Báo cáo Hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán tài chính tại Công ty kiểm toán và dịch vụ tin học

quan tâm là cơ cấu nhân sự trong doanh nghiệp. Cơ cấu tổ chức nhân sự không chỉ liên quan đến vấn đề chi phí tiền lương –khoản chi phí chiếm tỷ trọng lớn trong chi phí sản xuất kinh doanh mà còn phản ánh trình độ, năng lực sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Do đó, trong mọi cuộc kiểm toán, chu trình tiền lương và nhân viên luôn được coi là trọng yếu . Nhận thức tầm quan trọng của vấn đề trên, trong thời gian thực tập tại Công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học( AISC )em đã đi sâu tìm hiểu và nghiên cứu đề tài: “Hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học" Luận văn tốt nghiệp này với mục đích là kết hợp lý luận được học taị trường đại học và hoạt động thực tế của công ty kiểm toán được chia thành ba phần chính: Chương I: Cơ sở lý luận về kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Chương II: Thực trạng kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học thực hiện. Chương III: Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty AISC thực hiện. Trong quá trình nghiên cứu đề tài, em đã sử dụng kết hợp các phương pháp nghiên cứu quan hệ biện chứng giữa kiểm toán và tổ chức quản lý, phương pháp toán học, thống kê kinh tế, phương pháp mô tả và phân tích sơ đồ, để minh họa cho bài viết. Do giới hạn về thời gian và phạm vi nghiên cứu, cũng như giới hạn về nhận thức nên bài viết này còn nhiều thiếu sót. Em mong nhận được sự chỉ bảo của thầy cô cũng như các anh chị trong Công ty để bài viết này được hoàn thiện hơn. Em xin cảm chân thành cảm ơn! Hà nội, ngày 29 tháng 05 năm 2005 Sinh viên thực hiện Quách Thị Thu Nga Chương I Cơ sở Lý luận về kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán trong báo cáo tài chính 1.1. chu trình tiền lương và nhân viên với vấn đề kiểm toán 1.1.1. Khái niệm, vai trò và chức năng của chu trình tiền lương và nhân viên Muốn cho quá trình sản xuất kinh doanh trong doanh nghiệp tiến hành thường xuyên liên tục, thì một vấn đề thiết yếu là phải bảo đảm tái sản xuất sức lao động, nghĩa là sức lao động mà con người bỏ ra phải được bồi hoàn dưới dạng thù lao lao động. Mác từng nói: “Lao động sáng tạo ra giá trị hàng hoá nhưng bản thân nó không phải là hàng hoá và không có giá trị. Cái mà người ta gọi là “giá trị lao động” thực tế là giá trị sức lao động” Trong nền kinh tế hàng hoá, thù lao lao động được biểu hiện bằng thước đo giá trị gọi là tiền lương. Như vậy, tiền lương là biểu hiện bằng tiền của hao phí lao động sống cần thiết mà doanh nghiệp trả cho người lao động theo thời gian, khối lượng công việc, lao vụ mà người lao động đó đã đóng góp cho doanh nghiệp. Nhận thức rõ vai trò của tiền lương trong việc phát triển nền kinh tế quốc dân. Tại Hội nghị lần thứ bảy Ban chấp hành Trung ương khóa VIII đã khẳng định: “tiền lương gắn liền với sự phát triển kinh tế – xã hội của đất nước, trả lương đúng cho người lao động chính là thực hiện đầu tư cho phát triển; đóng góp phần quan trọng làm lành mạnh, trong sạch đội ngũ cán bộ. Bảo đảm giá trị thực của tiền lương và từng bước cải thiện theo sự phát triển kinh tế xã hội. Với những lý do trên, kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên thường được kiểm toán viên chú trọng trong khi tiến hành các cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính. Các chức năng cơ bản của chu trình tiền lương và nhân viên Thuê mướn và tuyển dụng nhân viên: Việc tuyển dụng và thuê mướn nhân viên được tiến hành bởi bộ phận nhân sự (thường là Phòng nhân sự hay Phòng tổ chức cán bộ). Tất cả những trường hợp tuyển dụng và thuê mướn đều được ghi chép trên một bản báo cáo được phê duyệt bởi Ban giám đốc. Bản báo cáo này cần phải ghi rõ về phân công vị trí và trách nhiệm công việc, mức lương khởi điểm, các khoản thưởng, các khoản phúc lợi và các khoản khấu trừ được phê chuẩn. Báo cáo được lập thành hai bản, một bản dùng để vào sổ nhân sự và Hồ sơ nhân viên lưu ở Phòng nhân sự, bản còn lại được gửi sang Phòng kế toán tiền để làm căn cứ tính lương. Việc phân chia tách bạch giữa chức năng nhân sự với chức năng thanh toán tiền lương là hết sức cần thiết nhằm giảm thiểu rủi ro của việc thanh toán lương cho những nhân viên khống. Chỉ có Phòng nhân sự mới có quyền đưa thêm danh sách nhân viên vào sổ nhân sự và chỉ có Phòng kế toán tiền lương mới có quền và nghĩa vụ thanh toán lương cho người lao động. Việc phân chia trách nhiệm này sẽ hạn chế nhân viên của Phòng nhân sự làm Hồ sơ nhân viên giả, hơn nữa nhân viên của Phòng kế toán chỉ có thể thanh toán lương cho những nhân viên có tên trong danh sách của Phòng nhân sự với mức lương đã được ấn định cụ thể. Phê duyệt các thay đổi của mức lương, bậc lương, thưởng và các khoản phúc lợi: Những thay đổi mức lương, bậc lương, thưởng và các khoản đi kèm thường xảy ra khi nhân viên được thăng chức, thuyên chuyển công tác hoặc tăng bậc tay nghề... Tuy nhiên, tất cả các sự thay đổi đó phải được ký duyệt bởi Phòng nhân sự hoặc người có thẩm quyền trước khi ghi vào sổ nhân sự. Việc kiểm soát đối với những thay đổi này nhằm đảm bảo tính chính xác về các khoản thanh toán tiền lương. Bộ phận nhân sự cũng cần phải công bố những trường hợp đã mãn hạn hợp đồng, bị đuổi việc hoặc thôi việc nhằm tránh tình trạng những nhân viên đã rời khỏi công ty rồi nhưng vẫn được tính lương. Theo dõi, tính toán thời gian lao động và khối lượng công việc sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành. Sau khi đã tuyển dụng được một số nhân viên theo yêu cầu, doanh nghiệp phải thực hiện theo dõi chấm công, tính và trả lương cho những nhân viên đó. Việc ghi chép phản ánh kịp thời, chính xác thời gian thực tế hay khối lượng công việc, lao vụ hoàn thành của từng người lao động có ý nghĩa rất lớn trong quản lý lao động và tiền lương. Đây chính là căn cứ để tính lương, thưởng và các khoản trích theo lương cho cán bộ công nhân viên. Chứng từ ban đầu được sử dụng hạch toán thời gian lao động hoặc khối lượng công việc hoàn thành tại doanh nghiệp đang áp dụng Chế độ kế toán Việt Nam là Bảng chấm công (mẫu số 02- LĐTL- Chế độ chứng từ kế toán) và Phiếu xác nhận sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành (mẫu số 06- LĐTL- Chế độ chứng từ kế toán), Hợp đồng giao khoán (mẫu số 08- LĐTL- Chế độ chứng từ kế toán). Ngoài ra, doanh nghiệp còn sử dụng các chứng từ khác có liên quan như Thẻ thời gian, Giấy chứng nhận nghỉ ốm, nghỉ phép... làm chứng từ cơ sở để hạch toán lương cho người lao động. Thông thường, Bảng chấm công được lập riêng cho từng bộ phận (sản xuất, phòng, ban, tổ, nhóm...) và dùng cho một kỳ thanh toán (thường là một tháng). Mỗi phòng ban hay tổ sản xuất đều có một người thực hiện giám sát, ghi chép thời gian làm việc thực tế hoặc khối lượng sản phẩm hoàn thành của mỗi người lao động và Bảng chấm công được đặt tại một địa điểm công khai để tất cả nhân viên đều có thể xem và giám sát thời gian lao động của mình. Phiếu xác nhận sản phẩm hoặc lao hoặc lao vụ hoàn thành là chứng từ xác nhận số sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành của cá nhân, đơn vị người lao động, được lập bởi người giao việc, có đầy đủ chữ ký của các bên và người kiểm tra chất lượng. Hợp đồng giao khoán là bản ký kết giữa người giao khoán và người nhận khoán về một lượng công việc cụ thể, thời gian làm việc, trách nhiệm và quyền lợi của mỗi bên khi thực hiện hợp đồng. Những trường hợp ngừng sản xuất, ngừng việc đều phải có Biên bản phản ánh rõ tình hình về thời gian kéo dài, thiệt hại gây ra và những nguyên nhân để từ đó có kế hoạch xử lý thiệt hại. Ngoài ra, các trường hợp do ốm đau, thai sản hay tai nạn lao động đều phải có Phiếu nghỉ ốm, Phiếu xác nhận tai nạn lao động, Phiếu nghỉ thai sản có chứng nhận của cơ quan có thẩm quyền. Tính lương và lập bảng thanh toán tiền lương: căn cứ vào các chứng từ theo dõi thời gian lao động và kết quả công việc, sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành từ các bộ phận hay phân xưởng, kế toán tiền lương tiến hành kiểm tra trước khi tính lương nhằm đảm bảo tính đầy đủ, tính hợp lệ của các chứng từ. Đối với các khoản trích theo lương hay các khoản khấu trừ như BHXH, BHYT, KPCĐ, thuế TNCN... đều phải được tính dựa trên các qui định của pháp luật hiện hành hoặc do sự thoả thuận giữa lao động và người sử dụng lao động. Sau khi tính toán xong, kế toán phải lập Bảng thanh toán tiền lương, Bảng khai các khoản phải nộp phải trả về khoản trích theo lương. Đó chính là cơ sở để kiểm tra việc thanh toán lương cho người lao động và thực hiện nghĩa vụ với các cơ quan chức năng. Trong quá trình lập các Bảng thanh toán tiền lương, tiền thưởng cho người lao động, kế toán tiến hành phân loại tiền lương, tiền thưởng phải trả cho từng nhóm người lao động theo bộ phận sử dụng lao động và chức năng của người lao động như lao động trực tiếp, lao động phục vụ quản lý ở bộ phận sản xuất ... Ghi chép sổ sách tiền lương: Trên cơ sở Bảng thanh toán tiền lương và các chứng từ gốc được gửi lên, kế toán tiến hành vào Sổ nhật ký tiền lương. Định kỳ, kế toán vào Sổ cái TK 334. Đồng thời với việc vào sổ, kế toán tiền lương viết các phiếu chi hoặc séc chi kèm theo Bảng thanh toán lương cho thủ quĩ sau khi được duyệt bởi người có thẩm quyền. Thanh toán tiền lương và bảo đảm những khoản lương chưa thanh toán: Khi nhận được Phiếu chi hoặc séc chi lương kèm theo Bảng thanh toán tiền lương, tiền thưởng, thủ quỹ tiến hành kiểm tra đối chiếu tên với số tiền được nhận giữa phiếu chi hoặc séc chi lương. Sau khi đã kiểm tra xong và thực hiện chi lương, thủ quỹ yêu cầu người nhận ký nhận. Các chứng từ này phải được đánh số theo thứ tự cho mỗi chu trình thanh toán. Đối với những chứng từ chi chưa thanh toán được cất trữ cẩn thận và bảo quản, ghi chép đầy đủ, chính xác trong sổ sách kế toán. Các Phiếu chi hoặc séc chi hỏng phải được cắt góc và lưu lại nhằm bảo đảm ngăn ngừa các Phiếu chi hoặc séc chi giả mạo. Sơ đồ 01: Sự phân chia chức năng của chu trình tiền lương và nhân viên Nơi sử dụng lao động - Xác định cơ cấu LĐ- Xác định đơn giá- Tuyển dụng LĐ Ghi sổ kế toán Phòng kế toán - Bảng chấm công - Chứng từ giao nộp sản phẩm Lập chứng từ tiền lương BHXH, BHYT Phòng nhân sự - Phê duyệt thay đổi lương - Phê duyệt bảng lương Tổ chức Sản xuất Ghi nhận kết quả lao động 1.1.2. Tổ chức công tác hạch toán tiền lương. Quản lý tiền lương và nhân viên là một nội dung quan trọng trong công tác quản lý kinh doanh của đơn vị, đó là nhân tố giúp đơn vị hoàn thành và hoàn thành vượt mức kế hoạch sản xuất kinh doanh của mình. Tổ chức hạch toán lao động tiền lương giúp công tác quản lý lao động của đơn vị đi vào nề nếp, thúc đẩy người lao động chấp hành tốt kỷ luật lao động, tăng năng suất lao động và hiệu quả công tác, đồng thời cũng tạo cơ sở cho việc tính lương đúng nguyên tắc “phân phối theo lao động”. Các hình thức tiền lương Việc tính và trả lương cho người lao động thể hiện theo nhiều hình thức khác nhau, tuỳ theo hoạt động kinh doanh, tính chất công việc và trình độ quản lý của doanh nghiệp. Nhưng mục đích của các hình thức này đều nhằm quán triệt nguyên tắc phân phối theo lao động. Trên thực tế, các doanh nghiệp thường áp dụng các hình thức tiền lương sau: Tiền lương theo thời gian lao động: là hình thức trả lương căn cứ theo thời gian làm việc thực tế (theo tháng, tuần, ngày, giờ...). Hình thức lương này thường áp dụng cho người làm công tác văn phòng như hành chính quản trị, tổ chức lao động, thống kê, tài chính... Tuy nhiên, việc áp dụng hình thức lương theo thời gian còn có những hạn chế mang tính bình quân và chưa thực sự gắn với kết quả sản xuất. Để phần nào khắc phục hạn chế đó, trả lương theo thời gian thường kèm theo chế độ khen thưởng và kỷ luật để khuyến khích người lao động hăng say làm việc. Tiền lương theo sản phẩm: là hình thức trả lương cho người lao động căn cứ vào số lượng, chất lượng sản phẩm hoàn thành. Hình thức lương này được áp dụng đối với các doanh nghiệp hoạt động sản xuất, phù hợp nguyên tắc phân phối theo lao động, khuyến khích người lao động nâng cao năng suất lao động. Người sử dụng lao động có quyền chọn các hình thức trả lương theo thời gian, theo sản phẩm nhưng phải duy trì hình thức trả lương đã chọn trong một thời gian nhất định và phải thông báo cho người lao động biết. Người lao động được quyền nhận lương một tháng một lần hoặc nửa tháng một lần tuỳ theo thoả thuận giữa hai bên. Tổ chức hạch toán tiền lương: Tổ chức hạch toán ban đầu và kế toán chi tiết tiền lương: Hạch toán ban đầu đối với khoản mục tiền lương là việc tổ chức hệ thống chứng từ ghi nhận kết quả lao động, thời gian lao động của nhân viên, qua đó lập Bảng thanh toán lương trong đó xác định mức lương của mỗi cá nhân người lao động làm căn cứ ghi sổ và thanh toán lương. Theo quy định hiện hành hệ thống chứng từ phát sinh trong chu trình tiền lương và nhân viên bao gồm: + Chứng từ về cơ cấu lao động: Là những chứng từ liên quan đến việc thay đổi cơ cấu lao động như: Quyết định tuyển dụng, bổ nhiệm, bãi miễn... + Chứng từ hạch toán thời gian và kết quả lao động: Bao gồm tất cả các chứng từ nhằm xác định các công việc đã được người lao động thực hiện như: Bảng chấm công, Phiếu giao nhận sản phẩm, Biên bản kiểm tra chất lượng... + Chứng từ tiền lương, các khoản phải trả và các khoản thanh toán cho người lao động: Bảng thanh toán lương, Bảng phân phối thu nhập theo lao động, Chứng từ chi tiền thanh toán lương... Tổ chức hạch toán tổng hợp tiền lương: Theo quy định hiện hành để tiến hành hạch toán tổng hợp tiền lương, tiền thưởng và phản ánh tình hình thanh toán với công nhân viên sử dụng tài khoản: TK334 “Phải trả công nhân viên”. Nội dung tài khoản này bao gồm: Bên Nợ: + Các khoản khấu trừ vào tiền công, tiền lương của công nhân viên + Tiền lương, tiền công và các khoản khác đã trả công nhân viên + Kết chuyển tiền lương nhân viên chưa lĩnh Bên có: Tiền lương, tiền công và các khoản khác phải trả cho công nhân viên. Dư có: Tiền lương, tiền công và các khoản khác phải trả nhân viên. Dư nợ: Số trả thừa cho công nhân viên. Căn cứ trên chứng từ thanh toán tiền lương, kế toán tiến hành phân loại theo từng bộ phận sản xuất, ghi nhận các bút toán chi phí thực tế phát sinh trong kỳ. Đồng thời kế toán tiến hành thanh toán lương cho các cá nhân, bộ phận và tiến hành ghi sổ kế toán. Tổ chức hạch toán quỹ bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn và thuế thu nhập cá nhân Bản chất Quỹ BHYT, BHXH, KPCĐ và Thuế TNCN -Bảo hiểm xã hội: Theo khái niệm của Tổ chức lao động quốc tế BHXH được hiểu là sự bảo vệ của xã hội đối với các thành viên thông qua một loạt các biện pháp công cộng để chống lại tình trạng khó khăn về tài chính do bị mất hoặc giảm thu nhập gây ra bởi ốm đau, mất khả năng lao động, tuổi già , tàn tật... Hiện nay, theo Quyết định 1141 TC/ CĐKT các doanh nghiệp được phép trích quỹ BHXH tại doanh nghiệp bằng 20% tổng quỹ lương, trong đó 15% doanh nghiệp trả thay tính vào chi phí kinh doanh, 5% khấu trừ vào thu nhập công nhân viên. Quỹ BHXH được trích dùng các mục dích như sau: Chi chế độ trợ cấp ốm đau cho người lao động bị tai nạn (không phải tai nạn lao động). Trợ cấp bằng 75% lương Chi trợ cấp chế độ thai sản cho lao động nữ : Tiền trợ cấp bằng 100% lương cộng với 1 tháng lương khi sinh con. Chi chế độ trợ cấp tai nạn lao động hoặc bệnh nghề nghiệp cho người bị tai nạn hoặc bệnh nghề nghiệp, trợ cấp bằng 100% lương trong suốt quá trình điều trị. Chi chế độ hưu trí cho người lao động đủ tiêu chuẩn theo Luật lao động. Chi chế độ tử tuất cho thân nhân người lao động khi người lao động chết. - Bảo hiểm y tế ( BHYT) thực chất là sự trợ cấp về y tế cho người tham gia bảo hiểm nhằm góp một phần nào đó trang trải tiền khám chữa bệnh, viện phí, thuốc thang... Mục đích của BHYT là tạo một mạng lưới sức khoẻ được bảo vệ cho toàn cộng đồng, bất kể địa vị xã hội, mức thu nhập của người lao động cao hay thấp. Các đối tượng đóng BHYT thông qua mua Thẻ bảo hiểm. Mức trích theo chế độ hiện hành là 3% trên tổng tiền lương phải trả cho công nhân viên, trong đó: 2% doanh nghiệp nộp thay tính vào chi phí, 1% khấu trừ vào lương của công nhân viên. - Kinh phí công đoàn( KPCĐ): Công đoàn là một tổ chức đoàn thể đại diện và bảo vệ quyền lợi hợp pháp cho công nhân viên. Với tư cách là một tổ chức độc lập, có tư cách pháp nhân nên Công đoàn tự hạch toán thu chi, nguồn thu chủ yếu của công đoàn được trích từ 2% quỹ lương thực tế phát sinh tại doanh nghiệp( tính vào chi phí sản xuất kinh doanh), trong đó 1% nộp cho cấp trên, còn 1% để lại chi tiêu tại công đoàn cơ sở. Nếu doanh nghiệp thực hiện chế độ trả lương cho cán bộ công đoàn chuyên trách thì số tiền lương này được coi là một phần trong số tiền nộp lên Công doàn cấp trên. - Thuế TNCN: Là khoản thuế đánh vào người lao động có thu nhập cao, nhằm bảo đảm mục tiêu phân phối lại thu nhập và góp phần điều hoà thu nhập trong xã hội. Cơ sở tính thuế thu nhập là tổng thu nhập của người lao động và tỷ lệ tính thuế, tỷ lệ này được quy định trong Thông tư số 81/2004/TT-BTC ngày 13/8/2004. Tổ chức hạch toán tổng hợp BHYT, BHXH, KPCĐ và Thuế TNCN: Theo quy định hiện hành, để hạch toán việc trích lập quỹ BHXH, quỹ BHYT, quỹ KPCĐ và tính Thuế TNCN đơn vị hạch toán sử dụng các tài khoản sau: + TK3382: Kinh phi công đoàn + TK3383: Bảo hiểm xã hội + TK3384: Bảo hiểm y tế + TK3388: Thuế khác Căn cứ vào quỹ lương và các khoản thanh toán thực tế với công nhân viên, kế toán tiến hành tính các quỹ BHXH, BHYT, KPCĐ và Thuế TNCN. Đồng thời đơn vị cũng tiến hành khai báo số lượng lao động, mức lương cơ bản, số người mua BHYT cho các cơ quan chức năng thực hiện nhiệm vụ quản lý các quỹ BHXH, KPCĐ, BHYT và thuế TNCN, đơn vị tiến hành nộp thuế TNCN, các quỹ và chi tiêu đối với số được ở lại doanh nghiệp Sơ đồ 02: Hạch toán các khoản thanh toán với công nhân viên Các khoản khấu trừ vào thu nhâp của công nhân viên Phần đóng góp cho Quỹ BHXH, BHYT Thanh toán lương, thưởng, BHXH, và các khoản khác cho công nhân viên bằng tiền mặt Thanh toán cho công nhân viên bằng hiện vật Tiền lương tiền thưởng và các khoản phụ cấp phải trả công nhân sản xuất, nhân viên phân xưởng, bán hàng, quản lý TK 4311 TK 3383 Tiền thưởng và khoản khác phải trả công nhân viên BHXH phải trả trực tiếp  cho công nhân viên TK 622, 6271 641, 642 TK 141,138, 333 Tk 334 TK 111 TK 3383,3384 TK 512 Sơ đồ 03: Thanh toán BHXH, BHYT, KPCĐ Số BHXH phải trả trực tiếp cho công nhân viên trong đơn vị Trích BHXH, KPCĐ, BHYT 19% vào chi phí sản xuất Nộp BHXH, BHXH,KPCĐ cho cơ quan quản lý quỹ Chi tiêu KPCĐ tại cơ sở Trích BHXH, KPCĐ, BHYT 6% trừ vào thu nhập Số BHXH, KPCĐ được hoàn trả hay chi vượt cấp TK 334 TK 338 TK 622,6271, 641,642 TK 334 TK 111,112 TK 111,112 1.1.3. Đặc điểm chu trình tiền lương và nhân viên ảnh hưởng đến qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính. Chi phí tiền lương vừa là nguồn thu nhập của người lao động đồng thời nó cũng là khoản chi phí sản xuất chiếm một tỷ trọng lớn trong giá thành sản phẩm qua đó ảnh hưởng đến kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Vì vậy, các nhà quản lý luôn phải cân nhắc hai vấn đề: thứ nhất tiền lương phải đảm bảo yêu cầu của người lao động, thứ hai chi phí tiền lương phải phù hợp với chi phí sản xuất, đảm bảo đem lại lợi nhuận cho đơn vị. Doanh nghiệp trả tiền lương cho người lao động theo hợp đồng lao động giữa doanh nghiệp và người lao động, trong đó qui định quyền hạn của người lao động và người sử dụng lao động. Mỗi doanh nghiệp có một chính sách tiền lương riêng, mặt khác các chứng từ liên quan đến tiền lương của nhân viên đều phát sinh trong nội bộ doanh nghiệp. Do đó, khi kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên, các kiểm toán viên cần tìm hiểu chính sách lương áp dụng tại đơn vị, từ đó xây dựng thủ tục kiểm toán phù hợp đặc điểm sản xuất kinh doanh và hình thức lương áp dụng trong doanh nghiệp. Chi phí tiền lương là cơ sở để trích lập BHXH, BHYT, KPCĐ, thuế thu nhập cá nhân mà doanh nghiệp và người lao động phải nộp cho cơ quan chức năng nhằm tái phân phối thu nhập và bảo đảm cuộc sống và các chính sách cho người lao động. Do đó, khi kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên kiểm toán viên cần phải xem xét việc áp dụng các chính sách về bảo hiểm, thuế của doanh nghiệp khẳng định việc thực hiện các nghĩa vụ với Nhà nước tại đơn vị đầy đủ và hợp pháp. Chi phí tiền lương và các khoản mục trích theo lương luôn chiếm tỷ trọng lớn trong cơ cấu chi phí sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp nên ảnh hưởng đến giá thành sản phẩm và Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Khi kiểm toán tiền lương cần có sự kết hợp chặt chẽ với việc kiểm toán phần hành thanh toán và kiểm toán giá thành sản xuất. Chi phí tiền lương luôn được đánh giá là khoản mục chứa đựng các rủi ro tiềm tàng cần phải thực hiện kết hợp nhiều thủ tục kiểm toán, đặc biệt là các thủ tục phân tích tỷ suất, ước tính và kiểm tra chi tiết chi phí lương của doanh nghiệp. 1.2. Kiểm toán chu trình tiền lương nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính 1.2.1. Mục tiêu kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên Mục tiêu kiểm toán Báo cáo tài chính Trong kiểm toán tài chính, ý kiến hay kết luận của kiểm toán viên không phải phục vụ cho bản thân người lập hay người xác minh mà phục vụ cho người quan tâm đến trung thực và hợp pháp của Báo cáo tài chính. Do đó, việc xác định hệ thống mục kiểm toán khoa học trên cơ sở mối quan hệ vốn có của đối tượng kiểm toán và khách thể kiểm toán sẽ giúp kiểm toán viên thực hiện đúng hướng và có hiệu quả hoạt động kiểm toán. Đặc điểm cơ bản trong triển khai chức năng chung của kiểm toán trong kiểm toán tài chính là thu thập bằng chứng (xác minh) để đưa ra kết luận (bày tỏ ý kiến) trình bày trên một báo cáo kiểm toán thích hợp. Đây chính là mục đích hay mục tiêu tổng quát trong kiểm toán tài chính. Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200( Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối Báo cáo kiểm toán), Khoản 11 xác định: “Mục tiêu kiểm toán Báo cáo tài chính là giúp kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không?” Để xác định mục tiêu kiểm toán cho các chương trình kiểm toán cụ thể cần phải căn cứ vào đặc điểm của chu trình, tứ đó đánh giá khả năng sai phạm phát sinh trong chu trình ảnh hưởng đến cơ sở dữ liệu. Đối với chu trình tiền lương và nhân viên, khả năng sai phạm bao gồm: Bảng 01: Sai phạm có thể xảy ra trong chu trình tiền lương - nhân viên Sai sót tiềm tàng Khả năng sai phạm Chi phí tiền lương cao hơn thực tế. Tính hiện hữu Ghi chép Tính đúng kỳ Chi phí ghi sổ nhưng thực tế không phát sinh. Chi phí tiền lương ghi sổ cao hơn thực tế. Chi phí phát sinh kỳ sau nhưng ghi sổ kỳ này Số dư chi phí tiền lương Giá trị Trình bày Số dư tài khoản không được phản ánh đúng Số dư trình bày không hợp lý Chi phí tiền lương phải trả thấp hơn thực tế Tính đầy đủ Ghi chép Tính đúng kỳ CP thực PS nhưng chưa ghi nhận công nợ CP phải trả ghi sổ thấp hơn thực tế CP phát sinh kỳ này ghi sổ phải trả kỳ sau Tiền thanh toán cao hơn thực tế Tính hiện hữu Ghi chép Tính đúng kỳ Ghi sổ đã thanh toán nhưng chưa thực chi Số thanh toán ghi sổ cao hơn thực tế Thanh toán kỳ sau, ghi sổ kỳ này Số dư chi phí phải trả cho nhân viên Giá trị Trình bày Số dư tài khoản không dược phản ánh đúng Số dư trình bày không hợp lý Các mục tiêu kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên nhằm đảm bảo tính trung thực, hợp lý, hợp pháp của các thông tin tài chính được thiết kế dựa trên việc phân tích khả năng sai phạm bao gồm: Mục tiêu hợp lý chung: Xác định đúng số tiền lương trả cho công nhân viên, cũng như tính toán các khoản nghĩa vụ với Nhà nước phát sinh trong kỳ lập BCTC. Bảo đảm chi phí tiền lương là hợp lý và không có sai phạm trọng yếu phát sinh liên quan đến việc trình bày và phản ánh số liệu trên BCTC. Các mục tiêu kiểm toán khác Mục tiêu về sự hiện hữu và có thực: Mục tiêu về sự hiện hữu và có thực đối với các nghiệp vụ tiền lương có nghĩa rằng các nghiệp vụ tiền lương đã được ghi chép thì thực sự đã xảy ra và rằng các khoản chi phí tiền lương và khoản tiền lương chưa thanh toán thực sự tồn tại. Mục tiêu trọn vẹn: Mục tiêu về sự trọn vẹn đối với các nghiệp vụ tiền lương hướng tới việc tất cả các nghiệp vụ tiền lương đã xảy ra đều được ghi chép một cách đầy đủ. Trong trường hợp ngược lại, chi phí tiền lương và các khoản phải thanh toán cũng như các tài sản liên quan sẽ bị trình bày không đúng với thực tế. Mục tiêu đo lường và đánh giá: Mục tiêu đo lường và tính giá với các nghiệp vụ tiền lương và các số dư có liên quan nhằm đạt được mục tiêu các giá trị đã ghi chép về các nghiệp vụ tiền lương là hợp lệ và đúng. Các giá trị đó có thể được phản ánh không đúng đắn do nhiều lý do khác nhau. Tất cả các sai phạm về sự đo lường tính toán trong các nghiệp vụ tiền lương đều dẫn tới làm tăng hay giảm so với thực tế số chi phí tiền lương và số tiền lương phải thanh toán cũng như các tài sản có liên quan khác. Mục tiêu đo lường và tính giá đối với các nghiệp vụ tiền lương còn có ý nghĩa quan trọng trong việc lập các bản báo cáo các khoản thuế phải nộp và các khoản phải nộp khác có liên quan đến tiền lương. Để đánh giá rủi ro về sai phạm trong việc tính toán các khoản thuế và các khoản phải nộp liên quan tới tiền lương thì các tổ chức thường phân công một nhân viên thực hiện rà soát một cách độc lập về vấn đề tính toán và lập báo cáo. Mục tiêu phân loại và trình bày: Mục tiêu phân loại và trình bày đối với các nghiệp vụ về tiền lương là việc các khoản chi phí về tiền lương và khoản thanh toán cho công nhân viên phải được trình bày vào các tài khoản thích hợp. 1.2.2. Hệ thống kiểm soát nội bộ trong chu trình tiền lương và nhân viên Trong mọi hoạt động của doanh nghiệp, chức năng kiểm tra kiểm soát luôn giữ vai trò quan trọng trong qúa trình quản lý và được thực hiện chủ yếu bởi hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ” tại khoản 10 có nêu: Hệ thống kiểm soát nội bộ là các quy định và các thủ tục kiểm soát do đơn vị được kiểm toán xây dựng và áp dụng nhằm bảo đảm cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các quy định, để kiểm tra, kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện gian lận, sai sót; để lập Báo cáo tài chính trung thực và hợp lý; nhằm bảo vệ, quản lý và sử dụng có hiệu quả tài sản của đơn vị. Hệ thống kiểm soát nội bộ bao gồm môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát. Các loại hình kiểm soát nội bộ trong chu trình tiền lương và nhân viên được thiết lập nhằm thực hiện các chức năng của chu trình. Mỗi loại hình kiểm soát sẽ gắn với các mục tiêu kiểm soát cụ thể nhằm phát hiện và ngăn chặn những khả năng sai phạm có thể xảy ra. Ngoài đặc trưng riêng của chu trình, việc thiết lập các thủ tục kiểm soát cho chu trình tiền lương và nhân viên vẫn phải tuân theo các nguyên tắc chung: Nguyên tắc phân công, phân nhiệm Nguyên tắc bất kiêm nghiệm Nguyên tắc uỷ quyền và phê chuẩn Các loại hình kiểm soát nội bộ chủ yếu Nghiệp vụ phê duyệt: Thông thường công tác về nhân sự được phòng nhân sự (hoặc phòng tổ chức) đảm nhận. Để phòng nhân sự có thể chọn đúng người, đúng việc thì Ban quản lý cần phải có tiêu chí tuyển dụng lao động rõ ràng. Ban giám đốc phải tự thiết lập một hệ thống chính sách bằng văn bản chặt chẽ về việc điều chỉnh mức lương, bậc lương và phải được cơ quan chức năng có thẩm quền phê duyệt, sau đó các văn bản này phải được công bố rộng rãi cho toàn thể đơn vị. Ban quản lý cần tích cực thẩm tra, thường xuyên xem xét tất cả các thông tin có liên quan đến hồ sơ tuyển dụng của các lao động để có thể theo dõi được tình hình biến động nhân sự của mình. Theo dõi thời gian làm việc, lập bảng chấm công và ghi sổ kế toán: Để kiểm soát được việc ghi chép thì Ban giám đốc phải dựa vào các văn bản hướng dẫn của cơ quan cấp trên hoặc có thể thiết lập ra một sơ đồ hạch toán và các thủ tục phân bổ chi phí nhân công phù hợp với loại hình sản xuất đặc trưng của doanh nghiệp. Theo đó, Giám đốc doanh nghiệp phải hướng dẫn các nhân viên giúp việc của mình thực hiện theo dõi và chấm công đúng như văn bản đã quy định. Kế toán trưởng phải có trách nhiệm hướng dẫn kế toán viên ghi chép đúng và vào sổ kịp thời. Thực chi thanh toán lương: Để kiểm soát các khoản chi không có thật, thủ quỹ và cả người nhận lương cần phải tuân thủ chặt chẽ các quy định của Chế độ kế toán cũng như quy định của cơ quan cấp trên và của doanh nghiệp: Các Phiếu chi hoặc Séc chi lương phải thể hiện đó là những phiếu chi cho các công việc, sản phẩm hoặc lao vụ đã thực hiện hoặc những sản phẩm hoặc dịch vụ đã hoàn thành và nghiệm thu. Người chi lương chỉ được phép chi khi phiếu chi có đủ chữ ký của những người có thẩm quyền để chắc chắn rằng khoản chi phí đó đã được kiểm soát tránh gây thất thoát tiền của doanh nghiệp. Khi chi phải yêu cầu người đó ký nhận đầy đủ nhằm kiểm soát việc chi đúng đối tượng. Các phiếu chi này phải thể hiện được số tiền trên phiếu đúng với giá trị của sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành đã nghiệm thu. Tiếp cận hệ thống sổ sách: Nhằm kiểm soát đối với những khoản chi không đúng chỗ và những chi phí nhân công không được thông qua, Ban giám đốc cần phải đưa ra các chính sách hạn chế việc tiếp cận hệ thống sổ sách, các báo cáo về nhân sự và các sổ sách kế toán liên quan tới tiền lương, chỉ cho những người có trách mhiệm được quyền nắm giữ những sổ sách liên quan tới phần việc của mình. Nhưng đồng thời những người này phải có trách nhiệm trình duyệt lên Ban Giám đốc và cơ quan cấp trên về tình hình lương trong doanh nghiệp. Tất cả các sổ sách của đơn vị cần phải lưu tại phòng kế toán. Phân chia trách nhiệm: Để bảo đảm một cách thoả đáng về việc phân chia tách bạch các trách nhiệm thì bộ phận nhân sự cần tách khỏi trách nhiệm tính toán lương, thưởng, lập bảng lương, chi lương và trách nhiệm giám sát thời gian lao động hoặc dịch vụ hoàn thành. 1.2.3 Quy trình kiểm to._.án chu trình tiền lương và nhân viên Kiểm toán tài chính là hoạt động đặc trưng nhất của kiểm toán bởi nó chứa đựng đầy đủ “sắc thái kiểm toán” ngay từ khi ra đời cũng như trong quá trình phát triển. Đặc trưng cơ bản đó của kiểm toán tài chính bắt nguồn từ chính đối tượng kiểm toán tài chính và từ quan hệ chủ thể- khách thể kiểm toán. Trên cả lý luận cũng như thực tiễn, để xác minh và bày tỏ ý kiến về các Bảng khai tài chính, kiểm toán tài chính không thể tách rời các tài liệu kế toán, các hoạt động kinh doanh và tổ chức quản lý của đơn vị nhằm xác minh độ tin cậy của từng khoản mục cũng như mối quan hệ kinh tế chứa đựng trong các số dư, trong các chỉ tiêu phản ánh mối quan hệ bên trong của hoạt động tài chính. Trong kiểm toán tài chính cần khái quát được các mối quan hệ trên các Bảng khai tài chính để xem xét tính “hợp lý chung” và các hướng tổng quát trong việc xác minh các Bảng khai tài chính đồng thời phải đi sâu vào từng loại quan hệ cụ thể để nghiên cứu những “nét đặc thù” trong việc xác minh và báy tỏ ý kiến của các quan hệ trong kiểm toán tài chính liên kết với kiểm toán nghiệp vụ và kiểm toán tuân thủ. Điều này có ý nghĩa đặc biệt quan trọng trong việc thực hiện chức năng chung của kiểm toán đồng thời có tác dụng thiết thực trong phân chia công việc kiểm toán thành các phần hợp thành để kiểm toán (phần hành kiểm toán) Trong một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính, thông thường có hai cách cơ bản để phân chia các Báo cáo tài chính thành các phần hành kiểm toán. Thông qua đó thực hiện việc phân chia trách nhiệm và quyền hạn của từng kiểm toán viên tham gia cuộc kiểm toán, đồng thời nâng cao hiệu quả quản lý đối với cuộc kiểm toán. Phân theo khoản mục là cách phân chia máy móc từng khoản mục hoặc từng nhóm khoản mục theo thứ tự trong các Bản khai vào một phần hành. Theo cách này, kiểm toán viên tiến hành kiểm toán số dư của từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Cách chia này đơn giản song không hiệu quả do tách biệt những khoản mục ở vị trí khác nhau nhưng có liên hệ chặt chẽ với nhau. Phân theo chu trình là cách chia thông dụng hơn căn cứ vào mối liên hệ chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành, các yếu tố trong một chu trình chung của hoạt động tài chính. Cách phân chia này hiệu quả hơn do xuất phát từ mối liên hệ vốn có của các nghiệp vụ và từ đó thu gom được các đầu mối của các mối quan hệ trong kinh tế và trong ghi sổ kế toán chứa đựng trong Bảng khai tài chính. Theo cách phân chia này, kiểm toán Báo cáo tài chính thường bao gồm những phần hành cơ bản sau: Kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền Kiểm toán chu trình mua hàng- thanh toán Kiểm toán tiền mặt Kiểm toán hàng tồn kho Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên Kiểm toán huy động- hoàn trả vốn Mối quan hệ giữa các chu trình kiểm toán được phản ánh qua sơ đồ sau: Sơ đồ 04: Mối quan hệ giữa các chu trình kiểm toán Tiền Huy động-hoàn trả Bán hàng- thu tiền Mua hàng- thanh toán Tiền lương- nhân viên Hành tồn kho Như vậy, chu trình tiền lương và nhân viên là một trong những chu trình trọng tâm trong hoạt động của doanh nghiệp cũng như trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Việc tổ chức công tác kiểm toán chu trình này cũng như tổ chức mỗi cuộc kiểm toán nói chung bao gồm ba phần chính: Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán. ♣ Lập kế hoạch kiểm toán Kế hoạch kiểm toán có ý nghĩa quan trọng nhằm đảm bảo tính kinh tế, tính hiệu lực của từng cuộc kiểm toán cũng như để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có hiệu lực làm căn cứ cho kết luận của kiểm toán viên về tính trung thực và hợp lý của số liệu trên BCTC. Theo chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi (GASS): “Công tác kiểm toán phải được lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý kiểm toán ,nếu có, phải được giám sát đúng đắn”. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300: " kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần lập kế hoạch để có thể đảm bảo rằng cuộc kiểm toán được tiến hành một cách có hiệu quả”. Một kế hoạch kiểm toán hoàn chỉnh bao gồm : -Kế hoạch kiểm toán tổng quát. -Chương trình kiểm toán Lập Kế hoạch kiểm toán tổng quát Thu thập thông tin cơ sở: Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm toán”, kiểm toán viên thu thập hiểu biết về ngành nghề, công việc kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu hệ thống kế toán, kiểm soát nội bộ và các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán. Trước tiên là thu thập các tài liệu, thông tin để có được những hiểu biết về tình hình kinh doanh của khách hàng (loại hình kinh doanh, cơ cấu tổ chức của đơn vị, đặc điểm dây truyền công nghệ, đặc điểm của các thủ tục kiểm soát trong đơn vị...). Chẳng hạn thu thập thông tin khách hàng thuộc loại hình sản xuất hay cung cấp dịch vụ, cơ chế tiền lương khóan theo sản phẩm hay theo thời gian... Từ đó đưa ra nhận định về chi phí tiền lương và các khoản trích theo lương như thế nào là hợp lý. Để đánh giá được các thủ tục kiểm soát của khách hàng, kiểm toán viên có thể tham khảo ý kiến của kiểm toán viên tiền nhiệm, phỏng vấn Ban giám đốc Công ty khách hàng hay chuyên gia bên ngoài. Ngoài ra, việc xem xét kết quả kiểm toán lần trước (nếu có) và Hồ sơ kiểm toán chung của khách hàng giúp kiểm toán viên nắm được sơ đồ bộ máy tổ chức, cơ cấu nhân sự một cách sát thực cũng như hướng kiểm toán viên chú ý hơn đến những sai phạm các năm trước mắc phải, các sai phạm tiềm tàng về tiền lương và các khoản trích theo lương. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hành: Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng là công việc cần thiết đối với mọi cuộc kiểm toán. Những thông tin này bao gồm: -Giấy phép thành lập và điều lệ công ty - -Báo cáo tài chính, báo cáo kiểm tra, báo cáo thanh tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước, từ đó có thể nhận thức được xu hướng biến động quỹ lương, các khoản trích theo lương, cơ cấu nhân sự năm nay hoặc những điểm bất thường để có được hướng kiểm tra nhất định. -Biên bản họp Hội đồng cổ đông, họp Hội đồng quản trị và Ban giám đốc, các hợp đồng và tài liệu quan trọng khác như Hợp đồng giao khoán, Hợp đồng thử việc, Quyết định thay đổi dơn giá tiền lương, thuyên chuyển hay thăng chức của cán bộ công nhân viên trong Công ty khách hàng... Đánh giá trọng yếu và rủi ro Đánh giá trọng yếu: Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ (hay qui mô) và bản chất của các sai phạm (kể cả bỏ sót) của các thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ hoặc là từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc là rút ra các kết luận sai lầm. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 “Tính trọng yếu trong kiểm toán” tại khoản 04 : trọng yếu là thuật ngữ để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin( một số liệu kế toán) trong Báo cáo tài chính. Có thể đánh giá tính trọng yếu theo các bước sau: Sơ đồ 05: Các bước trong quá trình đánh giá tính trọng yếu Ước tính sai sót tổng hợp Ước tính sai sót trong từng khoản mục Phân bổ ước tính ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục Ước tính ban đầu về tính trọng yếu So sánh mức sai sót tổng hợp với ước tính ban đầu về trọng yếu (có thể có sự điều chỉnh) Ghi chú: : Trình tự thực hiện Để đánh giá tính trọng yếu, kiểm toán viên đưa ra mức trọng yếu tổng quan cho toàn bộ Báo cáo tài chính sau đó phân bổ cho từng khoản mục. Việc đánh giá và phân bổ mức độ trọng yếu chủ yếu phụ thuộc vào các xét đoán nghề nghiệp cũng như kinh nghiệm của kiểm toán viên. DR = AR IR x CR Đánh giá rủi ro: Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 (Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ) “Rủi ro kiểm toán là rủi ro do Công ty kiểm toán và kiểm toán viên đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi Báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu”. Việc đánh giá rủi ro kiểm toán (AR) được đánh giá thông qua rủi ro tiềm tàng (IR), rủi ro kiểm soát (CR), rủi ro phát hiện (DR) theo mối quan hệ: Trọng yếu và rủi ro có mối quan hệ ngược chiều nhau, nếu mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại.Việc nắm vững mối quan hệ này rất hữu ích, vì nó sẽ giúp cho kiểm toán viên xác định nội dung, phạm vi, và thời gian của các thủ tục kiểm toán, cũng như điều chỉnh kế hoạch và chương trình làm việc. Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát. Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát là một phần việc hết sức quan trọng mà kiểm toán viên phải thực hiện trong một cuộc kiểm toán. Tại điều thứ 2 trong 10 chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi (GASS): “ kiểm toán viên phải có sự hiểu biết đầy đủ về hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán và để xác định bản chất, thời gian, phạm vi của cuộc khảo sát phải thực hiện”. Điều này cũng được quy định trong Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ” quy định : kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán và xây dựng cách tiếp cận kiểm toán hiệu quả”. Dựa vào mục tiêu kiểm soát và các quá trình kiểm soát đặc thù, kiểm toán viên tiến hành xem xét, đánh giá những thủ tục kiểm soát được áp dụng cho chu trình tiền lương và nhân viên từ đó đưa ra mức rủi ro kiểm soát tương ứng. Chương trình kiểm toán Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về công việc kiểm toán được thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các kiểm toán viên cũng như dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập. Chương trình kiểm toán của chu trình tiền lương và nhân viên bao gồm các phương pháp kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ được kiểm toán viên thực hiện thông qua các thử nghiệm tuân thủ và thử nghiệm cơ bản. -Thiết kế các thử nghiệm tuân thủ: trong quá trình xây dựng chương trình kiểm toán, kiểm toán viên cần xem xét việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để thu thập bằng chứng về khả năng ngăn chặn các sai phạm của hệ thống kiểm soát nội bộ trong chu trình tiền lương và nhân viên. Nếu các thủ tục kiểm soát để lại dấu vết trên tài liệu như chữ ký phê duyệt, Phiếu chi...kiểm toán viên sử dụng phương pháp kiểm tra tài liệu.Trong trường hợp các dấu vết để lại là gián tiếp, kiểm toán viên thực hiện lại các thủ tục kiểm soát. Nếu các thủ tục kiểm soát không để lại dấu vết trong tài liệu, kiểm toán viên tiến hành quan sát các hoạt động liên quan đến kiểm soát nội bô hoặc phỏng vấn nhân viên đơn vị về các thủ tục kiểm soát của những người thực hiện thi công việc kiểm soát nội bộ. - Thiết kế các thử nghiệm cơ bản: các thử nghiệm này được thiết kế để thu thập các bằng chứng vế sự hoàn chỉnh, chính xác và hiệu lực của các dữ liệu do hệ thống kế toán xử lý. Thử nghiệm cơ bản được thiết kế cho chu trình tiền lương và nhân viên thông qua các loại trắc nghiệm: trắc nghiệm độ vững trãi, trắc nghiệm phân tích và trắc nghiệm trực tiếp số dư. Trắc nghiệm độ vững chãi: kiểm toán viên rà soát các thông tin về giá trị trong các chứng từ, tài liệu như Bảng tính và thanh toán lương, Phiếu chi lương, Biên bản đối chiếu BHXH, BHYT, KPCĐ, Tờ khai nộp thuế TNCN... Trong trường hợp này, kiểm toán viên phải tính toán lại số tiền trên các chứng từ với đối chiếu với sổ chi tiết TK 334, 338, sổ nhật ký tiền lương... để kiểm tra tính đúng đắn của các con số ghi sổ. Trắc nghiệm phân tích: là việc phân tích các số liệu, thông tin, tỷ suất để tìm ra những xu hướng biến động của các chỉ tiêu. Trong chu trình tiền lương và nhân viên thường sử dụng các trắc nghiệm phân tích sau: So sánh số dư của tài khoản chi phí tiền lương với các năm trước. So sánh tỉ lệ của chi phí nhân công trực tiếp trong tổng số chi phí kinh doanh/ doanh thu với các năm trước. So sánh tỉ lệ của chi phí nhân công trực tiếp trong tổng số chi phí bán hàng với các năm trước. So sánh tỉ lệ thuế thu nhập trong tổng số tiền lương so với các năm trước. So sánh các tài khoản chi tiết theo dõi về BHXH, BHYT, KPCĐ được tính dồn của kỳ này so với các kỳ trước. Trắc nghiệm trực tiếp số dư: là cách thức kết hợp các phương pháp cân đối, phân tích, đối chiếu trực tiếp với kiểm kê và điều tra thực tế để xác định độ tin cậy của số dư cuối kỳ (hoặc tổng số phát sinh) ở Sổ cái TK 334, 338 ghi vào Bảng cân đối tài sản hoặc Báo cáo kết quả kinh doanh. ♣ Thực hiện kiểm toán Thực hiện kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thập các bằng chứng kiểm toán. Đó là quá trình triển khai một cách chủ động và tích cực các kế hoạch, chương trình kiểm toán nhằm đưa ra những ý kiến xác thực về mức độ trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính trên cơ sở những bằng chứng đầy đủ và tin cậy. Các thủ tục kiểm toán rất đa dạng song có thể phân loại thành: Thủ tục kiểm soát, thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết. Trước hết, kiểm toán viên cần đánh giá độ tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ để xác định quy mô của các thủ nghiệm cần thiết. Đối với chu trình tiền lương và nhân viên các thủ tục kiểm toán thường sử dụng là: P Thử nghiệm kiểm soát Thủ tục kiểm soát chỉ được thực hiện khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ với đánh giá ban đầu là khách thể kiểm toán có hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu lực. Khi đó, thủ tục kiểm soát được triển khai nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán về thiết kế và hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 qui định: “ Thử nghiệm kiểm soát là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ” Nhìn chung, những bằng chứng nội bộ được chuẩn bị bởi đơn vị được kiểm toán là bằng chứng kiểm toán có tính thuyết phục cao mà có sẵn cho việc kiểm tra các tài khoản tiền lương. Do đó, việc tìm hiểu và kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ có vai trò đặc biệt quan trọng, nó không chỉ giúp kiểm toán viên đánh giá khả năng sai phạm tiềm tàng mà còn giúp kiểm toán viên có thể tiếp cận và xác minh chính xác số liệu theo đúng quy định tại đơn vị và cơ quan chức năng. Công tác tổ chức nhân sự: Thủ tục tiếp nhận lao động, hợp đồng thuê lao động, phê chuẩn mức lương…Để đạt được mục tiêu đó, kiểm toán viên cần tiếp cận với các bộ phận quản lý lao động, tiền lương, bộ phận chấm công…trong doanh nghiệp. Theo dõi thời gian làm việc, lập Bảng tính lương, các khoản trích theo lương: Là công việc quan trọng nhất trong kiểm toán tiền lương vì nó ảnh hưởng trực tiếp đến chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ cũng như việc trích nộp các quỹ cho cơ quan chức năng. Kiểm toán viên cần xem xét hệ thống tổ chức chấm công lao dộng hoặc kiểm nhận sản phẩm hoàn thành theo từng ca, từng ngày…Ngoài ra, bằng phương pháp phỏng vấn và quan sát , xem xét các quy định, chính sách giúp kiểm toán viên tìm hiểu khả năng khai khống số nhân viên, sửa chữa chứng từ, tài liệu,..làm cơ sở cho việc quyết định quy mô mẫu chọn các thủ tục khảo sát sau này. Công tác thanh toán tiền lương, các khoản trích theo lương: kiểm toán viên xem xét tính độc lập tương đối trong việc sắp xếp, phân công người tính lương, chi lương và đặc biệt chú ý đến các khoản lương của công nhân viên đi vắng chưa lĩnh. Ngoài ra, kiểm toán viên xem xét các khoản trích và nộp