân tích. Điều này giúp kiểm toán viên lựa chọn được những thủ tục kiểm toán, kết hợp các thủ tục kiểm toán đó với nhau có thể sẽ giảm được rủi ro kiểm toán đến một mức có thể chấp nhận được. Đánh giá trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Việc đánh giá thế nào là trọng yếu là một công việc mang tính xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên, được tiến hành trong suốt cuộc kiểm toán, từ khâu lập kế hoạch cho đến khâu kết thúc. Nói chung, quy mô sai sót là một nhân tố quan trọng để kiểm toán viên xem xét các sai sót có trọng yếu hay không. Tuy nhiên, khái niệm trọng yếu bao gồm hai yếu tố của sai phạm về quy mô và bản chất nên mặc dù thông thường, kiểm toán viên lập kế hoạch kiểm toán để tìm ra các sai sót nghiêm trọng về mặt định lượng, nhưng trên thực tế, kiểm toán viên phải đánh giá, xét đoán cả về định lượng và định tính của bất cứ sai phạm nào phát hiện ra. Trong khi đề cập đến những sai sót có thể có, kiểm toán viên cần xét vấn đề trọng yếu ở mức độ tổng thể cũng như trong mối quan hệ với các số dư tài khoản cá biệt khác và sự thể hiện trên Báo cáo tài chính. Tính trọng yếu cần phải được đặc biệt xem xét ở hai giai đoạn trong cuộc kiểm toán: lập kế hoạch kiểm toán khi kiểm toán viên quyết định cần tiến hành những thủ tục kiểm toán nào, xác định thời gian và phạm vi của thủ tục kiểm toán đó, sau đó là khâu rà soát lại, khi kiểm toán viên đánh giá ảnh hưởng của tất cả các sai sót. Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm việc xác định mục tiêu, phạm vi, thời hạn và tính chất của các thủ tục kiểm toán,…, trong đó có việc thiết lập một mức trọng yếu có thể chấp nhận được, cho phép kiểm toán viên phát hiện ra các sai sót trọng yếu. ở giai đoạn thực hiện kiểm toán, việc đánh giá trọng yếu có thể khác so với giai đoạn chuẩn bị, có thể do sự thay đổi hoàn cảnh và cũng có thể do kiểm toán viên thu thập thêm những hiểu biết về khách hàng của mình. Cụ thể, sau khi thiết lập được mức trọng yếu có thể chấp nhận được, kiểm toán viên tiến hành các thủ tục kiểm toán theo kế hoạch để phát hiện các sai phạm, sau đó áp dụng mức trọng yếu đã xây dựng để đánh giá ảnh hưởng của các sai phạm đó, từ đó đề xuất các biện pháp xử lý. Để đánh giá mức độ trọng yếu, quy mô của các khoản mục, nghiệp vụ không chỉ xét về con số tuyệt đối mà phải xét trong tương quan với toàn bộ đối tượng kiểm toán. Về định lượng, đó là những tỷ lệ của các khoản mục, nghiệp vụ so với một cơ sở để tính toán như: tổng tài sản, lợi nhuận trước thuế,…Tuỳ quan hệ cụ thể với đối tượng cụ thể của kiểm toán, có thể tính riêng biệt hay cộng dồn các khoản mục, nghiệp vụ cụ thể hay các sai sót có liên quan. Tính trọng yếu, nếu đánh giá về quy mô tương đối, có ba mức độ khác nhau để so sánh: Quy mô nhỏ: không trọng yếu Thông thường, một khoản mục, một loại nghiệp vụ luôn có quy mô nhỏ trên Bảng Cân đối kế toán hay Báo cáo Kết quả hoạt động kinh doanh thì việc phản ánh đúng hay sai nghiệp vụ này không ảnh hưởng đến quy mô chung trên đối tượng kiểm toán và từ đó không ảnh hưởng đến nhận thức về đối tượng này cùng những quyết định đưa ra trên cơ sở đã được kiểm toán. Các khoản mục, nghiệp vụ này cũng không thể hiểu một cách bất biến, chẳng hạn, một khoản mục vật liệu phụ có thể không trọng yếu trong sản xuất mặt hàng này nhưng lại trọng yếu trong việc sản xuất mặt hàng khác, có thể trọng yếu trong thời kỳ này nhưng không trọng yếu trong thời kỳ trước,… Quy mô lớn nhưng chưa đủ mức quyết định nhận thức về đối tượng: có thể không trọng yếu Thông thường, một khoản mục có quy mô lớn sẽ ảnh hưởng đến nhận thức về tình hình tài chính của đơn vị, và từ đó ảnh hưởng đến các quyết định được đưa ra. Tuy nhiên, không phải lúc nào hậu quả này cũng như nhau. Chẳ._.ng hạn, khoản mục hàng hoá thường có quy mô khá lớn nhưng sai lệch của nó (nếu có) là nhỏ không ảnh hưởng đến số tổng cộng của Bảng Cân đối kế toán. Bởi vậy nếu đối tượng trực tiếp của cuộc kiểm toán là bảng này hay toàn bộ hệ thống bảng tổng hợp tài chính thì kiểm toán viên vẫn có thể thực hiện chức năng xác minh của mình. Một ví dụ khác, người sử dụng có thể quyết định sai về cung ứng hay vay tiền, thế chấp,…, nhưng việc đó lại không đặt ra trong mục tiêu kiểm toán Báo cáo tài chính nhưng nghiệp vụ loại này sẽ là trọng yếu trong kiểm toán nghiệp vụ vật tư hay mua hàng,… Vì vậy, trong tổ chức kiểm toán phải giải quyết nhiều vấn đề liên quan và mối quan hệ với những người quan tâm. Quy mô lớn, đủ quyết định bản chất đối tượng kiểm toán: trọng yếu Các khoản mục, nghiệp vụ có quy mô lớn được xác định trong tương quan với đối tượng kiểm toán, song trong thực tế cũng có thể làm rõ hơn trong tương quan với các khoản mục, nghiệp vụ quy mô nhỏ và cả với việc thực hiện nguyên tắc trọng yếu trong kế toán. Nếu đánh giá trọng yếu trên phương diện tính hệ trọng của các nghiệp vụ hay khoản mục thì các khoản mục được coi là trọng yếu thường bao gồm: Các khoản mục, nghiệp vụ có gian lận hoặc chứa đựng khả năng gian lận như: các nghiệp vụ đấu thầu và giao thầu, nghiệp vụ thanh lý tài sản, nghiệp vụ cố ý bỏ ngoài sổ sách, nghiệp vụ sửa chữa sổ sách, nghiệp vụ xảy ra vào ngày cuối kỳ kế toán,… Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót hệ trọng: các khoản mục, nghiệp vụ có quy mô sai sót lớn hoặc có chênh lệch nhiều với các kỳ trước, các sai sót lặp đi lặp lại nhiều lần, các khoản mục, nghiệp vụ có ảnh hưởng nghiêm trọng đến kỳ sau,… Theo phương pháp vận dụng đánh giá trọng yếu được đề cập trong “Auditing” của tác giả W.Morley Lemon, Alvin A.Arens, Jame K.Loebbecke một phương pháp được công nhận phổ biến thì vận dụng đánh giá trọng yếu trong một cuộc kiểm toán bao gồm 5 bước cơ bản: (1) Ước lượng sơ bộ ban đầu, (2) Phân bổ ước lượng ban đầu cho các bộ phận, (3) Ước tính tổng số sai sót trong từng bộ phận, (4) Ước tính sai sót kết hợp, (5) So sánh sai số kết hợp với ước lượng ban đầu. Trong đó, hai bước đầu tiên được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, ba bước sau được thực hiện trong giai đoạn thực hiện kiểm toán. Các bước trong quá trình vận dụng tính trọng yếu được thể hiện ở sơ đồ sau: Bước 1 Ước lượng sơ bộ về tính trọng yếu Bước 2 Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận Bước 3 Ước tính tổng số sai trong bộ phận Bước 4 Ước tính sai số kết hợp Bước 5 So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ba đầu hoặc xem xét lại ước lượng ban đầu về tính trọng yếu Lập kế hoạch phạm vi của các khảo sát Đánh giá các kết quả Nguồn: “Kiểm toán” - Alvin Arren, sách dịch, tr176. Bước 1: Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu Nguồn: “Kiểm toán”, Alvin Arren, sách dịch Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà kiểm toán viên tin rằng ở mức đó các Báo cáo tài chính có thể bị sai lệch nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng thông tin tài chính. Nói cách khác đó chính là những sai sót có thể chấp nhận được đối với toàn bộ Báo cáo tài chính. Ở mức độ tổng thể của Báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải ước tính toàn bộ sai sót có thể chấp nhận được để đảm bảo rằng Báo cáo tài chính không có các sai lệch trọng yếu. Mức trọng yếu tổng thể này thường được tính bằng một tỷ lệ phần trăm trên tài sản, doanh thu hoặc lợi nhuận. Thông thường các cuộc kiểm toán diễn ra trước ngày kết thúc niên độ kế toán nên các chỉ tiêu chủ yếu trên Báo cáo tài chính như doanh thu, lợi nhuận… chưa xác định được. Vì thế các kiểm toán viên thường phải ước lượng các chỉ tiêu này một cách hợp lý để làm cơ sở xác lập mức trọng yếu. Người ta thường sử dụng bảng tính sau để tính ước lượng trọng yếu ban đầu: Bảng 1.2: Bảng tính mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu Cơ sở tính Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu Tối thiểu Tối đa Tỷ lệ % Số tiền Tỷ lệ % Số tiền Thu nhập từ hoạt động trước thuế 5 10 Tài sản lưu động 5 10 Tổng cộng tài sản 3 6 Nợ ngắn hạn 5 10 Nguồn: “Kiểm toán” - Alvin Arren, sách dịch, tr179. Đối với từng khoản mục, mức trọng yếu chính là sai lệch tối đa được phép của khoản mục. Số tiền này được tính dựa trên mức trọng yếu tổng thể của Báo cáo tài chính. Việc phân bổ cụ thể cho từng khoản mục còn tùy thuộc vào chính sách của