Bằng chứng kiểm toán và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán

ý Nhà nước và các đối tượng quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp, đánh giá cao.Nhất là đối với những nước có nền kinh tế đang phát triển như nước ta hiện nay thì Kiểm toán đã trở thành một nhu cầu không thể thiếu. Như chúng ta đã biết để có thể đưa ra ý kiến kết luận về một đối tượng thì cần phải thu thập những tài liệu làm cơ sở cho ý kiến, nhờ đó ý kiến mới thuyết phục và tạo niềm tin cho người sử dụng.Trong kiểm toán cũng vậy, khi tiến hành cuộc kiểm toán, KTV phải thu thập bằng chứng kiểm toán.Như vậy rõ ràng bằng chứng kiểm toán có vai trò hết sức quan trọng, là cơ sở hình thành ý kiến kết luận kiểm toán.Một khi KTV không thu thập đầy đủ và đánh giá đúng các bằng chứng kiểm toán thích hợp thì KTV khó có thể đưa ra một nhận định xác đáng về đối tượng kiểm toán.Nhận thức tầm quan trọng của bằng chứng kiểm toán, em đã chọn đề tài : “Bằng chứng kiểm toán và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán” Để có thể tìm hiếu sâu hơn một số vấn đề về bằng chứng kiểm toán như Bằng chứng kiểm toán là gì? Bằng chứng kiểm toán cần đảm bảo yêu cầu gì?Có những kỹ thuật nào có thể sử dụng đề thu thập bằng chứng kiểm toán… Đề tài gồm hai phần: Phần I: Cơ sở lý luận về bằng chứng kiểm toán và các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán Phần II: Thu thập bằng chứng kiểm toán đối với một số chu trình cụ thể. Phần I Cơ sở lý luận về bằng chứng kiểm toán và các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán Cơ sở lý luận về bằng chứng kiểm toán Khái niệm Trước hết chúng ta sẽ tìm hiểu Bằng chứng kiểm toán là gi? Theo VSA số 500, đoạn 5 : “Bằng chứng kiểm toán: Là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình. Bằng chứng kiểm toán bao gồm các tài liệu, chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu, thông tin từ những nguồn khác” Có ý kiến cho rằng: “Bằng chứng kiểm toán không chỉ là cơ sở pháp lý cho kết luận kiểm toán mà còn là cơ sở tạo niềm tin cho những quan tâm”. Những khái niệm trên đều khẳng định vai trò và tầm quan trọng của bằng chứng kiểm toán. Quan trọng là vậy tất nhiên bằng chứng kiểm toán không thể chỉ là các tài liệu thông thường mà phải có yêu cầu nhất định đối với bằng chứng kiểm toán.Yêu cầu đấy là gì? Yêu cầu đối với bằng chứng kiểm toán Chuẩn mưc kiểm toán số 500 quy định : “Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán” Tại sao kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng chứng thích hợp mà không phải là tất cả các bằng chứng?Vì kiểm toán tài chính có đối tượng là các báo cáo tài chính – bao gồm các thông tin tài chính tổng hợp liên quan đến toàn bộ hoạt động sản xuất kinh doanh trong một niên độ tài chính được kiểm toán.Với đối tượng kiểm toán rộng như vậy, chi phí của kiểm tra và đánh giá tất cả các loại bằng chứng sẽ rất tốn kém.Cụ thể kiểm toán viên không thể kiểm tra tất cả các phiếu thu, phiếu chi đã thanh toán, các hóa đơn của bên bán, các hóa đơn bán hàng, chứng từ vận chuyển, đơn đặt hàng của khách hàng, thẻ lương, các loại chứng từ và sổ sách có liên quan. Do vậy vấn đề đặt ra là phải xác định số lượng bằng chứng thích hợp để có thể đánh giá toàn diện về đối tượng kiểm toán. 2.1 Yêu cầu về tính đầy đủ Đầy đủ là khái niệm chỉ số lượng hay quy mô cần thiết.Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán đề cập đến số lượng và chủng loại bằng chứng kiểm toán cần thu thập mà dựa vào đó kiểm toán viên có thể đưa ra những ý kiến của mình một cách chính xác nhất.Tính đầy đủ là một khái niệm tương đối bởi không có một con số cụ thể về số lượng bằng chứng cần thu thập, mà tùy từng cuộc kiểm toán ở từng đơn vị cụ thể mà số lượng bằng chứng kiểm toán là khác.Đây là vấn đề đòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Điều này cung được quy định trong chuẩn mực kiểm toán số 500: “Trong quá trình hình thành ý kiến của mình, kiểm toán viên không nhất thiết phải kiểm tra tất cả các thông tin có sẵn. Kiểm toán viên được phép đưa ra kết luận về số dư tài khoản, các nghiệp vụ kinh tế hoặc hệ thống kiểm soát nội bộ trên cơ sở kiểm tra chọn mẫu theo phương pháp thống kê hoặc theo xét đoán cá nhân.” Nhưng tất nhiên không phải là sự xét đoán tùy tiện mà phải tùy thuộc vào từng tình huống cụ thể và kiểm toán viên phải cân nhắc những yếu tố có ảnh hưởng đến tính đầy đủ bằng chứng kiểm toán Tính trọng yếu: Các khoản mục kiểm toán càng trọng yếu thì số lượng bằng chứng thu thập càng nhiều và ngược lại Mức độ rủi ro: Những đối tượng được đánh giá là khả năng rủi ro lớn thì lượng bằng chứng kiểm toán thu thập càng nhiều và ngược lại. Tính thuyết phục: Do hạn chế tiềm tàng của cuộc kiểm toán nên kiểm toán viên chỉ thu thập bằng chứng kiểm toán ở mức độ thuyết phục chứ không phải là chứng minh tuyệt đối.Vì vậy bằng chứng kiểm toán càng có thích thuyết phục thì số lượng bằng chứng cần thu thập càng nhỏ. Tính kinh tế: Kiểm toán viên luôn phải đối mặt với sự giới hạn về nguồn lực do vậy bằng chứng kiểm toán cũng cần có tính kinh tế.Tức là việc thu thập bằng chứng kiểm toán phải được thực hiện trong khoảng thời gian hợp lý và với mức chi phí có thể chấp nhận được.Kiểm toán viên luôn phải cân nhắc giữa lợi ích thu được với chi phí bỏ ra trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán không chỉ đầy đủ mà còn phải có tính hiệu lực.Vậy thế nào là bằng chứng kiểm toán hiệu lực và liệu tính hiệu lực có chịu ảnh hưởng bởi yếu tố nào? 2.2 Yêu cầu về tính hiệu lực Hiệu lực là khái niệm chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng chứng kiểm toán.Nếu bằng chứng kiểm toán được đánh giá là có tính hiệu lực cao thì nó sẽ giúp ích rất nhiều trong việc kiểm toán viên xem xét để đưa ra những nhận xét xác đáng và kiểm toán viên sẽ tin tưởng và yên tâm khi kết luận báo cáo kiểm toán. Những yếu tố ảnh hưởng đến tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán: Nguồn gốc thu thập bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng có nguồn gốc càng độc lập với đối tượng được kiểm toán thì càng hiệu lực.Một ví dụ dễ nhận thấy đó là bằng chứng thu được từ các nguồn độc lập bên ngoài như bảng sao kê ngân hàng, giấy báo số dư khách hàng do khách hàng gửi đến, xác nhận của ngân hàng về số dư tiền gửi và các khoản công nợ….có độ tin cậy cao hơn bằng chứng kiểm toán có được do khách hàng cung cấp như tài liệu kế toán…. Hệ thống kiểm soát nội bộ: Do hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế nhằm ngăn chặn và phát hiện các sai phạm trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp nên trong môi trường kiểm soát nội bộ hoạt động tốt thì khả năng tồn tại sai phạm mà hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện được sẽ thấp hơn.Hay hệ thống kiểm soát nội bộ hiệu quả sẽ làm tăng độ tin