Báo cáo Các thủ tục thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán tài chính tại Công ty kiểm toán Việt Nam

ước cần thông tin trung thực để điều tiết vĩ mô nền kinh tế; người lao động cần thông tin đáng tin cậy về kết quả kinh doanh, thực hiện chính sách tiền lương; khách hàng, nhà cung cấp cần hiểu rõ thực chất kinh doanh và tình hình tài chính của doanh nghiệp để cung cấp hàng hoá, dịch vụ. Chính vì vậy, kiểm toán nói chung và Kiểm toán tài chính ra đời với vai trò, chức năng xác minh và tư vấn không chỉ giúp cho sự quản lý vĩ mô của Nhà nước mà còn ý nghĩa cho bản thân doanh nghiệp và các đối tượng quan tâm. Nếu như Báo cáo tài chính cung cấp cho người đọc thực trạng tài chính của doanh nghiệp thì Báo cáo kiểm toán Báo cáo tài chính sẽ gây dựng lòng tin cho người sử dụng đối với Báo cáo tài chính đó. Đối với những đối tượng quan tâm tới Báo cáo tài chính của doanh nghiệp đã được kiểm toán, họ chỉ quan tâm tới kết quả của cuộc kiểm toán được trình bày trên Báo cáo kiểm toán, vì vậy, giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán để đưa ra kết luận kiểm toán về Báo cáo tài chính của doanh nghiệp và lập Báo cáo kiểm toán là hết sức quan trọng đối với các kiểm toán viên, đối với những người sử dụng thông tin tài chính và đối với bản thân doanh nghiệp được kiểm toán. Nhận thức được tầm quan trọng của giai đoạn kiểm toán này, em lựa chọn đề tài: "Các thủ tục thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Việt Nam" cho Luận văn tốt nghiệp của mình. Đây hoàn toàn là đề tài mới mẻ đối với sinh viên và rất có ý nghĩa trong thực tiễn. Kết cấu của Chuyên đề bao gồm những phần sau: Lời mở đầu Chương I: Lý luận chung về quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính và các thủ tục kiểm toán thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính. Chương II: Thực trạng về các thủ tục thực hiện khi kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán Việt nam thực hiện Chương III: Những bài học kinh nghiệm và một số ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện các thủ tục trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Việt Nam. Kết luận Danh mục các tài liệu tham khảo Chương I Lý luận chung về quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính và các thủ tục kiểm toán thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính I. Khái quát quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính Một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính cho một doanh nghiệp thông thường có ba giai đoạn: Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, giai đoạn thực hiện kiểm toán và giai đoạn kết thúc kiểm toán (còn gọi là hoàn thành kiểm toán). Kết thúc cuộc kiểm toán là giai đoạn cuối của qui trình kiểm toán. Để thấy rõ vị trí và tầm quan trọng của giai đoạn này cần phải nghiên cứu về qui trình của một cuộc kiểm toán. 1. Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán là giai đoạn đầu tiên trong qui trình kiểm toán nhằm tạo ra tất cả các tiền đề cần thiết và điều kiện cụ thể trước khi thực hiện kiểm toán, đây là công việc quyết định chất lượng kiểm toán. Đặc biệt trong điều kiện của Việt Nam hiện nay, công tác kiểm toán còn mới mẻ, trong khi đó các văn bản pháp lý chưa đầy đủ, nguồn tài liệu thiếu về số lượng, về tính đồng bộ và cả chất lượng... Do vậy chuẩn bị kiểm toán càng cần được coi trọng đặc biệt. Những công việc chủ yếu của giai đoạn này bao gồm: 1.1. Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán Kiểm toán viên tiếp cận khách hàng để thu thập những thông tin giúp cho kiểm toán viên tìm hiểu các nhu cầu của họ, đánh giá về khả năng phục vụ khách hàng và các khía cạnh cần thiết khác. Kiểm toán viên phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm toán viên hay làm hại đến uy tín của công ty kiểm toán hay không? Đối với khách mới, trước hết kiểm toán viên phải thu thập được thông tin về các khía cạnh như lĩnh vực kinh doanh, tình trạng tài chính, lý do mà doanh nghiệp muốn mời kiểm toán... Kiểm toán viên cần tăng cường thu thập thông tin khi mà các Báo cáo tài chính của khách hàng sẽ được sử rộng rãi, nhất là đối với các công ty cổ phần, các công ty mang nhiều công nợ,... Với các thông tin thu thập được, kiểm toán viên nghiên cứu và phân tích sơ bộ về tình hình tài chính của doanh nghiệp, đánh giá và ước lượng tính trọng yếu và rủi ro tiềm tàng trong hoạt động kinh doanh của khách hàng để quyết định xem có nhận lời kiểm toán hay không? Nếu đồng ý kiểm toán viên sẽ thoả thuận sơ bộ và ký cam kết với khách hàng. Còn đối với khách hàng cũ, hàng năm sau khi hoàn thành kiểm toán, kiểm toán viên cần cập nhật thông tin để đánh giá lại về các khách hàng của mình, để xem liệu có rủi ro nào khiến kiểm toán viên phải ngừng cung cấp các dịch vụ kiểm toán cho họ hay không? Kiểm toán viên có thể sẽ ngưng kiểm toán cho khách hàng, ví dụ khi gặp các trường hợp như giữa khách hàng và kiểm toán viên đang xảy ra sự tranh tụng hay giữa đôi bên đã có sự mâu thuẫn về phạm vi kiểm toán hay kiểm toán viên cho rằng Ban giám đốc khách hàng thiếu liêm chính... Từ những thông tin thu được, kiểm toán viên có thể cân nhắc đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán cho khách hàng. Khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng, Công ty kiểm toán phải thực hiện ký kết hợp đồng kiểm toán. Đây là sự thoả thuận chính thức giữa công ty kiểm toán và khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ liên quan khác. 1.2. Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán và chuẩn bị các điều kiện vật chất cơ bản Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán không chỉ hướng tới hiệu quả của cuộc kiểm toán mà còn tuân thủ các Chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận. Trong quá trình lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán, công ty kiểm toán cần quan tâm tới các vấn đề sau: Chọn những kiểm toán viên độc lập với khách hàng, có kiến thức, kinh nghiệm về ngành nghề kinh doanh của khách hàng và hạn chế thay đổi kiểm toán viên trong các cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm. Cùng với việc chỉ định con người, cần chuẩn bị các thiết bị và điều kiện vật chất khác kèm theo: phương tiện tính toán, kiểm tra thích ứng với đặc điểm tổ chức kế toán, phương tiện kiểm kê thích ứng với từng loại vật tư, đá quý... 1.3. Lập kế hoạch kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn quan trọng trong quá trình kiểm toán, giúp kiểm toán viên có thể tiến hành công việc có trọng tâm, trọng điểm nhằm giải quyết công việc nhanh chóng, hiệu quả và hạn chế sai sót; đồng thời tạo điều kiện tổ chức và phối hợp công việc giữa thành viên tham gia kiểm toán, cũng như sử dụng hiệu quả kinh nghiệm của các chuyên gia hoặc của kiểm toán viên khác. Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm một số bước công việc của kiểm toán viên như tìm hiểu thông tin về khách hàng; tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ; xác định mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán để lập kế hoạch và lập chương trình kiểm toán. Cụ thể: Kế hoạch chiến lược bao gồm các vấn đề cơ bản sau: + Mô tả về tình hình của khách hàng như là đặc điểm kinh doanh, cơ cấu tổ chức, hệ thống kiểm soát nội bộ, đánh giá sơ bộ về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. + Mục đích kiểm toán. + Nội dung và phạm vi kiểm toán + Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán ở từng khoản mục trên Báo cáo tài chính và xác định phương pháp kiểm toán đối với từng khoản mục + Thời gian và trình tự tiến hành công việc kiểm toán: những công việc cần tiến hành, thời hạn thực hiện các thủ tục kiểm toán đặc biệt. + Yêu cầu về nhân lực và kinh phí cho cuộc kiểm toán + Thời hạn hoàn thành các phần chính của cuộc kiểm toán Sau khi có quyết định hoặc hợp đồng kiểm toán, các kiểm toán viên được cử tham gia kiểm toán sẽ lập kế hoạch chi tiết. Kế hoạch chi tiết xác định rõ: + Các công việc cụ thể phải làm, các phương pháp kỹ thuật nghiệp vụ được áp dụng để kiểm toán đối với từng bộ phận, từng khoản mục. + Trình tự tiến hành công việc + Thời gian cần thiết để hoàn thành từng công việc + Công việc của từng người tham gia vào cuộc kiểm toán + Dự kiến chi phí kiểm toán Căn cứ vào kế hoạch chi tiết, các kiểm toán viên sẽ chi tiết hoá thành chương trình kiểm toán. Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán sẽ tiến hành, bao gồm các thủ tục kiểm toán sẽ thực hiện cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính, thời gian ước tính phải hoàn thành cho mỗi thủ tục và phân công cụ thể cho từng kiểm toán viên thực hiện từng thủ tục, cũng như dự kiến những tài liệu, hồ sơ liên quan cần sử dụng. Ví dụ: Kế hoạch chi tiết vạch ra là kiểm toán khoản phải trả phải kiểm tra chọn mẫu các số dư; chương trình kiểm toán phải vạch rõ kích thước chọn mẫu, tổng thể mẫu chọn, cách chọn mẫu v.v... Chương trình kiểm toán chi tiết được lập đúng đắn và phù hợp sẽ giúp cho kiểm toán viên trong quá trình thực hiện công việc của mình, đảm bảo sắp xếp khoa học, không bỏ sót một khoản mục nào hoặc thủ tục kiểm toán nào. Đồng thời giúp cho các kiểm toán viên phối hợp công tác một cách thông suốt và hiệu quả, cũng như sự giám sát dễ dàng của kiểm toán viên trưởng đối với nhân viên của mình. Những công việc thực hiện trong giai đoạn này tuy không có ảnh hưởng một cách trực tiếp đến giai đoạn kết thúc kiểm toán cũng như việc lập Báo cáo kiểm toán nhưng do ý nghĩa quan trọng của chúng đối với chất lượng cuộc kiểm toán nên cũng có sự liên hệ với nội dung và chất lượng của Báo cáo kiểm toán được lập trong giai đoạn kết thúc kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của qui trình kiểm toán, nó có ý nghĩa rất quan trọng, nó trợ giúp rất tích cực đối với mọi cuộc kiểm toán, chi phối chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán. Thực hiện tốt công việc của giai đoạn này là tiền đề vững chắc để thực hiện các công việc của hai giai đoạn tiếp theo. Đặc biệt trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, kiểm toán viên phải sử dụng nhiều kết quả đạt được trong giai đoạn này. Như vậy, chúng có quan hệ mật thiết và hỗ trợ cho nhau. 2. Thực hiện kế hoạch kiểm toán Thực hiện kiểm toán là giai đoạn thứ hai của qui trình kiểm toán, thực chất của giai đoạn này là việc kiểm toán viên áp dụng các phương pháp kỹ thuật nghiệp vụ đã xác định trong chương trình kiểm toán để thu thập những thông tin và tài liệu cần thiết làm cơ sở cho những ý kiến nhận xét về Báo cáo tài chính. Trong kiểm toán Báo cáo tài chính người ta sử dụng ba loại trắc nghiệm gồm trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích và trắc nghiệm chi tiết số dư. 2.1. Trắc nghiệm công việc Trắc nghiệm công việc chính là cách thức và trình tự rà soát các nghiệp vụ hay hoạt động cụ thể trong quan hệ với sự tồn tại và hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ trước hết là hệ thống kế toán. Trắc nghiệm công việc được phân thành: - Trắc nghiệm đạt yêu cầu của công việc: là trình tự rà soát các thủ tục kế toán hay thủ tục quản lý có liên quan đến đối tượng kiểm toán. Trắc nghiệm đạt yêu cầu được tiến hành theo hai trường hợp: đối tượng rà soát có để lại dấu vết và không để lại dấu vết cụ thể. + Có để lại dấu vết (có sự hiện diện của thủ tục kiểm soát nội bộ): Kiểm toán viên thường sử dụng phương pháp kiểm tra tài liệu (khi các thủ tục kiểm soát để lại dấu vết rõ ràng) hoặc thực hiện lại những thủ tục kiểm soát của đơn vị (khi các thủ tục kiểm soát để lại dấu vết nhưng gián tiếp trên tài liệu). + Không để lại dấu vết (không có sự hiện diện rõ ràng của thủ tục kiểm soát nội bộ): bao gồm các nguyên tắc quản lý của đơn vị như nguyên tắc phân công phân nhiệm, nguyên tắc bất kiêm nhiệm. Trong trường hợp này kiểm toán viên có thể quan sát hoặc phỏng vấn nhân viên của đơn vị. - Trắc nghiệm độ vững chãi của công việc: là trình tự rà soát các thông tin về giá trị trong hành tự kế toán. Trong trắc nghiệm này kiểm toán viên cần tính toán lại số tiền trên chứng từ kế toán như kế toán viên đã làm và so sánh số tiền trên các chứng từ kế toán với các sổ sách kế toán khác có liên quan. 2.2. Trắc nghiệm phân tích Các trách nghiệm phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung của các số dư tài khoản đang được kiểm toán. Trên cơ sở kết quả của việc thực hiện các trắc nghiệm phân tích đó, kiểm toán viên sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp các trắc nghiệm trực tiếp số dư. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán, qui trình phân tích còn bao hàm những thủ tục phân tích chi tiết số dư đối với các tài khoản và được thực hiện qua các bước sau: Xác định số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng cần kiểm tra. Tính toán giá trị ước tính của tài khoản cần được kiểm tra. Xác định giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được. Xác định số chênh lệch trọng yếu cần kiểm tra. Kiểm tra số chênh lệch trọng yếu. Đánh giá kết quả kiểm tra. 2.3. Trắc nghiệm trực tiếp số dư Là cách thức kết hợp các phương pháp cân đối, phân tích, đối chiếu trực tiếp với kiểm kê và điều tra thực tế để xác định độ tin cậy của các số dư cuối kỳ (hoặc số tổng phát sinh) ở Sổ Cái ghi vào Bảng Cân đối tài sản hoặc vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Các trắc nghiệm trực tiếp số dư chiếm vị trí quan trọng trong chương trình kiểm toán do mang tính chủ quan và đòi hỏi những xét đoán nghề nghiệp. Việc thiết kế các loại hình trắc nghiệm kiểm toán trên đều gồm bốn nội dung: xác định thủ tục kiểm toán, quy mô mẫu chọn, khoản mục được chọn và thời gian thực hiện. Và việc thiết kế này thường cho từng chu trình hoặc từng tài khoản nhằm đáp ứng mục tiêu kiểm toán của từng khoản mục dựa trên cơ sở dẫn liệu đối với khoản mục này tùy theo việc phân chia Báo cáo tài chính theo cách nào để thực hiện cuộc kiểm toán. Như vậy, trắc nghiệm đạt yêu cầu được triển khai với mục đích thu thập bằng chứng bảo đảm về sự tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ. Cùng với trắc nghiệm đạt yêu cầu, trong mọi trường hợp đều phải sử dụng các trắc nghiệm độ tin cậy hay trắc nghiệm độ vững chãi như trắc nghiệm phân tích, trắc nghiệm trực tiếp số dư và trắc nghiệm độ tin cậy trong trắc nghiệm công việc nhằm hướng đến mục tiêu thu thập được những bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực kết hợp với giảm chi phí, tăng hiệu quả kiểm toán. Trong giới hạn Luận văn này không đi sâu nghiên cứu hai giai đoạn đầu của qui trình kiểm toán: chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán mà chỉ mô tả một cách tổng quát nhất về hai giai đoạn này, nó có tác động và liên hệ với việc lập Báo cáo kiểm toán theo một chuỗi các bước công việc liên tiếp trong qui trình kiểm toán. Đặc biệt là các bằng chứng thu thập được trong giai đoạn thực hiện sẽ quyết định tới nội dung của Báo cáo kiểm toán phát hành. Do đó, chất lượng của hai giai đoạn đầu có ảnh hưởng quyết định đối với chất lượng của Báo cáo kiểm toán. 3. Giai đoạn kết thúc kiểm toán Kết thúc kiểm toán là giai đoạn cuối cùng của một cuộc kiểm toán. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên sẽ thực hiện một số thủ tục kiểm toán và lập, phát hành Báo cáo kiểm toán. Kiểm toán viên phải thực hiện những công việc như sau: chuẩn bị hoàn thành kiểm toán và lập Báo cáo kiểm toán. Thủ tục thực hiện trong giai đoạn này sẽ được trình bày cụ thể ở phần sau. II. Các thủ tục thực hiện khi kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính 1. Chuẩn bị hoàn thành kiểm toán Sau khi hoàn thành các thủ tục trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành đưa ra kết luận kiểm toán và lập Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Trước khi lập Báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên cần tổng hợp các kết quả thu thập được và thực hiện một số thử nghiệm bổ sung có tính chất tổng quát. Đây chính là công việc chuẩn bị hoàn thành kiểm toán, bao gồm việc xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến, xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ, xem xét về giả thuyết hoạt động liên tục, yêu cầu Ban Giám đốc cung cấp thư giải trình và đánh giá tổng quát về kết quả kiểm toán. 1.1. Xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến 1.1.1. Khái niệm về các khoản công nợ ngoài dự kiến Trong thực tế, có những sự kiện phát sinh trong năm có thể dẫn đến một khoản công nợ hay thiệt hại mà cho đến thời điểm khoá sổ vẫn chưa thể xác định liệu có thể chắc chắn xảy ra hay không, và số tiền cụ thể là bao nhiêu? Ví dụ: Một khách hàng kiện đơn vị trong năm, đòi hỏi đơn vị phải bồi thường một khoản tiền lớn. Đến cuối năm sự kiện vẫn chưa kết thúc nên chưa thể kết luận chắc chắn rằng liệu đơn vị có phải bồi thường không và nếu có là bao nhiêu? Những khoản công nợ hay thiệt hại đó được gọi là công nợ ngoài dự kiến hay còn gọi là các khoản còn mập mờ. Đó là các nghĩa vụ có thể có do một sự kiện đã xảy ra tạo nên; và việc nghĩa vụ này có thực sự có hay không, và số tiền cụ thể là bao nhiêu thì còn tuỳ thuộc vào một số sự kiện trong tương lai. Nói cách đây là những thiệt hại có thể xảy ra, hay là rất khó xảy ra, sự mập mờ đó chủ yếu là do tuỳ thuộc ở các sự kiện tương lai. Các chuẩn mực kế toán thường yêu cầu khai báo các khoản công nợ ngoài dự kiến trọng yếu trên Báo cáo tài chính dưới dạng chú thích. Nợ ngoài dự kiến là một khoản nợ tiềm ẩn trong tương lai đối với một thành phần ở bên ngoài về một số tiền chưa biết sinh ra từ các hoạt động đã xảy ra. Có ba điều kiện cần để một khoản nợ ngoài dự kiến tồn tại: Có một khoản thanh toán tiềm ẩn trong tương lai đối với một thành phần bên ngoài và là kết quả của một điều kiện hiện có. Có sự không chắc chắn về số tiền của khoản thanh toán trong tương lai. Kết quả sẽ được giải quyết bởi một sự kiện hay một vài sự kiện trong tương lai. Ví dụ: Một vụ kiện đã được đệ trình nhưng chưa được giải quyết thoả mãn cả ba điều kiện này. Sự công khai đúng các khoản công nợ ngoài dự kiến trọng yếu trên các Báo cáo tài chính thể hiện trên Ghi chú Báo cáo tài chính. Trong phần ghi chú phải mô tả bản chất của tính ngoài ý muốn đến chừng mực mà nó được biết và quan điểm của nhà cố vấn pháp luật hoặc ban quản trị về các kết quả ước tính. 1.1.2. Các loại công nợ ngoài dự kiến thường có - Các vụ kiện chưa xét xử hoặc đang đe doạ về trách nhiệm pháp lý đối với sản phẩm, xâm phạm quyền sở hữu công nghiệp v.v… Có sự tranh chấp về thuế với cơ quan thuế. Các bảo lãnh công nợ của người khác v.v… Các cam kết thường có mối quan hệ gần gũi với công nợ ngoài dự kiến. Ví dụ như các cam kết mua hàng với giá cố định… là những hợp đồng cam kết duy trì những điều kiện mà bất chấp những biến động tương lai. Do đó các cam kết sẽ trở thành thiệt hại nếu xảy ra các biến đổi không thuận lợi, chẳng hạn giá cả tăng sẽ làm cam kết bán hàng với giá cố định trở thành thiệt hại. Các cam kết có thể được khai báo riêng, hoặc kết hợp để khai báo cùng với các công nợ ngoài dự kiến trên Báo cáo tài chính. 1.1.3. Thủ tục kiểm toán để phát hiện các khoản công nợ ngoài dự kiến của đơn vị Các thủ tục kiểm toán thích hợp cho việc xác định các khoản nợ ngoài không được xác định rõ ràng như các thủ tục kiểm toán trong các lĩnh vực kiểm toán khác vì mục tiêu chủ yếu ở giai đoạn đầu của các khảo sát là xác định sự hiện diện của các khoản nợ ngoài dự kiến, và khi kiểm toán viên nhận thấy có các khoản nợ ngoài ý muốn tồn tại thì việc đánh giá tính trọng yếu của chúng và sự công khai quy định có thể được giải quyết một cách thoả đáng. Sau đây là một số thủ tục thường được sử dụng để tìm các khoản nợ ngoài dự kiến: Trao đổi với nhà quản lý đơn vị về khả năng có thể có các khoản công nợ ngoài dự kiến chưa được khai báo. Kiểm toán viên cần trình bày rõ cho người quản lý biết về các khoản công nợ ngoài dự kiến nào cần phải khai báo trên báo cáo tài chính. Thủ tục phỏng vấn này chỉ hữu ích nếu nhà quản lý đơn vị không có chủ định giấu các khoản công nợ này. Cuối cùng, kiểm toán viên sẽ yêu cầu nhà quản lý đơn vị cung cấp một thư giải trình xác định đã khai báo đầy đủ các khoản công nợ ngoài dự kiến có thể tồn tại. Gửi thư yêu cầu luật sư, hay tư vấn pháp lý của đơn vị cung cấp thư xác nhận, trong đó: - Mô tả nội dung các vụ kiện hoặc bất đồng về thuế; - Đánh giá hậu quả; - Đánh giá khả năng thiệt hại. Xem xét các biên bản họp Hội đồng quản trị để biết được các hợp đồng, các vụ kiện quan trọng v.v… Sau cùng, kiểm toán viên cần đánh giá tầm quan trọng của các khoản công nợ ngoài dự kiến và nội dung cần thiết khai báo trên Báo cáo tài chính. Nếu khả năng xảy ra của các khoản công nợ này đã rõ, và số tiền thiệt hại có thể ước tính được, nó cần được ghi nhận vào sổ kế toán như một khoản công nợ thực sự. Nếu khả năng xảy ra của các khoản công nợ này là hiếm, hoặc khoản công nợ không trọng yếu, lúc đó việc khai báo trên Báo cáo tài chính sẽ là không cần thiết. Việc đánh giá của kiểm toán viên phải được tiến hành một cách độc lập chứ không phải dựa vào ý kiến của đơn vị. 1.2. Xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán Phần lớn công việc quan trọng của một cuộc kiểm toán được tiến hành sau ngày khoá sổ kế toán. Riêng từ ngày kết thúc niên độ cho đến hoàn thành Báo cáo kiểm toán, có thể xảy những nghiệp vụ hoặc những sự kiện có ảnh hưởng lớn đến việc đánh giá hoặc khai báo trên Báo cáo tài chính, theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560: "những sự kiện có ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính đã phát sinh trong khoảng thời gian từ sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính để kiểm toán đến ngày ký Báo cáo kiểm toán; và những sự kiện được phát sinh sau ngày ký Báo cáo kiểm toán gọi là sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán". Do đó, kiểm toán viên phải có trách nhiệm xem xét các sự kiện xảy ra trong thời gian này. Công việc xem xét sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán thường được kiểm toán viên tiến hành vào cuối cuộc kiểm tra. Ngày ghi trên Báo cáo kiểm toán là ngày hoàn thành cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính. Báo cáo kiểm toán nói với độc giả rằng kiểm toán viên đã cân nhắc những ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính của những nghiệp vụ và những sự kiện lớn xảy ra sau ngày lập Bảng cân đối kế toán cho đến ngày phát hành Báo cáo kiểm toán. Có hai loại sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ cần được quan tâm của các nhà quản lý đơn vị và kiểm toán viên là: các sự kiện có ảnh hưởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính và đòi hỏi phải điều chỉnh lại trên Báo cáo tài chính; và các sự kiện không ảnh hưởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính nhưng cần phải khai báo, giải trình trên Thuyết minh Báo cáo tài chính. 