theo lương , thuế TNCN tại đơn vị , xem xét tính hợp lý và so sánh với mức quy định hiện hành. Các nghiệp vụ khảo sát trong chu trình tiền lương và nhân viên Các thử nghiệm kiểm soát thường hay được thực hiện trong chu trình tiền lương và nhân viên bao gồm khảo sát tổng quan chu trình tiền lương và nhân viên, khảo sát tiền lương khống, khảo sát việc phân bổ chi phí tiền lương vào các đối tượng sử dụng lao động và khảo sát các khoản trích trên tiền lương. Trên thực tế kiểm toán viên thường mở rộng các thể thức khảo sát nghiệp vụ về tiền lương và các khoản trích theo lương trong các tình huống: - Khả năng các nghiệp vụ về tiền lương và các khoản trích theo lương bị gian lận nghiêm trọng vì cơ cấu kiểm soát nội bộ kém. - Khả năng phân bổ chi phí tiền lương và các khoản trích theo lương cho các đối tượng chịu chi phí không đúng làm ảnh hưởng đến việc đánh giá tài sản và kết quả kinh doanh Khảo sát tổng quan chu trình tiền lương và nhân viên: Bảng tính lương của đơn vị kiểm toán là cơ sở để thanh toán tiền lương, ghi chép sổ sách kế toán và phân bổ chi phí tiền lương do đó mà nó thường là xuất phát điểm trong các cuộc khảo sát của kiểm toán viên về tiền lương và nhân sự. Đầu tiên, kiểm toán viên chọn ra bảng tính lương của một kỳ nào đó. Sau đó, kiểm toán viên kiểm tra lại độ chính xác số học của việc tính toán và chọn ra một Bảng tổng hợp thanh toán tiền lương có liên quan và một bảng tổng hợp chi phí nhân công .Tiếp theo, Kiểm toán viên tiến hành thẩm tra độ chính xác số học của Bảng tổng hợp thanh toán tiền lương và Bảng tổng hợp phân bổ chi phí nhân công rồi đem so sánh với con số trên bảng tính lương. Đồng thời, con số tổng hợp này cũng được đối chiếu với Sổ nhật ký tiền lương và Sổ cái. Tính chính xác của tiền lương và việc phân bổ vào các tài khoản hợp lý là mối quan tâm chủ yếu đối với kiểm toán viên bởi sự ảnh hưởng đáng kể của tiền lương tới rất nhiều tài khoản, khoản mục trên Báo cáo tài chính. Bước tiếp theo là kiểm toán viên chọn ra một mẫu ngẫu nhiên gồm một vài nhân viên từ bảng tính lương và lấy ra các hồ sơ nhân sự của mỗi nhân viên đã được lựa chọn. Sau đó, kiểm toán viên điều tra sự hoàn hảo của các hồ sơ và rà soát lại các báo cáo hoạt động nhân sự về phê duyệt lương, bậc lương và các khoản khấu trừ trên Sổ nhân sự với các thông tin trên Bảng tính lương để xác định xem chúng có khớp nhau không. Hơn nữa, kiểm toán viên cũng cần đối chiếu tiền lương của các nhân viên đã được chọn trên bảng tính lương kỳ trước so với kỳ này và kiểm tra các báo cáo hoạt động nhân sự về việc tuyển mới hoặc mãn hạn hợp đồng. Các khảo sát tiền lương khống: Có một số các nhà quản lý tiền lương có thể gian lận trong lĩnh vực tiền lương nhưng phổ biến nhất vẫn là hình thức lương khống. Lương khống có thể biểu hiện dưới hình thái số nhân viên khống hoặc số giờ lao động hoặc số sản phẩm hoàn thành khống Số nhân viên khống: Việc chi trả cho những nhân viên không làm việc cho doanh nghiệp thường phát sinh từ việc tiếp tục chấm công hoặc xác nhận giờ làm việc khi người lao động đã mãn hạn hợp đồng hoặc thôi việc ở doanh nghiệp. Nhưng sự việc đó thường xảy ra ở những doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát nội bộ không chặt chẽ tạo sơ hở cho những hành động gian lận. Để phát hiện các gian lận này, kiểm toán viên nên thực hiện các thủ tục kiểm soát sau: So sánh tên của công nhân viên trên các Bảng thanh toán lương (phiếu chi lương) với Bảng chấm công hoặc Thẻ thời gian và các tài liệu chứng từ khác liên quan, so sánh đối chiếu chữ ký của người lĩnh lương để tìm ra những chữ ký bất thường hoặc chữ ký xuất hiện nhiều lần trên Bảng thanh toán lương trong một kỳ. Đối chiếu danh sách chi trả lương với số nhân viên ở phòng tổ chức nhân sự để xác định liệu nhân viên có thực tế được ký Hợp đồng hoặc thuê lao động trong kỳ tính lương đó không. - Một thủ tục để khảo sát việc quản lý đúng đắn nhân viên đã hết hạn hợp đồng và thôi không làm việc ở doanh nghiệp nữa là chọn một số hồ sơ từ phòng nhân sự để tìm những nhân viên có quyết định thôi việc hoặc hết hạn hợp đồngcó phù hợp với chế độ hoặc chính sách qui định hay không. Tiếp theo, kiểm toán viên xem xét trên sổ lương trong kỳ còn được tiếp tục chi trả lương không. Ngoài ra, trong một số trường hợp đặc biệt kiểm toán viên có thể yêu cầu thực hiện một cuộc trả lương đột xuất, để từng nhân viên trực tiếp ký nhận vào Sổ lương trước sự giám sát của kiểm toán viên. Những người có tên trong Sổ lương mà không có ký nhận sẽ là đối tượng để điều tra, xác minh danh sách nhân viên khống. Thủ tục trả lương đột xuất thường rất tốn kém và phức tạp, vì vậy chỉ những trường hợp đặc biệt cần thiết mới nên áp dụng. Khảo sát thời gian lao động hoặc kê khống lượng công việc: Trường hợp này cũng có thể xảy ra trong các hành vi gian lận tiền lương. Để phát hiện số giờ làm việc hoặc khối lượng công việc thực tế của một nhân viên nào đó nhỏ hơn số ngày công hoặc khối lượng công việc để tính lương trên Sổ lương của anh ta, thì kiểm toán viên có thể tiến hành một số thủ tục khảo sát sau: - Cân đối tổng số giờ, ngày công hoặc khối lượng công việc được thanh toán theo số lương với số liệu độc lập về giờ và ngày công hoặc khối lượng công việc thực tế do bộ phận kiểm soát sản xuất ghi chép. - Tiếp cận thân thiện với nhân viên chịu trách nhiệm ghi Bảng chấm công hoặc kê khối lượng công việc của công nhân viên để quan sát và thu nhập thông tin thêm. Khảo sát việc phân bổ tiền lương cho các đối tượng sử dụng lao động: Đôi khi việc tính và phân bổ tiền lương cho các đối tượng (bộ phận) không đúng sẽ dẫn đến việc đánh giá sai lệch giá trị tài sản (sản phẩm dở, giá thành, thành phẩm, giá vốn của hàng tồn kho…) hoặc tính sai kết quả kinh doanh Khi kiểm toán viên khảo sát vấn đề này có thể thực hiện một số thủ tục sau: - Phân loại các đối tượng lao động theo các bộ phận chức năng và đối chiếu với các danh sách lao động trên Bảng tính lương bảo đảm việc hạch toán chi phí tiền lương là đúng đối tượng. - Xem xét tính nhất quán từ các kỳ trước đến kỳ này trong việc phân loại các bộ phận sản xuất kinh doanh. - Xem xét hạch toán các nghiệp vụ tiền lương trên sơ đồ tài khoản có đúng không (có tài khoản nào bất thường không) Khảo sát các khoản trích trên lương: Căn cứ để trích BHXH, BHYT, KPCĐ là tiền lương phải trả cho nhân viên và tỷ lệ trích theo chế độ qui định hiện hành . Nhiều khi doanh nghiệp cố ý hoặc không cố ý trích các khoản trên tiền lương không đúng qui định để giảm nghĩa vụ với ngân sách hoặc các tổ chức bảo hiểm hoặc công đoàn. Kiểm toán viên cần tiến hành một số thủ tục khảo sát cần thiết: - Tiến hành xem xét thêm quá trình hạch toán các nghiệp vụ chi lương có trường hợp nào không tính vào quĩ lương để xác định tính đúng đắn của quĩ lương làm cơ sở trích BHXH, BHYT, KPCĐ. - Cân đối chi tiết thông tin trên bảng kê khai các khoản BHXH, BHYT, KPCĐ phải nộp với các thông tin trên sổ lương để phát hiện tính hợp lý về các khoản phải nộp. - So sánh các khoản thanh toán với sổ lương và bảng kê khai các khoản nộp để xác định doanh nghiệp có thanh toán đúng, cũng như xem xét thủ tục quyết toán các khoản đó giữa doanh nghiệp với các tổ chức bảo hiểm và công đoàn. P Thủ tục phân tích: Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 “ Quy trình phân tích” : Quy trình phân tích là việc phân tích các số liệu, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với các giá trị đã dự kiến”. Khi phân tích và đánh giá về chu trình tiền lương và nhân viên, kiểm toán viên xây dựng và phân tích các mối quan hệ giữa các dữ liệu. Thông thường, kiểm toán viên sử dụng các tỷ trọng trong quá trình so sánh vì nếu không có thay đổi về bản chất kinh doanh của doanh nghiệp, về phương pháp hạch toán thì mối quan hệ giữa các tài khoản sẽ biến động không đáng kể qua thời gian. Kiểm toán viên có thể tính toán các tỷ lệ nhằm xác định xem mối quan hệ giữa các tài khoản, các khoản mục có đúng theo dự kiến của mình không. Nếu mối quan hệ biến động sai lệch đáng kể so với kết quả dự kiến của mình thì kiểm toán viên sẽ quyết định tăng cường các thử nghiệm cơ bản đối với số dư các tài khoản. Các thủ tục phân tích chủ yếu thường áp dụng trong kiểm toán tiền lương và các khoản trích theo lương là: Phân tích xu hướng Đó là công việc so sánh số liệu trên các tài khoản chi phí nhân công với các niên độ trước hoặc so sánh số dư của các tài khoản giữa các kỳ, nhằm phát hiện các sai phạm về tiền lương và chi phí nhân công thông qua sự biến đổi bất thường về tiền lương và chi phí nhân công của kỳ này so với kỳ trước, và giữa các tháng trong cùng một kỳ. Tuy nhiên, khi so sánh phải lưu ý đến thay đổi mức lương, khối lượng sản phẩm, quy mô sản xuất…của kỳ này so với kỳ trước. Để đánh giá sơ bộ về những biến động bất thường, từ đó tập trung kiểm tra xem xét. . Phân tích tỷ suất So sánh tỷ lệ chi phí nhân công trực tiếp trong giá thành sản phẩm của kỳ này so với kỳ trước xem có biến động không, nhất là trong điều kiện sản xuất không có biến động bất thường. Đồng thời so sánh tỷ lệ chi phí nhân viên trong chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp với tổng chi phí kinh doanh hoặc doanh thu bán hàng kỳ này so với kỳ trước, so với kế hoạch định mức. Nếu có biến động lớn là điều không bình thường. Phân tích ước tính Bản vhất của việc phân tích ước tính là kiểm toán viên tiến hành tính toán các ước tính độc lập của mình về số phát sinh, số dư trên cơ sở hệ thống dữ liệu có thể kiểm soát. Sau đó so sánh số hoạch toán với các ước tính để tìm ra khả năng các sai phạm trên khoản mục đó. Ngoài ra, trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên, kiểm toán viên cũng tiến hành ước tính các khoản trích theo lương và thuế TNCN. Các khoản này đều được tính dựa trên các tỷ lệ cố định được qui định trong các văn bản, chính sách. Thông thường thu nhập của cán bộ công nhân viên trong doanh nghiệp khá ổn định do đó các khoản trích theo lương và thuế thu nhập cá nhân cũng ít biến động. Mặt khác các khoản này đều có quan hệ đối chiếu với các cơ quan bên ngoài. P Thủ tục kiểm tra chi tiết: Kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp kỹ thuật cụ thể của trắc nghiệm tin cậy thuộc trắc nghiệm công việc và trắc nghiệp trực tiếp số dư để kiểm tra từng khoản mục và các nghiệp vụ tạo nên số dư trên khoản mục này. Thủ tục kiểm tra chi tiết được sử dụng tập trung vào khả năng sai phạm mà thủ tục phân tích đã chỉ ra trên cơ sở kết quả của việc đánh giá hệ thống kiểm soát của đơn vị được kiểm toán. Nếu các thử nghiệm kiểm soát, các thủ tục phân tích chỉ ra rằng các nghiệp vụ tiền lương đã được tính toán và vào sổ đúng đắn, số liệu trên sổ sách thống nhất và được lập chính xác thì các thủ tục kiểm tra số dư sẽ được giảm bớt. Ngược lại, nếu kết quả của các thử nghiệm kiểm soát chỉ ra rằng rủi ro kiểm soát vượt quá mức tối đa cho phép thì kiểm toán viên sẽ mở rộng các thủ nghiệm cơ bản chi tiết số dư. Mục tiêu của thử nghiệm cơ bản về tiền lương là nhằm kiểm tra, xem xét các khoản mục tính dồn về tiền lương và các khoản trích theo lương có được đánh giá đúng hay không, đồng thời cũng xác định xem các nghiệp vụ trong chu trình tiền lương và nhân viên có được thanh toán và nghi sổ đúng kỳ hạn không. Trình tự tiến hành kiểm tra chi tiết các tài khoản trong chu trình tiền lương và nhân viên Đối với tài khoản “Phải trả công