cậy của bằng chứng thu thập được. Loại hình cụ thể của bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng bằng văn bản (như biên bản kiểm kê )có độ tin cậy cao hơn bằng chứng bằng miệng ( ví dụ như bằng chứng thu thập qua phỏng vấn). Bằng chứng do kiểm toán viên tự thu thập được có độ tin cậy cao hơn bằng chứng có được từ khách thể kiểm toán. Sự kết hợp các bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng có độ tin cậy cao hơn nếu kiểm toán viên có được nó từ nhiều nguồn khác nhau. Phân loại bằng chứng kiểm toán 3.1 Theo nguồn gốc Phân loại theo nguồn gốc là căn cứ vào nguồn gốc của thông tin, tài liệu có liên quan đến báo cáo tài chính mà kiểm toán viên thu thập được trong quá trình kiểm toán. Theo cách phân loại này, bằng chứng kiểm toán bao gồm: Bằng chứng kiểm toán do kiểm toán viên tự khai thác và phát hiện được qua: + Kiểm kê tài sản thực tế: biên bản kiểm kê hàng tồn kho của tổ kiểm toán xác nhận tài sản thực tế… + Tính toán lại các biểu tính toán của doanh nghiệp: các số liệu, tài liệu do kiểm toán viên tính toán lại có sự xác nhận của doanh nghiệp hoặc những người có liên quan… + Quan sát hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ: những thông tin,tài liệu do kiểm toán viên ghi chép lại thông qua việc quan sát hệ thống kiểm soát nội bộ doanh nghiệp,có dẫn chứng theo thời gian khảo sát… Bằng chứng kiểm toán do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển đến các bộ phận nội bộ hoặc bên ngoài đơn vị và các thông tin mà doanh nghiệp cung cấp cho kiểm toán viên. + Chứng từ, tài liệu do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển trong nội bộ doanh nghiệp: các phiếu chi, phiếu xuất vật tư, hóa đơn bán hàng…. + Chứng từ tài liệu do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển đến các đơn vị khác sau đó quay trở lại đơn vị: ủy nhiệm chi… + Sổ kế toán, báo cáo kế toán của doanh nghiệp lập + Những thông tin của cán bộ quản lý, cán bộ nghiệp vụ hoặc những giải trình của những người có liên quan trong đơn vị cho kiểm toán viên… Bằng chứng kiểm toán do bên thứ ba cung cấp từ các nguồn khác nhau. + Bằng chứng do những người bên ngoài đơn vị cung cấp trực tiếp cho kiểm toán viên: Bảng xác nhận nợ phải trả của các chủ nợ, bảng xác nhận các khoản phải thu của các khách hàng… + Bằng chứng được lập do đối tượng bên ngoài doanh nghiệp có liên quan đến báo cáo tài chính của doanh nghiệp: hóa đơn bán hàng cho doanh nghiệp, sổ phụ ngân hàng… + Các ghi chép độc lập hoặc các báo cáo thống kê tổng hợp theo chuyên ngành có liên quan đến doanh nghiệp… 3.2 Theo loại hình Phân loại bằng chứng kiểm toán theo loại hình là dựa vào dạng bằng chứng kiểm toán Theo cách phân loại này, bằng chứng kiểm toán bao gồm: Các bằng chứng vật chất: là các bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập được trong quá trình thanh tra hoặc quá trình kiểm kê các tài sản có hình thái vật chất cụ thể như hàng tài kho, TSCĐHH, tiền mặt…gồm : các biên bản kiểm kê hàng tồn kho Các bằng chứng tài liệu: là các bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập được qua việc cung cấp tài liệu, thông tin của các bên liên quan theo yêu cầu của kiểm toán viên gồm: các chứng từ tài liệu do các bên đối tượng bên ngoài doanh nghiệp cung cấp, các ghi chép kế toán và nghiệp vụ của doanh nghiệp, các tài liệu tính toán lại của kiểm toán viên… Các bằng chứng thu thập qua phỏng vấn: là các bằng chứng kiểm toán viên thu thập được thông qua xác minh, điều tra bằng cách phỏng vấn những người có liên quan đến tài chính của doanh nghiệp được kiểm toán gồm các ghi chép của kiểm toán viên hoặc băng ghi âm mà kiểm toán viên có được thông qua phỏng vấn những người quản lý, khách hàng… Các bằng chứng kiểm toán đặc biệt Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là gì? Tại sao phải thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt? Bằng chứng kiểm toán đặc biệt có vai trò và tầm quan trọng như thế nào?Đó là những vấn đề cần tìm hiểu và làm rõ trong mục này. Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là các bằng chứng được thu thập từ một số đối tượng đặc biệt. Trong một số trường hợp, KTV không thể thu thập được bằng chứng kiểm toán thông thường và khi đó, bằng chứng kiểm toán đặc biệt là bằng chứng duy nhất có thể thu thập được, ví dụ: Giải trình của giám đốc về chủ trương kinh doanh của DN... Bằng chứng kiểm toán đặc biệt có vai trò rất quan trọng.Cụ thể: - Phục vụ cho nhu cầu thực tế trong từng trường hợp cụ thể phát sinh: Trong những trường hợp này, viêc thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt trong quá trình kiểm toán tương ứng với từng đặc điểm của đơn vị được kiểm toán như với những ngành nghề kinh doanh phức tạp (ví dụ: ngành dầu khí theo quy định phải đánh giá chất lượng dầu khí bởi chuyên gia...) và việc không sử dụng bằng chứng kiểm toán đặc biệt có ảnh hưởng tới việc kiểm toán các khoản mục có tính chất trọng yếu, các khoản mục có độ phức tạp cao chứa đựng nhiều khả năng rủi ro. - Tạo ra các giá trị pháp lý cao: Bằng chứng kiểm toán đặc biệt có giá trị pháp lý cao vì có thể được sử dụng để giải quyết các tranh chấp liên quan tới trách nhiệm của công ty được kiểm toán, của KTV. - Giảm thiểu được chi phí kiểm toán: Bằng chứng kiểm toán đặc biệt giúp giảm được chi phí kiểm toán đồng thời vẫn đảm bảo yêu cầu hợp lý, hợp pháp của bằng chứng. - Hỗ trợ cho công tác kiểm toán cho KTV: Do KTV không thể am tường tất cả mọi lĩnh vực của xã hội, vì vậy các chuẩn mực kiểm toán cho phép họ được sử dụng các bằng chứng kiểm toán đặc biệt để hỗ trợ cho công tác kiểm toán của KTV. Một số bằng chứng kiểm toán đặc biệt chủ yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính 4.1 Ý kiến của các chuyên gia Theo chuẩn mực 18 “ Chuyên gia là các cá nhân hoặc các hãng có kỹ năng kiến thức và kinh nghiệm về các lĩnh vực chuyên môn nào đó ngoài ngạch kế toán và kiểm toán Bằng chứng này sử dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Khi KTV thu thập thông tin cơ sở về đơn vị được kiểm toán thì cần phải dự kiến nhu cầu sử dụng chuyên gia nếu thấy cần thiết và đã xem xét, cân nhắc những yếu tố như: tính chất trọng yếu của khoản mục sẽ được kiểm tra so với toàn bộ thông tin tài chính; nội dung và mức độ phức tạp của các khoản mục kể cả những rủi ro và sai sót trong đó; các bằng chứng kiểm toán khách có hiệu lực đối với các khoản mục này. Việc dự kiến sử dụng ý kiến chuyên giathường một số lĩnh vực như: đánh giá tài sản (đất đai, nhà cửa, máy móc, thiết bị, các công trình nghệ thuật, đá quý); Xác định số lượng hoặc chất lượng hiện có của tài sản (trữ lượng quặng, khoáng sản, nhiên liệu trong lòng đất, thời gian hữu ích còn lại của tài sản máy móc); hoặc trong trường hợp dùng các phương pháp đặc biệt để xác định tổng giá trị như phương pháp ước lượng