Báo cáo Hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán tài chính tại Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACCAGroup

và hiệu quả quản lý. Trên thực tế, chúng ta thường nhắc đến “ba loại” kiểm toán được phân loại theo hệ thống bộ máy tổ chức đó là: kiểm toán nhà nước, kiểm toán độc lập, kiểm toán nội bộ. Nhưng khi đề cập đến dịch vụ kiểm toán có nghĩa là đề cập đến loại hình kiểm toán độc lập. Sau nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 30 tháng 3 năm 2004 về kiểm toán độc lập thì loại hình kiểm toán này xuất hiện “nở rộ” trên thị trường kiểm toán ở Việt Nam. Bây giờ, thị trường kiểm toán độc lập không còn chỉ là “sân chơi” cho các doanh nghiệp nước ngoài (Big Four) mà đã xuất hiện hơn 100 Công ty kiểm toán độc lập Việt Nam hoạt động. Là một sinh viên chuyên ngành kiểm toán của trường Đại học Kinh Tế Quốc Dân, trong quá trình thực tập tại Công ty ACCAGroup, được sự giúp đỡ của Ban giám đốc Công ty và giáo viên hướng dẫn trực tiếp TS. Nguyễn Phương Hoa, em đã quan tâm và tìm hiểu về qui trình tiến hành kiểm toán của Công ty. Trong quá trình tìm hiểu, em nhận thức được rằng kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là một nội dung quan trọng và trong đó kiểm toán chỉ tiêu doanh thu là một phần hành kiểm toán rất nhạy cảm và có ảnh hưởng lớn đến Báo cáo tài chính của đơn vị. Xuất phát từ lý luận và thực tiễn tại Công ty ACCAGroup và từ nhận thức về nghề nghiệp cũng như những kiến thức được trang bị ở nhà trường, em đã chọn đề tài viết luận văn tốt nghiệp là: “Hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACCAGroup”. Mục đích nghiên cứu của đề tài Mục tiêu chính của luận văn này là kết hợp giữa lý luận và thực tiễn về hoạt động kiểm toán doanh thu, lấy thực tiễn phức tạp của hoạt động kiểm toán để minh họa những lý luận trừu tượng. Đồng thời đi sâu nghiên cứu công tác thực hiện kiểm toán doanh thu trong Công ty ACCAGroup nhằm đưa ra những giải pháp đóng góp nhằm hoàn thiện hoạt động này ở Công ty ACCAGroup. Nội dung của luận văn Luận văn của em ngoài Lời mở đầu và Kết luận bao gồm 3 phần: Chương 1: Lý luận chung về kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính Chương 2: Thực trạng về kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACCAGroup Chương 3: Nhận xét chung và một số ý kiến góp phần hoàn thiện qui trình kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACCAGroup thực hiện. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu Do hạn chế về hiểu biết, thời gian và kinh nghiệm thực tế, luận văn của em chủ yếu đi sâu tìm hiểu về kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ. Bên cạnh đó có đề cập đến công việc kiểm toán doanh thu hoạt động tài chính, thu nhập khác và phải thu khách hàng. Để có thể hoàn thành luận văn tốt nghiệp này em đã nhận được sự giúp đỡ tận tình của toàn thể nhân viên và kiểm toán viên Công ty ACCAGroup. Hơn thế nữa là sự hướng dẫn, chỉ bảo tận tình của cô giáo hướng dẫn trực tiếp TS. Nguyễn Phương Hoa. Em xin chân thành cám ơn! CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN DOANH THU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH I. KHÁI NIỆM DOANH THU VÀ NHỮNG QUY ĐỊNH KHI HẠCH TOÁN DOANH THU 1. Khái niệm về doanh thu Doanh thu là một chỉ tiêu trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Trong khi Bảng cân đối kế toán do doanh nghiệp lập ra cho biết về tình hình tài chính của doanh nghiệp tại một thời điểm, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh lại cho biết về kết quả hoạt động của cả niên độ, từ đó giúp người sử dụng đánh giá khả năng tạo ra lợi nhuận của doanh nghiệp. Do vậy kiểm toán mục doanh thu là một nội dung quan trọng trong khi kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14- Doanh thu và thu nhập khác định nghĩa: Doanh thu: là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kì kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu. Doanh thu gồm có doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ và doanh thu hoạt động tài chính, thu nhập khác. - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là toàn bộ số tiền thu được, hoặc sẽ thu được từ các giao dịch và nghiệp vụ phát sinh doanh thu như bán sản phẩm, hàng hoá, cung cấp dịch vụ cho khách hàng bao gồm cả các khoản phụ thu và phí thu thêm ngoài giá bán (nếu có). Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thuần mà doanh nghiệp thực hiện được trong kỳ kế toán có thể thấp hơn doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ghi nhận ban đầu do các nguyên nhân: doanh nghiệp chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán cho khách hàng hoặc hàng đã bán bị trả lại, và doanh nghiệp phải nộp thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc thuế xuất khẩu, thuế giá trị gia tăng theo phương pháp trực tiếp được tính trên doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thực tế mà doanh nghiệp đã thực hiện trong một kì kế toán. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ cũng bao gồm cả doanh thu nội bộ, là trị giá của khối lượng hàng hoá, sản phẩm, dịch vụ lao vụ cung cấp giữa các đơn vị thành viên trong cùng Công ty hay Tổng Công ty trong kỳ. - Doanh thu hoạt động tài chính bao gồm các khoản doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia và các hoạt động tài chính khác được coi là hoạt động trong kì, không phân biệt các khoản doanh thu đó thực tế đã thu được tiền hay sẽ thu được tiền. - Thu nhập khác: là khoản thu góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu từ những hoạt động ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu. Ví dụ như thu nhập từ thanh lý, nhượng bán tài sản cố định; thu tiền được phạt do khách hàng vi phạm hợp đồng; thu tiền từ các khoản nợ khó đòi đã xử lý xoá sổ… 2. Các tài khoản sử dụng khi hạch toán doanh thu Để hạch toán quá trình tiêu thụ sản phẩm theo các phương thức khác nhau kế toán sử dụng các tài khoản sau đây: Tài khoản 511: Doanh thu bán hàng Tài khoản này được dùng để phản ánh tổng số doanh thu bán hàng thực tế của doanh nghiệp trong kì và các khoản giảm doanh thu. Tài khoản 511 cuối kì không có số dư và được chi tiết thành 4 tài khoản cấp 2: + TK 5111 - Doanh thu bán hàng hoá + TK 5112 - Doanh thu bán các thành phẩm + TK 5113 - Doanh thu cung cấp dịch vụ + TK 5114 - Doanh thu trợ cấp, trợ giá Tài khoản 512: Doanh thu bán hàng nội bộ Tài khoản này dùng để phản ánh doanh thu của sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ, lao vụ tiêu thụ trong nội bộ. Tài khoản 512 không có số dư cuối kì, được chi tiết thành 3 tài khoản cấp 2: + TK 5121 - Doanh thu bán hàng hoá + TK 5122 - Doanh thu bán các thành phẩm + TK 5123 - Doanh thu cung cấp dịch vụ Tài khoản 515: Doanh thu hoạt động tài chính Tài khoản 521 : Chiết khấu thương mại Tài khoản 531: Hàng bán bị trả lại Tài khoản 532: Giảm giá hàng bán Tài khoản 711: Thu nhập khác 3. Chu trình ghi nhận doanh thu Doanh thu là kết quả của quá trình tiêu thụ hàng hoá dịch vụ của doanh nghiệp. Đây là giai đoạn cuối cùng của quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh. Quá trình tiêu thụ bắt đầu bằng một đơn đặt hàng của khách hàng và kết thúc bằng sự trao đổi hàng hoá thành khoản phải thu hoặc thành tiền. Chu trình này có thể tóm tắt như sau: Khi người mua có nhu cầu mua hàng thông qua các đơn đặt hàng, hợp đồng về mua bán hàng hoá dịch vụ... thì doanh nghiệp xem xét khả năng bán hàng của mình. Nếu chấp nhận bán và có đủ hàng hoá xuất bán thì doanh nghiệp đưa ra quyết định bán hàng bằng cách lập phiếu xuất kho hoặc hoá đơn bán hàng. Thông qua thoả thuận với khách hàng trong hợp đồng mua bán hàng hoá, phương thức thanh toán có thể là thanh toán ngay hoặc trả chậm. Sau khi xét duyệt về phương thức thanh toán, hàng hoá được vận chuyển đến người mua cùng với hoá đơn bán hàng và chứng từ vận chuyển. Căn cứ vào hoá đơn bán hàng, kế toán ghi sổ Nhật ký hàng bán và theo dõi các khoản phải thu. Lúc này, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ đã được ghi nhận. Trường hợp phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu như hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán, chiết khấu thương mại thì kế toán cập nhật ghi vào Nhật ký bán hàng các khoản giảm trừ doanh thu. Công tác hạch toán tiêu thụ tuỳ thuộc vào chính sách từng doanh nghiệp, mỗi doanh nghiệp có thể tiến hành theo nhiều phương thức khác nhau như: tiêu thụ trực tiếp, tiêu thụ qua đại lý, bán hàng trả góp,...Tuy nhiên, có thể khái quát quá trình tiêu thụ hàng hoá và cung cấp dịch vụ qua sơ đồ sau: Sơ đồ 01: Sơ đồ hạch toán doanh thu TK911 TK521, 531, 532 TK511 TK111, 112, 131 TK333 TK33311 Kết chuyển các khoản giảm trừ doanh thu Doanh thu bán hàng Thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu phải nộp Thuế GTGT đầu ra phải nộp Kết chuyển doanh thu thuần để xác định kết quả 4. Một số qui định khi hạch toán doanh thu Khi thực hiện hạch toán doanh thu, doanh nghiệp phải tuân thủ chỉ ghi nhận doanh thu trong kì kế toán khi thoả mãn đồng thời các điều kiện ghi nhận doanh thu và các qui định của chế độ kế toán hiện hành. Doanh thu và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch phải được ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp và phải theo năm tài chính. Quy định về ghi nhận doanh thu được qui định tại điểm 10, 16, 24 của Chuẩn mực Doanh thu và thu nhập khác (Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày31/12/2001 của Bộ tài chính) như sau: Điểm 10: Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thoả mãn tất cả năm (5) điều kiện sau: + Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hoá cho người mua + Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hoá như người sở hữu hàng hoá hoặc quyền kiểm soát hàng hoá + Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn + Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng + Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng Điểm 16: Doanh thu của giao dịch về cung cấp dịch vụ được ghi nhận khi kết quả của giao dịch đó được xác định một cách đáng tin cậy. Trong trường hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kì thì doanh thu được ghi nhận trong kỳ theo kết quả phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng cân đối kế toán của kỳ đó. Kết quả của giao dịch cung cấp dịch vụ được xác định khi thoả mãn tất cả bốn (4) điều kiện sau: + Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn + Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ + Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng cân đối kế toán + Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành cung cấp dịch vụ đó. Điểm 24: Doanh thu phát sinh từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia của doanh nghiệp được ghi nhận khi thoả mãn đồng thời hai (2) điều kiện sau: + Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch đó + Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn Khi không thoả mãn các điều kiện ghi nhận doanh thu như nêu trên thì không được hạch toán vào tài khoản doanh thu. Doanh thu (kể cả doanh thu nội bộ) phải được theo dõi riêng biệt theo từng loại doanh thu: Doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia. Trong từng loại doanh thu lại được chi tiết theo từng khoản doanh thu như doanh thu bán hàng có thể được chi tiết thành doanh thu bán sản phẩm, hàng hoá…nhằm phục vụ cho việc xác định đầy đủ, chính xác kết quả kinh doanh theo yêu cầu quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh và lập báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp. Nếu trong kì kế toán phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại thì phải hạch toán riêng biệt. Các khoản giảm trừ doanh thu được tính trừ vào doanh thu ghi nhận ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ xác định kết quả kinh doanh của kỳ kế toán. Về nguyên tắc, cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp phải xác định kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh. Toàn bộ doanh thu thuần thực hiện trong kỳ kế toán được kết chuyển vào TK 911- Xác định kết quả kinh doanh. Các tài khoản thuộc loại tài khoản doanh thu không có số dư cuối kỳ. II. ĐẶC ĐIỂM CỦA KIỂM TOÁN DOANH THU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH. 1. Vai trò của kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính Là một bộ phận hợp thành của Báo cáo tài chính doanh nghiệp, Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh là một báo cáo quan trọng phản ánh tình hình tài chính và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Thông tin trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là cơ sở tin cậy cho việc đề ra các quyết định quản lý, đầu tư và điều hành hoạt động sản xuất kinh doanh. Trong Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh, yếu tố doanh thu và những chi phí hợp lý, hợp lệ là những yếu tố được quan tâm nhất. Do vậy, việc kiểm toán doanh thu là rất quan trọng vì những lý do sau: Thứ nhất, các chỉ tiêu về doanh thu có liên quan chặt chẽ tới nhiều chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán như tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, các khoản phải thu, thuế và các khoản phải nộp Nhà nước, lợi nhuận chưa phân phối… Đó là những yếu tố động nhất, linh hoạt nhất và dễ xảy ra những gian lận nhất. Do đó việc kiểm toán doanh thu là một trong những phần hành quan trọng và chiếm tỷ trọng công việc lớn. Và do mối quan hệ chặt chẽ của doanh thu tới các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán nên khi tiến hành kiểm toán về doanh thu đã có thể bao quát các rủi ro, sai sót và gian lận có thể có của các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán. Thứ hai, doanh thu là chỉ tiêu rất nhạy cảm vì nó trực tiếp phản ánh kết quả tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp và liên quan chặt chẽ đến chỉ tiêu lợi nhuận mà doanh nghiệp đạt được và chỉ tiêu thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp, và cả các nghĩa vụ khác của doanh nghiệp đối với Nhà nước. Do vậy thông qua các thủ tục kiểm toán như kiểm tra, phân tích, so sánh ta có thể phát hiện và điều chỉnh những sai sót, gian lận trọng yếu liên quan đến chỉ tiêu này nhằm đảm bảo thông tin tài chính của doanh nghiệp là trung thực và hợp lý. 2. Yêu cầu của việc kiểm toán doanh thu Khi tiến hành kiểm toán doanh thu, phải đạt được các mục tiêu kiểm toán là: Thứ nhất, thu thập bằng chứng chứng minh việc hạch toán doanh thu và hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp phải đảm bảo cho việc hạch toán doanh thu là trung thực, hợp lý, và đúng quy định của Nhà nước. Thứ hai, thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về doanh thu đã hạch toán phản ánh đầy đủ trong sổ kế toán. Thứ ba, thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về doanh thu là có thực. Thứ tư, thu thập đủ bằng chứng chứng minh mọi nghiệp vụ phát sinh về doanh thu đã hạch toán và phân loại chính xác và đã được tính toán đúng đắn. 3. Những rủi ro thường gặp trong việc kiểm toán doanh thu Trong quá trình kiểm toán doanh thu, kiểm toán viên thường gặp những rủi ro sau: Thứ nhất, doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn doanh thu thực tế. Mục đích của việc này là nhằm làm đẹp Báo cáo tài chính của doanh nghiệp để vay tiền Ngân hàng hoặc kêu gọi vốn đầu tư, hoặc đối với các doanh nghiệp Nhà nước thì nhằm mục đích hưởng tiền thưởng từ việc thực hiện vượt mức doanh thu kế hoạch. Trường hợp này biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vào doanh thu những khoản thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu như qui định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn so với doanh thu trên các chứng từ kế toán. Ví dụ: Người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ cho người mua. Người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc cung cấp dịch vụ nhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ chưa hoàn thành và người mua chưa chấp nhận thanh toán. Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai đã làm tăng doanh thu so với số liệu trên chứng từ kế toán. Thứ hai, doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thu thực tế. Mục đích của việc này là nhằm khai giảm lãi, từ đó giảm thuế phải nộp Ngân sách. Các doanh nghiệp tư nhân và doanh nghiệp đầu tư nước ngoài thường hay sử dụng cách thức này. Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp chưa hạch toán vào doanh thu các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu như qui định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thu trên các chứng từ kế toán. Ví dụ: Doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng, khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toán nhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác (không hạch toán vào doanh thu bán hàng) Các khoản thu nhập về hoạt động tài chính và thu nhập bất thường đã thu được nhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán vào các tài khoản khác (không hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính và thu nhập bất thường) Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai đã làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánh trên chứng từ kế toán. Ngoài ra, doanh thu của doanh nghiệp luôn luôn đi kèm với chỉ tiêu thuế giá trị gia tăng đầu ra phải nộp. Chính vì vậy mà còn rất nhiều trường hợp gian lận và sai sót khác xảy ra nhằm mục đích trốn lậu thuế. Ví dụ như gian lận trong việc hạch toán thuế suất thuế giá trị gia tăng: hạch toán những mặt hàng có thuế suất cao thành mặt hàng có thuế suất thấp. Việc hạch toán doanh thu như trên có nhiều nguyên nhân, nhưng nguyên nhân chủ yếu là do nhân viên kế toán chưa hiểu biết đầy đủ qui định về doanh thu hoặc do trình độ của nhân viên kế toán yếu, hoặc vì một lý do nào đó mà nhân viên kế toán hạch toán doanh thu không đúng qui định. 4. Các căn cứ để kiểm toán doanh thu Để kiểm toán doanh thu của một doanh nghiệp, các kiểm toán viên phải dựa vào các tài liệu, chứng từ và các sổ kế toán chủ yếu sau đây: Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh Bảng cân đối phát sinh tài khoản Hợp đồng đã ký về bán hàng, cung cấp dịch vụ Hoá đơn bán hàng, hoá đơn bán hàng kiêm phiếu xuất kho Bản quyết toán, biên bản thanh lý hợp đồng bán hàng, hợp đồng cung cấp dịch vụ Phiếu thu tiền mặt, giấy báo có của ngân hàng Nhật ký bán hàng Sổ chi tiết doanh thu bán hàng Sổ chi tiết doanh thu hoạt động tài chính và thu nhập khác Sổ chi tiết các khoản phải thu khách hàng Các chứng từ, hợp đồng vận chuyển hàng hoá… 5. Nội dung và trình tự kiểm toán doanh thu 5.1. Lập kế hoạch kiểm toán Trình tự chung trong giai đoạn lập kế hoạch bao gồm sáu bước như sau: Sơ đồ 02: Các bước lập kế hoạch kiểm toán Chuẩn bị cho lập kế hoạch kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và chương trình kiểm toán 5.1.1. Chuẩn bị cho lập kế hoạch kiểm toán Bước chuẩn bị cho lập kế hoạch kiểm toán bắt đầu khi kiểm toán viên và Công ty kiểm toán thu nhận một khách hàng. Khi tiếp nhận một khách hàng, kiểm toán viên cần dựa trên nhiều yếu tố, trong đó cần phải quan tâm tới việc khi quyết định kiểm toán thì ảnh hưởng tới rủi ro, uy tín và hình ảnh Công ty kiểm toán như thế nào. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 220 - Kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán thì trong quá trình duy trì khách hàng hiện có và đánh giá khách hàng tiềm năng, Công ty kiểm toán phải cân nhắc đến tính độc lập, năng lực phục vụ khách hàng của Công ty kiểm toán và tính chính trực của ban quản lý của Công ty khách hàng để quyết định có thu nhận khách hàng hay không. Khi đã xác định được khách hàng, kiểm toán viên và Công ty kiểm toán sẽ tiến hành những công việc sau: - Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán: để quyết định khả năng này, kiểm toán viên phải tiến hành các công việc sau: + Xem xét hệ thống các chính sách, thủ tục kiểm soát chất lượng dịch vụ kiểm toán mà Công ty xây dựng và thực hiện có nhằm đảm bảo chất lượng của các cuộc kiểm toán. + Xem xét tính liêm chính của Ban giám đốc. Đây là nhân tố rủi ro ban đầu của việc báo cáo gian lận các thông tin tài chính. Nếu như Ban giám đốc thiếu liêm chính, kiểm toán viên không thể dựa vào bất kì bản giải trình nào của Ban giám đốc cũng như không thể dựa vào các sổ sách kế toán. Thêm vào đó, Ban giám đốc là chủ thể có trách nhiệm chính trong việc tạo ra một môi trường kiểm soát vững mạnh. Những nghi ngại về tính liêm chính của Ban giám đốc có thể nghiêm trọng đến nỗi kiểm toán viên kết luận rằng cuộc kiểm toán không thể thực hiện được. + Thiết lập các thủ tục đánh giá và chấp nhận một khách hàng tiềm năng như liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm để tìm kiếm thêm thông tin và tìm hiểu lý do vì sao kiểm toán viên đó không tiếp tục với khách hàng của họ. Hoặc khi cân nhắc có nên duy trì mối quan hệ với khách hàng cũ hay không thì phải xem xét, đánh giá khi xảy ra các sự kiện đặc biệt có ảnh hưởng đến tình hình tài chính và hoạt động kinh doanh như: thay đổi lớn về thành phần Hội đồng quản trị, chủ sở hữu vốn hoặc kiện tụng, tranh chấp… - Nhận diện lý do kiểm toán của Công ty khách hàng. Thực chất của việc nhận diện các lý do kiểm toán của Công ty khách hàng là việc xác định người sử dụng Báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họ. Kỹ thuật mà các kiểm toán viên sử dụng chủ yếu là dựa vào kinh nghiệm của kiểm toán viên, một phần thu được do phỏng vấn Ban giám đốc và quan sát, xem xét các mục đích, kế hoạch hoạt động sản xuất kinh doanh của Công ty khách hàng trong tương lai gần. Đặc biệt đối với các khách hàng mới thì đây là bước vô cùng quan trọng. - Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán. Dựa trên cơ sở công việc, khối lượng công việc, trình độ chuyên môn của kiểm toán viên… mà Công ty kiểm toán lựa chọn và sắp xếp nhóm kiểm toán viên làm việc để tạo được chất lượng tốt và tiết kiệm chi phí kiểm toán. - Sau các bước trên, nếu đánh giá khả năng khách hàng có thể chấp nhận được thì Công ty kiểm toán tiến hành lập và kí kết hợp đồng kiểm toán. Hợp đồng kiểm toán phải được lập và kí chính thức trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo vệ quyền lợi của khách hàng và của Công ty kiểm toán. Đây là sự thỏa thuận chính thức giữa Công ty kiểm toán và khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ liên quan khác. 5.1.2. Thu thập thông tin cơ sở Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên bắt đầu lập kế hoạch kiểm toán tổng quát. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300- Lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên thu thập hiểu biết về ngành nghề, công việc kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu về hệ thống kế toán, kiểm soát nội bộ và các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán. - Nội dung cần tìm hiểu: là những kiến thức, thông tin chung về nền kinh tế, thực trạng nền kinh tế và những chính sách của Chính phủ; đồng thời tìm hiểu về môi trường, lĩnh vực hoạt động của khách hàng; và sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức và hoạt động của khách hàng cũng như những thông tin về yếu tố nội tại trong doanh nghiệp, Công ty khách hàng như đặc điểm về sở hữu, quản lý, hệ thống kiểm soát nội bộ… - Phương pháp để tìm hiểu: là trao đổi với kiểm toán tiền nhiệm hoặc kiểm toán viên kiểm toán trong cùng lĩnh vực; xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung; quan sát, tham quan nhà xưởng; nhận diện các bên liên quan; tìm hiểu qua nghiên cứu các sách báo, tạp chí hay thông tin đại chúng; sử dụng ý kiến chuyên gia… 5.1.3. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Mục đích là giúp cho kiểm toán viên nắm bắt được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng. Nội dung cần thu thập bao gồm: giấy phép thành lập, điều lệ Công ty; các Báo cáo tài chính, Báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước; Biên bản các cuộc họp cổ đông, Hội đồng quản trị và Ban giám đốc; các hợp đồng và cam kết quan trọng. Qua bước này, một lần nữa giúp kiểm toán viên nắm bắt về các chính sách của Công ty khách hàng và những thay đổi của các chính sách đó có ảnh hưởng đến hệ thống kế toán cũng như ảnh hưởng đến công tác kiểm toán. Kỹ thuật thu thập là tiếp xúc và phỏng vấn Ban giám đốc của khách hàng hoặc tiến hành điều tra và phân tích sơ bộ… 5.1.4. Thực hiện các thủ tục phân tích Sau các thông tin tìm hiểu được ở trên, kiểm toán viên tiến hành thực hiện thủ tục phân tích để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và xu hướng sử dụng các kỹ thuật kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán. Các thủ tục phân tích sử dụng cho việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm các mục tiêu: - Thu thập hiểu biết về nội dung các Báo cáo tài chính và những biến đổi quan trọng về kế toán và những hoạt động kinh doanh của khách hàng vừa mới diễn ra kể từ lần kiểm toán trước. - Tăng cường sự hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanh của khách hàng và giúp kiểm toán viên xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của Công ty khách hàng. - Đánh giá sự hiện diện các sai số có thể có trên Báo cáo tài chính doanh nghiệp. Kiểm toán viên thường sử dụng hai loại phân tích là phân tích dọc (phân tích theo tỷ suất) và phân tích ngang (phân tích xu hướng). Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520- Quy trình phân tích: Kiểm toán viên phải áp dụng qui trình phân tích trong Lập kế hoạch kiểm toán để tìm hiểu tình hình kinh doanh của khách hàng và xác định những vùng có thể có rủi ro. Qui trình phân tích giúp kiểm toán viên xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán khác. Qui trình phân tích áp dụng trong quá trình Lập kế hoạch kiểm toán được dựa trên các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính (Ví dụ: mối quan hệ giữa doanh thu với số lượng hàng bán hoặc số lượng sản phẩm sản xuất với công suất máy móc, thiết bị…) Như vậy, thông qua thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên có thể xác định nội dung cơ bản của cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính. 5.1.5. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200- Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán Báo cáo tài chính: Tính trọng yếu là thuật ngữ dùng thể hiện tính quan trọng của một thông tin, một số liệu trong Báo cáo tài chính. Một thông tin được xem là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu chính xác thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng Báo cáo tài chính. Mức độ trọng yếu phụ thuộc vào tầm quan trọng của thông tin và được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Trong lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định mức trọng yếu có thể chấp nhận được tức là mức sai lệch về số tiền tối đa có thể chấp nhận được. Đây là một trong những cơ sở để kiểm toán viên vận dụng các thủ tục kiểm toán thích hợp để phát hiện các sai sót trọng yếu. Phương pháp xác lập mức trọng yếu gồm hai bước. Bước 1: xác lập mức trọng yếu tổng thể của Báo cáo tài chính. Đây là mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và là số lượng lớn nhất mà kiểm toán viên tin rằng ở mức đó các Báo cáo tài chính có thể bị sai sót nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng Báo cáo tài chính. Nói cách khác đó chính là những sai sót có thể chấp nhận được đối với toàn bộ Báo cáo tài chính. Đây là một việc làm mang tính xét đoán nghề nghiệp chủ quan của kiểm toán viên. Do đó ước lượng ban đầu về tính trọng yếu không cố định mà có thể tha đổi trong suốt cuộc kiểm toán nếu kiểm toán viên thấy rằng mức ước lượng ban đầu là quá cao hoặc quá thấp hoặc một trong các nhân tố dùng để xác định mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu bị thay đổi. Bước 2: phân bổ ước lượng tổng thể cho từng bộ phận, từng khoản mục. Mục đích là giúp cho kiểm toán viên xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảo rằng tổng hợp sai sót trên Báo cáo tài chính không vượt quá mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu. Đối với khoản mục doanh thu, tính trọng yếu đối với khoản mục này chính là sai số về số tiền mà có thể chấp nhận được. Từ đó kiểm toán viên xác định số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp cần thu thập cho khoản mục này. Các bước thực hiện ước lượng về mức trọng yếu ban đầu cho khoản mục doanh thu có thể tóm tắt theo sơ đồ sau (trang bên): Bảng 01: Ước lượng mức trọng yếu ban đầu cho khoản mục doanh thu Bước 1 Ước lượng sơ bộ về tính trọng yếu Giai đoạn lập kế hoạch phạm vi các khảo sát Bước 2 Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho khoản mục doanh thu Bước 3 Ước tính tổng số sai của khoản mục doanh thu Giai đoạn đánh giá các kết quả Bước 4 Ước tính sai số kết hợp Bước 5 So sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu hoặc xem xét lại ước lượng ban đầu về tính trọng yếu đối với doanh thu Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400- Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: khi xác định phương pháp tiếp cận kiểm toán, kiểm toán viên phải quan tâm đến những đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát để xác định mức độ rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được cho cơ sở dẫn liệu của Báo cáo tài chính và xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục cơ bản cho cơ sở dẫn liệu đó. Kiểm toán viên phải sử dụng khả năng xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro kiểm toán và xác định các thủ tục kiểm toán nhằm giảm rủi ro kiểm toán xuống thấp tới mức có thể chấp nhận được. Tuy nhiên, mức rủi ro này được xác định phụ thuộc vào hai yếu tố: mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào Báo cáo tài chính và khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi Báo cáo kiểm toán công bố. Căn cứ vào các yếu tố trên kiểm toán viên sẽ xác định một mức rủi ro kiểm toán mong muốn cho toàn bộ các Báo cáo tài chính được kiểm toán. - Rủi ro kiểm toán (AR): là rủi ro do kiểm toán viên và Công ty kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu. AR = IR*CR*DR Rủi ro kiểm toán (AR) được tính toán theo mô hình sau: Trong đó: - Rủi ro tiềm tàng (IR) hay rủi ro cố hữu là rủi ro tiềm ẩn vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp, mặc dù có hay không có hệ thống kiểm soát nội bộ. - Rủi ro kiểm soát (CR): là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ._., từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời. - Rủi ro phát hiện (DR): là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và Công ty kiểm toán không phát hiện được. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400- Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ thì mối liên hệ giữa các loại rủi ro như sau: Bảng 02: Mối liên hệ giữa các loại rủi ro Đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro kiểm soát Cao Trung bình Thấp Đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro tiềm tàng Cao Thấp nhất Thấp Trung bình Trung bình Thấp Trung bình Cao Thấp Trung bình Cao Cao nhất Ghi chú: Vùng tô đậm thể hiện rủi ro phát hiện DR Qua việc tìm hiểu, đánh giá về môi trường kinh doanh và hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên đưa ra ước lượng ban đầu về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, tìm được rủi ro phát hiện hợp lý, cho phép kiểm toán viên thiết kế các phương pháp và thủ tục kiểm toán cần thiết, nhằm thu thập bằng chứng đầy đủ và hiệu lực. Như vậy xác định được mức rủi ro phát hiện đúng đắn là điều quan trọng và quan trọng nhất khi xét đến rủi ro kiểm toán trong một cuộc kiểm toán. 5.1.6. Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400- Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả. Việc xác định rủi ro kiểm soát được thực hiện khi kiểm toán viên hiểu rõ về cơ cấu kiểm soát nội bộ của Công ty khách hàng. Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty khách hàng được thiết kế và hoạt động có hiệu quả thì việc sử dụng kết quả của hệ thống này sẽ tiết kiệm được thời gian kiểm toán, chi phí kiểm toán và nâng cao hiệu quả của công tác kiểm toán. Các công việc mà kiểm toán viên phải làm bao gồm: - Nhận diện các mục tiêu kiểm soát - Nhận diện và đánh giá nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ - Đánh giá rủi ro kiểm soát 5.1.7. Thiết kế chương trình kiểm toán Sau khi tiến hành xong hết các bước trên, thì bước cuối cùng của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán này là thiết kế chương trình kiểm toán. Đây là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán bao gồm thủ tục kiểm toán cần thực hiện, thời gian hoàn thành các thủ tục, sự phân công lao động.... Trọng tâm của chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thiết thực hiện đối với tưng khoản mục hay bộ phận được kiểm toán. Qui trình thiết kế chương trình kiểm toán gồm các bước: - Thiết kế các trắc nghiệm công việc (thủ tục kiểm soát) - Thiết kế các trắc nghiệm phân tích (thủ tục phân tích) - Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư (thủ tục kiểm tra chi tiết) 5.2. Thực hiện kiểm toán doanh thu 5.2.1. Soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ và thực hiện thủ tục kiểm soát Thủ tục kiểm soát chỉ được thực hiện sau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ với đánh giá ban đầu là khách thể kiểm toán có hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu lực. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500- Bằng chứng kiểm toán thì thử nghiệm kiểm soát (kiểm tra hệ thống kiểm soát) là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. Cụ thể, các cách thức hay phương pháp thường áp dụng trong kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ bao gồm: - Điều tra: bao gồm quan sát thực địa và xác minh thực tế kể cả chữ kí trên các giấy tờ hay Báo cáo kế toán. Quan sát thực địa là việc theo dõi một hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục do người khác thực hiện. Đây là biện pháp chứng kiến trực tiếp của người kiểm tra trên hiện tường. - Phỏng vấn: là cách thức đưa ra những câu hỏi và thu thập những câu trả lời của các nhân viên của khách thể kiểm toán để hiểu rõ về những nhân viên này và xác nhận họ đã thực hiện các hoạt động kiểm soát. - Thực hiện lại: là phép lặp lại hoạt động của một nhân viên đã làm để xác nhận mức độ thực hiện trách nhiệm của họ với công việc được giao. Tuy nhiên, thực hiện lại thông thường bao gồm sự kết hợp giữa tính toán, so sánh, phỏng vấn. - Kiểm tra xuôi (kiểm tra từ đầu đến cuối): là sự kết hợp giữa kĩ thuật phỏng vấn, điều tra, quan sát theo trật tự diễn biến qua từng chi tiết của nghiệp vụ cụ thể đã được ghi lại trong sổ cái. - Kiểm tra ngược lại: là biện pháp kiểm tra một nghiệp vụ từ sổ cái ngược lại đến thời diểm bắt đầu phát sinh nghiệp vụ đó. Sau khi thực hiện các biện pháp kĩ thuật chủ yếu, cần lưu hồ sơ và xem xét ảnh hưởng của những phát hiện qua kiểm tra đến lựa chọn các phép thử đối với mỗi hoạt động kiểm tra, cần lưu trữ vào hồ sơ các tìa liệu chủ yếu như: tính chất, thời gian và phạm vi của các biện pháp kiểm soát nội bộ và những phát hiện của kiểm toán viên. Nếu phát hiện qua kiểm tra trùng hợp với đánh giá ban đầu trong kế hoạch kiểm toán thì các thủ tục kiểm toán cơ bản được giữ nguyên theo kế hoạch. Trong trường hợp ngược lại cần thực hiện theo các phương án khác. Đối với công việc kiểm toán doanh thu, các thủ tục kiểm soát được tiến hành là: - Xem xét các qui định của Nhà nước và của doanh nghiệp về bán hàng và cung cấp dịch vụ, về doanh thu và ghi nhận doanh thu - Kiểm tra tính tuân thủ các qui định của Nhà nước và của doanh nghiệp về bán hàng và cung cấp dịch vụ, về doanh thu và ghi nhận doanh thu - Trong việc soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên phải đặc biệt chú ý đến việc soát xét các qui định, việc hướng dẫn chỉ đạo, phải kiểm tra việc thực hiện các qui định và các thủ tục kiểm soát nội bộ đối với các nghiệp vụ bán hàng và cung cấp dịch vụ từ khâu nghiên cứu yêu cầu của khách hàng, khả năng cung cấp của doanh nghiệp, nội dung hợp đồng mua bán hàng hoá được ký kết, phương thức giao hàng, phương thức thanh toán. Kiểm toán viên có thể tiến hành kiểm tra mẫu (có thể chọn mẫu ngẫu nhiên) để đánh giá đúng thực trạng tình hình tuân thủ các thủ tục kiểm soát nội bộ đối với nghiệp vụ bán hàng- thu tiền. 5.2.2. Thực hiện phân tích doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520- Quy trình phân tích thì trong quá trình kiểm toán, nhằm giảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của Báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải thực hiện qui trình phân tích hoặc kiểm tra chi tiết hoặc kết hợp cả hai. Nhằm xác định thủ tục kiểm toán thích hợp cho một mục tiêu kiểm toán cụ thể, kiểm toán viên phải xét đoán hiệu quả của từng thủ tục kiểm toán. Đối với công việc kiểm toán chỉ tiêu doanh thu, thủ tục phân tích là một thủ tục kiểm toán mang lại hiệu quả cao. Mục đích của việc thực hiện thủ tục phân tích đối với doanh thu bán hàng là nhằm kiểm tra tính hợp lý và chính xác của kết quả thực hiện doanh thu bán hàng theo thời gian, theo từng bộ phận và theo từng lĩnh vực kinh doanh của doanh nghiệp. Qua các thủ tục phân tích, kiểm toán viên có thể phát hiện được những chênh lệch, những biến động bất thường xảy ra liên quan đến doanh thu. Cụ thể có thể tiến hành một số thủ tục phân tích dưới đây : - So sánh doanh thu của Công ty với doanh thu của các Công ty khác cùng qui mô trong ngành hoặc so sánh với tổng doanh thu của ngành để tìm hiểu xem hoạt động sản xuất kinh doanh của Công ty nhìn chung có hiệu quả không - Lập bảng phân tích doanh thu theo từng tháng, từng quí, từng đơn vị trực thuộc, từng cửa hàng… và xem xét các nghiệp vụ bất thường - So sánh giữa doanh thu kế hoạch và doanh thu thực hiện, so sánh doanh thu giữa các niên độ liền nhau, các biến động bất thường cần được giải thích nguyên nhân - So sánh tỷ lệ lãi gộp của từng mặt hàng chủ yếu qua các năm, các kì kế toán khác nhau để xem xét những biến động bất thường nếu có - So sánh tỷ lệ các khoản giảm trừ doanh thu như hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán, chiết khấu thương mại… Qua các thủ tục phân tích trên, kiểm toán viên có thể phát hiện và giải trình các thay đổi quan trọng của việc thực hiện chỉ tiêu doanh thu bán hàng, lãi gộp và thuế thu nhập phải nộp. Các thay đổi đó có thể là do nhiều nguyên nhân khác nhau, đó có thể là những biến động tất yếu theo mùa và do đó không thể có giá trị bất biến hàng tháng. Khi đó kiểm toán viên cần so sánh số liệu với tháng cùng kì năm trước hoặc số tổng cộng trong cả năm. Bằng chứng thu nhận được từ thủ tục phân tích đánh giá được những sự kiện phát hiện qua kiểm toán không chỉ bao gồm các sai sót trong tài khoản mà cả những quan sát hệ thống kiểm soát nội bộ, hệ thống thông tin và những vấn đề khác. Thông thường, bằng chứng thu được từ thủ tục phân tích là kết quả của cả quá trình chi tiết hoá ước tính và cả quá trình tìm hiểu tình hình kinh doanh của khách hàng. 5.2.3. Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500- Bằng chứng kiểm toán, kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư là một trong những thử nghiệm cơ bản. Thử nghiệm cơ bản (kiểm tra cơ bản) là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán liên quan đến Báo cáo tài chính nhằm phát hiện ra những sai sót trọng yếu làm ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính. Đối với chỉ tiêu doanh thu, các thủ tục kiểm tra chi tiết thường được tiến hành là: - Thực hiện thủ tục kiểm tra việc hoá đơn bán hàng có được lập, ghi chép đầy đủ, chính xác các yếu tố cần thiết, luân chuyển và sử dụng đúng với các qui định của Nhà nước và doanh nghiệp không. Thủ tục này nhằm đảm bảo mục tiêu hiện hữu và chính xác của doanh thu. Thông thường nội dung kiểm tra gồm : + Đối chiếu với bảng giá xét duyệt với hợp đồng để xác định đơn giá bán ghi trên hoá đơn + Đối chiếu với lệnh bán hàng, đơn đặt hàng để xác định chủng loại, số lượng hàng bán ghi trên hoá đơn + Đối chiếu tỷ suất thuế qui định cho nhóm hàng, mặt hàng để xác định suất thuế giá trị gia tăng ghi trên hoá đơn + Kiểm tra việc tính toán xác định giá bán, giá thanh toán ghi trên hoá đơn giá trị gia tăng. Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 qui định : “doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu hay sẽ thu được’’ Trường hợp giá bán được xác định và thanh toán bằng ngoại tệ, cần kiểm tra việc qui đổi ra tiền Việt Nam tại thời điểm bán hàng có đúng với qui định tỷ giá tại thời điểm phát sinh hay không + Xem xét các hóa đơn, chứng từ bán hàng có đảm bảo không bằng cách kiểm tra sự đầy đủ của chữ kí người mua hàng, chữ kí người bán hàng, chữ kí người phê duyệt… - Thực hiện các thủ tục kiểm tra việc ghi sổ kế toán. Thủ tục này nhằm đảm bảo việc hạch toán đầy đủ các nghiệp vụ bán hàng, cung cấp dịch vụ đã phát sinh và hoàn thành đều đã được ghi sổ và mọi nghiệp vụ ghi sổ đều là chính xác và có thực. Việc kiểm tra thường xuất phát từ các chứng từ bán hàng để đối chiếu xem xét việc có ghi chép đầy đủ các chứng từ này vào sổ Nhật kí bán hàng không và ngược lại. Ngoài ra kiểm toán viên đối chiếu với các giấy tờ liên quan như: hợp đồng kinh tế, chứng từ xuất kho hàng hoá… - Kiểm tra chi tiết các khoản giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả lại. Khi có phát sinh nghiệp vụ này thì phải kiểm tra từng nghiệp vụ phát sinh, đối chiếu với việc thanh toán để đảm bảo sự phù hợp giữa doanh số tiêu thụ với thu tiền bán hàng. Đối với khoản hàng bán bị trả lại và giảm giá hàng bán, kiểm toán viên cần xem xét các qui định và thủ tục về bán hàng, sau đó kiểm tra việc thực hiện các qui định, thủ tục đó. Cuối cùng phải kiểm tra nội dung các trường hợp hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán có đảm bảo đầy đủ các chứng từ và tài liệu chứng minh cho các nghiệp vụ đó phát sinh không. - Kiểm tra việc khoá sổ bán hàng (tính đúng kì của việc ghi nhận doanh thu) Việc ghi chép các nghiệp vụ bán hàng phải đảm bảo đúng niên độ qui định của chế độ kế toán mới đảm bảo phản ánh đúng doanh thu. Việc ghi chép không đúng niên độ sẽ dẫn đến những sai lệch trong doanh thu, lợi nhuận. Do đó cần kiểm toán các nghiệp vụ gần thời điểm cuối niên độ được kiểm toán và đầu niên độ kế tiếp để phát hiện các nghiệp vụ bán hàng của niên độ này có hạch toán nhầm vào niên độ sau hay không và ngược lại. Việc kiểm tra này có thể tiến hành trên một số mẫu chọn các hoá đơn bán hàng cuối niên độ được kiểm toán và một số các hoá đơn bán hàng đầu niên độ kế toán sau. - Kiểm tra việc phân loại doanh thu bán hàng. Mục đích của thử nghiệm này là tránh việc phân loại doanh thu không đúng dẫn đến việc cung cấp thông tin không chính xác cho quản lý và cho việc tính thuế, tính lợi tức. Cụ thể là : + Phân biệt rõ doanh thu bán hàng nội bộ đơn vị với doanh thu bán hàng ra ngoài + Phân biệt doanh thu thu tiền ngay và doanh thu thanh toán sau + Phân biệt doanh thu bán hàng với doanh thu hoạt động tài chính và thu nhập khác + Phân biệt giữa doanh thu bán hàng của đơn vị với doanh thu bán hàng đơn vị khác gửi bán + Phân biệt doanh thu của các mặt hàng, nhóm hàng chịu những mức thuế suất thuế giá trị gia tăng khác nhau… Các thủ tục cơ bản và mục tiêu kiểm toán của từng thủ tục đối với doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ được trình bày tóm tắt trong bảng sau: Bảng 03: Thủ tục và mục tiêu kiểm toán đối với khoản mục doanh thu Loại Thủ tục kiểm toán Mục tiêu kiểm toán Thủ tục phân tích Áp dụng các thủ tục phân tích Hiện hữu, Đầy đủ, Đánh giá Thử nghiệm cơ bản - Kiểm tra sự có thực của các khoản doanh thu đã được ghi chép - Kiểm tra sự ghi chép đầy đủ về các khoản doanh thu - Kiểm tra sự chính xác của số tiền ghi nhận doanh thu - Kiểm tra sự phân loại doanh thu - Kiểm tra việc khoá sổ đối với nghiệp vụ bán hàng và cung cấp dịch vụ Hiện hữu Đầy đủ Chính xác cơ học Trình bày, Phân loại Hiện hữu, Đầy đủ 5.2.4. Kiểm toán doanh thu hoạt động tài chính Mục đích của việc kiểm tra các khoản doanh thu hoạt động tài chính là nhằm xem xét các nghiệp vụ này có thực sự làm phát sinh doanh thu tài chính đúng như số liệu hạch toán hay không. Để kiểm toán doanh thu hoạt động tài chính, kiểm toán viên thường sử dụng các thủ tục kiểm toán sau: - Xác định các loại hoạt động tài chính của đơn vị trong kỳ có khả năng mang lại doanh thu. Thông tin này được thu thập trong quá trình tìm hiểu khách hàng - Theo qui định của Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14, các khoản tiền lãi và tiền bản quyền được ghi vào từng thời kì phát sinh, trong khi cổ tức và lợi nhuận được chia chỉ được ghi nhận khi đơn vị được quyền nhận chúng. Do đó đối với mỗi hoạt động tài chính, trước hết kiểm toán viên kiểm tra về thời điểm ghi nhận doanh thu xem có phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hay không. Thủ tục này nhằm đáp ứng mục tiêu phát sinh và đầy đủ của doanh thu. - Đối với mỗi nghiệp vụ phát sinh mà doanh thu đã được xác định, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra số tiền đã được hạch toán. Thủ tục này thoả mãn mục tiêu đánh giá doanh thu. - Đối với các khoản doanh thu có tính chất định kì (tiền cho thuê tài sản, lãi vay…) kiểm toán viên cần lập Bảng kê doanh thu từng tháng để phát hiện những khoản chưa được ghi chép. Thủ tục kiểm toán này nhằm xác minh về mục tiêu đầy đủ của doanh thu hoạt động tài chính. 