Báo cáo Hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán tài chính do Công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam thực hiện

ỏ ý kiến về thực trạng hoạt động của đơn vị được kiểm toán, kiểm toán tạo niềm tin cho các nhà đầu tư, các nhà quản trị doanh nghiệp, khách hàng và những người quan tâm, góp phần hướng dẫn nghiệp vụ và củng cố nền nếp hoạt động tài chính, kế toán nói riêng và hoạt động quản lí nói chung. Hơn hết, hoạt động kiểm toán góp phần nâng cao năng lực và hiệu quả quản lí, từ đó đóng góp vào sự phát triển lâu dài của doanh nghiệp. Công ty TNHH Ernst & Young là một trong bốn công ty hàng đầu thế giới trong lĩnh vực kiểm toán và tư vấn tài chính. Xuất hiện tại Việt Nam từ năm 1992, công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam đã có những bước tiến vượt bậc và trở thành một trong những công ty kiểm toán hàng đầu Việt Nam. Như chúng ta đã biết, trong mỗi doanh nghiệp, tiền lương đóng một vai trò hết sức quan trọng, nó không chỉ là một khoản chi phí lớn của doanh nghiệp mà nó còn là nguồn động lực khuyến khích người lao động làm việc. Mỗi doanh nghiệp đều có chính sách lương khác nhau, chính sách lương thể hiện chính sách đãi ngộ của doanh nghiệp đối với người lao động và khuyến khích họ gắn bó lâu dài với doanh nghiệp. Làm thế nào để có một chính sách lương hợp lý để khuyến khích người lao động làm việc hiệu quả và tiết kiệm chi phí tối đa cho doanh nghiệp luôn là một câu hỏi lớn của các doanh nghiệp trên thị trường hiện nay. Nhận thức được tầm quan trọng của vấn đề này nên sau một thời gian thực tập tại công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam em đã chọn đề tài: “Hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam thực hiện” là luận văn tốt nghiệp của mình. Ngoài lời mở đầu và kết luận, luận văn của em gồm 3 chương: Chương 1: Lý luận chung về kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính. Chương 2: Thực trạng kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam thực hiện Chương 3: Một số nhận xét và kiến nghị đối với công ty Ernst & Young Việt Nam nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên CHƯƠNG 1 LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN CHU TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH Lý luận chung về tiền lương và các khoản trích theo lương Tiền lương và các khoản trích theo lương như bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn… là những chi tiêu được các kiểm toán viên quan tâm và có ý nghĩa quan trọng nhằm xác minh tính trung thực và hợp lý của tiền lương và các khoản liên quan xét trên các khía cạnh trọng yếu. Bên cạnh đó chu trình tiền lương và nhân viên là một trong các chu trình quan trọng, chu trình này bắt đầu từ việc tuyển dụng và thuê mướn nhân viên đến việc thanh toán tiền lương cho người lao động. Để hiểu rõ hơn về tiền lương cũng như những qui định trong việc ghi nhận chi phí lương cho người lao động, em xin lần lượt trình bày những vấn đề sau: 1.1.1 Khái niệm tiền lương và các khoản trích theo lương Tiền lương chính là phần thù lao lao động được biểu hiện bằng tiền mà doanh nghiệp trả cho người lao động căn cứ vào thời gian, khối lượng và chất lượng công việc. Về bản chất, tiền lương là biểu hiện bẳng tiền của giá cả sức lao động. Mặt khác, tiền lương còn là đòn bẩy kinh tế để khuyến khích tinh thần hăng hái lao động, kích thích và tạo mối quan tâm của người lao động đến kết quả công việc của họ. Ngoài tiền lương người lao động còn được hưởng các khoản trợ cấp thuộc quỹ bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn theo qui định hiện hành của pháp luật hoặc theo sự thỏa thuận của đôi bên. Các khoản trích theo lương này là các khoản được trích theo lương do đó tiền lương là căn cứ để tính ra các khoản bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế và kinh phí công đoàn theo tỷ lệ qui định trong qui chế quản lý tài chính kế toán. Theo chế độ hiện hành của Việt Nam thì quĩ bảo hiểm xã hội được hình thành bằng cách tính theo tỷ lệ 18% trên tổng quĩ lương cấp bậc và các khoản phụ cấp thường xuyên của người lao động thực tế trong kỳ được hạch toán. Người sử dụng lao động phải nộp 13% trên tổng quỹ lương tính vào chi phí sản xuất kinh doanh còn 5% trên tổng quỹ lương do người lao động trực tiếp đóng góp (trừ trực tiếp vào thu nhập của người lao động). Quỹ bảo hiểm y tế được hình thành bằng cách trích 3% trên số thu nhập tạm tính của người lao động trong đó người sử dụng lao động phải chịu 2% và tính vào chi phí kinh doanh, người lao động trực tiếp nộp 1% (trừ vào thu nhập của người lao động) Kinh phí công đoàn được trích theo tỷ kệ 2% trên tổng số tiền phải trả cho người lao động và người sử dụng lao động phải chịu (tính vào chi phí sản xuất kinh doanh).Đồng thời kiểm toán viên phải so sánh thông tin chi tiết trên sổ lương để đánh giá tính hợp lý của các khoản phải nộp. Kiểm toán viên cũng có thể so sánh các khoản phải nộp để xác định doanh nghiệp có kê khai đúng hay không, cũng như xem xét các thủ tục quyết toán các khoản đó giữa doanh nghiệp với các tổ chức bên ngoài có đúng không. 1.1.2 Chu trình tiền lương và nhân viên Chu trình tiền lương và nhân viên bắt đầu từ việc tuyển dụng nhân viên; phê duyệt mức lương, bậc lương và sự thay đổi trong mức lương và bậc lương; theo dõi và tính toán thời gian lao động, khối lượng công việc, sản phấm hoàn thành của nhân viên; tính toán tiền lương và lập bảng thanh toán tiền lương; ghi chép sổ sách tiền lương; thanh toán tiền lương và bảo đảm số lương chưa thanh toán. - Thuê mướn và tuyển dụng nhân viên: tuyển dụng và thuê mướn nhân viên được thực hiện bởi bộ phận nhân sự. Tất cả các trường hợp tuyển dụng và thuê mướn đều được ghi chépp trên một bản báo cáo do Ban quản lý phê duyệt. Báo cáo này cần chỉ rõ về phân công vị trí và trách nhiệm công việc, mức lương khởi điểm, các khoản thưởng, các khoản phúc lợi và các khoản khấu trừ. Bản báo cáo này sẽ được lập thành hai bản, một bản dùng để vào sổ nhân sự và hồ sơ nhân viên và lưu ở phòng nhân sự. Bản còn lại được gửi xuống phòng kế toán để kế toán tiền lương làm căn cứ tính lương. Việc phân chia tách bạch giữa các chức năng nhân sự với các chức năng thanh toán tiền lương là hết sức cần thiết nhằm kiểm soát rủi ro trong việc thanh toán cho những nhân viên khống. Bởi vì chỉ có phòng nhân sự mới có điều kiện để đưa thêm danh sách các nhân viên vào sổ nhân sự và chỉ có phòng kế toán tiền lương mới có điều kiện tiến hành thanh toán lương cho người lao động. Nên việc tách bạch trách nhiệm này sẽ hạn chế nhân viên của bộ phận nhân sự làm các hồ sơ nhân sự giả tạo, đồng thời các nhân viên của bộ phận tiền lương chỉ có thể thanh toán cho những ai có tên trong danh sách của sổ nhân sự với các mức lương đã được ấn định cụ thể. Sự kết hợp của hai chức năng này lại một sẽ tạo điều kiện để gian lận và sai phạm nảy sinh. - Phê duyệt thay đổi mức lương, bậc lương, thưởng và các khoản phúc lợi: những thay đổi mức lương, bậc lương và các khoản liên quan thường xảy ra khi nhân viên được thăng chức, thuyên chuyển công tác hoặc tăng bậc tay nghề … Khi đó quản đốc hoặc đốc công sẽ đề xuất với ban quản lý về sự thay đổi mức lương hoặc bậc lương cho cấp dưới của họ. Tuy nhiên tất cả các sự thay đổi đó đều phải được kí duyệt bới phòng nhân sự hoặc hoặc người có thẩm quyền trước khi ghi vào sổ nhân sự. Việc kiểm soát đối với những thay đổi này nhằm đảm bảo tính chính xác về các khoản thanh toán lương. Bộ phận nhân sự cũng cần phải công bố những trường hợp đã mãn hạn hợp đồng hoặc bị đuổi việc hoặc thôi việc nhằm tránh tình trạng những nhân viên đã rời khỏi công ty rồi nhưng vẫn được tính lương. - Theo dõi và tính toán thời gian lao động và khối lượng công việc, sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành: Việc ghi chép, phản ánh kịp thời, chính xác số ngày công, giờ công làm việc thực tế hoặc ngừng sản xuất, nghỉ việc và số lượng công việc/ lao vụ hoàn thành của từng người lao động, từng đơn vị sản xuất, từng phòng ban trong doanh nghiệp có ý nghĩa rất lớn trong quản lý lao động tiền lương. Đây chính là căn cứ dùng để tính lương, thưởng và các khoản trích trên tiền lương cho nhân viên. Đối với các doanh nghiệp áp dụng Chế độ kế toán Việt Nam thì chứng từ ban đầu được sử dụng đề hạch toán thời gian lao động và khối lượng công việc/lao vụ hoàn thành là Bảng chấm công ( Mẫu số 02-LĐTL-Chế độ chứng từ kế toán) và phiếu xác nhận sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành ( Mẫu số 06-LĐTL-Chế độ chứng từ kế toán), Hợp đồng giao khoán ( Mẫu số 08-LĐTL-Chế độ chứng từ kế toán). Ngoài ra, doanh nghiệp còn sử dụng các chứng từ khác có liên quan như thẻ thời gian, giấy chứng nhận nghỉ ốm, thai sản, hoặc nghỉ phép để làm căn cứ tính lương và các khoản trích theo lương. Thông thường, bảng chấm công được lập riêng cho từng bộ phận ( sản xuất, phòng, ban, tổ, nhóm …) và dùng cho một kỳ thanh toán (thường là một tháng). Mọi thời gian thực tế làm việc, nghỉ việc, vắng mặt của người lao động đều được ghi chép vào bảng chấm công. Người giám sát ( đốc công, quản đốc, đội trưởng …) của bộ phận thực hiện công tác chấm công cho nhân viên của mình căn cứ vào số lao động vắng mặt, có mặt đầu ngày làm việc ở đơn vị mình. Bảng chấm công phải để ở một địa điểm công khai để người lao động có thể giám sát thời gian lao động của mình. Phiếu xác nhận sản phẩm hoặc lao cụ hoàn thành là chứng từ xác nhận số sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành của đơn vị, cá nhân người lao động. Do người giao việc lập, phải có đầy đủ chữ ký của người giao việc, người nhận việc và người kiểm tra chất lượng sản phẩm hoặc lao vụ và người phê duyệt. Phiếu được chuyển cho kế toán tiền lương để tính lương. Hợp đồng giao khoán là bản ký kết giữa hai người giao khoán và người nhận khoán về một lượng công việc cụ thể, thời gian làm việc, trách nhiệm và quyền lợi của mỗi bên khi thực hiện hợp đồng. Chứng từ chính là cơ sở để thanh toán lương. Thẻ thời gian là hình thức được sử dụng phổ biến bởi doanh nghiệp ở các nước phát triển nhằm ghi nhận thời gian từ lúc bắt đầu đến lúc kết thúc mỗi ngày của nhân viên. Hình thức này cũng đã bắt đầu được vận dụng ở các doanh nghiệp liên doanh và các công ty có vốn đầu tư nước ngoài tại Việt Nam trong những năm gần đây. Tất cả các thẻ thời gian của các nhân viên phái được theo dõi giám sát bởi một nhân viên độc lập hoặc bằng hệ thống thông tin tự động và phải báo cáo tình hình thẻ theo tuần. Để đo thời gian mà người lao động thực tế làm thì một số công ty đã dùng đồng hồ điện tử tự động đo bằng việc khi nhân viên tới làm việc đầu giờ phải đưa thẻ vào máy và khi kết thúc ra về thì rút thẻ ra. Tuy nhiên với hình thức này thù có thể gây ra tình trạng gian lận thời gian bằng cách một nhân viên nào đó đưa thẻ váo máy đo thời gian nhưng lại không thực tế làm việc tại cơ quan mà lại làm việc riêng của mình ở đâu đó, sau đó, cuối giờ làm việc thì đến rút thẻ ra cho nên phải giám sát chặt chẽ thì mới kiểm soát được tình hình này. Thẻ thời gian phải được kí duyệt bởi người giám sát tại bộ phận hoạt động trước khi gửi đi phòng kế toán để tính lương. Tất cả các trường hợp ngừng sản xuất, ngừng việc đều phải có biên bản ngừng sản xuất, ngừng việc để phản ánh rõ tình thình về thời gian kéo dìa, thiệt hại gây ra và những nguyên nhân để làm căn cứ tính lương và xử lý thiệt hại. Ngoài ra các trường hợp do đau ốm, thai sản, tai nạn lao động, bệnh nghề nghiệp đều cần phải có phiếu nghỉ ốm, phiếu nghỉ thai sản hoặc có phiếu xác nhận tai nạn lao động và được chứng nhận bởi các cơ quan có thẩm quyền để làm căn cứ ghi vào bảng chấm công theo ký hiệu riêng. - Tính lương và lập bảng lương: Căn cứ vào các chứng từ theo dõi thời gian lao động và kết quả công việc, sản phẩm hoặc lao vụ hoàn thành cũng như các chứng từ liên quan gửi từ bộ phận hoạt động tới bộ phận kế toán tiền lương, kế toán tiền lương kiểm tra tất cả các chứng từ thì kế toán tiến hành tính lương, thưởng, phụ cấp và các khoản khấu trừ bằng việc bằng việc lấy số thời gian lao động thực tế hoặc khối lượng công việc, sản phấm hoặc lao vụ hoàn thành nhân với mức lương hoặc bậc lương hoặc đơn giá đã được phê duyệt bởi phòng nhân sự cho từng người lao động, từng bộ phận. Các khoản trích theo lương như bảo hiếm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn và thuế thu nhập cá nhân… đều phải được tính dựa trên các qui định của pháp luật hiện hành hoặc thỏa thuận giữa người sử dụng lao động và người lao động. Sau khi tính toán xong thì kế toán phải lập thành các bảng thanh toán tiền lương, bảng thanh toán tiền thưởng ( mẫu số 02 và 03 – LĐTL – Chế độ chứng từ kế toán) để làm căn cứ thanh toán tiền lương, phụ cấp và thưởng cho người lao động. Bên cạnh đó kế toán cũng phải lập bảng kê khai các khoản phải trả phỉa nộp về các khoản trích theo tiền lương. Đồng thời nó cũng chính là cơ sở để kiểm tra việc thanh toán lương cho người lao động và thanh toán nghĩa vụ với các cơ quan chức năng. Trong quá trình lập các bảng thanh toán tiền lương, tiền thưởng cho người lao động thì kế toán phải tiến hành phân loại tiền lương, tiền thưởng phải trả cho từng nhóm người lao động theo bộ phận sử dụng lao động và chức năng của người lao động như lao động trực tiếp , lao động phục vụ quản lý ở bộ phận sản xuất, lao động phục vụ bán hàng hay lao động phòng ban để làm căn cứ phân bổ tiền lương, thưởng vào chi phí kinh doanh một cách hợp lý và đúng đắn. - Ghi chép sổ sách: Trên cơ sở các bảng thanh toán tiền lương, tiền thưởng và các chứng từ gốc đính kèm, kế toán tiến hành vào Sổ nhật ký tiền lương. Định kỳ, Sổ nhật ký tiền lương sẽ được kết chuyển sang Sổ Cái. Đồng thời việc vào sổ, kế toán tiền lương viết các phiếu chi hoặc séc chi lương dựa vào bảng thanh toán tiền lương, tiền thưởng kèm theo và gửi các phiếu chi hoặc séc chi kèm theo bảng thanh toán tiền lương cho thủ quỹ sau khi đã được duyệt bởi người có thẩm quyền (kế toán trưởng, giám đốc tài chính …) - Thanh toán tiền lương và đảm bảo những khoản lương chưa được thanh toán: Khi thủ quĩ nhận được phiếu chi hoặc séc chi lương kèm theo bảng thanh toán tiền lương, tiền thưởng. Các phiếu chi hoặc séc chi lương phải được kí duyệt bởi người mà không trực tiếp tính toán tiền lương hay vào sổ sách kế toán tiền lương. Sau khi thủ quĩ kiểm tra xong phiếu chi hoặc séc chi lương thì tiến hành chi lương cho nhân viên và yêu cầu người nhận kí nhận vào phiếu chi hoặc séc chi đồng thời thủ quĩ phải được đánh số theo thứ tự cho mỗi chu trình thanh toán. Đối với những phiếu chi hoặc séc chi lương chưa thanh toán thì được cất trữ cẩn thận và đảm bảo đồng thời phải được ghi chép đầy đủ chính xác trong sổ sách kế toán. Đối với các phiếu chi hoặc séc chi hỏng thì phải được cắt góc và lưu lại nhằm bảo đảm ngăn ngừa các phiếu chi hoặc séc chi giả mạo. Sau đây là sơ đồ khái quát chu trình tiền lương và nhân viên Bộ phận nhân sự Chức năng là tuyển dụng và thuê mướn: Tuyển chọn, thuê mướn Lập báo cáo tình hình nhân sự Lập sổ nhân sự Lập hồ sơ nhân sự Bộ phận hoạt động Có chức năng theo dõi thời gian, khối lượng công việc hoàn thành: Chấm công, theo dõi thời gian lao động Xác nhận công việc/lao vụ hoàn thành Duyệt thời gian nghỉ ốm, thai sản, tai nạn lao động , ngừng sản xuất, ngừng việc Bộ phận kế toán tiền lương Tính lương, thưởng và lập bảng thanh toán lương, thưởng và các khoản phải nộp, phải trả Ghi chép số sách kế toán Thanh toán lương, thưởng và các khoản liên quan. Sơ đồ 1: Chu trình tiền lương và nhân viên 1.2 Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính 1.2.1 Vai trò, mục tiêu kiểm toán tiền lương và các loại hình kiểm soát nội bộ đối với tiền lương, nhân viên và các khoản trích theo lương 1.2.1.1 Vai trò của kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính Chu trình tiền lương và nhân viên đóng một vai trò hết sức quan trọng trong kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp là do: Thứ nhất, chi phí về tiền lương và các khoản trích theo lương là một khoản chi phí lớn trong hầu hết các doanh nghiệp cũng như các tổ chức khác. Thứ hai, chi phí tiền lương được xem là một khoản mục trọng yếu khi xác định giá trị hàng tồn kho của các công ty sản xuất và xây dựng vì nếu việc phân loại và phân bổ chi phí tiền lương mà không đúng đắn cho các đối tượng chịu chi phí thì sẽ dẫn đến sai sót trọng yếu về giá trị sản phẩm dở dang và trị giá hàng tồn kho do đó ảnh hưởng đến tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Thứ ba, tiền lương là một lĩnh vực có thể chứa đựng gian lận của nhân viên làm cho một lượng lớn tiền của công ty bị sử dụng kém hiệu quả hoặc bị thất thoát. 1.2.1.2 Mục tiêu của kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên Mục tiêu kiểm toán chung đối với chu trình này là kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để khẳng định tính trung thực và hợp lý của các nghiệp vụ về tiền lương và nhân viên, tất cả các thông tin tài chính trọng yếu có liên quan tới chu trình đều được trình bày phù hợp với các nguyên tắc kế toán, chế độ kế toán hiện hành. Mục tiêu về sự hiện hữu hay có thực nghĩa là các nghiệp vụ tiền lương và nhân viên đã được ghi chép thì thực sự đã xảy ra và số dư các tài khoản tiền lương các khoản trích theo lương thực sự tồn tại. Đôi khi một tổ chức có thể vô tình vô tình hoặc cố ý ghi chép các nghiệp vụ thanh toán lương cho các nhân viên không cung cấp bất cứ lao vụ hoặc dịch vụ gì cho tổ chức đó. Mục tiêu đầy đủ ( trọn vẹn) là tất cả các nghiệp vụ tiền lương đã xảy ra thì đều được ghi chép đầy đủ trong sổ sách, báo cáo kế toán. Nếu trong trường hợp một đơn vị hoặc vô tình hoặc cố ý không ghi chép một khoản thanh toán lương cho nhân viên thì chi phí tiền lương và các khoản phải thanh toán cũng như các tài sản có liên quan sẽ bị trình bày không đúng với thực tế. Mục tiêu quyền và nghĩa vụ đối với chu trình này nghĩa là đơn vụ phải có nghĩa vụ thanh toán tiền lương, các khoản trích trên tiền lương theo đúng chế độ tài chính kế toán hiện hành. Mục tiêu tính giá đối với nghiệp vụ tiền lương và các số dư có liên quan nghĩa là những giá trị đã ghi chép về các nghiệp vụ tiền lương hợp lệ là đúng. Nhiều khi giá trị của các nghiệp vụ về tiền lương được phản ánh, ghi chép một cách không chính xác do một số nguyên nhân khác nhau. Có thể do sử dụng mức lương để tính lương sai, hoặc do mức khấu trừ không tính đúng theo tỉ lệ qui định, hoặc do sử dụng sai số thời gian lao động thực tế, hoặc có thể do tổng số tiền lương tính toán sai về mặt số học. Tất cả các sai phạm về tính giá trong các nghiệp vụ tiền lương đều dẫn đến hoặc làm tăng hoặc làm giảm hơn so với thực tế đối với số chi phí tiền lương và số tiền lương phải thanh toán cho công nhân viên và những tài sản khác. Mục tiêu tính giá trong các nghiệp vụ tiền lương cón có ý nghĩa quan trọng trong việc lập bản báo cáo các khoản thuế phải nộp và các khoản phải nộp khác có liên quan tới tiền lương. Để đánh giá rủi ro về sao phạm trong việc tính toán các khoản thuế và các khoản phải nộp liên quan tới tiền lương thí các tổ chức thường phân công một nhân viên thực hiện rà soát một cách độc lập về vấn đề tính toán và lập các báo cáo. Mục tiêu phân loại và trình bày có nghĩa là chi phí tiền lương và các khoản phải thanh toán cho công nhân viên phải được trình bày vào các tài khoản thích hợp. Có nhiều khi chi phí nhân công trực tiếp lại được phản ánh vào tài khoản chi phí sản xuất chung hoặc chi phí quản lý doanh nghiệp hoặc chi phí bán hàng. Những sai phạm như vậy sẽ dẫn đến những sai lệch trong các khoản chi phí và ảnh hưởng đến giá trị hàng tồn kho cũng như những tài sản khác có liên quan trên báo cáo tài chính. 1.2.1.3 Các loại hình kiểm soát nội bộ đối với khoản mục tiền lương Các loại hình kiểm soát nội bộ trong chu trình tiền lương và nhân viên được thiết lập nhằm thực hiện các chức năng của chu trình Nghiệp vụ phê duyệt: Để phòng nhân sự có thể tuyển chọn được đúng người, đúng việc thì doanh nghiệp cấn có các tiêu chí tuyển dụng lao động rõ ràng. Nếu không sẽ chỉ tuyển chọn, thuê mướn được những lao động kém eve năng lực và phẩm chất dẫn tới việc tăng chi phí đào tạo, phải bỏ ra những chi phí không đáng có. Để kiểm soát đối với việc phê chuẩn công tác tuyển dụng thì doanh nghiệp cần phải thiết lập một chính sách tuyển dụng thật rõ ràng bằng văn bản và phải duy trì một hệ thống sổ nhân sự được cập nhật liên tục. Tất cả các khoản tiền lương và tiền thưởng, các khoản trích khấu trừ đều phải được phê duyệt để ngăn ngừa các hiện tượng tăng chi phí lương không hợp lý. Có rất nhiều công ty kiểm soát tiền lương, các khỏan trích theo lương và các khoản khấu trừ bằng việc thiết lập các thủ tục rà soát và các thủ tục phê duyệt đối với các mức lương thưởng, các khoản trích theo lương và khấu trừ, đồng thời họ duy trì một danh sách liệt kê các mức lương, bậc lương theo từng công việc mà đã được phe duyệt. Đồng thời những điều chỉnh về mức lương cũng cần được thông qua bởi các cấp có thẩm quyền. Doanh nghiệp cũng nên công bố rộng rãi chính sách về lương thưởng cho phòng nhân sự và quản đốc các phân xưởng. Ghi sổ kế toán về tiền lương: tất cả các khoản phải thanh toán cho công nhân viên cần phải được ghi chép một cách chính xác, đúng thời kì và được phân loại hợp lý. Nếu không sẽ dẫn đến việc tính sai các khoản trích theo lương, các khoản khấu trừ, chi phí nhân công và các khoản nợ khác. Để kiểm soát được việc ghi chép sai thì doanh nghiệp cần thiết lập ra một sơ đồ tài khoản hạch toán và các thủ tục phân bổ chi phí nhân công. Đồng thời doanh nghiệp cũng cần thống nhất một cách hợp lý giữa hệ thống các bảng tính lương, bảng tổng hợp chi phí tiền lương, sổ nhật ký tiền lương và Sổ Cái. Thực chi: để kiểm soát các khoản chi không có thật thì trong việc chi trả tiền lương, tiền thưởng cần chú ý chỉ thanh toán dựa trên các khoản nợ đã được ghi nhận. Các phiếu chi hoặc séc chi lương phải thể hiện đó là những phiếu chi hoặc séc chi cho công việc, sản phẩm hoặc lao vụ đã được thực hiện. Doanh nghiệp cũng có thể kiểm soát các khoản chi lương mà chưa được phê duyệt bằng cách yêu cầu tất cả các bên liên quan phải kí vào phiếu chi bất thường hoặc những phiếu chi có số tiền lớn. Tiếp cận hệ thống sổ sách: nhằm kiểm soát đối với các khoản chi không đúng chỗ và những chi phí nhân công không được thông qua thì doanh nghiệp cần đưa ra chính sách nhằm hạn chế việc tiếp cận hệ thống báo cáo sổ sách nhân sự và kế toán tiền lương ở một số người có thẩm quyền. Ví dụ doanh nghiệp có thể tạo ra các hàng rào cản trở nhân viên không có phận sự tiếp cận tới tài liệu của bộ phận nhân sự và bộ phận tiền lương, và phân chia trách nhiệm tách bạch giữa các quyền phê duyệt, quyển ghi chép sổ sách và quyền thanh toán tiền lương để hạn chế các hành vi gian lận. Phân chia trách nhiệm: bộ phận nhân sự cần phải tách bạch khỏi trách nhiệm tính toán lương, thưởng, lập bảng lương, thưởng, chi lương, thưởng và trách nhiệm giám sát thời gian lao động hoặc dịch vụ hoàn thành. Nếu không chức năng phê duyệt của bộ phận nhân sự sẽ phối hợp với chức năng thanh toán tiền lương dânc tới các cơ hội tăng mức lương một cách cố ý vì mục đích tư lợi hoặc tạo ra nhân viên khống. 1.2.2 Quy trình kiểm toán tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính Để đảm bảo tính hiệu quả kinh tế và tính hiệu lực của từng cuộc kiểm toán cũng như để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luận của kiểm toán viên về tính trung thực và hợp lý của số liệu trên báo cáo tài chính, cuộc kiểm toán thường được tiến hành theo quy trình gồm ba giai đoạn là: lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm toán, thực hiện kiểm toán, hoàn thành cuộc kiểm toán và công bố báo cáo kết quả kiểm toán. 1.2.2.1 Lập kế hoạch kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các kiểm toán viên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như các điều kiện cần thiết khác cho cuộc kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán đã được qui định rõ trong các chuẩn mực kiểm toán hiện hành, chuẩn mực kiểm toán thứ tư trong 10 chuẩn mực kiểm toán được thừa nhận rộng rãi đòi hỏi “công tác kiểm toán phải được lập kế hoạch kiểm toán đầy đủ và các trợ lý, nếu có phải được giám sát đúng đắn”. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 “lập kế hoạch kiểm toán” cũng nêu rõ kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần lập kế hoạch kiểm toán để có thể đảm bảo được rằng cuộc kiểm toán đã được tiến hành một cách có hiệu quả. 1.2.2.1.1 Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán Qui trình kiểm toán được bắt đầu khi kiểm toán viên và công ty kiểm toán thu nhận một khách hàng. Còn đối với khách hàng hiện tại kiểm toán viên phải quyết định liệu có tiếp tục kiểm toán hay không? Trên cơ sở đã xác định được đối tượng khách hàng có thể phục vụ trong tương lai, công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết để chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán bao gồm: đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý do kiểm toán, lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán và đạt được một hợp đồng kiểm toán. 1.2.2.1.2 Thu thập thông tin cơ sở Sau khi kí kết hợp đồng kiểm toán, như đã xác định trong Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300, lập kế hoạch kiểm toán. Kiểm toán viên thu thập hiểu biết về ngành nghề, công việc kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu về hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ và các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán. Trong giai đoạn này kiểm toán viên đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá ban đầu về mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết thực hiện cuộc kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm toán cần thiết khác. Việc am hiểu về công việc kinh doanh, ngành kinh doanh của khách hàng và kiến thức về các mặt hoạt động của công ty là cần thiết cho việc thực hiện kiểm toán đầy đủ. Sự thu thập thông tin cơ sở được thực hiện bằng nhiều cách trong đó có cách chủ yếu là thu thập kiến thức về ngành nghề kinh doanh và công việc kinh doanh của khách hàng, xem xét lại kết quả cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung, tham quan nhà xưởng, nhận diện các bên hữu quan, đánh giá nhu cầu chuyên gia bên ngoài. Đối với kiểm toán tiền lương kiểm toán viên tìm hiểu về chính sách tiền lưong của đơn vị, chính sách tuyển dụng, các quy chế chấm dứt hợp đồng lao động của đơn vị khách hàng cũng như sự phân tách trách nhiệm giữa các phòng ban đặc biệt là phòng tổ chức lao động và phòng kế toán. 1.2.2.1.3 Thu thập thông tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Nếu các thông tin cơ sở thu thập ở trên giúp cho kiểm toán viên hiểu được về các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng thì việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp cho KTV nắm bắt được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng, những thông tin này được thu thập trong quá trình tiếp xúc với Ban giám đốc công ty khách hàng bao gồm: giấy phép thành lập và điều lệ công ty, các báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước, biên bản các cuộc họp cổ động, Hội đồng quản trị và Ban giám đốc, các hợp đồng và cam kết quan trọng. 1.2.2.1.4 Thực hiện thủ tục phân tích Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hiện hành số 520- các thủ tục phân tích, các thủ tục phân tích được áp dụng cho tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán: “chuyên gia kiểm toán phải tiến hành các thủ tục phân tích khi lập kế hoạch và kiểm tra tính hợp lý của toàn bộ báo cáo tài chính”. Thủ tục phân tích theo định nghĩa của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520: “là quá trình đánh giá các thông tin tài chính được thực hiện thông qua việc nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữa các dữ liệu tài chính và dữ liệu phi tài chính. Nó bao hàm cả việc so sánh số liệu trên sổ với các số liệu ước tính của kiểm toán viên”. Sau khi đã thu thập được các thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. KTV tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán. Các thủ tục phân tích sử dụng cho việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm vào các mục tiêu sau đây: 1- Thu thập hiểu biết về nội dung các Báo cáo tài chính và những biến đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của khách hàng vừa mới diễn ra kể từ lần kiểm toán trước. 2- Tăng cường sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của khách hàng và giúp KTV xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng. Như vậy qua việc thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV có thể xác định nội dung cơ bản của cuộc kiểm toán báo cáo tài chính. Mức độ, phạm vi và thời gian áp dụng các thủ tục phân tích thay đổi tùy thuộc vào quy mô và tính phức tạp trong hoạt động kinh doanh của khách hàng. Việc xây dựng các thủ tục phân tích bao hàm một số bước đặc thù như xác định mục tiêu, thiết kế các cuộc khảo sát, tiến hành khảo sát, phân tích kết quả và đưa ra kết luận Các thủ tục phân tích được KTV tiến hành gồm có hai loại cơ bản là thủ tục phân tích ngang và thủ tục phân tích dọc. Trong đó, thủ tục phân tích ngang bao gồm việc so sánh số liệu kỳ này với số liệu kỳ trước hoặc giữa các kì với nhau; so sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ước tính của KTV; so sánh dữ kiện của công ty khách hàng với dữ kiện của ngành. Còn phân tích dọc là việc KTV phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỉ suất của các chỉ tiêu và khoản mục trên báo cáo tài chính có thể là tỷ suất về khả năng thanh toán, tỷ suất về khả năng sinh lời… 1.2.2.1.5 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro Khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải xem xét đến các nhân tố có thể làm phát sinh những sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính. Đánh giá của kiểm toán viên về mức trọng yếu liên quan đến số dư cuối kì của các khoản mục sẽ giúp kiểm toán viên lựa chọn các thủ tục kiểm toán thích hợp. - Đánh giá tính trọng yếu: trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của báo cáo tài chính có thể chấp nhận được. Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu sẽ giúp cho kiểm toán viên trong việc thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp hơn. Nếu KTV xác định mức trọng yếu là thấp nghĩa là mức sai sót có thể chấp nhận đự._.oc phải thấp như vậy số lượng bằng chứng kiểm toán cần phải thu thập được sẽ nhiều hơn trong trường hợp KTV xác định mức trọng yếu cao hơn. - Đánh giá rủi ro: có ba loại rủi ro mà KTV cần đánh giá trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Rủi ro cố hữu: để đánh giá rủi ro cố hữu kiểm toán viên cần xem xét đến bản chất kinh doanh của khách hàng, tính trung thực của Ban giám đốc, kết quả các lần kiểm toán trước, các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên… Rủi ro kiểm soát: thông qua quá trình tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng mà kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát là cao hay thấp. Nếu hệ thống kiểm soát của khách hàng tốt thì rủi ro kiếm soát sẽ ở mức thấp và ngược lại. Rủi ro phát hiện: đây là khả năng tồn tại các sai sót hoặc gian lận mà không được phát hiện bởi hệ thống kiếm soát cũng như kiểm toán viên. Trình độ của kiểm toán viên là nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến việc phát sinh rủi ro phát hiện. Sau khi đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ cuộc kiểm toán, kiểm toán viên phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận. Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là cần thiết vì bằng chứng được thu thập theo các bộ phận hơn là theo toàn bộ báo cáo tài chính nói chúng. 1.2.2.1.6 Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nôi bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát là một phần việc hết sức quan trọng mà KTV phải thực hiện trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán. Việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ sẽ giúp cho KTV thu thập được những bằng chứng thích hợp hơn. 1.2.2.2 Thực hiện kiểm toán Thực hiện kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp kĩ thuật kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán. Đó là quá trình triển khai chủ động và tích cực các kế hoạch kiểm, chương trình kiểm toán nhằm đưa ra những ý kiến xác thực về mức độ trung thực và hợp lý của Bảng khai tài chính trên cơ sở những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy. Cũng như việc kiểm toán các khoản mục khác, kiểm toán tiền lương và các khoản trích theo lương cũng áp dụng các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm tuân thủ. 1.2.2.2.1 Thử nghiệm kiểm soát Thử nghiệm kiểm soát chỉ được thực hiện sau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ. Nhìn chung những bằng chứng nội bộ được chuẩn bị bởi đơn vị được kiếm toán là bằng chứng kiểm toán có tính thuyết phục nhất mà có sẵn cho việc kiểm tra các tài khoản tiền lương. Cho nên KTV thường chủ yếu dựa vào các thử nghiệm kiểm soát trong các cuộc kiểm toán tiền lương hơn là việc thực hiện thử nghiệm cơ bản. Chu trình tiền lương và nhân viên bắt đầu bằng việc thuê mướn con người và kết thúc với việc thanh toán cho nhân viên về các loại dịch vụ hoàn thành và thanh toán cho Nhà Nước và các tổ chức về các khoản thuế và các khoản trích theo lương. Thực hiện thử nghiệm kiểm soát chu trình tiền lương và nhân viên gồm khảo sát tổng quan chu trình tiền lương và nhân viên, khảo sát tiền lương khống, khảo sát việc phân bổ chi phí về tiền lương và các đối tượng sử dụng lao động và khảo sát các khoản trích trên tiền lương. Khảo sát tổng quan chu trình tiền lương và nhân viên Bảng tính lương của đơn vị được kiểm toán chính là cơ sở để thanh toán tiền lương, ghi chép vào sổ sách kế toán và phân bổ chi phí tiền lương do đó nó thường là xuất phát điểm trong các cuộc khảo sát của KTV về tiền lương và nhân viên. KTV chọn ra bảng tính lương của một kỳ nào đó ( hoặc một số kỳ). Sau đó KTV kiểm tra lại độ chính xác số học của việc tính toán. Tiếp theo KTV chọn ra một bảng tổng hợp thanh toán tiền lương và một bảng tổng hợp việc phân bổ chi phí nhân công rồi thẩm tra độ chính xác số học của các bảng này. Đồng thời con số tổng hợp này cũng được đối chiếu với sổ nhật ký tiền lương và sổ cái. Tính chính xác của tiền lương và việc phân bổ vào các tài khoản hợp lý là điểm rất quan