Báo cáo Chu trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán tài chính do Công ty TNHH kiểm toán và dịch vụ tin học TP.HCM Chi nhánh Hà Nội thực hiện

MỤC LỤC DANH MỤC BẢNG BIỂU Sơ đồ 1.1: Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của AISC Hà Nội 5 Sơ đồ 1.2: Sơ đồ hạch toán của Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội 6 Bảng 2.1: Mục tiêu kiểm toán chu trình hàng tồn kho 10 Sơ đồ 2.1: Sơ đồ trình tự lập kế hoạch kiểm toán hàng tồn kho 12 Sơ đồ 3.1 : Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của Công ty 29 Sơ đồ 3.2: Cơ cấu tổ chức bộ máy kế toán của Công ty ABC 30 Biểu 3.1. Giấy tờ làm việc số 5420 ABC – Ghi chú hệ thống hàng tồn kho 32 Biểu 3.2: Giấy làm việc số 5441 ABC – Báo cáo kiểm kê kho nguyên vật liệu 41 Biểu 3.3: Giấy làm việc số 5442 ABC – Tổng hợp giá trị hàng tồn kho cuối năm 44 Biểu 3.4: Giấy làm việc 5449 ABC - Đánh giá hàng tồn kho chậm luân chuyển - Nguyên vật liệu 46 Biểu 3.5: Giấy làm việc sô 5448 ABC - So sánh giá trị tồn kho với giá thị trường 49 Biểu 3.6: Giấy làm việc sô 5450 ABC - So sánh giá trị tồn kho với giá thị trường – Sợi bông gòn 50 Biểu 3.7: Giấy làm việc số 5425 XYZ – Ghi chú hệ thống hàng tồn kho 54 Biểu 3.8: Giấy làm việc 5452 XYZ - Kiểm kê hàng tồn kho – Kho nguyên liệu 60 Biểu 3.9: Giấy làm việc số 5495 XYZ - Lập dự phòng hàng tồn kho 63 Biểu 3.10: Giấy làm việc số 5460 XYZ – Kiểm tra tính đúng kì hàng tồn kho 65 Biểu 3.11: Giấy làm việc số 5457 XYZ – Kiểm tra việc tính giá thành thành phẩm 66 Biểu 3.12: Giấy làm việc số 5446 XYZ – Kiểm tra việc tính giá thành thành phẩm – Tính hệ số phân bổ 69 Bảng 3.1: Bảng phân bổ chi phí 70 Biểu 3.13: Giấy làm việc số 5448 XYZ – Kiểm tra việc tính giá thành thành phẩm – Xác định mức ảnh hưởng khi chi phí dùng xác định giá thành khác chi phí thực tế phát sinh. 71 LỜI MỞ ĐẦU Trong xu thế hiện nay, khi Việt Nam đã ra nhập WTO, các doanh nghiệp sẽ ngày càng có nhiều cơ hội mới để phát triển kinh doanh, đồng thời đi kèm với nó cũng có nhiều thách thức và những rủi ro mới. Các doanh nghiệp muốn phát triển phải tạo dựng chỗ đứng cho mình, tạo được niềm tin nơi khách hàng. Điều này đòi hỏi các doanh nghiệp phải được kiểm toán. Kiểm toán là gì? Kiểm toán là sự xác minh cho tính đúng đắn, tính minh bạch của doanh nghiệp, kiểm toán là nền tảng tạo lập môi trường tài chính công khai, minh bạch cho đầu tư cũng như cho sự phát triển kinh tế xã hội. Sự cần thiết của kiểm toán là rất rõ rang. Và như một xu thế chung của toàn thế giới, kiểm toán cũng đang phát triển mạnh mẽ ở Việt Nam. Là một sinh viên chuyên ngành Kiểm toán của trường ĐH Kinh Tế Quốc Dân, với sự ham thích về kiểm toán, sau quá trình thực tập kiểm toán tại Công ty TNHH Kiểm toán và dịch vụ tin học TP.HCM – AISC đã giúp em hoàn thành chuyên đề thực tập của mình với đề tài: “Chu trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH kiểm toán và dịch vụ tin học TP.HCM chi nhánh tại Hà Nội thực hiện”. Đây là một nội dung lớn, là mối quan tâm của các công ty kiểm toán nói chung và là vấn đề hết sứa phức tạp. Do trình độ cũng như thời gian và kinh nghiệm có hạn nên bài viết của em khó tránh khỏi các khiếm khuyết. Em rất mong nhận được ý kiến của các thầy cô, các anh chị để bài viết của em được hoàn thiện hơn, giúp em có thêm hiểu biết và kinh nghiệm về quy trình kiểm toán koản mục hàng tồn kho. Em xin bày tỏ lòng cảm ơn sâu sắc tới Cô giáo - TS. Nguyễn Thị Phương Hoa đã tận tình giúp em hoàn thiện Chuyên đề thực tập của mình. Em cũng xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ và bảo ban tận tình của các anh chị trong Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội đã giúp em hoàn thành tốt Chuyên đề thực tập của mình. Chuyên đề thực tập là những nghiên cứu của em về quy trình kiểm toán khoản mục hàng tồn kho do Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội thực hiện. Chuyên đề thực tập này bao gồm bốn phần chính: Phần I : Giới thiệu chung về Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội Phần II : Quy trình kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính Phần III : Quy trình kiểm toán thực tế chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội thực hiện Phần IV. Nhận xét đánh giá về quy trình kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty kiểm toán AISC thực hiện và một số giải pháp hoàn thiện Một lần nữa, em xin cám ơn công ty TNHH kiểm toán và dịch vụ tin học AISC chi nhánh tại Hà Nội và TS. Nguyễn Thị Phương Hoa đã giúp đỡ em hoàn thành Chuyên đề thực tập này. Phần I : Giới thiệu chung về Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội 1.1. Quá trình thành lập Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội Chi nhánh tại Hà Nội được thành lập theo Quyết định số 4485/QĐ- UB ngày 9/8/2001 của UBND Thành phố Hà Nội. Chi nhánh hoạt động theo giấy phép kinh doanh số 314886 do Sở Kế Hoạch và Đầu Tư Hà Nội cấp ngày 4/8/2001. Chi nhánh là đơn vị hạch toán phụ thuộc của Công ty, đặt tại C2 Tầng 24 Toà nhà VIMECO Lô E9,Phạm Hùng - Hà Nội. Chi nhánh mở Tài khoản số 720A 02227 tại Sở giao dịch I của Ngân hàng Công thương Việt Nam. Năm tài chính của Chi nhánh được bắt đầu từ tháng 1 năm sau khi quyết toán của năm trước được duyệt. Khách hàng của chi nhánh bao gồm tất cả các doanh nghiệp thuộc các thành phần kinh tế, các đơn vị có vốn đầu tư nước ngoài, các cơ quan Nhà Nước, các đoàn thể công cộng và các tổ chức kinh tế xã hội. Các khách hàng của chi nhánh cũng rất đa dạng hoạt động hầu hết trong tất cả các ngành nghề như ngân hàng, thương mại, tín dụng, bảo hiểm, xây dựng, dịch vụ, bưu chính viễn thông, vận chuyển, công nghiệp thuộc nhiều thành phần kinh tế trên tất cả các địa bàn trong cả nước. Hiện Chi nhánh có khoảng 50 nhân viên chính thức có trình độ chuyên môn nghiệp vụ cao và đạo đức nghề nghiệp tốt. Chi nhánh AISC Hà Nội cũng có đội ngũ cán bộ, cộng tác viên đông đảo, gồm những chuyên gia có kinh nghiệm, có nhiều năm công tác trong ngành quản lý kinh tế, tài chính, kế toán, kiểm toán, pháp lý và được đào tạo có hệ thống. 1.2. Nguyên tắc hoạt dộng của Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội Nguyên tắc hoạt động của Chi nhánh là độc lập, tự chủ về tài chính, khách quan, chính trực, chịu sự kiểm tra và kiểm soát của các cơ quan chức năng Nhà nước theo luật pháp quy định. Chi nhánh chịu trách nhiệm trước pháp luật về tính trung thực và chính xác, bí mật của những số liệu, tài liệu do chi nhánh kiểm tra hoặc cung cấp cho các doanh nghiệp. Hoạt động của Chi nhánh theo cơ chế thị trường vừa là căn cứ, là đối tượng hoạt động. Chi nhánh phải chịu trách nhiệm kinh doanh có lãi, bảo toàn và phát triển vốn. Với giá cả, lệ phí dịch vụ hợp lý, chất lượng của dịch vụ cao Chi nhánh AISC Hà nội đã ngày càng có uy tín và đat được những hiệu quả kinh doanh tốt. 1.3. Tổ chức bộ máy quản lý của AISC chi nhánh tại Hà Nội Chi nhánh Công ty AISC tại Hà Nội được quyền tự do kinh doanh và tìm kiếm khách hàng,…như một công ty riêng mà không phụ thuộc vào văn phòng chính Công ty AISC tại TP.HCM. Chi nhánh Công ty AISC tại Hà Nội do Giám đốc Đào Tiến Đạt lãnh đạo. Giám đốc của chi nhánh có toàn quyền điều hành và quyết định mọi hoạt động của chi nhánh theo đúng luật pháp nhà nước Việt Nam. Giám đốc chi nhánh có quyền quyết định tổ chức bộ máy quản lý của chi nhánh đảm bảo gọn nhẹ và có hiệu quả kinh doanh cao. Giám đốc chi nhánh phải chịu trách nhiệm về mọi hoạt động của chi nhánh. Giúp việc cho Giám đốc chi nhánh có phó giám đốc và trưởng phòng hành chính nhân sự. Phó giám đốc và trưởng phòng hành chính nhân sự chịu trách nhiệm trước giám đốc về các phần việc được phân công và chịu trách nhiệm cá nhân về hành vi sai phạm pháp luật, và họ đều do giám đốc đề nghị cấp trên bổ nhiệm. Sơ đồ 1.1: Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của AISC Hà Nội Giám đốc Phó giám đốc Trưởng phòng hành chính nhân sự Phòng tổ chức kế toán, marketing Phòng kiểm toán XD CB Phòng kiểm toán II Phòng kiểm toán I Phòng hành chính nhân sự Các phòng ban trong Công ty hoạt động khá độc lập và hiệu quả, mỗi phòng đều có một trưởng phòng, phó phòng và các nhân viên. Các phòng kiểm toán bao gồm các trưởng nhóm, các kiểm toán viên, các kỹ thuật viên và các trợ lý kiểm toán. Các phòng hành chính thực hiện chức năng theo đúng như tên gọi của mình. Tất cả các phòng ban đều nằm trong sự chỉ huy và diều hành của Giám đốc. 1.4. Bộ máy kế toán tại chi nhánh Công ty AISC tại Hà Nội Bộ máy kế toán tại chi nhánh ở Hà nội được tổ chức đơn giản, gọn nhẹ để phù hợp với chức năng kinh doanh dịch vụ. Phòng tài chính kế toán được ghép chung với phòng hành chính tổng hợp tồn tại độc lập bên cạnh các phòng nghiệp vụ. Bộ máy kế toán của Công ty tại Hà Nội chỉ có 2 người. Một người phụ trách chủ yếu các hoạt động liên quan đến tiền, giao dịch với ngân hàng,…Người kia phụ trách các lĩnh vực còn lại và thực hiện lưu trữ tài liệu. Các kế toán viên phải kiêm nhiệm nhiều chức năng. Tại Hà Nội, Công ty chỉ tiến hành hạch toán chi phí và đóng thuế riêng còn việc hạch toán lỗ lãi được gửi vào trong thành phố Hồ Chí Minh để hạch toán kết quả cuối cùng. Các hoạt động theo dõi công nợ cũng được tiến hành ở TP.HCM, ở Hà Nội chỉ thu tiền ở một số khách hàng nào đó tuỳ theo hợp đồng ký kết. Do các hoạt động phát sinh đơn giản nên hình thức ghi sổ được áp dụng là hình thức Nhật ký chung. Công ty sử dụng phần mềm kế toán AISYS (Accounting Informatic system) Là phần mềm áp dụng cho các Công ty hoạt động thương mại dịch vụ đơn giản. Các hoạt động kế toán được Công ty thực hiện theo Chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành do Bộ Tài Chính quy định. Hình thức ghi sổ của Công ty được hạch toán theo sơ đồ: Sơ đồ 1.2: Sơ đồ hạch toán của Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội Chøng tõ gèc B¶ng tæng hîp chøng tõ gèc B¸o c¸o tµi chÝnh Sæ, thÎ kÕ to¸n chi tiÕt B¶ng tæng hîp chi tiÕt Sæ quü B¶ng c©n ®èi sè ph¸t sinh Sæ c¸i Ghi hằng ngày Đối chiếu Ghi cuối tháng Hệ thống phần mềm kế toán AISYS được thiết kế bởi Công ty AISC, AISYS được thiết kế theo các MODULE độc lập có khả năng tích hợp chung vào hệ thống. AISYS có khả năng cài đặt tương thích cho từng loại hình doanh nghiệp riêng. AISYS đã và đang được ứng dụng cho nhiều doanh nghiệp nhà nước cũng như doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài. AISYS là hệ thống đáp ứng đầy đủ các chức năng nghiệp vụ kế toán phù hợp với chế độ kế toán Việt Nam. 1.5. Các dịch vụ kiểm toán cung cấp tại chi nhánh AISC tại Hà Nội Chi nhánh Công ty AISC tại Hà Nội tự tổ chức hoạt động kinh doanh của mình như một công ty riêng không phụ thuộc vào Tổng Công ty. Chi nhánh Công ty AISC tại Hà Nội tự tìm kiếm khách hàng cho mình và thực hiện đầy đủ mọi dịch vụ kiểm toán, tư vấn và tin học, với quy trình kiểm toán thống nhất với Tổng Công ty, đảm bảo tuân thủ pháp luật và các chuẩn mực kiểm toán, kế toán hiện hành. Chi nhánh không chỉ hoạt động trên các lĩnh vực của Tổng Công ty mà còn mở rộng thêm một vài dịch vụ mới như: *Các dịch vụ kiểm toán: Cung cấp dịch vụ kiểm toán báo cáo tài chính(Báo cáo tài chính các dự án) Cung cấp dịch vụ kiểm toán báo cáo tài chính hoàn thành. Kiểm toán các Tổ chức phi chính phủ,các nhóm đồng quan điểm. Kiểm toán các dự án hoàn thành. *Xác định giá trị Doanh Nghiệp: *Cung cấp Dịch vụ Tư vấn về Tài chính, Thuế, Cổ phần hoá... Hướng dẫn lập báo cáo hợp nhất. Cung cấp dịch vụ kiểm toán tuân thủ. Phần II : Quy trình kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính 2.1. Khái quát chung về hàng tồn kho 2.1.1. Khái niệm hàng tồn kho Theo chuẩn mực kế toán quốc tế (ISA2) và chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02” Hàng tồn kho” thì hàng tồn kho là những tài sản: - Được giữ để bán trong kì sản xuất kinh doanh bình thường - Đang trong quà trình sản xuất kinh doanh dở dang - Nguyên liệu, vật liệu, công cụ dụng cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ. Có nhiều tiêu thức để phân loại hàng tồn kho, hàng tồn kho là tài sản lưu động của doanh nghiệp biểu hiện dưới hình thái vật chất, có thể mua ngoài hoặc tự sản xuất để phục vụ mục đích sản xuất. Hàng tồn kho có thể bao gồm hàng mua về chờ bán ( hàng tồn kho, hàng mua đang đi đường, hàng gửi bán, hàng thuê gia công chế biến,…) với doanh nghiệp thương mại; hàng tồn kho cũng có thể chia thành: nguyên nhiên vật liệu, công cụ dụng cụ tồn kho hoặc đang gửi gia công, đã mua đang đi đường, sản phẩm dở dang, thành phẩm,… 2.1.2. Đặc điểm của hàng tồn kho ảnh hưởng đến kiểm toán Hàng tồn kho luôn là một khoản mục trọng yếu trong báo cáo tài chính của mọi doanh nghiệp. Các đặc điểm chính khiến cho hàng tồn kho trở nên đặc biệt quan trọng và có ảnh hưởng đến quá trình kiểm toán bao gồm: - Hàng tồn kho thường chiếm tỷ trọng lớn nhất trong tổng tài sản lưu động của doanh nghiệp. Những sai phạm trên khoản mục hàng tồn kho thường dẫn đến những sai sót trọng yếu về chi phí và kết quả kinh doanh của doanh nghiệp. Nếu hàng tồn kho bị đánh giá sai lệch sẽ ảnh hưởng trọng yếu tới mức độ trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính của doanh nghiệp. - Số lượng và chủng loại hàng tồn kho rất phong phú, số lượng nghiệp vụ phát sinh trong kỳ rất nhiều với giá trị lớn và liên quan đến nhiều loại chứng từ. Do đó, việc quản lý và ghi chép hàng tồn kho rất phức tạp. - Hơn nữa việc xác định giá trị hàng tồn kho ảnh hưởng trực tiếp đến giá vốn hàng bán và do vậy có ảnh hưởng trực tiếp tới kết quả kinh doanh của doanh nghiệp, ảnh hưởng trọng yếu tới lợi nhuận của doanh nghiệp. - Công viêc xác định chất lượng, tình trạng và giá trị của hàng tồn kho luôn là công việc khó khăn và phức tạp, nhiều khoản mục hàng tồn kho rất khó phân loại và định giá như các công trình xây dựng dở dang hay các tác phẩm nghệ thuật, đá quý,… - Hàng tồn kho thường được bố trí ở các địa điểm khác nhau, thậm chí có thể phân tán và có thể do nhiều người ở các bộ phận khác nhau quản lý. Do vậy, vấn đề kiểm soát vật chất thường gặp nhiều khó khăn và phức tạp, sai phạm thường dễ xảy ra, thậm chí có thể xảy ra những gian lận từ phía nhà quản lý. - Có nhiều phương pháp tính giá khác nhau để đánh giá hàng tồn kho, với mỗi phương pháp khác nhau thì giá trị hàng tồn kho cũng sẽ khác nhau kéo theo sự thay đổi của giá vốn hàng bán và sự thay đổi của lợi nhuận. Vì thế rất dễ xảy ra khả năng doanh nghiệp áp dụng các phương pháp tính giá không phù hợp, không nhất quán theo chuẩn mực và chế độ kế toán để điều chỉnh giá trị hàng tồn kho, điều chỉnh lãi (lỗ). Do tính chất phức tạp của hàng tồn kho như đã trình bày ở trên, có thể thấy khoản mục hàng tồn kho là vô cùng trọng yếu và có ảnh hưởng rất lớn tới qua trình kiểm toán báo cáo tài chính của doanh nghiệp. 2.2. Nội dung kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính 2.2.1. Mục tiêu kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính Mục tiêu của kiểm toán viên khi tiến hành kiểm toán khoản mục hàng tồn kho là nhằm đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ với chu trình hàng tồn kho và nhằm xác định tính hiện hữu đối với hàng tồn kho, khẳng định tính trọn vẹn ( đầy đủ) của hàng tồn kho, quyền sở hữu của khách hàng với tài sản hàng tồn kho, cũng như khẳng định tính chính xác và đúng đắn của các con số trên sổ sách kế toán về hàng tồn kho và đảm bảo sự trình bày, khai báo về hàng tồn kho là hợp lý. Các mục tiêu cụ thể về hàng tồn kho được tóm tắt cụ thể trong bảng sau: Bảng 2.1: Mục tiêu kiểm toán chu trình hàng tồn kho Cơ sở dẫn liệu Mục tiêu đối với nghiệp vụ Mục tiêu đối với số dư Sự hiện hữu và phát sinh - Các nghiệp vụ mua hàng đã ghi sổ thể hiện số hàng hóa được mua trong kì - Các nghiệp vụ kết chuyển hàng đã ghi sổ đại diện cho số hàng tồn kho được chuyển từ nơi này sang nơi khác hoặc từ loại này sang loại khác - Các nghiệp vụ tiêu thụ hàng hóa đã được ghi sổ đại diện cho số hàng tồn kho đã xuất bán - Hàng tồn kho được phản ánh trên bảng cân đối kế toán là thực sự tồn tại Tính đầy đủ và trọn vẹn - Tất cả các nghiệp vụ mua, kết chuyển và tiêu thụ hàng tồn kho xảy ra trong kỳ đều đã được phản ánh trên sổ kế toán và báo cáo kế toán -Số dư tài khoản “Hàng tồn kho” đã bao hàm tất cả các nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ,…hiện có tại thời điểm lập báo cáo. Quyền và nhĩa vụ - Trong kỳ doanh nghiệp có quyền đối với hàng tồn kho đã ghi sổ - Doanh nghiệp có quyền với số dư hàng tồn kho tại thời điểm lập báo cáo Đo lường và tính giá - Chi phí nguyên vật liệu và hàng hóa thu mua, giá thành sản phẩm, sản phẩm dở dang phải được xác định chính xác và phù hợp với quy định cảu chế độ và các nguyên tắc kế toán hiện hành. - Số dư hàng tồn kho phải được phản ánh đúng giá trị thực hoặc giá trị thuần của nó tuân theo các nguyên tắc chung được thừa nhận. Phân loại và trình bày - Các nghiệp vụ liên quan tới hàng tồn kho phải được xác định và phân loại đúng đắn trên hệ thống báo cáo tài chính - Số dư hàng tồn kho phải được phân loại và sắp xếp đúng vị trí trên bảng cân đối kế toán. Những khai báo có liên quan tới sự phân loại căn cứ tính giá và phân bổ hàng tồn kho phải thích đáng 2.2.2. Các giai đoạn kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính Kiểm toán hàng tồn kho là một phần hành cụ thể trong kiểm toán báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Do đó, kiểm toán hàng tồn kho cũng phải được thực hiện qua ba giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. 2.2.2.1. Lập kế hoạch kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán đối với hàng tồn kho bao gồm các bước công việc sau: Sơ đồ 2.1: Sơ đồ trình tự lập kế hoạch kiểm toán hàng tồn kho Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán Thiết kế chương trình kiểm toán Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro của hàng tồn kho Thực hiện các thủ tục phân tích Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Thu thập thông tin cơ sở *Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán Quy trình kiểm toán được bắt đầu từ khi kiểm toán viên và công ty kiểm toán tiếp nhận một khách hàng, trên cơ sở thư mời kiểm toán, kiểm toán viên sẽ tiến hành các công việc cần thiết bao gồm: - Tiếp nhận yêu cầu của khách hàng, điều tra về khách hàng và đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán. Kiểm toán viên phải đánh giá việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng truyền thống; đồng thời đánh giá việc chấp nhận kiểm toán có làm tăng rủi roc hoạt động kiểm toán và có ảnh hưởng đến uy tín của công ty kiểm toán hay không. Để thực hiện công việc này kiểm toán viên cần chú trọng tới xem xét tính liêm chính của ban giám đốc công ty khách hàng vì đây chính là nền tảng cho mọi hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. - Lựa chọn đội ngũ kiểm toán viên thực hiện cuộc kiểm toán. Dựa trên yêu cầu của công việc kiểm toán, trình độ, khả năng và chuyên môn nghiệp vụ, chuyên môn kỹ thuật của các kiểm toán viên để ban giám đốc công ty kiểm toán lựa chọn. - Sau khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng, công ty kiểm toán tiến hành ký hợp đồng kiểm toán với khách hàng. Đây là cơ sở pháp lý để kiểm toán viên thực hiện các bước công việc tiếp theo của cuộc kiểm toán và có ảnh hưởng đến trách nhiệm pháp lý với khách hàng. * Thu thập thông tin cơ sở Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán tiến hành lập kế hoạch chiến lược và kế hoạch tổng quát. Trong đó, kiểm toán viên phải có hiểu biết cần thiết và đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá và phân tích được các sự kiện, các nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được kiểm toán mà theo kiểm toán viên thì có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán. Theo đó, khi lập kế hoạch kiểm toán khoản mục hàng tồn kho, kiểm toán viên cần thực hiện các bước: - Tìm hiểu các thông tin về hàng tồn kho của khách hàng bao gồm về chủng loại, đặc điểm của từng chủng loại hàng, công tác bảo quản và quản lý hàng tồn kho mang tính quy chuẩn của khách hàng. Với các khách hàng năm đầu, kiểm toán viên thường phải thu thập các thông tin sau: ngành nghề kinh doanh;các chủng loại và đặc điểm của từng chủng loại hàng tồn kho;công tác bảo quản hàng tồn kho; báo cáo tài chính, biên bản thanh tra hay kiểm tra của các năm trước và năm hiện hành, biên bản họp đại hội cổ đông, hội đồng quản trị và ban giám đốc liên quan tới hàng tồn kho. Với các khách hàng lâu năm, thường xuyên của công ty kiểm toán thì các thông tin này được lưu trữ lại trong hồ sơ kiểm toán chung của khách hàng và các kiểm toán viên chỉ cần thu thập các thông tin của năm hiện hành. Các thông tin này kiểm toán viên có thể thu thập thông qua các phương pháp như: Phỏng vấn ban giám đốc, kế toán trưởng, các nhân viên của khách hàng hoặc thông qua quan sát thực tế. - Xem xét lại kết quả kiểm toán hàng tồn kho của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toán chung: Các hồ sơ kiểm toán năm chứa rất nhiều thông tin về khách hàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm hoạt động khác. Việc xem xét lại kết luận kiểm toán hàng tồn kho năm trước giúp kiểm toán viên có thể đối chiếu và đánh giá tình hình thực hiện các quy định về hàng tồn kho năm nay. - Tiến hành đi tham quan nhà xưởng và dự kiến nhu cầu chuyên gia trong trường hợp cần thiết. Việc tham quan nhà xưởng giúp kiểm toán viên có cái nhìn tổng thể về công việc sản xuất kinh doanh của khách hàng, đặc biệt là công tác bảo quản và lưu kho, giúp kiểm toán viên phát hiện các vấn đề cần quan tâm như: sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu,…cũng như có được những nhận định ban đầu về cách thức quản lý của ban giám đốc. *Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng đối với hàng tồn kho giúp kiểm toán viên nắm bắt được quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởng đến khoản mục hàng tồn kho. Các thông tin này được thu thập trong quá trình tiếp xúc với khách hàng thông qua: giấy phép thành lập công ty, giấy phép kinh doanh, điều lệ công ty, báo cáo kiểm toán các năm trước, biên bản thanh tra, kiểm tra các năm trước, biên bản họp đại hội cổ đông,… *Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ Thủ tục phân tích là quá trình đánh giá các thông tin tài chính được thực hiện thông qua việc nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữa các dữ liệu tài chính và phi tài chính, nó bao hàm cả việc so sánh số liệu trên sổ vơi số liệu ước tính. Các thủ tục phân tích được áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán. Đối với phần hành hàng tồn kho kiểm toán viên sẽ tiến hành phân tích một số các chỉ tiêu sau: - So sánh số dư của từng khoản mục hàng tồn kho kỳ này so với kỳ trước hoặc giữa các tháng, quý với nhau, xem xét và phát hiện những biến động bất thường đối với số lượng và giá trị của hàng tồn kho. - Chọn mẫu so sánh hàng tồn kho thực tế với định mức hàng tồn kho nhằm phát hiện các chênh lệch quá lớn so với định mức. - So sánh tổng giá vốn hàng bán thực tế kỳ này so với các kỳ trước để nhận thấy sự biến động của giá vốn hàng bán; đồng thời xem xét sự biến động của giá vốn hàng bán có phù hợp với biến động của doanh thu không. - So sánh tỷ trọng cảu từng loại hàng tồn kho để nhân thấy sự bất thường trong các tài