5.2.5. Kiểm toán thu nhập khác Mục đích của kiểm tra các khoản thu nhập bất thường là nhằm xem các nghiệp vụ này có thực sự làm phát sinh thu nhập bất thường và đúng với số hạch toán hay không. - Khi kiểm tra các khoản thu nhập khác đã được ghi nhận, kiểm toán viên cần chú ý những vấn đề sau đây: + Xem xét các khoản thu nhập đã đủ điều kiện ghi nhận hay chưa. Thủ tục này liên quan đến mục tiêu hiện hữu của nghiệp vụ. + Giá trị của khoản thu nhập có được xác định đúng đắn hay không. Thủ tục này nhằm phục vụ cho mục tiêu đánh giá thu nhập. - Tìm kiếm các khoản thu nhập khác không được ghi chép, kiểm toán viên có thể sử dụng những thủ tục sau: + Xem xét các nghiệp vụ ghi giảm chi phí trong kì. Nhiều đơn vị thay vì hạch toán vào thu nhập khác thì lại hạch toán giảm chi phí trong kì. Sai sót này tuy không ảnh hưởng lớn đến kết quả của đơn vị nhưng lại gây biến động đối với từng loại lãi, lỗ. + Xem xét các nghiệp vụ thu tiền bất thường hoặc có nội dung không rõ ràng. Những khoản này có thể là các khoản thu nhập khác nhưng đơn vị lại vô tình hay cố ý ghi vào một nội dung không phải là thu nhập khác. + Xem xét các khoản phải trả khác trong kì. Để chiếm đoạt tiền, nhân viên của đơn vị thay vì ghi vào thu nhập khác lại ghi sang khoản phải trả khác... 5.3. Kết thúc kiểm toán Để kết thúc kiểm toán, cần đưa ra kết luận kiểm toán và lập báo cáo hoặc biên bản kiểm toán. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 700- Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính thì “kiểm toán viên và Công ty kiểm toán phải soát xét và đánh giá những kết luận rút ra từ các bằng chứng thu thập được và sử dụng những kết luận này để làm cơ sở cho ý kiến của mình về Báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán”. Như vậy để có thể đưa ra kết luận kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phải tiến hành hàng loạt những công việc cụ thể như: xem xét các khoản nợ ngoài dự kiến; xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán; xem xét giả thuyết về tính hoạt động liên tục trong tương lai của khách hàng; thu thập thư giải trình của Ban giám đốc Công ty khách hàng; tổng hợp kết quả kiểm toán và lập Báo cáo kiểm toán. - Xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến: là các khoản công nợ, nghĩa vụ ngoài dự kiến, các khoản bồi thường nhưng đến thời điểm khoá sổ vẫn chưa kết luận được là có thể xảy ra hay không. Trong trường hợp này, kiểm toán viên phải trao đổi với nhà quản lý về khả năng các khoản nợ ngoài dự kiến; xem xét tài liệu, biên bản họp Hội đồng quản trị, họp Ban giám đốc; liên lạc với luật sư, tư vấn pháp luật của khách hàng… Trong trường hợp các khoản công nợ ngoài dự kiến được đánh giá là trọng yếu thì phải trình bày trên Báo cáo tài chính. - Xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ: Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 560- Các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán lập Báo cáo tài chính thì “các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán lập Báo cáo tài chính là những sự kiện có ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính đã phát sinh trong khoảng thời gian từ sau ngày khóa sổ kế toán lập Báo cáo tài chính để kiểm toán đến ngày kí Báo cáo kiểm toán và những sự kiện được phát hiện sau ngày kí Báo cáo kiểm toán. Kiểm toán viên phải xây dựng và thực hiện các thủ tục kiểm toán nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để xác định tất cả những sự kiện đến ngày ký Báo cáo kiểm toán xét thấy có thể ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính, và phải yêu cầu đơn vị điều chỉnh hoặc thuyết minh trong Báo cáo tài chính”. Các thủ tục kiểm toán thường sử dụng là kiểm tra các nghiệp vụ quanh thời điểm khoá sổ; xem xét biên bản họp Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, hội đồng cổ đông; so sánh Báo cáo tài chính giữa các niên độ… Các sự kiện này có thể cho thấy cần phải thực hiện bút toán điều chỉnh như trường hợp đối tác mua bán của Công ty khách hàng bị phá sản, dẫn đến tăng dự phòng phải thu khó đòi. Nhưng cũng có thể các sự kiện chỉ cần công bố trên thuyết minh Báo cáo tài chính như Công ty khách hàng sắp phát hành cổ phiếu, trái phiếu… - Xem xét về giả định hoạt động liên tục: theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 570- Hoạt động liên tục thì một đơn vị được coi là hoạt động liên tục trong một tương lai gần có thể dự đoán được (ít nhất là một năm kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán) khi không có ý định hoặc yêu cầu phải giải thể, ngừng hoạt động hoặc thu hẹp đáng kể qui mô hoạt động, tìm kiếm sự bảo hộ từ các chủ nợ theo pháp luật và các qui định hiện hành. Do vậy để xem xét về giả định hoạt động liên tục, kiểm toán viên cần xem xét các dấu hiệu ảnh hưởng như: khách hàng bị lỗ trong thời gian dài và không có khả năng thanh toán nợ đáo hạn; liên quan đến những vụ kiện có thể có ảnh hưởng trọng yếu; chính sách, luật pháp của Nhà nước tạo bất lợi cho hoạt động của Công ty khách hàng… - Đánh giá kết quả và lập báo cáo kiểm toán: công việc cuối cùng để kết thúc cuộc kiểm toán là kiểm toán viên soát xét giấy tờ làm việc của nhóm kiểm toán, căn cứ vào các bằng chứng thu thập được và các phát hiện trong quá trình kiểm toán để tiến hành lập và phát hành Báo cáo kiểm toán. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 700- Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính, “Báo cáo kiểm toán là loại báo cáo bằng văn bản do kiểm toán viên và Công ty kiểm toán lập và công bố để nêu rõ ý kiến chính thức của mình về Báo cáo tài chính của một đơn vị đã được kiểm toán”. Như vậy Báo cáo kiểm toán là sản phẩm cuối cùng của cuộc kiểm toán và có vai trò hết sức quan trọng nhằm bày tỏ ý kiến của kiểm toán viên về Báo cáo tài chính, đồng thời kiến nghị giúp cho khách hàng có cơ sở đưa ra các quyết định đúng đắn trong điều hành quản lý doanh nghiệp. 6. Một số điểm cần chú ý khi kiểm toán doanh thu Trong khi kiểm toán về doanh thu, kiểm toán viên cần lưu ý một số vấn đề sau: - Doanh nghiệp dùng kỹ thuật ghi chép để phản ánh sai nghiệp vụ phát sinh trên chứng từ để trốn lậu thuế hoặc tham nhũng. Ví dụ như: trên hoá đơn đỏ giao cho khách hàng, giá trị ghi trên hoá đơn là 500.000.000VNĐ nhưng trong hoá đơn lưu tại doanh nghiệp để ghi sổ kế toán và hạch toán thì giá trị là 50.000.000VNĐ. Như vậy bằng kỹ thuật phản ánh sai lệch số trên biên lai thanh toán, hoặc hoá đơn giao cho khách hàng với hoá đơn bán hàng lưu tại doanh nghiệp cùng một số sêri thì doanh thu đã bị phản ánh sai lệch là 500.000.000–50.000.000 = 450.000.000VNĐ. Và như vậy thuế phải nộp cho Nhà nước đã giảm đi tương ứng với doanh thu thâm hụt là: %thuế suất x 450.000.000VNĐ. - Bên cạnh đó, để trốn lậu thuế, doanh nghiệp có thể hạch toán những mặt hàng chịu thuế suất cao vào nhóm mặt hàng chịu thuế suất thấp. - Trong trường hợp doanh nghiệp có phát sinh các trường hợp phải ghi nhận doanh thu như: dùng sản phẩm trả lương cho công nhân viên, hàng đổi hàng hoặc chi cho các quỹ... nhưng doanh nghiệp lại không tiến hành hạch toán tăng doanh thu. Như vậy doanh thu của đơn vị đã bị phản ánh thấp hơn thực tế và thuế phải nộp giảm. - Để ghi giảm doanh thu, doanh nghiệp có thể hạch toán những doanh thu trong trường hợp bán hàng thu ngoại tệ theo tỷ giá thấp hơn tỷ giá so với thực tế. - Một lưu ý nữa là khi hạch toán doanh thu, doanh nghiệp có thể bỏ sót những nghiệp vụ phát sinh vào thời điểm cuối năm tài chính, không ghi nhận ngay trong năm mà để hạch toán vào năm sau. Trên đây là một số trường hợp mà doanh nghiệp thường sử dụng để hạch toán giảm doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ nhằm trốn thuế. Hơn thế nữa, khi kiểm toán doanh thu, kiểm toán viên cũng cần phải lưu ý đến doanh thu hoạt động tài chính và thu nhập khác. Đối với doanh thu hoạt động tài chính, kiểm toán viên cần chú ý mục tiêu tính giá, phân loại và trình bày. Đối với hoạt động kinh doanh chứng khoán và kinh doanh bất động sản, chỉ ghi nhận doanh thu tăng khi bán chứng khoán hoặc chuyển nhượng quyền sử dụng bất động sản, tuy nhiên một số doanh nghiệp đã tự đánh giá, so sánh giá trị tài sản hiện tại với giá gốc để hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính. Đối với thu nhập khác, đặc điểm chung là tính đa dạng, không thường xuyên và khó dự đoán được. Vì vậy nhiều doanh nghiệp không phản ánh các thu nhập này khi nghiệp vụ phát sinh, mà chỉ ghi nhận khi thực thu tiền. Nếu nghiệp vụ này có qui mô lớn thì sẽ gây nên ảnh hưởng mang tính trọng yếu. CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG VỀ KIỂM TOÁN DOANH THU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH ACCAGROUP I. TỔNG QUAN VỀ CÔNG TY KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH ACCAGROUP 1. Quá trình hình thành và phát triển của Công ty ACCAGroup là Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính chuyên nghiệp, có đội ngũ nhân viên và cộng tác viên thành thạo và chuyên sâu trong nhiều lĩnh vực kinh doanh, có khả năng cung cấp những giải pháp toàn diện cho khách hàng. Công ty ACCAGroup được thành lập từ năm 2001, tiền thân là Công ty ACC, hiện nay: - Tên Công ty: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán và Tư vấn Tài chính. - Tên giao dịch: Auditing, Financial Consulting Company & Associate - Tên viết tắt: ACCAGroup, LTD. - Địa chỉ trụ sở chính: Số 14/14, phố Yên Lạc, Quận Hai Bà Trưng, Hà Nội - Điện thoại: (84 4) 6364166 – Fax: (84 4) 6364169 - Email: accagroup@vnn.vn – Website: www. accagroup.com.vn Hiện tại Ban giám đốc của Công ty gồm 4 người: + Ông Trần Văn Dũng – CPA, MBA, LLB + Bà Vũ Thị Bội Lan – CPA + Ông Trần Văn Thức – CPA + Ông Chu Quang Tùng – CPA Cơ cấu vốn góp hiện tại của các thành viên Ban giám đốc theo tỷ lệ sau: Thành viên Ban giám đốc Vốn góp Ông Trần Văn Dũng Bà Vũ Thị Bội Lan Ông Trần Văn Thức Ông Chu Quang Tùng 50% 20% 15% 15% Do yêu cầu hoạt động, trong quá trình hoạt động của mình, Công ty đã trải qua 4 lần thay đổi: + Lần 1: Thay đổi về trụ sở Công ty. Theo quyết định số 86/TB ngày 19 tháng 3 năm 2002. Công ty chuyển về số 105, phố Nghi Tàm, phường Yên Phụ, quận Tây Hồ, Hà Nội. + Lần 2: Thay đổi về số thành viên góp vốn. Theo quyết định số 216/TB ngày 20 tháng 7 năm 2002. + Lần 3: Thay đổi địa chỉ Công ty. Công ty chuyển trụ sở về số 2, E11, Quỳnh Mai, quận Hai Bà Trưng, Hà Nội. + Lần 4: Thay đổi về trụ sở Công ty và cơ cấu thành viên góp vốn. Theo quyết định số 08/ACCA - HDTV ngày 26 tháng 11 năm 2005. Công ty lấy tên là ACCAGroup, trụ sở chính tại số 14/14, đường Yên Lạc, quận Hai Bà Trưng, Hà Nội. 2. Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý của Công ty Bộ máy quản lý của Công ty được tổ chức theo mô hình trực tuyến chức năng, việc tổ chức này nhằm thống nhất mệnh lệnh, tránh sự rối loạn, gắn trách nhiệm với từng đối tượng cụ thể và đạt được hiệu quả cao nhất. Tuy nhiên số lượng nhân viên ít, tổng số nhân viên khoảng 20 người nên tổ chức bộ máy của Công ty khá đơn giản, được thể hiện theo sơ đồ sau (trang bên) với cơ cấu chức năng là: + Phòng hành chính tổng hợp chịu trách nhiệm về quản lý nhân sự, công tác kế toán và các vấn đề mang tính chất hành chính tổng hợp. + Phòng kiểm toán Báo cáo tài chính: Thực hiện việc cung cấp dịch vụ kiểm t oán Báo cáo tài chính, kế toán và thuế. + Phòng kiểm toán đầu tư: Thực hiện kiểm toán các dự án xây dựng cơ bản và các dự án đầu tư được tài trợ bởi các tổ chức quốc tế như: WB, ADB… Tuy số nhân viên của Công ty ít song mỗi thành viên từ nhân viên, trợ lý kiểm toán đến các kiểm toán viên cao cấp và ban lãnh đạo của Công ty đều có ý thức nỗ lực hết mình trong mọi công việc để khẳng định vị trí của Công ty trong lĩnh vực cung cấp dịch vụ kế toán và kiểm toán, đồng thời xây dựng Công ty ngày càng lớn mạnh, là doanh nghiệp mang một dấu ấn riêng và đạt được niềm tin của mọi khách hàng. Sơ đồ 03: Sơ đồ cơ cấu tổ chức tại Công ty ACCAGroup Giám đốc Kiểm toán viên cao cấp Phòng kiểm toán Báo cáo tài chính Phòng hành chính tổng hợp Phòng kiểm toán đầu tư Kỹ sư chính 3. Đặc điểm hoạt động kinh doanh và khách hàng của Công ty: Với tôn chỉ “Cộng tác toàn cầu, giải pháp thiết thực” (GlobalRelationship - LocalSolutions) trong việc triển khai cung cấp các dịch vụ chuyên ngành, ACCAGroup luôn vươn tới mục tiêu cung cấp các dịch vụ chuyên ngành với chất lượng cao cho khách hàng. Để đáp ứng mong muốn của khách hàng, ACCAGroup không ngừng mở rộng các loại hình dịch vụ và nâng cao hơn nữa chất lượng dịch vụ. Hiện nay ACCAGroup hoạt động trong các lĩnh vực: dịch vụ kiểm toán, dịch vụ tư vấn, dịch vụ tư vấn tài chính doanh nghiệp và dịch vụ tư vấn thuế. Trong đó dịch vụ kiểm toán là dịch vụ luôn chiếm tỷ trọng doanh thu lớn nhất. 3.1. Dịch vụ kiểm toán Chuyên gia kiểm toán của ACCAGroup với chứng chỉ kiểm toán viên quốc gia và chứng chỉ kiểm toán viên quốc tế, được trang bị kiến thức sâu rộng về quản lý, kiểm toán, tài chính, kế toán, và tích luỹ những kinh nghiệm quý báu qua nhiều năm hành nghề. Đặc biệt, nhân viên của ACCAGroup am hiểu tường tận về hệ thống kế toán, kiểm toán, các quy định về thuế hiện hành tại Việt Nam và các thông lệ quốc tế liên quan. ACCAGroup cùng với các chuyên gia kiểm toán của mình thường xuyên cung cấp dịch vụ kiểm toán cho các Công ty có vốn đầu tư nước ngoài, các doanh nghiệp trong nước, các dự án và các Công ty đa quốc gia hoạt động trong các lĩnh vực: năng lượng, bưu chính viễn thông, khai thác, vận tải, sản xuất, dịch vụ, tài chính ngân hàng. bảo hiểm… ACCAGroup cung cấp các công cụ, nguồn lực và các phương pháp hiệu quả cho đội ngũ nhân viên của mình thực hiện dịch vụ kiểm toán với chất lượng cao và luôn tuân thủ các chuẩn mực khắt khe về tính độc lập, tính bí mật, khách quan nghề nghiệp và các chuẩn mực về kỹ thuật nghiệp vụ. 3.2. Dịch vụ tư vấn. Dịch vụ tư vấn mà ACCAGroup cung cấp bao gồm dịch vụ tư vấn giải pháp doanh nghiệp, dịch vụ hỗ trợ dự án, dịch vụ kế toán. - Dịch vụ tư vấn giải pháp doanh nghiệp đem đến cho khách hàng chiến lược kinh doanh, kinh nghiệm và kiến thức chuyên môn để cùng với doanh nghiệp tìm ra giải pháp trong mọi thách thức. ACCAGroup trợ giúp doanh nghiệp thông qua các dịch vụ chủ yếu sau: + Tư vấn thiết lập hệ thống kiểm soát hiệu quả. + Xây dưng quy chế tài chính cho doanh nghiệp. + Xác định cơ cấu và chiến lược kinh doanh. + Tư vấn quản lý tiết kiệm cho doanh nghiệp. + Tư vấn lập dự án khả thi cho các doanh nghiệp. + Tư vấn đầu tư, lựa chọn phương án kinh doanh cho doang nghiệp. - Dịch vụ hỗ trợ dự án: ACCAGroup cung cấp dịch vụ tư vấn cho nhiều dự án được tài trợ từ các tổ chức quốc tế nhằm phát triển doanh nghiệp, phát triển kinh tế Việt Nam. ACCAGroup cung cấp dịch vụ trong giai đoạn chuẩn bị và thực hiện dự án như: nghiên cứu ngành, phân tích khả thi và tiền khả thi, thực tế dự án và xây dựng kế hoạch tổng thể, quản lý dự án… - Dịch vụ kế toán: ACCAGroup cung cấp cho khách hàng các loại hình dịch vụ kế toán từ ghi sổ, lập kế hoạch ngân sách đến báo cáo tài chính. Điểm nổi bật có thể nhận thấy trong dịch vụ kế toán của ACCAGroup là khả năng xây dựng hệ thống kế toán đáp ứng các yêu cầu cụ thể của mỗi doanh nghiệp. 3.3 Dịch vụ tư vấn tài chính doanh nghiệp. Đội ngũ cán bộ giàu kinh nghiệm của ACCAGroup có khả năng phân tích, đánh giá hiện trạng doanh nghiệp, làm rõ vấn đề còn tồn tại và đưa ra các giải pháp để tạo dựng niềm tin và triển vọng phát triển của doanh nghiệp. Dị._.c nhận và gửi trực tiếp cho Kiểm toán viên của chúng tôi, theo địa chỉ dưới đây, số dư khoản CÔNG TY ABC phải trả Quý Công ty tại thời điểm ngày 31/12/2005. Xin vui lòng gửi Fax, trước khi gửi bản chính qua Bưu điện, cho Kiểm toán viên của chúng tôi theo số: 027.864.563 Trân trọng cảm ơn sự hợp tác của Quý Ông /Bà. xxxxxxxxxx Giám đốc Kính gửi: CÔNG TY KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH 14/14 Phố Yên Lạc, Hai Bà Trưng, Hà Nội Tel: (84-4) 636 4166 Fax: (84-4) 636 4169 Người nhận: Nguyễn Văn A - Kiểm toán viên Chúng tôi xác nhận số tiền phải trả của CÔNG TY ABC tại ngày 31/12/2005 là : 491.626.779 VNĐ, ngoại trừ các vấn đề sau: Danh mục kèm theo: Có___ Không__ Tên Công ty Chữ ký của người xác nhận: Họ và tên: (Đóng dấu) Chức vụ: Ngày: Tại Công ty ABC không có các khoản nợ khó đòi nên không tiến hành trích lập dự phòng phải thu khó đòi. Qua kiểm tra kiểm toán viên nhận thấy Công ty ABC có 16 cửa hàng và đơn vị trực thuộc theo dõi qua TK 131- Phải thu khách hàng là chưa hợp lý. Các đơn vị trực thuộc này cần theo dõi trên TK 136. Đối với Công ty XYZ, Công ty chỉ có 2 khách hàng là Công ty Yamaha và Công ty Creditup Indonexia. Kiểm toán viên tiến hành gửi thư xác nhận đối với 2 khách hàng này. Quá trình tiến hành gửi và theo dõi thư xác nhận được tiến hành giống như đối với Công ty ABC và kết quả thu được là khớp đúng. 4. Kết thúc kiểm toán Kết thúc cuộc kiểm toán là giai đoạn cuối cùng trong qui trình kiểm toán, trong giai đoạn này các kiểm toán viên của ACCAGroup phải thực hiện các công việc theo trình tự sau: Xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán Soát xét giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Lập Báo cáo kiểm toán và Thư quản lý (nếu có) 4.1. Soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán Việc soát xét các sự kiện xảy ra ngay sau ngày lập Báo cáo tài chính được kiểm toán viên của ACCAGroup tiến hành theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560- Các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính. Thông thường kiểm toán viên sẽ tiến hành thẩm vấn Ban quản trị, xem xét các Biên bản họp hay quyết định của Ban giám đốc, xem xét các sổ sách chứng từ có liên quan mới được lập sau ngày khoá sổ kế toán... để thu thập các thông tin, các sự kiện quan trọng có khả năng ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính đã được kiểm toán. 4.2. Kiểm tra lại giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Trước khi lập Báo cáo kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán thực hiện kiểm tra, soát xét lại giấy tờ làm việc của kiểm toán viên trong nhóm. Giám đốc của ACCAGroup cũng trực tiếp xem xét tài liệu và giấy tờ làm việc của kiểm toán viên nhằm phát hiện những sai sót còn tồn tại của cuộc kiểm toán để hoàn thiện hay bổ sung. Việc kiểm tra, soát xét công việc kiểm toán này nhằm mục đích lớn nhất là đảm bảo rằng các công việc kiểm toán được tiến hành theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế. Bên cạnh đó, việc soát xét lại giúp cho Công ty ACCAGroup đánh giá được chất lượng công việc và kiểm soát chất lượng kiểm toán ngày càng tốt hơn, đảm bảo chất lượng dịch vụ cung cấp và nâng cao uy tín trên thị trường dịch vụ kiểm toán ngày càng phát triển như hiện nay. Sơ đồ 09: Trình tự soát xét giấy tờ làm việc của kiểm toán viên tại ACCAGroup Trưởng nhóm kiểm tra Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Chủ nhiệm kiểm toán soát xét Giám đốc soát xét trước khi lập BCKT dự thảo 4.3. Lập Báo cáo kiểm toán và Thư quản lý Kết thúc qui trình kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán tổng hợp các ý kiến của kiểm toán viên trong nhóm làm việc để lập Báo cáo kiểm toán. Thông thường trước khi phát hành Báo cáo kiểm toán chính thức thì Trưởng nhóm kiểm toán sẽ lập Báo cáo kiểm toán dự thảo nhằm bàn bạc thêm với khách hàng Các vấn đề còn tồn tại sẽ được Công ty ACCAGroup và khách hàng trao đổi với nhau để đi đến thông nhất và từ đó Công ty ACCAGroup sẽ lập báo cáo kiểm toán chính thức. Đối với Công ty ABC, sau khi đánh giá kết quả kiểm toán và có sự điều chỉnh của ABC theo yêu cầu của kiểm toán viên, ACCAGroup đã phát hành Báo cáo kiểm toán chính thức. Báo cáo kiểm toán này được ký bởi đại diện Công ty ABC là Giám đốc và Kế toán trưởng, đại diện Công ty ACCAGroup là Giám đốc và kiểm toán viên cao cấp. Báo cáo kiểm toán được lập thành 4 bộ, lưu tại Công ty ACCAGroup một bộ và ba bộ còn lại được gửi cho Công ty ABC. Những vấn đề còn tồn tại của Công ty ABC về vấn đề hạch toán kế toán và những sai sót trong qui trình xử lý kế toán được kiểm toán viên của Công ty ACCAGroup đưa vào Thư quản lý. Thư quản lý là tập hợp những ý kiến tư vấn cho Công ty ABC nhằm hoàn thiện những tồn tại trong hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ. Đối với Công ty ABC, trong vấn đề xử lý doanh thu, những ý kiến tư vấn của ACCAGroup là: ABC nên mở tài khoản riêng để hạch toán doanh thu nội bộ theo đúng Chuẩn mực kế toán Việt Nam; việc kiểm soát hoá đơn, chứng từ mua hàng cần phải chặt chẽ hơn tránh nguy cơ gian lận và khai gian doanh thu. Về khoản mục phải thu khách hàng, Công ty ABC nên thường xuyên có sự đối chiếu công nợ với khách hàng để chủ động tình hình tài chính của Công ty và tránh rủi ro các khoản nợ khó đòi cũng như các khoản nợ lâu ngày và không thể thu hồi được. Tương tự công việc được tiến hành đối với Công ty XYZ 4.4. Các công việc thực hiện sau kiểm toán Sau khi đã kết thúc cuộc kiểm toán, Công ty ACCAGroup tiến hành thanh lý hợp đồng kiểm toán. Bên cạnh đó, Công ty ACCAGroup luôn duy trì mối quan hệ thường xuyên với khách hàng CHƯƠNG 3: NHẬN XÉT CHUNG VÀ MỘT SỐ Ý KIẾN GÓP PHẦN HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN DOANH THU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH (ACCAGROUP) THỰC HIỆN I. NHỮNG NHẬN XÉT CHUNG VỀ QUI TRÌNH KIỂM TOÁN DOANH THU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO ACCAGROUP THỰC HIỆN Trong cả quá trình kiểm toán, ACCAGroup đã thực hiện tuân theo các Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, từ giai đoạn chuẩn bị kiểm toán đến khi kết thúc kiểm toán. Sau một thời gian ngắn thực tập tại Công ty và có được những hướng dẫn, chỉ bảo tận tình của các anh chị trong Công ty, em đã đúc kết được nhiều kiến thức thực tế trong việc kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của ACCAgroup. Và sau khi tiếp cận qui trình kiểm toán cụ thể của Công ty em xin có một số nhận xét như sau: 1. Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán Trong giai đoạn này, ACCAGroup đã thực hiện rất đầy đủ các bước như tiếp cận khách hàng, lập kế hoạch kiểm toán phù hợp. Một trong những bí quyết nhằm gây dựng lòng tin và sự thân thiện đối với khách hành của ACCAGroup là việc tìm hiểu rất kĩ về ngành nghề hoạt động của khách hàng. ACCAGroup luôn chứng tỏ rằng mình rất hiểu về khách hàng cũng như lĩnh vực kinh doanh của họ. Nắm chắc về thông tin về khách hàng không những giúp ACCAGroup có được những bước tiếp cận dễ dàng với khách hàng mà còn giúp các kiểm toán viên lập kế hoạch kiểm toán một cách khoa học và phù hợp với từng khách hàng. Những công việc cụ thể của các giai đoạn kiểm toán luôn được ACCAGroup tiến hành một cách bài bản và tuân theo chuẩn mực. Trong giai đoạn này, việc kí kết hợp đồng kiểm toán và việc lập kế hoạch kiểm toán luôn tuân theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 210- Hợp đồng kiểm toán và số 300- Lập kế hoạch kiểm toán. 2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán Đây là giai đoạn quyết định đến chất lượng của toàn bộ cuộc kiểm toán. Bên cạnh việc tuân thủ nghiêm ngặt chương trình và kế hoạch kiểm toán đã được lập thì các kiểm toán viên của ACCAGroup trong quá trình làm việc cũng có rất nhiều sáng tạo khoa học và hợp lý. Cụ thể đối với việc kiểm toán doanh thu, việc kiểm tra giữa số liệu trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh với số liệu trên tờ kê khai thuế GTGT là một sáng tạo. Việc làm này không những tiết kiệm thời gian mà còn có độ chính xác cao. Việc kiểm tra này dựa vào mối quan hệ mật thiết giữa doanh thu với thuế GTGT đầu ra được xác định theo tỷ lệ qui định của Nhà nước. Kê khai thuế GTGT hàng tháng phải căn cứ vào hoá đơn GTGT phát hành theo mẫu qui định của Nhà nước, trên đó phải trình bày cả doanh thu chịu thuế và có sự kiểm tra của cơ quan thuế. Do đó, việc kiểm tra này mang lại độ tin cậy cao và giúp phát hiện việc khai khống doanh thu hay việc trốn lậu thuế. Bên cạnh đó, việc phối hợp kiểm toán giữa doanh thu và các khoản phải thu khách hàng cũng rất hữu ích. Nguyên nhân cũng là do mối quan hệ mật thiết giữa khoản mục phải thu khách hàng và doanh thu. Thực chất đây là qui trình bán hàng và thu tiền của doanh nghiệp. Đặc biệt, đối với khách hàng ABC, mối quan hệ này mật thiết bởi vì hầu như bên nợ của TK 131 đều đối ứng với TK 511. Việc làm này đã giúp kiểm toán viên và cả nhóm kiểm toán tiết kiệm thời gian, đảm bảo tiến độ chung cho cả nhóm kiểm toán. Hơn thế nữa, trong quá trình làm việc, các kiểm toán viên luôn tiến hành đối chiếu các phần công việc của mình mà có liên quan với phần hành của người khác trong nhóm. File làm việc và các giấy tờ làm việc luôn được kiểm toán viên chú trọng trình bày rõ ràng, khoa học để các thành viên khác dễ dàng tham khảo, đối chiếu. Việc tiến hành đánh tham chiếu trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên ACCAGroup đã giúp ích rất lớn cho quá trình đối chiếu và soát xét sau này. 3. Giai đoạn kết thúc kiểm toán Trong giai đoạn này, ACCAGroup đã tiến hành đầy đủ các công việc về soát xét giấy tờ làm việc của kiểm toán viên và phát hành Báo cáo kiểm toán. Đây là giai đoạn soát xét và kiểm tra chất lượng kiểm toán. Tuy thời gian không nhiều, nhưng các kiểm toán viên luôn có những đúc kết và bài học kinh nghiệm rút ra từ sau mỗi cuộc kiểm toán đối với mỗi khách hàng. Công việc này thể hiện tính thận trọng cao của ACCAGroup trong việc đưa ra ý kiến chính xác, hợp lý trong Báo cáo kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng công việc và chiếm được lòng tin của khách hàng. Báo cáo kiểm toán được lập trong giai đoạn này. Báo cáo kiểm toán của ACCAGroup luôn ngắn gọn, rõ ràng và đầy đủ, minh bạch, phù hợp với Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 700- Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Nội dung của Báo cáo kiểm toán bao gồm các phần: Trách nhiệm của Ban giám đốc và Kiểm toán viên; Cơ sở của ý kiến; Phạm vi kiểm toán; Ý kiến kiểm toán. Các ý kiến đưa ra trong Báo cáo kiểm toán luôn trung thực, độc lập và khách quan tạo được sự tin cậy cho khách hàng và những người quan tâm. Đối với Công ty ABC, ý kiến mà kiểm toán viên đưa ra đối với Báo cáo tài chính của Công ty là ý kiến chấp nhận từng phần (loại trừ ảnh hưởng của tài sản cố định hữu hình và vô hình đã đưa vào sử dụng nhưng chưa ghi nhận giá trị và tính trích khấu hao trên Bảng cân đối kế toán). Tương tự Báo cáo kiểm toán đối với Công ty XYZ, ý kiến kiểm toán viên đưa ra cũng là ý kiến chấp nhận từng phần. Tuy rằng qui trình kiểm toán đã rất cụ thể và bài bản nhưng trong quá trình kiểm toán của Công ty ACCAGroup vẫn còn những tồn tại cần phải hoàn thiện hơn. Thứ nhất, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, kiểm toán viên của Công ty chưa có bảng câu hỏi cụ thể được lưu File làm việc. Khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm toán thì việc mô tả hệ thống đó qua bảng câu hỏi hoặc lưu đồ sẽ cho nhóm kiểm toán một cái nhìn rõ ràng và khái quát hơn về tình hình kiểm soát hoạt động của khách hàng, và như vậy các kiểm toán viên dễ dàng nhận định được mức độ rủi ro trong phần hành kiểm toán của mình hơn. Thứ hai, trong quá trình thực hiện kiểm toán, các kiểm toán viên vẫn phần nhiều nghiêng về kiểm tra chi tiết. Việc tiến hành thủ tục phân tích và sử dụng các ước tính chưa được sử dụng nhiều. Điều này sẽ hạn chế một phần cái nhìn khái quát và tổng quan đối với thực trạng tài chính của khách hàng. Trong nhóm kiểm toán, những công việc này thường do các kiểm toán viên cao cấp (chủ nhiệm cuộc kiểm toán đó) tiến hành, do vậy mà áp lực và khối lượng công việc mà kiểm toán viên này phụ trách là quá lớn. Đôi khi trong một giới hạn thời gian nhất định và do giới hạn về sức khoẻ mà điều này sẽ có thể dẫn đến những sai sót không đáng có. Thứ ba, qui mô của Công ty hiện nay không lớn do vậy mà việc phân bổ nhân lực cho các cuộc kiểm toán rất khó khăn. Trình độ năng lực của kiểm toán viên trong Công ty chưa thực sự xuất sắc, vẫn còn nhiều các kiểm toán viên ít kinh nghiệm. Điều này dễ dẫn đến ảnh hưởng không tốt đối với chất lượng các cuộc kiểm toán và danh tiếng của Công ty. Các nhân viên đều được đào tạo chính qui về ngành nghề kiểm toán song chưa đáp ứng kịp những yêu cầu về kiến thức kiểm toán. Từ những hạn chế này, em mạnh dạn đề nghị một số các giải pháp nhằm hoàn thiện hơn nữa qui trình kiểm toán và công việc kiểm toán trong Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACCAGroup. II. MỘT SỐ Ý KIẾN ĐỀ XUẤT NHẰM HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN DOANH THU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO ACCAGROUP THỰC HIỆN 1. Sự cần thiết phải hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính Chu trình bán hàng và thu tiền có ý nghĩa rất quan trọng đối với các doanh nghiệp kinh doanh trong mọi lĩnh vực. Khoản mục doanh thu nằm trong chu trình này là một khoản mục quan trọng đối với mọi loại hình doanh nghiệp. Doanh thu phản ánh kết quả của hoạt động sản xuất kinh doanh, sự tồn tại hay phát triển của doanh nghiệp đó. Kết quả tốt cho ta cái nhìn lạc quan và đầy tin tưởng vào tương lai tài chính của doanh nghiệp, ngược lại nếu kết quả kém thì chứng tỏ doanh nghiệp làm ăn thua lỗ, hoạt động kém hiệu quả. Xuất phát từ nhu cầu thực tế đòi hỏi việc thực hiện kiểm toán doanh thu không chỉ đơn thuần là phát hiện ra những sai sót tìm thấy những yếu điểm, khuyết tật mà phải thông qua những tồn tại này để giúp cho nhà quản lý đưa ra những quyết định đúng đắn cho sự tồn tại và phát triển của doanh nghiệp mình. Chính vì vậy kiểm toán doanh thu chiếm một vị trí rất quan trọng trong kiểm toán Báo cáo tài chính và hoàn thiện công tác kiểm toán doanh thu là một chu cầu tất yếu đối với bất kỳ Công ty kiểm toán nào. Do doanh thu là một chỉ tiêu luôn mang tính trọng yếu và luôn đòi hỏi khắt khe trong khi thực hiện kiểm toán. Xuất phát từ đặc điểm đó và từ những tồn tại mà em đã chỉ ra ở phần trên, sau đây là các đề nghị hoàn thiện của em. 2. Một số ý kiến nhằm hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại ACCAGroup 2.1. Việc sử dụng các ước tính trong các bước thực hiện thủ tục phân tích. Kiểm toán không chỉ đơn thuần là việc kiểm tra, đối chiếu số liệu trên sổ sách chứng từ mà công việc kiểm toán đòi hỏi nhiều vào khả năng xét đoán của người kiểm toán viên. Toàn bộ khối lượng công việc kiểm toán là rất lớn, bên cạnh đó thời gian cho mỗi cuộc kiểm toán là không nhiều, kiểm toán viên luôn phải cân nhắc đến yếu tố thời gian và chi phí đối với mỗi cuộc kiểm toán. Do vậy việc sử dụng các ước tính trong quá trình thực hiện kiểm toán là một yếu tố rất hữu ích và mang lại hiệu quả cao. Đặc biệt, đối với kiểm toán doanh thu, kiểm toán viên không thể kiểm tra chi tiết hết từng chứng từ và từng nghiệp vụ phát sinh mà phải sử dụng óc xét đoán nghề nghiệp để thu hẹp phạm vi kiểm tra và giảm bớt khối lượng công việc. Tuy nhiên, việc sử dụng các ước tính là rất khó khăn và đòi hỏi ở người kiểm toán viên một cái nhìn nhạy bén và sắc sảo, phụ thuộc nhiều vào óc phán đoán của từng người. Nhưng số lượng các ước tính kế toán trong Báo cáo tài chính của khách hàng cũng rất nhiều như các khoản dự phòng, khấu hao, xác định sản phẩm dở dang... Do vậy khi kiểm toán việc sử dụng các ước tính của riêng kiểm toán viên là rất cần thiết để kiểm tra, đối chiếu với các ước tính của khách hàng. Tại Công ty ACCAGroup, việc áp dụng các ước tính kế toán là còn rất hạn chế. Ngoài một số kiểm toán viên cao cấp của Công ty thì số lượng kiểm toán viên trẻ, mới vào nghề tham gia vào các cuộc kiểm toán là khá đông. Do còn thiếu kinh nghiệm nên việc sử dụng óc xét đoán còn chưa tinh thông. Công việc này chủ yếu vẫn do một hoặc hai kiểm toán viên cao cấp thực hiện cho tất cả các khoản mục trong quá trình kiểm toán. Do vậy, công việc đối với các kiểm toán viên cao cấp là quá nặng nề. Tuy nhiên, đội ngũ cán bộ kiểm toán viên trẻ của ACCAGroup là những người rất có năng lực, vì vậy sau mỗi cuộc kiểm toán Công ty nên thường xuyên tiến hành đúc kết kinh nghiệm và bài học cho kiểm toán viên trẻ thì tình hình sẽ nhanh chóng được cải thiện. Các kiểm toán viên giàu kinh nghiệm nên có những buổi thảo luận, truyền đạt kinh nghiệm cho các kiểm toán viên trẻ để phục vụ cho công việc hiệu quả hơn và tiết kiệm thời gian cũng như chi phí. 2.2. Hoàn thiện thủ tục phân tích doanh thu Khi tiến hành thủ tục phân tích, tức là kiểm toán viên tiến hành so sánh các thông tin tài chính, các chỉ số, các tỷ lệ để nghiên cứu các trương hợp bất thường. Đối với khoản mục doanh thu thì thủ tục phân tích có vai trò rất quan trọng và mang lại hiệu quả cao. Khi phân tích doanh thu, cả hai loại phân tích là phân tích ngang và phân tích dọc đều được sử dụng. Tuy nhiên, trong khi tiến hành thủ tục phân tích, các kiểm toán viên của Công ty ACCAGroup mới chỉ tập trung vào phân tích ngang, tức là phân tích số liệu kì này với kì trước còn thủ tục phân tích dọc chưa được chú ý sử dụng. Đối với khoản mục doanh thu, ngoài đánh giá biến động của doanh thu theo thời gian hay theo bộ phận thì kiểm toán viên có thể sử dụng các cách thức đánh giá doanh thu theo tỷ suất như sau: Bảng 17: Phân tích về các tỷ suất lợi nhuận Nội dung % Tháng Quý Năm 1. Tỷ lệ lãi gộp 2. Tỷ suất lợi nhuận / doanh thu - TSLN trước thuế/ doanh thu - TSLN sau thuế / doanh thu - TSLN thuần từ hoạt động sản xuất kinh doanh / doanh thu 3. Tỷ suất lợi nhuận / tổng tài sản - TSLN trước thuế / tổng tài sản - TSLN sau thuế / tổng tài sản 4. Tỷ suất lợi nhuận sau thuế / Nguồn vốn chủ sở hữu Lợi nhuận thực hiện được sau một quá trình sản xuất kinh doanh là một trong hệ thống chỉ tiêu phản ánh hiệu quả kinh tế của doanh nghiệp. Chỉ tiêu này phụ thuộc vào doanh thu và chi phí. Do vậy, lợi nhuận thực tế có thể không phản ánh đúng thực tế mức độ hiệu quả của sản xuất, kinh doanh, bởi vì chỉ tiêu này không chỉ chịu tác động của bản thân chất lượng công tác của doanh nghiệp mà còn chịu ảnh hưởng của quy mô sản xuất của doanh nghiệp. Nên việc chỉ tập trung phân tích biến động giá trị tuyệt đối của doanh thu qua các thời kì và các bộ phận sẽ không phản ánh hết những giá trị thông tin hữu ích mà nó hàm chứa. Phân tích tỷ suất cho biết với 100 đồng doanh thu thì bao nhiêu đồng lợi nhuận được tạo ra, hoạt động doanh nghiệp như vậy có tiết kiệm chi phí và có hiệu quả không. Như vậy, qua việc phân tích tỷ suất, kiểm toán viên có thể đánh giá các mặt về số lượng và cả chất lượng hoạt động của doanh nghiệp. 