trọng đối với KTV vì sự ảnh hưởng đáng kể của tiền lương tới rất nhiều khoản mục, chỉ tiêu trên báo cáo tài chính như sản phẩm dở dang, thành phẩm, phải trả công nhân viên … Tiếp theo KTV chọn ra một mẫu ngẫu nhiên gồm một vài nhân viên từ bảng tính lương và lấy ra các hồ sơ nhân sự của mỗi nhân viên đó. Sau đó KTV kiểm tra các hồ sơ và rà soát lại các báo cáo hoạt động nhân sự với các thông tin như vậy trên bảng tính lương để xác định xem công ty có thực hiện đúng với hợp đồng lao động hay không. Các khảo sát tiền lương khống Có một số cách để nhân viên có thể gian lận trong tiền lương tỏng đó có hai hình thức phổ biến nhất là số nhân viên khống và số giờ khống. - Số nhân viên khống: đối với những nhân viên đã mãn hạn hợp đồng với công ty hoặc những nhân viên thực sự không làm việc cho công ty nhưng vẫn có tên trong bảng thanh toán lương. Hành động này rất dễ xảy ra với những đơn vị mà nguyên tắc phân công phân nhiệm, nguyên tắc bất kiêm nhiệm không được tuân thủ. Ví dụ người quản đốc vừa lập bảng chấm cống vừa thực hiện việc chi lương thì gian lận xảy ra rất cao. Có một số thủ tục kiểm tra có thể được thực hiện cho các phiếu chi đã thanh toán để phát hiện ra các gian lận. KTV có thể so sánh tên trên các phiếu chi lương với bảng chấm công, bảng thanh toán tiền lương và các giấy tờ khác về chữ ký phê chuẩn. Nếu có sự bất thường thì đó chính là dấu hiệu cần được kiểm tra. Một thủ tục khác nữa là KTV có thể đối chiếu các nghiệp vụ ghi sổ được chọn trên sổ nhật ký tiền lương với phòng nhân sự để xác định xem nhân viên đó có được thuê mướn trong kỳ hay không. Hoặc kiểm tra xem những nhân viên đã chấm dứt hợp đồng lao động với công ty còn có tên trong danh sách nhận lương hay không. Trong một số trường hợp, kiểm toán viên có thể yêu cầu một cuộc trả lương đột xuất. Đối với hình thức này thì KTV phải quan sát kỹ những nhân viên được chọn khi tiến hành các thủ tục nhận lương. Những phiếu chi mà không có người nhận sẽ là đối tượng để tiến hành kiểm tra. Tuy nhiên đây là thủ tục rất tốn kém hơn nữa lại có thể gây ra mâu thuẫn với đơn vị khách hàng. - Số giờ khống: đối với những đơn vị mà việc quản lý thời gian lao động của nhân viên thiếu hoặc có sự thông đồng giữa nhân viên với người quản đốc. Đây là hình thức gian lận rất khó phát hiện và thường được ngăn ngừa bằng các quá trình kiểm soát thích hợp hơn là kiểm toán viên phát hiện ra nó. Các khảo sát việc phân bổ chi phí tiền lương vào các đối tượng sử dụng lao động Việc tính và phân bổ tiền lương cho các đối tượng sử dụng lao động không chính xác sẽ dẫn tới sai lệch các tài sản trên bảng cân đối kế toán, sai lệch các chỉ tiêu trên báo cáo kết quả kinh doanh sẽ làm sai lệch giá trị của các chỉ tiêu như giá vốn hàng bán, lợi nhuận gộp của doanh nghiệp, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp… Do vậy việc thực hiện khảo sát về các thủ tục kiểm soát nội bộ trong việc phân bổ chi phí tiền lương vào đối tượng sử dụng lao động đóng vai trò quan trọng. Trong đó KTV cần chú ý tới tính nhất quán trong việc áp dụng thực hiện việc phân bổ vào từng loại chi phí giữa các kỳ kế toán ( bộ phận gián tiếp và bộ phận trực tiếp). Thêm vào đó, KTV cũng cần kiểm tra qui định hiện hành và các chính sách về hạch toán tiền lương được công ty đề ra. Các khảo sát đối với các khoản trích theo lương Theo quy định của chính sách kế toán hiện hành, quỹ bảo hiểm xã hội, quỹ bảo hiểm y tế và kinh phí công đoàn là các khoản trích theo lương. Đối với các khoản này thì kiểm toán viên cần lấy kết quả của việc kiểm toán tiền lương làm căn cứ tính ra quĩ bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn. Đồng thời đối chiếu với các biên bản xác nhận của cơ quan bảo hiểm xem đơn vị có hạch toán đúng hay không. 1.2.2.2.2 Thủ tục phân tích Khi phân tích và đánh giá tổng quát về tiền lương và nhân viên, KTV có thể xây dựng và phân tích các mối quan hệ giữa các dữ liệu. KTV lựa chọn ra một vài khoản mcụ rồi đem so sánh với các khoản mục tương ứng từ những năm trước đó hoặc so sánh với các khoản mục khác trong cùng kỳ hạch toán. Thông thường KTV sử dụng các tỷ lệ trong quá trình so sánh với các khoản mục khác trong cùng kỳ hạch toán. Thông thường KTV sử dụng các tỷ lệ trong quá trình so sánh bởi vì nếu doanh không có gì thay đổi về bản chất kinh doanh của doanh nghiệp, về qui trình sản xuất hoặc về các phương pháp hạch toán … thì mối quan hệ giữa các tài khoản sẽ biến động không đáng kể qua thời gian. KTV có thể tính toán các tỷ lệ nhằm xác định mối quan hệ giữa các tài khoản, khoản mục có đúng theo dự kiến của mình hay không. Chẳng hạn, nếu tổng số chi phí nhân công trực tiếp chiếm xấp xỉ 30% trừ những trường hợp thay đổi xảy ra mà ảnh hưởng tới quan hệ đó mà đã được chỉ ra trong báo cáo tài chính. Nếu các mối quan hệ biến động sai lệch đáng kể so với các kết quả dự kiến của KTV thì cần phải quyết định tăng cường các thử nghiệm cơ bản đối với các số dư tài khoản. Để phát hiện những sai phạm của các tài khoản chi tiền lương thông qua những biến động bất thường thì kiểm toán viên có thể tiến hành so sánh số liệu của các tài khoản chi phí liên quan đến tiền lương giữa kì này với kì kế toán trước.Tuy nhiên khi so sánh giữa các kì kế toán, KTV cần phải tính đến sự thay đổi của khối lượng công việc hoàn thành và của quĩ lương cho phép giữa các kỳ kế toán. Việc so sánh số dư trên các tài khoản chi tiết về BHXH, BHYT, và KPCĐ của kỳ này so với các kỳ trước sẽ giúp KTV phát hiện ra những sai phạm về khoản trích theo tiền lương của doanh nghiệp. Mặt khác, KTV cũng có thể xem xét và đem so sánh giữa sự biến động của tiền lương và sự biến động của các khoản trích theo xem có hợp lý không. Sau đây là bảng tổng hợp các thủ tục phân tích và đánh giá tổng quát chu trình tiền lương và nhân viên áp dụng cho các tài khỏan, khoản mục trên bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong chu trình tiền lương và nhân viên để phát hiện ra các lĩnh vực cần phải tiến hành thêm các cuộc điều tra chi tiết. Bảng 1: Các thủ tục phân tích và đánh giá tổng quát chu trình tiền lương và nhân viên Thủ tục phân tích Khả năng sai phạm So sánh số dư của tài khoản chi phí tiền lương với các năm trước Sai phạm của các tài khoản chi phí tiền lương So sánh tỉ lệ của chi phí nhân công trực tiếp trong tổng chi phí kinh doanh / doanh thu với các năm trước Sai phạm về chi phí nhân công trực tiếp So sánh tỉ lệ của chi phí nhân công trực tiếp trong tổng chi phí bán hàng với các năm trước. Sai phạm về tiền hoa hồng bán hàng So sánh tỷ lệ thuế thu nhập cá nhân trong tổng số tiền lương với các năm trước. Sai phạm về thuế thu nhập So sánh các tài khoản chi tiết theo dõi về BHXH, BHYT, KPCĐ được tính dồn của kỳ này so với kỳ trước Sai phạm về các khoản trích trên tiền lương. 1.2.2.2.3 Thử nghiệm cơ bản Sau khi tiến hành các thử nghiệm kiểm soát, nếu kiểm toán nhận thấy rằng hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng hoạt động tốt, các sổ nhật ký tiền lương, các bảng tính lương, bảng chấm công, các phương pháp phân bổ chi phí của đơn vị được thực hiện nhất quán và chính xác…thì các khảo sát chi tiết số dư sẽ được giảm bớt và ngược lại. Mục tiêu của các thử nghiệm cơ bản trong kiểm toán tiền lương và các khoản trích theo lương và kiểm tra xem các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ có được thanh toán và ghi sổ đúng kỳ hay không. Khi tiến hành kiểm tra chi tiết số dư tài khoản 334 (phải trả công nhân viên) KTV phải hiểu rõ các chính sách, cách tính lương và chế độ thanh toán tiền lương của công ty. KTV cũng cần xem xét tính nhất quán của các chính sách về tiền lương qua các kỳ kế toán. Thông thường việc tính lương được thực hiện bởi phòng tổ chức lao động, kế toán tiền lương căn cứ vào bảng tính lương của phòng tổ chức để tiến hành chi lương. KTV cũng nên đối chiếu số hạch toán của kế toán tiền lương với bảng tính lương của phòng tổ chức. Đối với các khoản trích theo lương là quỹ bảo hiểm y tế (3384), quỹ bảo hiểm xã hội (3383) thì kiểm toán có thể ước tính từ quĩ lương đã được kiểm toán rồi nhân với tỉ lệ trích từ quĩ lương thực hiện là 2%. Từ kết quả tính toán được kiểm toán viên so sánh với số đơn vị hạch toán. 1.2.2.3 Kết thúc kiểm toán Sau khi kiểm toán viên đã hoàn thành các khảo sát trong các lĩnh vực kiểm toán đặc thù, việc cần thiết tiếp theo là tổng hợp các kết quả và thực hiện thêm những thủ tục bổ sung cần thiết. đây là giai đoạn cuối cùng của một cuộc kiểm toán. 1.2.2.3.1 Xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ KTV có trách nhiệm xem xét lại các nghiệp vụ và các sự kiện xảy ra say ngày kết thúc niên độ để xác định liệu có sự kiện gì xảy ra mà có thể ảnh hưởng đến ý kiến của KTV hay không. Có hai loại sự kiện mà cần đánh giá của KTV: những sự kiện ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài chính và cần điều chỉnh; những sự kiện không có ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài chính nhưng cần công khai. - Những sự kiện có ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài chính và cần điều chỉnh: những sự kiện này cung cấp thêm thông tin cho ban giám đốc khi xác định số dư tài khoản và cho các kiểm toán viên khi kiểm tra số dư đó. Một số sự kiện dưới đây cần phải có sự điều chỉnh các số dư tài khoản trên báo cáo tài chính của năm hiện hành: Tuyên bố phá sản của một khách mua hàng có số dư tài khoản phải thu chưa thanh toán lớn Công ty khách hàng phải đối mặt với một vụ kiện liên quan đến tranh chấp một tài sản Bán các khoản đầu tư thấp hơn giá vốn ghi sổ … - Những sự kiện không có ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài chính nhưng cần công khai: các sự kiện này cung cấp bằng chứng của các điều kiện không tồn tại vào ngày lập bảng cân đối tài sản nhưng có ý nghĩa nên chúng cần phải được công khai thay vì phải điều chỉnh. Một số sự kiện dưới đây cần công khai: Sự phát hành chứng khoán tăng vốn. Sự sụt giảm của thị trường chứng khoán đầu tư… 1.2.2.3.2 Tổng hợp và đánh giá kết quả kiểm toán Vào giai đoạn hoàn thành tất cả các thủ tục kiểm toán đặc thù cho các lĩnh vực kiểm toán, điều cần làm là hợp nhất tất cả các kết quả vào một kết luận chung. Kiểm toán viên phải quyết định bằng chứng kiểm toán đã được tập hợp đầy đủ để đảm bảo cho kết luận là các báo cáo tài chính đã được trình bày phù hợp với chuẩn mực và chính sách kế toán hiện hành hay chưa. 1.2.2.3.3 Lập báo cáo kiểm toán Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính là một bảng thông bảo về kết quả cuộc kiểm toán về Báo cáo tài chính cho người sử dụng báo cáo tài chính. Tùy theo kết quả kiểm toán mà kiểm toán viên đưa ra ý kiến của mình. Ý kiến chấp nhận toàn phần: KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần khi báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu và phù hợp với các chuẩn mực và chính sách kế toán hiện hành. Ý kiến chấp nhận toàn phần không có ý nghĩa là Báo cáo tài chính được kiểm toán là chính xác tuyệt đối mà có thể có sai sót nhưng sai sót đó không trọng yếu. Ý kiến chấp nhận từng phần: KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần khi báo cáo tài chính chỉ phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính của đơn vị nếu không bị ảnh hưởng bởi các yếu tố tùy thuộc mà KTV đã nêu ra trong báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính. Yếu tố tùy thuộc là yếu tố trọng yếu nhưng không chắc chắn, chẳng hạn như công ty có khả năng không thanh toán được các khoản nợ đến hạn hoặc công ty sẽ phải đối mặt với một vụ kiện