1.2.1. Các sự kiện có ảnh hưởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính và đòi hỏi phải điều chỉnh lại Báo cáo tài chính Những sự kiện đó cung cấp những bằng chứng bổ sung về sự việc đã xảy ra trước ngày kết thúc niên độ và chúng ảnh hưởng đến các đánh giá trong việc trình bày Báo cáo tài chính. Các chuẩn mực kế toán thường yêu cầu điều chỉnh các Báo cáo tài chính tuỳ theo sự đánh giá về ảnh hưởng của các bằng chứng bổ sung về các sự kiện sau ngày khoá sổ . Ví dụ: Một khách hàng của đơn vị bị phá sản trong một thời gian ngắn sau ngày kết thúc niên độ, và đang lúc cuộc kiểm toán được tiến hành. Đây là một khách hàng có số dư rất lớn trong khoản phải thu của đơn vị và được đánh giá là tốt, hoàn toàn có khả năng thu hồi. Việc phá sản của khách hàng đó khiến kiểm toán viên phải yêu cầu đơn vị hạch toán tăng khoản dự phòng nợ khó đòi vào ngày 31/12 cho phù hợp. Bởi việc phá sản này chứng tỏ tình hình tài chính của khách hàng đã suy yếu trước ngày 31/12, và đơn vị đã sai lầm khi đánh giá khoản phải thu này là tốt và có khả năng thu hồi. Trong trường hợp này, chính bằng chứng có được sau ngày khoá sổ được dùng để điều chỉnh lại việc đánh giá khoản phải thu có được vào ngày khoá sổ kế toán. Dưới đây là một số sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ mà kế toán cần phải điều chỉnh trên Báo cáo tài chính. Kết quả xét xử một vụ kiện sau ngày khoá sổ cho thấy số tiền đơn vị bị bồi thường là trọng yếu. Mặc dù vụ kiện đã được khai báo trên Báo cáo tài chính như một khoản công nợ ngoài dự kiến, nhưng bây giờ đã có đủ bằng chứng để xác định khoản thiệt hại này một cách chính xác. Do đó cần phải phản ánh khoản thiệt hại này vào Báo cáo tài chính chứ không thể khai báo dưới dạng chú thích được. Một số séc của khách hàng đã ghi vào tồn quỹ của đơn vị ngày khoá sổ kế toán (31/12), đầu năm sau khi nộp ngân hàng mới phát hiện là không có khả năng thanh toán. Nếu số tiền trên séc là trọng yếu, cần phải điều chỉnh lại tồn quỹ ngày 31/12 và loại trừ các séc không có khả năng thu tiền,.v..v.. 1.2.2. Các sự kiện không ảnh hưởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính nhưng cần phải khai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính Các sự kiện này chỉ thực sự phát sinh sau ngày kết thúc niên độ, nên không phải điều chỉnh lại số liệu trên Báo cáo tài chính. Tuy nhiên, vì tính chất quan trọng của nó nên cần phải khai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính để tránh sự hiểu lầm cho những người sử dụng Báo cáo tài chính. Ví dụ: Sau ngày kết thúc niên độ, một trận hoả hoạn đã xảy ra và thiêu huỷ phần lớn nhà xưởng, thiết bị của đơn vị, trong trường hợp này, giá trị của nhà xưởng, thiết bị trên Báo cáo tài chính không thể điều chỉnh giảm vì nó thực sự còn tốt cho đến cuối năm. Tuy nhiên những người sử dụng Báo cáo tài chính có thể bị ngộ nhận nếu họ không được cho biết rằng hầu hết các tài sản đó không còn khả năng sử dụng nữa. Dưới đây là một số sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ mà kế toán cần phải khai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính. Sự hợp nhất với một công ty đang cạnh tranh với đơn vị. Sự phát hành trái phiếu hay cổ phần. Sự sụt giảm giá thị trường của hàng tồn kho vì Nhà nước cấm bán loại sản phẩm đó từ thời điểm X… 1.2.3. Các thủ tục kiểm toán Các thủ tục kiểm toán có thể áp dụng để xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ có thể chia làm hai loại: Đó là các thủ tục kiểm tra số dư cuối năm của các tài khoản và các thủ tục kiểm toán chuyên dùng để phát hiện các sự kiện sau ngày khoá sổ. Loại thứ nhất thường là các thủ tục kiểm tra các nghiệp vụ sát ngày kết thúc niên độ kế toán và các nghiệp vụ xảy ra sát sau ngày khoá sổ và các thử nghiệm đánh giá. Đó chính là các thử nghiệm cơ bản được tiến hành khi kiểm toán các khoản mục trên Báo cáo tài chính. Bên cạnh việc cung cấp các bằng chứng về sự chuẩn xác của các số liệu này, nó còn cho thấy nhiều sự kiện xảy ra sau thời điểm khoá sổ. Ví dụ khi kiểm tra khả năng thu hồi nợ của các khoản phải thu, Kiểm toán viên sẽ phải xem xét việc thu hồi các khoản nợ được ghi trên Báo cáo tài chính sẽ tiến hành thế nào sau thời điểm khoá sổ. Loại thứ hai đựơc thiết kế để tìm các thông tin về các sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ để tiến hành các điều chỉnh, hoặc bổ sung trên thuyết minh Báo cáo tài chính. Các biện pháp cần thực hiện nhằm thẩm tra về các sự kiện tiếp theo bao gồm những nội dung sau: Thẩm vấn các nhà quản lý của doanh nghiệp. Chẳng hạn kiểm toán viên có thể hỏi các nhà quản lý về các vấn đề như: có phát hành cổ phiếu hoặc giấy nợ mới không, có xáo trộn về tổ chức không, tài sản của doanh nghiệp có tổn thất không... Thẩm tra từ bộ phận tư vấn pháp lý của doanh nghiệp về các vấn đề đang còn tranh chấp. Xem xét các sổ sách được lập sau ngày kết thúc niên độ. Xem xét các biên bản các cuộc họp quan trọng, các biên bản kiểm toán nội bộ... Nếu xét thấy các sự kiện tiếp theo có thể ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính thì kiểm toán viên phải áp dụng bổ sung những biện pháp kiểm tra để xác định xem các sự kiện đó có được công bố trong Báo cáo tài chính hay không. Kiểm toán viên cũng có thể yêu cầu cung cấp Thư giải trình xác định đã khai báo các sự kiện trọng yếu. Nếu kiểm toán viên nhận thấy cần điều chỉnh Báo cáo tài chính hay phải khai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính nhưng nhà quản lý doanh nghiệp không thực hiện, thì tuỳ thuộc vào nội dung Báo cáo kiểm toán mà kiểm toán viên sẽ đưa cho khách hàng... ở đây kiểm toán viên cần chú ý về trách nhiệm pháp lý của mình và cần tham khảo ý kiến của luật sư. 1.3. Xem xét về tính liên tục của hoạt động kinh doanh Theo Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế (ISA) số 570, tính liên tục trong hoạt động của doanh nghiệp, hay còn gọi là Doanh nghiệp đang hoạt động được định nghĩa như sau: "Một doanh nghiệp được coi là đang hoạt động liên tục khi nó tiếp tục hoạt động cho một tương lai định trước. Người ta quan niệm rằng doanh nghiệp không có ý định và cũng không cần phải giải tán hoặc quá thu hẹp quy mô hoạt động của mình". Khi lập kế hoạch kiểm toán, và khi thực hiện các thủ tục kiểm toán, cũng như khi đánh giá và thông báo kết luận của mình, kiểm toán viên luôn phải đánh giá xem giả thiết "liên tục hoạt động kinh doanh" làm cơ sở trong việc lập các báo cáo tài chính có thiết thực không. Trong trường hợp có nghi vấn về giả thiết "liên tục hoạt động kinh doanh", Kiểm toán viên phải thu thập các yếu tố chứng thực đầy đủ và thích hợp để đảm bảo một cách thoả đáng khả năng tiếp tục các hoạt động kinh doanh trong một tương lai có thể dự đoán được của đơn vị. Để hiểu rõ vấn đề này, ta phải xem xét các dấu hiệu xem doanh nghiệp có khả năng sắp phải chấm dứt mọi hoạt động hay phải thu hẹp quy mô hay không? Chẳng hạn như là: doanh nghiệp bị lỗ liên tục và không có khả năng thanh toán những khoản nợ dài hạn; doanh nghiệp bị những tai hoạ nghiêm trọng như hoả hoạn, thiên tai...; doanh nghiệp đang vướng vào các vụ tranh tụng tại toà án và nếu thua kiện thì sẽ chịu khủng hoảng nghiêm trọng về tài chính; những thay đổi về luật pháp hay chính sách của chính phủ tạo ra những bất lợi nghiêm trọng cho hoạt động của doanh nghiệp... Trong trường hợp nghi ngờ về tính liên tục hoạt động kinh doanh, kiểm toán viên phải thu thập các bằng chứng đủ và thích hợp để đảm bảo một cách thoả đáng khả năng liên tục hoạt động kinh doanh trong một tương lai gần của đơn vị. Tuỳ theo tính trọng yếu của vấn đề, kiểm toán viên có trách nhiệm đánh giá và phát hành loại Báo cáo kiểm toán thích hợp tuỳ theo từng trường hợp cụ thể. Khi thấy rằng giả thuyết này vẫn được tôn trọng thì kiểm toán viên sẽ lập báo cáo chấp nhận toàn bộ. Khi thấy rằng có khả năng là giả thuyết này bị vi phạm, những lại có yếu tố để giảm nhẹ, tuỳ theo mức độ kiểm toán viên sẽ những giải trình cần thiết. Khi thấy rằng giả thuyết này bị vi phạm thì kiểm toán viên sẽ xem doanh nghiệp có công bố trong Báo cáo tài chính hay không, nếu như kiểm toán viên có thể lập báo cáo loại chấp nhận có loại trừ hay không chấp nhận. Nghĩa là khi cần thiết thì kiểm toán viên sẽ phải nêu rõ là giả thuyết hoạt động liên tục mà doanh nghiệp đã sử dụng khi lập Báo cáo tài chính là không đúng đắn, sự công bố đó sẽ giúp kiểm toán viên hạn chế trách nhiệm pháp lý của mình. 1.4. Giải trình của Giám đốc (hay xác nhận của nhà quản lý) Chuẩn mực._. Kiểm toán Việt Nam số 580 có quy định các nguyên tắc, các thủ tục cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc, các thủ tục cơ bản trong việc thu thập và sử dung các giải trình của Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán, những bằng chứng kiểm toán, các thủ tục được áp dụng để đánh giá và lưu trữ các giải trình của Giám đốc đơn vị và các biên pháp xử lý khi Giám đốc đơn vị từ chối cung cấp các giải trình thích hợp trong quá trình quản lý. Theo nguyên lý chung về phân định chức năng quản lý, nhà quản lý với đại diện cao nhất là Giám đốc hay Thủ trưởng đơn vị được kiểm toán phải chịu trách nhiệm về sự tin cậy, hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính thông qua việc xây dựng hệ thống kiểm soát nội bộ nói chung và hệ thống kế toán nói riêng đủ mạnh; Kiểm toán viên có chức năng xác minh và đưa ra ý kiến về sự tin cậy, hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính nói trên với những bằng chứng đầy đủ và tin cậy. Như vậy ta có thể hiểu: Giải trình của ban giám đốc là những báo cáo mà ban giám đốc gửi cho kiểm toán viên liên quan đến Báo cáo tài chính hoặc liên quan đến vấn đề thuộc Báo cáo tài chính. Giải trình của Giám đốc có thể ở dưới hình thức nói hoặc viết, chính thức hoặc không chính thức. Những giải trình đó không thay thế được cho thủ tục kiểm toán khác mà kiểm toán viên cần thực hiện để đáp ứng các mục tiêu kiểm toán của mình. 1.4.1. Các yếu tố cơ bản của một bản giải trình Khi yêu cầu Giám đốc đơn vị lập bản giải trình, kiểm toán viên phải đề nghị văn bản đó được gửi trực tiếp cho mình với nội dung gồm: Các thông tin phải giải trình, ngày tháng, họ tên, chữ ký của người lập hoặc xác nhận vào bản giải trình. Thông thường bản giải trình của Ban giám đốc được ghi ngày, tháng cùng với ngày, tháng ghi trên Báo cáo kiểm toán. Một số trường hợp yêu cầu lập bản giải trình ngay trong quá trình kiểm toán hoặc sau ngày ghi trên Báo cáo tài chính nhưng phải trước ngày ghi trên Báo cáo kiểm toán. Trường hợp cá biệt, bản giải trình được lập và công bố sau ngày phát hành Báo cáo kiểm toán. Bản giải trình thường do Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị ký. Trong một số trường hợp, kiểm toán viên được phép nhận bản giải trình từ các thành viên khác được Giám đốc uỷ quyền. Cần có sự nhận thức của ban Giám đốc về trách nhiệm trình bày thích hợp Báo cáo tài chính và cũng cần biết được rằng ban Giám đốc đã phê duyệt Báo cáo tài chính. Sự thừa nhận của Ban giám đốc về trách nhiệm lập Báo cáo tài chính Qua kiểm toán, có thể thu được giải trình của Giám đốc đối với câu hỏi của kiểm toán viên. Đối với những giải trình liên quan đến các vấn đề trọng yếu đối với Báo cáo tài chính, bao gồm trách nhiệm của ban quản lý đối với việc trình bày Báo cáo tài chính, cần phải: Tiến hành các thủ tục kiểm toán để thu thập các bằng chứng kiểm toán về các giải trình này: Chuyên gia kiểm toán phải thu thập được các bằng chứng rằng Ban giám đốc thừa nhận trách nhiệm của mình đối với việc lập và trình bày trung thực Báo cáo tài chính, phù hợp với một chuẩn mực kế toán xác định và đã thông qua Báo cáo tài chính được lập theo tiêu chuẩn trên. Kiểm toán viên có thể được đảm bảo về sự thừa nhận trách nhiệm này và về việc thông qua Báo cáo tài chính bằng cách xem xét các biên bản họp hội đồng quản trị hoặc cơ quan tương đương bằng cách yêu cầu các văn bản giải trình của Ban giám đốc hoặc bản sao các Báo cáo tài chính đã được ký. Cân nhắc xem liệu giải trình này có hợp lý và nhất quán với bằng chứng kiểm toán hay không. Sử dụng các giải trình của Ban giám đốc như một bằng chứng kiểm toán + Chuyên gia kiểm toán phải thu thập các giải trình