khoản chi tiết. Tuy nhiên, khi tiến hành so sánh giữa các kỳ, kiểm toán viên cần loại bỏ sự ảnh hưởng do biến động của giá. *Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro tiềm tàng hàng tồn kho -Tính trọng yếu: Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá được mức độ trọng yếu để ước tính được mức độ sai sót trong báo cáo tài chính, từ đó xác định phạm vi của cuộc kiểm toán. Sau khi đánh giá mức độ trọng yếu, kiểm toán viên cần phải phân bổ về cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính. Trong báo cáo tài chính của phần lớn các doanh nghiệp, hàng tồn kho và giá vốn hàng bán luôn chiếm tỉ lệ cao và có ảnh hưởng trọng yếu đến tình hình tài chính và kết quả kinh doanh của doanh nghiệp. Việc đánh giá tính trọng yếu của khoàn mục hàng tồn kho được tiến hành theo hai bước sau: Ước lượng ban đầu về mức độ trọng yếu và phân bổ ước lượng ban đầu về mức độ trọng yếu cho hàng tồn kho. Việc phân bổ mức trọng yếu dựa trên bản chất của khoản mục, kinh nghiệm của các kiểm toán viên, rủi ro kiểm toán, rủi ro riềm tang và rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ đối với khoản mục. - Đánh giá rủi ro: Để đánh giá tính trọng yếu đồng thời kiểm toán viên phải đánh giá rủi ro đối với khoản mục hàng tồn kho. Có rất nhiều khả năng làm tăng khả năng xảy ra sai phạm với khoản mục hàng tồn kho như: Số lượng nghiệp vụ mua, sản xuất, tiêu thụ và mức độ thường xuyên của chúng, tính chủ quan trong việc tính giá và đo lường, kiểm soát việc bảo quản hàng tồn kho, định mức hàng tồn kho,… *Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát đối với hàng tồn kho Các vấn đề mà kiểm toán viên cần tìm hiểu trong phần này bao gồm: - Môi trường kiểm soát: bao gồm tòa bộ các nhân tố bên trong và bên ngoài công ty khách hàng có tác động đến hoạt động kiểm soát hàng tồn kho của công ty khách hàng như: Đặc thù về quản lý, cơ cấu tổ chức phân công phân nhiệm, theo dõi hàng tồn kho, công tác dự trữ, bảo quản hàng tồn kho, lập dự phòng cho sản xuất, việc ghi chép kiểm tra kiểm soát hàng tồn kho,… - Hệ thống kế toán hàng tồn kho: bao gồm hệ thống chứng từ, sổ sách kế toán, tìa khoản kế toán và hệ thống bảng biểu tổng hợp trong chu trình hàng tồn kho, các vấn đề về lập và luân chuyển chứng từ, lưu trữ và bảo quản chứng từ về kho,… - Các thủ tục kiểm soát với hàng tồn kho: kiểm toán viên cần xem xét sự tồn tại của các thủ tục kiểm soát với hàng tồn kho cũng như tính hiệu quả của nó ở công ty khách hàng. - Kiểm toán nội bộ đối với hàng tồn kho: đây là một trong các nhân tố quan trọng của hệ thống kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp. Để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên có thể sử dụng bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ với hàng tồn kho, sử dụng các bảng tường thuật để mô tả và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. *Thiết kế chương trình kiểm toán hàng tồn kho Sau khi thực hiện xong các bước trên, kiểm toán viên tiến hành lập chương trình kiểm toán hàng tồn kho. Đây là những dự kiến chi tiết về nội dung, thời gian, phạm vi của các thủ tục kiểm toán, cũng như các tài liệu có liên quan cần thu thập. Khi tiến hành lập chương trình kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán viên cần xác định được các thủ tục kiểm toán cần thực hiện đối với hàng tồn kho, quy mô chọn mẫu hàng tồn kho,…đây cũng là căn cứ để phối hợp, kiểm tra cuộc kiểm toán, làm căn cứ để kiểm soát chất lượng kiểm toán. 2.2.2.2. Thực hiện kiểm toán hàng tồn kho Thực hiện kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán thích hợp đối với mỗi đối tượng cụ thể nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán. Khi thực hiện kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán viên cần phải thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản theo chương trình kiểm toán hàng tồn kho đã được thiết kế trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. * Thực hiện thử nghiệm kiểm soát hàng tồn kho Các thủ nghiệm kiểm soát thường hướng và tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm giúp kiểm toán viên đánh giá tính hiệu quả, hiệu lực đó và khẳng định lại mức rủi ro đánh giá ban đầu. Thường các thử nghiệm kiểm soát thường chỉ được kiểm toán viên thực hiện khi đánh giá ban đầu của kiểm toán viên về hệ thống kiểm soát nội bộ là tốt, có hiệu quả. Các thủ tục kiểm soát hàng tồn kho bao gồm: - Thủ tục kiểm soát quá trình mua hàng: Kiểm tra dấu hiệu của tính phê chuẩn các nghiệp vụ mua hàng có đúng thẩm quyền không, dấu hiệu kiểm soát nội bộ trên các hóa đơn của người bán, báo cáo nhận hàng, phiếu yêu cầu mua hàng, đơn đặt hàng. Xem xét việc xử lý đơn đặt hàng có đúng quy định hay không, kiểm tra chứng từ đảm bảo tính có thật của việc mua hàng, đơn đặt hàng, báo cáo nhận hàng và hóa đơn của người bán. - Thủ tục kiểm soát quá trình nhập xuất kho: Kiểm tra tính có thật của các yêu cầu sử dụng vật tư hàng hóa kiểm tra lại các phiếu yêu cầu và có sự phê duyệt với các yêu cầu đó như chữ ký, dấu của bộ phận yêu cầu hay không. Xem xét các thủ tục nhập, xuất kho hàng hóa vật tư có đúng quy định hay không, có kiểm nhận hàng đúng quy định không. Xem xét tính độc lập của thủ kho với người giao nhận hàng, sự độc lập của người làm nhiệm vụ kiểm tra chất lượng vật tư với người giao hàng và người sản xuất. Kiểm tra chứng từ, sổ sách có liên quan đến việc hạch toán nghiệp vụ nhập xuất vật tư hàng hóa. Tìm hiểu quy trình luân chuyển chứng từ và quy định về ghi sổ kế toán kho. - Thủ tục kiểm soát đối với quá trình sản xuất: Xem xét việc tổ chức quản lý và theo dõi sản xuất tại các phân xưởng, việc giám sát và kiểm soát sản xuất của quản lý phân xưởng, việc ghi chép nhật ký sản xuất tại các bộ phận sản xuất, quy trình kiểm soát chất lượng,… -Thủ tục kiểm soát quá trình lưu kho: Kiểm tra việc ký nhận hàng nhập kho của thủ kho, người giao hàng trên các phiếu nhập kho, báo cáo giao nhận hàng, tính liên tục của chứng từ để phát hiện việc ghi thiếu hoặc ghi trùng chứng từ: kiểm tra quá trình xuất kho, tính đầy đủ của các chứng từ gốc như phiếu xuất kho, lệnh xuất, phiếu lĩnh vật tư đồng thời kiểm tra tính phê duyệt của các chứng từ này. Đối chiếu giữa sổ sách kế toán và các chứng từ gốc có liên quan. Quan sát kiểm kê hàng tồn kho và kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ với hàng tồn kho như việc quản lý kho bãi, thực hiện định mức hàng tồn kho,…Quan sát và phỏng vấn việc phân công phân nhiệm giữa các thành viên. Sau khi thực hiện thủ tục kiểm soát hàng tồn kho cần lưu hồ sơ và xem xét ảnh hưởng của các phát hiện qua kiểm tra tới việc lựa chọn thực hiện các thử nghiệm tiếp theo với hàng tồn kho. * Thực hiện các thủ tục phân tích - Phân tích ngang( phân tích xu hướng) Rà soát các mối quan hệ giữa hàng tồn kho với số hàng mua trong kỳ, lượng sản xuất ra, số lượng hàng tiêu thụ trong kỳ nhằm đánh giá chính xác sụ thay đổi của hàng tồn kho. So sánh số dư hàng tồn kho năm nay so với năm trước, số dư hàng tồn kho thực tế so với định mức trong đơn vị. So sánh chi phí sản xuất thực tế kỳ này so với kỳ trước, và tổng chi phí kế hoạch để thấy sự biến động của tổng chi phí sản xuất giữa các kỳ. So sánh giá thành đơn vị thực tế của kỳ này so với kỳ trước, so sánh giá thành thực tế và giá thành kế hoạch. Thủ tục này giúp kiểm toán viên phát hiện sự biến động tăng giảm bất thường của giá thành sản phẩm sau khi đã loại bỏ sự ảnh hưởng của các biến động giá cả nhằm tìm hiểu nguyên nhân dẫn đên sự thay đổi đó. - Phân tích dọc( Phân tích tỷ suất) So sánh tỷ lệ hàng tồn kho trong tài sản lưu động của công ty để xem xét xu hướng biến động của chúng. Trị giá hàng tồn kho Tỷ trọng HTK trong TSLĐ = Tổng tài sản lưu động Để đánh giá tính hợp lý cảu giá vốn hàng bán và để phân tích hàng hóa hoặc thành phẩm nhằm phát hiện những hàng tồn kho đã cũ, lạc hậu, kiểm toán viên có thể sử dụng các chỉ tiêu sau: Tỷ suất lãi gộp: Tổng lãi gộp Tỷ suất lãi gộp = Tổng doanh thu Tỷ lệ vòng quay hàng tồn kho : Tổng giá vốn hàng bán Tỷ lệ vòng quay hàng tồn = Số dư bình quân hà._.ng tồn kho Trong đó: Số dư HTK đầu kỳ + Số dư HTK cuối kỳ Số dư bình quân HTK = 2 Việc so sánh hệ số vông quay hàng tồn kho so với kỳ trước thường được áp dụng cho các khoản muc như thành phẩm, hàng hóa tồn kho. Nếu số vòng quay hàng tồn kho kỳ này so với kỳ trước chênh lệch quá nhỏ hoặc quá lớn thì có thể có sự bất thường. Tuy nhiên nếu hệ số vòng quay hàng tồn kho của kỳ này xấp xỉ kỳ trước thì cũng chưa hẳn là tốt cho nên kiểm toán viên cần so sánh với hệ số vòng quay hàng tồn kho bình quân của ngành để có kết luận chính xác hơn. Nếu tỷ lệ lợi nhuận quá thấp hoặc tỷ lệ hàng tồn kho quá cao so với dự kiến của kiểm toán viên thì có thể đơn vị khách hàng đã khai tăng giá vốn hàng bán và khai giảm hàng tồn kho. * Thực hiện các thủ tục kiêm tra chi tiết nghiệp vụ hàng tồn kho Để kiểm tra chi tiết nghiệp vụ hàng tồn kho, kiểm toán viên chủ yếu tiến hành xem xét mối liên hệ giữa các tài khoản có liên quan. Cụ thể: - Để kiểm tra sự phù hợp của giá trị nguyên vật liệu xuất kho sử dụng với chi phí vật liệu phát sinh ở các bộ phận khác nhau trong doanh nghiệp kiểm toán viên tiến hành đối chiếu số liệu trên tài khoản 152 với số liệu phát sinh Nợ của các tài khoản 621, 627, 641, 642. Tại các doanh nghiệp việc kiểm soát quá trình sản xuất không chặt chẽ sẽ tạo điều kiện cho những gian lận phát sinh. Có những trường hợp giá trị nguyên vật liệu xuất dùng trong kỳ không được sử dụng vào sản xuất mà vẫn được hạch toán vào chi phí sản xuất trong kỳ. Những sai sót này dẫn đến việc tập hợp sai chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ của doanh nghiệp do đod phản ánh sai lệch giá trị sản phẩm dở dang và thành phẩm cuối kỳ. - Để đánh giá tính hợp lý, đúng đắn của quá trình tập hợp chi phí kiểm toán viên cần tiến hành xem xét chứng từ, tài liệu của chi phí sản xuất được hạch toán vào tài khoản chi phí có đầy đủ hay không. Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu phiếu xuất kho để tiến hành kiểm tra chi tiết nhằm khẳng định tính hiệu lực và đầy đủ của chứng từ phiếu xuất kho. - Kiểm toán viên xem xét việc ghi chép, xác định giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ có hợp lý hay không, phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ có nhất quán hay không. Đồng thời, khảo sát phương pháp tính giá thành, xem xét tính nhất quán trong phương pháp tính giá thành, thực hiện lại việc tập hợp chi phí tính giá thành để phát hiện các sai sót trong quá trình hạch toán. - Đối chiếu giữa số phát sinh bên Có tài khoản 155 với số dư bên Nợ tài khoản 632 để kiểm tra tính khớp đúng của giá trị thành phẩm xuất bán. Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu một số phiếu xuất kho thành phẩm đối chiếu với sổ cái tài khoản 155 và tài khoản 632 để khẳng định tính có thật và tính đúng kỳ của nghiệp vụ. * Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết số dư hàng tồn kho - Thu thập danh mục hàng tồn kho và đối chiếu chúng với hệ thống sổ tổng hợp và sổ chi tiết hàng tồn kho nhằm khẳng định tính khớp đúng giữa các thẻ kho với sổ sách kế tóan cũng như báo cáo tài chính. - Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho: Xác định cuộc kiểm kê của khách hàng đang thực hiện có tuân thủ theo đúng quy định và hướng dẫn của doanh nghiệp hay không; tham quan và xem xét các phương tiên, kho bãi, nơi bảo quản hàng hóa, hàng tồn kho, khu vực sản xuất; theo dõi và xem xét sổ kế toán ghi chép các nghiệp vụ nhập xuất kho hàng hóa, thành phẩm, nguyên vật liệu, sổ theo dõi chi phí sản xuất, sản phẩm dở dang,…Đối chiếu số liệu xem có đúng khớp và phù hợp hay không; khẳng định hàng tồn kho đã được kiểm kê chính xác. - Kiểm tra quá trình tập hợp chi phí: Xem xét đối tượng tập hợp chi phí và đối tượng tính giá thành của đơn vị xem có thay đổi gì không; xem xét hạch toán chi phí có đúng phạm vị khoản mục không; các phương pháp tính toán, phân bổ chi phí, tính giá thành của đơn vị có nhất quán hay không, có đúng đắn và hợp lý với kỳ trước hay không. 