từng công ty. Tuy nhiên dù áp dụng phương pháp nào thì kiểm toán viên vẫn thường dựa trên kinh nghiệm của mình về đơn vị cũng như đánh giá khả năng sai sót và chi phí thực hiện kiểm tra đối với khoản mục để xác lập mức trọng yếu cho khoản mục đó. Nhìn chung, dù ở mức độ nào thì việc xác lập mức trọng yếu cũng là một công việc mang tính xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên và mức ước lượng này có thể thay đổi bất cứ lúc nào trong suốt cuộc kiểm toán nếu kiểm toán viên nhận thấy sự thay đổi ở một trong các yếu tố được dùng để xác định mức ước lượng ban đầu hoặc đơn thuần chỉ do một quyết định của kiểm toán viên cho rằng mức ước lượng ban đầu là quá lớn hoặc quá nhỏ. Kiểm toán viên cần chú ý những yếu tố ảnh hưởng sau khi xây dựng mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu vì nó có thể có tác động lớn đến sự phán xét của kiểm toán viên: Vì tính trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là tuyệt đối và gắn liền với quy mô của khách hàng nên việc xác nhận một mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho tất cả các khách hàng là điều không thể thực hiện được. Với cùng một mức quy mô, ở công ty này có thể là trọng yếu nhưng ở công ty khác lại chỉ là một con số nhỏ. Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: Quy mô sai phạm thường được xem là một yếu tố quan trọng để xác định sai phạm đó có trọng yếu hay không. Chính ví vậy, việc có được một cơ sở để đánh giá một sai phạm có trọng yếu hay không là một điều hết sức cần thiết. Trên thực tế người ta thường dùng các chỉ tiêu như: thu nhập trước thuế, tài sản lưu động, tổng vốn dài hạn, nợ ngắn hạn… để làm cơ sở đánh giá tính trọng yếu trong đó thu nhập trước thuế là chỉ tiêu quan trọng nhất do đây được xem là khoản mục mang tính thông tin then chốt đối với người sử dụng. Yếu tố định tính của tính trọng yếu: Bên cạnh việc xem xét yếu tố định lượng của tính trọng yếu, kiểm toán viên nên xem xét cả yếu tố định tính. Vì có một số loại sai phạm đối với người sử dụng này lại quan trọng hơn so với những người sử dụng khác mặc dù có cùng quy mô sai phạm. Những yếu tố liên quan đến bản chất của sai phạm cần phải được xem xét khi tiến hành ước lượng ban đầu về tính trọng yếu: Các gian lận thường được xem là nghiêm trọng hơn các sai sót khi có cùng quy mô tiền tệ vì nó thường làm ta nghĩ đến tính trung thực và độ tin cậy của Ban giám đốc hay những người có liên quan. Các sai phạm có quy mô nhỏ nhưng lặp đi lặp lại hoặc gây ra tác động dây chuyền ảnh hưởng nghiêm trọng đến thông tin trên Báo cáo tài chính thì luôn được xem là sai phạm trọng yếu vì đây là sai phạm mang tính hệ thống. Các sai phạm làm ảnh hưởng đến thu nhập luôn là sai phạm trọng yếu bất kể quy mô của sai phạm này. Bước 2: Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận. Sau khi kiểm toán viên đã có được mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ Báo cáo tài chính, kiểm toán viên cần phân bổ mức ước lượng này cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Đó cũng chính là sai số có thể chấp nhận được đối với từng khoản mục. Việc phân bổ này là hoàn toàn cần thiết do bằng chứng thường được thu thập theo các bộ phận hơn là theo toàn bộ các Báo cáo tài chính nói chung. Nó sẽ cho ta những bằng chứng thích hợp ở mức chi phí thấp nhất mà vẫn có thể đảm bảo tổng hợp sai sót trên Báo cáo tài chính không vượt quá mức ước lượng ban đầu về trọng yếu. Thông thường kiểm toán viên tiến hành phân bổ mức ước lượng cho các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán thay vì cho các khoản mục trên Báo cáo Kết quả kinh doanh. Nguyên nhân là do nguyên tắc ghi sổ kép khiến những sai sót trên Báo cáo Kết quả kinh doanh đều ảnh hưởng tương tự như trên Bảng cân đối kế toán và do hầu hết các thủ tục kiểm toán tập trung vào các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán. Việc phân bổ ước lượng này được tiến hành cho cả hai hướng sai sót: sai sót thừa (số tiền trên báo cáo vượt quá số tiền thực tế) và sai sót thiếu (số tiền trên báo cáo nhỏ hơn số tiền thực tế). Trên thực tế việc dự đoán những khoản mục nào có chứa sai sót là điều rất khó nên nó thường do những kiểm toán viên có nhiều kinh nghiệm thực hiện. Qua kinh nghiệm chuyên môn của mình, kiểm toán viên có thể phát hiện khả năng sai sót của một khoản mục không vượt quá một số tiền cụ thể nào đó, đó chính là mức ước lượng ban đầu được phân bổ cho khoản mục đó. Tương tự, kiểm toán viên xem xét khả năng và chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán đối với mỗi khoản mục. Các khoản mục mà việc thu thập bằng chứng đòi hỏi chi phí lớn về mặt thời gian và tiền bạc, đặc biệt là các khoản mục không có cơ sở để dự đoán và khó có khả năng thu thập đầy đủ bằng chứng, thì mức phân bổ là cao hơn so với các khoản mục khác. Có thể minh hoạ cách trình bày bước phân bổ này như sau (cho các tài khoản trong mục tài sản lưu động). Bảng 1.3: Bảng phân bổ mức trọng yếu ban đầu cho các khoản mục Tài khoản Sai số có thể chấp nhận Sai số thừa Sai số thiếu Tiền Các khoản phải thu Hàng tồn kho Chi phí trả trước Tài sản cố định …. Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu Nguồn: “Kiểm toán” - Alvin Arren, sách dịch, tr180. Đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Cũng như đánh giá trọng yếu, đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch là một bước công việc hết sức quan trọng. Một trong những cách thường được sử dụng để đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch là dùng mô hình rủi ro kiểm toán. Như đã trình bày ở phần trên, rủi ro kiểm toán là rủi ro mà kiểm toán viên kết luận Báo cáo tài chính được trình bày trung thực và hợp lý và do đó công bố một ý kiến chấp nhận toàn phần, trong khi, thực tế thì chúng vẫn còn chứa sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán bao gồm ba loại rủi ro: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Mối quan hệ giữa ba loại rủi ro trên được thể hiện qua mô hình rủi ro kiểm toán sau: AR = IR x CR x DR (1) DR = AR (2) IR x CR Hoặc: Trong đó: AR (Audit Risk): Rủi ro kiểm toán IR (Inherent Risk): Rủi ro tiềm tàng CR (Control Risk): Rủi ro kiểm soát DR (Detected Risk): Rủi ro phát hiện Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 (VSA 400): mối quan hệ giữa các loại rủi ro được khái quát theo mô hình ma trận sau: Bảng 1.4: Bảng đánh giá rủi ro phát hiện Đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro kiểm soát Cao Trung bình Thấp Đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro tiềm tàng Cao Tối thiểu Thấp Trung bình Trung bình Thấp Trung bình Cao Thấp Trung bình Cao Tối đa Nguồn: Kiểm toán, ĐH Kinh tế TP Hồ Chí Minh, tr138. Mô hình rủi ro kiểm toán được dùng khi lập kế hoạch kiểm toán theo một trong hai cách sau hoặc cả hai cách. Cách thứ nhất (1): Mô hình rủi ro kiểm toán được dùng để đánh giá sự hợp lý của kế hoạch kiểm toán. Cách thứ hai (2): Mô hình này được dùng để xác định rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứng cần thu thập. Cách thứ ba (3): Một số kiểm toán viên sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán là chỉ để tự nhắc nhở mối quan hệ giữa các loại rủi ro với nhau và mối quan hệ của chúng tới bằng chứng kiểm toán. Mức độ rủi ro kiểm toán mong muốn (AR) là rủi ro được xác định theo chủ quan của kiểm toán viên khi kiểm toán viên cho rằng Báo cáo tài chính không được trình bày trung thực sau khi cuộc kiểm toán đã kết thúc và đi đến một nhận xét chấp nhận hoàn toàn. Khi kiểm toán viên chấp nhận một tỷ lệ rủi ro kiểm toán mong muốn thấp hơn tức là kiểm toán viên mong muốn được chắc chắn hơn rằng Báo cáo tài chính không có chứa các sai phạm trọng yếu. Mức rủi ro này được xác định dựa vào các yếu tố sau: Mức độ mà theo đó những người sử dụng bên ngoài tin vào các Báo cáo tài chính. Khi những người sử dụng bên ngoài đặt nặng tin tưởng vào Báo cáo tài chính thì tỷ lệ rủi ro kiểm toán phải giảm xuống mới thích hợp. Khi các Báo cáo tài chính được tin tưởng nhiều, sự tác hại trên quy mô xã hội có thể xảy ra nếu có một sai số đáng kể trên Báo cáo tài chính không bị phát hiện. Chi phí của bằng chứng tăng thêm có thể được biện minh dễ dàng hơn nhiều khi sự thiệt hại về phía người sử dụng do các sai sót trọng yếu là rất lớn. Một số yếu tố chỉ ra mức độ mà theo đó các Báo cáo tài chính được người sử dụng bên ngoài tin tưởng là: Quy mô của công ty khách hàng: Khách hàng có quy mô càng lớn thì các Báo cáo tài chính càng được sử dụng rộng rãi. Quy mô của khách hàng được đo lường bằng tổng thu nhập hoặc tổng tài sản sẽ có ảnh hưởng tới rủi ro kiểm toán. Sự phân phối quyền sở hữu: Báo cáo tài chính của các công ty sở hữu công cộng thường được nhiều người sử dụng rộng rãi hơn của các công ty có quyền sở hữu hẹp hơn. Bản chất và quy mô của công nợ: Khi các báo cáo có nhiều công nợ thì được quan tâm nhiều hơn bởi các chủ nợ thực tế và tiềm năng. Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn tài chính sau khi báo cáo kiểm toán được công bố. Nếu một khách hàng gặp phải những khó khăn tài chính sau khi cuộc kiểm toán kết thúc thì khách hàng đó có một cơ hội lớn hơn là được yêu cầu kiểm toán viên bảo vệ chất lượng của cuộc kiểm toán so với khi công ty không gặp khó khăn gì về tài chính. Đối với kiểm toán viên việc dự đoán thất bại về mặt tài chính trước khi nó xảy ra là điều khó khăn, nhưng những yếu tố sau đây sẽ là dấu hiệu cho kiểm toán viên dự đoán trước được những sự kiện này: Khả năng hoán chuyển thành tiền mặt Các khoản lãi lỗ trong các năm trước Các phương pháp làm gia tăng quá trình tài trợ Bản chất hoạt động của công ty khách hàng Năng lực của ban quản trị Ngoài việc đánh giá rủi ro kiểm toán mong muốn, kiểm toán viên cần tiến hành đánh giá từng loại rủi ro. Rủi ro tiềm tàng: là khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong Báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không hệ thống kiểm soát nội bộ. Dựa trên mô hình kiểm toán, rủi ro tiềm tàng có mối quan hệ chặt chẽ với rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Việc đưa rủi ro tiềm tàng vào mô hình kiểm toán là một việc làm hết sức quan trọng của kiểm toán. Nó thể hiện khả năng dự đoán của kiểm toán viên về nơi nào có nhiều khả năng sai sót nhất và ít sai sót nhất trên Báo cáo tài chính. Để đánh giá rủi ro tiềm tàng, người ta dựa vào các yếu tố sau: Bản chất công việc kinh doanh của khách hàng Tính liêm chính của Ban quản trị Động cơ của khách hàng Kết quả của các lần kiểm toán trước Hợp đồng ban đầu với hợp đồng dài hạn Các bên đối tác có liên quan Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên Phán xét cần thiết để ghi sổ chính xác các số dư tài khoản và các nghiệp vụ kinh tế Tính nhạy cảm với sự tham ô Số lượng tiền của các số dư tài khoản Quy mô tổng thể Cấu tạo của tổng thể Quá trình đánh giá rủi ro tiềm tàng Rủi ro kiểm soát: là loại rủi ro liên quan đến sự yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ. Rủi ro kiểm soát là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu do hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng không hoạt động hoặc hoạt động không có hiệu quả do đó đã không phát hiện ra và ngăn chặn các sai phạm này. Rủi ro kiểm soát được kiểm toán viên đánh giá đối với từng khoản mục trên Báo cáo tài chính thông qua việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Muốn đánh giá được rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên cần có một sự hiểu biết nhất định về hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng, rồi sau đó mới đi vào xem xét việc nó hoạt động như thế nào. Rủi ro phát hiện: là khả năng xảy ra các sai sót hay gian lận trên Báo cáo tài chính mà không được ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thống kiểm soát nội bộ và cũng không được kiểm toán viên phát hiện trong suốt quá trình kiểm toán. Rủi ro phát hiện thường được xác định từ ba loại rủi ro: rủi ro kiểm toán, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát căn cứ vào mô hình rủi ro kiểm toán. Do ba loại rủi ro này thay đổi đối với từng khoản mục trên Báo cáo tài chính nên rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứng cần thu thập cũng thay đổi theo đối với từng khoản mục. Trong quá trình kiểm toán rủi ro phát hiện phát sinh do ảnh hưởng của các nhân tố sau: Các bước kiểm toán không thích hợp, điều này thường xảy ra đối với những kiểm toán viên mới, thực hiện không hợp lý quy trình kiểm toán cho mỗi phần hành. Phát hiện ra bằng chứng nhưng không nhận thức được sai sót nên thường đưa ra kết luận sai về phần hành đó cũng như về Báo cáo tài chính. Kiểm toán viên hoàn toàn không phát hiện ra sai sót do có sự thông đồng, nhất trí bên trong doanh nghiệp làm sai các chính sách và chế độ do Ban giám đốc đề ra. Vận dụng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong giai đoạn thực hành kiểm toán Việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán không chỉ được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mà còn cả trong giai đoạn thực hiện kiểm toán. Đối với tính trọng yếu, nó chính là ba bước sau cùng của mô hình đánh giá trọng yếu đã trình bày ở trên: Bước 3: Ước tính tổng sai sót trong từng bộ phận Khi tiến hành kiểm toán từng khoản mục, bộ phận của Báo cáo tài chính, kiểm toán viên dựa trên những sai sót phát hiện được trong mẫu để ước tính sai sót của toàn bộ khoản mục, bộ phận. Sai sót này được gọi là sai sót ước tính, được so sánh với các sai sót có thể chấp nhận nhằm quyết định có bỏ qua hay không bỏ qua sai sót đó, hoặc phải tiến hành thêm các thủ tục kiểm toán thích hợp. Bước 4: Ước tính sai số kết hợp của Báo cáo tài chính Trên cơ sở sai sót ước tính, kiểm toán viên tổng hợp sai sót ước tính của tất cả các khoản mục trên Báo cáo tài chính. Bước 5: So sánh sai số ước tính tổng hợp với sai số ước lượng ban đầu Sai số ước tính tổng hợp của toàn bộ Báo cáo tài chính sẽ được so sánh với sai số ước lượng ban đầu về tính trọng yếu của toàn bộ Báo cáo tài chính. Việc so sánh này cho phép đánh giá toàn bộ các sai sót trong các khoản mục có vượt quá giới hạn về mức trọng yếu chung của toàn bộ Báo cáo tài chính không. Kết hợp với việc so sánh sai số ước tính và sai sót có thể chấp nhận ở từng khoản mục, kiểm toán viên sẽ quyết định lập báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn phần, báo cáo loại trừ… Khi đánh giá việc trình bày hợp lý Báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải đánh giá xem liệu tổng tất cả các sai sót được phát hiện trong quá trình kiểm toán, nhưng chưa được sửa chữa có hợp thành một sai sót trọng yếu hay không. Tổng cộng những sai sót chưa được sửa chữa bao gồm những sai sót cụ thể mà kiểm toán viên đã xác định, bao gồm cả ảnh hưởng của những sai sót đã được phát hiện trong quá trình kiểm toán kỳ trước nhưng chưa được sửa chữa; những ước tính tối ưu của kiểm toán viên về những sai sót khác có thể đã không được xác định cụ thể (những sai sót dự kiến). Nếu kiểm toán viên kết luận rằng những sai sót có thể là trọng yếu thì cần có biện pháp giảm bớt rủi ro kiểm toán bằng cách tăng cường các thủ tục kiểm tra chi tiết hoặc yêu cầu khách hàng điều chỉnh lại Báo cáo tài chính. Thông thường, Ban Giám đốc khách hàng sẽ điều chỉnh Báo cáo tài chính theo các sai sót đã được xác định. Nếu Ban Giám đốc quyết định không chấp nhận điều chỉnh Báo cáo tài chính và các thủ tục kiểm toán thực hiện thêm không cho phép kiểm toán viên kết luận rằng tổng sai sót chưa được sửa chữa không hợp thành sai sót trọng yếu thì kiểm toán viên cần xem xét sửa đổi lại ý kiến nhận xét cho phù hợp. Nếu, theo kiểm toán viên, tổng sai sót chưa được sửa chữa đang tiến đến gần mức trọng yếu thì kiểm toán viên phải xét xem liệu những sai sót chưa được phát hiện khi kết hợp với tổng sai sót chưa được sửa chữa có vượt quá mức trọng yếu hay không và cũng có thể thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán hoặc đề nghị các bút toán điều chỉnh. Sau đó, như đã trình bày ở mục trước, tuỳ thuộc vào thái độ Ban quản lý của khách hàng, kiểm toán viên quyết định loại ý kiến kiểm toán phù hợp. Đối với rủi ro kiểm toán, trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên kiểm tra lại các đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm toán thông qua việc đánh giá rủi ro phát hiện bằng cách xem xét kỹ các nội dung sau: Tính chất của các thủ tục kiểm tra chi tiết: Chẳng hạn như cách kiểm tra bằng thu thập những xác nhận trực tiếp từ bên thứ ba, độc lập với đơn vị thay vì kiểm tra nhằm thu thập các tài liệu nội bộ của đơn vị, hoặc kiểm tra chi tiết cho phép trả lời cho một mục tiêu kiểm toán nào đó, cộng thêm với những thủ tục phân tích. Thời hạn của các kiểm tra chi tiết: Ví dụ như thực hiện vào cuối kỳ kế toán thay vì thực hiện vào thời điểm giữa kỳ. Phạm vi của các thủ tục kiểm toán chi tiết: Ví dụ như xác định một mẫu kiểm tra chi tiết rộng hơn hoặc hẹp hơn. Việc đánh giá của kiểm toán viên về các thành phần của rủi ro kiểm toán có thể thay đổi trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán. Chẳng hạn, trong quá trình kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên có thể phát hiện ra những thông tin khác rất nhiều so với thông tin làm cơ sở ban đầu cho đánh giá rủi ro kiểm toán. Trong trường hợp này, kiểm toán viên sẽ thay đổi mức độ, tính chất hoặc phạm vi các thủ tục kiểm tra chi tiết so với kế hoạch đã xây dựng ban đầu cho phù hợp với đánh giá mới về rủi ro kiểm toán CHƯƠNG 2: THỰC TIỄN ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY KIỂM TOÁN VIỆT NAM TỔNG QUAN VỀ CÔNG TY KIỂM TOÁN VIỆT NAM Quá trình hình thành và phát triển của Công ty Kiểm toán Việt Nam Công ty kiểm toán Việt Nam (VACO) được thành lập năm 1991 theo Quyết định số 165TC/QĐ/TCCB ngày 13 tháng 5 năm 1991 của Bộ trưởng Bộ Tài chính và chuyển sang công ty TNHH một thành viên theo Quyết định số 1927/QĐ-BTC ngày 30/06/2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính. Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh Công ty Trách nhiệm hữu hạn một thành viên số 0104000112 ngày 19 tháng 01 năm 2004 do Sở Kế hoạch và Đầu tư thành phố Hà Nội cấp. Tên gọi đầy đủ : Công ty Kiểm toán Việt Nam TNHH Tên tiếng Anh : Vietnam Auditing Company Ltd., Tên viết tắt : VACO Biểu tượng công ty : Trụ sở chính : số 8 Phạm Ngọc Thạch – Đống Đa - Hà Nội Điện thoại : (04) 8524 123 Fax : (04) 8524 119 Email : vaco-hn@vacodtt.com Website : www.vacodtt.com VACO là công ty kiểm toán đầu tiên và lớn nhất ở Việt Nam cung cấp dịch vụ chuyên ngành cho nhiều khách hàng lớn thuộc mọi thành phần kinh tế như doanh nghiệp liên doanh, doanh nghiệp 100% vốn đầu tư nước ngoài, doanh nghiệp thuộc sở hữu nhà nước và các dự án quốc tế. VACO bắt đầu hợp tác với hãng Deloitte Touche Tohmatsu từ năm 1992 và tháng 4 năm 1994 liên doanh VACO-DTT chính thức được thành lập. Sự kiện đánh dấu sự phát triển vượt bậc của ngành kiểm toán độc lập ở Việt Nam đó là: từ ngày 01 tháng 10 năm 1997, VACO, với sự đại diện của phòng dịch vụ quốc tế (ISD), đã chính thức được công nhận là thành viên của hãng kiểm toán quốc tế Deloitte Touche Tohmatsu. Hiện tại, VACO – ISD là đại diện hợp pháp của Deloitte Touche Tohmatsu tại Việt Nam với sự hỗ trợ về mọi mặt từ các văn phòng của Deloitte Touche Tohmatsu trên toàn cầu. Sự hợp tác giữa một công ty kiểm toán hàng đầu ở Việt Nam với sự thông hiểu hệ thống pháp luật và môi trường kinh doanh của một hãng kiểm toán lớn với hơn 100 năm kinh nghiệm và uy tín đã tạo cho VACO một sức mạnh riêng có hơn hẳn các công ty kiểm toán khác ở Việt Nam. Hiện tại, các loại ngành nghề kinh doanh của Công ty gồm: Các loại dịch vụ kiểm toán: kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán cho mục đích thuế, kiểm toán hoạt động, kiểm toán tuân thủ, kiểm toán báo cáo quyết toán vốn đầu tư, kiểm toán báo cáo quyết toán dự án, kiểm toán các thông tin tài chính; Dịch vụ soát xét Báo cáo tài chính; Dịch vụ kiểm tra các thông tin trên cơ sở thoả thuận trước; Tư vấn tài chính; Dịch vụ và tư vấn kế toán; Dịch vụ tư vấn thuế; Tư vấn đầu tư; Tư vấn quản lý, hệ thống kiểm soát; Tư vấn công nghệ thông tin và cung cấp dịch vụ phần mềm tin học; Tư vấn cổ phần hoá; Tư vấn sáp nhập, giải thể; Xác định giá trị doanh nghiệp; Dịch vụ tập huấn, bồi dưỡng, cập nhật kiến thức; Dịch vụ hỗ trợ tuyển dụng; Các dịch vụ khác về tài chính, kế toán, thuế. Ban đầu khi mới thành lập VACO chỉ có văn phòng tại Hà Nôi với 9 cán bộ công nhân viên. Ngày 27/5/1996, thành lập thêm chi nhánh VACO ở Hải Phòng, ngày 02/8/1997 thành lập chi nhánh tại TP Hồ Chí Minh và gần đây nhất 15/7/2004 thành lập chi nhánh VACO miền Trung có trụ sở tại Đà Nẵng. Trải qua 16 năm hình thành và phát triển, với những thành tựu đã đạt được VACO đã có bước tiến vượt bậc, luôn hoàn thành xuất sắc kế hoạch kinh doanh đã đề ra và trở thành lá cờ đầu của ngành Kiểm toán Việt Nam. Với những thành tích đó VACO đã được Đảng và Nhà nước trao tặng nhiều danh hiệu cao quý. Những thành tích đã đạt được: Năm 1999: đón nhận Bằng khen của Thủ tướng chính phủ Năm 2001: Huân chương Lao động hạng Ba Năm 2002: Giải thưởng Sao vàng đất Việt Năm 2003: Giải thưởng Ngôi sao bạch kim về thương hiệu VACO do tổ chức BDI có trụ sở tại Madrit, Tây Ba Nha bình chọn Năm 2005: Cúp vàng Sản phẩm uy tín chất lượng do Hội sở hữu công nghiệp Việt Nam tổ chức bình chọn Năm 2005: Huân chương Lao động hạng Nhì Và nhiều danh hiệu cao quý khác. Đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh của Công ty Kiểm toán Việt Nam Đặc điểm ngành nghề kinh doanh Dịch vụ kiểm toán Với sự phát triển phức tạp và nhanh chóng của nền kinh tế thế giới như hiện nay, các doanh nghiệp rất cần đến những nhà tư vấn đáng tin cậy. Chính vì vậy, với đặc thù dịch vụ của mình, VACO luôn có những hiểu biết đầy đủ về hoạt động cũng như lĩnh vực kinh doanh của khách hàng, có thể hỗ trợ khách hàng xác định rủi ro và tìm ra cơ hội kinh doanh thông qua công việc kiểm toán. VACO có số lượng nhân viên chuyên nghiệp đông đảo tại các văn phòng trên cả nước nên khả năng cung cấp các loại hình dịch vụ kiểm toán và tư vấn hỗ trợ khách hàng đạt được mục tiêu kinh doanh, quản lý rủi ro ngành nghề và nâng cao hiệu quả hoạt động sản xuất kinh doanh tại Việt Nam là rất lớn. Thông qua mạng lưới các chi nhánh, văn phòng toàn quốc, VACO cung cấp những công cụ, nguồn lực và phương pháp kiểm toán hiệu quả cho đội ngũ nhân viên chuyên nghiệp của mình để thực hiện dịch vụ kiểm toán với chất lượng cao nhất. VACO luôn tuân thủ các chuẩn mực khắt khe về tính độc lập, khách quan nghề nghiệp và các chuẩn mực về kỹ thuật nghiệp vụ. Các văn phòng, chi nhánh của VACO áp dụng nhất quán phương pháp kiểm toán theo tiêu chuẩn quốc tế nhưng vẫn đảm bảo được tính linh hoạt khi áp dụng cho các khách hàng có đặc thù và tính đa dạng khác nhau. Phương pháp thực hiện kiểm toán của VACO là tập trung tìm hiểu kỹ tình hình hoạt động cũng như vấn đề kiểm soát nội bộ của khách hàng. Phương pháp kiểm toán này bao gồm việc đánh giá rủi ro, áp dụng quy trình thử nghiệm kiểm toán và kiểm tra liên tục về hoạt động của khách hàng. Là thành viên của Deloitte Touche Tohmatsu, VACO được trang bị phương tiện kiểm toán đặc thù – chương trình kiểm toán AS/2. Chương trình này kết hợp phương pháp, hồ sơ kiểm toán thông thường với công nghệ thông tin hiện đại, cho phép nâng cao hiệu quả, giảm chi phí cho các hợp đồng kiểm toán. VACO đồng thời áp dụng chương trình phần mềm mang tên Deloitte Audit Platform. Phần mềm này không những áp dụng những quy dịnh pháp lý mới ban hành, duy trì thế mạnh về chất lượng dịch vụ của VACO trên thị trường mà còn tạo ra điểm nối để VACO tiếp cận với các công cụ, kiến thức, phương pháp và nguồn nhân lực tạo nên sức mạnh của hãng kiểm toán hàng đầu thế giới. Là bộ công cụ chuyên ngành (industry packs), hồ sơ kiểm toán thông thường được lập trên cơ sở thực tiễn qua hàng nghìn cuộc kiểm toán. Bộ công cụ này tập hợp các mô hình công cụ lập kế hoạch kiểm toán, kiểm soát nội bộ, cơ sở dữ liệu về thủ tục kiểm toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, mẫu chuẩn giấy tờ làm việc và các hướng dẫn thực hiện. Theo đó, VACO đảm bảo thực hiện công việc kiểm toán theo Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam và các quy định về kiểm toán độc lập hiện hành tại Việt Nam. Kiểm toán viên của VACO được trang bị kiến thức sâu rộng về quản lý, kiểm toán, kế toán và tích luỹ những kinh nghiệm quý báu qua nhiều năm hành nghề. Đặc biệt, nhân viên của VACO am hiểu tường tận về hệ thống chuẩn mực kế toán, kiểm toán, các quy định về thuế hiện hành tại Việt Nam và các thông lệ quốc tế liên quan. VACO thường xuyên cung cấp dịch vụ kiểm toán tới các doanh