bằng văn bản của các nhà quản lý doanh nghiệp về những vấn đề trọng yếu đối với các Báo cáo tài chính khi thiếu các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp khác. Để tránh mọi sự hiểu lầm giữa chuyên gia kiểm toán và Ban Giám đốc, các giải trình bằng miệng nên được Ban giám đốc xác nhận lại bằng văn bản. + Các giải trình yêu cầu Ban giám đốc cung cấp chỉ có thể giới hạn trong các vấn đề được coi là có ảnh hưởng nghiêm trọng tới Báo cáo tài chính, nếu xét riêng biệt hoặc tổng hợp. Khi xét thấy cần thiết đối với một số khoản mục nhất định, kiểm toán viên có thể trình bày với Ban giám đốc quan niệm của mình về tính trọng yếu. Trong quá trình kiểm toán, Ban giám đốc có thể gửi nhiều bản giải trình cho kiểm toán viên, hoặc do tự nguyện hoặc do trả lời các câu hỏi, yêu cầu cụ thể. Khi các giải trình này có liên quan đến các vấn đề trọng yếu của Báo cáo tài chính thì kiểm toán viên phải: Tìm kiếm thu thập bằng chứng kiểm toán có tính chất củng cố các giải trình này từ các nguồn trong và ngoài doanh nghiệp; Đánh giá xem các giải trình của các nhà quản lý doanh nghiệp có hợp lý và nhất quán với các bằng chứng kiểm toán khác đã thu thập được hay không, kể cả các giải trình khác ; và Cân nhắc xem người lập thư giải trình có biết rõ vấn đề được giải trình hay không. + Giải trình của Ban giám đốc không thể thay thế cho các bằng chứng kiểm toán khác mà kiểm toán viên có khả năng có được.Ví dụ như giải trình của các nhà quản lý doanh nghiệp về nguyên giá của một tài sản không thể thay thế cho bằng chứng kiểm toán về nguyên giá tài sản đó mà thông thường kiểm toán viên sẽ phải tiến hành thu thập mới có được. Nếu kiểm toán viên không thể thu thập các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp về một vấn đề có hoặc có thể có ảnh hưởng trọng yếu tới các Báo cáo tài chính, trong khi việc thu thập các bằng chứng đó thường là có thể thực hiện được, thì điều này tạo nên sự giới hạn về phạm vi kiểm toán, ngay cả khi kiểm toán viên đã nhận được bản giải trình của Ban giám đốc về vấn đề đó. + Trong những trường hợp nhất định, giải trình của Ban giám đốc có thể là bằng chứng duy nhất có khả năng thu thập được. + Nếu giải trình của ban giám đốc mâu thuẫn với các bằng chứng kiểm toán thì kiểm toán viên phải điều tra xác minh tình hình cụ thể và nếu thấy cần thì xác minh lại độ tin cậy của các bản giải trình khác của Ban giám đốc. Lưu vào hồ sơ các giải trình của Ban giám đốc + Thông thường, kiểm toán viên lưu vào trong hồ sơ làm việc của mình bằng chứng các giải trình của Ban giám đốc dưới hình thức tóm tắt các lần thảo luận miệng hoặc các bản giải trình viết của họ. + Giải trình viết là bằng chứng kiểm toán có giá trị hơn giải trình bằng miệng và có thể theo các hình thức dưới đây: Thư giải trình của nhà quản lý Thư của kiểm toán viên nêu lên những hiểu biết chính của chuyên gia kiểm toán về các giải trình của Ban giám đốc và được Ban giám đốc xác nhận là đúng; Các biên bản họp hội đồng quản trị hoặc cơ quan tương đương, hoặc một bản sao Báo cáo tài chính đã được ký. 1.4.2. Biện pháp xử lý khi Ban giám đốc từ chối cung cấp Thư giải trình Nếu ban Giám đốc từ chối cung cấp giải trình mà kiểm toán viên cho là cần thiết thì điều này sẽ làm hạn chế phạm vi kiểm toán và kiểm toán viên phải đưa ra báo cáo dạng chấp nhận từng phần hoặc không thể cho ý kiến. Trong những trường hợp như vậy, kiểm toán viên phải đánh giá độ tin cậy của các giải trình khác của Ban giám đốc trong quá trình kiểm toán và cân nhắc xem việc từ chối này có thể có những ảnh hưởng khác không tới Báo cáo kiểm toán. 1.5. Tổng hợp kết quả kiểm toán Trước khi lập Báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên cần phải đánh giá tổng quát về các kết quả thu thập được. Công việc này nhằm soát xét lại toàn bộ quá trình kiểm toán, kết quả thu được và cân nhắc các cơ sở để đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính. Để đạt được mục đích này, kiểm toán viên thường tiến hành các thủ tục sau: 1.5.1. Thực hiện các thủ tục phân tích Thực hiện các thủ tục phân tích để đánh giá tính đồng bộ và xác thực của các thông tin tài chính thu thập được, nhất là số liệu kế toán của các khoản mục trên Báo cáo tài chính. Mọi diễn biến bất thường của các thông tin này so với số liệu đơn vị, số liệu kế hoạch, số liệu năm trước, số liệu bình quân trong ngành, các thông tin tài chính khác, và các thông tin không có tính chất tài chính, đều cần được giải thích chi tiết. Thủ tục này giúp kiểm toán viên xác định được những bộ phận cần phải thu thập thêm bằng chứng kiểm toán để khẳng định thêm ý kiến của kiểm toán viên. Đồng thời nó hạn chế những thiếu sót, tính phiến diện của các thủ tục kiểm toán áp dụng cho từng bộ phận riêng lẻ. 1.5.2. Đánh giá sự đầy đủ của bằng chứng kiểm toán Là công việc của kiểm toán viên chính để bảo đảm rằng mọi khía cạnh quan trọng của cuộc kiểm toán đã được kiểm tra và đánh giá đầy đủ. Để thực hiện mục tiêu này, cần kiểm tra lại chương trình kiểm toán để xem mọi bộ phận của nó đã được hoàn tất đúng đắn và lập hồ sơ kiểm toán đầy đủ không. Kiểm toán viên cần xem xét chương trình kiểm toán đã được điều chỉnh và các thủ tục kiểm toán đã thực hiện đối với các vấn đề phát hiện được trong các phần hành trọng yếu như trong khâu tiêu thụ, chương trình kiểm toán doanh thu... có được điều chỉnh thích hợp không. Nếu kiểm toán viên xét thấy các bằng chứng kiểm toán thu thập được không đủ để kết luận rằng Báo cáo tài chính của doanh nghiệp là trung thực và hợp lý theo các Chuẩn mực kế toán, kiểm toán viên sẽ tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung, hoặc là phải đưa ra ý kiến chấp nhận có loại trừ hoặc từ chối cho ý kiến. 1.5.3. Đánh giá tổng hợp các sai sót phát hiện được Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của Báo cáo tài chính có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót lên Báo cáo tài chính để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi thực hiện các khảo sát kiểm toán. ở đây, kiểm toán viên cần phải đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ Báo cáo tài chính và phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên áp dụng kỹ thuật lấy mẫu kiểm tra và ước tính mức sai sót của từng khoản mục, được gọi là sai sót dự kiến. Kiểm toán viên sẽ so sánh mức sai sót này với mức sai sót chấp nhận được, và đưa ra quyết định là có chấp nhận, hay không chấp nhận số liệu sổ sách, hoặc tiếp tục thu thập thêm bằng chứng kiểm toán. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, trước tiên kiểm toán viên cần đánh giá tổng hợp các sai sót không trọng yếu phát hiện được trong quá trình kiểm toán. Trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên cần tìm thấy những sai sót trong số liệu kế toán của đơn vị. Đối với những sai sót trọng yếu, kiểm toán viên lập ra các bút toán điều chỉnh ngay trong quá trình kiểm toán các khoản mục có sai sót đó. Các sai không trọng yếu thì không cần thiết phải lập bút toán điều chỉnh. Tuy các sai sót này sẽ không trọng yếu nếu xét riêng từng sai sót nhưng có thể sẽ trở nên trọng yếu khi kết hợp lại với nhau. Vì vậy kiểm toán viên cần đánh giá tổng hợp về các sai sót chưa được điều chỉnh này, để xem khi tích luỹ lại thì chúng có trở nên trọng yếu hay không? Để làm được điều này, kiểm toán viên cần ghi lại các sai sót chưa được điều chỉnh này trong lúc kiểm tra các khoản mục. Đến khi chuẩn bị hoàn thành kiểm toán, kiểm toán viên sẽ tiến hành đánh giá tổng hợp ảnh hưởng của chúng đến Báo cáo tài chính. Sau đó, kiểm toán viên cần đánh giá tổng hợp các sai sót dự kiến của toàn Báo cáo tài chính, vì khi áp dụng kỹ thuật lấy mẫu kiểm toán, kiểm toán viên không xác định được sai sót thực sự của khoản mục (tổng thể) mà chỉ dựa vào kết quả mẫu để ước tính sai sót của khoản mục, gọi là sai sót dự kiến. Sai sót dự kiến sẽ được so sánh với mức sai sót có thể bỏ qua để quyết định xem có thể chấp nhận khoản mục đó hay không? Cuối cùng, kiểm toán viên cần tổng hợp toàn bộ sai sót dự kiến của các khoản mục để xem xét chúng có vượt mức trong yếu của Báo cáo tài chính hay không, và kết hợp với ảnh hưởng của các sai sót chưa được điều chỉnh. Nếu sai sót tổng hợp này vượt mức trọng yếu hoặc xấp xỉ mức trọng yếu, kiểm toán viên không đưa ra Báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn bộ. Trong trường hợp này, kiểm toán viên sẽ yêu cầu đơn vị điều chỉnh lại các sai sót chưa được điều chỉnh, hoặc tiến hành thêm các thủ tục kiểm toán bổ sung… Hoặc đưa ra một báo cáo không chấp nhận, hoặc chấp nhận có ngoại trừ báo cáo tài chính của đơn vị. 1.5.4. Soát xét hồ sơ kiểm toán Vào giai đoạn hoàn thành kiểm toán, việc kiểm tra để rà soát lại hồ sơ kiểm toán là một điều cần thiết vì: Để đánh giá công việc của kiểm toán viên phụ (trợ lý kiểm toán), tuy là những người đảm nhiệm một khối lượng công việc rất lớn trong một cuộc kiểm toán, được đào tạo đầy đủ nhưng họ thường thiếu kinh nghiệm, điều này làm hạn chế khả năng xét đoán nghề nghiệp của họ, nhất là trong từng tình huống phức tạp. Đảm bảo sự tuân thủ các Chuẩn mực kiểm toán. Khắc phục những thiên lệch trong xét đoán của kiểm toán viên, vì trong những cuộc kiểm toán lớn và kéo dài, kiểm toán viên phải giải quyết nhiều vấn đề phức tạp, nên dễ dẫn đến thiếu cái nhìn đúng đắn và toàn diện. Việc soát xét lại hồ sơ kiểm toán thường được tiến hành vào thời điểm kết thúc giai đoạn thực hiện kiểm toán. Thường việc này được tiến hành qua các cấp: Kiểm toán viên chính kiểm tra hồ sơ kiểm toán của kiểm toán viên phụ thực hiện; chủ nhiệm kiểm toán kiểm tra công việc của kiểm toán viên chính và một số điểm chính trong hồ sơ kiểm toán của kiểm toán viên phụ; cuối cùng chủ phần hùn - người sẽ ký tên trên Báo cáo kiểm toán - phải kiểm tra toàn bộ hồ sơ kiểm toán lần cuối, tuy nhiên lần kiểm tra này thường tập trung vào công việc của các chủ nhiệm kiểm toán. Trong những cuộc kiểm toán lớn, có thể có một cuộc kiểm tra toàn bộ hồ sơ kiểm toán do một kiểm toán viên hoàn toàn độc lập với cuộc kiểm toán đó tiến hành, người kiểm tra sẽ đóng vai trò phản biện để bảo đảm chất lượng của cuộc kiểm toán. Đoàn kiểm tra thực hiện hợp đồng kiểm toán đó phải bảo vệ các bằng chứng thu thập được và các kết luận đạt được trong quá trình kiểm toán. 1.5.5. Kiểm tra các khai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính Kiểm toán viên có trách nhiệm kiểm tra việc khai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính có đúng đắn và đầy đủ theo đúng chuẩn mực kế toán quy định hay không? Các khai báo này là những thông tin phải được thể hiện trên Thuyết minh Báo cáo tài chính chủ yếu để tránh hiểu nhầm khi sử dụng các báo cáo tài chính đó; hoặc để bổ sung các chi tiết cần thiết cho các báo cáo tài chính. Việc kiểm tra bao gồm: Thông tin thích hợp có được thuyết minh, được phân loại và miêu tả phù hợp với các chế độ kế toán có thể chấp nhận được và nếu có thể phù hợp với các yêu cầu pháp luật hay không; Thông tin trong báo cáo tài chính có khớp với sự hiểu biết của kiểm toán viên về tình hình kinh doanh của khách hàng hay không; Cần thực hiện những thủ tục tục phân tích như so sánh tỉ suất tài chính và xu hướng biến động của các thông tin trong Báo cáo tài chính với những tỉ suất tài chính và xu hướng biến động của các thông tin theo ước tính của kiểm toán viên. Nên cân nhắc xem liệu dựa vào bằng chứng kiểm toán thu thập được và dựa vào sự hiểu biết mà tích luỹ được về khách hàng; Kiểm toán viên có thu nhận, minh chứng và giải thích được về những vấn đề bất thường hoặc nằm ngoài ước tính hoặc về mối quan hệ trong Báo cáo tài chính; Báo cáo tài chính năm nay có hợp lý so với Báo cáo tài chính năm ngoái hay