2.2.2.3. Kết thúc kiểm toán - Xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày lập báo cáo tài chính Thủ tục nhằm xác nhận tcác sự kiện này với hàng tồn kho bao gồm các bước sau: Xem xét lại các thủ tục do khách hàng áp dụng đối với hàng tồn kho nhằm đảm bảo mọi sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán đều được xác định; xem xét các biên bản họp hội đồng cổ đông, họp hội đồng quản trị, ban giám đốc, biên bản kiểm tra, thanh tra của các cơ quan chức năng sau ngày khóa sổ kế toán để tìm kiếm các sự kiện có ảnh hưởng đến chỉ tiêu hàng tồn kho; trao đổi với ban giám đốc khách hàng để xác định các sự kiện liên quan đến hàng tồn kho xảy ra sau ngày khóa sổ kế toán có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính như: Việc ước tính giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ chưa có cơ sở, hàng tồn kho bị phá hủy do thiên tai, hỏa hoạn,… - Xem xét đánh giá bằng chứng, tổng hợp kết quả kiểm toán Việc đánh giá của kiểm toán viên về sự đầy đủ và hợp lý của các bằng chứng kiểm toán chủ yếu phụ thuộc vào: Tính chất, nội dung và mức độ rủi ro tiềm tàng của khoản mục hàng tồn kho và các nghiệp vụ có liên quan; hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ và sự đánh giá về rủi ro kiểm soát đối với hàng tồn kho; kinh nghiệm của kiểm toán viên về kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong các lần kiểm toán trước đây; kết quả của thủ tục kiểm toán, kể cả các sai sót và gian lận đã được phát hiện;nguồn gốc và độ tin cậy của thông tin, tài liệu làm bằng chứng. Sau khi đánh giá các bằng chứng kiểm toán viên đã thu thập được, kiểm toán viên phải đưa ra ý kiến của mình về chỉ tiêu hàng tồn kho trên báo cáo tài chính có đảm bảo tính trung thực, hợp lý xét trên các khía cạnh trọng yếu hay không, có thỏa mãn được các mục tiêu kiểm toán hay không. - Phát hành báo cáo kiểm toán và thư quản lý Sau khi tổng hợp kết quả kiểm toán của các phần hành, kiểm toán viên đưa ra ý kiến của mình xác nhận về tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính cũng như việc tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán, chính sách, pháp luật về kế toán hiện hành. Cùng với việc phát hành báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên có thể phát hành thư quản lý để đưa ra các kiến nghị của mình nhằm giúp khách hàng chấn chỉnh, cải thiện công tác quản lý, công tác tài chính và kế toán, hoàn thiện hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. Thư quản lý mô tả về từng sự kiện cụ thể bao gồm: Hiện trạng thực tế, khả năng rủi ro và kiên nghị của kiểm toán viên cùng với ý kiến của người quản lý liên quan đến sự kiện ấy. Phần III : Quy trình kiểm toán thực tế chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội thực hiện Trong phần này của chuyên đề sẽ phản ánh thực tế chu trình kiểm toán hàng tồn kho tại 2 đơn vị khách hàng của Công ty kiểm toán AISC chi nhánh tại Hà Nội là: Công ty ABC và nhà máy XYZ. Khách hàng ABC – là khách hàng kiểm toán năm đầu tiên của Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội, khách hàng XYZ sẽ là khách hàng kiểm toán nhiểu năm của Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội. Chuyên đề sẽ trình bày thực tế kiểm toán tại 2 khách hàng nói trên theo đúng trình tự của cuộc kiểm toán. Song để tránh đi lạc nội dung đề tài, trọng tâm của chuyên đề sẽ tập trung vào chi tiết các công việc liên quan đếm kiểm toán phần hành hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính của 2 khách hàng. Các nội dung không liên quan hoặc ít liên quan sẽ được lược bỏ hoặc trình bày ngắn gọn. Hơn nữa, do yêu cầu bảo mật thông tin cho khách hàng nên một số thông tin chính lien quan đến khách hàng sẽ được thay đổi như: Tên doanh nghiệp, giấy phép kinh doanh, các bên liên quan,… 3.1. Quy trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại khách hàng ABC 3.1.1. Công việc thực hiện trước khi kiểm toán Công ty ABC là khách hàng kiểm toán năm đầu tiên của Công ty kiểm toán AISC chi nhánh tại Hà Nội nên các thủ tục kiểm toán áp dụng khi thực hiện kiểm toán tại Công ty ABC cũng được các kiểm toán viên thực hiện kĩ lưỡng hơn, đầy đủ và chi tiết hơn so với kiểm toán tại khách hàng XYZ. Để cuộc kiểm toán thực hiện có hiệu quả, các kiểm toán viên tổ chức một cuộc khảo sát nhằm thu thập thông tin và tìm hiểu yêu cẩu khách hàng, đánh giá khả năng phục vụ khách hàng trên cơ sở đó xác định giá phí kiểm toán và lập kế hoạch kiểm toán. Trước khi tiến hành kiểm toán, đại diên Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội và Công ty ABC sẽ cùng thảo luận về việc cung cấp dịch vụ kiểm toán. Giám đốc hoặc chủ nhiệm kiểm toán sẽ lập kế hoạch giao dịch và cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng, kiểm tra các điều kiện phục vụ công việc, các tài liệu cần được khách hàng cung cấp. Trong cuộc họp với khách hàng, giám đốc hoặc chủ nhiệm kiểm toán sẽ thảo luận và thống nhất với khách hàng về các thông tin cơ bản liên quan đến cuộc kiểm toán như: Thời điểm thực hiện kiểm toán, thời hạn kiểm toán, thời hạn lập dự thảo báo cáo kiểm toán, thời điểm phát hành báo cáo chính thức, các thành viên của đoàn kiểm toán cũng như các tài liệu kiểm toán viên yêu cầu khách hàng cung cấp,…Các tài liệu này sẽ được lưu trữ lại trong hồ sơ kiểm toán, là cơ sở để kiểm toán viên và khách hàng tuân thủ trong quá trình thực hiện kiểm toán. Do Công ty ABC là khách hàng kiểm toán năm đầu tiên của AISC nên Phó giám đốc chi nhánh sẽ lập biên bản chấp nhận cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng. Nội dung chính của biên bản bao gồm: - Thông tin chung về khách hàng: Tên Công ty khách hàng, kỳ kế toán, các nét chính trong kinh doanh, loại hình kinh doanh, kiểm toán viên trước đây của khách hàng, lý do khách hàng thay đổi đơn vị kiểm toán, loại hình dịch vụ kiểm toán khách hàng yêu cầu chi nhánh AISC cung cấp. - Đánh giá rủi ro: Phong cách và tính chính trực cảu Ban quản lý, Ban Giám đốc của khách hàng,cơ cấu tổ chức và quản lý, loại hình kinh doanh, môi trường kinh doanh, kết quả kinh doanh, đặc thù của dịch vụ kiểm toán cung cấp, các mối quan hệ kinh doanh và các bên liên quan, các hiểu biết và kinh nghiệm về khách hàng này,… đánh giá chung về rủi ro. - Mức phí kiểm toán chấp nhận được. - Kết luận về sự chấp thuận: Trong đó nêu ra những ghi chú chi tiết nếu rủi ro được đánh giá là hơn hoặc vượt mức bình thường. Nếu có quyết định tiếp tục cung cấp dịch vụ kiểm toán thì trưởng nhóm kiểm toán cần có kế hoạch quản lý rủi ro. Hai bên tiến hành kí kết hợp đồng cung cấp dịch vụ kiểm toán. Sau khi hợp đồng kiểm toán được kí kết, trưởng nhóm kiểm toán thực hiện kiểm toán tại khách hàng ABC( các thành viên kiểm toán được ghi rõ trong hợp đồng) sẽ tiến hành lập kế hoạch kiểm toán cho khách hàng và phân công công việc cho các thành viên trong đoàn kiểm toán. Đối với kiểm toán khoản mục hàng tồn kho nói riêng, trưởng nhóm kiểm toán sẽ chi tiết các tài liệu cần khách hàng cung cấp phục vụ cho kiểm toán báo cáo tài chính cho năm tài chính 2008 bao gồm: - Bảng mô tả quy trình sản xuất và phương pháp tính giá thành sản phẩm - Biên bản kiểm kê hàng tồn kho và tài sản cố định vào cuối năm tài chính( kiểm toán viên hướng dẫn kế hoạch, thủ tục thực hiện và chứng kiến kiểm kê) - Bảng tóm tắt và báo cáo chi tiết hàng tồn kho cho nguyên vật liệu, sản phẩm dở dang và thành phẩm cuối kì - Bảng kê mua vật liệu chính, vật liệu phụ trong năm - Báo cáo về giá thành sản xuất( chi tiết theo các khoản mục nguyên vật liệu, nhân công chính, chi phí quản lý phân xưởng) - Báo cáo nhập xuất tồn nguyên vật liệu, sản phẩm dở dang, thành phẩm tồn kho hư hỏng và chậm luân chuyển. - Bảng phân tích giá vốn theo tỉ lệ lãi gộp hàng tháng - Bảng phân tích sự tăng giảm các khoản chi phí sản xuất( chi tiết theo các khoản mục nguyên vật liệu, nhân công chính, chi phí quản lý phân xưởng) trong kì so với các kì trước và so với kế hoạch. - Báo cáo thành phẩm gửi bán và hàng mua đang đi đường cuối năm tài chính - Bảng đối chiếu nguyên vật liệu xuất dùng, sản phẩm dở dang, thành phẩm, giá vốn hàng bán và tài khoản 632 hàng tháng hoặc hàng quý. 3.1.2. Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát 3.1.2.1. Tìm hiểu chung về khách hàng Để thực hiện kiểm toán có hiệu quả, kiểm toán viên phải có hoặc thu thập đầy đủ thông tin về tình hình kinh doanh khách hàng để có thể xác định và hiểu được những sự kiện, các nghiệp vụ và cách thức thực hiện – mà theo xét đoán của kiểm toán viên – có thể có những ảnh hưởng trọng yếu tới cuộc kiểm toán và báo cáo tài chính. Đối với khách hàng, ngoài các yếu tố cơ bản như: Tên công ty, loại hinhg kinh doanh, đỉa chỉ văn phòng, số điện thoại, số fax, các ngân hàng giao dịch,…kiểm toán viên còn phải thu thập các thông tin về các yếu tố bên trong và bên ngoài đơn vị khách hàng có ảnh hưởng đến hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng như: Cơ cấu vốn chủ sở hữu và cấu trúc quản lý, các bên liên quan, đối tượng kinh doanh chủ yếu, các giai đoạn, kế hoạch và phương pháp sản xuất kinh doanh, chính sách tài chính kế toán áp dụng, đội ngũ nhân viên kế toán và lãnh đạo của công ty khách hàng, chính sách thuế và các điều kiện thuận lợi, khó khăn trong kinh doanh và môi trường kinh doanh,… * Cơ cấu tổ chức và nguồn vốn chủ sở hữu: Công ty ABC ( sau đây gọi tắt là “Công ty”) là Công ty 100% vốn đầu tư nước ngoài, được thành lập năm 1993 theo giấy phép đẩu tư số __/GP của UBNN về hợp tác và đầu tư. Do có sự chuyển đổi về cơ cấu vốn chủ sở hữu và vốn pháp định, Công ty ABC đã được Bộ Kế hoạch và Đầu tư cấp giấy phép điều chỉnh số __/GPDC để phù hợp với nhu cầu mở rộng quy mô hoạt động kinh doanh cũng như nguồn vốn đầu tư của Công ty. * Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của Công ty như sau: Sơ đồ 3.1 : Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của Công ty Giám đốc Phòng hành chính Phòng Marketing Phòng kế toán Phòng sản xuất Phòng kỹ thuật Phòng thu mua Phó Giám đốc 3 Phó Giám đốc 1 Phó Giám đốc 2 Giám đốc sinh năm 1949 kĩ sư DH BKHN, phụ trách chung. Ông được đánh giá là người đặc biệt giỏi về kĩ thuật, chủ trì nhiều sang kiến và được cấp bằng sở hữu công nghiệp về cải tiến dây truyền sản xuất phân lân. Ba Phó Giám đốc đều là cử nhân kinh tế. Theo đánh giá của kiểm toán viên, Ban Giám đốc Công ty đều là những người được đào tạo chuyên ngành chính quy, đã có nhiều năm kinh nghiệm trong sản xuất cũng như tiêu thụ sản phẩm, do đó có đủ khả năng điều hành và quản lý Công ty. * Cơ cấu tổ chức bộ máy kế toán của Công ty: Sơ đồ 3.2: Cơ cấu tổ chức bộ máy kế toán của Công ty ABC Kế toán trưởng Kế toán tiền và doanh thu Kế toán giá thành Kế toán TSCĐ Kế toán công nợ Kế toán tổng hợp Kế toán tiền lương * Hoạt động kinh doanh, các sản phẩm chính: Công ty ABC sản xuất ba nhóm sản phẩm chính gồm: Sợi bông gòn, vải mộc và vải thành phần. Từ cuối năm 2007, Công ty ngừng sản xuất vải mộc do không bán được. Vải thành phần chủ yếu được sản xuất với mục đích để may đồng phục cho công nhân không phải để bán. Hiện tại, Công ty chỉ còn sản xuất sợi bông gòn. * Chính sách kế toán: - Chế độ kế toán áp dụng: Công ty áp dụng chế độ kế toán VN theo quyết