của thống kê; xác định các phần việc sẽ hoàn thành và đã hoàn thành trong quá trình thực hiện hợp đồng kiểm toán để xác định doanh thu; khi cần các ý kiến của luật sư về cách diễn giải các hợp đồng và luật pháp. Việc thu thập và sử dụng tư liệu của chuyên gia được tiến hành như: Đánh giá kỹ năng, trình độ nghiệp vụ của chuyên gia (thể hiện qua bằng cấp chuyên môn, giấy phép hành nghề, là thành viên của tổ chức huyên nganh, kinh nghiệp của chuyên gia); Đánh giá tính khách quan của chuyên gia; Xác định công việc của chuyen gia (về mục đích, phạm vi công việc nội dung công việc nguồn tư liệu của chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán của KTV có đầy đủ và thích hợp không); phạm vi đánh giá của các chuyên gia, xác định mối quan hệ giữa chuyên gia với khách hàng, yêu cầu giữ bí mật thông tin của khách hàng, các phương pháp mà chuyên gia sử dụng. Với ý kiến các chuyên gia, KTV chỉ nên thu thập khi thực sự cần thiểt, khi không có bằng chứng nào thay thế và chủ với những thủ tục kiểm toán cần thiết. Tuy nhiên, dù KTV có sử dụng ý kiến chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán vẫn đòi hỏi KTV là người chịu trách nhiệm cuối cùng về ý kiến nhận xét đối với báo cáo tài chính được kiểm toán. 4.2 Giải trình của nhà quản lý VSA 580 về “giải trình của giám đốc” có quy định: “KTV phải thu thập được các giải trình của Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán”.Bằng chứng này được sử dụng nhằm mục đích thừa nhận trách nhiệm của Ban giám đốc phải chịu trách nhiệm về sự tin cậy và tính hợp pháp của các thông tin trên báo cáo tài chính qua hệ thống kiểm soát nội bộ và hệ thống kế toán.KTV xác minh và đưa ý kiến của mình về sự tin cậy và hợp lý của các thông tin trên báo cáo tài chính. Nội dung giải trình thường có ba loại cam kết chính: Loại I: Giải trình chung về trách nhiệm của Ban Giám đốc (tính độc lập, khách quan, trung thực) trong việc trình bày đúng đắn báo cáo tài chính. Loại II: Giải trình từng mặt, yếu tố cấu thành sự trung thực và hợp lý có 5 loại: xác nhận về quyền và nghĩa vụ; xác nhận về định giá và phân bổ; xác nhận về phân loại và trình bày. Loại III: Giải trình về mối quan hệ của Ban Giám đốc với KTV. Hình thức giải trình bao gồm: Các giải trình bằng văn bản được thể hiện dưới hình thức: Bản giải trình của Giám đốc; Thư của KTV liệt kê tất cả những hiểu biết của mình về các giải trình của Giám đốc xác nhận là đúng; Biên bản họp hội đồng quản trị hoặc báo cáo tài chính đã được Giám đốc ký duyệt. Các yếu tố cơ bản của giải trình bao gồm văn bản giải trình phải được gửi trực tiếp cho KTV với nội dung gồm các thông tin giải trình, ngày tháng, họ tên, chữ ký của người lập hoặc xác nhận vào bản giải trình của Giám đốc được ghi trên báo cáo kiểm toán, trong một số trường hợp đặc biệt, bản giải trình lập trước hoặc sau ngày phát hành báo cáo kiểm toán; bản giải trình thường do Giám đốc các đơn vị ký, trong một số trường hợp đặc biệt, KTV chấp nhận bản giải trình từ các thành viên khác trong đơn vị được Giám đốc ủy quyền. Thu thập và sử dụng giải trình của Giám đốc Đánh giá giải trình của Giám đốc: KTV cần thu thập bằng chứng kiểm toán từ các thông tin ở trong đơn vị hay ngoài đơn vị để xác minh các giải trình của Giám đốc có mâu thuẫn với bằng chứng kiểm toán khác, KTV phải tìm hiểu nguyên nhân và phải xem lại độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán và các giải trình của Giám đốc; xác định mức độ hiểu biết các vấn đề đã được giải trình của người lập giải trình. Một số hạn chế của bằng chứng giải trình: Giải trình của Giám đốc không thể thay thế các bằng chứng kiểm toán mà KTV thu thập được; giải trình của Giám đốc có độ tin cậy không cao do bằng chứng loại này được cung cấp từ phía doanh nghiệp do đó nó thuộc vào mức độ liêm khiết và trung thực của Giám đốc.VSA 580, đoạn 17 quy định: “ KTV phải đánh giá lại độ tin cậy của tất cả các giải trình khác của Giám đốc trong quá trình kiểm toán và xem xét mức độ ảnh hưởng của nó đến báo cáo tài chính và phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc từ chối”. Ngoài những nội dung trong chuẩn mực trên, KTV có thể yêu cầu Giám đốc giải trình thêm một số nội dung khác phụ thuộc vào loại hình kinh doanh, DN, tính chất trọng yếu của từng khoản mục trên báo cáo tài chính… 4.3 Tài liệu của kiểm toán viên nội bộ, kiểm toán viên khác + Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là tư liệu của KTV nội bộ Bằng chứng này được sử dụng nhằm mục đích giúp cho KTV xác định lịch trình, nội dung, phạm vi của các thủ tục kiểm toán. Theo VSA 610 “ Sử dụng tư liệu của KTV nội bộ” đoạn 12 quy định: Đánh giá ban đầu về họat động kiểm toán nội bộ căn cứ vào những tiêu thức chủ yếu sau: vị trí của kiểm toán nội bộ trong cơ cấu tổ chức của đơn vị ảnh hưởng đến tính khách quan, độc lập của kiểm toán nội bộ; chức năng của KTV nội bộ; năng lực chuyên môn của KTV nội bộ, tính thận trọng nghề nghiệp của KTV nội bộ; hoạt động và hiệu quả của KTV nội bộ trong năm tài chính trước. Thực hiện thu thập và sử dụng tư liệu của kiểm toán nội bộ: Liên hệ và phối hợp công việc với KTC nội bộ; đánh giá và kiểm tra lại tư liệu kiểm toán nội bộ: Các bằng chứng đã thu thập được là đầy đủ, thích hợp để làm căn cứ vững chắc, hợp lý để rút ra các kết luận… Với việc sử dụng tư liệu của KTV nội bộ, KTV phải kiểm soát được quá trình kiểm toán của KTC nội bộ và KTC chỉ sử dụng tư liệu của KTV nội bộ đối với những đơn vị có tổ chức kiểm toán nội bộ và tổ chức này hoạt động có hiệu quả, hiệu lực. Khi sử dụng các tư liệu của KTV nội bộ, KTV nhận thấy KTV nội bộ đã phát hiện ra một số sai sót một khoản mục nào đó thì với tính hoài nghi và sự xét đoán của mình, KTV sẽ phải kiểm tra kỹ hơn, thực hiện nhiều thủ tục hơn để thu thập nhiều bằng chứng hơn về khoản mục này. + Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là tư liệu của các KTV khác Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 600 “ Sử dụng tư liệu của KTV khác”, đoạn 17 quy định: “KTV khác phải phối hợp với KTV chính trong trường hợp KTV chính sử dụng kết quả kiểm toán của mình”. Mục đích sử dụng của bằng chứng này là khi kiểm toán báo cáo tài chính một đơn vị trong đó có gộp cả thông tin tài chính của đơn vị cấp trên với một hay nhiều đơn vị cấp dưới và đơn vị kinh tế khác thì KTV sử dụng tư liệu kiểm toán của KTV khác (là KTC chịu trách nhiệm kiểm toán báo cáo tài chính và ký báo cáo kiểm toán của cac đơn vị được gộp vào báo cáo tài chính của đơn vị cấp trên) về các thông tin tài chính của các đơn vị đó. Trường hợp KTV kết luận báo cáo tài chính của đơn vị cấp dưới và đơn vị kinh tế khác có ảnh hưởng không trọng yếu thì không cần thu thập loại bằng chứng này. Quá trình thu thập và sử dụng tư liệu của KTV khác: + Thủ tục kiểm toán: Khi lập kế hoạch trong đó có