tụngu mà có thể sẽ làm ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của công ty. Ý kiền từ chối: KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến từ chối trong trường hợp hậu quả của việc giới hạn phạm vi kiểm toán là quan trọng hoặc tính không đầy đủ về thông tin đến mức làm cho KTV không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán để đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính. Ý kiến không chấp nhận: KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến không chấp nhận khi không thống nhất được với ban giám đốc khách hàng về những vấn đề liên quan đến tình hình tài chính của đơn vị đến mức mà KTV cho rằng ý kiến chấp nhận từng phần là chưa đủ để thể hiện tính chất sai sót của báo cáo tái chính. CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN CHU TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY KIỂM TOÁN ERNST&YOUNG THỰC HIỆN 2.1 Tổng quan về công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam 2.1.1 Lịch sử hình thành và phát triển của công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam Công ty TNHH Ernst & Young là một trong những công ty kế toán kiểm toán hàng đầu trên thế giới với hơn 105000 nhân viên tại 700 thành phố trên 140 quốc gia trải khắp trên toàn thế giới. Công ty đã và đang phát triển việc cung cấp ngày càng đa dạng các dịch vụ mang tính chuyên nghiệp trong lĩnh vực tài chính, kế toán, kiểm toán đáp ứng các nhu cầu ngày càng chuyên sâu của khách hàng. Ernst & Young là tên ghép của hai người có công lớn tạo tiền đề cho việc thành lập công ty đó là A.C.Ernst và Athur Young. Từ giữa năm 1989, văn phòng đại diện của Ernst & Young đã xuất hiện ở Việt Nam, công ty chính thức đi vào hoạt động từ năm 1992 và trở thành công ty kiểm toán và dịch vụ chuyên nghiệp quốc tế 100% vốn nước ngoài đầu tiên trong lĩnh vực kiểm toán và tư vấn tài chính tại Viêt Nam theo giấy phép đầu tư số 448/GP ngày 3/11/1992 và giấy phép đầu tư điều chỉnh số 448/GPDC1 ngày 23/1/2002 do Ủy Ban Nhà Nước và hợp tác đầu tư nay là Bộ Kế hoạch và đầu tư cấp với số vốn ban đầu là 1 tỷ USD. Công ty có: + Trụ sở chính tại thành phố Hồ Chí Minh đặt tại lầu 8, trung tâm Sài Gòn Riverside office – 2A - 4A Tôn Đức Thắng – quận 1, thành phố Hồ Chí Minh. + Chi nhánh tại Hà Nội: tầng 15 Daeha Business Centre – 360 Kim Mã – Hà Nội. Trong những năm đầu mới thành lập, ở Việt Nam có rất ít các công ty cổ phần, thị trường chứng khoán chưa phát triển, vấn đề về tính minh bạch trong kinh doanh chưa được đề cao nên nhu cầu kiểm toán còn rất ít.Vì vậy, qui mô của công ty Ernst & Young Việt Nam trong những năm đầu hoạt động vẫn còn hạn chế. Khi mới thành lập công ty chỉ có 10 người (năm 1992) và 12 người (năm 1995) còn hiện nay thì qui mô đựợc mở rộng ra rất nhiều với gần 500 nhân viên chất lượng cao ở trong và ngoài nước với 12 partner. Cơ cấu tổ chức của công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam: Ernst & Young luôn có cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý hợp lý, một đội ngũ lãnh đạo trẻ, năng động, sáng tạo và đoàn kết. Sau đây là mô hình của Ernst &Young Việt Nam, mô hình này được áp dụng theo mô hình của Ernst & Yong toàn cầu nhưng có những thay đổi phù hợp với các điều kiện của Việt Nam. Khái quát mô hình tổ chức bộ máy quản lý hoạt động kinh doanh theo sơ đồ Partner Tổng Giám Đốc Bộ phận kế toán Bộ phận nghiệp vụ Bộ phận Hành Chính Bộ phận văn phòng Bộ phận tin học Bộ phận nhân sự Phòng tư vấn thuế Phòng tư vấn kế toán và tài chính Phòng kiểm toán Sơ đồ 2: Mô hình tổ chức bộ máy quản lý hoạt động kinh doanh của công ty Ernst & Young 2.1.2.2 Chức năng và nhiệm vụ của các phòng ban Tổng giám đốc là người quản lý toàn diện các mặt hoạt động của công ty tại Việt Nam mà cụ thể là 2 văn phòng Hà Nội và thành phố Hồ Chí Minh, Tổng giám đốc còn là người phụ trách việc xây dựng các chiến lược kinh doanh, đa dạng hóa các loại hình dịch vụ cung cấp. Các thành viên trong Ban Giám đốc của công ty đều là các chủ phần hùn (partner). Họ là người trực tiếp đánh giá rủi ro kiểm toán, quyết định kí hợp đồng kiểm toán, thực hiện việc soát xét cuối cùng với mọi hồ sơ kiểm toán, và là người đại diện của công ty ký và ban hành Báo cáo kiểm toán và Thư quản lý đối với khách hàng. Hệ thống các phòng ban của công ty có thể được chia thành hai bộ phận chính là bộ phận hành chính và bộ phận nghiệp vụ. Bộ phận hành chính của công ty bao gồm bộ phận kế toán, tin học và văn phòng. Trong đó: Bộ phận kế toán có nhiệm vụ quản lý và theo dõi tình hình tài chính kế toán của công ty. Bộ phận văn phòng có chức năng quản lý các công văn đến và đi, quản lý bộ phận lái xe phục vụ cho nhu cầu đi công tác của các nhân viên trong công ty đồng thời có nhiệm vụ chuẩn bị và cung cấp cho nhân viên văn phòng phẩm cần thiết cho công việc như các loại bút, giấy in, mực in. Bộ phận tin học chịu trách nhiệm cung cấp các thiết bị phần cứng, phần mềm, quản lý, đảm bảo hệ thống mạng nội bộ và trợ giúp các nhân viên khi máy tính của họ cần sửa chữa. Bộ phận nhân sự chịu trách nhiệm quản lý nhân viên của công ty cũng như việc tuyển dụng, đào tạo nhân viên cho công ty, đảm bảo nguồn nhân lực chất lượng, ổn định cho mọi hoạt động của công ty. Bộ phận nghiệp vụ hiện nay bao gồm phòng kiểm toán, phòng tư vấn và phòng thuế.Trong đó: Phòng kiểm toán: Công ty có bốn nhóm kiểm toán nghiệp vụ thực hiện dịch vụ kiểm toán với số lượng nhân viên lớn nhất cung cấp dịch vụ cho một khối lượng khách hàng lớn hoạt động trong nhiều lĩnh vực khác nhau như ngành sản xuất, các công trình xây dựng cơ bản, các doanh nghiệp Nhà Nước, các Ngân hàng, các dự án, các công ty có vốn đầu tư nước ngoài… Các nhân viên và lãnh đạo các nhóm kiểm toán có thể hỗ trợ và kết hợp với nhau trong cùng một cuộc kiểm toán để đảm bảo đáp ứng đủ nhân lực và hiểu biết cho mọi cuộc kiểm toán. Đứng đầu các nhóm kiểm toán là các trưởng nhóm (các chủ nhiệm kiểm toán cao cấp). Các nhân viên trong nhóm tùy theo số năm kinh nghiệm và khả năng công tác được phân công làm việc ở các mức độ khác nhau. Như vậy, có thể chia các nhân viên thành từng nhóm: Chủ nhiệm kiểm toán cao cấp, chủ nhiệm kiểm toán, kiểm toán viên được cấp chứng chỉ CPA của bộ tài chính, kiểm toán viên chưa có chứng chỉ CPA và các trợ lý kiểm toán viên. Phòng tư vấn kế toán và tài chính: thực hiện tư vấn kế toán và tư vấn tài chính doanh nghiệp, trong đó tư vấn quản trị doanh nghiệp là thế mạnh với dịch vụ tư vấn công nghệ thông tin trong quản lý và tư vấn nguồn nhân lực nhằm tìm kiếm những ứng cử viên vào vị trí thích hợp và nâng cao trình độ quản lý nhân viên của từng khách hàng. Phòng tư vấn thuế: cung cấp các dịch vụ tư vấn thuế nhằm nâng cao trình độ quản lý thuế và tài chính đối với từng khách hàng. Nhìn chung, cơ cấu tổ chức của công ty là khoa học, hợp lý, phù hợp với trình độ và năng lực chuyên môn của nhân viên, tạo ra mối quan hệ trong-ngoài và đảm bảo các nguyên tắc cơ bản: tập trung, dân chủ, thích ứng với từng bộ phận. Đặc điểm hoạt động kinh doanh của công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam Hoạt động sản xuất kinh doanh của công ty hướng vào khách hàng thuộc mọi thành phần kinh tế, các loại hình dịch vụ cung cấp đa dạng, toàn diện đảm bảo trọn gói các nhu cầu liên quan đến hoạt động kế toán, kiểm toán, tài chính của một doanh nghiệp. Điều này quyết định các loại hình dịch vụ cung cấp cũng như chiến lược tham gia thị trường của công ty. 2.1.3.1 Các loại hình dịch vụ Công ty đã và đang cung cấp danh sách các dịch vụ hết sức phong phú và đa dạng như dịch vụ kiểm toán, dịch vụ tư vấn, dịch vụ thuế … Điều này cho thấy năng lực chuyên môn cũng như tiềm năng phát triển của công ty. Việc đa dạng hóa các loại hình dịch vụ nâng cao khả năng cạnh tranh trên thị trường và đáp ứng được ngày càng cao nhu cầu của khách hàng từ đó góp phần tăng doanh thu và qui mô hoạt động của công ty. Dịch vụ kiểm toán Đây là dịch vụ chính chiếm tỉ lệ doanh thu lớn nhất trong kết quả hoạt động kinh doanh của công ty (70%). Dịch vụ kiểm toán được chia thành các khối chuyên sâu bao gồm: Kiểm toán báo cáo tài chính Kiểm toán quyết toán công trình XDCB hoàn thành Kiểm toán hoạt động Kiểm toán nội bộ Kiểm toán quyết toán vốn đầu tư Ngoài ra công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam còn cung cấp các dịch vụ như thực hiện việc soát xét về khả năng sáp nhập và mua bán doanh nghiệp, soát xét Báo cáo tài chính hàng quý, thực hiện hợp nhất báo cáo tài chính trong tập đoàn tài chính, tập đoàn quốc tế … Dịch vụ tư vấn Ernst & Young Việt Nam cung cấp các dịch vụ tư vấn về kế toán và tài chính trong đó: Các dịch vụ tư vấn kế toán có thể bao gồm việc ghi chép, giữ sổ, lập báo cáo tài chính quý, năm phù hợp với loại hình sản xuất kinh doanh theo yêu cầu của các cơ quan Nhà Nước Việt Nam và của công ty mẹ. Loại hình dịch vụ tư vấn tài chính được công ty đa dạng hóa để đáp ứng nhu cầu của khách hàng trong những tình huống cụ thể như tư vấn cho các doanh nghiệp về xây dựng hệ thống kiểm soát nội bộ , quy chế quản lý, quy chế kiểm soát, tư vấn cho doanh nghiệp về chiến lược phát triển kinh doanh bao gồm các vấn đề về hình thức đầu tư, phương thức đầu tư nhằm hướng đến tính hiệu quả cao nhất có thể, tư vấn về pháp lý, tư vấn về rủi ro tài chính và các loại hình dịch vụ khác… Đây là loại hình còn rất mới mẻ tại Việt Nam nhưng nó cũng góp phần tạo ra những hướng đi mới trong việc mở rộng thị trường và đa dạng hóa các loại hình dịch vụ. Dịch vụ thuế Môi trường kinh doanh ở Việt Nam còn chưa được hoàn thiện và các chính sách thuế còn chồng chéo nhau hoặc chưa bao phủ hết các mối quan hệ kinh tế. Từ đó mà Ernst & Young Việt Nam đã cung cấp các dịch vụ về thuế cho khách hàng. Với phương châm “Quality in everything we do”, với đội ngũ chuyên gia tư vấn Việt Nam và nước ngoài am hiểu về luật pháp và chế độ ở Việt Nam công ty đang phát triển rất tốt loại hình dịch vụ này. Dịch vụ tư vấn thuế bao gồm nhiều loại hình cụ thể như tư vấn lập báo cáo thuế, tư vấn hướng dẫn xử lý những vướng mắc về thuế, tư vấn về thủ tục xin miễn giảm thuế và hoàn thuế… Mặc dù đây là loại hình dịch vụ còn khá mới mẻ và chiếm một tỉ trọng thấp trong tổng doanh thu của công ty nhưng công ty luôn coi việc cung cấp các loại hình dịch vụ này là loại hình hoạt động lâu dài và mang lại hiệu quả cao trong tương lai. 2.1.3.2 Thị trường hoạt động Khách hàng của công ty Trong những năm qua, công ty ngày càng thu hút được một lượng khách hàng lớn trên phạm vi cả nước bởi chính uy tín và chất lượng trong những dịch vụ của mình. Số lượng khách hàng thường xuyên hàng năm của công ty lên đến hơn 300 khách hàng và ngày càng có xu hướng tăng lên đặc biệt là trong những năm gần đây. Khách hàng của công ty chủ yếu là các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài (chiếm khoảng 70% lượng khách hàng của công ty), các doanh nghiệp Nhà Nước và các công ty trách nhiệm hữu hạn khác hoạt động theo luật doanh nghiệp Việt Nam. Các khách hàng quốc tế như: Harley Davidson, Fedex, Eli Lilly, Sanofi – Aventis,UBS, Wal Mart… Các khách hàng trong nước như: Ngân hàng ngoại thương Việt Nam, ngân hàng đầu tư và phát triển Việt Nam, ngân hàng phát triển nhà Đồng Bằng Sông Cửu Long, ngân hàng công thương Việt Nam, bảo hiểm Bảo Việt, Phở 24, công ty Kinh Đô … Dưới sự giúp đỡ của Ernst & Young toàn cầu, Ernst & Young Việt Nam đang cố gắng hơn nữa trong việc mở rộng thị trường trong và ngoài nước. Trong năm vừa qua, Ernst & Young Việt Nam đã kí kết được hợp