định số 15-2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ trưởng BTC. - Hình thức sổ kế toán áp dụng: Công ty áp dụng hình thức sổ kế toán nhật ký chung. - Niên độ kế toán: Niên độ kế toán của Công ty bắt đầu từ ngày 01/01/ và kết thúc vào ngày 31/12/ hàng năm. - Đơn vị tiền tệ: VND - Hạch toán ngoại tệ: Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ được quy đổi ra VND theo tỉ giá giao dịch thực tế hoặc tỉ giá bình quân liên ngân hàng tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ. Tại thời điểm cuối năm, Công ty tiến hành đánh giá lại các khoản mục có gốc ngoại tệ theo tỉ giá bình quân lien ngân hàng do NHNN VN công bố tại ngày khóa sổ. Khoản chênh lệch tỉ giá do đánh giá lại được kết chuyển vào BCKQKD trong năm tài chính. - Hàng tồn kho: kế toán hàng tồn kho thực hiện theo phương pháp kê khai thường xuyên, sử dụng phương pháp tính giá bình quân gia quyền để tính giá hàng tồn kho. - Tài sản cố định và trích khấu hao: Tài sản cố định được ghi nhận theo giá gốc, trong quá trình sử dụng tài sản cố định được theo dõi trên ba chỉ tiêu: nguyên giá, hao mòn lũy kế, giá trị còn lại. Khấu hao được tính theo phương pháp đường thẳng, thời gian khấu hao được xác định phù hợp với quyết định 206/2006/QĐ-BTC ngày 12/12/2003 của BTC. 3.1.2.2. Tìm hiểu quy trình kế toán khoản mục hàng tồn kho Đối với kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tổng quát, kiểm toán viên tiến hành thu thập thông tin có liên quan tới quản lý và sử dụng hàng tồn kho tại đơn vị khách hàng. Sau đó, kiểm toán viên tổng hợp các thông tin đã thu thập được trên giấy làm việc của kiểm toán viên - phần ghi chú hệ thống về quy trình luân chuyển, kiểm soát và hạch toán kế toán hàng tồn kho. Kết quả tìm hiểu quy trình kế toán hàng tồn kho tại Công ty ABC được kiểm toán viên mô tả trên giấy tờ làm việc số 5420 ABC – Ghi chú hệ thống phần hành hàng tồn kho như sau: Biểu 3.1. Giấy tờ làm việc số 5420 ABC – Ghi chú hệ thống hàng tồn kho CÔNG TY AISC CHI NHÁNH TẠI HÀ NỘI Khách hàng: Công ty XYZ Tham chiều: 5420 Kỳ kết thúc: 31/12/2008 Người thực hiện: Nội dung: Ghi chú hệ thống hàng tồn kho Ngày thực hiện: TÀI KHOẢN SỬ DỤNG Tài khoản 15110: Hàng mua đang đi đường Tài khoản 15210: Nguyên vật liệu chính Tài khoản 15220: Nguyên vật liệu phụ Tài khoản 15310: Công cụ, dụng cụ cho sản xuất Tài khoản 15313: Hàng tồn kho khác Tài khoản 15400: Sản phẩm dở dang Tài khoản 15510: Thành phẩm – Vải mộc (Ingrey Fabric) Tài khoản 15511: Thành phẩm – Sợi bong gòn (Ingrey Fiber) Tài khoản 15530: Thành phẩm – Vải thành phẩm (Fabic) Tài khoản 159: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho MÔ TẢ CHUNG - Kế toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên. Tuy nhiên, thực tế trong nam kế toán lại sử dụng hình thức giống như kiểm kê định kỳ. - Năm 2007, giá trị của sản phẩm dở dang chỉ có giá trị của nguyên vật liệu chưa sử dụng hết còn lại tại dây truyền sản xuất. Tất cả chi phí nhân công và chi phí sản xuất chung đều được đưa vào thành phẩm. Do đó không phản ánh đúng giá trị của sản phẩm dở dang. Năm 2008, kế toán bắt đầu phân bổ chi phí nhân công, chi phí sản xuất chung vào giá trị sản phẩm dở dang theo khối lượng => như vậy là hợp lý hơn. - Hiện tại, thành phẩm hiện có của Công ty ABC gồm: Sợi bông gòn (đơn vị tính: “kg”): bắt đấu sản xuất từ tháng 4 năm 2007. Đây là mặt hang chủ lực của ABC. Vải thành phẩm: bắt đầu sản xuất từ tháng 7 năm 2007. Thành phẩm vải được gia công từ vải mộc của chính công ty (ABC nhở một công ty khác gia công vải hộ). Thành phẩm vải chỉ được dùng để may đồng phục cho công nhân viên, không dùng để bán. Vải mộc: hiện chỉ còn tồn kho, ABC ngừng sản xuất vải mộc do tiêu thụ chậm, chỉ bán ra cho hết lượng tồn. - Nguồn cung cấp nguyên vật liệu: chủ yếu là các nhà công cụ trong nước do nguyên liệu đầu vào để sản xuất sợi bông gòn là các phế liệu, bao nhựa hoặc chai nhựa. KIỂM SOÁT NỘI BỘ HÀNG TỒN KHO 1.NGUYÊN VẬT LIỆU Quy trình quản lý kho nguyên vật liệu - Công ty ABC không có kế hoạch mua hàng từ trước. Khi mua nguyên vật liệu, kế toán sẽ đến kiểm tra chất lượng và giá cả, sau đó báo cáo với ban giám đốc, nếu được duyệt, sẽ mua hang và đặt cọc. Khi hàng về đến kho, kế toán căn cứ vào phiếu cân xe của nhà cung cấp, lập phiếu nhận hang và giao cho bên bán phiếu cân xe, phiếu nhập kho (chỉ có một lien) giao cho bộ phận kho. Lúc này kế toán không hạch toán gì trên sổ sách mà chỉ theo dõi lượng hàng nhập trong tháng trên phiếu cân xe. Khi nào hóa đơn mua hàng về, kế toán mới hạch toán. Hóa đơn được xuất cho nhiều lô hàng nhập trước đó. - Trường hợp đến cuối tháng, hàng về nhưng vẫn chưa có hóa đơn, lúc này kế toán mới hạch toán nhập kho cho những lô hàng chưa có hóa đơn để có thể đối chiếu lượng nhập với kho. - Khi xuất kho nguyên vật liệu cho sản xuất: không có phiếu xuất kho nguyên vật liệu, bộ phận kho ghi nhận số lượng xuất vào một cuốn sổ nhỏ và phó giám đốc phụ trách sản xuất – Ông K sẽ ký nhận vào mối lần xuất. Khi nhập kho thành phẩm cũng không có phiếu nhập. Cuối tháng, Ông K căn cứ vào sổ và đi kiểm kê. Ông K sẽ tự cân đối số lượng xuất tồn trong tháng để lên báo cáo kho gửi cho ban giám đốc. Sauk hi ban giám đốc kiểm tra, kế toán căn cử vào đó hạch toán xuất kho trong kỳ (chỉ hạch toán xuất nguyên vật liệu một lần vào cuối tháng). Như vậy, giữa kế toán và kho không có chênh lệch Nhận xét: Kiểm soát nội bộ hàng tồn kho không chặt chẽ do kế toán và kho không ghi nhậnsil độc lập với nhau. Do đó, cuối tháng không thể đối chiếu số liệu giữa hai bên. Số liệu kế toán dựa hoàn toàn vào số liệu của kho. Quy trình nhập xuất không có phiếu theo dõi. Cuối tháng, mặc dù có đi kiểm tra nhưng không có báo cáo, hình thức kiểm kê chỉ là đi một vòng để kiêm tra lại số lượng một cách tương đối. Do đó, số liệu kiểm kê chốt cuối mỗi tháng không phải là số liệu cân đếm chính xác. 2. CÔNG CỤ DỤNG CỤ Công cụ dụng cụ được theo dõi bởi bộ phận bảo trì. Kế toán phân chia công cụ dụng cụ là 2 tiểu khoản theo dõi trên sổ sách: Tài khoản 15310 – Dụng cụ phụ tùng thay thế: Đây là loại công cụ dụng cụ sẽ được phân bổ thời gian nhất định tùy thuộc vào đặc điểm sử dụng. Tài khoản 15313 – Vật tư khác: là những loại vật tư không tham gia trực tiếp vào quá trình sản xuất thành phẩm (bao PP và Steel Wire). Đối với dụng cụ phụ tùng thay thế, kế toán hạch toán: Nợ tài khoản 627: Có tài khoản 15310: Đối với vật tư khác: Nợ tài khoản 621:- đối với hóa chất Nợ tài khoản 627:- đối với bao PP và Steel Wire Có tài khoản 15313: Nhận xét: Hóa chất do tham gia trực tiếp vào quá trình sản xuất, do đó được theo dõi trên tài khoản 152, chi tiết Hóa chất sẽ phù hợp hơn với bản chất tài khoản. 3. SẢN PHẨM DỞ DANG Giá trị sản phẩm dở dang gồm: Chi phí nguyên vật liệu + Chi phí nhân công + Chi phí sản xuất chung. Chi phí nhân công và chi phí sản xuất chung được phân bổ cho thành phẩm dở dang theo tỷ lệ. 4. THÀNH PHẨM Thành phẩm được theo dõi bởi bộ phận kinh doanh. Trong kho hiện tại còn tồn 3 loại thành phẩm (vải mộc, thành phẩm vải và sợi bông gòn) nhưng chỉ có sợi bông được sản xuất, các thành phẩm còn lại không được sản xuất nữa do khó tiêu thụ, chủ yếu để bán cho hết lượng tồn. Nhập kho thành phẩm: Hàng ngày, bộ phận kho báo cáo lượng xuất nhập thành phẩm với bộ phận kinh doanh. Qua đó, bộ phận kinh doanh sẽ theo dõi số lượng tồn kho từng ngày để đối chiếu với đơn đặt hàng và thông báo với khách hàng về thời gian cung ứng hàng. Cuối tháng, bộ phận kinh doanh lập Báo cáo tổng hợp gửi về phòng kế toán. Sau khi kế toán đối chiếu số lượng giữa phòng kinh doanh và bộ phận kho khớp nhau sẽ hạch toán hàng tồn kho. Khi nhập kho thành phẩm, công ty không có phiếu nhập kho. Xuất kho thành phẩm: Mục đích xuất: Xuất bán: Chỉ xuất vải mộc và sợi bông gòn (không có vải thành phẩm) Xuất mẫu vải mộc cho khách hàng. Xuất bù do thiếu trọng lượng: trong năm có một số trường hợp ABC phải xuất bù cho khách hàng (bù vào trọng lượng của bao và dây kẽm đóng gói). Trong năm không có hàng bán bị trả về. Hạch toán: Khi xuất bán: Xuất hàng mẫu: a) Nợ tài khoản 632: Nợ tài khoản 641: Có tài khoản 155: Có tài khoản 155: b) Nợ tài khoản 111/131: Có tài khoản 333: Có tài khoản 511: 5. MÔ TẢ QUY TRÌNH TÍNH GIÁ THÀNH SẢN PHẨM Mô tả chung: Nguyên vật liệu xuất ra có thể theo dõi được cho từng nhóm sản phẩm riêng biệt. Quy trình tính giá thành: Hiện tại, ABC chỉ sản xuất sợi bông gòn (Fiber). Năm 2007 là năm mới bắt đầu sản xuất sợi bông nên chỉ sản xuất một loại là 7Dx51 (Regular). Năm 2008 tập trung sản xuất sợi bông nên có them một số mã mới( các mã chỉ khác nhau về quy cách) Quy trình sản xuất sợi bông gòn của ABC qua 2 giai đoạn chính: Giai đoạn 1: Từ nguyên vật liệu đem nấu thành chip. Công đoạn này thực hiện rất nhanh, nên hoàn toàn không có hàng dở dang trên dây chuyền sản xuất vào cuối ngày. Chip cũng được xem là một loại nguyên vật liệu xuất ra tạo chip nhưng lượng nhỏ hơn do có hao hụt. Giai đoạn 2: Chip được nấu chảy và đánh tơi thành sợi bông, sản phẩm dở dang cuối tháng là chip đang được nấu chảy chưa thành sợi. Mối nguyên vật liệu tham gia vào quá trình sản xuất đều có mức độ hao hụt khác nhau. Nguyên vật liệu Water Jet (sợi ướt) là có tỷ lệ hao hụt cao nhất, từ 60% -> 70%. Tỷ lệ hao hụt này thay đổi theo điều kiện thời tiết hoặc khi thu mua. Water Jet quá ướt làm tỷ lệ hao hụt (trọng lượng nguyên vật liệu mất đi do mất nước) tăng cao. ABC chấp nhận tỷ lệ hao hụt này. Trường hợp tỷ lệ hao hụt lên quá cao, ABC sẽ đổi nhà cung cấp hoặc yêu cầu nhà cung cấp giảm giá cho các lô hàng sau. Cách xác định giá trị của chip (sản phẩm giai đoạn 1): Bước 1: Xác định tổng số nguyên vật liệu trước khi đưa vào sản xuất (1): = Tồn đầu kỳ + Mua trong kỳ Bước 2: Xác định số nguyên vật liệu chưa sử dụng còn lại cuối tháng (2): Bước 3: Xác định số nguyên vật liệu dung để tạo chip = (1) – (2) Toàn bộ chip tạo ra sẽ được nhập kho. Tuy nhiên, số lượng chip nhập kho sẽ bằng đúng với giá trị của nguyên vật liệu tạo ra nó. Cách xác định giás thành phẩm (sản phẩm cuối cùng của giai đoạn 2): - Tính cho phần giá trị nguyên vật liệu: Giá trị NVL của Tổng giá trị NVL Giá trị Giá trị thành phẩm = (chip) đưa vào - sản phẩm phụ - sản phẩm sản xuất được sản xuất (nếu có) dở dang Giá trị sản phẩm phụ = Số lượng theo kiểm kê x Đơn giá - Tính cho phần chi phí nhân công, sản xuất chung: Bước 1: Xác định tổng số lượng nguyên vật liệu (chip) đã cấu thành trong thành phẩm và sản phẩm dở dang (3). Bước 2: Xác định chi phí nhân công, sản xuất chung phân bổ cho thành phẩm và sản phẩm dở dang: Đơn giá chi phí Giá trị tồn đầu kỳ của sản phẩm dở dang + Tổng nhân công chi phí nhân công (hoặc chi phí sản xuất chung) (hoặc chi phí sản = xuất chung) (4) (3) Giá trị chi phí nhân công Tổng kg nguyên vật liệu (sản xuất chung) = cấu thành X (4) của thành phẩm thành phẩm nhập kho Giá trị chi phí nhân công Tổng kg nguyên vật liệu (sản xuất chung) = cấu thành X (4) của sản phẩm dở dang thành phẩm dở dang * Nhận xét: Cách tính giá thành theo mô tả là hợp lý. 3.1.3 Lập kế hoạch kiểm toán chi tiết Sau khi thực hiện các công việc trên, nhóm kiểm toán sẽ tổng hợp kết quả thu được và lập Bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán và trình lên chuyên viên quản lý cao cấp và ban giám đốc. Ban giám đốc sẽ xác định phạm vi cụ thể trong bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán. Quy mô, hình thức của thông tin trong bảng này thay đổi theo quy mô, hình thức và độ phức tạp của việc kiểm toán. Trong Bảng tổng hợp kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên trình bày thong tin chung về: Hiểu biết về khách hàng (hố sơ tham chiếu số 