2.3. Sử dụng Bảng câu hỏi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Trong quá trình tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, việc thu thập các thông tin và tài liệu từ phía khách hàng cũng đã được kiểm toán viên của ACCAGroup tiến hành. Tuy nhiên, phương pháp thu nhận thông tin và mô phỏng hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng chưa được tiến hành bài bản. Nếu như ACCAGroup sử dụng cho riêng mình một Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ thì sẽ giảm thiểu nhiều thời gian và không bỏ sót các vấn đề quan trọng. Có thể tham khảo Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng của Công ty kiểm toán Việt Nam VACO sau đây: Bảng 18: Bảng câu hỏi đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soát của Công ty kiểm toán Việt Nam VACO Các câu hỏi Rủi ro kiểm soát Môi trường kiểm soát Có vấn đề nào cần chú ý Tham chiếu 1- Có lý do nào cần phải đặt quan điểm vào tính chính trực của ban quản trị cũng như có thể tin tưởng vào những thông tin mà họ cung cấp. 2- Có lý do nào để băn khoăn với những cam kết về sự hợp lý và chính xác của Báo cáo tài chính? 3- Có lý do nào để băn khoăn tới những cam kết của ban quản trị để thiết lập và duy trì hệ thống thông tin và kế toán đáng tin cậy hay một hệ thống kiểm soát nội bộ đáng tin cậy? 4- Cơ cấu tổ chức có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh không? 5- Quá trình kiểm soát quản lý có bất hợp lý không và có lý do nào để băn khoăn về khả năng của Ban quản trị trong việc giám sát và điều hành hoạt động có hiệu quả cũng như phân công trách nhiệm? 6- Phương pháp phân công quyền hạn và trách nhiệm có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh hay không 7- Có lý do nào băn khoăn về phương pháp quản lý lãnh đạo hay không? 8- Hình thức và phạm vi sử dụng máy tính có bất hợp lý với quy mô và hình thức kinh doanh hay không? 9- Ban giám đốc và nhóm Kiểm toán viên nội bộ của doanh nghiệp có bất hợp lý với quy mô và hình thức hay không? 10- Có lý do nào để băn khoăn với hình thức kinh doanh của doanh nghiệp hay không? 11- Có những ảnh hưởng bên ngoài nào trong môi trường kinh doanh tác động đến hoạt động và khả năng tiếp tục kinh doanh của doanh nghiệp hay không? 12- Ban quản trị có chịu áp lực nào trong việc đưa ra kết quả tài chính cụ thể hay không? 13- Có nhân tố nào tồn tại chứng tỏ rằng doanh nghiệp không thể tiếp tục hoạt động trong thời gian dư báo được hay không? 14- Có lý do gì để băn khoăn về những ảnh hưởng xung quanh cuộc kiểm toán hay không? 15- Có lý do nào để nói lên rằng sự tuân thủ những chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận của chúng ta sẽ bị thắc mắc không? 16- Có vấn đề nào về kế toán trọng yếu đến độ rủi ro trọng yếu lớn hơn mức trung bình hay không ? 17- Có lý do nào khẳng định rằng doanh nghiệp chúng ta không có đủ những hiểu biết đầy đủ về từng nghiệp vụ quan trọng và những quan hệ kinh doanh với các doanh nghiệp khác được coi là bên thứ ba nhưng trong thực tế lại là những bên có liên quan. Điều này có thể ảnh hưởng tới những nhận xét khái quát về tính chính trực của ban quản trị. 18- Có lý do nào để khẳng định rằng chúng ta không tích lũy đủ kinh nghiệm và kiến thức về khách hàng không? 19- Có lý do nào để khẳng định rằng chúng ta không tích lũy đủ kinh nghiệm và kiến thức về khách hàng hay không? 20. Có những vấn đề nào nói rằng sự tồn tại khả năng gian lận của ban quản trị không? 2.4. Vấn đề chọn mẫu trong quá trình kiểm toán Trong thực tế, công việc kiểm toán các phần hành hay khoản mục có các phát sinh và số dư lớn rất nặng nề. Kiểm toán viên không thể tiến hành kiểm tra chi tiết 100% để bao quát hết những rủi ro có thể xảy ra. Tuy nhiên, để đảm bảo tính hiệu quả kiểm toán và đảm bảo những kết luận của kiểm toán viên đưa ra phải sát với thực tế tình hình của doanh nghiệp thì đòi hỏi các kiểm toán viên phải tiến hành chọn mẫu các nghiệp vụ để kiểm tra. Tuy nhiên, việc chọn mẫu mà các kiểm toán viên ACCAGroup tiến hành vẫn chỉ theo cảm tính và sự xét đoán của kiểm toán viên. Các mẫu chọn chủ yếu thường được tiến hành là các mẫu có giá trị lớn, các mẫu có tính chất bất thường hoặc là các mẫu được lựa chọn nằm trong các tháng đầu và cuối niên độ kế toán. Các mẫu trong thời gian khác thường không được xem xét. Tuy nhiên trong trường hợp mà doanh thu hoặc các khoản phải thu của doanh nghiệp mà nhiều và giá trị tương đương như nhau thì kiểm toán viên rất khó xác định mẫu để tiến hành kiểm tra. Như vậy phương pháp này là không hiệu quả và không khoa học. Gian lận và sai sót vẫn có thể xảy ra ngay trong khoản mục nhỏ và vừa phải, không có tính bất thường, đặc biệt là các gian lận. Do vậy Công ty nên tiến hành phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên cho các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu và các khoản phải thu với Tổng thể là tổng doanh thu hoặc tổng các khoản phải thu phát sinh trong kì. Số mẫu cần tiến hành kiểm tra chi tiết được xác định theo công thức sau: Bước chọn mẫu = Giá trị trọng yếu chi tiết Độ tin cậy khi kiểm tra chi tiết Số mẫu = Số dư mẫu cần kiểm tra Bước chọn mẫu Từ đó có số mẫu kiểm tra. Với những ý kiến mạnh dạn đóng góp như vậy, em mong một phần giúp hoàn thiện hơn nữa qui trình kiểm toán nói chung cũng như kiểm toán doanh thu nói riêng trong Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACCAGroup. Mục đích chung nhất vẫn là nâng cao chất lượng kiểm toán của Công ty ACCAGroup nói riêng và qua đó nâng cao hình ảnh Công ty, chiếm được sự tin cậy của khách hàng để vững mạnh phát triển trong thị trường kiểm toán rộng lớn hiện nay. 2.5. Cơ cấu tổ chức và chương trình kiểm toán của Công ty ACCAGroup Do hiện nay qui mô của Công ty chưa lớn, việc nguồn nhân lực không lớn mạnh dễ ảnh hưởng đến tính đa dạng các loại hình dịch vụ mà Công ty cung cấp. Tuy số lượng các kiểm toán viên liên kết và hợp tác nhiều song không ổn định có thể gây ảnh hưởng đến kế hoạch của một cuộc kiểm toán. Do vậy trong thời gian sắp tới Công ty nên tiến hành mở rộng qui mô và nguồn nhân lực chính qui để đảm bảo và chuyên môn hoá hơn cho các dịch vụ cung cấp. Riêng đối với các kiểm toán viên của Công ty phải không ngừng nâng cao kiến thức và đạo đức nghề nghiệp, luôn phải tự tu dưỡng bản thân và phấn đấu để đạt được trình độ cao. Luôn nhận thức được vai trò to lớn của mình trong công việc, phải cập nhật luật pháp và các kiến thức chuyên môn thường xuyên nhằm đảm bảo cho chất lượng dịch vụ mà mình cung cấp. Mặt khác, vấn đề sử dụng công nghệ thông tin trong kiểm toán chưa được Công ty sử dụng triệt để. Ở một số các phần hành, kiểm toán viên vẫn tiến hành một cách thủ công, tốn nhiều công sức và thời gian. Ngoài giấy tờ cả các kiểm toán viên cao cấp được in ra từ hệ thống máy tính, còn lại các giấy tờ làm việc khác vẫn được viết tay và lưu vào hồ sơ kiểm toán. Chương trình kiểm toán trên máy tính của Công ty là chưa có. Do vậy, Công ty ACCAGroup nên tiến hành xem xét và thiết kế chương trình kiểm toán trên máy tính cho tất cả các phần hành, khoản mục. Bên cạnh đó, Công ty cần tích cực bồi dưỡng và đào tạo sâu hơn cho các kiểm toán viên về sử dụng công nghệ cao trong hoạt động kiểm toán. Hơn nữa, các kiểm toán viên cũng nên chủ động học hỏi, tìm tòi và tự nâng cao kiến thức cho mình. 2.6. Các kiến nghị với cơ quan Nhà nước có thẩm quyền Trong tình hình thị trường kiểm toán đang phát triển nhanh chóng như hiện nay thì vai trò của Nhà nước trong việc điều tiết vĩ mô là vô cùng quan trọng. Tuy đã có nhiều cố gắng song sự điều tiết đó vẫn chưa theo kịp tốc độ phát triển của lạoi hình dịch vụ này. Do vậy Nhà nước cần xem xét, bổ sung và sớm hoàn thiện các vấn đề sau: Thứ nhất, đó là hành lang pháp lý cho loại hình dịch vụ kiểm toán độc lập. Ngoài Nghị định 105/2004/NĐ-CP và Nghị định 133/2005/NĐ-CP về kiểm toán độc lập thì chưa có văn bản nào thêm qui định cho hoạt động của kiểm toán độc lập. Chúng ta đã có Luật kiểm toán nhưng phạm vi điều chỉnh của luật này mới chỉ áp dụng cho kiểm toán Nhà nước. Cho đến nay, Bộ tài chính đã ban hành nhiều Chuẩn mực kiểm toán để qui định và hướng dẫn cho công tác kiểm toán nhưng vẫn còn chưa đủ. Bộ nên xem xét và sớm hoàn thiện hệ thống Chuẩn mực kiểm toán cũng như hệ thống các Chuẩn mực kế toán. Thứ hai, chúng ta chưa có những qui định cần thiết cho các hoạt động kiểm toán độc lập như: mua bảo hiểm nghề nghiệp, lập quĩ dự phòng bắt buộc, xây dựng các chế tài trong việc đánh giá chất lượng kiểm toán, hình thành và phát triển các tổ chức nghề nghiệp kiểm toán để thực hiện chức năng hành nghề và kiểm soát chất lượng kiểm toán. Bộ Tài chính và các cơ quan có thẩm quyền nên xem xét để khắc phục những điều này. Thứ ba, nên tiến hành những hoạt động kiểm tra hoạt động nghề nghiệp kiểm toán của các Công ty kiểm toán một cách chuyên nghiệp hơn. Hiện nay, việc kiểm tra chủ yếu vẫn là kiểm tra về việc quản lý Nhà nước. Việc quản lý chất lượng kiểm toán hiện nay chủ yếu là tập trung vào ban điều hành của doanh nghiệp kiểm toán và ý thức của từng doanh nghiệp chứ chưa đi sâu vào kiểm tra, kiểm soát chất lượng chuyên môn. Mà công việc này vốn là của tổ chức nghề nghiệp chứ không phải do cơ quan Nhà nước phụ trách. Thứ tư, Bộ tài chính nên tổ chức định kì và thường xuyên các cuộc thi sát hạch và kiểm tra trình độ của kiểm toán viên nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán và nâng cao kiến thức cho kiểm toán viên để đáp ứng được nhu cầu của xã hội trong điều kiện nền kinh tế gia nhập AFTA (Khu vực mậu dịch tự do ASEAN) và WTO (Tổ chức Thương mại thế giới). Cần xây dựng chính sách đào tạo đội ngũ nhân viên kiểm toán một cách chuyên nghiệp và bài bản để phù hợp với loại hình dịch vụ cao cấp và hoàn thành vai trò của nó trong nền kinh tế, đó là tạo ra một nền tài chính minh bạch và trung thực. KẾT LUẬN Qua thời gian thực tập tại Công ty kiểm toán và tư vấn tài chính ACCAGroup, em đã được tiếp cận với qui trình kiểm toán các phần hành trong thực tiễn. Qua đó em có nhận thức cụ thể và rõ ràng hơn về hoạt động kiểm toán. Trong luận văn tốt nghiệp này, em đã đề cập đến những kiến thức trang bị trong nhà trường và bên cạnh đó phản ánh những bước tiến hành cụ thể trong thực hiện một cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, kiến thức về hoạt động kiểm toán chỉ tiêu doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính rất đa dạng và phong phú. Do hạn chế về thời gian và tiếp thu của em luận văn tốt nghiệp này không tránh khỏi những thiếu sót. Em mong nhận được sự nhận xét và đóng góp của các thầy cô giáo trong khoa Kế toán và các kiểm toán viên của Công ty ACCAGroup để giúp em hoàn thiện hơn về kiến thức kiểm toán của mình. Trong quá trình hoàn thành luận văn em đã được sự giúp đỡ tận tình, sự chỉ bảo và hướng dẫn của cô giáo TS. Nguyễn Phương Hoa. Một lần nữa em xin chân thành cám ơn! DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Tên tác giả Năm XB Tên tác phẩm Nhà xuất bản Địa điểm 1. GS.TS Nguyễn Quang Quynh 2. GS.TS Nguyễn Quang Quynh 3. PGS. TS. Nguyễn Thị Gái 4. TS. Vũ Hữu Đức & ThS. Võ Anh Dũng 5. Alvin.A.Arens – James K.Loebbecke 6. Bộ Tài chính 7. Công ty ACCAGroup 8. Sinh viên khoá 42, 43 trường Đại học KTQD 9. Khác 2001 2001 2004 2004 2000 2004 - 2005 Lý thuyết kiểm toán Kiểm toán tài chính Giáo trình phân tích hoạt động kinh doanh Kiểm toán Kiểm toán - Auditing Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Hồ sơ kiểm toán và các tài liệu khác có liên quan Chuyên đề thực tập tốt nghiệp – Luận văn tốt nghiệp Tạp chí kiểm toán – Website: www.mof.gov.vn www.kiemtoan.com.vn NXB Tài chính NXB Tài chính NXB Thống Kê NXB Thống Kê NXB Thống Kê NXB Tài chính Hà Nội Hà Nội Hà Nội TP. Hồ Chí Minh Hà Nội Hà Nội Hà Nội Hà Nội MỤC LỤC Trang ._.