đồng với các khách hàng ở Lào và Campuchia… Đối thủ cạnh tranh Ernst & Young là một trong các tứ đại gia kiểm toán trên thế giới do đó việc mở rộng thị trường cũng như khẳng định tên tuổi của mình là một điều hết sức quan trọng đối với Ernst & Young toàn cầu và Ernst & Young Việt Nam. Trên thế giới công ty luôn có các đối thủ cạnh tranh tầm cỡ quốc tế như: KPMG, Deloitte, PriceWaterHouseCoopers, Grant Thornton…. Tại Việt Nam, bên cạnh các tên tuổi lớn thì Ernst & Young Việt Nam cũng đang phải cạnh tranh với các công ty nội địa như AASC, V&E, PNT, A&C. ACPA… 2.1.3.3 Kết quả hoạt động kinh doanh trong những năm gần đây Năm 2007, tổng doanh thu của Ernst & Young toàn cầu đạt hơn 22 tỉ USD, tăng 2,7 tỉ USD so với năm 2006, đạt tốc độ tăng trưởng 15%/năm. Trong đó, lĩnh vực kiểm toán vẫn chứng tỏ là thế mạnh của công ty chiếm tỷ trọng 64% tổng doanh thu, tiếp đến là tư vấn thuế (25%) và cuối cùng là tư vấn doanh nghiệp (11%). Bảng 2: Bảng tổng hợp kết quả kinh doanh công ty TNHH Ernst & Young toàn cầu Đơn vị: tỉ USD Lĩnh vực hoạt động Năm 2007 % tăng trưởng % tổng doanh thu Kiểm toán 14.530 16 64 Thuế 5.566 18 25 Tư vấn doanh nghiệp 2.463 19 11 Tổng 22.559 15 100 Tổ chức công tác kiểm toán tại công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam Ba bước cơ bản trong kiểm toán là lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán được chi tiết hơn thành bốn bước. Lập kế hoạch và nhận diện rủi ro: Đây là giai đoạn đầu tiên của cuộc kiểm toán và chỉ được thực hiện bởi trưởng nhóm kiểm toán và các cấp cao hơn. Giai đoạn này bao gồm hai bước là xem xét chấp nhận hợp đồng kiểm toán, lập nhóm kiểm toán và lên kế hoạch. Để có thể chấp nhận được hợp đồng kiểm toán thì trưởng nhóm kiểm toán và các cấp cao hơn sẽ xem xét đặc điểm của cuộc kiểm toán trên một số khía cạnh như: Nhận diện lý do kiểm toán của công ty khách hàng. Thảo luận về các điều khoản của hợp đồng. Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng và lập kế hoạch kiểm toán. Đây là bước hết sức quan trọng bao gồm: + Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng: các KTV thực hiện thủ tục thu thập thông tin cơ sở và các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng một cách chung nhất. Sau đó KTV tiến hành các thủ tục phân tích đối với các thông tin thu thập được nhằm hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập làm bằng chứng kiểm toán. + Đánh giá ban đầu về hệ thống kiểm soát nội bộ được các kiểm toán viên tiến hành dựa trên 4 yếu tố là môi trường kiểm soát, các thủ tục kiểm soát, hệ thống kế toán và kiểm toán viên nội bộ để nhận diện ra gian lận, rủi ro. + Thông qua phần mềm kiểm toán GAMX, kiểm toán viên có thể ước lượng được PM (mức trọng yếu kế hoạch) cho toàn bộ báo cáo tài chính, TE (sai sót có thể chấp nhận được) được xác định cho từng tài khoản, SAD (tóm tắt chênh lệch kiểm toán) và nominal amount (khoản mục nhỏ). Khi KTV xác định được các chênh lệch kiểm toán trên các khoản mục thì trước tiên kiểm toán viên so sánh chênh lệch này với nominal amount, nếu các chênh lệch này lớn hơn nominal amount thì chúng được tập hợp vào SAD, tổng SAD được so sánh với TE, nếu SAD lớn hơn TE thì những chênh lệch này ảnh hưởng trọng yếu đến tài khoản được kiểm toán, cuối cùng, cộng tổng TE của tất cả các tài khoản để so sánh với PM, nếu tổng TE lớn hơn PM thì những chênh lệch này ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính và dựa vào đó thì KTV có thể xác định được những khoản mục mang tính trọng yếu cũng như cơ sở dẫn liệu thích hợp. Lập kế hoạch kiểm toán sơ bộ do các trưởng nhóm kiểm to._.yết định quản lý đúng đắn. Chính vì vậy, kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên đóng một vai trò rất quan trọng trong kiểm toán báo cáo tài chính. Vấn đề hoàn thiện công tác kiểm toán nói chung cũng như công tác kiểm toán tiền lương nói riêng là yêu cầu đặt ra đối với bất kì công ty kiểm toán nào. Sau một thời gian học tập và nghiên cứu về qui trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do công ty TNHH kiểm toán Ernst & Young Việt Nam thực hiện em thấy rằng bên cạnh những mặt tích cực mà công ty đã đạt được thì cũng tồn tại những mặt còn hạn chế như việc mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng mới chỉ sử dụng phương pháp tường thuật và dùng bảng câu hỏi mà chưa sử dụng phương pháp lưu đồ, một số thủ tục kiểm toán tiền lương vẫn chưa được kiểm toán viên quan tâm đến. Những mặt hạn chế này sẽ được trình bày cụ thể và phương hướng giải quyết chúng trong phần kiến nghị dưới đây. 3.2 Đánh giá thực trạng kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do công ty TNHH kiểm toán Ernst & Young Việt Nam thực hiện Kiểm toán chu trình tiền lương là hết sức cần thiết và hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên nói chung không chỉ cần sự nỗ lực của công ty kiểm toán mà còn ở các cơ quan chức năng và bản thân doanh nghiệp như việc đề ra hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán và ban hành đầy đủ các chuẩn mực Kế toán và Kiểm toán cũng như việc áp dụng và tuân theo các qui định đó tại doanh nghiệp. Nhìn chung, tại công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam, kiểm toán qui trình tiền lương và nhân viên được thực hiện một cách khoa học, đầy đủ, tuân thủ chặt chẽ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam cũng như các chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Việc có một qui trình kiểm toán hiệu quả là lợi thế rất lớn cho các công ty kiểm toán trong vấn đề giảm rủi ro kiểm toán, tiết kiệm thời gian và chi phí, tạo uy tín cho công ty trên thị trường tài chính. Qui trình kiểm toán tiền lương của Ernst & Young được thực hiện chặt chẽ theo ba giai đoạn lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. 3.2.1 Ưu điểm Từ thực tiễn kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính tại hai công ty ABC và XYZ đã cho thấy việc thực hiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên được tuân thủ một cách thống nhất, chặt chẽ theo các hướng dẫn trong chương trình kiểm toán và theo phần mềm GAM. Tuy nhiên do khách hàng có đặc điểm kinh doanh khác nhau do đó họ có chính sách lương và hệ thống nhân viên khác nhau nên KTV có sự vận dụng linh hoạt chương trình kiểm toán chung vào từng hoàn cảnh cụ thể để có thể đạt hiệu quả một cách tốt nhất. Qua quá trình tìm hiểu kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại hai công ty ABC và XYZ do công ty Ernst & Young Việt Nam thực hiện, em có một số nhận xét như sau: 3.2.1.1 Lập kế hoạch kiểm toán Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn hết sức quan trọng trước khi tiến hành kiểm toán bât cứ một chu trình nào nên công việc lập kế hoạch là do trưởng nhóm kiểm toán hoặc những người có nhiều kinh nghiệm lập ra nhằm lên kế hoạch cho tất cả các bước công việc từ việc phân công công việc đến việc lên chương trình kiểm toán một cách chi tiết. Sau khi kí kết hợp đồng với khách hàng, thông thường trước khi bắt đầu thực hiện kiểm toán với khách hàng, công ty sẽ cử ra một người liên lạc trước với khách hàng về ngày bắt đầu đến kiểm toán và đưa cho khách hàng một bản danh sách các tài liệu mà khách hàng cần cung cấp cho kiểm toán. Bắt đầu từ công việc tiếp cận với khách hàng, đặc biệt là khách hàng mới của công ty được công ty rất coi trọng vì đây là bước đầu tiên tạo ấn tượng và niềm tin cho khách hàng. Thông thường tùy theo qui mô của công ty hay dự án mà nhóm kiểm toán được cử đi sẽ gồm có bao nhiêu người trong đó có một chủ nhiệm kiểm toán là người có kinh nghiệm hoặc là người có kinh nghiệm kiểm toán khách hàng này từ các năm trước, người này cũng là người có trách nhiệm giám sát cuộc kiểm toán từ đầu đến cuối và sẽ có từ một đến hai người phụ trách kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên và được chia thành hai phần: phần đầu (interim) và phần cuối (final) Ngay từ ban đầu khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV đã phải thực hiện công việc phỏng vấn bộ phận nhân sự để thu thập thông tin về các chính sách lương thưởng, qui trình tuyển dụng và chính sách tăng lương của Ban Giám Đốc. Cụ thể trong hai công ty ABC và XYZ, Ernst & Young đều phân công nhóm kiểm toán từ 5 đến 10 người trong đó người trưởng nhóm kiểm toán là các kiểm toán viên cấp cao và trợ lý kiểm toán là những người có kinh nghiệm kiểm toán trên hai năm trở lên. Đặc biệt là kiểm toán báo cáo tài chính công ty XYZ là khách hàng mới của công ty nhưng việc thu thập tài liệu rất đầy đủ và không bị mất nhiều thời gian do nhóm kiểm toán là những người giàu kinh nghiệm và thực hiện phỏng vấn khách hàng rất tốt. Công ty còn thực hiện việc ước lượng mức độ trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính (PM) và phân bổ cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính (TE và SAD). Việc xác định này được thực hiện dựa trên nhiều cơ sở tùy thuộc vào bản chất và động cơ của công ty trong từng thời kỳ ( ví dụ: lợi nhuận trước thuế, doanh thu thuần….) Qua việc thực hiện phỏng vấn, điều tra các chính sách và quan sát việc áp dụng các chính sách trong doanh nghiệp, KTV có thể đánh giá một cách sát thực những rủi ro có thể xảy ra tập trung chủ yếu vào nhóm nghiệp vụ nào cũng như đánh giá sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty. Kế hoạch kiểm toán tổng quát sẽ được gửi trước cho khách hàng nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho sự hợp tác giữa khách hàng và kiểm toán. Tóm lại, công tác lập kế hoạch của công ty Ernst & Young được thực hiện hết sức cẩn thận, khoa học và chặt chẽ tạo tiền đề thuận lợi cho việc thực hiện kiểm toán. 3.2.1.2 Thực hiện kiểm toán Công ty Ernst & Young theo chuẩn mực kiểm toán và chuẩn mực kế toán Việt Nam làm cơ sở thực hiện kiểm toán. Công tác lưu trữ hồ sơ và bảo mật của công ty rất tốt nên khi thực hiện kiểm toán từ những năm trước, KTV có thể biết được những chiến lược và mục tiêu của khách hàng trong năm nay từ đó biết được các mục tiêu đó ảnh hưởng như thế nào đến các chỉ tiêu tài chính năm nay của khách hàng do vậy chương trình kiểm toán của công ty được thay đổi, cập nhật và điều chỉnh sao cho phù hợp với từng thời kỳ kinh doanh của doanh nghiệp. Thực hiện kế hoạch kiểm toán luôn được tiến hành sát với chương trình kiểm toán đã được đề ra trong phần lập kế hoạch. Thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết luôn được tiến hành một cách kỹ lưỡng và được kết hợp một cách nhuần nhuyễn tạo ra sự thuận lợi trong việc kiểm tra đối chiếu và soát xét tính hợp lý giữa kết quả phân tích và kết quả kiểm tra chi tiết. Trong kiểm tra chi tiết, các tiêu thức chọn mẫu được Ernst & Young áp dụng mang tính đại diện cao thông qua phần mềm GAM và kinh nghiệm xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Điều này cho thấy hiệu quả mà phần mềm kiểm toán của Ernst & Young mang lại cũng như trình độ và kinh nghiệm của KTV. Bên cạnh đó, trong kiểm tra chi tiết, việc kiểm tra chứng từ, đối chiếu bảng lương, bảng theo dõi thời gian làm việc, sao kê của ngân hàng là việc rất được KTV coi trọng, , số lượng mẫu chọn thường lớn thậm chí là toàn bộ các nghiệp vụ bởi các nghiệp vụ về tiền lương thường không nhiều do đó mọi dấu hiệu nghi ngờ đều được phát hiện, các chênh lệch đều được đưa vào SAD và so sánh với mức độ trọng yếu đã được xác định từ trước để đưa ra bút toán điều chỉnh phù hợp. 3.2.1.3 Kết thúc kiểm toán Giai đoạn kết thúc kiểm toán cũng được công ty Ernst & Young thực hiện đầy đủ từ việc soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán xem có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo kiểm toán và nếu ảnh hưởng thì KTV sẽ có những chỉnh sửa phù hợp nhất. Sau đó, KTV soát xét giấy tờ làm việc và xem xét lại các bằng chứng kiểm toán xem có phù hợp và thống nhất với ý kiến kiểm toán đưa ra hay không. Công việc cuối cùng là KTV đưa ra ý kiến kiểm toán, phát hành báo cáo kiểm toán và thư quản lý gửi cho Ban giám đốc. 3.2.2 Tồn tại Đối với thủ tục kiểm soát Công ty dựa xây dựng phương pháp tiếp cận chu trình tiền lương và nhân viên dựa trên hệ thống kiểm soát nội bộ nhưng trên thực tế, việc soát xét thủ tục kiểm soát của công ty vẫn chưa thực sự đạt hiệu quả cao. Trong đó, kiểm toán viên ngoài việc thu thập những thông tin cần thiết về hệ thống kiểm soát nội bộ và sử dụng bảng câu hỏi để phỏng vấn khách hàng thì kiểm toán viên có thể miêu tả hệ thống kiểm soát nội bộ bằng lưu đồ. Phương pháp này cung cấp cho KTV có một cái nhìn tổng quát về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và dễ dàng đánh giá điểm mạnh và điểm yếu của hệ thống kiểm soát nội bộ khi so sánh hệ thống này với lưu đồ chuẩn mà công ty thiết lập nên. Đối với thủ tục phân tích Thủ tục phân tích là một thủ tục rất quan trọng được sử dụng trong kiểm toán báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán tiền lương nói riêng. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 qui định: “Kiểm toán viên phải thực hiện qui trình phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và giai đoạn soát xét tổng thể về cuộc kiểm toán. Qui trình phân tích cũng được thực hiện ở các giai đoạn khác trong quá trình kiểm toán”. Trong quá trình kiểm toán chu trình tiền lương thì thủ tục phân tích là một thủ tục quan trọng mà kiểm toán viên đã thực hiện trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán tuy nhiên em nhận thấy việc phân tích được các kiểm toán viên tiến hành mới chỉ chú trọng tới một số tỷ suất tài chính và so sánh chi phí tiền lương giữa các tháng, quý, năm chứ chưa so sánh chỉ tiêu này của khách hàng với chỉ tiêu của ngành hoặc các công ty khác trong cùng một ngành để thấy rõ hơn hiệu suất và năng lực quản lý, xu hướng phát triển của khách hàng. 3.3 Bài học kinh nghiệm từ kiểm toán chu trình tiền lương và phương hướng thực hiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên hiệu quả Những nhận xét ở trên là những nhận định của em khi được tìm hiểu thực tế kiểm toán chu trình tiền lương trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty Ernst & Young thực hiện. Do là một trong bốn hãng kiểm toán hàng đầu quốc tế nên công nghệ và qui trình kiểm toán của công ty Ernst & Young tương đối hoàn thiện, mang tính hiệu quả cao. Sau đây chỉ là một vài bài học kinh nghiệm mà em rút ra trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do công ty Ernst & Young Việt Nam thực hiện. Thứ nhất, công nghệ kiểm toán của Ernst & Young Việt Nam bắt nguồn và xây dựng trên cơ sở công nghệ kiểm toán Ernst & Young toàn cầu được xây dựng hàng trăm năm nay, công nghệ này thường thích hợp với các nước có nền kinh tế phát triển cao, có hành lang pháp lý tốt, hệ thống kế toán đồng bộ, đầy đủ và nhất quán. Khi áp dụng các kỹ thuật kiểm toán này có một số sự không tương thích do hệ thống kế toán và hành lang pháp lý của Việt Nam vẫn đang trong thời kỳ xây dựng và hoàn thiện nên vẫn còn nhiều bất cập. Thứ hai, chương trình kiểm toán cụ thể do KTV lập ra chỉ đề cập đến mục tiêu chung của cả chu trình chứ không đề cập đến mục tiêu riêng của từng thủ tục. Cụ thể là trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên, mục tiêu chung của cả qui trình là đảm bảo không có sai phạm trọng yếu nào liên quan đến tính hợp lý,tính có thật, tính đúng kỳ, tính chính xác, tính phân loại và trình bày trên các khoản mục phải trả công nhân viên, chi phí lương, các khoản trích theo lương, trợ cấp thất nghiệp, thưởng và trợ cấp khác. Tuy nhiên, khi thực hiện chương trình kiểm toán do không có mục tiêu kiểm toán cụ thể cho từng khoản mục nên gây khó khăn cho trợ lý kiểm toán trong định hướng thu thập bằng chứng kiểm toán đảm bảo cho mục tiêu chung đó. Thứ ba là về phương pháp chọn mẫu kiểm toán, mẫu được chọn phải có tính đại diện cao, thông thường có hai phương pháp chọn mẫu là chọn mẫu sác xuất và chọn mẫu phi sác xuất. Trong phương thức chọn mẫu của Ernst & Young Việt Nam, công ty thường sử dụng phầm mềm GAM để có được mẫu chọn hoặc sử dụng theo xét đoán nghề nghiệp của KTV là chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ. trong một số trường hợp do tổng thể mẫu quá lớn, KTV thường chọn những mẫu có giá trị lớn nên những phần tử nhỏ ít khi được kiểm tra, xem xét. Với cách chọn mẫu như vậy, rủi ro chọn mẫu rất cao do các phần tử nhỏ có thể chứa đựng các gian lận, sai sót mang tính hệ thống. Thứ tư là việc thực hiện các thủ tục phân tích trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do công ty thực hiện. Cụ thể trong kiểm toán chu trình tiền lương tại hai công ty ABC và công ty XYZ, thủ tục phân tích được áp dụng thường là thủ tục phân tích ngang thông qua việc xem xét sự biến động của tiền lương và nhân viên giữa các tháng trong năm hoặc so sánh tiền lương trung bình của nhân viên giữa năm nay và năm trước. Theo VSA 520 : “trong quá trình thực hiện qui trình phân tích, KTV được phép sử dụng nhiều phương pháp khác nhau từ việc so sánh đơn giản đến những phân tích phức tạp đòi hỏi phải sử dụng kĩ thuật thống kê tiên tiến” Trong việc tiến hành thủ tục phân tích qui trình tiền lương, KTV đã bỏ qua rất nhiều chỉ tiêu liên quan đến sức hao phí như chi phí tiền lương/lợi nhuận sau thuế, chi phí tiền lương/ tổng chi phí… Việc phân tích nhiều chỉ tiêu phi tài chính và tài chính giúp cho KTV có được cái nhìn rõ ràng hơn về những sự kiện bất thường xảy ra, ngoài ra, KTV có thể kết hợp giữa phân tích ngang và phân tích dọc để có thể khoanh vùng rủi ro chính xác, thu thập các bằng chứng thích hợp từ đó giúp giảm bớt các thủ tục kiểm tra chi tiết, tiết kiệm thời gian và chi phí cho công ty. Thứ năm là việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết, công ty thường thực hiện thủ tục này rất kĩ, với các khoản mục nhỏ, KTV thường tiến hành kiểm tra hầu như toàn bộ các chứng từ hóa đơn, việc này làm tăng chi phí của cuộc kiểm toán. Thứ sáu là việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, đánh gía hệ thống kiểm soát nội bộ là công việc rất quan trọng được KTV thực hiện ngay từ khi lập kế hoạch kiểm toán. Tuy nhiên, trong chu trình tiền lương và nhân viên thì rủi ro bản chất của chu trình được đánh giá thấp nên phần thực hiện các thủ tục kiểm soát trong chu trình này chưa được chú trọng, công ty chưa đưa ra một hệ thống các câu hỏi phỏng vấn, thủ tục kiểm soát được thực hiện tương đối sơ sài. 3.4 Một số kiến nghị và giải pháp nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam thực hiện Từ những bài học kinh nghiệm rút ra trong chu trình tiền lương và nhân viên đã được đề cập đến ở trên, em xin đề xuất một số giải pháp nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do công ty Ernst & Young Việt Nam thực hiện. 3.4.1 Trong đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Cơ sở lý luận Dựa trên phương pháp tiếp cận kiểm toán của công ty Ernst & Young là dựa trên sự đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ và tầm quan trọng của việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Theo chuẩn mực kiểm toán số 400 về đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: “ngoài các thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên có thể thực hiện các thủ tục kiểm toán khác nhau để thu thập đầy đủ bằng chứng về tính hiệu quả của việc thiết kế và thực hiện của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, như thu thập bằng chứng thông qua việc thu thập thông tin và quan sát các hoạt động của hệ thống này” ngoài ra “kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để chứng minh cho việc đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức độ không cao. Việc đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát càng thấp thì kiểm toán viên càng phải chứng minh rõ là hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ đã được thiết kế phù hợp và hoạt động hiệu quả” Để đánh giá hiệu quả hệ thống kiểm soát nội bộ, công ty Ernst & Young Việt Nam cần xây dựng hệ thống các thủ tục kiểm soát đầy đủ và sử dụng một cách linh hoạt. Sau đây là nội dung của giải pháp. Nội dung giải pháp Qua thực tế hai khách hàng của công ty, công ty chưa thiết kế thủ tục kiểm soát chung cho mọi cuộc kiểm toán do đó công ty nên đưa ra một kế hoạch chung cho việc thực hiện thủ tục kiểm soát để KTV có thể áp dụng linh hoạt vào từng khách hàng cụ thể có qui mô và hoạt động khác nhau. Để thu thập được sự hiểu biết về khách hàng và về các thủ tục kiểm soát, công ty cần đưa ra các kỹ thuật thu thập bằng chứng và qui cách áp dụng kĩ thuật này như thế nào một cách hiệu quả nhất như: - Quan sát, phỏng vấn: qui định về thái độ phỏng vấn vừa lịch sự, nhã nhặn nhưng cũng có phần cứng rắn nhằm đạt được mối quan hệ lâu dài với khách hàng và tìm được những thông tin hữu ích nhất. - Bảng câu hỏi: cùng với thái độ và phong cách làm việc, công ty có thể lập ra một bảng các câu hỏi sát thực nhất nhằm trợ giúp cho KTV làm việc hiệu quả và không làm mất thời gian của khách hàng. Các câu hỏi có thể lập dưới dạng đóng và có ghi chú bên cạnh nhằm tối đa hoá số lượng thông tin đạt được và không gây trở ngại cho khách hàng. Bảng 26: Câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chu trình tiền lương và nhân viên STT Câu hỏi Có Không Ghi chú 1 1 Nhu cầu tuyển dụng lao động có được giám đốc hay tổng giám đốc phê duyệt không 2 Qui trình tuyển dụng có được giám đốc phê duyệt không? 3 Giám đốc hay tổng giám đốc có tham gia vào việc tuyển dụng các vị trí quan trọng không? 4 Bộ phận nhân sự có được thông báo thường xuyên về việc chấm dứt lao động không 5 Các chính sách tăng lương, bổ nhiệm, bãi nhiệm có được sự phê duyệt của các cấp các phòng ban và chuyển xuống cho phòng nhân sự không? 6 Bảng theo dõi thời gian làm việc có được sự phê duyệt của trưởng phòng không? 7 Công ty có chính sách lương dành riêng cho từng bộ phận hay không? 8 Người chấm công lao động có độc lập với bộ phận tính lương không? 9 Bộ phận kế toán có thường xuyên đối chiếu bảng chấm công lao động, bảng tính lưong và bảng thanh toán lương hay không? 10 Công ty có chế độ khen thưởngm đãi ngộ gì không? 