nghiệp trong nước, doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài và công ty đa quốc gia hoạt động trong các lĩnh vực: sản xuất, khai thác dầu khí, viễn thông, ngân hàng, bảo hiểm, khách sạn, tin học và dịch vụ công cộng. Dịch vụ tư vấn thuế Giải pháp thuế luôn là vấn đề quan tâm hàng đầu đối với mọi doanh nghiệp, đặc biệt trong một thị trường đang phát triển như Việt Nam, nơi các quy định và các chính sách thuế đang liên tục được hoàn thiện. Nhóm tư vấn thuế của VACO bao gồm các chuyên gia tư vấn thuế trong nước am hiểu sâu sắc về chế độ thuế Việt Nam, có mối quan hệ chặt chẽ với các cơ quan chức năng; và các chuyên gia tư vấn thuế quốc tế giàu kinh nghiệm có thể cung cấp tới khách hàng các giải pháp thuế tầm cỡ toàn cầu. Từ việc tuân thủ cho đến hoạch định thuế, VACO xây dựng chiến lược thuế nhằm hỗ trợ khách hàng đạt được các mục tiêu kinh doanh. Dịch vụ tư vấn và giải pháp doanh nghiệp VACO Consulting nổi tiếng về khả năng cung cấp dịch vụ tài chính doanh nghiệp có chất lượng cao. Đội ngũ nhân viên tư vấn giàu kinh nghiệm có khả năng nhanh chóng đánh giá hiện trạng doanh nghiệp, làm rõ mọi vấn đề tồn tại và đem đến niềm tin về triển vọng phát triển cho khách hàng. VACO cung cấp cho khách hàng mọi dịch vụ kế toán từ ghi sổ, lập kế hoạch ngân sách đến lập Báo cáo tài chính. VACO thể hiện cam kết của mình trong việc nâng cao các chuẩn mực kế toán tại Việt Nam bằng nỗ lực trợ giúp Bộ Tài chính soạn lập và ban hành Hệ thống Chuẩn mực Kế toán và Kiểm toán. Điểm nổi bật có thể nhận thấy trong dịch vụ kế toán của VACO là khả năng xây dựng hệ thống kế toán đáp ứng mọi yêu cầu cụ thể của các công ty mẹ ở nước ngoài hoặc các tổ chức quốc tế trong khi hệ thống này vẫn tuân thủ Chế độ Kế toán Việt Nam theo quy định của Bộ Tài chính. Dịch vụ đào tạo và quản lý nguồn nhân lực._.ng? - Công ty có theo dõi ngoài bảng cân đối kế toán các khoản nợ xấu đã xóa sổ không? ............................................... Trọng yếu và rủi ro là hai khái niệm tương đối trừu tượng, cho dù hướng dẫn thực hiện có cụ thể đến đâu thì việc vận dụng nó vẫn đòi hỏi sự linh hoạt và khả năng phán xét đúng đắn của kiểm toán viên. Ngay khi nếu chỉ xem xét ảnh hưởng của các yếu tố chất lượng đến việc đánh giá sơ bộ ban đầu về tính trọng yếu, ta đã thấy sự phức tạp và đa dạng của các chiều hướng ảnh hưởng. Những sai sót có thể là trọng yếu với người sử dụng này nhưng lại không trọng yếu với người sử dụng khác, những sai số có thể là nhỏ nhưng lại là trọng yếu nếu nó làm thay đổi bản chất của vấn đề,…Vì vậy, có thể thấy rằng, hiểu rõ bản chất khái niệm trọng yếu và rủi ro đã là một vấn đề phức tạp, hơn nữa lại là vận dụng trong thực tế cuộc kiểm toán. Qua nghiên cứu và trình bày thực tế vận dụng đánh giá trọng yếu và rủi ro tại khách hàng là Công ty A và Công ty B cho thấy rõ tác dụng tầm quan trọng của công tác này trong quá trình kiểm toán. Thông qua việc đánh giá trọng yếu và rủi ro, kiểm toán viên lựa chọn những nội dụng kiểm toán chủ yếu, xác định khối lượng công việc và thủ tục thích hợp dựa trên kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán. Hiệu quả quan trọng nhất mà kiểm toán viên đạt được là đánh giá trọng tâm các vấn đề mà khách hàng quan tâm và mong đợi ở chất lượng của dịch vụ Công ty cung cấp. Qua đó em có so sánh giữa lý luận và thực tế, từ đó rút ra một số nhận xét về sự khác biệt này. CHƯƠNG 3: NHẬN XÉT, KIẾN NGHỊ VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY KIỂM TOÁN VIỆT NAM NHẬN XÉT VỀ ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN DO CÔNG TY KIỂM TOÁN VIỆT NAM THỰC HIỆN Sản phẩm của công việc kiểm toán mang tính chất xã hội cao. Điều này đã được pháp luật Việt Nam thừa nhận. Quy chế về Kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân ban hành theo Nghị định số 07/CP ngày 29-01-1994 của Thủ tướng Chính phủ quy định: “sau khi có xác nhận của kiểm toán viên chuyên nghiệp thì các tài liệu, số liệu kế toán và báo cáo quyết toán của các đơn vị kế toán là căn cứ cho việc điều hành, quản lý hoạt động ở các đơn vị, cho các cơ quan quản lý cấp trên và cơ quan tài chính Nhà nước duyệt quyết toán hàng năm của các đơn vị kế toán, cho các cơ quan thuế tính toán số thuế và các khoản phải nộp khác của đơn vị đối với ngân sách Nhà nước, cho các cổ đông, các nhà đầu tư, các bên tham gia liên doanh, các khách hàng và các tổ chức, cá nhân xử lý mối quan hệ về quyền lợi và nghĩa vụ của các bên liên quan trong quá trình hoạt động của đơn vị”. Như vậy, mặc dù công việc kiểm toán là cung cấp dịch vụ cho một khách hàng nhưng lại tác động đến lợi ích của rất nhiều đối tượng khác nhau trong nền kinh tế. Được thành lập theo Quyết định số 165/QĐ-TCCB ngày 13-5-1991 của Bộ Tài chính, trải qua gần 16 năm hoạt động, VACO với chủ trương là cung cấp các dịch vụ với chất lượng vượt trên sự mong đợi của khách hàng và nhân viên của Công ty đã đáp ứng tất cả các yêu cầu của khách hàng, chất lượng dịch vụ ngày càng được nâng cao và Công ty không ngừng lớn mạnh. Sự lớn mạnh này thể hiện ở chỗ: khách hàng của Công ty ngày càng nhiều, doanh thu và lợi nhuận ngày càng tăng, trở thành một trong những công ty kiểm toán lớn nhất Việt Nam. Đạt được những thành tựu trên là do VACO đã không ngừng cố gắng vượt qua những khó khăn thường xuyên phải đối mặt. Tuy nhiên, yếu tố quan trọng nhất đó là Công ty đã xây dựng cho mình một phần mềm kiểm toán có chất lượng, có tính khoa học và hiệu quả cao dựa trên phần mềm kiểm toán AS/2 được Công ty kiểm toán Deloitte Touche Tohmatsu cung cấp, được áp dụng vào thực tiễn phù hợp với Chế độ Tài chính - Kế toán và môi trường pháp luật Việt Nam. Cụ thể trong việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán của VACO đã có những mặt tích cực và hạn chế sau: 3.1.1. Ưu điểm Xét riêng việc vận dụng đánh giá trọng yếu và rủi ro do VACO thực hiện đã đạt được hiệu quả trên nhiều mặt trong cuộc kiểm toán. Cụ thể như sau: Một là, Việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại VACO được thực hiện theo quy trình của Deloitte nhưng vẫn tuân thủ Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam và Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế. Do vậy, chất lượng các cuộc kiểm toán luôn được đảm bảo theo tiêu chuẩn của Deloitte toàn cầu. Đây là một ưu thế lớn của VACO trong quá trình hội nhập với thế giới. Hai là, Công tác đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán đã phục vụ đắc lực cho việc lập kế hoạch kiểm toán đối với toàn bộ báo cáo tài chính và từng khoản mục cụ thể. Trong quá trình đánh giá, kiểm toán viên đã linh hoạt kết hợp với phương pháp chọn mẫu theo hướng dẫn kiểm toán của Deloitte để đảm bảo đồng thời hai mục tiêu cơ bản của cuộc kiểm toán là chất lượng kiểm toán và chi phí kiểm toán. Ba là, Vấn đề đặc biệt trong đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại VACO là việc chỉ sử dụng một giá trị trọng yếu chi tiết trong toàn bộ cuộc kiểm toán đã tiết kiệm được thời gian, chi phí kiểm toán nhưng vẫn đạt hiệu quả cao vì bản chất đó vẫn là mức trọng yếu đã điều chỉnh. Hơn nữa việc chỉ sử dụng giá trị trọng yếu chi tiết MP thay cho mức trọng yếu PM và việc tính toán giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được trên toàn bộ báo cáo tài chính thấp hơn mức chênh lệch giữa giá trị trọng yếu chi tiết MP và giá trị trọng yếu PM càng khẳng định chất lượng cuộc kiểm toán do VACO thực hiện. Bốn là, Việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại VACO do các chủ nhiệm kiểm toán - là những người có kinh nghiệm và trình độ chuyên môn thực hiện nên kết quả đánh giá được sử dụng với độ tin cậy cao. 3.1.2. Hạn chế Tuy nhiên, bên cạnh những điểm mạnh, quá trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại VACO vẫn bộc lộ những hạn chế nhất định: Một là, Qua quá trình tìm hiểu thực tế, em nhận thấy một vấn đề cần lưu ý trong việc áp dụng mức trọng yếu trong kiểm toán các Tổng công ty, các công ty có nhiều chi nhánh hoặc công ty con mà các công ty con và chi nhánh này không yêu cầu phải phát hành báo cáo kiểm toán. Theo đúng hướng dẫn trong phương pháp kiểm toán của liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC), mức độ trọng yếu chỉ xác định cho các khách