1400), hiểu biết về quy trình kế toán (1500), đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trường kiểm soát (1210), đánh giá mức độ trọng yếu (1700) ..v..v.. Sau khi tổng hợp kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên sẽ cập nhập các rủi ro chi tiết, các sai sót tiềm tàng cũng như các tài khoản bị ảnh hưởng được xác định để đưa ra các thủ tục kiểm toán thích hợp. Đối với các tài khoản trọng yếu, kiểm toán viên phải đánh giá được rủi ro đối với số dư tài khoản và mức độ sai sót tiềm tàng từ đó xây dựng kế hoạch kiểm toán đối với tài khoản trọng yếu (hồ sơ tham chiếu 1820). Hàng tồn kho, như đã trình bày ở trên, bản thân nó luôn chứa đựng nhiều yếu tố dẫn đến sai phạm hoặc gian lận, có ảnh hưởng lớn đến tình hình tài chính của mối doanh nghiệp. Do đó, hàng tồn kho luôn được coi là khoản mục trọng yếu, kiểm toán viên sẽ lập kế hoạch kiểm toán chi tiết cho tài khoản này. Kế hoạch được lập trên cơ sở đánh giá rủi ro liên quan đến kiểm toán khoản mục hàng tồn kho. Rủi ro được xác định thông qua: đánh giá những áp lực từ phía ban giám đốc khách hàng (nếu có), xem xét liệu có những thay đổi trong chính sách tính giá, phương pháp hạch toán kế toán hàng tồn kho, thực hiện một số thủ tục phân tích ban đầu đối với hàng tồn kho. Thông qua phân tích số dư tài khoản, phân tích những yếu tố có thể mang lại rủi ro, sai sót khi hạch toán kế toán hàng tồn kho. Kiểm toán viên xác định mức độ rủi ro đối với số dư tài khoản và rủi ro tiềm tàng, từ đó xây dựng độ tin cậy kiểm toán, phương hướng áp dụng các kĩ thuật kiểm toán. Chương trình kiểm toán khoản mục hàng tồn kho (mẫu chuẩn) của Công ty kiểm toán AISC được trình bày tại phụ lục 01. Công ty ABC là khách hàng kiểm toán năm đầu của AISC, qua các kết quả phân tích, thêm vào đó tính thận trọng nghề nghiệp nên kiểm toán viên đánh giá rủi ro tiềm tàng ở mức khá cao, rủi ro kiểm soát ở mức trung bình. Vì vậy, kiểm toán viên sẽ thực hiện ít các thủ tục rà soát mà tập trung vào thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết trong phần kiểm toán khoản mục hàng tồn kho. 3.1.4 Thực hiện kiểm toán 3.1.4.1 Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho Mục đích của kiểm toán viên khi thực hiện thủ tục này là để đạt được các mục tiêu về: tính hiệu lực, tính đầy đủ, ghi chép, khóa sổ và đánh giá hàng tồn kho. Kiểm toán viên kiểm tra xem công ty ABC có thực hiện ghi chép hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên hợp lý và đáng tin cậy như đã mô tả trong giấy làm việc số 5420 – “Ghi chú hệ thống – Hàng tồn kho” hay không, số lượng hàng tồn kho cuối kỳ có còn hợp lý vào thời điểm kiểm kê không, có hàng tồn kho thuộc sở hữu của ABC nhưng không nằm trong kho mà được giữ hộ ở bên thứ ba hay không? Trước ngày kiểm kê, kiểm toán viên thu thập các hướng dẫn của khách hàng về kế hoạch và thủ tục kiểm kê hàng tồn kho (nếu có), trường hợp khách hàng có hướng dẫn kiểm kê thì phải đánh giá việc hướng dẫn kiểm kê của khách hàng có chặt chẽ không. Tại AISC xây dựng mẫu chuẩn để đánh giá tổ chức kiểm kê của khách hàng, bao gồm đánh giá sự phù hợp, hữu hiệu của các quy định và thủ tục hướng dẫn kiểm kê của khách hàng. Thực tế tại công ty ABC không có hướng dẫn kiểm kê cũng như không phân công cụ thể ai làm công việc này. Trước khi kiểm kê, kiểm toán viên đi một vòng kho để có được cái nhìn tổng thể về vị trí và trình trạng hàng tồn kho sẽ được kiểm kê, sau đó xác định khu vực chứa nhiều hàng hóa và thảo luận với khách hàng về thời gian, cách thức kiểm kê. Trường hợp có nhiều khu vực chứa hàng tồn, phải xác định khu vực cụ thể mà kiểm toán viên sẽ chứng kiến và thực hiện kiểm mẫu. Căn cứ vào việc phỏng vấn trực tiếp kết hợp với quan sát kiểm kê, kiểm toán viên thường lưu ý: hàng tồn kho có bị hư hỏng, lỗi thời hay không bán được không?.. v..v.. Khi thực hiện kiểm mẫu, kiểm toán viên lựa chọn một số tài liệu kiểm kê của khách hàng như sổ sách ghi chép thường xuyên, phiếu kiểm kê và thực hiện kiểm mẫu, tìm ra chênh lệch dựa vào các tà._.cấp dịch vụ, rủi ro trong quá trình kiểm toán cũng được kiểm toán viên và Công ty chú trọng hơn. Đối với khoản mục hàng tồn kho, kiểm toán viên phải thu thập các thông tin về hệ thống kế toán, kiểm soát nội bộ hàng tồn kho,…Song tính thận trọng nghề nghiệp, cùng với việc nhận định về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho chỉ nhằm mục đích hỗ trợ cho các thủ tục chi tiết chứ không nhằm mục đích giảm bớt các thủ tục kiểm toán chi tiết của kiểm toán viên. Thực tế kiểm toán hàng tồn kho tại Công ty ABC cho thấy, khi thực hiện kiểm toán chi tiết, kiểm toán viên thường chọn mẫu với quy mô mẫu lớn hơn, số lượng và chủng loại hàng (nguyên vật liệu) cũng được kiểm toán viên chọn nhiều hơn so với chọn mẫu kiểm toán hàng tồn kho tại nhà máy XYZ. Thủ tục thực hiện, mô tả cách thức thực hiện thủ tục và những ghi chú phát hiện trong quá trình thực hiện kiểm toán cũng được kiểm toán viên trình bày chi tiết hơn, rõ ràng hơn. Đặc điểm sản xuất kinh doanh, đặc điểm hàng tồn kho của hai khách hàng cũng ảnh hưởng đến quá trình thực hiện kiểm toán chu trình hàng tồn kho với mỗi khách hàng. Đặc điểm thành phẩm của Nhà máy XYZ là có thể tái chế. Trường hợp thành phẩm sản xuất ra không bán được, Nhà máy lại đem tái chế để ra sản phẩm khác. Như vậy, hàng thành phẩm không bao giờ để tồn kho lâu, không cần theo dõi hàng chậm luân chuyển hư hỏng. Do đó, kiểm toán viên chủ yếu thực hiện một số thủ tục phân tích để kiểm tra, đánh giá số vòng quay hàng tồn kho,…để kiểm tra. Đối với Công ty ABC, do có một số mặt hàng tồn lâu, không bán được, một số mặt hàng đã được lập dự phòng từ trước nhưng sang năm 2008 đã được bán gần hết, do đó kiểm toán viên phải thực hiện viêc tính toán, phân tích kỹ và chi tiết hơn khi thực hiện thủ tục lập dự phòng hàng tồn kho. 4.2. Nhận xét chung về công tác kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội thực hiện 4.2.1. Về Mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ Tại Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội, kiểm toán viên thu thập và tổng hợp thông tin trên “Ghi chú hệ thống hàng tồn kho”. Ghi chú hệ thống này được thực hiện trong đó có liên hệ với “Bảng câu hỏi kiểm soát nội bộ hàng tồn kho”. Ưu điểm Cách làm như vậy sẽ cho biết đầy đủ hơn về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, do đó giúp cho kiểm toán viên có được hiểu biết và đánh giá đúng đắn về hệ thống kiểm soát nội bộ, đồng thời thiết kế chương trình kiểm toán thích hợp đối với kiểm toán hàng tồn kho. Nhược điểm Khách hàng của Công ty AISC hầu hết là những doanh nghiệp, tập đoàn lớn, có nhiều chi nhánh, đơn vị trực thuộc trên nhiều vùng, miền của cả nước nên các nghiệp vụ kế toán - đặc biệt là nghiệp vụ kế toán hàng tồn kho - giữa các đơn vị của cùng một khách hàng của Công ty AISC thường diễn ra những thủ tục và trình tự phức tạp. Khi đó, việc mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ như hiện nay sẽ không thấy được mối liên hệ giữa các thông tin về hệ thống kiểm soát, các quá trình được kiểm soát áp dụng, cũng như quá trình vận động, luân chuyển chứng từ, tài liệu kế toán… Mặt khác, Bảng câu hỏi kiểm soát nội bộ hàng tồn kho thường được thiết kế chung chung, không được điều chỉnh cho phù hợp với từng loại hình đơn vị khách hàng nên đôi khi việc tìm hiểu và đánh giá kiểm soát nội bộ hàng tồn kho bị hạn chế. 4.2.2. Về đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Thực tế cho thấy quy trình đánh giá tình trọng yếu và rủi ro kiểm toán khi thực hiện kiểm toán hàng tồn kho tại các Công ty khách hàng chưa tuân thủ theo đúng quy định của Công ty. Việc đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán còn mang nặng tính chủ quan, chủ yếu dựa trên các kinh nghiệm chủ quan của kiểm toán viên. 4.2.3. Về phương pháp chọn mẫu trong kiểm toán Thông thường thì kiểm toán viên tại Công ty AISC sẽ thu thập bảng tổng hợp số phát sinh trong kỳ và kiểm tra chọn mẫu số dư của một số nghiệp vụ kiểm toán. Việc chọn mẫu chủ yếu dựa trên kinh nghiệm của kiểm toán viên: Thường lựa chọn khoản mục hoặc nghiệp vụ phát sinh giá trị lớn hoặc bất thường, hoặc lựa chọn những nghiệp vụ phát sinh và thời điểm kết thúc niên độ kiểm tra, và kiểm toán viên cũng ít khi thực hiện phân tích số dư để làm cơ sở cho việc chọn mẫu. Chỉ có một số ít kiểm toán viên mới thực hiện được bước phân tích này. Cách làm này đôi khi không hiệu quả. Nghiệp vụ kế toán hàng tồn kho thường phát sinh với số lượng nhiều, giá trị (quy mô) nghiệp vụ lớn hay nhỏ là phụ thuộc vào đặc điểm hàng tồn kho của doanh nghiệp, đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp,…Với những đơn vị có nghiệp vụ hàng tồn kho phát sinh với số lượng ít và quy mô nghiệp vụ lớn thì phương pháp chọn mẫu như trên vẫn có thể mang lại bằng chứng thuyết phục do đã lựa chọn được những phần tử đặc biệt. Tuy nhiên, nếu nghiệp vụ hàng tồn kho của khách hàng phát sinh với số lượng lớn nhưng quy mô nghiệp vụ không nhiều hoặc quy mô nghiệp vụ tương tự nhau thì để có kết luận chính xác sẽ mất rất nhiều thời gian và công sức cho kiểm toán viên. 4.2.4. Thực hiện kiểm kê cuối năm. Trong một số trường hợp, kiểm toán viên tại Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội không thể tham gia kiểm kê cuối năm được, nên báo cáo kiểm toán thường có “ý kiến loại trừ”. Theo điểm 2.19 – Thông tư 59/TT-BTC của Bộ tài chính hưỡng dẫn việc niêm yết cổ phiếu trên thị trường chứng khoán thì: “Các khoản ngoại trừ không được vượt quá 10& vốn chủ sở hữu của tổ chức xin niêm yết”, các khoản mục do Công ty kiểm toán ngoại trừ thường là hàng tồn kho, các công nợ… Như vây, có thể nói việc đưa ra “ý kiến loại trừ” sẽ gây tác động không tốt tới báo cáo tài chính, tới tình hình hoạt động kinh doanh của đơn vị khách hàng. 4.3. Một số định hướng và giải pháp hoàn thiện công tác kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội 4.3.1. Ý nghĩa việc hoàn thiện kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính. Báo cáo tài chính là phương diện trình bày khả năng sinh lời và thực trạng tài chính của doanh nghiệp cho người quan tâm: Chủ đầu tư, hội đồng quản trị, doanh nghiệp, những người cho vay…Do vậy, theo điều 9 Nghị định số 105/2004/NĐ – CP của chính phủ ban hành ngày 30/03/2004, Nhà nước khuyến khích tất cả các doanh nghiệp và tổ chức thuê doanh nghiệp kiểm toán thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính hàng năm hoặc báo cáo quyết toán dự án đầu tư trướckhi nộp cho cơ quan có thẩm quyền hoặc trước khi công khai tài chính. Bên cạnh đó, Điều 10 của nghị định này quy định kiểm toán bắt buộc đối với báo cáo tài chính hàng năm của các doanh nghiệp: doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, Tổ chức có hoạt động tín dụng, Ngân hàng và quỹ hỗ trợ phát triển, tổ chúc tài chính và doanh nghiệp kinh doanh bảo hiểm. Riêng đối với công ty cổ phần, công ty trách nhiệm hữu hạn có tham gia niêm yết và kinh doanh trên thị trường chứng khoán thì thực hiện theo quy định của pháp luật về kinh doanh chứng khoán; Nếu vay vốn ngân hàng thì thực hiện kiểm toán theo quy định của pháp luật tín dụng. Như vậy, kiểm toán báo cáo tài chính là nhu cầu không thể thiếu. Đối với doanh nghiệp sản xuất kinh doanh hoặc doanh nghiệp thương mại thì hàng tồn kho luôn là khoản mục chiếm tỷ trọng lớn trong tổng tài sản và ảnh hưởng trọng yếu đến tình hình tài chịnh. Do vậy, kiểm toán hàng tồn kho luôn là trung tâm chú ý của các kiểm toán viên khi tiến hành kiểm toán báo cáo tài chính. Kiểm toán hàng tồn kho là một trong những công việc phức tạp, tốn nhiều thời gian song rất quan trọng trọng kiểm toán báo cáo tài chính. Mặt khác, chương trinh kiểm toán đối với khoản mục này dù mỗi Công ty thiết lập chi tiết và cẩn thận, song quá trình thực hiện chương trình kiểm toán đôi khi vẫn còn tồn tại những hạn chế hoặc khó khăn. Khó khăn hạn chế có thể xuất phát từ phía đơn vị khách hàng kiểm toán, có thể từ chính Công ty kiểm toán. Vì vậy, hoàn thiện chu trình kiểm toán hàng tồn kho trọng kiểm toán báo cáo tài chính là điều tất yếu, góp phần nâng cao chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính của mỗi doanh nghiệp. 