Báo cáo Hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán tài chính do Công ty TNHH Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam thực hiện

LỜI MỞ ĐẦU Trong nền kinh tế thị trường hiện nay, kiểm toán độc lập đang trở thành một công cụ đắc lực giúp Nhà nước quản lý nền kinh tế tài chính của Việt Nam. Để có thể đảm nhiệm được vai trò đó, hoạt động kiểm toán độc lập cần có sự phối kết hợp của cả chủ thể và khách thể kiểm toán bên cạnh sự hỗ trợ của Nhà nước trong quá trình thực hiện. Đối với chủ thể kiểm toán, hoạt động kiểm toán luôn được chú trọng tới chất lượng nhằm cung cấp một công cụ quản lý có hiệu quả cao nhất. Đối với khách thể kiểm toán, thông qua hoạt động này các doanh nghiệp tự nhận thấy những thiếu sót trong hạch toán kế toán, yếu kém trong quản lý để từ đó có biện pháp nhằm hoàn thiện hoạt động quản lý trong doanh nghiệp. Nhà nước luôn tạo điều kiện thuận lợi cho lĩnh vực kiểm toán phát triển bởi hoạt động này không chỉ nhằm lành mạnh hoá nền tài chính quốc gia mà còn giúp Nhà nước đưa ra những chính sách quản lý nền kinh tế vĩ mô có hiệu quả. Kiểm toán báo cáo tài chính là một trong những hoạt động chủ yếu của kiểm toán độc lập nhằm hướng tới việc kiểm soát các thông tin trên Báo cáo tài chính được thể hiện trung thực và hợp lý như thế nào. Công việc này phần lớn được thực hiện trên đối tượng kiểm toán đó là Báo cáo tài chính, do khách thể kiểm toán cung cấp nhằm đưa ra nét tổng quan về tình hình tài chính của khách thể đó trong một thời kỳ hoạt động nhất định. Kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính được tiến hành nhằm xem xét việc thực hiện doanh thu trong doanh nghiệp có theo đúng những quy định hiện hành của Nhà nước hay không. Hoạt động này rất thiết yếu bởi các kết luận về sự trung thực và hợp lý của khoản mục doanh thu được trình bày sẽ ảnh hưởng rất lớn đến quyết định quản lý của chủ doanh nghiệp và những người quan tâm khác. Bởi tính quan trọng của kiểm toán khoản mục doanh thu nên em chọn Đề tài: ”Hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam thực hiện” làm chuyên đề thực tập cho mình. Bản chuyên đề này ngoài Lời mở đầu và Kết luận, nội dung chuyên đề bao gồm các phần sau: Phần I: Lý luận chung về kiểm toán doanh thu. Phần II: Thực trạng kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam thực hiện. Phần III: Một số ý kiến nhận xét và kiến nghị nhằm nâng cao hiệu quả kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam. Em xin chân thành cảm ơn Thầy giáo GS.TS Nguyễn Quang Quynh đã giúp đỡ em hoàn thành bản chuyên đề thực tập này. Em xin chân thành cảm ơn!. Hà Nội, ngày 12 tháng 4 năm 2006. Sinh viên Nguyễn Thị Lê Trang PHẦN I LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN DOANH THU 1.1. Đặc điểm của doanh thu với vấn đề kiểm soát và kiểm toán 1.1.1. Khái niệm và phân loại doanh thu Khái niệm về doanh thu Theo Từ điển Tiếng Việt thì: ”Doanh thu là tổng thu do kinh doanh nhập trong một thời kỳ nhất định bao gồm cả vốn lẫn lãi”. Theo quan điểm của Mác về tuần hoàn và chu chuyển tư bản thì: “Doanh thu là kết quả của quá trình tiêu thụ, đó là quá trình thực hiện giá trị và giá trị sử dụng của sản phẩm hàng hoá. Qua tiêu thụ, sản phẩm chuyển từ hình thái hiện vật sang trạng thái tiền tệ và kết thúc một vòng chu chuyển vốn” (9,180) Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14- Doanh thu và thu nhập khác: “Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu”. Doanh thu chỉ bao gồm tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được. Các khoản thu hộ bên thứ ba không phải là nguồn lợi ích kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp sẽ không được coi là doanh thu. Các khoản góp vốn của cổ đông hoặc chủ sở hữu làm tăng vốn chủ sở hữu nhưng không là doanh thu. Phân loại doanh thu Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 - Doanh thu và thu nhập khác: Doanh thu được phân loại theo các giao dịch và nghiệp vụ như sau: Doanh thu từ hoạt động bán hàng: Là doanh thu bán sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra và bán hàng hoá mua vào. Doanh thu từ hoạt động cung cấp dịch vụ: Là doanh thu do thực hiện một công việc đã thoả thuận theo hợp đồng trong một hoặc nhiều kỳ kế toán. Doanh thu từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia. Tiền lãi: là số tiền thu được phát sinh từ việc cho người khác sử dụng tiền, các khoản tương đương tiền hoặc các khoản còn nợ doanh nghiệp như: lãi cho vay, lãi tiền gửi, lãi đầu tư trái phiếu, tín phiếu, chiết khấu thanh toán,… Tiền bản quyền: là số tiền thu được phát sinh từ việc cho người khác sử dụng tài sản như: bằng sáng chế, nhãn hiệu thương mại, bản quyền tác giả, phần mềm máy vi tính,… Cổ tức và lợi nhuận được chia: là số tiền lợi nhuận được chia từ việc nắm giữ cổ phiếu hoặc góp vốn. Xác định doanh thu: Theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ Tài chính về việc ban hành 4 chuẩn mực kế toán Việt Nam (đợt 1) và Thông tư số 89/2002/TT-BTC ngày 09/10/2002 của Bộ Tài chính hướng dẫn thi hành 4 Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (đợt 1), Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được. Việc xác định doanh thu theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam có quy định cho từng loại doanh thu. Trong đó doanh thu từ bán hàng và cung cấp dịch vụ là doanh thu chủ yếu của các doanh nghiệp hoạt động sản xuất kinh doanh. Bên cạnh đó, doanh thu từ hoạt động bán hàng chiếm phần lớn trong tổng doanh thu của doanh nghiệp. Do đó, công thức xác định doanh thu đề cập đến doanh thu từ hoạt động bán hàng hoá và cung cấp dịch vụ cho khách hàng Công thức xác định doanh thu thuần: Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ = Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ - Các khoản giảm trừ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán phát sinh từ các hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường của các doanh nghiệp góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp khấu trừ thì doanh thu bán hàng là doanh thu chưa tính thuế GTGT và doanh nghiệp sử dụng hoá đơn GTGT. Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trực tiếp thì doanh thu bán hàng là doanh thu có tính thuế GTGT và doanh nghiệp sử dụng hoá đơn bán hàng. Các khoản giảm trừ doanh thu bao gồm Giảm giá hàng bán: Là số tiền giảm trừ cho khách hàng ngoài hoá đơn hay hợp đồng cung cấp dịch vụ do các nguyên nhân đặc biệt như hàng kém phẩm chất, không đúng quy cách, giao hàng không đúng thời gian địa điểm trong hợp đồng… Hàng bán bị trả lại: Là số hàng đã được coi là tiêu thụ nhưng bị người mua từ chối, trả lại do không tôn trọng hợp đồng kinh tế Chiết khấu thương mại: Là khoản doanh nghiệp giảm giá niêm yết cho khách hàng mua với khối lượng lớn. Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ: Là số chênh lệch giữa doanh thu bán hàng với các khoản giảm trừ đã nêu trên 1.1.2. Vai trò của khoản mục doanh thu trong báo cáo tài chính Theo quy định của Nhà nước, cuối kỳ các doanh nghiệp phải lập báo cáo tài chính phản ánh tình hình hoạt động của doanh nghiệp trong kỳ. Hiện nay, các BCTC được lập bao gồm bốn loại báo cáo sau: Bảng cân đối kế toán; Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ; Thuyết minh báo cáo tài chính. Kết cấu của báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh bao gồm ba phần: Trong đó có phần phản ánh kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp sau mỗi kỳ. Phần này có nhiều chỉ tiêu liên quan đến doanh thu chi phí của hoạt động sản xuất kinh doanh và các chỉ tiêu liên quan đến thu nhập, chi phí của từng hoạt động tài chính và các hoạt động bất thường cũng như toàn bộ kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Các chỉ tiêu thuộc phần này đều theo dõi chi tiết theo số quý trước, quý này và luỹ kế từ đầu năm. Khoản mục doanh thu là yếu tố quan trọng trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Không có chỉ tiêu này, báo cáo kết quả kinh doanh không thể lập được. Do đó, sự cần thiết và chính xác của khoản mục này có ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định lợi nhuận sau thuế và số thuế doanh nghiệp phải nộp cho cơ quan có thẩm quyền. Ngoài doanh thu các khoản giảm trừ cũng được chi tiết như: chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu, thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp phải nộp. Sau khi xác định chính xác hai khoản mục trên sẽ cho số liệu chính xác về doanh thu thuần của doanh nghiệp hoạt động trong kỳ. 1.1.3. Kiểm soát doanh thu với kiểm toán tài chính Các tiêu chí ghi nhận doanh thu Doanh thu từ bán hàng: được ghi nhận khi đồng thời thoả mãn tất cả năm điều kiện sau Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hoá cho người mua. Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hoá Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng. Doanh thu từ cung cấp dịch vụ: được ghi nhận khi kết quả của giao dịch đó được xác định một cách đáng tin cậy. Trường hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ thì doanh thu được ghi nhận trong kỳ theo kết quả phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập bảng cân đối kế toán của kỳ đó. Kết quả của giao dịch và cung cấp dịch vụ được xác định khi thoả mãn tất bốn điều kiện sau: Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập bảng cân đối kế toán Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đó Doanh thu phát sinh từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia của doanh nghiệp được ghi nhận khi thoả mãn đồng thời hai điều kiện sau: Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch đó Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn Doanh thu này được ghi nhận trên cơ sở Tiền lãi được ghi nhận trên cơ sở thời gian và lãi suất thực tế từng kỳ Tiền bản quyền được ghi nhận trên cơ sở dồn tích phù hợp với hợp đồng Cổ tức và lợi nhuận được chia được ghi nhận khi cổ đông được quyền nhận cổ tức hoặc các bên tham gia góp vốn được quyền nhận lợi nhuận từ việc góp vốn. Nguyên tắc kế toán doanh thu: Hiện nay, công tác hạch toán kế toán tại các doanh nghiệp được thực hiện theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ban hành ngày 20/03/2006 của Bộ Tài chính về việc ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp thay thế cho Quyết định số 1141-TC/QĐ/CĐKT do Bộ Tài chính ban hành ngày 1.11.1995. Nội dung của Quyết định mới có một số thay đổi nhằm giúp cho công tác hạch toán kế toán trong các doanh nghiệp được thực hiện thuận lợi hơn. Chế độ Kế toán doanh nghiệp được áp dụng cho tất cả các doanh nghiệp thuộc mọi lĩnh vực, mọi thành phần kinh tế trong cả nước. Chế độ kế toán doanh nghiệp gồm 4 phần: Hệ thống tài khoản kế toán; Hệ thống báo cáo tài chính; Chế độ chứng từ kế toán; Chế độ sổ kế toán. Việc hạch toán được chia thành các phần hành kế toán khác nhau và trợ giúp cho kế toán tổng hợp trong công tác kế toán cuối kỳ. Kế toán doanh thu nằm trong phần hành kế toán xác định kết quả kinh doanh của mỗi doanh nghiệp. Mỗi một hoạt động bán hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ cho khách hàng đều phải tiến hành ghi nhận doanh thu phù hợp với chi phí phát sinh. Đối với hoạt động bán hàng: Doanh thu và chi phí liên quan tới cùng một giao dịch phải được ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp. Các chi phí, bao gồm cả chi phí phát sinh sau ngày giao hàng thường được xác định chắc chắn khi các điều kiện ghi nhận doanh thu được thoả mãn. Đối với hoạt động cung cấp dịch vụ: Khi kết quả của một giao dịch về cung cấp dịch vụ không thể xác định được chắc chắn thì doanh thu được ghi nhận tương ứng với chi phí đã ghi nhận và có thể thu hồi Đối với hoạt động từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia: Doanh thu được ghi nhận khi được đảm bảo là doanh nghiệp nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch. Khi không thể thu hồi một khoản mà trước đó đã ghi vào doanh thu thì khoản có khả năng không thu hồi được hoặc không chắc chắn thu hồi được đó phải hạch toán vào chi phí phát sinh trong kỳ, không ghi giảm doanh thu. Cuối kỳ kế toán, trong BCTC, doanh nghiệp phải trình bày được các nội dung chủ yếu sau: Chính sách kế toán áp dụng trong việc ghi nhận doanh thu bao gồm phương pháp xác định phần công việc đã hoàn thành của các giao dịch về cung cấp dịch vụ, doanh thu của từng loại giao dịch và sự kiện: Doanh thu bán hàng; Doanh thu cung cấp dịch vụ; Tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia. Doanh thu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thoả thuận giữa doanh nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được sau khi trừ đi các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả lại. Đối với các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì doanh thu được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu được trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi suất hiện hành. Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai. Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ tương tự về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu. Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ khác không tương tự thì việc trao đổi đó được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu. Trường hợp này doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ nhận về, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm. Khi không xác định được giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ nhận về thì doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ đem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm. Doanh thu bao gồm doanh thu bán hàng và doanh thu bán hàng nội bộ Doanh thu bán hàng được theo dõi trên TK 511- Doanh thu bán hàng: TK này được dùng để phản ánh doanh thu bán hàng thực tế của doanh nghiệp trong kỳ và các khoản giảm doanh thu. TK này cuối kỳ không có số dư và được chi tiết thành 4 TK cấp hai TK 5111 – Doanh thu bán hàng hóa: Phản ánh doanh thu và doanh thu thuần của khối lượng hàng hoá đã xác định là tiêu thụ… TK này được sử dụng chủ yếu trong các doanh nghiệp kinh doanh vật tư hàng hoá. TK 5112 – Doanh thu bán các thành phẩm: Phản ánh doanh thu và doanh thu thuần của khối lượng thành phẩm và bán thành phẩm đã được xác định là tiêu thụ. TK này được sử dụng chủ yếu cho các doanh nghiệp sản xuất như công nghiệp, nông nghiệp, xây lắp, ngư nghiệp, lâm nghiệp. TK 5113 – Doanh thu cung cấp dịch vụ: Phản ánh doanh thu và doanh thu thuần khối lượng dịch vụ, lao vụ đã hoàn thành, đã cung cấp cho khách hàng và đã được xác định là tiêu thụ. TK này được sử dụng cho các ngành các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ như giao thông vận tải, bưu điện, dịch vụ công cộng, du lịch. TK 5114 – Doanh thu trợ cấp, trợ giá: Phản ánh các khoản thu từ trợ cấp, trợ giá của Nhà nước khi doanh nghiệp thực hiện nhiệm vụ cung cấp sản phẩm hàng hoá dịch vụ theo yêu cầu của Nhà nước. Doanh thu bán hàng nội bộ được theo dõi trên TK 512 – Doanh thu bán hàng nội bộ: dùng để phản ánh doanh thu của sản phẩm hàng hoá, dịch vụ, lao vụ tiêu thụ trong nội bộ. TK này cuối kỳ không có số dư và được chi tiết thành ba TK cấp hai sau: TK 5121 – Doanh thu bán hàng hoá: Phản ánh doanh thu của khối lượng hàng hoá đã được xác định là tiêu thụ nội bộ. TK này chủ yếu dùng cho các doanh nghiệp thương mại như vật tư lương thực TK 5122 – Doanh thu bán các sản phẩm: Phản ánh doanh thu của khối lượng sản phẩm, dịch vụ, lao vụ cung cấp giữa các đơn vị thành viên trong một công ty hay tổng công ty. TK này chủ yếu được dùng trong các doanh nghiệp sản xuất như công nghiệp, nông nghiệp, lâm nghiệp, xây dựng cơ bản. TK 5123 – Doanh thu cung cấp dịch vụ: Phản ánh doanh thu của khối lượng dịch vụ lao vụ cung cấp cho các đơn vị thành viên trong cung công ty hoặc tổng công ty. TK này được sử dụng chủ yếu trong các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ như giao thông vận tải, du lịch , bưu điện. Khi sử dụng TK 512 cần chú ý các TK này chỉ sử dụng cho các đơn vị thành viên hạch toán phụ thuộc trong một công ty hay một tổng công ty. Chỉ phản ánh vào TK này số doanh thu của khối lượng sản phẩm hàng hoá, dịch vụ, lao vụ của các thành viên cung cấp lẫn nhau. Không hạch toán vào TK này các TK doanh thu bán hàng cho các doanh nghiệp không trực thuộc công ty, tổng công ty. Các khoản giảm trừ doanh thu được theo dõi như sau: Chiết khấu thương mại được theo dõi trên TK 521: Dùng để phản ánh khoản chiết khấu thương mại mà doanh nghiệp đã giảm trừ hoặc đã thanh toán cho khách hàng mua hàng với khối lượng lớn theo thoả thuận về chiết khấu thương mại đã ghi trên hợp đồng kinh tế. TK này không có số dư cuối kỳ. Hàng bán bị trả lại được theo dõi trên TK 531: Dùng để theo dõi doanh thu của số hàng hoá, thành phẩm lao vụ dịch vụ đã tiêu thụ nhưng bị khách hàng trả lại do các nguyên nhân như: vi phạm cam kết hợp đồng kinh tế, hàng bị mất, kém phẩm chất, không đúng quy cách, chủng loại. TK này cuối kỳ không có số dư. Giảm giá hàng bán được theo dõi trên TK 532: Theo dõi toàn bộ các khoản giảm giá hàng bán cho khách hàng trên giá bán đã thoả thuận vì các lý do chủ quan của doanh nghiệp như: hàng bán kém phẩm chất hayb không đúng quy cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế. TK này cuối kỳ không có số dư. 1.1.4. Hệ thống kiểm soát nội bộ trong các doanh nghiệp Hệ thống kiểm soát nội bộ được xây dựng nhằm đáp ứng yêu cầu quản lý cũng như đảm bảo hiệu quả trong hoạt động của bất cứ một doanh nghiệp nào. Kiểm soát nội bộ là hoạt động thường xuyên của các đơn vị tổ chức có chức năng cơ bản sau: Bảo vệ tài sản cho đơn vị: Tài sản đơn vị bao gồm cả tài sản hữu hình và vô hình, chúng có thể bị đánh cắp, lạm dụng vào các mục đích khác nhau hoặc bị hư hại nếu không được bảo vệ bởi các hệ thống kiểm soát thích hợp Bảo đảm độ tin cậy của các thông tin: Thông tin kinh tế, tài chính do bộ máy kế toán của các doanh nghiệp tổng hợp là căn cứ quan trọng cho việc hình thành các quyết định của các nhà quản lý. Như vậy, các thông tin cung cấp phải đảm bảo tính kịp thời về thời gian, tính chính xác và tin cậy về thực trạng hoạt động và phản ánh đầy đủ các nội dung chủ yếu của mọi hoạt động kinh tế, tài chính. Bảo đảm việc thực hiện các chế độ pháp lý: Hệ thống kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp phải đảm bảo các quyết định và chế độ pháp lý liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Cụ thể hệ thống kiểm soát nội bộ bao gồm: Duy trì và kiểm tra việc tuân thủ các chính sách có liên quan đến các hoạt động của doanh nhiệp Ngăn chặn và phát hiện kịp thời cũng như xử lý các sai phạm và gian lận trong mọi hoạt động của doanh nghiệp Đảm bảo việc ghi chép kế toán đầy đủ, chính xác cũng như việc lập BCTC trung thực và khách quan Đảm bảo hiệu quả của hoạt động và năng lực của quản lý: Các quá trình kiểm soát trong một đơn vị được thiết kế nhằm ngăn ngừa sự lặp lại không cần thiết các tác nghiệp, gây ra sự lãng phí trong hoạt động và sử dụng kém hiệu quả các nguồn lực trong doanh nghiệp. Đồng thời, định kỳ các nhà quản lý thường đánh giá kết quả hoạt động với cơ chế giám sát của hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm nâng cao khả năng quản lý, điều hành của bộ máy quản lý trong doanh nghiệp. Hệ thống kiểm soát nội bộ của bất cứ một doanh nghiệp nào cũng bao gồm bốn yếu tố chính sau: Môi trường kiểm soát, hệ thống thông tin, các thủ tục kiểm soát và kiểm toán nội bộ. Môi trường kiểm soát: Bao gồm toàn bộ nhân tố bên trong đơn vị và bên ngoài đơn vị có tính môi trường tác động đến việc thiết kế, hoạt động và xử lý dữ liệu của các loại hình kiểm soát nội bộ. Các nhân tố thuộc môi trường kiểm soát chung chủ yếu liên quan tới quan điểm, thái độ và nhận thức cũng như hành động của các nhà quản lý trong doanh nghiệp. Các nhân tố trong môi trường kiểm soát bao gồm Đặc thù về quản lý: Đề cập tới các quan điểm khác nhau trong điều hành hoạt động doanh nghiệp của các nhà quản lý. Các quan điểm đó sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến chính sách, chế độ, các quy định và cách thức tổ chức kiểm tra, kiểm soát trong doanh nghiệp. Bởi vì chính các nhà quản lý và đặc biệt là các nhà quản lý cấp cao nhất sẽ phê chuẩn các quyết định, chính sách và thủ tục kiểm soát. Cơ cấu tổ chức: Được xây dựng hợp lý trong doanh nghiệp sẽ góp phần tạo ra môi trường kiểm soát tốt. Cơ cấu tổ chức hợp lý đảm bảo một hệ thống xuyên suốt từ trên xuống dưới trong việc ban hành các quyết định, triển khai các quyết định đó cũng như việc kiểm tra giám sát việc thực hiện các quyết định đó trong toàn bộ doanh nghiệp. Cơ cấu tổ chức tốt sẽ góp phần ngăn ngừa có hiệu quả các hành vi gian lận và sai sót trong hoạt động tài chính kế toán của doanh nghiệp Chính sách nhân sự: Nhân viên luôn là yếu tố quan trọng trong môi trường kiểm soát cũng như chủ thể trực tiếp thực hiện mọi thủ tục kiểm soát trong hoạt động của doanh nghiệp. Các nhà quản lý doanh nghiệp cần có chính sách cụ thể và rõ ràng về tuyển dụng, đào tạo, sắp xếp, đề bạt, khen thưởng, kỷ luật nhân viên. Công tác kế hoạch: Hệ thống kế hoạch và dự toán bao gồm kế hoạch sản xuất, tiêu thụ, thu chi quĩ, kế hoạch hay dự toán đầu tư, sửa chữa TSCĐ, đặc biệt là kế hoạch tài chính gồm những ước tính cân đối tình hình tài chính, kết quả hoạt động và sự luân chuyển tiền trong tương lai là những nhân tố quan trọng trong môi trương kiểm soát. Uỷ ban kiểm soát: Bao gồm những người trong bộ máy lãnh đạo cao nhất của đơn vị như thành viên của Hội đồng quản trị nhưng không kiêm nhiệm các chức vụ quản lý và những chuyên gia am hiểu về lĩnh vực kiểm soát. Môi trường bên ngoài: Là các nhân tố bên ngoài doanh nghiệp song có ảnh hưởng rất lớn đến thái độ, phong cách điều hành cũng như sự thiết kế và vận hành các quy chế và thủ tục kiểm soát của các nhà quản lý. Các nhân tố này bao gồm: sự kiểm soát của các cơ quan chức năng của Nhà nước, ảnh hưởng của các chủ nợ, môi trường pháp lý, đường lối phát triển của đất nước. Hệ thống thông tin: hệ thống thông tin chủ yếu là hệ thống kế toán trong đơn vị đó bao gồm hệ thống chứng từ kế toán, hệ thống sổ kế toán, hệ thống tài khoản kế toán và hệ thống báo cáo kế toán. Mục đích của một hệ thống kế toán là sự nhận biết, thu thập, phân loại, ghi sổ và báo cáo các nghiệp vụ kinh tế tài chính của tổ chức đó, thoả mãn chức năng thông tin và kiểm tra của hoạt động kế toán. Một hệ thống kế toán hữu hiệu phải đảm bảo các mục tiêu kiểm soát chi tiết như: Tính có thực, sự phê chuẩn, tính đầy đủ, sự đánh giá, sự phân loại, tính đúng kỳ, quá trình chuyển sổ tổng hợp chính xác. Các thủ tục kiểm soát: Các thủ tục kiểm soát do ban giám đốc đơn vị thiết lập và thực hiện nhằm đạt được bốn mục tiêu quản lý cụ thể. Các thủ tục kiểm soát chủ yếu bao gồm: Lập, kiểm tra, so sánh và phê duyệt các số liệu, tài liệu liên quan đến đơn vị; Kiểm tra tính chính xác của các số liệu tính toán; Kiểm tra chương trình ứng dụng và môi trường tin học; Kiểm tra số liệu giữa sổ kế toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết; Kiểm tra phê duyệt các tài liệu kế toán; Đối chiếu số liệu nội bộ với bên ngoài; So sánh, đối chiếu kết quả kiểm kê thực tế với số liệu trên sổ kế toán; Giới hạn việc tiếp cận trực tiếp với các tài sản và tài liệu kế toán; Phân tích, so sánh giữa số liệu thực tế với dự toán, kế hoạch. Các thủ tục kiểm soát được lập dựa trên ba nguyên tắc cơ bản sau: Nguyên tắc phân công, phân nhiệm: Trách nhiệm và công việc cần được phân chia cụ thể cho nhiều bộ phận và cho nhiều người trong bộ phận. Việc phân công, phân nhiệm rõ ràng tạo sự chuyên môn hoá trong công việc, sai sót ít xảy ra hoặc khi xảy ra thường dễ phát hiện do có sự kiểm tra chéo. Nguyên tắc bất kiêm nhiệm: Quy định sự cách ly thích hợp về trách nhiệm trong các nghiệp vụ có liên quan nhằm ngăn ngừa các sai phạm và hành vi lạm dụng quyền hạn. Nguyên tắc uỷ quyền, phê chuẩn: Theo sự uỷ quyền của các nhà quản lý, các cấp dưới được giao cho quyết định và giải quyết một số công việc trong một phạm vi nhất định. Quá trình uỷ quyền được tiếp tục mở rộng xuống các cấp thấp hơn tạo nên một hệ thống phân chia trách nhiệm và quyền hạn mà vẫn không làm mất tính tập trung của các doanh nghiệp. Kiểm toán nội bộ: Là một bộ phận độc lập được thiết lập trong đơn vị tiến hành công việc kiểm tra và đánh giá các hoạt động phục vụ quản trị trong nội bộ doanh nghiệp. Là một trong những nhân tố cơ bản trong hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị cung cấp một sự quan sát, đánh giá thường xuyên về toàn bộ hoạt động của doanh nghiệp, bao gồm cả tính hiệu quả của việc thiết kế và vận hành các chính sách, thủ tục về kiểm soát nội bộ. Bộ phận kiểm toán nội bộ chỉ phát huy tác dụng nếu bộ phận này phải trực thuộc một cấp cao đủ để không giới hạn phạm vi hoạt động của tổ chức đó. Đồng thời, phải được giao một quyền hạn tương đối rộng rãi và hoạt động tương đối độc lập với các bộ phận được kiểm tra. Bộ phận kiểm toán nội bộ phải tuyển chọn những nhân viên có năng lực chuyên môn và đạo đức nghề nghiệp phù hợp với các quy định hiện hành. 1.2. Kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính 1.2.1. Cơ sở của hoạt động kiểm toán doanh thu Cơ sở thực hiện kiểm toán doanh thu là những Luật định, tiêu chuẩn và các chuẩn mực chung do cơ quan Nhà nước có thẩm quyền ban hành. Hiện nay, kiểm toán doanh thu thực hiện dựa trên hệ thống Chuẩn mực và luật định như sau: Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 – Doanh thu và thu nhập khác: Chuẩn mực này được Bộ Tài chính đưa ra trong Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 có quy định và hướng dẫn các nguyên tắc kế toán doanh thu và thu nhập khác. Thông tư số 89/2002/TT-BTC ngày 09/10/2002 hướng dẫn kế toán thực hiện bốn chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định trên. Nghị định số 105/2004/NĐ-CP ban hành ngày 30/03/2004 của Chính phủ về Kiểm toán độc lập và các Thông tư hướng dẫn thi hành Nghị định này. Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam đã ban hành và các Thông tư hướng dẫn thực hiện hệ thống Chuẩn mực này. Bên cạnh các Chuẩn mực và Luật định liên quan đến lĩnh vực kế toán, kiểm toán, KTV khi tiến hành thực hiện kiểm toán khoản mục doanh thu cũng có thể dựa vào những quy định về doanh thu trong một số hoạt động cụ thể khác như phân tích hoạt động kinh doanh, tài chính doanh nghiệp, thuế, ngân hàng… 1.2.2. Rủi ro thường gặp trong kiểm toán doanh thu Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn doanh thu thực tế: Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vào doanh thu những khoản thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu như quy định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn so với doanh thu trên các chứng từ kế toán. Rủi ro trong trường hợp này có thể là do: người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ cho người mua; người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc đã cung cấp dịch vụ nhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ chưa hoàn thành và người mua chưa chấp nhận thanh toán; số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm tăng doanh thu so với số liệu phản ánh trên chứng từ kế toán Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thu thực tế: Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp chưa hạch toán vào doanh thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu như quy định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thu trên các chứng từ kế toán. Có thể là do: doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng, khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toán nhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác; số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánh trên chứng từ kế toán. Việc hạch toán doanh thu như trên có nhiều nguyên nhân, nhưng nguyên nhân chủ yếu là do nhân viên kế toán chưa hiểu biết đầy đủ quy định về doanh thu hoặc do trình độ nghiệp vụ của nhân viên kế toán, hoặc vì một lý do nào đó mà nhân viên kế toán hạch toán doanh thu không đúng quy định. 1.2.3. Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu Đặc điểm cơ bản về chức năng của kiểm toán trong kiểm toán tài chính là thu thập bằng chứng để đưa ra kết luận trình bày trên một báo cáo kiểm toán thích hợp. Đây là mục tiêu chung của kiểm toán tài chính. Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 - Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài chính: ” Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận có tuân thủ pháp luật có liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không?”. Bên cạnh mục tiêu kiểm toán chung, tuỳ thuộc vào chu trình kiểm toán cụ thể mà các mục tiêu được cụ thể hoá phù hợp. Khi tiến hành kiểm toán khoản mục doanh thu trên BCTC, các KTV và trợ lý kiểm toán phải áp dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán nhằm đạt được mục tiêu hợp lý chung và các mục tiêu chung khác cụ thể sau: Mục tiêu hợp lý chung: Mục tiêu hợp lý chung đối với kiểm toán khoản mục doanh thu trên BCTC đó là thu thập bằng chứng chứng minh việc hạch toán doanh thu và hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp đã đảm bảo cho việc hạch toán doanh thu là trung thực, hợp lý và đúng quy định của Nhà nước. Mục tiêu chung khác: Mục tiêu hiệu lực: Doanh thu được ghi nhận là có thực đã phát sinh và được ghi nhận tương ứng với số tiền mà khách hàng đã thanh toán hoặc chấp nhận thanh toán cho doanh nghiệp. Hàng hoá đã được chấp nhận là tiêu thụ và được chuyển giao cho khách hàng là có thật không tồn tại các khoản doanh thu được ghi nhận trong khi hàng hoá chưa được chuyển giao cho khách hàng. Mục tiêu trọn vẹn: Mọi hoạt động bán hàng đều được ghi nhận đầy đủ, không có nghiệp vụ nào bị bỏ sót ngoài sổ sách. Mục tiêu này chú trọng tới việc ghi chép đầy đủ các nghiệp vụ bán hàng phát sinh trong kỳ kế toán. Mục tiêu quyền và nghĩa vụ: Các khoản doanh thu thu được từ khách hàng là do doanh nghiệp bán hàng hoá của mình, không phải là hàn._.g hoá nhận đại lý, ký gửi hay tài sản nhận giữ hộ. Mục tiêu định giá: Các khoản doanh thu mà doanh nghiệp thu được đều phải có kèm theo hoá đơn ghi giá bán đã được thoả thuận. Trong nhiều trường hợp có các khoản giảm trừ cho khách hàng như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại thì phải kèm theo hoá đơn của các khoản giảm trừ đó. Việc kiểm soát hoá đơn chặt chẽ giúp cho việc xác định chính xác doanh thu thuần từ các hoạt động bán hàng mà doanh nghiệp nhận được. Mục tiêu chính xác cơ học: Các nghiệp vụ hạch toán doanh thu phải được ghi vào sổ tổng hợp, sổ chi tiết, và khớp đúng với số tổng trên báo cáo kế toán cuối kỳ. Mục tiêu phân loại và trình bày: Các nghiệp vụ bán hàng được phân loại chính xác, sử dụng các tài khoản chi tiết tuỳ thuộc vào từng doanh nghiệp để hạch toán. Phân loại rõ ràng các khoản doanh thu từ bán hàng hoá dịch vụ ra bên ngoài và doanh thu nội bộ doanh nghiệp. Phân loại và trình bày chi tiết các khoản giảm trừ doanh thu từ các nghiệp vụ bán hàng. Việc xác định mục tiêu cho từng công việc trước khi tiến hành kiểm toán sẽ trợ giúp cho công việc kiểm toán đi đúng hướng. Đồng thời, tiết kiệm được thời gian trong công việc kiểm toán. 1.2.4. Quy trình kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính: Dựa trên cơ sở và mục tiêu kiểm toán đã được xác định, đồng thời dựa vào mức rủi ro kiểm toán mà KTV đánh giá đối với việc trình bày khoản mục doanh thu trên BTCT của khách hàng, công việc tiếp theo là thu thập bằng chứng kiểm toán. Việc thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán cần phải được thực hiện theo quy trình kiểm toán. Quy trình kiểm toán thực hiện nhằm đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của từng cuộc kiểm toán làm căn cứ cho kết luận của KTV về tính trung thực và hợp lý của số liệu trên BCTC. Cuộc kiểm toán thường được tiến hành theo quy trình gồm ba giai đoạn như sau: Lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm toán; Thực hiện kế hoạch kiểm toán; Hoàn thành cuộc kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán. Giai đoạn I Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán Giai đoạn II Thực hiện kế hoạch kiểm toán Giai đoạn III Hoàn thành kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán Sơ đồ1: Các giai đoạn của một cuộc kiểm toán Giai đoạn I: Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán Đây là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán có vai trò quan trọng và chi phối tới chất lượng và hiệu quả của toàn bộ cuộc kiểm toán. Lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm toán bao gồm sáu bước công việc được thực hiện theo trình tự như sau: Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Thực hiện các thủ tục phân tích Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát Sơ đồ 2 : Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phương pháp kiểm toán Bước thứ nhất, chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán: Quy trình kiểm toán được bắt đầu khi KTV và công ty kiểm toán chấp nhận kiểm toán cho một khách hàng. Đối với các khách hàng mới việc chấp nhận kiểm toán phải được thực hiện thông qua việc đánh giá rủi ro chấp nhận khách hàng mới đó. Đối với các khách hàng hiện tại, KTV cần phải xem xét có thể tiếp tục chấp nhận kiểm toán cho năm tài chính hiện tại hay không. Sau khi chấp nhận kiểm toán đối với khách hàng, KTV sẽ tiến hành thực hiện lập kế hoạch kiểm toán như sau: Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán: KTV cần đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của công ty kiểm toán hay không. Để thực hiện được điều đó KTV cần kiểm soát chất lượng đối với việc thực hiện một hợp đồng kiểm toán theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 220 - Kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán. Xem xét tính liêm chính của BGĐ công ty khách hàng, bởi đây là một bộ phận chủ chốt của hệ thống kiểm soát nội bộ. Thông qua đó KTV có thể đánh giá rủi ro của hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, làm cơ sở cho việc tìm hiểu các sai sót trọng yếu có thể có trên BCTC. Đối với các khách hàng mới của công ty, KTV có thể xem xét hồ sơ kiểm toán của KTV các năm trước thực hiện để hỗ trợ cho công việc lập kế hoạch kiểm toán. KTV có thể liên lạc với KTV tiền nhiệm để có thể nắm vững hơn tình hình hoạt động của khách hàng. Nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng: Đây là hoạt động nhằm xác định người sử dụng BCTC của khách hàng và mục đích sử dụng của họ. KTV có thể phỏng vấn trực tiếp BGĐ khách hàng hoặc xem báo cáo kiểm toán những năm trước. Việc xác định hai tiêu chí trên ảnh hưởng đến số lượng bằng chứng kiểm toán KTV cần thu thập và giúp cho công ty kiểm toán có thể ước lượng được quy mô phức tạp của cuộc kiểm toán. Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán: Nhằm hướng tới hiệu quả và tính tuân thủ các Chuẩn mực Kiểm toán chung được thừa nhận . Khi lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán, cần chú ý tới các vấn đề sau có trình độ hiểu biết về chuyên môn nghiệp vụ, có tính độc lập trong việc thực hiện kiểm toán đối với khách hàng, có đầy đủ kinh nghiệm và sự am hiểu về lĩnh vực kinh doanh của khách hàng để thực hiện kiểm toán. Ký kết hợp đồng kiểm toán: Sau khi công ty kiểm toán quyết định chấp nhận khách hàng công việc tiếp theo là ký kết hợp đồng kiểm toán. Việc ký kết hợp đồng kiểm toán phải được thực hiện trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo vệ quyền lợi của khách hàng và của công ty kiểm toán. Nội dung của hợp đồng kiểm toán tập trung vào một số nội dung chủ yếu sau: Mục tiêu và phạm vi của cuộc kiểm toán, trách nhiệm của BGĐ công ty khách hàng và KTV, hình thức thông báo kết quả kiểm toán, thời gian thực hiện cuộc kiểm toán, căn cứ tính giá phí cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán. Hợp đồng kiểm toán là cơ sở pháp lý để KTV thực hiện các bước tiếp theo của cuộc kiểm toán và có ảnh hưởng đến trách nhiệm pháp lý của KTV đối với khách hàng. Bước thứ hai, thu thập thông tin cơ sở: Thu thập thông tin cơ sở giúp KTV trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán tổng quát. Trong giai đoạn này KTV đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đánh giá ban đầu về mức trọng yếu, thực hiện các thủ tục phân tích và xác định thời gian cần thiết cho việc thực hiện kiểm toán. Tìm hiểu ngành nghề hoạt động của khách hàng: Tìm hiểu ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng giúp cho KTV có đầy đủ nhận thức và xác định các nghiệp vụ về doanh thu thực hiện trong hoạt động tiêu thụ của đơn vị được kiểm toán. Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung: Kết quả của các cuộc kiểm toán trước chứa đựng rất nhiều thông tin về công việc hoạt động kinh doanh của khách hàng, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm trong hoạt động kinh doanh. Ngoài ra, hồ sơ kiểm toán chung của công ty kiểm toán đã có những thông tin thường xuyên của các khách hàng. Bằng việc tìm hiểu này KTV sẽ có được những nét khái quát ban đầu trước khi thực hiện kiểm toán. Tham quan nhà xưởng: Tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh cung cấp cho KTV một cái nhìn tổng thể về công ty khách hàng. Nhận diện các bên hữu quan: Các bên hữu quan là các bộ phận trực thuộc, các chủ sở hữu chính của công ty khách hàng hay bất kỳ một cá nhân hay tổ chức nào mà khách hàng có quan hệ, có ảnh hưởng đáng kể tới chính sách kinh doanh và quản lý của khách hàng. Việc nhận diện này được thực hiện thông qua phỏng vấn BGĐ và nhân viên trong công ty nhằm hoạch định một kế hoạch kiểm toán phù hợp. Sử dụng chuyên gia bên ngoài: Nhằm đánh giá một cách chính xác những yêu cầu kỹ thuật chuyên môn của công ty khách hàng. Để có thể sử dụng chuyên gia trong công tác của mình, các KTV phải đánh giá khả năng chuyên môn nhằm hướng tới tính khách quan của chuyên gia đó. Bước thứ ba, thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng: Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng được KTV thực hiện thông qua phỏng vấn BGĐ nhằm xem xét các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng. Các tài liệu mà KTV cần hướng tới bao gồm: Giấy phép thành lập và Điều lệ công ty: giúp KTV nắm bắt được các lĩnh vực hoạt động của khách hàng và một số vấn đề mang tính chất nội bộ trong đơn vị như cơ cấu tổ chức, chức năng nhiệm vụ của các phòng ban… BCTC, báo cáo kiểm toán, tài liệu thanh tra, kiểm tra: Đây là một trong các tài liệu quan trọng đối với một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, giúp KTV có được định hướng quan trọng trong việc xây dựng các phương hướng kiểm tra. Biên bản họp hội đồng quản trị, hội đồng cổ đông hay họp BGĐ và các tài liệu quan trọng khác: Các tài liệu này thường có những thông tin quan trọng về chính sách phát triển của khách hàng, các hợp đồng và cam kết quan trọng mà khách hàng đã và sẽ thực hiện. Bước thứ tư, thực hiện các thủ tục phân tích: KTV thực hiện các thủ tục phân tích dựa trên các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính. Thủ tục phân tích mà KTV sử dụng bao gồm phân tích ngang (phân tích xu hướng) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC và phân tích dọc (phân tích tỷ suất) là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC. Bước thứ năm, đánh giá tính trọng yếu và rủi ro: Đánh giá tính trọng yếu: KTV cần có ước lượng ban đầu về tính trọng yếu của các khoản mục doanh thu để phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục đó. Đánh giá rủi ro: KTV phải xác định rủi ro kiểm toán mong muốn. Mức rủi ro này được xác định phụ thuộc vào mức độ mà cá nhân, tổ chức bên ngoài tin tưởng vào BCTC và khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán được công bố. Bước thứ sáu, nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát: Là công việc hết sức quan trọng mà KTV phải thực hiện trong một cuộc kiểm toán. Đây cũng là một trong những yêu cầu mà chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ quy định. Việc thiết kế các phương pháp kiểm toán được thực hiện trên ba khía cạnh sau: Trắc nghiệm công việc: Được thực hiện như cụ thể hoá các mục tiêu kiểm soát nội bộ cho các khoản mục được khảo sát; nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù làm giảm rủi ro kiểm soát của từng mục tiêu kiểm soát nội bộ; thiết kế các thử nghiệm kiểm soát đối với từng quá trình kiểm soát đặc thù; thiết kế các trắc nghiệm công việc theo từng mục tiêu kiểm soát nội. Thiết kế các trắc nghiệm phân tích: Được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của các số dư tài khoản doanh thu đang được kiểm toán. Thủ tục phân tích được thực hiện qua các bước sau: xác định số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng có thể có; tính toán giá trị ước tính của tài khoản cần kiểm tra; xác định số chênh lệch có thể chấp nhận được; kiểm tra số chênh lệch trọng yếu và đánh giá kết quả kiểm tra. Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp các số dư: Được thực hiện theo quy trình như đánh giá tính trọng yếu và rủi ro đối với khoản mục doanh thu; đánh giá rủi ro kiểm soát đối với khoản mục doanh thu trên BCTC nhằm xác định số lượng bằng chứng kiểm toán cần được thu thập; thiết kế, dự đoán kết quả trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm phân tích; thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư để thoả mãn sáu mục tiêu mà khoản mục doanh thu đã đề cập. Giai đoạn II: Thực hiện kế hoạch kiểm toán Thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán. Các bước công việc cần thực hiện trong giai đoạn này bao gồm: Bước thứ nhất, thực hiện thủ tục kiểm soát: Thực hiện thủ tục kiểm soát đối với khoản mục doanh thu nhằm kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu. Mục tiêu kiểm soát nộ bộ đối với khoản mục doanh thu và các thủ tục kiểm soát thực hiện được tổng hợp trong bảng sau: Phỏng vấn: KTV đưa ra những câu hỏi và thu thập những câu trả lời của nhân viên khách hàng. Dạng câu hỏi thường được sử dụng là cả câu hỏi đóng và câu hỏi mở nhằm đạt được tính hoàn chỉnh và chi tiết của các câu trả lời. Kết thúc phỏng vấn cần tóm tắt những kết quả thu về nhận biết thực tiễn của người được phỏng vấn. Bảng hỏi được thiết kế như sau: Câu hỏi Trả lời Nhận xét Có Không Doanh thu ghi sổ là có thực Việc ghi sổ doanh thu có kèm theo các chứng từ vận chuyển đã được phê chuẩn và kèm theo các đơn đặt hàng của khách hàng không? 2. Doanh thu tiêu thụ được phê chuẩn đúng đắn - Chính sách tín dụng của khách hàng có được phê chuẩn bởi người có thẩm quyền không? - Hoạt động vận chuyển có được kiểm soát thông qua việc đánh số cho các loại hàng hoá hay không? - Chính sách giá được phê chuẩn hay không? 3. Doanh thu có ghi chép đầy đủ - Doanh thu có được theo dõi trong hệ thống sổ sách của doanh nghiệp hay không? - Hoá đơn vận chuyển có được theo dõi thường xuyên và đánh số trước hay không? - Hoá đơn bán hàng có được theo dõi và đánh số thường xuyên hay không? 4. Doanh thu ghi sổ được ghi chép chính xác - Việc so sánh giữa số liệu trên hoá đơn bán hàng và hoá đơn vận có được thực hiện hay không? - Có sự phân công trách nhiệm và thẩm tra nội bộ đối với các hoá đơn bán hàng hay không? - Việc tổng hợp các thông tin có được thực hiện chi tiết đối với hoạt động bán hàng hay không? 5. Phân loại các nghiệp vụ doanh thu Cách thức phân loại các nghiệp vụ doanh thu có theo những tiêu chuẩn đã quy định hay không? 6. Doanh thu ghi số đúng kỳ Việc ghi chép ngày trên hoá đơn với ngày ghi trên sổ sách có được thực hiện thường xuyên hay không? 