hàng kiểm toán mà họ yêu cầu phát hành báo cáo kiểm toán. Do vậy, khi kiểm toán các Tổng công ty hoặc các công ty mà có nhiều công ty con và chi nhánh, mức độ trọng yếu cần được xác định cho toàn bộ Tổng công ty hoặc công ty. Tuy nhiên, trong thực hiện kiểm toán thực tế, các nhóm kiểm toán có thiên hướng tính toán riêng mức trọng yếu khi kiểm toán các công ty con thay vì áp dụng mức trọng yếu xác định cho toàn Tổng công ty, công ty và căn cứ tính để mức mức độ trọng yếu của mỗi nhóm thường khác nhau (có nhóm dựa trên doanh thu, có nhóm dựa trên vốn hoặc tổng tài sản, v.v…). Việc làm này khiến khối lượng công việc kiểm tra chi tiết tăng lên đáng kể, tốn thêm nhiều thời gian vì mức độ trọng yếu tính cho các công ty con nhỏ hơn rất nhiều cho với mức độ trọng yếu xác định cho toàn bộ Tổng công ty hoặc công ty. Việc làm này được giải thích là do đặc thù của các Doanh nghiệp Nhà nước, các nhà quản lý quan tâm làm sao kết quả kiểm toán không khác biệt nhiều so với kết quả kiểm tra của cơ quan thuế và các cơ quan kiểm tra khác, do vậy kiểm toán viên tăng cường kiểm tra chi tiết để đáp ứng được yêu cầu này. Quan niệm này cần được thay đổi khi nhận thức chung của xã hội về kết quả và mục đích công việc của kiểm toán tăng lên và yêu cầu về tính hiệu quả của các cuộc kiểm toán ngày càng được chú trọng hơn. Hai là, Việc đánh giá mức trọng yếu chủ yếu là áp dụng cho toàn bộ Báo cáo tài chính mà không có sự phân bổ riêng cho từng khoản mục. Phân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các khoản mục trên Báo cáo tài chính là một bước công việc hết sức cần thiết vì bằng chứng kiểm toán thường được thu thập theo khoản mục mà không theo toàn bộ Báo cáo tài chính. Chính vì vậy, công ty nên có sự xem xét vấn đề này. Ba là,Trong việc miêu tả chi tiết hệ thống kiểm soát nội bộ trên giấy tờ làm việc để phục vụ cho quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát, Công ty chưa chú ý sử dụng lưu đồ mà chỉ sử dụng bảng câu hỏi và bảng tường thuật. Để đánh giá rủi ro kiểm soát, các kiểm toán viên cấn thu thập hiểu biết về Hệ thống kiểm soát nội bộ và mô tả trên giấy tờ làm việc bằng việc sử dụng một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp: vẽ lưu đồ, lập Bảng câu hỏi và Bảng tường thuật. Lựa chọn phương pháp nào là tùy thuộc vào từng đơn vị. Tuy nhiên, trong ba phương pháp thì phương pháp sử dụng lưu đồ thường được đánh giá cao hơn vì nó dễ theo dõi và mang tính hệ thống hơn. Bốn là, Việc áp dụng chương trình kiểm toán của Deloitte chưa được điều chỉnh ở mức thích hợp vì các công ty ở Mỹ có trình độ phát triển khác với các công ty Việt Nam. Năm là, Thông thường trong quá trình thực hiện kiểm toán, đối với những khách hàng có quy mô nhỏ không thiết lập và duy trì hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên thường đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức cao. Khi đó kiểm toán viên không thực hiện các thử nghiệm kiểm soát mà thực hiện ngay các thử nghiệm cơ bản. Vì vậy, chi phí kiểm toán và thời gian kiểm toán tăng lên. TÍNH TẤT YẾU PHẢI HOÀN THIỆN ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY KIỂM TOÁN VIỆT NAM THỰC HIỆN Xu thế hội nhập quốc tế của dịch vụ kế toán và kiểm toán Việt Nam Trong xu thế hội nhập quốc tế, sự phát triển của mỗi quốc gia đều gắn với quan hệ cộng đồng quốc tế và khu vực. Việt Nam cũng không nằm ngoài xu thế đó. Ngày càng có nhiều nhà đầu tư nước ngoài vào Việt Nam và hơn nữa Việt Nam đã chính thức trở thành thành viên của Tổ chức Thương mại Thế giới (WTO) nên việc mở cửa dịch vụ tài chính, kế toán và kiểm toán là một trong những điều quan tâm hàng đầu của Nhà nước ta. Chính phủ Việt Nam cũng đã thông qua lịch trình hội nhập với mục tiêu đến năm 2020 sẽ hội nhập hoàn toàn với quốc tế trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán bao gồm ba giai đoạn sau: Giai đoạn 1 (2000 - 2005): đây là giai đoạn chuẩn bị những tiền đề cần thiết cho quá trình hội nhập. Trong giai đoạn này chúng ta cần củng cố, hoàn thiện môi trường pháp lý, điều kiện cơ sở hạ tầng để tạo nền tảng cho quá trình hội nhập của ngành kế toán và kiểm toán. Nhà nước ta cũng cho phép các công ty kế toán và kiểm toán tiếp tục đầu tư và hoạt động tại Việt Nam, khuyến khích các công ty nước ngoài tích cực hợp tác, chuyển giao công nghệ nhằm thúc đẩy các công ty trong nước phát triển. Hiện nay, Chính phủ cũng đang nỗ lực hết mình để đạt được mục tiêu đã đề ra. Chính phủ cũng đã ban hành Nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 20 tháng 3 năm 2004 về kiểm toán độc lập nhằm quản lý hoạt động của kiểm toán độc lập và cũng một phần giúp kiểm toán độc lập ở Việt Nam có thể nâng cao chất lượng dịch vụ và cạnh tranh được với các công ty kiểm toán nước ngoài. Giai đoạn 2 (2006 - 2010): đây là giai đoạn củng cố hội nhập. Trong giai đoạn này, chúng ta tiếp tục hoàn thiện hơn nữa hệ thống pháp lý về vấn đề kế toán và kiểm toán. Chúng ta sẽ chủ động tham gia vào quá trình hội nhập, các dịch vụ kế toán và kiểm toán sẽ được cung cấp ra nước ngoài, các cá nhân và các công ty ở Việt Nam có thể tham gia điều hành, nắm giữ các công ty kế toán, kiểm toán nước ngoài, đồng thời cho phép các công ty kế toán, kiểm toán mới đầu tư vào Việt Nam. Giai đoạn 3 (2011 - 2020): đây là giai đoạn hội nhập năng động. Trong giai đoạn này Việt Nam sẽ hội nhập hoàn toàn với quốc tế trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán, thực hiện xuất khẩu các dịch vụ kế toán, kiểm toán và chấp nhận những thách thức cùng cơ hội mới. Thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán báo cáo tài chính tại VACO và chiến lược phát triển của Công ty Trước xu thế hội nhập toàn cầu như hiện nay, VACO cũng không ngừng biến đổi để hoàn thiện mình hơn, xứng đáng là đơn vị tiên phong trong ngành kiểm toán tại Việt Nam. Quá trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính mà VACO đang áp dụng cũng không tránh khỏi những điểm hạn chế như đã nêu trong phần nhận xét. Chính vì vậy, muốn nâng cao hơn nữa chất lượng kiểm toán, khẳng định sức mạnh trên thương trường và chủ động hội nhập, VACO cần nghiên cứu những hướng đi cụ thể nhằm khắc phục những hạn chế đó. Điều này được nêu hết sức cụ thể trong chiến lược phát triển của công ty, tập trung vào: nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán, mở rộng lĩnh vực hoạt động, tăng cường đào tạo nâng cao trình độ của nhân viên theo hướng quốc tế hóa, mở rộng đối tượng khách hàng và tăng cường hợp tác với các tổ chức quốc tế. Muốn đạt được những điều này, sự vận động thay đổi sẽ là một tất yếu khách quan. GIẢI PHÁP NHẰM HOÀN THIỆN QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN TẠI VACO Việc hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại VACO là một tất yếu khách quan. Tuy nhiên, quá trình hoàn thiện cũng phải tuân thủ những nguyên tắc nhất định như: phải tuân thủ Chuẩn mực Kế toán, Kiểm toán và các quy định hiện hành khác tại Việt Nam; phải tuân thủ theo những tiêu chuẩn của Deloitte đã đề ra vì VACO là một thành viên của Deloitte toàn cầu; phải dựa trên tình hình thực tế của các doanh nghiệp Việt Nam cũng như các doanh nghiệp nước ngoài khi đứng trước xu thế hội nhập; quá trình hoàn thiện không làm mất thêm nhiều chi phí và thời gian cho một cuộc kiểm toán vì như thế thì dù quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán có tốt lên nhưng hiệu quả của cuộc kiểm toán lại không đạt được; phải hoàn thiện ngay trong bản chất của vấn đề, đó là những kiểm toán viên, người gần như có yếu tố quyết định trong việc nhận định mức độ trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Tuân thủ những nguyên tắc trên, em xin phép được đề xuất một số giải pháp nhằm hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại VACO như sau: Hoàn thiện phân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các khoản mục trên Báo cáo tài chính Phân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các khoản mục trên Báo cáo tài chính là bước công việc rất cần thiết vì bằng chứng kiểm toán thường được thu thập theo khoản mục mà không theo toàn bộ Báo cáo tài chính. Cơ sở dể kiểm toán viên thực hiện phân bổ về mức trọng yếu này bao gồm: mức trọng yếu tổng thể áp dụng cho