không; Trên góc độ của một người hợp lý khi sử dụng Báo cáo tài chính thì Báo cáo tài chính có nghĩa hay không. Kết quả của các thủ tục phân tích có thể giúp kiểm toán viên gợi ý ra những thay đổi đối với việc trình bày hoặc thuyết minh, đặt thêm câu hỏi, thực hiện các thủ tục kiểm toán khác hoặc sửa đổi ý kiến của kiểm toán viên. 1.5.6. Xem xét các thông tin khác được trình bày trong báo cáo của đơn vị Trong các công ty lớn, Báo cáo tài chính và Báo cáo kiểm toán thường được phát hành trong báo cáo năm để cung cấp cho các cổ đông. Trong báo cáo năm bao gồm cả một số thông tin khác ngoài Báo cáo tài chính, ví dụ như Báo cáo của Ban giám đốc, các giải trình về hoạt động của công ty… Các Chuẩn mực thường yêu cầu kiểm toán viên độc lập có trách nhiệm đọc để đảm bảo các thông tin khác vẫn thống nhất với các Báo cáo tài chính. Nếu phát hiện được một sự không nhất quán một cách trọng yếu, kiểm toán viên cần yêu cầu đơn vị điều chỉnh lại các thông tin này. Nếu đơn vị từ chối, kiểm toán viên có thể sửa lại Báo cáo kiểm toán để diễn đạt sự thiếu nhất quán này, hoặc không cho phép đơn vị sử dụng Báo cáo kiểm toán, hoặc thậm chí rút lui khỏi hợp đồng kiểm toán đó. 2. Lập Báo cáo kiểm toán 2.1. Khái niệm, vai trò và ý nghĩa của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính Khâu cuối cùng của quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính là công việc lập Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính về thực chất là một bản thông báo về kết quả cuộc kiểm toán về Báo cáo tài chính cho người sử dụng Báo cáo tài chính. Hay theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 700: "Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính là loại báo cáo bằng văn bản do kiểm toán viên độc lập và công bố để nêu rõ ý kiến chính thức của mình về Báo cáo tài chính của một đơn vị (tổ chức, hoặc doanh nghiệp) đã được kiểm toán". Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính có vai trò, ý nghĩa quan trọng trong hoạt động kiểm toán và với người sử dụng Báo cáo tài chính. Đối với hoạt động kiểm toán, Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính là khâu cuối cùng trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính để trình bày kết quả của cuộc kiểm toán bằng những ý kiến đánh giá của kiểm toán viên về thông tin định lượng và trình bày Báo cáo tài chính theo quy định của chuẩn mực hoặc chế độ kế toán hiện hành. Đối với người sử dụng Báo cáo tài chính, Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính đính kèm giúp cho người sử dụng Báo cáo tài chính đánh giá được độ tin cậy của các thông tin định lượng trên Báo cáo tài chính trên cơ sở đó mà họ có các quyết định kinh tế đúng đắn, hiệu quả trong mối quan hệ kinh tế đối với tổ chức hoặc doanh nghiệp có Báo cáo tài chính này. 2.2. Yêu cầu lập, trình bày, phát hành kiểm toán về Báo cáo tài chính Khi kết thúc cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải lập Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính, trình bày ý kiến của kiểm toán viên về tính trung thực, hợp lý của các thông tin định lương và sự trình bày các thông tin định lượng này trên Báo cáo tài chính do đơn vị (tổ chức, doanh nghiệp) mời kiểm toán đã lập. Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải được trình bày theo Chuẩn mực kiểm toán quy định cả về nội dung, kết cấu và hình thức. Sự trình bày nhất quán về nội dung, kết cấu và hình thức để người đọc Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính hiểu thống nhất và dễ nhận biết khi có tình huống bất thường xảy ra. Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải được đính kèm với Báo cáo tài chính được kiểm toán. 2.3. ý kiến của kiểm toán viên trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính ý kiến của kiểm toán viên trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính là một trong những nội dung quan trọng của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. ý kiến này đưa ra đánh giá của kiểm toán viên trên các phương diện phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu các thông tin định lượng của Báo cáo tài chính và sự tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, và việc tuân thủ các quy định pháp lý có liên quan. ý kiến đánh giá về Báo cáo tài chính được kiểm toán phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu, nghĩa là ý kiến của kiểm toán viên đưa ra trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính một sự đảm bảo chắc chắn rằng Báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu; nhưng không đảm bảo tuyệt đối rằng không có bất kỳ một sai sót nào trên Báo cáo tài chính đã được kiểm toán. Kiểm toán chỉ quan tâm đến các yếu tố trọng yếu của Báo cáo tài chính. 2.4. Các yếu tố và nội dung cơ bản của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính Tên và địa chỉ Công ty kiểm toán Trong Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính cần nêu rõ tên, biểu tượng, địa chỉ giao dịch số điện thoại, số fax và số hiệu liên lạc khác của Công ty kiểm toán (hoặc chi nhánh) phát hành Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Nếu một cuộc kiểm toán do hai công ty kiểm toán trở lên cùng thực hiện thì phải ghi đủ các thông tin nêu trên của các Công ty cùng ký Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Số hiệu Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính: là số hiệu phát hành Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính của Công ty kiểm toán theo từng năm. Số hiệu Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính cần phải đăng ký chính thức trong hệ thống văn bản của Công ty kiểm toán. Tiêu đề Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải có tiêu đề rõ ràng và thích hợp để phân biệt Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính do kiểm toán viên lập với các loại báo cáo khác. Tiêu đề Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính có thể có tên gọi: "Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính", hoặc "Báo cáo kiểm toán của kiểm toán viên độc lập", hoặc "Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính năm… của Công ty…". Người nhận Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính Người nhận Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính là người ký hợp đồng kiểm toán với người thực hiện kiểm toán (Công ty kiểm toán hoặc kiểm toán viên). Người nhận Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính có thể là hội đồng quản trị, Giám đốc, hoặc các cổ đông đơn vị được kiểm toán. Người nhận Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính sẽ được ghi ngay vào dòng, ví dụ: "kính gửi Hội đồng quản trị và Tổng Giám đốc Tổng công ty…". Mở đầu của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính Phần mở đầu của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải được ghi rõ các Báo cáo tài chính là đối tượng của cuộc kiểm toán cũng như ghi rõ ngày và niên độ lập Báo cáo tài chính; khẳng định rõ rằng việc lập Báo cáo tài chính là thuộc trách nhiệm của Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán trên các mặt: Tuân thủ chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận và lựa chọn các nguyên tăc và phương pháp kế toán, các ước tính kế toán thích hợp. Trách nhiệm của kiểm toán viên là kiểm tra các thông tin định lượng trên Báo cáo tài chính và đưa ra ý kiến về Báo cáo tài chính dựa trên kết quả kiểm toán của mình. Phạm vi căn cứ thực hiện cuộc kiểm toán Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải nêu chuẩn mực kiểm toán về kế hoạch kiểm toán đã áp dụng để thực hiện cuộc kiểm toán: Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải nêu rõ phạm vi và căn cứ thực hiện cuộc kiểm toán bằng sự khẳng định công việc kiểm toán được thực hiện theo Chuẩn mực kiểm toán (Chuẩn mực kiểm toán quốc gia, hoặc Chuẩn mực kiểm toán quốc tế được thừa nhận). Phạm vi và căn cứ thực hiện cuộc kiểm toán nêu trên chỉ khả năng của kiểm toán viên khi thực hiện các thủ tục kiểm toán phải được dựa trên cơ sở Chuẩn mực kiểm toán đã được vận dụng các quy định tuỳ theo tình huống cụ thể. Thủ tục này là cần thiết để đảm bảo cho người sử dụng Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính hiểu rằng cuộc kiểm toán đã được thực hiện theo các chuẩn mực và thông lệ được thừa nhận. Trong trường hợp riêng biệt, kiểm toán viên đã thực hiện các thủ tục kiểm toán khác thì cần phải ghi rõ trong Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Trường hợp không xác định được Chuẩn mực kế toán được sử dụng để lập Báo cáo tài chính là của quốc gia nào thì tên của nước - nơi doanh nghiệp khách hàng hoạt động phải được nêu ra trong Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải ghi rõ là công việc kiểm toán đã được lập kế hoạch và thực hiện để có được sự đảm bảo hợp lý là các Báo cáo tài chính không chứa đựng những sai sót trọng yếu. Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải nêu những công việc và thủ tục kiểm toán mà kiểm toán viên đã thực hiện, gồm: + Các phương pháp kiểm toán (chọn mẫu, thử nghiệm cơ bản,…) những bằng chứng kiểm toán đủ để xác minh được thông tin trong Báo cáo tài chính; + Đánh giá việc tuân thủ chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành; Các nguyên tắc và phương pháp kế toán được áp dụng để lập Báo cáo tài chính; + Đánh giá các ước tính kế toán và xét đoán quan trọng đã được Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được thực hiện khi lập Báo cáo tài chính; + Đánh giá việc trình bày toàn bộ tình hình tài chính trên các Báo cáo tài chính. + Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải nêu rõ là cuộc kiểm toán đã cung cấp những cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của kiểm toán viên. ý kiến của kiểm toán viên trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính: Các loại ý kiến của kiểm toán viên về Báo cáo tài chính được kiểm toán: Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải nêu rõ ý kiến của kiểm toán viên về các Báo cáo tài chính đã thực hiện kiểm toán trên hai phương diện: Phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu các thông tin định lượng của Báo cáo tài chính về thực trạng tài chính và kết quả kinh doanh và việc tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc chưa chấp nhận) cũng như việc tuân thủ các quy định pháp lý có liên quan đến hoạt động đơn vị được kiểm toán. Có 4 loại ý kiến mà kiểm toán viên có thể trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính tuỳ thuộc vào kết quả của cuộc kiểm toán: ý kiến chấp nhận toàn phần; ý kiến chấp nhận từng phần; ý kiến từ chối; ý kiến không chấp nhận. Khi đưa ra ý kiến chấp nhận không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần thì phải mô tả rõ ràng trong Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính tất cả những lý do chủ yếu dẫn đến ý kiến đó và định lượng, nếu được, những ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính. Thư quản lý: Để giúp doanh nghiệp chấn chỉnh công tác tài chính, kế toán, xây dựng và hoàn thiện hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên còn lưu hành Thư quản lý gửi cho Giám đốc đơn vị kiểm toán hoặc gửi cho hội đồng quản trị. Thư quản lý mô tả về từng sự kiện cụ thể, gồm: Hiện trạng thực tế, khả năng rủi ro, kiến nghị của kiểm toán viên và ý kiến của người quản lý liên quan đến sự kiện đó. Thư quản lý được trình bày về một hay nhiều sự kiện do kiểm toán viên quyết định. Thư quản lý là một phần kết quả của cuộc kiểm toán, nhưng không nhất thiết phải đính kèm Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Phụ lục Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính: Trong một số trường hợp thấy cần