nhân viên –TK334” Việc kiểm tra được thực hiện thông qua số dư tiền lương, tiền thưởng, và các khoản thanh toán khác phải trả công nhân viên. Để tiến hành thử nghiệm trực tiếp số dư tiền lương, kiểm toán viên cần nắm chắc các chính sách, chế độ thanh toán tiền lương của doanh nghiệp để kiểm tra tính hiện hữu, tuân thủ và nhất quán của các chính sách này. Khi các chính sách đã được áp dụng nhất quán thì kiểm toán viên cần quan tâm đến thời hạn tính và độ tin cậy của số dư trên TK334. Khả năng sai sót có thể xảy ra là đơn vị trích quĩ lương sai lệch so với thực tế số trả cho công nhân theo khối lượng công việc hoàn thành. Kiểm toán viên cần chọn mẫu tính toán lại số thực trả, số chưa nhận, số đã nhận…và kiểm toán viên cần xem xét tính kịp thời trong việc ghi sổ các khoản đó thông qua việc việc kiểm tra sự phê duyệt của Ban giám đốc. Đối với các khoản phải trả cho công nhân viên bao gồm các khoản được chia từ quĩ phúc lợi, tiền nghỉ ốm, thai sản, bảo hiểm …mà người lao động hưởng, kiểm toán viên cần xem xét tính nhất quán trong cách tính dồn giữa các kỳ kế toán. Sau đó kiểm toán viên tiến hành kiểm tra các chứng từ gốc có liên quan và tính toán lại chi tiết để kiểm tra độ tin cậy của các số liệu. Đối với tài khoản “phải trả phải nộp khác – TK338” có liên quan tới các khoản trích nộp trên lương như: BHXH, BHYT, KPCĐ, Thuế TNCN thì kiểm toán viên có thể kiểm tra bằng cách so sánh số dư trên sổ chi tiết với số dư trên Bảng tính, trích các khoản này và số liệu trên Bảng kê khai các tài khoản phải nộp về BHXH,BHYT, KPCĐ, Thuế TNCN cho các cơ quan chức năng. Tiến hành chọn mẫu kiểm tra các chứng từ chi tiền mặt phát sinh liên quan đến các quỹ sử dụng tại đơn vị. ♣ Kết thúc kiểm toán Sau khi thực hiện các thủ tục kiểm toán trong từng phần hành kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành tổng hợp kết quả kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán. Để đảm bảo tính thận trọng trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên cần thực hiện các công việc sau: Soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560 “Các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính” quy định: “kiểm toán viên phải xem xét ảnh hưởng của những sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính và báo cáo kiểm toán”. Các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính là những sự kiện có ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính đã phát sinh trong khoảng thời gian từ ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính để kiểm toán đến ngày ký báo cáo kiểm toán; và những sự kiện được phát hiện sau ngày ký báo cáo kiểm toán. Theo chuẩn mực kế toán quốc tế số 10 (ISA) “các khoản mục ngẫu nhiên và các sự kiện phát sinh sau ngày lập Báo cáo tài chính” : các sự kiện xảy ra sau ngày lập Báo cáo tài chính, có lợi và không có lợi, xảy ra trong khoảng thời gian từ ngày lập Báo cáo tài chính đến ngày ban hành Báo cáo tài chính. Có 2 loại sự kiện sau : - Những sự kiện cung cấp thêm bằng chứng về các sự việc đã tồn tại vào ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính; - Những sự kiện cung cấp dấu hiệu về các sự kiện phát sinh tiếp sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính Đối với chu trình tiền lương và nhân viên, thủ tục nhằm xác nhận sự kiện có thể dẫn đến yêu cầu đơn vị dược kiểm toán phải điều chỉnh hoặc thuyết minh trong Báo cáo tài chính cần phải tiến hành vào thời điểm gần ngày ký báo cáo kiểm toán và thường bao gồm các bước sau: - Xem xét các biến động về nhân sự cấp cao do mâu thuẫn, bất đồng nội bộ hoặc các biến động về nhân sự chủ chốt có khả năng._. nhân viên tại Công ty ABC, kiểm toán viên tiến hành xem xét, phỏng vấn nhằm xác nhận sự kiện có thể dẫn đến yêu cầu đơn vị dược kiểm toán phải điều chỉnh hoặc thuyết minh trong Báo cáo tài chính cần phải tiến hành vào thời điểm gần ngày ký báo cáo kiểm toán như: các biến động về nhân sự cấp cao do mâu thuẫn, bất đồng nội bộ, các biến động về nhân sự chủ chốt có khả năng làm gián đoạn sản xuất, các sự kiện về thay đổi chính sách, quy chế, thể thức tính và thanh toán lương một cách bất thường từ phía các nhà quản trị, các sự kiện về tranh chấp Hợp đồng lao động... P Công tác kiểm tra, soát xét, phát hành Báo cáo kiểm toán Kiểm tra độc lập: Công việc kiểm tra độc lập do bộ phận tổng hợp trực thuộc Phòng Nghiệp vụ và nhóm tư vấn thực hiện, nhằm mục đích giúp cho phụ trách Phòng Nghiệp vụ, Ban Giám đốc xem xét lại lần cuối cùng các Hồ sơ kiểm toán. Nhóm tổng hợp có trách nhiệm xem xét các vấn đề như: việc tuân thủ các quy định tổ chức Hồ sơ kiểm toán, các kỹ thuật kiểm toán quan trọng đối với từng hồ sơ, các Chế độ Kế toán tài chính đã được áp dụng so với các Chế độ Kiểm toán tài chính đã được Bộ Tài Chính phê duyệt… Duyệt dự thảo báo cáo tài chính: Căn cứ vào hồ sơ do Phòng Nghiệp vụ chuyển đến, Phó Giám đốc phụ trách nghiệp vụ phê duyệt toàn bộ dự thảo các Báo cáo tài chính đã được kiểm toán và chuyển lại cho Phòng Nghiệp vụ để hoàn chỉnh. Gửi bản thảo để lấy ý kiến: Sau khi khách hàng đồng ý về các điều chỉnh, bản thảo gửi đi được đóng thành tập và lưu một bộ vào Hồ sơ kiểm toán. Hoàn chỉnh báo cáo lần cuối: Báo cáo tài chính đã được kiểm toán được Công ty ABC, XYZ ký trước trên các báo biểu và sau đó trình cho phụ trách Phòng Nghiệp vụ. Phụ trách Phòng Nghiệp vụ đệ trình Giám đốc ký duyệt cùng với tờ trình của Phó Giám đốc. Phát hành báo cáo chính thức: Căn cứ vào tờ trình của Phó Giám đốc, Giám đốc Công ty phê duyệt Báo cáo kiểm toán chính thức. Báo cáo tài chính đã được kiểm toán được phát hành 6 bộ, trong đó có một bộ để lưu trong hồ sơ kiểm toán. Việc chuyển giao các báo cáo tài chính đã được kiểm toán do nhóm trưởng hoặc phụ trách Phòng Nghiệp vụ giao tận tay cho Ban Giám đốc Công ty ABC, XYZ . Cả hai đơn vị này đều được kiểm toán viên đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần về Báo cáo tài chính đã lập. Trích Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính của Công ty ABC Báo cáo kiểm toán Về Báo cáo tài chính cho kỳ hoạt động từ 01/01/2004 đến 31/12/2004 của Công ty ABC Kính gửi: Giám đốc Công ty ABC Chúng tôi đã tiến hành kiểm toán Báo cáo tài chính gồm: Bảng cân đối kế toán tại ngày 31/12/2004, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và Thuyết minh Báo cáo tài chính năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2004 của Công ty ABC được trình bày từ trang 5 đến trang 19 kèm theo. Việc lập và trình bày Báo cáo tài chính này thuộc trách nhiệm của Giám đốc Công ty. Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về Báo cáo tài chính này căn cứ trên kết quả kiểm toán của chúng tôi. Cơ sở ý kiến Chúng tôi đã thực hiện công việc kiểm toán theo các Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, Quy chế kiểm toán độc lập hiện hành ở Việt Nam ban hành theo Nghị định số 105/CP ngày 30/03/2004 của Chính phủ, Thông tư số 64/2004/TT-BTC ngày 29/06/2004 của Bộ Tài chính. Các chuẩn mực và Quy chế này yêu cầu công việc kiểm toán lập kế hoạch và thực hiện để có sự đảm bảo hợp lý rằng Báo cáo tài chính không còn chứa đựng các sai sót trọng yếu. Chúng tôi đã tiến hành việc kiểm tra theo phương pháp chọn mẫu và áp dụng các thử nghiệm cần thiết, thu thập các bằng chứng xác minh những thông tin trên Báo cáo tài chính; đánh giá việc tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, các nguyên tắc và phương pháp kế toán được áp dụng, các ước tính và xét đoán quan trọng của Giám đốc cũng như cách trình bày tổng quát các Báo cáo tài chính. Chúng tôi cho rằng công việc kiểm toán của chúng tôi đã đưa ra cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của chúng tôi. ý kiến của kiểm toán viên Theo ý kiến chúng tôi, Báo cáo tài chính cho kỳ hoạt động từ ngày 01/01/2004 đến 31/12/2004 đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh trong năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2004. Các Báo cáo được lập và trình bày phù hợp với các chuẩn mực, chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định có liên quan. Ngoài ra, để tư vấn, củng cố nề nếp tài chính cũng như nâng cao hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ nói chung và hệ thống kế toán nói riêng của khách hàng, AISC phát hành bộ Thư quản lý kèm theo. Đối với chu trình tiền lương và nhân viên tại cả hai Công ty ABC và XYZ, kiểm toán viên đưa ra kiến nghị, tư vấn về hệ thống kiểm soát nội bộ như sau: Tại ABC Hệ thống tuyển dụng: Đơn vị đã có quy chế tuyển dụng cũng như kế hoạch đào tạo rõ ràng. Tuy nhiên việc tái ký kết hợp đồng hết hạn còn chậm, không đảm bảo yếu tố thời gian, dễ phát sinh các sai phạm. Công tác tính lương, trích nộp các khoản theo lương: tại đơn vị đã thực hiện rất tốt việc tính lương, trích nộp các khoản theo lương, có đầy đủ biên bản , thủ tục cũng như đối chiếu giữa các bên liên quan. Thanh toán lương: Cần phải có quy chế chặt chẽ hơn trong việc thanh toán cho nhân viên đi vắng chưa lĩnh để tránh những bất đồng có thể xảy ra trong nội bộ đơn vị. Đơn vị không nên cho lĩnh hộ lương tuỳ ý, số tiền nhân viên đi vắng chưa lĩnh nên được giữ lại, phản ánh trên tài khoản “Phải trả khác”: Nợ 334: 8.326.655đ Có 3388: 8.326.655đ Khi công nhân viên lĩnh lương, kế toán ghi sổ như sau: Nợ 3388: 8.326.655đ Có 111: 8.326.655đ Sử dụng các khoản BHXH, BHYT, KPCĐ: Cần có đầy đủ thủ tục phê duyệt của Ban Giám đốc trong các khoản chi này nhằm hạn chế việc chi không đúng mục tiêu, vượt quá số cho phép. Tại XYZ Hệ thống tuyển dụng: Đơn vị đã thực hiện nghiêm túc, kịp thời việc ký kết và tái ký hợp đồng lao động. Công tác tính lương, trích và nộp các khoản theo lương: Thực hiện rất tốt việc tính, trích nộp, kê khai các khoản lương, BHXH, BHYT. Thanh toán lương: Có quy chế chặt chẽ và thực hiện đúng theo quy chế ban hành trong việc thanh toán lương. Sử dụng các khoản BHXH, BHYT : các khoản chi đều hợp lý, đầy đủ thủ tục phê duyệt. chương III Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty AISC thực hiện 3.1. nhận xét về kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do Công ty kiểm toán và dịch vụ tin học thực hiện Từ thực tiễn kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính kết thúc ngày 31/12/2004 của Công ty ABC cho thấy việc thực hiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên đã được tuân thủ một cách thống nhất theo trình tự kiểm toán đã được xây dựng, tuân theo các Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam cũng như Chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận tại Việt Nam. Việc chấp hành các chuẩn mực kiểm toán đã trở thành một nề nếp làm việc cho các kiểm toán viên trong Công ty. Tuy nhiên, với từng đặc điểm cụ thể về lĩnh vực kinh doanh của khách hàng, kiểm toán viên đều có sự vận dụng các thủ tục kiểm toán một cách linh hoạt, sáng tạo để có thể đạt được hiệu quả kiểm toán cao nhất trong giới hạn chi phí và thời gian cho phép, đồng thời đưa ra đánh giá, kết luận kiểm toán có độ tin cậy cao cho khách hàng và người sử dụng thông tin. Qua việc xem xét quá trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại Công ty AISC có thể rút ra một vài nhận xét sau: 3.1.1. Lập kế hoạch kiểm toán Chuẩn bị kiểm toán bao gồm việc tiếp cận với khách hàng, lập kế hoạch tổng quát và kế hoạch kiểm toán chi tiết. Tiếp cận với khách hàng là khâu được AISC rất coi trọng vì