4.3.2. Định hướng hoàn thiện kiểm toán khoảm mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính. Kiểm toán hàng tồn kho là một phần hành của kiểm toán báo cáo tài chính. Do đó, để đáp ứng nhu cầu về quản lý Nhà nước về hoạt động kiểm toán nói chung, kiểm toán báo cáo tài chính nói riêng; để đáp ứng nhu cầu nâng cao chất lượng dịch vụ các Công ty kiểm toán thì kiểm toán khoản mục hàng tồn kho cũng phải hoàn thiện cho phù hợp. Để đảm bảo cho việc hoàn thiện kiểm toán khoản mục hàng tồn kho mang tính khả thi cao thì các định hướng đưa ra cần được thực hiện thống nhất - Từ phía Nhà nước, các cơ quan lãnh đạo (mà trực tiếp là Bộ tài chính), cho đến các công ty kiểm toán. Một số định hướng hoàn thiện chu trình kiểm toán hàng tồn kho có thể đưa ra đó là: Một là: Các định hướng phải phù hợp với các chính sách, chế độ quản lý kinh tế, tài chính, kế toán, kiểm toán hiện hành của Nhà nước; Các chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam đã ban hành; các thông lệ kế toán, kiểm toán, chuẩn mục kiểm toán quốc tế hiện hành được chấp nhận. Hai là: Các định hướng hoàn thiện, cũng như việc nghiên cứu hoàn thiện kiểm toán khoản mục hàng tồn kho dựa trên cơ sở tổng kết một cách có hệ thống thực tiễn công tác kiểm toán báo cáo tài chính nói chung, kiểm toán hàng tồn kho nói riêng tại các công ty kiểm toán. Đặc biệt là trong những năm gần đây khi hoạt động kiểm toán phát triển mạnh và có vị trí ngày càng quan trọng trong nền kinh tế. Hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho phải được thực hiện trên cơ sở đanh giá hiệu quả thực hiện, các bài học kinh nghiệm rút ra mỗi cuộc kiểm toán để có phương hướng đổi mới phù hợp với tình hình thực tế. Ba là: Hoàn thiện quy trình kiểm toán hàng tồn kho phải phù hợp với đặc điểm, điều kiện của từng Công ty kiểm toán, giúp cho việc kiểm toán nâng cao chất lượng dịch vụ của Công ty, đảm bảo tăng cường công việc thực hiện – xét trên cả khía cạnh kinh tế, thời gian thực hiện, chất lượng bằng chứng thu được,…Đồng thời đảm bảo hiệu quả công tác kiểm tra, soát xét chất lượng kiểm toán của phần hành này, từ đó nâng cao chất lượng kiểm toán khoản mục hàng tồn kho nói riêng, nâng cao chất lượng dịch vụ cho các công ty kiểm toán nói chung. Bốn là: Hoàn thiện kiểm toánkhoản mục hàng tồn kho phải đảm bảo tăng cường sự chỉ đạo tập trung, thống nhất trong hoạt động - từ phía Ban Giám đốc Công ty kiểm toán, chủ nhiệm kiểm toán, kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán; Phương thức thực hiện phải không chồng chéo, trùng lặp, để đảm bảo hiệu quảtừ khâu thực hiện phần hành kiểm toán đến việc soát xét công việc. 4.3.3. Một số giải pháp chủ yếu nhằm hoàn thiện phương pháp kiểm toán hàng tồn kho. - Để khắc phục được những nhược điểm của việc mô tả trên “Ghi chú hệ thống hàng tồn kho” kiểm toán viên có thể sử dụng kết hợp với việc sử dụng phương pháp “Lưu đồ”. Sử dụng lưu đồ Lưu đồ bao gồm lưu đố ngang và lưu đồ dọc – là sự trình bày toàn bộ hệ thống thông tin kế toán và hoạt động kiểm soát có liên quan bằng các ký hiệu và hình vẽ đã được quy ước. Kiểm toán viên có thể sử dụng các ký hiệu chuẩn để mô tả công việc theo từng chức năng một cách đơn giản rõ rang đối với từng loại nghiệp vụ, đối với quá trình vận động và luân chuyển của chứng từ, cũng như các thủ tục kiểm soát… Nhờ biểu thị bằng hình vẽ nên lưu đồ giúp người đọc có thể khái quát và súc tích về toàn bộ hệ thống kế toán hàng tồn kho, cho thấy mối liên hệ giữa các bộ phận, các chứng từ sổ sách kế toán, từ đó nhận xét chính xác hơn về thủ tục kiểm soát hàng tồn kho hiện đang được áp dụng. Ngoài ra, nó còn là một công cụ phân tích vì giúp kiểm toán viên dễ nhận diện những thiếu sót của từng thủ tục, từ đó chỉ ra các thủ tục kiểm soát cần bổ sung. Căn cứ để lập lưu đồ là các thông tin đã thu thập đượctrong suốt quá trình kiểm toán: các chứng từ, tài liệu, hiểu biết về hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ hàng tồn kho,…Khi sử dụng kết hợp lưu đồ với ghi chú hệ thống hàng tồn kho, kiểm toán viên có thể giảm bớt nhiều công việc trong mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ hàng tồn kho của khách hàng, đặc biệt là những khách hàng lâu năm. Cụ thể: Kiểm toán viên sẽ tận dụng mô tả hệ thống, các thông tin trong ghi chú hệ thống từ khi kiểm toán năm trước để lập lưu đồ. Đến kỳ kiểm toán năm sau, khi thu thập thêm thông tin, có những thay đổi (nếu có), kiểm toán viên sẽ bổ sung trực tiếp trên lưu đồ, do đó dễ dàng nhận biết được những thủ tục đã được đơn vị bổ sung hoặc giảm bớt so với kỳ trước. Việc hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ hàng tồn kho vì thế sẽ hiệu quả hơn. Việc mô tả lưu đồ thường mất nhiều thời gian của kiểm toán viên, song trên thực tế cách thức này thường được đánh giá cao hơn vì theo dõi một bảng lưu đồ dễ dàng hơn đọc một bản ghi chú hệ thống (Bảng tường thuật) - Để khắc phục những nhược điểm trong phương pháp chọn mẫu kiểm toán, kiểm toán viên có thể thực hiện them các thủ tục phân tích số dư hoặc trước khi chọn mẫu theo phương pháp chọn ngẫu nhiên qua chương trình máy vi tính. Thực hiện thủ tục phân tích số dư trước khi chọn mẫu kiểm toán Khi các nghiệp vụ phát sinh trong kì với giá trị nhỏ hoặc quy mô nghiệp vụ đều nhau, kiểm toán viên nên phân tích chi tiết sự biến động số phát sinh trong các tháng với nhau để xem xét mức chênh lệch giữa các tháng, đồng thời so sánh với số liệu của các kì trước hoặc số liệu kiểm toán viên, có thể tìm nguyên nhân thông qua hiểu biết của kiểm toán viên về đặc điểm kinh doanh, mùa vụ sản xuất của khách hàng,…Từ đó kiểm toán viên kiểm tra tập trung vào những tháng có biến động bất thường, chưa rõ nguyên nhân hoặc những tháng có số phát sinh cao đột biến. Thực hiện chọn mẫu ngẫu nhiên qua chương trình máy tính Phương pháp này mang tính khách quan cao, mang tính đại diện cho tồng thể. Phương pháp này giúp cho cuộc kiểm toán đạt chất lượng cao vì các sai phạm trọng yếu sẽ ít bị bỏ sót trong quá trình kiểm toán. Trước hết kiểm toán viên sẽ định lượng đối tượng kiểm toán bằng hệ thống con số duy nhất, nghĩa là gắn cho mỗi phần tử của tổng thể một con số duy nhất. Thông thường, đối tượng kiểm toán ( các chứng từ, tài sản,…) đã được mã hóa (đánh số) trước bằng con số duy nhất. Khi đó, bản thân các con số này đã là đối tượng chọn mẫu kiểm toán. Tiếp theo, kiểm toán viên thiết lập mối quan hệ giữa các số cụ thể trên với các số ngẫu nhiên cho máy tính chọn mẫu. Trong chương trình chọn mẫu, đầu vào của chương trình có số nhỏ nhất và số lớn nhất trong dãy số thứ tự của đối tượng kiểm toán, quy mô mẫu cần chọn và có thể có một số ngẫu nhiên làm điểm xuất phát. Đầu ra thường là bảng kê số ngẫu nhiên theo trật tự chọn lựa hoặc theo dãy số tăng dần.. Phương pháp chọn mẫu bằng chương trình máy tính có thể loại bỏ được những số không thích hợp, tự động loại bỏ những phần tử bị trùng lặp và tự động phản ánh kết quả vào giấy tờ làm việc, song ưu điểm nổi bật nhất vẫn là giảm các sai sót chủ quan trong quá trình chọn mẫu. - Việc đưa ra ý kiến ngoại trừ trong kiểm kê hàng tồn kho sẽ gây tác động không tốt tới báo cáo tài chính, tới tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng. Để khắc phục nhược điểm này, trên cơ sở tham khảo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 501, em xin đưa ra giải pháp như sau * Trường hợp kiểm toán viên không tham gia kiểm kê hiện vật vào ngày đơn vị khách hàng thực hiện kiểm kê cuối năm: Khi đó kiểm toán viên phải tham gia kiểm kê lại một số mặt hàng vào thời điểm khác so với thời điểm khách hàng thực hiện kiểm kê hoặc thời điểm kết thúc niên độ. Khi đó kiểm toán viên sẽ thực hiện các thủ tục phân tích thích hợp để kiểm tra sự biến động của hàng tồn kho trong khoảng thời gian giữa ngày đơn vị được kiểm toán thực hiện kiểm kê với ngày kiểm toán viên thực hiện kiểm kê lại, xem xét sự biến động của hàng tồn kho giữa ngày kiểm kê lại với ngày kết thúc niên độ có được hạch toán một cách chính xác hay không. * Trường hợp kiểm toán viên không thể tham gia kiểm kê: Khi đó kiểm toán viên phải xác minh xem mình có thể thực hiện thủ tục kiểm tra thay thế nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về sự hiện hữu và tình trạng của hàng tồn kho, để tránh phải đưa ý kiến ngoại trừ vì phạm vi kiểm toán bị giới hạn, như kiểm tra chứng từ về bán hàng sau ngày kiểm kê hiện vật có thể cung cấp bằng chứng kiểm toán thích hợp. Khi thực hiện các thủ tục kiểm tra thay thế phải xem xét đến các yếu tố: Đặc điểm của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ có liên quan đến hàng tồn kho, các rủi ro tiềm tàn, rủi ro phát hiện, tính trọng yếu của khoản mục hàng tồn kho,… - Hoàn thiện việc đánh giá tính trọng yếu trong kiểm toán hàng tồn kho Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA số 320 về tính trọng yếu trong kiểm toán yêu cầu ”Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phài xác định mức trọng yếu có thể chấp nhận được để làm tiêu chuẩn phát hiện những sai sót về mặt định lượng,…Kiểm toán viên cần xem xét tính trọng yếu trên cả phương diện mức độ sai sót tổng thể của báo cáo tài chính và trong mối quan hệ với mức độ sai sót chi tiết của số dư các tài khoản. Trình tự xem xét, đánh giá mức độ trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính như sau: Bước 1: Ước lượng ban đầu về mức trọng yếu Bước này thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Kiểm toán viên cần căn cứ vào chỉ đạo trọng yếu của công ty kiểm toán, báo cáo tài chính của doanh nghiệp và hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ cảu doanh nghiệp để ước tính mức độ trọng yếu cho báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Bước 2: Phân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các bộ phận Bước này cũng được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Trong bước này kiểm toán viên cần căn cứ vào mức trọng yếu đã ước tính trong bước 1 để phân bổ về các chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán của đơn vị khách hàng. Khi phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục kiểm toán viên cần chú ý: Chỉ thực hiện phân bổ mức trọng yếu cho các chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán mà không thực hiện phân bổ cho các chỉ tiêu trên báo cáo kết quả kinh doanh. Kiểm toán viên thường phân bổ mức trọng yếu đối với khoản mục hàng tồn kho lớn hơn mức trọng yếu với các khoản mục khác. Thực tế khó đoán trước được sai số của từng khoản mục, khoản mục nào có khả năng sai số và sai số là bao nhiêu, cao hay thấp; bởi vậy việc phân bổ này thường chỉ dựa trên các xét đoán nghiệp vụ và kinh nghiệm chủ quan của kiểm toán viên. Bước 3: Ước tính sai sót của khoản mục hàng tồn kho và các bộ phận khác Bước này được thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán tất cả các sai sót phát hiện đều được kiểm toán viên ghi lại trong các giấy làm việc, đây là sai sót phát hiện được. Tuy nhiên do chỉ thực hiện chọn mẫu nên còn nhiều khoản sai sót chưa phát hiện được, đòi hỏi kiểm toán viên phải ước tính sai sót tổng thể của bộ phận. Đồng thời