thiết phải bổ sung thêm thông tin về kết quả của cuộc kiểm toán đã được trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính, kiểm toán viên có thể lập thêm phần phụ lục đính kèm Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính, như: Phần trình bày rõ thêm các thông tin về yếu tố ngoại trừ, bảng tính số liệu chi tiết, các kiến nghị của kiểm toán viên,… Địa điểm và thời gian lập Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải ghi rõ ngày, tháng, năm kết thúc toàn bộ công việc kiểm toán. Điều này cho phép người sử dụng Báo cáo tài chính biết rằng kiểm toán viên đã xem xét đến các sự kiện (nếu có) ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính cho đến tận ngày ký Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải ghi rõ địa điểm (tỉnh, thành phố) của Công ty hoặc chi nhánh Công ty kiểm toán chịu trách nhiệm phát hành Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Chữ ký và đóng dấu: Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải ký rõ tên của kiểm toán viên là người chịu trách nhiệm kiểm toán, và ký rõ tên của Giám đốc (hoặc người được uỷ quyền) của Công ty kiểm toán chịu trách nhiệm phát hành Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Dưới mỗi chữ ký nói trên phải ghi rõ họ tên. Trên chữ ký của Giám đốc (hoặc người được uỷ quyền) phải đóng dấu của Công ty (hoặc chi nhánh) chịu trách nhiệm phát hành Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính. Giữa các trang của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính và Báo cáo tài chính đã được kiểm toán phải đóng dấu giáp lai. Trường hợp có từ hai công ty cùng thực hiện một cuộc kiểm toán thì Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải được ký bởi Giám đốc (hoặc người được uỷ quyền) của đủ các Công ty kiểm toán theo đúng thủ tục. Ngôn ngữ trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính: Là ngôn ngữ sử dụng chính thức của một quốc gia, như đối với Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính của Công ty kiểm toán hoạt động tại Việt Nam thì báo cáo phải lập bằng tiếng Việt Nam hoặc tiếng Việt Nam và một thứ tiếng nước ngoài khác đã thoả thuận trên hợp đồng kiểm toán. 2.5. Các loại Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính Báo cáo kiểm toán là sản phẩm cuối cùng của một cuộc kiểm toán, nó sẽ thể hiện chi tiết, rõ ràng ý kiến của kiểm toán viên về Báo cáo tài chính của doanh nghiệp, tuỳ thuộc kết quả từng cuộc kiểm toán cụ thể. Có 4 loại ý kiến nhận xét thì đồng thời có 4 loại Báo cáo kiểm toán sau: 2.5.1. ý kiến chấp nhận toàn phần Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần được trình bày trong trường hợp kiểm toán viên và Công ty kiểm toán cho rằng Báo cáo tài chính phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của đơn vị được kiểm toán, và phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành (hoặc được chấp nhận). ý kiến chấp nhận toàn phần cũng có hàm ý rằng tất cả các thay đổi về nguyên tắc kế toán và các tác động của chúng đã được xem xét, đánh giá một cách đầy đủ và đã được đơn vị nêu rõ trong phần thuyết minh Báo cáo tài chính được kiểm toán là hoàn toàn đúng, mà có thể có sai sót nhưng sai sót đó là không trọng yếu. ý kiến chấp nhận toàn phần được áp dụng cho cả trường hợp Báo cáo tài chính được kiểm toán có những sai sót nhưng đã được kiểm toán viên phát hiện và đơn vị đã điều chỉnh theo ý kiến của kiểm toán viên; Báo cáo tài chính sau khi diều chỉnh dã được kiểm toán viên chấp nhận. ý kiến còn được áp dụng trong cả trường hợp Báo cáo kiểm toán có một đoạn nhận xét để làm sáng tỏ một số yếu tố ảnh hưởng không trọng yếu đến Báo cáo tài chính, nhưng không có ảnh hưởng đến Báo cáo kiểm toán. Đoạn nhận xét này thường đặt sau đoạn đưa ra ý kiến nhằm giúp người đọc đánh giá ảnh hưởng của các yếu tố ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính. 2.5.2. ý kiến chấp nhận từng phần Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần được trình bày trong trường hợp kiểm toán viên và Công ty kiểm toán cho rằng Báo cáo tài chính chỉ ._.ính. Tuy nhiên, vì tính chất quan trọng của nó nên cần phải khai báo trên Báo cáo tài chính để tránh sự hiểu lầm thông tin cuả người sử dụng BCTC. Như đối với công ty liên doanh A, sự kiện chuyển đổi hình thức sở hữu sau ngày kết toán được khai báo trên Ghi chú báo cáo tài chính và Báo cáo của Ban giám đốc để những người sử dụng Báo cáo tài chính của đơn vị được biết. Thứ hai: Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc khách hàng Đây là công việc đơn giản vì thư giải trình được lập theo mẫu chuẩn có trong Chuẩn mực kiểm toán của Việt Nam quy định. Một thư giải trình thường bao gồm: Nguyên tắc kết toán báo cáo tài chính năm; tính thống nhất trong việc áp dụng các nguyên tắc kế toán; tính toàn vẹn của việc ghi chép tài sản và nguồn vốn; tính hiện hữu của dự phòng để tính đến các mất mát có thể xảy ra nhưng chưa được dự phòng; các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán. Tuy nhiên cũng có thể thấy những thông tin về những yếu tố riêng biệt, phát sinh từ hoạt động thông thường và mang tính trọng yếu như: việc đặt cược và bảo lãnh; các vụ tranh chấp; các cam kết mua hoặc bán tài sản; hợp đồng mua bán với những điều kiện không thường gặp; việc quyết định từ bỏ một dây chuyền sản xuất hay nhận một thông báo của thuế,... Mục đích của thư giải trình là hướng dẫn cho các nhà lãnh đạo nhận thức được trách nhiệm của họ. Thư giải trình được coi là một dạng bằng chứng kiểm toán nhưng độ tin cậy thấp do nguồn cung cấp không độc lập. Thứ ba: Tổng hợp kết quả kiểm toán Lập bảng tổng hợp kết quả kiểm toán, về bản chất là sản phẩm của việc đánh giá toàn bộ công việc kiểm toán. Tuy nhiên, hầu hết các phần việc cụ thể như đánh giá tính đầy đủ của bằng chứng, đánh giá tính trung thực hợp lý và sự công khai trên Báo cáo tài chính, thu thập thư giải trình của ban giám đốc khách hàng đã được thực hiện phía trên. Theo AS/2 việc đánh giá trở nên đơn giản hơn đồng thời cách thể hiện kết quả đánh giá trên bảng tổng hợp kết quả kiểm toán cho phép kiểm toán viên xem xét bao quát cuộc kiểm toán, tạo điều kiện để lập và phát hành Báo cáo kiểm toán nhanh chóng, thuận tiện với độ tin cậy cao. Thứ tư: Lập Báo cáo kiểm toán Nhờ có sự hỗ trợ và kết hợp chặt chẽ của các bước trên, công việc lập Báo cáo kiểm toán luôn đảm bảo yêu cầu về thời gian và chất lượng. Xét một cách tổng thể, ưu điểm của phương pháp AS/2 là chương trình kiểm toán được thiết kế khoa học và logic. Cụ thể, trong giai đoạn kết thúc kiểm toán và lập Báo cáo kiểm toán, nhờ có sự kết hợp đồng bộ với kết quả của các giai đoạn trên, đặc biệt là bước soát xét Báo cáo tài chính, khối lượng công việc được giảm thiểu đồng thời hiệu quả cuộc kiểm toán và chất lượng Báo cáo kiểm toán được nâng cao. 3. Quá trình soát xét chặt chẽ đem lại hiệu quả cao trong công việc và đảm bảo cho các dịch vụ mà Công ty cung cấp cho khách hàng Với phương châm cung cấp các dịch vụ vượt trên sự mong đợi của khách hàng và nhân viên trong Công ty, VACO luôn quan tâm đến vấn đề chất lượng các dịch vụ mà họ thực hiện. Vì vậy, kiểm soát chất lượng luôn được tiến hành rất cẩn thận và chặt chẽ. Điều này không những được thể hiện qua các chính sách, quy định của Công ty trong việc kiểm tra, soát xét mà còn được thể hiện qua những công việc mà Ban giám đốc và nhân viên VACO đanh thực hiện. Qua nghiên cứu các thủ tục kiểm toán trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính tại VACO, công việc soát xét được thực hiện từ trưởng nhóm soát xét các nhân viên trong nhóm để đảm bảo cho việc quản lý và kiểm soát tiến độ cũng như chất lượng của các nhân viên trong nhóm. Giai đoạn kết thúc kiểm toán, Chủ nhiệm kiểm toán đều thực hiện tổng hợp soát xét công việc của các trợ lý kiểm toán, các kiểm toán viên và đối chiếu với chương trình kiểm toán nhằm đảm bảo không còn khoản mục nào trên Báo cáo tài chính chưa được kiểm toán. Đánh giá về tính đầy đủ và hợp lý của các bằng chứng kiểm toán thu thập luôn được Chủ nhiệm kiểm toán chú ý. Trước khi phát hành Báo cáo kiểm toán chính thức, toàn bộ hồ sơ kiểm toán phải trải qua quá trình soát xét hết sức nghiêm túc và chặt chẽ của Chủ nhiệm kiểm toán và của Ban giám đốc VACO. Sau mỗi cuộc kiểm toán, nhóm kiểm toán viên bao giờ cũng thực hiện việc đánh giá, nhận xét nhằm tìm ra những hạn chế còn tồn tại để đề ra hướng khắc phục, hoàn thiện và rút kinh nghiệm cho những cuộc kiểm toán sau. Hoạt động này đóng vai trò quan trọng trong việc nâng cao không ngừng hiệu quả kiểm toán, đồng thời qua đó , trình độ chuyên môn, phán đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên được nâng cao. III. yêu cầu hội nhập kế toán, kiểm toán và việc hoàn thiện các thủ tục trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính Kiểm toán chính là một trong những công cụ phổ biến nhất và hữu hiệu nhất của kiểm tra tài chính. Nó không chỉ đem lại niềm tin cho những cơ quan quản lý mà cho tất cả những người quan tâm. ở Việt nam, hoạt động kiểm toán mới chi thực sự xuất hiện từ đầu thập niên 90 trong khi kiểm toán đã tồn tại ở nhiều nước trên thế giới hàng trăm năm về trước. Tuy ra đời muộn nhưng hoạt động kiểm toán Việt Nam lại có thể kế thừa kế thừa được những thành quả của các nước đi trước mặc dù vẫn còn nhiều khó khăn trong quá trình hội nhập với hoạt động kiểm toán trên thế giới. Cho đến nay, có thể nói rằng ở nước ta hoạt động kiểm toán vẫn chưa phát triển. Điều này thể hiện ở việc chúng ta vẫn đang trong quá trình xây dựng một hệ thống các quy định, các chuẩn mực nghề nghiệp làm nền tảng pháp lý cho việc thực hiện kiểm toán cũng như việc xem xét, kiểm tra, đánh giá chất lượng của hoạt động này. cho đến nay, chúng ta mới ban hành được 21 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Thêm vào đó, kết quả kiểm toán chưa thực sự được đánh giá cao và sử dụng phổ biến. Một trong những nguyên nhân của thực trạng này là do tính đồng bộ và thiếu hoàn chỉnh của hệ thống pháp luật Việt Nam. Hệ thống các cơ quan Nhà nước giao nhiệm vụ thanh tra khá nhiều dẫn đến sự trùng lắp trong hoạt động này. Tuy nhiên, xét trên toàn cục nền kinh tế, các thông tin kinh tế công khai vẫn chưa có một lực lượng nào chịu trách nhiệm đầy đủ nên vẫn không đáng tin cậy. Để khắc phục tình trạng này, trước hết cần nâng cao nhận thức của mọi người về hoạt động kiểm toán và nhanh chóng hoàn tất việc ban hành hệ thống chuẩn mực kiểm toán. Sự hiện hữu của các chuẩn mực này sẽ là một bằng chứng để khẳng định sự tồn tại và phát triển của kiểm toán, là cơ sở để đánh giá kết quả hoạt động kiểm toán được tiến hành. Điều quan trọng hơn là hoạt động kiểm toán phải tự hoàn thiện để đem lại niềm tin cho những người quan tâm. Hiện nay, cùng với xu thế toàn cầu hoá, Việt nam cũng đang trong quá trình hội nhập quốc tế, tham gia vào các cam kết hội nhập khu vực ASEAN, hiệp định thương mại Việt- Mĩ và tiến tới gia nhập AFTA và WTO. Sự hội nhập này đòi hỏi các quy định của Việt Nam cũng phải phù hợp với quy định chung của quốc tế, trong đó các quy định về kế toán, kiểm toán. Vì vậy, việc phát triển của hoạt động kiểm toán cũng phải tuân theo xu thế này. Vấn đề hội nhập kinh tế đã và đang đặt ra cơ hội và thách thức lớn đối với các công ty kiểm toán Việt Nam. Làm thế nào dể có thể cạnh tranh được với các công try kiểm toán nước ngoài khi các hiệp định thương mạ quốc tế có hiệu lực tại Việt nam? Đó chỉ có thể là nội lực của chính bản thân các công ty. Xuất phát từ yêu cầu đó, nhu cầu hoàn thiện quy trình kiểm toán sao cho khoa học hơn, phù hợp hơn luôn được VACO quan tâm. Một quy trình kiểm toán có hiệu quả luôn là một lợi thế đối với bất cứ một