toàn bộ Báo cáo tài chính; Bản chất, quy mô của các khoản mục; kinh nghiệm của kiểm toán viên và chi phí đối với từng khoản mục. Khi tiến hành phân bổ, kiểm toán viên sẽ thực hiện theo hai bước: Đầu tiên, sau khi đã xác lập mức trọng yếu cho toàn bộ Báo cáo tài chính, kiểm toán viên tiến hành tạm phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục theo quy mô của khoản mục. Mức trọng yếu được tạm phân bổ cho các khoản mục được xác định theo công thức sau: Mức trọng yếu tạm phân bổ cho khoản mục X = Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu x Số dư của khoản mục X ∑ Số dư các khoản mục được phân bổ Sau khi đã tạm phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục trên Báo cáo tài chính theo quy mô, kiểm toán viên sẽ điều chỉnh mức trọng yếu này dựa trên sự đánh giá rủi ro trên các khoản mục đó. Ví dụ như, với những khoản mục được đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát ở mức cao thì mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục này là thấp; với những khoản mục được đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát ở mức trung bình thì mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục này là trung bình; còn đối với những khoản mục được đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát ở mức cao thì mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục này có thể ở mức cao. Trên thực tế nếu áp dụng giải pháp này, kiểm toán viên cũng cần chú ý kết hợp với những kinh nghiệm và những đánh giá chủ quan của mình và tùy thuộc vào từng hoàn cảnh cụ thể của khách hàng kiểm toán. Nâng cao hiệu quả sử dụng lưu đồ trong đánh giá rủi ro kiểm soát Để đánh giá rủi ro kiểm soát, các kiểm toán viên cần thu thập hiểu biết về Hệ thống kiểm soát nội bộ và mô tả trên giấy tờ làm việc bằng việc sử dụng một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp: vẽ lưu đồ, lập Bảng câu hỏi và Bảng tường thuật. Trong đó việc sử dụng lưu đồ mang lại hiệu quả cao hơn cả. Tuy nhiên, VACO chưa nghiên cứu áp dụng phương pháp này vào trong thực tiễn mà chủ yếu vẫn là dùng Bảng câu hỏi và Bảng tường thuật, điều này có thể dẫn đến việc khó tìm ra điểm yếu của hệ thống kiểm soát nội bộ khi thái độ trả lời của người được hỏi không trung thực, dẫn đến đánh giá sai mức độ rủi ro kiểm soát. Chính vì vây, kiểm toán viên nên kết hợp việc sử dụng lưu đồ với các phương pháp còn lại để có hiệu quả cao. Ví dụ như: Trong trường hợp Hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đơn giản thì kiểm toán viên có thể sử dụng Bảng tường thuật để mô tả nhưng cần chú ý đến bố cục và cách hành văn cho dễ hiểu; Trong trường hợp hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng phức tạp hơn thì có thể sử dụng Bảng câu hỏi. Trong trường hợp không bị sức ép về thời gian hoặc chi phí thì VACO nên khuyến khích kiểm toán viên của minh sử dụng lưu đồ để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Để tăng cường hiệu quả của phương pháp này, VACO nên xây dựng những hướng dẫn cụ thể về cách thức thực hiện, hệ thống các ký hiệu quy ước áp dụng thống nhất trong toàn công ty. Một lợi thế của VACO là trong Hệ thống kiểm toán AS/2 mà VACO được phép sử dụng của Deloitte đã có những quy ước về các ký hiệu trong lưu đồ và hơn nữa kiểm toán viên VACO là những người có trình độ cao, giàu kinh nghiệm được đào tạo bài bản nên sẽ nhanh chóng tiếp thu áp dụng phương pháp này trong đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Đánh giá rủi ro kiểm soát Đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán bao gồm đánh giá rủi ro kiểm toán (thông qua rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện) và rủi ro tài khoản. Trong thực tế kiểm toán, kiểm toán viên VACO đã thực hiện việc đánh giá rủi ro tiềm tàng theo AS/2 là rất có hiệu quả. Việc xác định rủi ro kiểm soát là một công việc khá quan trọng nó có liên quan trực tiếp đến việc xác định quy mô mẫu cần kiểm tra và bằng chứng kiểm toán cần thu thập thông qua việc đánh giá mức độ tin cậy vào hệ thống Kiểm soát nội bộ. Theo AS/2, việc xác định số lượng bằng chứng kiểm toán được xây dựng trên cơ sở sau: Độ tin cậy kiểm toán: là mức độ đảm bảo rằng các Báo cáo tài chính không chứa đựng các sai sót trọng yếu ảnh hưởng đến người sử dụng thông tin. Độ tin cậy kiểm toán được xác định bằng tổng độ tin cậy mặc định, độ tin cậy kiểm soát và độ tin cậy kiểm tra chi tiết. Độ tin cậy mặc định: là mức độ tin cậy dựa vào các bước của quá trình hạch toán để lập Báo cáo tài chính, nó được xác định bằng cách dựa vào đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng và kết quả kiểm toán năm trước. Độ tin cậy kiểm soát: là độ tin cậy dựa vào việc kiểm tra các bước kiểm soát được khách hàng thiết lập để ngăn ngừa và phát hiện sai sót tiềm tàng. Độ tin cậy kiểm tra chi tiết: là độ tin cậy thông qua các thủ tục kiểm tra chi tiết được xây dựng nhằm phát hiện ra sai sót tiềm tàng xảy ra nhưng không được phát hiện bởi quá trình kiểm soát của khách hàng. Do vậy, kiểm toán viên phải lập kế hoạch kiểm toán hệ thống Kiểm soát nội bộ để xác định mức độ tin cậy vào hệ thống kiểm soát: Việc xác định mức độ tin cậy này có ảnh hưởng to lớn đến quá trình thực hiện kiểm toán vì từ trị số này, kiểm toán viên sẽ xác định được số lượng bằng chứng cần thiết, thời gian, thủ tục kiểm toán phải thực hiện. Do đó, công việc này phải được tiến hành theo đúng quy trình do Công ty xây dựng. Tìm hiểu về hệ thống Kiểm soát nội bộ là quá trình tích luỹ thông tin và cả dựa trên kinh nghiệm của những năm trước. Vì vậy, khi đưa ra đánh giá về thiết kế và hiệu quả hoạt động của quy trình Kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên cần xem xét bằng chứng thu thập được trong cả năm nay và các năm trước. Kiểm toán viên phải xem xét: Các thủ tục kiểm soát: là các chính sách và thủ tục được xây dựng và thực hiện nhằm bảo đảm rằng những hoạt động mà Ban Giám đốc cho là cần thiết để hạn chế rủi ro, được thực hiện có hiệu quả. Môi trường kiểm soát: bao gồm những thái độ, sự nhận thức và hành động của Ban Giám đốc doanh nghiệp về tầm quan trọng của Kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp. Đánh giá rủi ro: là quy trình được Ban Giám đốc sử dụng để xác định, đánh giá và kiểm soát những rủi ro mà doanh nghiệp gặp phải. Thông tin và giao dịch: là những hệ thống thông tin và giao dịch được sử dụng để có thể trao đổi thông tin cần thiết cho việc thực hiện, quản lý và kiểm soát các hoạt động cuả doanh nghiệp. Hoạt động quản lý Kiểm soát nội bộ: là quá trình đánh giá chiến lược thực hiện lâu dài của hệ thống Kiểm soát nội bộ, phục vụ cho việc nâng cao độ tin cậy vào hệ thống Kiểm soát nội bộ khi tiến hành kiểm toán. Tuy nhiên trong thực tế, đối với các công ty Nhà nước hoặc doanh nghiệp tư nhân chưa xây dựng cho mình được một hệ thống kiểm soát nội bộ hoàn chỉnh và chưa hoạt động có hiệu quả nên kiểm toán viên VACO không đặt niềm tin vào hệ thống kiểm soát nội bộ của các khách hàng này. Do vậy, độ tin cậy kiểm soát luôn bằng 0. Vấn đề này là do nguyên nhân đặc điểm ngành kinh tế đi lên từ sản xuất nhỏ hơn nữa chưa có một hệ thống chiẩn mực kế toán, kiểm toán đầy đủ và đồng bộ. Theo Bảng 2.18: Bảng giá trị độ tin cậy của VACO, khi kiểm toán viên không tin vào hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng (độ tin cậy kiểm soát bằng không) sẽ có hai trường hợp xảy ra: Thứ nhất, Nếu kiểm toán viên phát hiện rủi ro chi tiết, độ tin cậy mặc định bằng 0. Độ tin cậy rủi ro kiểm toán luôn bằng 3 do đó độ tin cậy kiểm tra chi tiết sẽ bằng 3. Kiểm toán viên phải thực hiện kiểm tra chi tiết ở mức độ tập trung nhất. Thứ hai, Nếu kiểm toán viên không phát hiện rủi ro chi tiết, độ tin cậy mặc định bằng 1. Với độ tin cậy kiểm toán bằng 3, độ tin cậy kiểm tra chi tiết sẽ bằng 2. Khi đó kiểm toán viên vẫn phải thực hiện kiểm tra chi tiết ở mức độ trung bình. Trong cả hai trường hợp trên, độ tin cậy kiểm tra chi tiết luôn cao hơn khi kiểm toán viên không tin tưởng vào hệ thống kiểm soát nội bộ. Điều này sẽ làm chi phí kiểm toán tăng cao. Vì vậy, để giảm chi phí kiểm toán xuống mức thích hợp nhưng vẫn đảm bảo chất lượng kiểm toán, kiểm toán viên VACO nên đánh giá xác đáng hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và