đó là bước khởi đầu tạo niềm tin cho khách hàng về uy tín của Công ty. Công ty luôn giám sát côngviệc của kiểm toán viên, việc chỉ định kiểm toán viên tới khách hàng được tiến hành rất chặt chẽ. Những kiểm toán viên được chỉ định tới khách hàng thường là những người giàu kinh nghiệm, đã từng làm việc với khách hàng, do đó việc tìm hiểu hoạt động sản xuất kinh doanh cũng như hệ thống kiểm soát nội bộ được kiểm toán viên nắm rất rõ. Kĩ thuật kiểm toán sử dụng trong thu thập thông tin về khách hàng chủ yếu là phỏng vấn. Vì vậy, việc hợp tác trong các vấn đề mà kiểm toán viên đưa ra đã tạo nên hứng thú trong công việc. Qua trao đổi, kiểm toán viên còn hiểu được nhu cầu, mong muốn của khách hàng, từ đó tạo ra các biện pháp sử lý cần thiết nhằm tối đa hoá các dịch vụ cung cấp cho khách hàng cũng như huy động được tối đa nguồn lực trong Công ty. Ngoài ra, việc trao đổi thông tin và thu thập bằng chứng đã tạo điều kiện cho kiểm toán viên có được hiểu biết sơ bộ các khía cạnh trọng yếu trong hoạt động kinh doanh của khách hàng. Điều này làm cho hiệu quả của cuộc kiểm toán được nâng cao. Từ việc phát Thư chào hàng đến ký kết Hợp đồng kiểm toán đều được AISC được thực hiện rất chu đáo và kỹ lưỡng. Thủ tục ký kết Hợp đồng được thực hiện theo đúng quy định của Pháp luật, phù hợp Chuẩn mực kiểm toán số 210 “Hợp đồng kiểm toán”. Kế hoạch kiểm toán tổng quát được AISC gửi cho khách hàng, việc này tạo điều kiện thuận lợi cho quá trình thực hiện kiểm toán sau này bởi các tài liệu liên quan tới quá trình kiểm toán đã được chuẩn bị trước theo yêu cầu của kiểm toán viên. Việc phân chia công việc cho từng kiểm toán viên tại AISC một cách hợp lý khoa học cũng góp phần đem lại hiệu quả kiểm toán, tiết kiệm thời gian do tạo được sự phối hợp, kiểm tra, đối chiếu giữa các kiểm toán viên với nhau. 3.1.2. Thực hiện kiểm toán Thực hiện kiểm toán nói chung và kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên được tiến hành trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã được xây dựng trong kế hoạch kiểm toán chi tiết và chương trình kiểm toán. AISC thực hiện kiểm toán theo một trình tự chặt chẽ, kết hợp kiểm tra đối chiếu tổng hợp và chi tiết, chọn mẫu kiểm toán và tận dụng tối đa tài liệu khách hàng cung cấp. Bên cạnh đó, kiểm toán viên đã có sự sáng tạo và vận dụng linh hoạt các thủ tục kiểm toán khi tiến hành. Tiêu thức chọn mẫu AISC áp dụng khi tiến hành kiểm tra chi tiết mang tính đại diện cao, đảm bảo độ tin cậy của kết luận đưa ra trong quá trình thực hiện kiểm toán, các tài liệu thu được cũng như giấy tờ làm việc được đánh số tham chiếu một cách có hệ thống giúp cho việc đối chiếu, liên kết các phần việc, khoản mục với nhau, mang lại sự thuận lợi cho kiểm tra soát xét, cũng như tra cứu lại. Trong kiểm tra chi tiết, các kiểm toán viên đã chú ý kết hợp kết quả các công việc đã thực hiện trước đó (thử nghiệm kiểm soát, thủ tục phân tích) để chọn mẫu. Khâu kiểm tra chứng từ luôn được coi trọng, số lượng mẫu chọn thường lớn thậm chí là toàn bộ đối với các nghiệp vụ có số lượng phát sinh không nhiều. Mọi dấu hiệu nghi ngờ đều được xem xét lại, thẩm tra trực tiếp với khách hàng. Sau khi kiểm tra phát hiện ra sai sót, kiểm toán viên thận trọng tìm hiểu nguyên nhân, cân nhắc tính trọng yếu, xác định mức độ ảnh hưởng tới các khoản mục khác trên Báo cáo kiểm toán trước khi đưa ra bút toán điều chỉnh. Sau đó kiểm toán viên báo cáo lại cho trưởng nhóm để tổng hợp lập Báo cáo kiểm toán, và Thư quản lý. 3.1.3. Kết thúc kiểm toán 3.2. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do Công ty AISC thực hiện Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, kiểm toán viên thực hiện đầy đủ các công việc cần thiết: soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ, kiểm tra giấy tờ làm việc, lập Báo cáo kiểm toán, Thư quản lý. Do từ các bước đầu tiên trong qúa trình thực hiện, kiểm toán viên đã tiến hành kỹ lưỡng và thận trọng với sự hợp tác nhiệt tình của khách hàng nên Báo cáo kiểm toán cũng như Thư quản lý luôn đáp ứng tối đa nhu cầu mong muốn của đơn vị và người sử dụng thông tin. Ngoài ra, việc duy trì quan hệ với khách hàng luôn được Ban Giám đốc chú trọng. Tất cả những điều này tạo cho AISC một uy tín lớn, giúp Công ty ngày càng phát triển lớn mạnh trong nền kinh tế thị trường với những cạnh tranh khốc liệt. 3.2.1. Vấn đề chọn mẫu kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 530” Lấy mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn khác” : “ Khi thiết kế thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định được các phương pháp thích hợp để lựa chọn các phần tử thử nghiệm nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán thoã mãn mục tiêu thử nghiệm kiểm toán” Các phương pháp lựa chọn phần tử kiểm tra bao gồm: a/ Chọn toàn bộ (kiểm tra 100%) b/ Lựa chọn các phần tử đặc biệt c/ Lấy mẫu kiểm toán: lấy mẫu kiểm toán có thể áp dụng phương pháp thống kê hoặc phương pháp phi thống kê, việc lựa chọn phương pháp lấy mẫu nào là tuỳ thuộc vào các xét đoán của kiểm toán viên xem phương pháp nào có hiệu quả hơn. Chương trình kiểm toán có đưa ra một số phương pháp chọn mẫu áp dụng cho các cuộc kiểm toán do AISC tiến hành. Đối với các thử nghiệm cơ bản, số mẫu lựa chọn thường áp dụng theo phương pháp phân tầng kết hợp với chọn mẫu theo theo đơn vị tiền tệ. Theo phương pháp này các phần tử có giá trị lớn sẽ được lựa chọn, các phần tử còn lại sẽ được lấy ngẫu nhiên theo kinh nghiệm của kiểm toán viên. Theo cách này, mẫu được chọn có mang tính chất đại diện cao do khả năng được lựa chọn của một đơn vị tiền tệ là như nhau, đồng thời số mẫu được chọn chịu ảnh hưởng của chỉ số của độ tin cậy kiểm tra chi tiết do đó số mẫu chọn có thể giảm xuống trong trường hợp hệ thống kiểm soát được cho là tốt và ngược lại. Điều này phù hợp với các quy định chuẩn mực: “Trong quá trình thu thập bằng chứng, kiểm toán viên phải sử dụng khả năng xét đoán nghề nghiệp để đánh giá rủi ro kiểm toán và thiết kế các thủ tục kiểm toán để bảo đảm rủi ro kiểm toán giảm xuống mức có thể chấp nhận được “ Tuy nhiên, khi tiến hành chọn mẫu cho các thử nghiệm kiểm soát, đặc biệt là đối với chu trình tiền lương và nhân viên, thực tế phát sinh là ngoài phương pháp chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ (áp dụng đối với các khoản chi tiêu quỹ), thì hầu hết các mẫu chọn là phi tiền tệ (kiểm tra danh sách lương khống, kiểm tra tính chính xác trong tính lương…), việc chọn mẫu đối với các thủ tục kiểm tra này được dựa trên việc chọn mẫu kiểm tra hệ thống, kết quả kiểm tra hệ thống sẽ giúp cho kiểm toán viên quyết định mở rộng hay không quy mô mẫu chọn để kiểm tra chi tiết.. Trên nhận xét đó, có thể thấy rằng, việc chọn mẫu này được thực hiện là phi thống kê do nó chỉ phù thuộc vào xét đoán của kiểm toán viên và rất khó có tính đại diện cao cho tổng thể. Hơn nữa, số lượng mẫu chọn chưa có mối liên hệ chặt chẽ với việc đánh giá sơ bộ hệ thống kiểm toán nội bộ và các rủi ro kiểm toán. Trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 530 đoạn 41 chỉ rõ: “…Cỡ mẫu chịu ảnh hưởng bởi rủi ro kiểm toán . Rủi ro có thể chấp nhận được càng thấp thì số mẫu kiểm tra càng lớn…”. Do đó, việc chọn mẫu cho các thử nghiệm kiểm soát ( chọn mẫu phi tiền tệ ) mặc dù không có công thức chung nào nhưng cũng cần xây dựng một quy trình tiến hành xác định số mẫu chọn. Điều này có thể giúp cho kiểm toán viên vừa hạn chế mẫu chọn vừa tránh được rủi ro. Giải pháp đơn giản nhất là kiểm toán viên có thể lập Bảng tổng hợp các nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu trong thử nghiệm kiểm soát. Bảng số 32: Tổng hợp các nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu trong thử nghiệm kiểm soát. STT Nhân tố Nhận xét ảnh hưởng cỡ mẫu 1 Mức độ tin cậy mà kiểm toán viên dự định dựa vào hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ tăng lên @ + 2 Tỷ lệ sai phạm đối với thủ tục kiểm soát mà kiểm toán viên có thể chấp nhận tăng lên @ - 3 Tỷ lệ sai phạm đối với thử nghiệm kiểm soát mà kiểm toán viên dự đoán sẽ xảy ra trong tổng thể tăng lên X - 4 Rủi ro kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát thấp hơn thực tế giảm xuống X - 5 Số lượng đơn vị lấy mẫu trong tổng thể không thay đổi @ O … … .. Tổng hợp các đánh giá Ghi chú: +: Tăng thêm --: Giảm xuống @: Đúng x: Sai 3.2.2 Sử dụng các thủ tục kiểm toán 3.2.2.1. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400- đoạn 02 chỉ rõ: “ kiểm toán viên phải có đầy đủ hiểu biết về hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để kập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả…” Để có được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và mô tả chi tiết trên giấy tờ làm việc, công ty có thể thiết kế thủ tục kiểm soát chung cho mọi cuộc kiểm toán để từ đó chi tiết với từng khách hàng cụ thể với các loại hình hoạt động kinh doanh, quy mô kinh tế khác nhau...Thủ tục kiểm soát được thiết kế với nhiều hình thức như Bảng tường thuật, Lưu đồ, song cách phổ biến là dưới dạng Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ. Các câu hỏi có thể được lập dưới dạng câu hỏi đóng để không chiếm quá nhiều thời gian tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng mà vẫn đảm bảo không bỏ qua sai sót trọng yếu nào. Đối với chương trình kiểm toán tiền lương và nhân viên , kiểm toán viên có thể đưa ra bảng câu hỏi như sau: Bảng số 33 : Câu hỏi về hệ thống KSNB đối với chương trình kiểm toán tiền lương STT Nội dung câu hỏi Có Không Ghi chú 1 Việc tuyển dụng lao động, nâng cấp nâng bậc lương, có được lãnh đạo phê duyệt hay không? 2 Bộ phận nhân sự có được thông báo thường xuyên việc chấm dứt hợp đồng lao động hay không ? 3 Người chấm công lao động có được độc lập với bộ phận kế toán không ? 4 Bộ phận kế toán và bộ phận sản suất có thường xuyên đối chiếu về số lượng lao động và ngày công trên bảng tính lương và thanh toán lương không ? 5 Các bảng thanh toán lương có được phê duyệt trước khi thanh toán bởi người có quyền hay không ? 6 Có xây dựng quy chế lương riêng đối với đặc điểm sản xuất của đơn vị không? 