kiểm toán viên cũng có thể phân bổ lại ước tinh ban đầu về trọng yếu cho các bộ phận nếu kiểm toán viên nhận thấy việc phân bổ ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là phù hợp. Bước 4: Ước tính sai sót kết hợp Bước này cũng được thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán. Trong bước này kiểm toán viên ước tính sai sót kết hợp bằng cách cộng số học tất cả các ước tính sai sót của hàng tồn kho và các bộ phận khách hàng đã tính được ở bước trên. Bước 5: So sánh ước tính sai số kết hợp với ước tính ban đầu hoặc xem xét lại ước tính ban đầu về mức trọng yếu Trong bước này kiểm toán viên so sánh số ước lượng ban đầu về mức trọng yếu ở bước 1 với ước tính sai sót kết hợp đã xác định ở bước 4, nếu sai số kết hợp cao hơn ước lượng ban đầu thì kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung hoặc yêu cầu khách hàng điều chỉnh sai sót. Trường hợp nếu kiểm toán viên xét thấy ước lượng ban đầu về mức độ trọng yếu là quá lớn hoặc quá bé thì kiểm toán viên có thể xác định lại mức trọng yếu cho phù hợp. Sử dụng chuyên gia trong đánh giá giá trị hàng tồn kho Tùy theo đặc điểm kinh doanh của mỗi đơn vị khách hàng mà hàng tồn kho cũng có những đặc điểm, đặc tính kỹ thuật,…khác nhau. Tuy nhiên không phải kiểm toán viên nào cũng có những hiểu biết sâu sắc chuyên sâu về từng mặt hàng, giá trị, tính năng của tất cả các loại hàng hóa của khách hàng. Do vậy, công việc kiểm kê được thực hiện nhiều khi chỉ đơn thuần là xác định số lượng của hàng tồn kho mà không xét tới chất lượng, tình trạng thực tế của loại mặt hàng này,… Để đảm bảo đánh giá hợp lý giá trị hàng tồn kho, Công ty kiểm toán nên thuê các chuyên gia trong lĩnh vực đó, kiểm toán viên nên sử dụng ý kiến của chuyên gia để việc định giá giá trị hàng tồn kho được chính xác hơn, từ đó cung cấp bằng chứng đáng tin cậy hơn. KẾT LUẬN Qua Chuyên đề có thể thấy, trong báo cáo tài chính, khoản mục hàng tồn kho luôn là khoản mục có giá trị lớn, có số lượng nghiệp vụ lớn và phong phú, phức tạp. Điều này ảnh hưởng tới công tác kế toán hạch toán hàng tồn kho. Thêm vào đó cá nhà quản trị thường có xu hướng tăng giá trị hàng tồn kho so với thực tế để tăng giá trị của doanh nghiệp với những mục đích khác nhau, do đó khonả mục hàng tồn kho luôn được đánh giá là khoản mục trọng yếu, có ảnh hưởng lớn tới các chỉ tiêu quan trọng trên báo cáo kết quả kinh doanh và các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính. Vì vậy, kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính được đánh giá là một trong những phần hành quan trọng nhất trong kiểm toán báo cáo tài chính. Và kiểm toán khoản mục hàng tồn kho hiện nay vẫn còn tồn tại không ít khó khăn. Do vậy, việc đưa ra các giải pháp nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính ngày càng trở nên cấp thiết góp phần nâng cao chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán. Trong thời gian thực tập tại Công ty được bổ sung thêm những kiến thức thực tế về quy trình kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính, cùng với những kiến thức kiểm toán sẵn có đã giúp em hoàn thiện Chuyên đề thực tập về đề tài “Chu trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính”. Tuy nhiên do trình độ còn hạn chế và nhiều chỗ chưa được nghiên cứu kỹ lưỡng nên Chuyên đề này của em còn mang nhiều tính chất chủ quan, không thể tránh khỏi những thiếu sót. Do vậy em rất mong được sự đóng góp ý kiến để em có thể hoàn thành tốt hơn nữa Chuyên đề, cũng như nắm rõ hơn về quy trình kiểm toán mà em đã được học tại nhà trường. Cuối cùng em xin chân thành cảm ơn Ts. Nguyễn Thị Phương Hoa và các nhân viên Công ty AISC đã hướng dẫn và giúp đỡ rất nhiều em trong quá trình thực tập và hoàn thành Chuyên đề này! DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 1. Giáo trình Lý thuyết kiểm toán 2. Giáo trình Kiểm toán tài chính – Trường ĐH Kinh tế quốc dân 3. Hệ thống các văn bản hướng dẫn thực hiện 26 chuẩn mực kế toán Việt Nam 4. Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam 5. Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 6. Tạp chí Kế toán, Kiểm toán năm 2008, 2009 7. Các hồ sơ kiểm toán cảu Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội 8. Tài liệu trên internet (kiemtoan.com.vn, tapchiketoan.com, webketoan.com,..) 9. Tài liệu tham khảo các khóa trước PHỤ LỤC 1 Chương trình kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính của Công ty AISC chi nhánh tại Hà Nội 1. Mục tiêu kiểm toán Mục tiêu chung Mục tiêu chi tiết Tính đầy đủ Các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ đều được ghi chép đầy đủ, đúng kỳ cả về số lượng và giá trị. Tính hiện hữu - Xác định rằng việc ghi chép hàng tồn kho phản ánh các loại hàng hóa thực tế tồn tại, được sự quản lý và sở hữu bởi Công ty Tính chính xác Hàng tồn kho phải được phản ánh vào sổ sách kế toán theo đúng giá trị thực của nó và phù hợp với các chứng từ gốc đi kèm, chính xác trên cả chỉ tiêu số lượng và giá trị Tính đánh giá - Hàng tồn kho phải được trình bày theo giá trị có thể thực hiện được, điều đó có nghĩa phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho theo qui định hiện hành. Trình bày và khai báo - Xác định rằng hàng tồn kho phải được phản ánh đúng theo chính sách kế toán của Công ty và theo Chuẩn mực kế toán. 2. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ TT Các vấn đề cần tìm hiểu Trả lời Tham chiếu 1 Đặc điểm sản xuất kinh doanh của đơn vị liên quan đến hàng tồn kho Đặc điểm về tính chất lý hoá của các loại hàng tồn kho 2 Số lượng kho hàng, địa chỉ từng kho 3 Tìm hiểu về quá trình nhập hàng: có tờ trình của bộ phận mua hàng không, tờ trình có được bộ phận lãnh đạo phê duyệt không, có được các cán bộ am hiểu về hàng hoá đánh giá khi mua và khi nhập kho không, yêu cầu tham khảo thị trường là giá mua hợp lý... 4 Về quy trình xuất hàng: có tờ trình, lệnh xuất hàng không, lệnh xuất có được lãnh đạo phê duyệt không, đối với vật tư đơn vị thực hiện xuất theo nhu cầu thực tế hay theo định mức tiêu hao vật tư 5 Tìm hiểu quy trình luân chuyển chứng từ theo dõi hàng tồn kho có tuân theo các quy định hiện hành của Nhà nước không 6 Khảo sát tại xưởng sản xuất và chi phí sản xuất: Có bộ phận theo dõi quá trình sản xuất tại phân xưởng, xem xét các biên bản của bộ phận kiểm soát chất lượng sản phẩm, xem xét quy trình và thủ tục kiểm kê sản phẩm và đánh giá sản phẩm dở dang 7 Kiểm soát quá trình bảo quản hàng tồn kho: Xem xét các quy định của đơn vị về bảo quản và bảo vệ hàng hóa, vật tư tại các kho tàng, bến bãi, xưởng sản xuất... Đối với các vật tư có giá trị lớn, có tính chất hóa lý riêng, đơn vị có biện pháp bảo quản và bảo vệ không, có sự kiểm soát của các cơ quan chức năng từ bên ngoài không 8 Kiểm soát quá trình hàng gửi bán: đơn vị có các quy định nội bộ để kiểm soát số lượng và giá trị hàng gửi bán không, có theo dõi chi tiết theo từng đại lý, cửa hàng không 9 Khảo sát hệ thống sổ sách và chứng từ kế toán: Có được mở và lưu trữ theo đúng quy định không, có được đối chiếu thường xuyên giữa kế toán vật tư và thủ kho không 10 Phương pháp xác định giá nhập kho, xuất kho Chính sách lập dự phòng 3. Thủ tục phân tích Nội dung KTV T/chiếu Phân tích so sánh số dư hàng tồn kho của năm trước với năm nay, cơ cấu số dư từng loại hàng tồn kho Tính toán và phân tích tỷ trọng hàng tồn kho trên tổng tài sản, trên doanh thu và trên giá vốn rồi so sánh biến động giữa các kỳ. Xác định nguyên nhân biến động lớn như: ế đọng sản phẩm, thay đổi định mức dự trữ hàng tồn kho... Phân tích đánh giá cụ thể khoản mục sản phẩm dở dang, xác định tỷ trọng trong tổng số hàng tồn kho. Đánh giá tính chất phù hợp của khoản mục này 4. Kiểm tra chi tiết Chương trình làm việc Tham chiếu Người thực hiện Ngày 1/- Đối chiếu số liệu (số dư đầu kỳ, cuối kỳ, số phát sinh trong kỳ): - Giữa Bảng cân đối kế toán, bảng cân đối số phát sinh với sổ cái tài khoản, báo cáo tài chính năm trước (đã được kiểm toán hoặc cơ quan có thẩm quyền phê duyệt), biên bản kiểm kê - Giữa sổ cái tài khoản với sổ kế toán chi tiết, bảng tổng hợp nhập - xuất - tồn hàng tồn kho. 2/ Kiểm tra chi tiết: A/- Đối với TK 152, 153: A.1/- Lập bảng tổng hợp (hoặc liệt kê) các quan hệ đối ứng tài khoản. A. 2/- Lập mẫu chọn để kiểm tra chứng từ: - Với các đối ứng lạ phải kiểm tra kỹ nội dung và 100% các chứng từ gốc đi kèm - Từ phân tích sự biến động số dư cuối các tháng ở trên, kiểm tra chứng từ những tháng có phát sinh lớn - Các phiếu nhập, phiếu xuất của các loại vật tư, công cụ tồn kho A.3/- Nội dung kiểm tra: - Tính nhất quán trong việc tính giá vật tư nhập, xuất - Đối chiếu với thẻ kho và kiểm tra xem kế toán có ghi chép đầy đủ, kịp thời các nghiệp vụ nhập, xuất vật tư. - Kiểm tra tính hợp pháp, hợp lệ và đầy đủ của chứng từ nhập kho - Kiểm tra tính chính xác giữa sổ kế toán và chứng từ phát sinh - So sánh thực tế tiêu thụ với định mức tiêu hao vật tư (nếu có) - Biên bản kiểm kê: nếu không có điều kiện tham gia kiểm kê thực tế tại đơn vị, kiểm toán viên cần thu thập được các bằng chứng về tiến hành kiểm kê tại đơn vị như: Quyết định thành lập ban kiểm kê, các cán bộ trong ban đã tiến hành kiểm kê thực tế, cán bộ kiểm kê am hiểu về vật tư... - Kiểm tra tính hợp lý của mẫu chọn, xem xét khả năng mở rộng mẫu chọn B/- Đối với TK 155: Các bước kiểm tra chi tiết được tiến hành tương tự như đối với TK 152, 153. Tuy nhiên cần lưu ý: - Quy trình xuất kho thành phẩm tại đơn vị: được quy định và thực hiện như thế nào? - Giá xuất kho: phương pháp tính, phương pháp này có phù hợp với hoạt động kinh doanh thực tế tại đơn vị không, có nhất quán không? - Đối chiếu sản lượng xuất kho với việc hạch toán doanh thu, giá vốn: có phù hợp, chính xác không? C/- Đối với TK 156: Các bước kiểm tra chi tiết được tiến hành tương tự như đối với TK 152, 153. Tuy nhiên cần lưu ý: - Các lần xuất bán cuối cùng có phù hợp với các hoá đơn ghi nhận doanh thu không D/- Đối với TK 157: Tài khoản này cần được quản lý như một tài khoản công nợ phải thu, do đó cần lưu ý: - Kiểm tra các hợp đồng đại lý hoặc nhận hàng gửi bán - Kiểm tra việc hạch toán và theo dõi chi tiết theo từng đối tượng (đại lý, cửa hàng hoặc các cơ sở gửi bán khác) - Kiểm tra và đối chiếu số liệu với xác nhận của các đối tượng này về lượng hàng gửi bán E/- Đối với TK 154: - Lập biểu quan hệ đối ứng tài khoản. Nếu có đối ứng bất thường cần kiểm tra kỹ nội dung chi tiết và các chứng từ kèm theo - Lập bảng theo dõi sự biến động theo từng tháng và phân tích sự biến động giữa các tháng, tìm hiểu rõ nguyên nhân của sự bất thường (do giá cả thị trường hay lý do khác) - Tìm hiểu phương pháp tính giá thành sản phẩm tại đơn vị có phù hợp với mô hình tổ chức sản xuất không, có nhất quán trong kỳ không - Tìm hiểu quy trình sản xuất sản phẩm và mô hình tổ chức sản xuất của đơn vị, từ đó rút ra kết luận về các vấn đề: + Đối tượng tập hợp chi phí và đối tượng tính giá thành, chi phí nào được tập hợp trực tiếp, chi phí nào được phân bổ + Phương pháp tập hợp chi phí và phương pháp tính giá thành + Nguyên tắc đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ, nguyên tắc này có hợp lý và nhất quán hay không F/- Đối với TK 159: - Kiểm tra cơ sở của việc trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho tại đơn vị - Kiểm tra việc thực hiện trích lập dự phòng và xử lý các khoản dự phòng có đúng quy định hiện hành không 3.2/ - Xem xét các Biên bản kiểm tra của các đoàn thanh tra tại đơn vị, các biên bản kiểm tra thường xuyên hoặc bất thường của cán bộ kỹ thuật tại đơn vị 3.3/ - Đôí chiếu với các phần hành kiểm toán khác có liên quan 4/ Kiểm tra và hoàn thiện giấy làm việc. ._.