thiết lập độ tin kiểm soát thích hợp. 3.4. KIẾN NGHỊ NHẰM THỰC HIỆN GIẢI PHÁP Thứ nhất, về phía các cơ quan quản lý Nhà nước Nhận thức được tầm quan trọng của kiểm toán ngày nay, các cơ quan chức năng đã ban hành một số văn bản làm cơ sở cho quá trình hình thành và phát triển của kiểm toán nói chung và kiểm toán độc lập nói riêng ở Việt Nam. Tuy nhiên, khung pháp lý cho hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán vẫn chưa hoàn thiện, Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán của chúng ta chưa đồng bộ, còn dựa nhiều vào Chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Vì vậy, để tạo điều kiện cho kiểm toán độc lập Việt Nam phát triển hơn nữa, Nhà nước nên thực hiện các biện pháp sau: Xây dựng và ban hành khung pháp lý hoàn chỉnh cho sự hoạt động của kiểm toán độc lập, đặc biệt là Luật kiểm toán độc lập và hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán. Trong đó cơ sở xây dựng Chuẩn mực Kiểm toán không chỉ dựa vào Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế mà còn phải dựa vào điều kiện kinh tế Việt Nam để việc vận dụng Chuẩn mực mang tính phù hợp cao. Bộ Tài chính nên tăng cường việc tổ chức các lớp học bồi dưỡng nghiệp vụ cho các kiểm toán viên nói chung và kiểm toán viên độc lập nói riêng. Trong đó quan hệ hợp tác trao đổi, học hỏi kinh nghiệm với các hãng kiểm toán lớn trên thế giới nên được coi trọng. Bộ Tài chính cũng nên ban hành các văn bản pháp lý và các Thông tư hướng dẫn cho các doanh nghiệp xây dựng hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu. Thứ hai, về phía các Hiệp hội nghề nghiệp Hiện nay, Hiệp hội Kế toán, Kiểm toán Việt Nam hoạt động còn chưa đúng với chức năng và trách nhiệm của nó, còn mang tính hình thức. Chính vì vậy, các Hiệp hội ở Việt Nam nên phát huy tích cực vai trò của mình hơn nữa trong việc hướng dẫn nghiệp vụ, đào tạo, bồi dưỡng, cập nhật kiến thức cho các kiểm toán viên, điều tra, soát xét chất lượng kiểm toán…đối với các công ty kiểm toán. Thứ ba, về phía Công ty Kiểm toán Việt Nam VACO nên nghiên cứu để hoàn thiện việc thiết kế quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán theo tiêu chuẩn của Deloitte nhưng phù hợp với các doanh nghiệp tại Việt Nam. Trước đây, khi liên doanh thực hiện chuyển giao công nghệ, VACO đã tổ chức nghiên cứu trong phạm vi toàn công ty để hoàn thiện Hệ thống Kiểm toán AS/2 cho phù hợp với nền kinh tế Việt Nam. Vì vậy trong hoàn cảnh hiện nay, VACO hoàn toàn có thể tổ chức một cuộc nghiên cứu tương tự đối với việc xây dựng và hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán đối với các doanh nghiệp Việt Nam. Vừa qua, Deloitte đã chính thức ra phiên bản (Version) IAA 2006, theo đó quy trình đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính bắt buộc phải thực hiện trong mọi cuộc kiểm toán, không kể quy mô của khách hàng. Do đó có thể thấy việc nghiên cứu và hoàn thiện quy trình đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là một trong những chiến lược nhằm tăng sức cạnh tranh của VACO trong quá trình hội nhập. Mặc dù hiện nay VACO là công ty kiểm toán độc lập lớn nhất tại Việt Nam, nhưng VACO mới chỉ là thành viên của Deloitte, chưa từng cung cấp một dịch vụ nào ra nước ngoài. Vì vậy để hội nhập một cách chủ động, VACO nên hoàn thiện trên mọi phương diện: đào tạo nhân lực, kiểm soát chất lượng, đa dạng hoá dịch vụ để có thể cung cấp được dịch vụ của công ty ra thị trường thế giới. Có như vậy mới khẳng định được vị thế và chất lượng dịch vụ của mình trong quá trình hội nhập hoàn toàn. KẾT LUẬN Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán là một công việc hết sức quan trọng trong lập kế hoạch cũng như thiết kế các chương trình kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Đây là công việc chiếm nhiều thời gian, công sức nhất trong lập kế hoạch kiểm toán. Chính vì vậy trên thực tế không phải Công ty kiểm toán độc lập nào ở Việt Nam cũng có thể làm tốt quy trình này. Tuy nhiên, trước xu thế hội nhập như ngày nay, các công ty kiểm toán đã ngày càng hoàn thiện quy trình đánh giá tính trọng yếu này và đã có những bước thành công nhất định Trong đó, VACO là một trong số ít các công ty có quy trình chuẩn đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Trong Luận văn tốt nghiệp của em đã hệ thống hoá một số vấn đề lý luận về đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính. Bên cạnh đó, Luận văn cũng giới thiệu tổng quan về Công ty Kiểm toán Việt Nam (VACO) cùng với việc mô tả và phân tích thực trạng của quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán mà VACO thực hiện theo phương pháp và tiêu chuẩn của Deloitte toàn cầu. Qua đó, em đã đề xuất một số ý kiến nhằm hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam (VACO). Do hạn chế về kiến thức cũng như tài liệu bài viết của em mới chỉ đưa ra được những vấn đề chung nhất về tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán cũng như việc đánh giá chúng như thế nào trong kiểm toán báo cáo tài chính. Em rất mong nhận được sự đóng góp ý kiến của các thầy cô giáo để em có thể hoàn thiện bài viết hơn nữa. Một lần nữa em xin gửi lời cảm ơn tới cô giáo TS. Nguyễn Thị Phương Hoa và các anh chị trong Công ty Kiểm toán Việt Nam đã tận tình giúp đỡ để em có thể hoàn thiện Luận văn của mình. Em xin chân thành cảm ơn! Hà Nội, tháng 6 năm 2007 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200, 320, 400 Từ điển Tiếng Việt, NXB Văn hóa Sài Gòn năm 2005 Giáo trình Lý thuyết kiểm toán, ĐH Kinh tế quốc dân, NXB Tài chính năm 2005 Giáo trình Kiểm toán tài chính, ĐH Kinh tế quốc dân, NXB Tài chính năm 2001 Kiểm toán, ĐH Kinh tế TP Hồ Chí Minh, NXB Thống kê năm 2004 Kiểm toán, Alvin Arren, sách dịch, NXB Thống kê năm 1995 Tài liệu của VACO Phần mềm AS/2 Một số tạp chí Kế toán, Kiểm toán MỤC LỤC DANH MỤC SƠ ĐỒ BẢNG BIỂU Tên bảng Trang Bảng 1.1: Các mối quan hệ giữa của rủi ro kiểm toán với bằng chứng phải thu thập 15 Bảng 1.2: Bảng tính mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu 21 Bảng 1.3: Bảng phân bổ mức trọng yếu ban đầu cho các khoản mục 24 Bảng 1.4: Bảng đánh giá rủi ro phát hiện 26 Bảng 2.1: Những kết quả đạt được trong những năm gần đây 39 Bảng 2.2: Hội đồng quản trị Công ty A 54 Bảng 2.3: Ban giám đốc và Kế toán trưởng Công ty A 54 Bảng 2.4: Hội đồng quản trị Công ty B 55 Bảng 2.5: Ban giám đốc và Kế toán trưởng Công ty B 55 Bảng 2.6: Bảng câu hỏi về tính độc lập của kiểm toán viên 57 Bảng 2.7: Bản cam kết về tính độc lập 58 Bảng 2.8: Bảng phê duyệt tiếp tục thực hiện hợp đồng kiểm toán 59 Bảng 2.9: Các yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro tiềm tàng của khách hàng 62 Bảng 2.10: Bảng tìm hiểu hệ thống và chu trình kế toán của kiểm toán viên VACO đối với hai Công ty A và B 64 Bảng 2.11: Bảng đánh giá thủ tục kiểm soát đối với Công ty A và B 67 Bảng 2.12: Bảng câu hỏi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty A và Công ty B do kiểm toán viên VACO thực hiện 68 Bảng 2.13: Hướng dẫn ước lượng về tính trọng yếu của Deloitte Touche Tohmatsu 82 Bảng 2.14: Hướng dẫn đánh giá trọng yếu theo chỉ tiêu doanh thu 83 Bảng 2.15: Bảng tính mức trọng yếu đối với Công ty A 84 Bảng 2.16: Bảng tính mức trọng yếu đối với Công ty B 85 Bảng 2.17: Bảng hướng dẫn tính giá trị chênh lệch có thể chấp nhận của Deloitte Touche Tohmatsu 87 Bảng 2.18: Bảng giá trị độ tin cậy của Deloitte Touche Tohmatsu 88 Bảng 2.19: Ma trận kiểm tra định hướng 90 Bảng 2.20: Bảng phân tích sơ bộ Bảng Cân đối kế toán của Công ty A 92 Bảng 2.21: Bảng phân tích sơ bộ Bảng Cân đối kế toán của Công ty B 93 Bảng 2.22: Bảng phân tích sơ bộ Báo cáo Kết quả kinh doanh của Công ty A 94 Bảng 2.23: Bảng phân tích sơ bộ Báo cáo Kết quả kinh doanh của Công ty B 94 Bảng 2.24: Nhận định mức độ rủi ro đối với tài khoản 95 Bảng 2.25: Bảng câu hỏi đánh giá kiểm soát đối với các khoản mục Công ty A 96 Bảng 2.26: Bảng đánh giá rủi ro phát hiệnđối với từng khoản mục của Công ty A 102 Bảng 2.27: Kế hoạch kiểm toán chi tiết khoản mục các khoản phải thu 103 Sơ đồ 2.1: Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của VACO 42 Sơ đồ 2.2 : Quy trình kiểm toán tại VACO theo tiêu chuẩn của Deloitte Touche Tohmatsu 50 ._.