7 Có chế độ khen thưởng khuyến khích sản xuất không? ... ... Qua phỏng vấn nhân viên khách hàng dựa trên hệ thống câu hỏi đã xây dựng kết hợp việc quan sát thực tế tại đơn vị, kiểm toán viên có thể đánh giá được hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng nhanh chóng từ đó xác định mức rủi ro phù hợp 3.2.2.2 Thủ tục phân tích. Thủ tục phân tích được sử dụng rộng rãi trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên, nó giúp kiểm toán viên nhận thấy sự biến động bất thường, qua đó tiến hành các thủ tục bổ sung (điều tra, phỏng vấn, kiểm tra chi tiết…) để phát hiện các sai phạm trọng yếu. Chuẩn mực kiểm toán số 520 quy định: " Kiểm toán viên phải thực hiện phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và giai đoạn soát xét tổng thể về cuộc kiểm toán. Quy trình phân tích cũng được thực hiện ở các giai đoạn khác trong quá trình kiểm toán". Trong quá trình thực hiện quy trình phân tích, kiểm toán viên được phép sử dụng nhiều phương pháp khác nhau từ việc so sánh đơn giản đến những phân tích phức tạp đòi hỏi phải sử dụng các kỹ thuật thống kê tiên tiến. Mức độ tin cậy vào kết quả của quy trình phụ thuộc vào các nhân tố sau: - Tính trọng yếu các tài khoản hoặc nghiệp vụ - Các thủ tục kiểm toán khác có cùng mục tiêu kiểm toán - Độ chính xác dự kiến của quy trình phân tích - Đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát Trường hợp quy trình phân tích phát hiện được những chênh lệch trọng yếu hoặc mối liên hệ không hợp lý giữă thông tin tương ứng, hoặc có chênh lệch lớn với số liệu dự tính, kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục điều tra để thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp. Trong trường hợp các thủ tục bổ sung không giải thích được các chênh lệch thì kiểm toán viên phải xem xét lại mô hình ước tính. Đồng thời Công ty có thể sử dụng phân tích các tỷ suất sau: + Tỷ suất chi phí tiền lương/ tổng chi phí + Tỷ suất chi phí tiền lương/ doanh thu + Tỷ suất chi phí tiền lương/ lợi nhuận Đối với những doanh nghiệp có số dư TK334 cuối kỳ lớn sẽ phản ánh được khả năng thanh toán của doanh nghiệp từ đó đánh giá được tình hình tài chính của doanh nghiệp để xác định mức độ rủi ro trong khi kiểm toán. 3.2.2.3. Thủ tục kiểm tra chi tiết số dư Số dư có tài khoản 334( hoặc tài khoản 3388) phản ánh số tiền lương chưa thanh toán( hoặc chưa phân phối ) cho người lao động. Việc kiểm tra số dư cuối kỳ của các tài khoản này thường được kiểm toán viên tại AISC thực hiện bằng biện pháp phân tích biến động và thu thập giải trình của kế toán. Đối với Công ty khách hàng có số dư nhỏ như Công ty ABC biện pháp này là phù hợp, tuy nhiên tại một số doanh nghiệp có lương theo đơn giá tiền lương thì viêc trình bày số dư cuối kỳ còn ảnh hưởng đến nhân sự việc giao đơn giá tiền lương năm sau. Nếu số dư tiền lương chưa phân phối lớn thì đơn giá tiền lương sẽ thấp và ngược lại. Do đó, khả năng phát sinh sai phạm tại khoản mục này là khách hàng sẽ hạch toán phân phối tạm thời quỹ lương này. Kiểm toán viên nên lập Bảng theo dõi các khoản lương chưa thanh toán cuối kỳ và thu thập xác nhận của người lao động. Lập Bảng theo dõi các khoản lương chưa thanh toán cuối kỳ: kiểm toán viên thu thập danh sách các cá nhân chưa nhận lương( toàn bộ hoặc chọn mẫu), theo dõi thời gian nhân viên nhận lại các khoản này. Nếu đến ngày tiến hành kết thúc kiểm toán, các khoản này vẫn chưa được thanh toán thì tiến hành điều tra thực tế hoặc lấy xác nhận của Ban Giám đốc. Việc thu thập xác nhận của người lao động: thủ tục này chỉ được thực hiện khi phát hiện khả năng sai phạm trong thủ tục thứ nhất. Kiểm toán viên yêu cầu đơn vị cung cấp các xác nhận số dư cuối kỳ của tiền lương chưa nhận, kiểm tra chữ ký và đối chiếu với các Hợp đồng lao động. Thủ tục này có vai trò lớn trong việc xác định công nợ của doanh nghiệp đối với công nhân viên trong đơn vị đồng thời kiểm tra tính chính xác trong trình bày và khai báo trên Báo cáo tài chính, phản ánh trung thực khoản thu nhập thực tế của người lao động. Vì vậy, trong các cuộc kiểm toán tại các doanh nghiệp có khả năng sai phạm tiềm tàng về việc trình bày và khai báo số dư tiền lương, kiểm toán viên có thể thực hiện các thủ tục kiểm toán nêu trên và coi đó là những thủ tục kiểm tra chi tiết. Bên cạnh đó, AISC cũng có thể từng bước hoàn thiện các chương trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên áp dụng cho các loại hình doanh nghiệp khác nhau, đặc biệt là các doanh nghiệp Nhà nước, nơi mang nặng cơ chế quản lý cấp phát về quỹ lương nói riêng và các khoản chi phí nói chung. 3.2.3. Kiến nghị về các vấn đề liên quan. Có hai yếu tố quan trọng nhất tác động đến chất lượng cuộc kiểm toán nói chung và kiểm toán chu trình tiền lương- nhân viên nói riêng là bản thân công ty kiểm toán và môi trường thực hiện cuộc kiểm toán. Về phía Công ty kiểm toán Để có thể cạnh tranh, đứng vững và phát triển trong nền kinh tế thị trường, AISC phải ngày càng hoàn thiện hơn nữa quy trình kiểm toán và kiểm soát tốt mọi hoạt động kiểm toán của công ty mình. Yếu tố tiên quyết ở đây là Công ty phải có được một đội ngũ kiểm toán viên giỏi và giàu kinh nghiệm. Muốn vậy, ngay từ giai đoạn tuyển dụng cho đến công tác đào tạo và nâng cao trình độ đội ngũ kiểm toán viên cần được thực hiện chặt chẽ. Hàng năm, Công ty cần có chính sách, kế hoạch cụ thể để không chỉ nâng cao khả năng chuyên môn mà còn giúp kiểm toán viên cập nhật được những văn bản pháp quy có liên quan. Mặt khác, Ban giám đốc Công ty nên thường xuyên theo dõi, kiểm tra để nắm bắt được những điểm mạnh, điểm yếu của từng cá nhân để từ đó có thể phân công công việc cho phù hợp. Ngoài ra, để khuyến khích nhân viên nhiệt tình, hăng hái hơn nữa, Công ty cần có chính sách thưởng phạt hợp lý, từng bước hoàn thiện hệ thống cơ sở vật chất cũng như môi trường làm việc sao cho khoa học, hiện đại. Môi trường pháp lý Việc hoàn thiện quy trình kiểm toán không chỉ phụ thuộc vào sự nỗ lực của riêng AISC mà còn phụ thuộc rất lớn vào môi trường bên ngoài, trong đó môi trường pháp lý đóng vai trò rất quan trọng. Với sự hướng dẫn, chỉ đạo của các cơ quan chức năng và việc hoàn thiện của hệ thống các chuẩn mực kiểm toán, chuẩn mực kế toán cùng các văn bản pháp quy có liên quan, kiểm toán ngày càng thể hiện vai trò đắc lực trong việc lành mạnh hoá nền tài chính quốc gia nói chung và hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp nói riêng. Để đạt được điều đó, các giải pháp trọng bao gồm: - Tạo dựng và hoàn thiện nhanh chóng, đầy đủ, đồng bộ khuôn khổ pháp lý cho hoạt động và sử dụng kết quả của kiểm toán độc lập. - Cần phải kịp thời có các thông tư hướng dẫn cụ thể khi ban hành các chuẩn mực kế toán, kiểm toán nhằm đảm bảo tính khả thi đối với các cơ quan, tổ chức. Việc xây dựng và ban hành hệ thống chuẩn mực kế toán, kiểm toán, ngoài việc đảm bảo tính “hoà nhập” quốc tế còn phải chú trọng đến đặc thù của nền kinh tế Việt Nam và nhất thiết phải tính đến xu hướng đổi mới cơ chế, chính sách tài chính trong thời kỳ công nghiệp hoá, hiện đại hoá đất nước. - Nhanh chóng bổ sung, sửa đổi quy chế quản lý hoạt động nghề nghiệp của các tổ chức, cá nhân hành nghề kiểm toán, phù hợp với các quy định và Nghị định về kiểm toán độc lập và kiểm toán bắt buộc. - Nhà nước cần có những quy định bắt buộc các doanh nghiệp, tổ chức kinh tế thuộc mọi thành phần kinh tế phải được kiểm toán thông qua Hợp đồng kiểm toán. - Đổi mới, cập nhật thường xuyên chương trình, nội dung đào tạo và bồi dưỡng chuyên môn về kiểm toán. - Tiếp tục duy trì và mở rộng quan hệ quốc tế về kế toán và kiểm toán với các nước trong khu vực và trên thế giới, đặc biệt học tập kinh nghiệm của các nước trong khu vực có đặc điểm và điều kiện tập quán tương tự Việt Nam trong cải cách công tác kiểm toán. Kết luận Chu trình tiền lương và nhân viên có ý nghĩa rất quan trọng, không chỉ ảnh hưởng đến nhiều chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính mà còn ảnh hưởng trực tiếp đến đời sống của người lao động. Hơn nữa, đây cũng là một chu trình phức tạp và mất nhiều thời gian, vì vậy đòi hỏi kiểm toán viên phải có khả năng xét đoán nghề nghiệp cao. Do đó, khi kiểm toán chu trình này, ngoài nắm vững kiến thức chuyên môn kiểm toán viên phải luôn tìm hiểu, cập nhật các văn bản pháp quy có liên quan. Trên cơ sở phương pháp luận kiểm toán được trang bị trong nhà trường kết hợp với thực tiễn ở Công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học, cùng với sự giúp đỡ của các thầy cô và các anh chị trong Công ty em đã đi sâu vào tìm hiểu và đưa ra một số kiến nghị về việc hoàn thiện chương trình kiểm toán tiền lương và nhân viên của AISC Tuy nhiên, do hạn chế về mặt thời gian, phạm vi nghiên cứu của luận văn, cũng như sự hạn chế về lý luận, thực tế nên bài viết không tránh khỏi những thiếu sót. Em rất mong được sự quan tâm của thầy để bài viết được hoàn chỉnh hơn. Em xin chân thành cảm ơn! Sinh viên Quách Thị Thu Nga Mục lục Trang Danh mục chữ viết tắt STT Chữ viết tắt Chữ viết đầy đủ 1 AISC Công ty kiểm toán và dịch vụ tin học 2 BHXH Bảo hiểm xã hội 3 BHYT Bảo hiểm y tế 4 KPCĐ Kinh phí công đoàn 5 TNCN Thu nhập cá nhân 6 NX Nhận xét 7 P. Phòng 8 CNV Công nhân viên 9 TK Tài khoản 10 HĐQT Hội đồng quản trị 11 TGĐ Tổng giám đốc DanH mục các tài liệu tham khảo STT Tác giả Tên tài liệu tham khảo Nhà xuất bản 1 ACCA The Auditng Framwork BPP Publishing 2 AISC Hồ sơ kiểm toán 3 Bộ giáo dục và đào tạo Giáo trình kinh tế chính trị Mac- Lenin NXB chính trị quốc gia 4 Bộ tài chính Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam NXB Tài chính 5 EURO- TAPVIET Chuẩn mực kế toán quốc tế. NXB Tài chính 6 EURO- TAPVIET Chuẩn mực kiểm toán quốc tế. NXB Tài chính 7 GS.TS. Nguyễn Quang Quynh Lý thuyết kiểm toán NXB Tài chính 8 GS.TS. Nguyễn Quang Quynh Kiểm toán tào chính NXB Tài chính 9 PTS. Vương Đình Huệ PTS. Đoàn Xuân Tiên Kiểm toán NXB Tài chính 10 PTS. Vương Đình Huệ PTS. Đoàn Xuân Tiên Thực hành kiểm toán tài chính NXB Tài chính 11 PGS.TS Nguyễn Văn Công Lý thuyết và thực hành kế toán tài chính NXB Tài chính 12 Quốc hội, Bộ lao động thương binh xã hội Các văn bản liên quan đến tiền lương và các khoản trích. 13 Luận văn tốt nghiệp khoá Khoa kế toán – kiểm toán Danh mục sơ đồ, bảng biểu STT Tên sơ đồ, bảng biểu Sơ đồ 01 Sự phân chia chức năng của chu trình tiền lương và nhân viên Sơ đồ 02 Hạch toán các khoản thanh toán với công nhân viên Sơ đồ 03 Hạch toán BHXH, BHYT, KPCĐ Sơ đồ 04 Mối quan hệ giữa các chu trình kiểm toán Sơ đồ 05 Các bước trong quá trình đánh giá tính trọng yếu Sơ đồ 06 Tổ chức bộ máy quản lý của AISC Sơ đồ 07 Cơ cấu tổ chức bộ máy Công ty AISC- Hà Nội Bảng 01 Sai phạm có thể xảy ra trong chu trình tiền lương - nhân viên Bảng 02 Một số chỉ tiêu kinh doanh của AISC Bảng 03 Ký hiệu tổ chức hồ sơ kiểm toán của AISC Bảng 04 Danh sách kiểm toán viên trực tiếp tiến hành kiểm toán ABC Bảng 05 Thời gian thực hiện kiểm toán tại ABC Bảng 06 Danh sách kiểm toán viên trực tiếp tiến hành kiểm toán XYZ Bảng 07 Thời gian thực hiện kiểm toán tại XYZ Sơ đồ 08 Tổ chức bộ máy Công ty ABC Bảng 08 Phân công công việc kiểm toán chi tiết khách hàng ABC Bảng 09 Chương trình kiểm toán tiền lương áp dụng cho Công ty ABC Bảng 10 Phân công công việc kiểm toán chi tiết khách hàng XYZ Bảng 11 Quy chế tính lương cho người lao động tại ABC Bảng 12 Tìm hiểu hệ thống tuyển dụng và quản lý nhân sự tại ABC Bảng 13 Hệ thống ghi nhận kết quả, tính và thanh toán lương tại ABC Bảng 14 Trích Tìm hiểu quy chế lương tại XYZ Bảng 15 Phân tích chi phí tiền lương tại ABC Bảng 16 Phân bổ chi phí tiền lương tại ABC Bảng 17 Phân tích cơ cấu nhân sự tại ABC Bảng 18 Phân tích chi phí tiền lương tại Công ty XYZ Bảng 19 Phân bổ chi phí tiền lương tại Công ty XYZ Bảng 20 Phân tích lương trả cho lao động Việt Nam tại Công ty XYZ Bảng 21 Phân tích lương trả cho lao động Nhật Bản tại Công ty XYZ Bảng 22 Kiểm tra nhân viên thực tế tại công ty ABC Bảng 23 Kiểm tra nhân viên hết hạn hợp đồng tại ABC Bảng 24 Biên bản đối chiếu số liệu nộp BHXH Quý III Năm 2004 tại Công ty ABC Bảng 25 Danh sách lao động điều chỉnh mức lương, phụ cấp nộp BHXH( Tháng 9/2004) tại ABC Bảng 26 Kiểm tra trích nộp KPCĐ tại ABC Bảng 27 Kiểm tra chi tiết sử dụng BHXH, KPCĐ tại ABC Bảng 28 Phân tích số dư tài khoản tại ABC Bảng 29 Kiểm tra chi tiết tính lương tại XYZ Bảng 30 Kiểm tra chi tiết thanh toán lương tại XYZ Bảng 31 Phân tích số dư tài khoản tại XYZ Bảng 32 Tổng hợp các nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu trong thử nghiệm kiểm soát. Bảng 33 Câu hỏi về hệ thống KSNB đối với chương trình kiểm toán tiền lương ._.