7. Doanh thu được tổng hợp chính xác Công việc đối chiếu số liệu giữa sổ chi tiết doanh thu bán hàng và sổ tổng hợp doanh thu, khoản phải thu có được thực hiện hay không? Bảng số 2: Bảng hỏi phỏng vấn về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu Sau khi phỏng vấn, KTV thực hiện tổng hợp các kết quả và đưa ra ý kiến nhận xét về hệ thống kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp, mà đặc biệt áp dụng đối với khoản mục doanh thu trên BTCT. Kiểm tra từ đầu đến cuối: Là sự kết hợp giữa kỹ thuật phỏng vấn, điều tra theo diễn biến của từng nghiệp vụ bán hàng ghi chép trên Sổ cái TK Doanh thu. Việc kiểm tra này đòi hỏi sự kết hợp của nhiều kỹ thuật để xác minh nghiệp vụ từ khi bán hàng đến việc ghi vào Sổ cái – TK Doanh thu. Kiểm tra ngược lại: Là việc kiểm tra khoản mục doanh thu từ Sổ cái đến thời điểm phát sinh nghiệp vụ bán hàng. Quá trình này cũng cung cấp bằng chứng kiểm toán thích hợp về hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu. Các biện pháp kỹ thuật cần phải thực hiện đồng bộ bởi không có một biện pháp cụ thể nào có thể mang lại kết quả trong việc kiểm soát hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Bên cạnh những thủ tục kiểm soát trên, KTV có thể thực hiện kết hợp với việc điều tra hay thực hiện lại các hoạt động để nhằm xác định mức độ trách nhiệm của các cá nhân có liên quan. Bước thứ hai, thực hiện thủ tục phân tích: Thủ tục phân tích được thực hiện nhằm giúp KTV xác định được nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán khác. Bên cạnh đó, thủ tục phân tích còn kiểm tra toàn bộ BCTC trong khâu soát xét cuối cùng của cuộc kiểm toán. Theo Chuẩn mực Kiểm toán số 520 – Quy trình phân tích, quy trình (thủ tục) phân tích được định nghĩa như sau: “ Là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”. Thực hiện thủ tục phân tích phải trải qua những giai đoạn chủ yếu sau: Xây dựng một mô hình: Là việc kết hợp các biến tài chính hoặc hoạt động nghiệp vụ và mối liên hệ giữa chúng. KTV có thể sử dụng phương pháp so sánh doanh thu thực tế theo giá bán kế hoạch và doanh thu kế hoạch theo giá bán kế hoạch theo công thức sau: Tỷ lệ hoàn thành kế hoạch tiêu thụ = å {Khối lượng tiêu thụ thực tế ´ Giá bán kế hoạch} å {Khối lượng tiêu thụ kế hoạch ´ Giá bán kế hoạch} Bên cạnh đó, KTV còn sử dụng rất nhiều các tỷ suất tài chính khác nhau như: Tỷ suất lợi nhuận gộp Lợi nhuận gộp = ´ 100% Doanh thu bán hàng Tỷ suất lợi nhuận thuần Lợi nhuận thuần = ´ 100% Doanh thu bán hàng Hai tỷ suất này phản ánh khả năng sinh lời của doanh nghiệp, tỷ suất này cang cao thể hiện khả năng sinh lời trên một đồng doanh thu là lớn. Việc tính toán các tỷ suất này được thực hiện qua các năm nhằm đánh giá khả năng tăng trưởng trong kinh doanh của khách hàng. Đồng thời, cũng có thể so sánh các tỷ suất này giữa các doanh nghiệp trong cùng ngành để thấy được khả năng phát triển và vị trí của doanh nghiệp trong trong ngành nghề đó theo tỷ suất hiệu quả kinh doanh sau: Tỷ suất hiệu quả kinh doanh Lợi nhuận trước thuế = ´ 100% Doanh thu bán hàng Xém xét tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp vụ: Các nhân tố trong mô hình được xây dựng đều dựa vào những dữ liệu tài chính và nghiệp vụ sử dụng trong kế toán. Để đảm bảo tính độc lập của dữ liệu cần cụ thể hoá các dự tính nhằm đặt được độ tin cậy cao trong việc xây dựng các mô hình trên . Việc đánh giá tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp vụ cần dựa vào một số chỉ tiêu sau: nguồn dữ liệu từ bên trong và bên ngoài doanh nghiệp; tính kế thừa, phát triển của thủ tục kiểm toán áp dụng đối với khoản mục doanh thu những năm trước và phạm vi sử dụng dữ liệu đó. Ước tính giá trị và so sánh chúng: Dựa vào mô hình đã được xây dựng, KTV tính toán giá trị thu được và so sánh chúng với số liệu trên sổ sách kế toán đã có. Ví dụ: KTV ngoài việc phân tích biến động doanh thu bán hàng qua các năm còn có thể thực hiện phân tích xu hướng biến động của doanh thu hàng tháng thông qua chi tiết từng loại sản phẩm cung cấp cho khách hàng. Nếu có những biến động khác thường, có thể so sánh số liệu doanh thu của tháng cùng kỳ năm trước hoặc số tổng cộng trong cả năm để xác định được chênh lệch. Phân tích nguyên nhân chênh lệch: Nguyên nhân chênh lệch số liệu trong phân tích có thể từ phía bản thân doanh nghiệp hoặc từ chính ước tính trong phân tích. Về phía bản thân doanh nghiệp, do việc hạch toán kế toán khoản mục doanh thu chưa được thực hiện đầy đủ theo những tiêu chuẩn hạch toán kế toán hoặc do những thay đổi trong chính sách giá bán làm doanh thu thay đổi theo từng kỳ. KTV có thể tìm hiểu từ những nhân viên của khách hàng để đưa ra những ý kiến đóng góp cho khách hàng và phản ánh trên báo cáo kiểm toán. Bên cạnh đó, KTV cần xem xét việc sai sót trong các ước tính phân tích của mô hình được thực hiện. Bước thứ ba, thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết: Kiểm tra chi tiết là việc thực hiện các biện pháp kỹ thuật để kiểm toán số dư trên khoản mục doanh thu, hoặc những yếu tố có liên quan đến khoản mục này trong hệ thống tài khoản kế toán. Công việc kiểm toán chi tiết khoản mục doanh thu gồm lập kế hoạch kiểm tra chi tiết; lựa chọn kiểm toán khoản mục doanh thu một số tháng trọng điểm theo phương pháp chọn mẫu xác xuất hoặc phi xác xuất; thực hiện các biện pháp kỹ thuật kiểm tra chi tiết trên khoản mục doanh thu; đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết và xử lý chênh lệch kiểm toán. Hệ thống thủ tục kiểm toán chi tiết được tổng hợp trong sơ đồ sau: Thủ tục kiểm toán chi tiết Người thực hiện Nhận xét/ Tham chiếu 1. KIỂM TRA SỐ DƯ TÀI KHOẢN DOANH THU [Hoàn tất, Ghi nhận, Kết thúc niên độ] Chúng tôi kiểm tra doanh thu dựa trên thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết A. Kiểm tra số dư tài khoản doanh thu dựa trên thủ tục phân tích 1. Xây dựng số doanh thu dự tính dựa vào nguồn dữ liệu độc lập. Sử dụng các loại dữ liệu sau nếu thích hợp: - Xu hướng bán hàng và hàng bán trả lại từ các năm trước và năm nay; - Giá vốn hàng bán và lợi nhuận gộp các năm trước và năm nay; - Giá bán hàng, giá dịch vụ các năm trước và năm nay; - Doanh thu từ khách hàng chủ yếu; - Thay đổi về kinh doanh trong năm dẫn đến thay đổi về giá bán; - Thống kê từng kỳ (VD: theo quý, theo tháng hay theo tuần); từng tài khoản, dòng sản phẩm hoặc cả hai; hoặc theo phòng ban hoặc theo vùng. 2. Ghi nhận và thu nhập các bằng chứng giải thích nguyên nhân đối với bất cứ khác biệt trọng yếu nào(VD: bằng cách kiểm tra các chứng từ bổ trợ). 3. Đánh giá kết quả kiểm tra B. Tiến hành thử nghiệm chi tiết các nghiệp vụ bán hàng: 1. Bên có tài khoản Doanh thu được ghi nhận tương ứng với bên nợ tài khoản giá vốn hàng bán, do đó có thể chọn mẫu một số nghiệp vụ được ghi nhận bên nợ tài khoản Giá vốn hàng bán để thử nghiệm. 2. Đối với mỗi nghiệp vụ được chọn ở trên: 2.1 Theo dõi nghiệp vụ đến từng hoá đơn bán hàng. 2.2 Đối chiếu giá trong hoá đơn với bảng giá. 2.3 Xác nhận các khoản bổ sung trên hoá đơn. 2.4 Khẳng định doanh thu được ghi nhận đúng kỳ. 2.5 Theo dõi giá trị hoá đơn bán hàng đến nhật ký bán hàng. 2.6 Theo dõi số tổng trên nhật ký bán hàng với sổ Cái. 3. Đánh giá kết quả kiểm tra. 2. KIỂM TRA HÀNG BÁN BỊ TRẢ LẠI [Giá trị, Ghi nhận, Kết thúc niên độ] A. Chọn một số nghiệp vụ bán hàng bị trả lại đã ghi nhận. Theo dõi nghiệp vụ được chọn đến những giấy báo có, sau đó đến biên bản nhận hàng và hoá đơn gốc, và đến những thư từ liên lạc của khách hàng nếu có. Khẳng định rằng các Giấy báo Có đã được ghi nhận đúng kỳ. B. Đánh giá kết quả kiểm tra. 3.KIỂM TRA VIỆC TRÌNH BÀY DOANH THU [Đánh giá, Trình bày] A. Khẳng định những con số sau được phân loại, ghi chép và/ hoặc trình bày hợp lý: 1. Doanh thu bán hàng cho các bên liên quan. 2. Doanh thu bán hàng cho công ty hợp nhất, đặc biệt chú ý đến việc loại trừ lợi nhuận nội bộ. 3. Doanh thu phi thương mại. 4. KIỂM TRA VIỆC TRÌNH BÀY DOANH THU VỚI CÁC BÊN LIÊN QUAN [Trình bày] A. Yêu cầu và đánh giá những bằng chứng sẵn có, nếu có, nhằm xác định doanh thu có được trong năm từ tất cả các bên liên quan. Thu thập được bảng liệt kê doanh thu bán hàng cho các bên liên quan và xác định những khách hàng thuộc các bên liên quan đều biểu hiện trong bảng này. Theo dõi số lượng trong bảng đến nhật ký bán hàng. B. Khẳng định bản chất kinh tế của những nghiệp vụ bán hàng cho các bên liên quan phù hợp với những ghi nhận trong sổ sách. C. Đánh giá sự hợp lý của việc phản ánh và trình bày của những nghiệp vụ bán hàng với các bên liên quan. D. Yêu cầu xác nhận với những nghiệp vụ trọng yếu với các bên liên quan. 5. KIỂM TRA NGHIỆP VỤ CÓ GỐC NGOẠI TỆ [Đánh giá] A. Đánh giá phương pháp kế toán đối với doanh thu bằng ngoại tệ. B. Chọn một số bút toán đánh giá lại chênh lệch tỷ giá ghi nhận trong tài khoản doanh thu bán hàng hoặc một số tài khoản khác, và: 1. Tính toán lại những điều chỉnh trên dựa vào những tài liệu về hàng bán và điều khoản bán hàng và thu tiền. 2. Đối chiếu tỷ giá được sử dụng với tỷ giá từ một nguồn độc lập, hoặc xem xét sự hợp lý của tỷ giá được sử dụng với tỷ giá của Ngân hàng Nhà nước Việt Nam. C. Đánh giá kết quả kiểm tra. Bảng số 3: Thủ tục kiểm toán chi tiết khoản mục doanh thu. Đối với kiểm toán doanh thu, thủ tục kiểm toán chi tiết được thực hiện dựa vào khả năng phán đoán của KTV. Các thủ tục kiểm tra chi tiết hướng tới việc thu thập bằng chứng kiểm toán về cơ sở dẫn liệu của doanh thu bán hàng. Doanh thu ghi sổ là có thật: Doanh thu bán hàng trong kỳ của doanh nghiệp có thể gặp phải một số sai sót sau: Do trình độ kế toán doanh thu chưa đầy đủ dẫn đến việc ghi chép sổ sách đối với khoản mục doanh thu chưa đầy đủ và chính xác. Ghi chép nghiệp vụ bán hàng không thống nhất giữa các kỳ kế toán. Doanh thu bán hàng thực tế đã được ghi sổ nhưng chưa chuyển giao quyền sở hữu và quyền sử dụng cho khách hàng. Ghi chép nghiệp vụ bán hàng hai lần mà không có sự kiểm soát chặt chẽ trong đối chiếu với sổ sách kế toán. Khả năng sai phạm về khoản doanh thu không có thật thường ít xảy ra, tuy nhiên nếu xảy ra thì có ảnh hưởng trọng yếu đối với việc xác định lợi nhuận cuối kỳ và nghĩa vụ đối với Nhà nước. Để khảo sát sai phạm doanh thu ghi sổ là không có thực, KTV lựa chọn một số khoản mục doanh thu và tính toán lại một số nghiệp vụ bán hàng có doanh số lớn hoặc phức tạp xem có đúng số phản ánh trên sổ sách hay không. KTV cũng có thể đối chiếu số liệu của bên Có TK phải thu của khách hàng với nguồn gốc của các nghiệp vụ phát sinh số liệu đó. Đối với việc ghi chép nghiệp vụ bán hàng không thống nhất giữa các kỳ kế toán, KTV có thể đối chiếu ngày ghi trên chứng từ với ngày trên sổ của các nghiệp vụ bán hàng phát sinh vào thời điểm chuyển giao giữa hai kỳ kế toán. Để kiểm tra việc chuyển giao quyền sở hữu và sử dụng hàng hoá cho khách hàng, KTV có thể chọn mẫu một số nghiệp vụ bán hàng từ Nhật ký bán hàng và đối chiếu với hoá đơn vận chuyển kèm theo. Doanh thu bán hàng được phê chuẩn đúng đắn: Việc phê chuẩn doanh thu bán hàng được thực hiện thông qua việc kiểm soát chính sách phê chuẩn hình thức bán chịu, giá cả và hình thức vận chuyển đối với khách hàng. Hình thức bán chịu cho khách hàng phải được phê chuẩn bởi người có thẩm quyền trong doanh nghiệp và áp dụng đối với toàn bộ khách hàng hay với những khách hàng thoả mãn điều kiện. Kiểm soát giá bán được thực hiện thông qua việc so sánh giá thực tế của các loại hàng hoá khác nhau với bảng giá đã được niêm yết. Hình thức vận chuyển đối với hàng hoá cần có sự cam kế thực hiện của cả bên bán và bên mua. Việc chọn mẫu một số nghiệp vụ trong kiểm soát doanh thu bán hàng có được phê chuẩn hay không phụ thuộc vào hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ thông qua thủ tục kiểm soát. Số lượng mẫu kiểm tra này có thể giảm xuống nếu như thông qua thủ tục kiểm soát khẳng định là hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu quả. Doanh thu của các nghiệp vụ được ghi chép đầy đủ: Doanh thu của doanh nghiệp đôi khi bị ghi thiếu nhằm mục đích trốn thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp. KTV có thể kiểm tra việc ghi chép các nghiệp vụ bán hàng có được ghi nhận đầy đủ hay không, đối chiếu với bản sao hoá đơn bán hàng và với sổ Nhật ký bán hàng. KTV có thể soát xét lại chứng từ theo một dãy liên tục. Để xem xét việc ghi chép có đầy đủ hay không KTV thực hiện kiểm tra xuôi theo trình tự kế toán để dễ phát hiện. Ngoài ra, KTV có thể kiểm tra thêm các TK có liên quan khác như số dư TK 131 Phải thu của khách hàng, hay TK 338 Phải trả, phải nộp khác. Doanh thu bán hàng ghi sổ được định giá đúng đắn: Việc định giá của các nghiệp vụ doanh thu đúng đắn cần được tính toán chính xác về mặt số lượng và giá trị. Con số này phải khớp với sổ sách hạch toán và đơn đặt hàng phiếu xuất kho hàng hoá, hoá đơn bán hàng, hoá đơn vận chuyển. Đây là một trong thủ tục kiểm tra chi tiết quan trọng đối với khoản mục doanh thu trên BTCT. Dựa vào việc đánh giá hiệu quả hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV có thể xem xét việc lựa chọn mẫu để tiến hành kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ bán hàng. KTV có thể tính toán lại số liệu trên sổ sách kế toán, tổng hợp doanh thu cụ thể của một khách hàng nào đó và đối chiếu với số liệu trên TK 131 Phải thu của khách hàng chi tiết cho khách hàng đó. Kết hợp với các chứng từ khác như Giấy báo Có của Ngân hàng trong việc tiếp nhận tiền từ khách hàng. Doanh thu bán hàng được ghi chép đúng kỳ: Doanh thu của kỳ này có thể bị hạch toán sang kỳ tiếp theo, đây là một trong những sai sót mà việc hạch toán của kế toán hay mắc phải. Để có thể phát hiện ra việc ghi chép khoản mục doanh thu có đúng kỳ không, KTV lựa chọn một số hoá đơn bán hàng cuối kỳ này và đầu kỳ liền kế sau đó để kiểm tra. Đối chiếu ngày tháng trên sổ sách và chứng từ kế toán, đơn đặt hàng của khách hàng để xác định ngày ghi nhận doanh thu của các nghiệp vụ. Doanh thu được phân loại đúng đắn: Doanh thu trong kỳ của doanh nghiệp có thể là đã thu được bằng chuyển khoản, bằng tiền mặt hoặc bán chịu. Việc xem xét phân loại doanh thu theo các hình thức thanh toán giúp cho việc tổng hợp báo cáo kế toán cuối kỳ được phản ánh chính xác. Ngoài ra, việc phân loại chính xác doanh thu bán hàng và doanh thu nội bộ trong các doanh nghiệp có nhiều bộ phận rất quan trọng khi hợp nhất báo cáo tài chính. KTV xem xét việc phân loại doanh thu có theo đúng những quy định hay không bằng cách kiểm tra những tài liệu có liên quan như giấy báo Có của Ngân hàng, giấy thanh toán tiền mặt hay chi tiết khoản phải thu của một số khách hàng. Doanh thu của các nghiệp vụ tiêu thụ được phản ánh đúng vào các sổ chi tiết và sổ tổng hợp: Việc ghi chép số liệu trên các sổ chi tiết cần phải khớp đúng với số liệu trên sổ tổng hợp. Ví dụ, doanh thu bán hàng chưa thu được phải khớp đúng với số liệu chi tiết trên khoản phải thu của các khách hàng trong kỳ hay doanh thu đã thu được tiền phải khớp đúng với số liệu trên sổ chi tiết tiền mặt hoặc giấy báo có của Ngân hàng về nghiệp vụ doanh thu. KTV cần đối chiếu với sổ Nhật ký bán hàng với các sổ chi tiết khác xem số liệu có thực sự được tổng hợp chính xác hay không. Bên cạnh đó kiểm tra số liệu trên sổ chi tiết các tài khoản liên quan và các Sổ cái để tìm ra việc tổng hợp từ các nghiệp vụ cụ thể. Kiểm tra các nghiệp vụ giảm trừ doanh thu: Các nghiệp vụ giảm trừ doanh thu bán hàng bao gồm hàng bán bị trả lại; giảm giá hàng bán và chiết khấu thương mại. Các ngiệp vụ này có ảnh hưởng đến sự chính xác của doanh thu thuần phản ánh trên BCTC. Cũng tương tự như khoản mục doanh thu, KTV cũng cần kiểm tra các khoản giảm trừ doanh thu có được thực hiện hợp lý và chính xác hay không thông qua việc xem xét chính sách giảm giá và chiết khấu thương mại đối với khách hàng. Đặc biệt chú ý đến các khoản hàng bán bị trả lại và nguyên nhân của khoản mục này, việc ghi giảm doanh thu và số thuế đầu ra phải nộp. KTV thường áp dụng thủ tục phân tích như so sánh khoản giảm trừ doanh thu kỳ này so với kỳ trước; phân tích tỷ lệ các khoản giảm trừ trên doanh thu và so sánh giữa các kỳ; lập bảng tổng hợp so sánh các khoản giảm trừ doanh thu và tìm nguyên nhân của sự biến động. Thủ tục kiểm tra chi tiết được thực hiện bao gồm: đối chiếu chính sách giảm giá, chiết khấu với các khoản đã thực hiện đối với khách hàng; xem xét những quy định về bán hàng và quản lý bán hàng của khách hàng; kiểm tra các chứng từ liên quan đến lô hàng được hưởng chiết._.g viêc trong giai đoạn này là KTV tổng hợp kết quả kiểm toán khoản mục doanh thu và đưa ra ý kiến về việc trình bày khoản mục doanh thu trên BCTC của hai Công ty. Công ty ABC KTV tổng hợp kết quả kiểm toán khoản mục doanh thu của Công ty và đưa ra bút toán điều chỉnh do có chênh lệch doanh thu trên tờ khai VAT và sổ sách. Giữa sổ sách kế toán và tờ khai VAT có sự chênh lệch doanh thu tháng 3 nguyên nhân như KTV đã phân tích đó là khoản tôn thành phẩm sử dụng cho Bộ phận cán để tiêu dùng nội bộ đã không được phản ánh vào doanh thu nội bộ của Công ty. Ngoài ra việc ghi nhận doanh thu là hợp lý. KTV sau khi tổng hợp và đưa ra bút toán điều chỉnh như sau: VIETNAM ACCOUNTING AUDITING CONSULTING COMPANY Khách hàng: Công ty ABC Người lập: 8111:1/1 Kỳ kết thúc: 31/12/2005 Ngày: Nội dung: Tổng hợp kết quả kiểm toán doanh thu Mục tiêu: Thực hiện: Nội dung Số trước kiểm toán Số điều chỉnh Số sau điều chỉnh Năm 2004 1. Doanh thu 287,606,861 12,865 287,619,726 235,757,956 2. Hàng bán trả lại 128,970 0 128,970 55,419 3.Giảm giá hàng bán - - - - 4. Doanh thu thuần 287,477,891 0 287,490,756 235,702,537 Bảng số 15: Kết quả tổng hợp kiểm toán doanh thu Công ty ABC Như vậy sau khi điều chỉnh doanh thu của Công ty đã cao hơn con số trước điều chỉnh. KTV tiến hành lập Báo cáo kiểm toán và đưa cho Công ty ABC xem xét và yêu cầu kế toán điều chỉnh lại con số trên sổ sách cho phù hợp. Công ty ABC sau khi kiểm tra khoản doanh thu ghi thiếu đã đồng ý điều chỉnh lại theo kết quả của kiểm toán. Công ty XYZ Việc hạch toán kế toán tại Công ty XYZ tương đối tốt nên khoản mục doanh thu trên BCTC được trình bày trung thực và hợp lý. Kết quả kiểm toán doanh thu được thể hiện trong bảng sau: VIETNAM ACCOUNTING AUDITING CONSULTING COMPANY Khách hàng: Công ty XYZ Người lập: 8111:1/1 Kỳ kết thúc: 31/12/2005 Ngày: Nội dung: Tổng hợp kết quả kiểm toán doanh thu Mục tiêu: Thực hiện: Nội dung Số trước kiểm toán Số điều chỉnh Số sau điều chỉnh Năm 2004 1. Doanh thu 1,044,967 0 1,044,967 1,025,401 2. Hàng bán trả lại 0 0 0 0 3.Giảm giá hàng bán 0 0 0 0 4. Doanh thu thuần 1,044,967 0 1,044,967 1,025,401 Kết luận: Doanh thu được ghi nhận trung thực và hợp lý Bảng số 16: Kết quả kiểm toán doanh thu tại Công ty XYZ Cuối cùng, KTV tiến hành lập báo cáo kiểm toán cho toàn bộ công việc đã thực hiện. Ý kiến kiểm toán mà KTV đưa ra đối với việc trình bày khoản mục doanh thu trên BCTC của Công ty ABC và Công ty XYZ là ý kiến chấp nhận toàn phần. Ngoài ra, KTV cũng gửi kèm theo báo cáo kiểm toán là thư quản lý. Đối với Công ty ABC, AACC có kiến nghị cần kiểm soát hơn nữa đối với doanh thu tiêu thụ nội bộ và kiểm soát tiêu chuẩn của một số sản phẩm thép chưa đạt chất lượng nhằm giảm bớt khoản hàng bán bị trả lại. Đối với Công ty XYZ cần thực hiện quản lý chi phí để tạo ra dịch vụ quảng cáo cho khách hàng. Nếu không kiểm soát tốt chi phí phát sinh thì có khả năng chi phí tăng ngoài mức mong muốn làm giảm lợi nhuận của Công ty. Trên đây là cách thức tiến hành kiểm toán khoản mục doanh thu do AACC thực hiện. Quy trình cũng như cách thức tiến hành kiểm toán được thực hiện theo đúng các Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam và Quốc tế. PHẦN III MỘT SỐ Ý KIẾN NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ NHẰM NÂNG CAO HIỆU QUẢ KIỂM TOÁN DOANH THU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TRÁCH NHIỆM HỮU HẠN KẾ TOÁN KIỂM TOÁN TƯ VẤN VIỆT NAM 3.1 Tính tất yếu cần hoàn thiện Kiểm toán BCTC là một trong các hoạt động chính của kiểm toán độc lập. Hiện nay, công việc này được thực hiện bởi các KTV có trình độ và kinh nghiệm trong nghề. Việc tiến hành kiểm toán được thực hiện theo chương trình kiểm toán đã lập trước. Tuy nhiên, không phải bất cứ một khách hàng nào cũng phù hợp với chương trình kiểm toán chung đó. Việc áp dụng chung kế hoạch kiểm toán cho tất cả các khách thể kiểm toán sẽ gây nên sự cứng nhắc trong hoạt động của công ty kiểm toán. Chính điều đó cho thấy việc kiểm toán còn có nhiều tồn tại. Trong hoạt động kiểm toán doanh thu, KTV và công ty kiểm toán đã áp dụng các chính sách và thủ tục thích hợp song vẫn còn có tồn tại trong công việc cụ thể như việc kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng chưa thực sự đạt được hiệu quả cao. Để có thể đánh giá được hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, công ty kiểm toán thường có những bảng câu hỏi để xem xét hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng hoạt động có hiệu quả hay không. Tuy nhiên bảng hỏi thường được lập chung nên việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng chưa thực sự được chính xác. Ngoài ra, việc đánh giá rủi ro trong kiểm toán khoản mục doanh thu chỉ được các công ty kiểm toán thực hiện thông qua việc phân tích các khoản mục trên BCTC mà chưa đưa ra được mô hình để đánh giá rủi ro tổng quát. Hiện nay, quá trình hội nhập về kế toán kiểm toán của Việt Nam đang trên con đường thực hiện nên việc đảm bảo chất lượng của công việc kiểm toán sẽ là mục tiêu hàng đầu cho các công ty kiểm toán. Việc nâng cao chất lượng kiểm toán có nhiều bước công việc thực hiện trong đó nâng cao chất lượng trong việc thực hiện kiểm toán là quan trọng nhất. Do vậy, kiểm toán các chu trình hay khoản mục có chất lượng sẽ giúp cho ý kiến của KTV đưa ra là hợp lý. Đây là mục tiêu chung của kiểm toán tất cả các khoản mục chứ không riêng gì kiểm toán khoản mục doanh thu. Việc hội nhập kế toán kiểm toán của Việt Nam đã được Phó Thủ tướng Nguyễn Mạnh Cầm nêu ra. Theo Phó Thủ tướng đến năm 2005 chúng ta sẽ hội nhập hoàn toàn về chuẩn mực và trong tương lai đến năm 2020 chúng ta sẽ hội nhập về dịch vụ kế toán, kiểm toán cung cấp. Việc hội nhập này vừa là thách thức vừa là cơ hội cho Việt Nam trên con đường gia nhập Tổ chức thương mại thế giới (WTO). Việc gia nhập này là thách thức bởi khi gia nhập WTO chúng ta phải chấp nhận một thị trường cạnh tranh công bằng đối với tất cả các quốc gia, xoá bỏ mọi chính sách ưu đãi đã áp dụng từ trước đến nay. Tuy nhiên đây cũng là cơ hội cho Việt Nam học hỏi được nhiều kinh nghiệm trong việc giao thương liên kết với thị trường kinh tế toàn cầu. Trước tình hình đó, các công ty luôn tự đưa ra các chiến lược phát triển cho mình trong thời gian tới. AACC hiện nay đang có kế hoạch chiến lược phát triển quy mô trên toàn quốc, kết hợp với việc mở rộng quy mô này là việc nâng cao chất lượng cho các dịch vụ cung cấp mà trọng tâm là chất lượng dịch vụ kiểm toán. Từ nay cho đến năm 2010, AACC đạt ra mục tiêu trước mắt là mở rộng quy mô hoạt động của công ty trên khắp cả nước. AACC hiện nay đang có kế hoạch thiết lập thêm một văn phòng kiểm toán tại khu vực miền Bắc đặt trụ sở tại Hải Phòng và một trụ sở tại Đồng Nai để trợ giúp cho chi nhánh miền Nam. Từ năm 2010 đến năm 2020, AACC có chính sách nâng cao đội ngũ nhân viên chuyên nghiệp sẵn có và cùng chung với xu thế hội nhập của đất nước. Mặc dù hiện nay AACC là một công ty trẻ trong lĩnh vực kiểm toán song chất lượng kiểm toán luôn được chú trọng. Việc mở rộng quy mô hoạt động kèm theo là việc nâng cao chất lượng dịch vụ. 3.2 Định hướng các yêu cầu cần hoàn thiện Việc hoàn thiện chất lượng các dịch vụ cung cấp luôn được các công ty chú trọng đăc biệt là trong điều kiện hoàn cảnh của Việt Nam hiện nay. Là một thị trường kiểm toán đang hứa hẹn sự phát triển nhanh chóng trong tương lai, Việt Nam luôn là điểm đến của rất nhiều các nhà đầu tư nước ngoài. Nắm bắt được tình hình đó, Việt Nam luôn tạo cơ hội cho các doanh nghiệp nước ngoài phát triển. Ví dụ Bộ Tài chính có thông tư số 37/2000/TT-BTC ngày 05.05.2000 hướng dẫn việc thực hiện hiệp định tránh đánh thuế hai lần hay thông tư số 07/2004/TT-BTM của Bộ Thương mại về việc miễn thuế nhập khẩu trong vòng 5 năm đối với các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài. Các hoạt động này tạo ra cơ chế thông thoáng giúp cho các doanh nghiệp đầu tư nước ngoài có nhiều cơ hội tham gia vào thị trường Việt Nam. Đây chính là các khách hàng quan trọng của thị trường kiểm toán đang lớn mạnh tại Việt Nam. Mặt khác, yêu cầu của các doanh nghiệp nước ngoài luôn cao đối với bất cứ dịch vụ cung cấp nào. Bên cạnh đó thị trường trong nước cũng đòi hỏi chất lượng dịch vụ kiểm toán được nâng cao, nhu cầu kiểm toán của các doanh nghiệp tiến hành cổ phần hoá và các doanh nghiệp đang có nhu cầu tham gia vào thị trường chứng khoán. Việc đáp ứng nhu cầu hội nhập và phát triển là công việc thiết yếu mà Việt Nam đang tiến hành. Tuy nhiên, đáp ứng tốt nhu cầu hội nhập không có nghĩa là hoàn toàn thực hiện theo những xu thế của mọi quốc gia. Việt Nam phải tự điều chỉnh để phù hợp với tình hình và hoàn cảnh đất nước. Việc cụ thể hoá các công việc thực hiện trong các giai đoạn sẽ giúp cho công việc hội nhập của chúng ta có hiệu quả hơn. Kiểm toán doanh thu cần phải được hoàn thiện trong kiểm toán BCTC để trở một chương trình kiểm toán với các bước công việc đầy đủ, chính xác với các thủ tục kiểm toán thích hợp nhằm giúp KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến chính xác về việc trình bày khoản mục này của công ty khách hàng. Việc thiết kế một quy trình kiểm toán chi tiết sẽ đảm bảo cho công việc kiểm toán doanh thu được thực hiện đầy đủ và có chất lượng. 