11 Công ty có cung cấp các khoản trợ cấp công tác, trợ cấp thất nghiệp hay các khoản trợ cấp nào khác cho nhân viên hay không? … … Ngoài những câu hỏi đóng như thế này, KTV có thể hỏi khách hàng những câu hỏi mở để thu thập thêm những chứng từ, tài liệu cần thiết. - Sử dụng lưu đồ: để có thể dùng phương pháp mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ bằng lưu đồ kiểm toán viên cần thực hiện những vấn đề sau: + Chuẩn bị các kí hiệu trong quá trình vẽ lưu đồ đảm bảo thuận lợi cho người đọc lưu đồ có thể nhận biết ngay được quy trình kiểm toán nội bộ của khách hàng. + Công ty nên xây dựng một mô hình chuẩn gồm các yếu tố tối thiểu phải có đối với một hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng cho khâu tiền lương. Trên cơ sở đó các kiểm toán viên khi tiến hành kiểm toán tại khách hàng cụ thể thì tùy thuộc vào thực tế của từng khách hàng có thể điều chỉnh mô hình chuẩn đó cho đúng với thực tại. Ngay trong quá trình điều chỉnh này kiểm toán viên cũng có thể so sánh hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng với một mô hình chuẩn. Trên cơ sở đó, kiểm toán viên có thể nhận ra ngay được những điểm mạnh và điểm yếu của hệ thống kiểm soát. + Kiểm toán viên cần tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để đạt được sự hiểu biết sâu sắc sau đó có thể mô tả chính xác các thủ tục kiểm soát được áp dụng tại đơn vị khách hàng. Tác dụng giải pháp Ngoài phương pháp quan sát và thực hiện phỏng vấn bằng bảng câu hỏi đã được thiết kế sẵn thì phương pháp lưu đồ thuận lợi chủ yếu vì có thể cung cấp một cái nhìn tổng quát về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, phương pháp này rất có ích đối với kiểm toán viên và có tác dụng như một công cụ phân tích khi đánh giá, giúp kiểm toán viên dễ dàng hiểu biết về khách hàng trong năm hiện tại và cho các năm tiếp theo nhưng để xây dựng một lưu đồ thường khó khăn và tốn nhiều chi phí hơn sử dụng Bảng tường thuật hay bảng hỏi vì việc lập lưu đồ sẽ mất nhiều thời gian. Đây là khó khăn khi sử dụng lưu đồ, tuy nhiên đối với hệ thống kiểm soát nội bộ của một số khoản mục hay bộ phận trọng yếu của khách hàng như tiền lương thì việc mô tả bằng lưu đồ chắc chắn sẽ có ích trong việc xác định những thiếu sót trong hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng ở khâu đó. Chính vì vậy việc quyết định sử dụng cách mô tả nào hay sử dụng kết hợp các cách mô tả đó với nhau còn tùy thuộc vào tính phức tạp của hệ thống kiểm soát nội bộ và trình độ của kiểm toán viên. Với đội ngũ nhân viên có kinh nghiệm và trình độ chuyên môn cao như Ernst & Young Việt Nam thì việc sử dụng phương pháp mô tả về hệ thống kiểm soát nội bộ bằng lưu đồ là hoàn toàn có thể được. Điều kiện vận dụng Trong trường hợp hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng phức tạp thì có thể sử dụng bảng câu hỏi khi tiến hành tiếp xúc, phỏng vấn với Ban Giám Đốc hay nhân viên của khách hàng. Trong trường hợp không bị sức ép về thời gian và chi phí, kiểm toán viên nên sử dụng cách mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ bằng lưu đồ. Cụ thể là đối với công ty XYZ là khách hàng mới của công ty thì kiểm toán viên nên sử dụng phương pháp Lưu đồ ngoài việc sử dụng bảng câu hỏi để phỏng vấn nhằm có một cái nhìn tổng quát về hệ thống kiểm soát nội bộ. 3.4.2 Trong thủ tục phân tích Cơ sở lý luận Thủ tục phân tích được áp dụng trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán và có ý nghĩa rất quan trọng. Theo chuẩn mực kiểm toán số 520 về quy trình phân tích: “Khi áp dụng quy trình phân tích, kiểm toán viên phải xem xét các yếu tố sau: - Mục tiêu của phân tích và độ tin cậy của kết quả thu được; - Đặc điểm của đơn vị và mức độ chi tiết hoá thông tin (Ví dụ: Quy trình phân tích áp dụng đối với thông tin tài chính của từng đơn vị thành viên sẽ hiệu quả hơn là chỉ áp dụng đối với thông tin tổng hợp của các đơn vị...); - Khả năng sẵn có của các thông tin tài chính và phi tài chính; - Độ tin cậy của các thông tin (Ví dụ: Sự đúng đắn của các kế hoạch hoặc dự toán ...); - Tính thích đáng của các thông tin (Ví dụ: Kế hoạch được thiết lập có tính khả thi hơn là kế hoạch chỉ là các mục đích phải đạt được); - Nguồn gốc thông tin (Ví dụ: Thông tin từ bên ngoài thường có độ tin cậy cao hơn thông tin do đơn vị cung cấp...); - Khả năng so sánh của thông tin (Ví dụ: Thông tin do đơn vị cung cấp có thể so sánh với thông tin của đơn vị khác trong cùng ngành...); - Những hiểu biết có được từ cuộc kiểm toán các kỳ trước cùng với hiểu biết về tính hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ và các vấn đề nảy sinh đã dẫn đến các bút toán điều chỉnh trong những kỳ trước.” Như vậy trong quá trình phân tích kiểm toán viên nên chú trọng đến khả năng có sẵn của các thông tin tài chính và phi tài chính. Nội dung giải pháp Thủ tục phân tích là thủ tục không thể thiếu được trong mọi cuộc kiểm toán và trong mọi giai đoạn của một cuộc kiểm toán, nó giúp cho KTV khoanh vùng được những khoản mục, nghiệp vụ bất thường từ đó xác định được phương hướng để thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết khác. Trong khi thực hiện thủ tục phân tích, ngoài việc thực hiện phân tích ngang, so sánh số liệu chi phí tiền lương và số lượng nhân viên qua các kì, KTV có thể sử dụng nhiều phương pháp khác như phân tích dọc, so sánh các chỉ tiêu tài chính liên quan đến chi phí tiền lương và số lượng nhân viên. Sau khi phân tích các số liệu mà KTV phát hiện ra những chênh lệch trọng yếu hoặc những biến động bất thường vượt ra ngoài sự xét đoán của KTV ( không ngoại trừ các hiện tượng không có sự biến động mà theo xét đoán của KTV đáng ra cần phải có) Bên cạnh đó, KTV có thể sử dụng các thông tin, chỉ số tiêu chuẩn của ngành làm cơ sở so sánh với những chỉ tiêu mà KTV tính toán được. KTV có thể sử dụng số liệu của các công ty khác trong ngành và so sánh với những thông tin của khách hàng để có cái nhìn chung nhất về tình hình tiền lương và nhân viên tại công ty được kiểm toán. Bên cạnh đó, KTV cũng cần xem xét xu hướng chung của ngành hiện nay hoặc sử dụng các thông tin phi tài chính như các chính sách của Nhà Nước về việc tăng lương cơ bản hay điều kiện kinh tế xã hội … nhằm đưa ra được lời giải thích cho những khoản chênh lệch hay những biến động bất thường. Tác dụng của giải pháp Thủ tục phân tích được áp dụng hiệu quả sẽ mang lại tác dụng rất lớn trong cuộc kiểm toán như tiết kiệm thời gian và chi phí cho cuộc kiểm toán đồng thời giúp cho kiểm toán viên phát hiện và khoanh vùng được những khoản mục có sai sót hoặc dễ dàng xảy ra sai sót. Đặc biệt việc sử dụng các thông tin tài chính và phi tài chính sẵn có như số liệu tiêu chuẩn của từng ngành, điều kiện kinh tế xã hội cũng như điều kiện kinh doanh của doanh nghiệp để có những phán xét và sự giải thích đúng đắn với những biến động bất thường. Điều kiện vận dụng Thủ tục phân tích được tiến hành trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán. Ngoài ra, việc thực hiện thủ tục phân tích còn phụ thuộc vào nhiều yếu tố như - Mức độ trọng yếu của các khoản mục trong chu trình. - Mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát của qui trình tiền lương và nhân viên. - Độ chính xác và tin cậy của quy trình phân tích. 3.4.3 Trong thủ tục kiểm tra chi tiết * Phân bổ các ước lượng trọng yếu Cơ sở lý luận Trong giai đoạn lập kế hoạch KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của báo cáo tài chính có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót lên báo cáo tài chính để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi các khảo sát kiểm toán. Sau khi KTV đã có ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính, KTV cần phân bổ mức ước lượng này cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Đó là sai số có thể chấp nhận được đối với từng khoản mục. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 về tính trọng yếu trong kiểm toán: “Kiểm toán viên cần xem xét tính trọng yếu trên cả phương diện mức độ số dư các tài khoản, của các giao dịch và các thông tin trình bày trên báo cáo tài chính. Tính trọng yếu cũng có thể chịu ảnh hưởng của các nhân tố khác như các quy định pháp lý hoặc các vấn đề liên quan đến các khoản mục khác nhau của báo cáo tài chính và mối liên hệ giữa các khoản mục đó. Quá trình xem xét có thể phát hiện ra nhiều mức trọng yếu khác nhau tuỳ theo tính chất của các vấn đề được đặt ra trong báo cáo tài chính được kiểm toán”. Nội dung giải pháp Tại công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam, việc ước lượng tính trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính và phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục thường được xác định theo một tỉ lệ phần trăm nhất định so với tổng mức trọng yếu được ấn định cho toàn bộ báo cáo tài chính ( thường là 5% hay 10%) và dựa trên cơ sở là lợi nhuận trước thuế do đó mức sai sót có thể chấp nhận được phân bổ cho từng khoản mục là giống nhau, không có sự phân biệt giữa các khoản mục. Công ty nên xây dựng hệ thống phân bổ các ước lượng trọng yếu dựa trên bản chất và mức độ rủi ro của từng khoản mục theo nguyên tắc mức rủi ro của các khoản mục càng thấp thì mức trọng yếu phân bổ cho các khoản mục càng cao và ngược lại. Cụ thể đối với chu trình tiền lương và nhân viên, chu trình này về mặt bản chất thì có rủi ro tiềm tàng không cao vì nó liên quan đến lợi ích của từng cá nhân trong công ty tuy nhiên rủi ro kiểm soát thì tương đối cao, rủi ro kiểm soát thấp do đó rủi ro kiểm toán ở mức độ trung bình. Như vậy, tùy theo qui mô của công ty và kết quả kiểm toán của năm trước mà kiểm toán viên phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục phải trả công nhân viên và các khoản trích theo lương… Tác dụng giải pháp Việc phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục tùy theo bản chất, rủi ro và mối quan hệ của các khoản mục khác nhau trong báo cáo tài chính giúp cho kiểm toán viên xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp phải thu thập nhất đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên báo cáo tài chính không vượt quá mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu Việc phân bổ này khắc phục được cách phân bổ tương đối máy móc trước và phản ánh đúng bản chất của khoản mục được kiểm toán. Điều kiện vận dụng Việc phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán của tất cả các cuộc kiểm toán. Đặc biệt trong trường hợp kiểm toán khách hàng mới như công ty XYZ thì công ty nên tìm hiểu kĩ về bản chất, mối quan hệ và rủi ro của các khoản mục trong Báo cáo tài chính để có được sự phân bổ mức độ trọng yếu một cách phù hợp nhất tạo tiền đề cho việc kiểm toán một cách chính xác, làm cơ sở kiểm toán cho các năm tiếp theo. KẾT LUẬN Tiền lương và nhân viên trong các doanh nghiệp không chỉ là một khoản chi phí lớn của doanh nghiệp mà nó còn là động lực chính của người lao động. Do đó chính sách tiền lương trong mỗi doanh nghiệp thể hiện chiến lược phát triển con người cũng như trình độ quản lý chi phí của chính doanh nghiệp đó. Chính vì nguyên nhân trên mà chu trình tiền lương và nhân viên là một chu trình có ý nghĩa hết sức quan trọng và chi phí tiền lương là khoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính của các công ty. Nhận thức được tầm quan trọng trong việc quản lý nhân viên và chi phí, kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên là một bộ phận quan trọng của kiểm toán báo cáo tài chính và nó là điều cần thiết và tất yếu đối với các doanh nghiệp. Sau một thời gian thực tập và tìm hiểu thực tiễn qui trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam kết hợp với những kiến thức đã học được trong nhà trường em đã hoàn thiện luận văn tốt nghiệp “Hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam thực hiện ”. Công ty Ernst & Young có một qui trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tương đối hoàn thiện, chặt chẽ kết hợp với đội ngũ nhân viên giỏi, giàu kinh nghiệm, chính điều này đã làm nên uy tín và chất lượng của công ty. Tuy nhiên do hạn chế về mặt thời gian và kinh nghiệm thực tế nên không tránh khỏi những hạn chế, thiếu sót trong luận văn này. Em rất mong nhận được sự giúp đỡ của cô giáo để em có thể hoàn hiện được luận văn này. Em xin cảm ơn cô giáo Th.S Tạ Thu Trang và các anh chị kiểm toán viên tại công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam đã giúp đỡ em trong thời gian qua. Em xin chân thành cảm ơn! MỤC LỤC Danh mục viết tắt Danh mục bảng biểu Phô lôc ._.