công ty kiểm toán nào. Nó không những cho phép công ty kiểm toán giảm bớt chi phí mà còn giảm thiểu rủi ro kiểm toán, đồng thời tạo được uy tín của công ty về các dịch vụ cụng cấp cho khách hàng. Việc hoàn thiện được quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung trong đó việc hoàn thiện các thủ tục kiểm toán trong giai đoạn kết thúc kiểm toán có vai trò quan trọng và ảnh hưởng lớn đến kết quả của toàn bộ cuộc kiểm toán. Chính vì vậy, việc hoàn thiện các thủ tục kết thúc kiểm toán cũng như các giai đoạn khác là một vấn đề không thể thiếu đối với VACO cũng như bất cứ một công ty kiểm toán nào. IV. Một số ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện các thủ tục thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính tại VACO Xã hội luôn biến đổi không ngừng thúc đẩy xã hội loài người ngày càng văn minh và hiện đại. Nhận thức được điều đó, bên cạnh những ưu điểm mà VACO đã đạt được, VACO cũng đang tự mình khắc phục những gì còn chưa đạt được những gì còn thiếu sót để hoàn thiện mình. Với kiến thức đã được nhà trường trang bị, là một sinh viên thực tập tại Công ty Kiểm toán Việt Nam, được đi thực tế ở nhiều loại hình doanh nghiệp: Nhà nước, liên doanh, 100% vốn nước ngoài và các dự án do nước ngoài tài trợ; em cũng xin được nêu và đề xuất một vài ý kiến, hy vọng góp phần vào việc xây dựng Qui trình kiểm toán nói chung và các thủ tục để kết thúc cuộc kiểm toán nói riêng ngày càng tốt hơn cho Công ty. Đây chỉ là những suy nghĩ cá nhân em nên không tránh khỏi sự thiếu thực tế và không toàn vẹn. Để có thể đưa lý luận vào thực tiễn cần sự nghiên cứu thấu đáo hơn và cũng cần có một quá trình thử nghiệm. Nếu có gì còn thiếu sót em rất mong nhận được sự góp ý và cảm thông của người đọc. 1. ý kiến đề xuất đối với Công ty kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng các thủ tục kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính 1.1. Cơ sở của ý kiến: Trong giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán, việc thực hành kiểm toán còn một số vấn đề chưa được giải quyết thoả đáng tập trung ở việc xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến, xem xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ và giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Đây thực chất không phải là những vấn đề đáng kể song nếu được chú ý hoàn thiện thì chất lượng Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính của VACO có thể được nâng cao. Vấn đề xem xét các khoản nợ ngoài dự kiến: Do độ không chắc chắn và tính nghiêm trọng của các khoản nợ ngoài dự kiến sẽ ảnh hưởng đến những công khai trên Báo cáo tài chính, thông thường kiểm toán viên thực hiện xem xét chúng trong một bước độc lập ở giai đoạn kết thúc kiểm toán. Theo phương pháp AS/2, kiểm toán viên không tiến hành xem xét nợ ngoài dự kiến ở giai đoạn này. Nhiều khoản nợ ngoài dự kiến đã được kiểm tra trong các phần hành kiểm toán cụ thể chứ không xem xét như một hoạt động riêng rẽ vào cuối cuộc kiểm toán. Tuy vậy, việc xem xét và khảo sát các khoản nợ ngoài dự kiến ở thời gian này là cần thiết để giúp kiểm toán viên đánh giá tính trọng yếu và giải quyết thoả đáng về những công khai trên Báo cáo tài chính. Về chương trình xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ. Hiện tại, kiểm toán viên chủ yếu thực hiện các thủ tục tìm kiếm và đánh giá ảnh hưởng của các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ như trên có thể đánh giá là đầy đủ và phù hợp với hoàn cảnh Việt Nam hiện tại do hai nguyên nhân: Thứ nhất là chuẩn mực kiểm toán Quốc tế cũng chỉ ràng buộc trách nhiệm của kiểm toán viên đối với các sự kiện xảy ra trong thời gian từ khi kết toán lập Báo cáo tài chính đến ngày ký Báo cáo kiểm toán. Thứ hai là chưa có một văn bản pháp lý nào ở Việt Nam quy định cụ thể thời gian Báo cáo tài chính đã được kiểm toán cần phải được công bố công khai cùng với Báo cáo kiểm toán. Tuy nhiên, nếu không xem xét các sự kiện sau ngày ký Báo cáo kiểm toán, quyền lợi của những người sử dụng thông tin trong Báo cáo tài chính đã được kiểm toán có thể bị ảnh hưởng trong trường hợp xảy ra những sự kiện nghiêm trọng mà đáng lẽ có thể dự báo trước trong tương lai gần, khi thị trường chứng khoán Việt Nam đi vào hoạt động, vai trò quan trọng của Báo cáo kiểm toán trong sự hỗ trợ việc ra quyết định của những "người quan tâm" sẽ đặt ra yêu cầu xem xét cả các sự kiện tiếp sau đó. Về việc xem xét các thông tin khác trong báo cáo của đơn vị đã được kiểm toán trong khi thực hiện đánh giá và tổng hợp kết quả kiểm toán Trong quá trình thực hiện kiểm toán, có thể kiểm toán viên đã thực hiện các thủ tục kiểm toán thích hợp nhất để thu thập các bằng chứng kiểm toán cần thiết trên cơ sở đó đưa ra ý kiến chính xác nhất trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính của đơn vị khách hàng và trong trường hợp này độ tin cậy của Báo cáo kiểm toán cũng như chất lượng của cuộc kiểm toán được đánh giá cao.Tuy nhiên, cũng có thể xảy ra trường hợp độ tin cậy của các Báo cáo tài chính đã được kiểm toán có thể bị ảnh hưởng bởi sự thiếu nhất quán giữa các thông tin khác và Báo cáo tài chính. Các thông tin này có thể là các Báo cáo của nhà quản lý doanh nghiệp, của các Giám đốc điều hành, các thông tin hay số liệu về kỹ thuật của tài sản, thông tin về các nhân vật chủ chốt .... Trong thực tiễn kiểm toán tại VACO thông thường đính kèm với Báo cáo tài chính đã được kiểm toán chỉ có Báo cáo của Ban giám đốc, nội dung của các báo cáo này thường ngắn gọn và tương tự nhau đối với các khách hàng khác nhau, hơn nữa, không có một văn bản pháp lý nào quy định cụ thể trách nhiệm của kiểm toán viên đối với các thông tin khác ngoài những thông tin đã được xác điịnh trong Báo cáo kiểm toán, do đó việc xem xét các thông tin khác này thường bị xem nhẹ và bị bỏ qua. Về giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên là một dạng bằng chứng kiểm toán chứng minh cho các phần việc mà kiểm toán viên đã làm và các kết quả thu được. Trong giai đoạn kết luận và lập Báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên của VACO thực hiện xem xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ và giả thuyết hoạt động liên tục của khách hàng theo chương trình kiểm toán nhưng chưa thể hiện đầy đủ trên giấy tờ của kiểm toán viên. Cụ thể là trong trường hợp không tìm ra sai phạm nghiêm trọng thì kiểm toán viên chỉ đưa ra kết luận trong Bảng tổng hợp kết quả kiểm toán. Bên cạnh đó, trong quá trình lập Báo cáo tài chính dự thảo, những yêu cầu soát xét lại các Báo cáo tài chính của chủ nhiệm kiểm toán có ghi nhưng không theo một mẫu chuẩn nào. Đây là những bằng chứng về việc kiểm tra soát xét công tác kiểm toán nên cần thiết được lập theo mẫu biểu nhất định. 1.2. Nội dung ý kiến Đối với việc xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến: Có thể không cần thiết phải thực hiện như một hoạt động độc lập vào giai đoạn cuối cuộc kiểm toán nhưng kiểm toán viên có thể thực hiện xem xét tổng hợp các khoản nợ ngoài dự kiến đã được đánh giá ở các phần hành cụ thể. Đồng thời, kiểm toán viên có thể thực hiện tìm kiếm bổ sung sang bước soát xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ vì có một số thủ tục kiểm toán gần giống nhau như thẩm vấn Ban quản trị, liên lạc và thu thập thư xác nhận từ luật sư hoặc cố vấn pháp luật của khách hàng, đọc biên bản họp hội đồng quản trị và cổ đông, đọc các báo cáo được lập trước và sau thời điểm lập bảng cân đối kế toán. Việc soát xét các khoản công nợ ngoài dự kiến có thể làm tăng khối lượng công việc và kéo dài thời gian hoàn thành kiểm toán nhưng là cần thiết để đảm bảo mọi cuộc kiểm toán đã được thực hiện một cách toàn diện. Nếu phát hiện ra công nợ ngoài dự kiến, kiểm toán viên sẽ đánh giá tầm quan trọng của chúng và nội dung cần thiết khai báo trên các Báo cáo tài chính. Đối với chương trình xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ: Để hoàn thiện và nâng cao chất lượng Báo cáo kiểm toán với vai trò phục vụ cả những người quan tâm và sử dụng thông tin trên Báo cáo tài chính đã được kiểm toán, Công ty có thể thực hiện thêm thủ tục kiểm toán nhằm tìm kiếm các sự kiện sau ngày ký Báo cáo kiểm toán. Đây là một công việc tương đối khó khăn nhưng sẽ đem lại lợi thế cho Công ty trong cạnh tranh về chất lượng Báo cáo kiểm toán. Việc làm này sẽ đem lại lợi thế cho Công ty khi thị trường chứng khoán phát triển. Đối với giấy tờ làm việc của kiểm toán viên: Công ty có thể đưa yêu cầu xem xét lại Báo cáo tài chính của chủ nhiệm kiểm toán vào một bảng câu hỏi và thể hiện trên giấy làm việc chương trình xem xét tính hoạt động liên tục và chương trình soát xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ. Sự hoàn thiện và đầy đủ của giấy tờ làm việc sẽ giúp việc kiểm tra soát xét chất lượng công việc kiểm toán, lưu trữ bằng chứng, làm cơ sở hình thành ý kiến của kiểm toán viên và xử lý các tình huống phát sinh sau cuộc kiểm toán. Đối với việc xem xét các thông tin khác Trong qua trình đánh giá tổng hợp kết quả kiểm toán, kiểm toán viên cần xem xét những thông tin tài chính và phi tài chính khác đính kèm với Báo cáo tài chính đã được kiểm toán. Cho dù kiểm toán viên không có trách nhiệm thực hiện các thủ tục kiểm toán để xác định rằng các thông tin khác đó đã được xác định đó đã được xác đinh đúng thì kiểm toán viên vẫn phải đọc các thông tin khác này để xác định chúng có mâu thuẫn nghiêm trọng với Báo cáo tài chính, hơn nữa, qua việc đọc các thông tin khác này còn giúp kiểm toán viên nhận thức được các sự kiện bị xác định sai nghiêm trọng. 2. Một số kiến nghị đối với Nhà nước và Bộ tài chính 2.1. Cơ sở của ý kiến: Trong một nền kinh tế mở đầy mới mẻ ở Việt Nam, tất cả các doanh nghiệp trực thuộc chính phủ hay phi chính phủ đều cần thiết nhận thức rõ những nguyên tắc và vai trò của kiểm toán. Tuy nhiên, kiểm toán vẫn còn ít biết đến ở Việt Nam. Hầu như mọi doanh nghiệp không muốn công khai Báo cáo tài chính nên khi đề cập đến vấn đề kiểm toán doanh nghiệp luôn có thái độ dè dặt. Bởi vậy, số doanh nghiệp mà VACO cũng như các công ty kiểm toán khác tiến hành kiểm toán Báo cáo tài chính bị hạn chế mà cũng chủ yếu là các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài và các Tổng công ty 90, 91 của Việt Nam. Theo thống kê của VACO, cho có khoảng 40% khách hàng là các doanh nghiệp vốn Việt Nam, trong khi đó doanh nghiệp nước ngoài hoặc các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài chiếm 60% tổng số khách hàng. Điều này cũng một phần vì Luật đầu tư nước ngoài của Việt Nam quy định Báo cáo tài chính của tất cả các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài phải được kiểm toán trước khi tiến hành sử dụng và gửi tới các cơ quan có thẩm quyền. Tuy nhiên, những doanh nghiệp hoạt động theo Luật doanh nghiệp thì không bắt buộc mà chỉ có hình thức khuyến khích kiểm toán. Thêm vào đó, Báo cáo kiểm toán độc lập là một công cụ tin cậy giúp Ngân hàng đánh giá khả năng tài chính của khách hàng để cho vay, đầu tư vốn cho hoạt động sản xuất. Nhưng thực tế, các Ngân hàng không dám dựa hoàn toàn vào kết quả kiểm toán để đánh giá khả năng và sức mạnh tài chính của khách hàng để ra quyết định. Điều đó chứng tỏ hiệu lực, độ tin cậy của Báo cáo kiểm toán chưa cao. Kết luận của kiểm toán viên và của cơ quan thuế về đánh giá thuế suất góp vốn cũng như các phần khác trong Báo cáo tài chính không thống nhất. Nguyên nhân chính là Việt Nam còn thiếu các Chuẩn mực Kiểm toán thích hợp và chưa được áp dụng thống nhất trên phạm vi toàn quốc. Phương pháp kiểm toán ở mỗi Công ty kiểm toán lại khác nhau. Việc thiết lập các chỉ tiêu đánh giá và xác định tính pháp lý của các Báo