3.3 Một số ý kiến nhận xét và kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam thực hiện 3.3.1 Nhận xét về kiểm toán doanh thu do Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam thực hiện Kiểm toán BCTC là một trong những nhiệm vụ chính của các Công ty Kiểm toán độc lập nhằm đánh giá tính trung thực và hợp lý trong việc trình bày khoản mục trên BCTC. Thực hiện kiểm toán dựa trên cơ sở là các Chuẩn mực Kế toán, Kiểm toán Quốc tế và Việt Nam. Ngoài ra, được sự trợ giúp của Công ty Kiểm toán Việt Nam, AACC cũng đã áp dụng một phần của Hệ thống kiểm toán AS/2. Kết hợp với đội ngũ nhân viên chuyên nghiệp của AACC việc thực hiện kiểm toán được tiến hành nhanh chóng và có hiệu quả cao. Kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC do AACC thực hiện được thiết kế phù hợp với đặc điểm của hạch toán kế toán doanh thu. Thông qua việc phân tích hoạt động kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC do AACC thực hiện, em xin đưa ra một số nhận xét sau: Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Đây là giai đoạn bước đầu KTV cần thực hiện để đưa ra nhận xét tổng quan về tình hình hoạt động của khách hàng. Trong giai đoạn này, AACC đã thực hiện kiểm tra tổng quan tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng và đưa ra định hướng kiểm toán chung. Kết hợp với việc kiểm tra hồ sơ kiểm toán của KTV tiền nhiệm đã giúp ích nhiều cho việc nắm bắt tình hình hoạt động của khách hàng. Tuy nhiên, khách hàng của AACC chủ yếu tập trung vào các doanh nghiệp sản xuất kinh doanh và cung cấp dịch vụ. Một số khách hàng có hệ thống quản lý và tổ chức khá phức tạp, trong khi đó đội ngũ KTV chưa thực sự đông đảo nên việc nắm bắt cách thức quản lý chưa được chú trọng. Mặc dù, trình độ nhân viên của AACC là khá cao nhưng thiếu nhân lực là một nhân tố hạn chế công việc kiểm toán được thực hiện chi tiết. Khi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng về công tác hạch toán kế toán doanh thu, KTV nhận thấy rằng việc áp dụng theo đúng nội dung của Chuẩn mực Kế toán Việt Nam chưa được thực hiện đầy đủ. Có rất nhiều doanh nghiệp không tổ chức quản lý chặt chẽ việc phát hành hoá đơn bán hàng và cung cấp dịch vụ nên việc mất, thiếu hoá đơn thường xuyên xảy ra. KTV đã lưu ý đến vấn đề này và có nhiều các thức kiểm tra xem kế toán có thực hiện lưu giữ và quản lý hoá đơn theo quy định hay không. Nên ngoài việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV của AACC còn phỏng vấn trực tiếp những cá nhân có liên quan đến các nghiệp vụ doanh thu hoặc xem xét trực tiếp việc lưu chứng từ kế toán. Sau khi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, KTV tiến hành đánh giá rủi ro trong khi thực hiện kiểm toán. Rủi ro kiểm toán là rủi ro mà KTV có thể kiểm soát được nên việc giảm rủi ro là mục tiêu hàng đầu của KTV. Việc đánh giá rủi ro luôn được thực hiện theo đúng Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ. Với tính thận trọng nghề nghiệp cao trong công việc nên nhân viên của AACC có được sự tín nhiệm của khách hàng. Ví dụ: Công ty ABC là một doanh nghiệp lớn trong lĩnh vực sản xuất thép đã chọn AACC kiểm toán cho mình. Công ty đã là khách hàng của AACC được 3 năm nay và trong tương lai sẽ là khách hàng thường xuyên. Chất lượng đội ngũ KTV có vai trò quan trọng bởi sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán AACC phải lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán có trình độ và năng lực nhằm đưa chất lượng cuộc kiểm toán đạt cao nhất. Giai đoạn thực hiện kiểm toán: Việc thực hiện kiểm toán là quy trình sử dụng các thử nghiệm nhằm đánh giá được việc trình bày khoản mục cụ thể. Khi tiến hành kiểm toán doanh thu, KTV đã thực hiện đầy đủ các thủ tục cần thiết để đánh giá chất lượng của công tác kế toán. Khi tiến hành thủ tục kiểm soát, KTV đã tập trung sâu vào hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ. Lưu ý đến mục tiêu có thể bị vi phạm trong hạch toán doanh thu trong đó việc ghi nhận tính đúng kỳ thường là sai sót dễ xảy ra nhất vào cuối niên độ kế toán. Khi tiến hành kiểm toán tại Công ty XYZ, KTV đã thực hiện kiểm tra các dịch vụ Công ty cung cấp vào tháng 12 năm trước và tháng 1 năm nay. Nên việc kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu luôn được thực hiện đạt kết quả chính xác. Đối với thủ tục phân tích, KTV đánh giá các thông tin tài chính có được để xác định khả năng hoạt động của doanh nghiệp. KTV đã lưu ý đối với khách hàng mới thì ngoài việc phân tích tỷ suất tài chính của doanh nghiệp còn cần thêm việc so sánh với các doanh nghiệp trong cùng ngành. KTV đã thực hiện thủ tục này đối với Công ty XYZ là khách hàng năm đầu tiên nên đánh giá về Công ty XYZ sẽ có tính khách quan cao hơn. Các thủ tục kiểm tra chi tiết thường mất khá nhiều thời gian nhưng không bỏ qua thủ tục này được. Thủ tục này có thể được giảm bớt nếu như hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá là hoạt động có hiệu quả. Ví dụ: Trong trường hợp của Công ty ABC, việc áp dụng thủ tục kiểm soát và thủ tục phân tích không thể phát hiện ra được doanh nghiệp đã bỏ qua mất một nghiệp vụ doanh thu bán hàng nội bộ. Nên việc kết hợp ba loại thủ tục trên là hết sức cần thiết nhưng cần xác định tập trung vào thủ tục nào có thể mang lại kết quả cao hơn cho công việc kiểm toán. Giai đoạn kết thúc kiểm toán: Khi hoàn thành các thủ tục áp dụng, KTV cần đánh giá lại kết quả đã hoàn tất và đưa ra ý kiến về việc hạch toán khoản mục doanh thu. Công việc trong giai đoạn này nhằm đưa ra kết luận cuối cùng về doanh thu. Kết quả này sẽ được thể hiện trên báo cáo kiểm toán. Hiện nay, đối với nhiều Công ty kiểm toán việc đưa ra ý kiến về BCTC là hoàn tất nhiệm vụ nhưng các khách hàng kiểm toán luôn muốn cho doanh nghiệp mình thông qua kiểm toán có thể biết được khả năng kinh doanh của doanh nghiệp. Điều này thường không thể hiện trên báo cáo kiểm toán mà được đề cập trong thư quản lý. Tại AACC việc đưa ra ý kiến đóng góp cho khách hàng luôn được thực hiện sau mỗi cuộc kiểm toán nhằmgiúp doanh nghiệp hoạt động có hiệu quả cao hơn. Đồng thời thể hiện trách nhiệm của Công ty Kiểm toán trong vai trò là người định hướng cho hoạt động tài chính của khách hàng. Sau khi hoàn thành kiểm toán, AACC luôn tìm hiểu ý kiến khách hàng về chất lượng dịch vụ cung cấp thông qua hệ thống bảng hỏi đánh giá sự hài lòng. Việc đánh giá này nhằm giúp cho AACC tự hoàn thiện mình để đảm bảo chất lượng dịch vụ cung cấp. 3.3.2 Kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam. Công việc kiểm toán BCTC được AACC thiết lập nhằm thực hiện công việc kiểm toán có hiệu quả. Song không phải bất cứ kế hoạch kiểm toán nào cũng hoàn hảo bởi mỗi khách hàng đều có chính sách và kế hoạch kinh doanh khác nhau. Nên việc thực hiện phải tuỳ thuộc vào từng công ty khách hàng và rủi ro mà AACC có thể gặp phải khi thực hiện kiểm toán cho khách hàng. Do đó, việc kiểm toán doanh thu phải được thực hiện đầy đủ trong tất cả các bước công việc và có sự phân công trách nhiệm đối với từng cá nhân thực hiện. Về việc kiểm tra đối với hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp khách hàng: Hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng là một trong những yếu tố đóng vai trò quan trọng đối với công ty kiểm toán trong việc xác định rủi ro khách hàng, thiết lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện các thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết trong việc thực hiện kế hoạch kiểm toán. Mặt khác, doanh thu là yếu tố sống còn của bất cứ một doanh nghiệp nào. Việc trình bày thông tin này trên BCTC sẽ cung cấp cho những người sử dụng BCTC có những quyết định quan trọng. Nên sự chính xác và hợp lý của khoản mục này đóng một vai trò quan trọng trong kiểm toán khoản mục trên BCTC. Việc kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đã được mô tả qua bảng câu hỏi song việc thực hiện chưa thu được hiệu quả cao do câu hỏi mang tính tổng quát có thể áp dụng cho rất nhiều các doanh nghịêp. Cần thiết lập thêm hệ thống lưu đồ trong việc kiểm soát sẽ giúp cho các trưởng nhóm kiểm toán có thể hiểu được công việc mà các KTV đã làm. Việc sử dụng lưu đồ thường được áp dụng khi khách hàng là những công ty lớn có quy mô hoạt động phức tạp. Việc thiết kế lưu đồ sẽ giúp cho KTV dễ phát hiện ra được những khiếm khuyết trong công tác kiểm soát nội bộ tại khách hàng. Đánh giá rủi ro kiểm toán: Rủi ro kiểm toán có thể được kiểm soát bởi chính các KTV của công ty kiểm toán. Việc đánh giá rủi ro trong công tác kiểm toán phải được thực hiện chi tiết và cụ thể hơn nữa. Hiện nay, để đánh giá rủi ro của công việc kiểm toán AACC đã thiết lập một số cách thức kiểm soát rủi ro. Tuy nhiên, rủi ro trong hoạt động kiểm toán có thể xảy ra đối với bất cứ một giai đoạn nào. Hiện nay việc đánh giá rủi ro kiểm toán chỉ được AACC thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, nhưng rủi ro kiểm toán có thể kiểm soát được bởi các KTV của công ty kiểm toán. Việc đánh giá rủi ro này nên được thực hiện trong cả ba giai đoạn của một cuộc kiểm toán. KTV cần thiết lập mức rủi ro mong muốn và đưa ra các biện pháp để giảm thiểu rủi ro xuống mức thấp nhất. Rủi ro trong kiểm toán khoản mục doanh thu có thể xảy ra một trong hai trường hợp như đã nêu trong phần lý luận. Để rủi ro này đạt được ở mức thấp nhất thì KTV cần có các thủ tục kiểm toán chi tiết các khoản mục có khả năng gây ra rủi ro cao. Việc đánh giá rủi ro kiểm toán đúng sẽ giúp KTV có thể điều chỉnh các thử nghiệm phân tích và thử nghiệm kiểm soát trong toàn bộ cuộc kiểm toán. Thực hiện thủ tục phân tích trong kiểm toán doanh thu: Thủ tục phân tích là thủ tục kiểm toán có hiệu quả cao đồng thời lại tiết kiệm thời gian chi phí cho các bước trong công việc kiểm toán. Nhờ vào việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và việc xác định rủi ro kiểm toán có thể gặp phải, KTV có thể thực hiện số lượng thủ tục kiểm toán phù hợp. Việc thực hiện thủ tục kiểm toán trong quá trình kiểm toán nên được thực hiện trong tất cả các giai đoạn của kiểm toán. Trong giai đoạn lập kế hoạch: Trong giai đoạn này thực hiện thủ tục phân tích giúp KTV có được cái nhìn toàn diện về việc kiểm tra các khoản mục. Phát hiện được các khoản mục không thông thường từ đó có định hướng về kiểm tra trọng tâm, trọng điểm rút ngắn thời gian kiểm toán. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán sẽ giúp KTV xác định được những sai lệch và tính hợp lý của các thông tin trên BCTC của đơn vị. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán việc áp dụng các thủ tục phân tích sẽ là cơ sở để củng cố cho các kết luận đã được hình thành trong khi kiểm toán từng yếu tố riêng biệt. Chọn mẫu kiểm toán: Việc chọn mẫu trong quá trình kiểm toán mang tính đại diện sẽ giúp ích cho việc đưa ra kết luận kiểm toán một cách hợp lý. Việc chọn mẫu tập trung vào các khoản mục doanh thu lớn hoặc những nghiệp vụ doanh thu diễn ra trước và sau ngày kết thúc niên độ kế toán. Đây là những khoản mục tập trung nhiều sai phạm xảy ra đối với khoản mục doanh thu có ảnh hưởng trực tiếp tới thông tin trên BCTC. Việc tiến hành chọn mẫu có thể được thực hiện trên toàn bộ tổng thể hoặc được thực hiện trên một số mẫu được lựa chọn. Việc kiểm tra trên toàn bộ tổng thể đòi hỏi phải có thời gian và nhân lực kiểm toán đông đảo. Mà điều này thì lại không thể áp dụng đối với AACC bởi việc kiểm tra toàn bộ tổng thể không có hiệu quả bằng việc kiểm tra chi tiết một số nghiệp vụ được đánh giá là trọng yếu. Do vậy kiểm tra mẫu đại diện là công việc hết sức quan trọng, điều này ảnh hưởng đến ý kiến của KTV về việc thực hiện doanh thu của doanh nghiệp. 3.4 Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính 3.4.1 Về phía Nhà nước Hiện nay, các quy định của Nhà nước về việc thực hiện kiểm toán doanh thu đã được nêu ra trong các chuẩn mực. Mặc dù những quy định này không mang tính cụ thể cho từng khoản mục song việc áp dụng với các khoản mục cụ thể sẽ được các Công ty chi tiết đến từng trường hợp cụ thể. Hiện nay, Nhà nước đã ban hành hệ thống chuẩn mực kiểm toán để áp dụng trong việc kiểm toán BCTC. Bên cạnh các chuẩn mực kiểm toán đã ban hành, Bộ Tài chính cũng đưa ra kèm hệ thống thông tư hướng dẫn để việc thực hiện chuẩn mực này được đồng bộ và thống nhất. Trong hệ thống chuẩn mực này, công tác kiểm toán được áp dụng theo các chuẩn mực số 200, 210, 700, 310, 300, 530. Việc đưa ra các chuẩn mực này dựa trên việc tổng hợp chuẩn mực kiểm toán quốc tế và tình hình hoạt động kiểm toán tại Việt Nam. 3.4.2 Về phía các hiệp hội kế toán kiểm toán Đây là tổ chức mang tính nghề nghiệp cao nên việc thực hiện kiểm toán đều thông qua tổ chức này. Hiện nay, hội kế toán Việt Nam (VAA) được thành lập và có trách nhiệm tư vấn trong mọi hoạt kiểm toán của doanh nghiệp. Hiện nay hiệp hội kế toán và kiểm toán Việt Nam tổ chức đào tạo và thi tuyển kiểm toán viên nhằm cung cấp cho thị trường kiểm toán số lượng KTV có chất lượng cao. Bên cạnh vai trò đào tạo và thi tuyển KTV, hiệp hội kế toán Việt Nam luôn cập nhật thông tin kế toán của các hiệp hội kế toán, kiểm toán khu vực và trên toàn thế giới. Hiện nay, vai trò của hội kế toán đang ngày càng được nâng cao và đóng góp vào việc nâng cao chất lượng kiểm toán của các công ty kiểm toán. 3.4.3 Về phía các công ty kiểm toán Các công ty kiểm toán là nhân tố chủ đạo trong việc thực hiện công việc kiểm toán. Bởi công ty kiểm toán là người trực tiếp chỉ đạo và thực hiện hoạt động kiểm toán. Việc kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán luôn được các công ty chú trọng bởi công việc kiểm soát này đề cập đến từng khoản mục trên BCTC. Để thực hiện được việc kiểm soát chất lượng thì các công ty kiểm toán luôn đưa ra những chính sách kiểm soát chung cho toàn bộ cuộc kiểm toán và chính sách kiểm soát cho từng cuộc kiểm toán. Hiện nay các công ty kiểm toán thông thường lập bảng câu hỏi đánh giá sự hài lòng của khách hàng về chất lượng dịch vụ kiểm toán do mình cung cấp. Bản đánh giá này được gửi cho các công ty khách hàng và yêu cầu khách hàng gửi lại cho công ty kiểm toán. 3.4.4 Về phía các kiểm toán viên của công ty kiểm toán Việc nâng cao trình độ của KTV là công việc luôn được các công ty kiểm toán thực hiện nhằm đảm bảo chất lượng cho hoạt động kiểm toán. Nhân tố con người luôn đóng vai trò chủ đạo trong việc đảm bảo chất lượng cho bất cứ một hoạt động nào. Việc nâng cao chất lượng kiểm toán bằng hoạt động này được thực hiện theo từng quá trình đối với từng đối tượng nhân viên trong công ty. Đối với nhân viên mới việc bảo đảm từ khâu tuyển dụng đến việc sắp xếp công việc cho phù hợp với khả năng chuyên môn phải được BGĐ và phòng nhân sự tiến hành một cách kỹ lưỡng. Đối với nhân viên lâu năm của công ty thì việc nâng cao trình độ bằng cách cập nhật kiến thức thường xuyên cho nhân viên là một hoạt động thường xuyên. Do vậy, công tác kiểm soát nhằm nâng cao chất lượng hoạt động kiểm toán bằng việc nâng cao trình độ đội ngũ nhân viên là công việc thường trực của các công ty kiểm toán. KẾT LUẬN Qua việc nghiên cứu về hoạt động kiểm toán của Công ty Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam (AACC) em càng thấy rõ được vai trò của hoạt động kiểm toán trong nền kinh tế thị trường. Mặc dù với thời gian thực tập chưa được nhiều, song em đã nắm bắt được những nét khái quát sơ bộ về Công ty, cách thức tổ chức hoạt động trong công việc, hệ thống bộ máy quản lý, các dịch vụ cung cấp cho khách hàng và thành tích mà AACC đã đạt được trong những năm vừa qua. Đồng thời, qua thời gian thực tập tại AACC em đã được các anh, chị KTV chỉ bảo hướng dẫn tận tình nên đã có thêm nhiều thực tế về hoạt động kiểm toán tại Việt Nam. Bản thực tập này chỉ đề cập đến một phần nhỏ trong hoạt động kiểm toán tài chính của các doanh nghiệp nên chắc chắn còn có nhiều thiếu sót. Mặt khác, do còn hạn chế nhiều về mặt kiến thức nên em mong muốn nhận được sự đóng góp ý kiến của các thầy cô trong khoa để giúp bản thực tập này được hoàn thiện hơn. Em xin chân thành cảm ơn thầy giáo GS.TS. Nguyễn Quang Quynh và các anh, chị nhân viên phòng kiểm toán Công ty Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam (AACC) đã giúp đỡ em hoàn thành bản thực tập này. Hà Nội, ngày 12 tháng 4 năm 2006 Sinh viên Nguyễn Thị Lê Trang. MỤC LỤC DANH MỤC SƠ ĐỒ BẢNG BIỂU Danh mục Nội dung 1. Bảng số 1 Mục tiêu kiểm soát nội bộ và thử nghiệm kiểm soát doanh thu 2. Bảng số 2 Bảng hỏi phỏng vấn về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu 3. Bảng số 3 Thủ tục kiểm toán chi tiết khoản mục doanh thu. 4. Bảng số 4 Phân tích doanh thu của Công ty ABC 5. Bảng số 5 So sánh Công ty XYZ với một số doanh nghiệp trong ngành năm 2003. 6. Bảng số 6 Trích hồ sơ kiểm toán tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ 7. Bảng số 7 Trích hồ sơ kiểm toán tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty XYZ 8. Bảng số 8 Trích hồ sơ kiểm toán doanh thu của Công ty ABC 9. Bảng số 9 Trích hồ sơ kiểm toán doanh thu Công ty ABC 10.Bảng số 10 Trích hồ sơ kiểm toán Công ty ABC 11.Bảng số 11 Trích hồ sơ kiểm toán tính đúng kỳ của doanh thu tại Công ty XYZ 12.Bảng số 12 Phân tích mối liên hệ giữa doanh thu và các chỉ tiêu liên quan khác của Công ty ABC 13.Bảng số 13 Trích hồ sơ kiểm toán Công ty ABC 14.Bảng số 14 Kiểm tra doanh thu của các tháng trong năm 2005 tại Công ty ABC 15.Bảng số 15 Kết quả tổng hợp kiểm toán doanh thu Công ty ABC 16.Bảng số 16 Kết quả kiểm toán doanh thu tại Công ty XYZ 17.Biểu đồ số 1 Doanh thu của AACC qua các năm 18.Biểu đồ số 2 Doanh thu của AACC theo cơ cấu dịch vụ năm 2004 19.Biểu đồ số 3 Doanh thu của AACC theo khách hàng năm 2004 20.Sơ đồ số 1 Các giai đoạn của một cuộc kiểm toán 21.Sơ đồ số 2 Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế phương pháp kiểm toán 22.Sơ đồ số 3 Hệ thống tổ chức quản lý của AACC. 23.Sơ đồ số 4 Hệ thống tổ chức bộ máy tại Hà Nội 24.Sơ đồ số 5 Quy trình thực hiện sản xuất tại Công ty ABC 26.Sơ đồ số 6 Quy trình cung cấp dịch vụ của Công ty XYZ DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT AACC Công ty Trách nhiệm hữu hạn Kế toán Kiểm toán Tư vấn Việt Nam BCTC Báo cáo tài chính BGĐ Ban giám đốc GTGT Giá trị gia tăng KTV Kiểm toán viên TK Tài khoản DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO STT TÊN SÁCH, TÀI LIỆU TÁC GIẢ NXB NĂM 1 Auditing A. Arens& Loebbecke Thống kê 2001 2 Công ty TNHH Kế toán Kiểm toán và Tư vấn Việt Nam AACC 2001 3 Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Bộ Tài chính Tài chính 2000 4 Kiểm toán tài chính GS.TS Nguyễn Quang Quynh Tài chính 2001 5 Lý thuyết kiểm toán GS.TS Nguyễn Quang Quynh Tài chính 1998 6 Từ điển Tiếng Việt 2000 GS. Bùi Quang Tịnh, Bùi Thị Tuyết Khanh Thanh niên 2000 7 Sách giáo khoa chính trị kinh tế học Viện Hàn lâm khoa học Liên Xô Sự thật 1995 8 Giáo trình phân tích hoạt động kinh doanh Trường ĐH Kinh Tế quốc dân Thống Kê 2001 PHỤ LỤC SỐ 1: Bảng hỏi đánh giá sự hài lòng của khách hàng với chất lượng dịch vụ cung cấp Có Không 1. Cách tiếp cận và phương pháp A. Lập kế hoạch 1. Mục tiêu và phạm vi cuộc kiểm toán là phù hợp 2. Đã có sự trao đổi, bàn bạc một cách có hiệu quả về bảng câu hỏi kiểm soát nội bộ và yêu cầu đối với các tài liệu 3. Mục tiêu thời gian và quá trình kiểm toán đã được bàn bạc một cách đầy đủ trong cuộc họp sơ bộ và chúng tôi đã cố gắng đáp ứng những yêu cầu của Công ty. B. Thực hiện kiểm toán 1. Các KTV đã có kiến thức đầy đủ khi tiến hành kiểm toán 2. Cuộc kiểm toán đã được sắp xếp và tiến hành một cách có hiệu quả. 3. Các phương pháp kiểm toán mang tính xây dựng tích cực. 4. Quý Công ty đã có cơ hội đưa ra những lời giải thích về tài liệu mà chúng tôi thu thập được trong quá trình kiểm toán 5. Mức độ ảnh hưởng trong giới hạn cuộc kiểm toán là thích hợp và lĩnh vực kinh doanh chủ yếu, các rủi ro đã được xem xét C. Kiểm soát thời gian 1. Việc ước lượng thời gian cho cuộc kiểm toán là hợp lý 2. Việc kiểm toán đã hoàn thành trong thời gian cho phép 3. Thời gian gián đoạn chỉ xảy ra ở mức tối thiểu trong các hoạt động hàng ngày 2. Mối quan hệ trong công việc A. Chúng tôi đã tư vấn và trao đổi thông tin hiệu quả trong khi tiến hành kiểm toán. B.Chúng tôi sẵn sàng giúp đỡ và lịch thiệp trong khi kiểm toán C. Chúng tôi đã làm việc với tinh thần cầu thị, chuyên nghiệp và chủ động. 3. Chất lượng báo cáo kiểm toán A. Kết luận và ý kiến kiểm toán là hợp lý, các tài liệu được thu thập và trình bày một cách rõ ràng B. Đề xuất của chúng tôi là thực tiễn, khả thi và hiệu quả về chi phí C. Bản dự thảo được đưa ra một cách đúng thời hạn D. Bản dự thảo là chính xác có mục đích chuyên nghiệp E. Chúng tôi đã linh hoạt trong việc xử lý các vấn đề liên quan đến từ ngữ, trình bày báo cáo và các vấn đề phát sinh sau cuộc kiểm toán. F. Trong cuộc họp tổng kết, tất cả các tài liệu được thảo luận với mức độ chi tiết phù hợp với mong muốn của Công ty và tất cả các vấn đề liên quan đến thực tế (mà chưa giải quyết được) đã được bàn bạc lại. 4. Tổng hợp ý kiến khách hàng A. Một cách tổng quát, cuộc kiểm toán đã cung cấp cho Quý Công ty những giá trị gia tăng B. Bản đánh giá này đã có ích cho phần trách nhiệm và lĩnh vự hoạt động của Quý Công ty C. Điều Quý Công ty quan tâm đã được trình bày đầy đủ trong bản đánh giá này. ._.