cáo kiểm toán chưa cụ thể, cũng như trách nhiệm luật pháp của các kiểm toán viên chưa được rõ ràng. Khi có tranh chấp hoặc kiện cáo rất khó cho cả hai bên sử dụng và bên lập báo cáo này. 2.2. Nội dung ý kiến Vấn đề đặt ra rất phức tạp đòi hỏi có sự nghiên cứu kỹ lưỡng và phương hướng cho những biện pháp trước mắt cũng như lâu dài. Một số giải pháp tình thế hiện nay là Nhà nước và các cơ quan hữu trách cần tổ chức quản lý, cấp bằng kiểm toán viên và giấy phép hành nghề cho kiểm toán viên; tăng cường kiểm tra hoạt động nghề nghiệp để trên cơ sở đó hướng các Công ty Kiểm toán nâng cao chất lượng, phát triển nghề nghiệp, tham gia xây dựng các văn bản chuyên môn và chuẩn mực chuyên ngành; quản lý chất lượng để tạo ra môi trường kinh doanh bình đẳng, lành mạnh giữa các Công ty. Về lâu dài, cần xây dựng nền tảng từ nhiều mặt cụ thể như chuẩn mực, tổ chức bộ máy, chính sách đào tạo con người, áp dụng các công nghệ kiểm toán tiên tiến. Đẩy nhanh việc xây dựng chuẩn mực kiểm toán quốc gia Với thực trạng hoạt động kiểm toán ở Việt Nam hiện nay, yêu cầu thực tế đặt ra là cần tiến hành đồng thời đưa cả luật, chuẩn mực, hướng dẫn nghiệp vụ cụ thể để có thể có được một cơ sở pháp lý thống nhất, hoàn chỉnh và thước đo chất lượng mẫu trong đó đặc biệt coi trọng văn bản hướng dẫn thực thi hoạt động và tổ chức kiểm toán. Do vậy, Nhà nước cần phát huy cao độ vai trò điều tiết vĩ mô của nền kinh tế để đề ra những giải pháp nhằm nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán thông qua các chính sách hướng vào các vấn đề sau: Cần sớm ban hành đầy đủ các Chuẩn mực kiểm toán, Chuẩn mực kế toán Việt Nam bởi vì chuẩn mực kiểm toán không chỉ có chức năng hướng dẫn cho tất cả các hoạt động kiểm toán trong nước mà còn là cơ sở để kiểm tra, kiểm soát và đánh giá chất lượng kiểm toán. Hệ thống chuẩn mực phải phù hợp với điều kiện nền kinh tế đang phát triển của Việt Nam. Về nội dung các Chuẩn mực cũng cần quy định rõ trách nhiệm của các bên có liên quan khi xảy ra tranh chấp, đặc biệt nhấn mạnh quyền và nghĩa vụ của công ty kiểm toán đối với kết quả cuộc kiểm toán. Một vấn đề cũng đang là một khó khăn đối với công tác kiểm toán là hiện nay chưa có quy định trách nhiệm của Ban giám đốc khách hàng về tính trung thực của Báo cáo tài chính. Vì vậy, cần hoàn thiện và sớm ban hành đầy đủ các Chuẩn mực về kế toán và kiểm toán để các công ty kiểm toán dễ dàng hoạt động. Về mặt tổ chức: Vấn đề quan trọng nhất hiện nay là cần tập trung hết mọi nguồn lực nhằm nâng cao trình độ kiểm toán viên lên ngang tầm các nước trong khu vực. Đây là vấn đề quyết định chất lượng dịch vụ kiểm toán do đó phải tạo môi trường thuận lợi nhất và phát huy hết mọi nguồn lực hiện có cho việc thực hiện mục tiêu này. Về mô hình tổ chức các đơn vị kiểm toán độc lập: cần đa dạng hoá từ văn phòng đến các công ty có khả năng cạnh tranh. Bên cạnh đó, từng bước mở rộng và tăng cường năng lực của các hiệp hội nghề nghiệp về kế toán, kiểm toán để trao đổi kinh nghiệm, hướng dẫn nghiệp vụ cụ thể cho các thành viên. Chính sách đào tạo đội ngũ chuyên gia kế toán, kiểm toán của đất nước Chính sách đào tạo phải phấn đấu đạt tiêu chuẩn quốc tế nhằm thoả mãn nhu cầu thúc đẩy quá trình hội nhập nền kinh tế thị trường Việt Nam vào nền kinh tế thế giới. Bởi vậy, phải từng bước nghiên cứu áp dụng nội dung, chương trình chuẩn về đào tạo để phù hợp với Chuẩn mực Quốc tế. Trước mắt, có thể căn cứ vào quy định chuẩn về chương trình đào tạo chuyên gia kế toán, kiểm toán thuộc Liên đoàn Kế toán Quốc tế, căn cứ vào kinh nghiệm thực tế của các nước có nền kinh tế thị trường tương đối phát triển và điều kiện thực tế của Việt Nam, nhanh chóng xây dựng một chương trình tiêu chuẩn cho mục tiêu đào tạo dài hạn chuyên gia kế toán kiểm toán Việt Nam. Thứ hai là xây dựng chương trình đào tạo chuyên gia kế toán, kiểm toán theo tiêu chuẩn trình độ quốc tế. Bộ Tài chính cần phối hợp với Bộ Giáo dục và Đào tạo để có sự thống nhất về mục tiêu, phương thức, chương trình, nội dung và thời gian đào tạo. Thứ ba là ban hành các quy định, các tiêu chuẩn và quy trình đào tạo để được công nhận là chuyên gia kế toán, kiểm toán. Khi xây dựng các tiêu chuẩn có thể tham khảo các quy định chặt chẽ về tiêu chuẩn, điều kiện quy định cơ cấu, trình độ, chức danh. Thứ tư là sự quan tâm và chỉ đạo chặt chẽ của Chính phủ và các cơ quan quản lý Nhà nước trong việc đào tạo đội ngũ chuyên gia kế toán, kiểm toán ở Việt Nam, từ khâu xây dựng mục tiêu, chương trình, tổ chức đào tạo đến khâu tổ chức chấm thi. áp dụng công nghệ kiểm toán tiên tiến, hiện đại vào Việt Nam Đây là cơ hội tốt nhất trong điều kiện hiện nay, đặc biệt với lĩnh vực mới phát triển như kiểm toán. Đối với VACO, dù đang sử dụng chương trình kiểm toán tiên tiến nhất của DTT vẫn cần chú ý áp dụng một cách sáng tạo và phù hợp với điều kiện thực tế Việt Nam. Vấn đề cấp bách đặt ra là tạo một nền móng thống nhất và vững chắc về cơ sở dữ liệu cho quản lý. Trên phương diện này cần giải quyết ngay vấn đề thống nhất chương trình phần mềm tin học theo hướng hội tin học Việt Nam đã vạch ra đồng thời chuẩn hoá quy trình kế toán, kiểm toán với những bước công việc và hình thức tương ứng cho từng hoạt động cụ thể. Kết luận Trong những năm qua, Việt Nam đã có những thay đổi lớn lao. Kinh tế - xã hội ngày càng phát triển và đi vào thế ổn định. Quá trình cải cách, đổi mới hệ thống kế toán diễn ra mạnh mẽ song song với việc tạo dựng và phát triển hệ thống kiểm toán. Thực tiễn của quá trình đổi mới kinh tế ở nước ta thời gian qua đã ngày càng chứng minh sự cần thiết của kiểm toán. Hoạt động kiểm toán không chỉ tạo thuận lợi và lành mạnh hoá môi trường đầu tư trong một nền kinh tế mở mà còn tạo dựng sự tin cậy của thông tin kinh tế trong xu hướng công khai hoá cả một nền kinh tế đầy năng động. Với những thành công và kết quả bước đầu đạt được, Công ty Kiểm toán Việt Nam đã và đang tự khẳng định vị trí, vai trò của mình trong lĩnh vực Kiểm toán nói riêng và trong sự nghiệp phát triển kinh tế của Việt Nam nói chung. Đặc biệt, Công ty không chỉ là người tiên phong trong lĩnh vực kiểm toán độc lập của Việt Nam, mà còn là thành viên Việt Nam đầu tiên của một hãng kiểm toán lớn trên thế giới. Công ty đã thực sự mở rộng tầm hoạt động trên cả cấp độ quốc gia và cấp độ thế giới, góp phần thúc đẩy quan hệ hợp tác thân thiện với bạn bè trên thế giới của Việt Nam. Qua nghiên cứu lý luận tại trường và thời gian thực tập tại Công ty Kiểm toán Việt Nam, em nhận thức được rằng lý luận phải được gắn liền với thực tế, phải biết vận dụng linh hoạt những lý thuyết đã học cho phù hợp với thực tế, quá trình tìm hiểu thực tế là hết sức quan trọng và không thể thiếu được. Đây chính là thời gian giúp sinh viên vận dụng, thử nghiệm những kiến thức đã học, hiểu đúng và sâu sắc hơn những kiến thức đã học, bổ sung những kiến thức còn thiếu hụt mà chỉ qua thực tế mới có được. Chính vì vậy, trong quá trình thực tập em đã cố gắng đi sâu tìm tòi, học hỏi và trau dồi kiến thức của bản thân. Trong Luận văn này, em đã trình bày cơ sở lý luận của giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính, thực trạng công tác kiểm toán trong giai đoạn này và một số bài học kinh nghiệm, ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện thủ tục thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán của Công ty Kiểm toán Việt Nam. Đây là một đề tài tương đối khó, song do nhận được sự giúp đỡ mọi mặt từ Công ty Kiểm toán Việt Nam cũng như sự cố gắng nỗ lực của bản thân trong thời gian qua đã giúp em hoàn thành Luận văn này. Lời cảm ơn Để hoàn thành Luận văn này em xin bày tỏ lòng lòng biết ơn sâu sắc tới các thầy, cô giáo trong Khoa Kế toán - Trường đại học kinh tế quốc dân Hà Nội, những người đã trực tiếp giảng dạy, trang bị cho em những kiến thức trong quá trình học tập vừa qua đặc biệt là Thầy giáo TS. Ngô Trí Tuệ đã hướng dẫn em lựa chọn đề tài và hoàn thành Luận văn này của mình. Em xin gửi lời cảm ơn tới Ban lãnh đạo Công ty, các anh chị Phòng nghiệp vụ III Công ty Kiển toán Việt Nam đã nhiệt tình hướng dẫn, giúp đỡ em trong suốt thời gian thực tập tại Công ty. Do những hạn chế về mặt kiến thức, về trình độ chuyên môn, kinh nghiệm thực tế cũng như khả năng lý luận nên Luận văn này không thể tránh khỏi những thiếu sót nhất định. Em rất mong nhận được sự đóng góp ý kiến của các thầy cô và các anh chị để rút kinh nghiệm cho quá trình học tập và nghiên cứu sau này. Tài liệu tham Khảo 1. Giáo trình Kiểm toán tài chính- GS. TS Nguyễn Quang Quynh, NXB Tài chính 7/2001. 2. Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Quyển 1, quyển 2, NXB Tài chính, Hà Nội. - Quyết định số 28/2003- QĐ- BTC của Bộ trưởng Bộ tài chính về việc ban hành và công bố 5 Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam (đợt 4). 3. Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán quốc tế, NXB Tài chính. 4. Kiểm toán- Avil A.Arens, James K. Loebbecke. 5. EURO- TAPVIET – Sổ tay kiểm toán 6. Giáo trình Kiểm toán- Đại học kinh tế TP HCM 7. Hệ thống phương pháp kiểm toán AS/2- Deloitte Touche Tohmatsu 8. Hồ sơ kiểm toán mẫu- Công ty Kiểm toán Việt Nam 9. Tài liệu cho “Khoá học về kiểm toán” - Công ty kiểm toán Việt Nam 9/2002. 10. VACO tuyển tập - Công ty Kiểm toán Việt Nam. Mục lục Bảng số 12: Tổng hợp qui trình thực hiện các thủ tục trong giai đoạn kết thúc kiểm toán tại VACO Các thủ tục kiểm toán A B 1. Xem xét các sự kiện sau ngày khoá sổ lập Báo cáo tài chính - Các sự kiện không ảnh hưởng trực tiếp đến BCTC nhưng cần phải khai báo trên thuyết minh BCTC - Các sự kiện có ảnh hưởng trực tiếp đến BCTC và đòi hỏi phải điều chỉnh trên BCTC - Thủ tục kiểm toán: + Đọc biên bản họp Hội đồng quản trị, Đại hội cổ đông, họp Ban giám đốc... + Thẩm vấn những vấn đề đã được thảo luận tại cuộc họp nhưng chưa được trình bày trong biên bản + Phân tích các bản BCTC sơ bộ gần nhất của đơn vị + Trao đổi với Ban giám đốc để xác định những sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ có khả năng ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC 2. Xem xét tính liên tục của hoạt động kinh doanh - Dấu hiệu ảnh hưởng đến tính liên tục hoạt động kinh doanh + Dấu hiệu về mặt tài chính + Dấu hiệu về hoạt động kinh doanh + Dấu hiệu khác - Các thủ tục kiểm toán: + Soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ có ảnh hưởng đến tính liên tục của hoạt động kinh doanh + Phân tích trao đổi với Ban giám đốc về dự kiến lưu chuyển tiền tệ, kết quả lợi nhuận... + Đọc các Biên bản họp Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, Đại hội cổ đông... + Yêu cầu chuyên gia tư vấn luật cung cấp thông tin về các vấn đề có liên quan + Tính toán, phân tích các tỷ suất tài chính gần nhất của doanh nghiệp + Cân nhắc tình hình thiếu hụt đơn đặt hàng 3. Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc khách hàng - Ban giám đốc khách hàng đồng ý cung cấp thư giải trình - KTV giúp Ban giám đốc soạn thảo thư giải trình và Giám đốc ký xác nhận các nội dung trên đó. - Ban giám đốc từ chối cung cấp thư giải trình 4. Tổng hợp kết quả kiểm toán - Tóm tắt những thay đổi trong kinh doanh của khách hàng - Tóm tắt những thay đổi trong kế hoạch kiểm toán - Tóm tắt những rủi ro chi tiết phát hiện được - Tóm tắt những vấn đề về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ - Kết luận về đánh giá các sai sót - Kết luận soát xét các sự kiện sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính - Kết luận soát xét tính liên tục hoạt động - Kết luận chung 5. Soát xét của Chủ nhiệm kiểm toán, Ban giám đốc và Lập BCKT - Báo cáo không chấp nhận toàn phần - Báo cáo chấp nhận toàn phần 6. Đánh giá chất lượng kiểm toán ._.