dự kiến sẽ sử dụng tư liệu của KTV khác, KTV phải xem xét năng lực chuyên môn của KTV khác dựa vào: tổ chức kiểm toán nơi KTV khác đăng ký hành nghề, những cộng sự của KTV khác, khách hàng – những người có quan hệ công việc với KTV khác, trao đổi trực tiếp với KTV khác. KTV cần thông báo cho KTV khác về: Yêu cầu về tính độc lập liên quan đến đơn vị cấp trên, đơn vị cấp dưới, đơn vị kinh tế khác và thu thập bản giải trình về việc tuiân thủ các yêu cầu đó; việc sử dụng tư liệu và báo cáo kiểm toán của KTV khác và sự phối hợp giữa hai bên ngay từ khi lập kế hoạch kiểm toán; những vấn đề đặc biệt quan tâm, những thủ tục xác định các nghiệp vụ giao dịch nội bộ cần được nêu ra trong bản thuyết minh lịch trình kiểm toán; những yêu cầu về kế toán, kiểm toán, lập báo cáo và thu thập bản giải trình về việc tuân thủ các yêu cầu trên. + Kết luận và lập báo cáo kiểm toán: Khi KTV kết luận và tư liệu của KTV khác là không dùng được và KTV không thể tiến hành thêm các thủ tục kiểm toán bổ sung đối với báo cáo tài chính của đơn vị cấp dưới và đơn vị kinh tế khác được KTV khác kiểm toán, nếu xét thấy có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính được kiểm toán thì KTV cần phải đưa ra ý kiến bị giới hạn phạm vi kiểm toán. Trường hợp KTV khác đưa ra hoặc dựa kiến đưa ra báo cáo kiểm toán sửa đổi thì KTV cần phải xem xét lại bản chất và mức độ ảnh hưởng của những sửa đổi đó đối với báo cáo tài chính do KTV kiểm toán và từ đó có thể phải sửa đổi báo cáo của mình. KTV cần lưu vào hồ sơ của mình các tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính đã được KTV khác kiểm toán, các tài liệu về việc thực hiện thủ tục kiểm toán và các kết luận thu được từ các thủ tục kiểm toan, tên của KTC khác và các kết luận dù không trọng yếu của KTV khác. Tuy nhiên, KTC vẫn là người phải chịu trách nhiệm cuối cùng về những rủi ro kiểm toán khi sử dụng tư liệu của KTV khác. Thực tế, sự phối hợp này rất khó thực hiện và KTV chỉ xem xét báo cáo kiểm toán của đơn vị kiểm toán khác phát hành vào năm trước, trong đó KTV quan tâm đến những phát hiện, ý kiến của KTV khác trong kết luận kiểm toán và KTV phải thu thập thêm bằng chứng về những vấn đề có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính của đơn vị Hiện nay, có quy định của Nhà nuớc về kiểm soát chất lượng dịch vụ kế toán kiểm toán và cơ quan đánh giá chất lượng của các công ty kiểm toán khác nên việc sử dụng tư liệu của KTV khác còn gặp nhiều hạn chế. 4.4 Bằng chứng về các bên hữu quan Theo ISA-24, ban giám đốc chịu trách nhiệm xác định và thuyết minh các nghiệp vụ với các bên hữu quan (là những đối tượng có khả năng điều hành, kiểm sát hoặc có ảnh hưởng đáng kể đến đối tượng được kiểm toán trong quá trình đưa ra quyết định tài chính và ngược lại. Mục đích của việc thu thập bằng chừng về các bên hữu quan để xác định liệu ban giám đốc đã xác minh và thuyết minh một cách đầy đủ về các bên hữu quan và nghiệp vụ với các bên hữu quan chưa. Theo yêu cầu của chuẩn mực kế toán sự tồn tại của các bên hữu quan và nghiệp vụ giữa các bên có thể ảnh hưởng tới BCTC. Thu thập bằng chứng về sự tồn tại và về các nghiệp vụ với các bên hữu quan:Theo VSA 550 – “Các bên liên quan” quy định KTV cần xem lại hồ sơ kiểm toán năm trước , thẩm tra mối quan hệ của thành viên hội đồng quản trị và ban giám đốc với các đơn vị khác, nghiên cứu các biên bản họp đại hội đồng cổ đông và hội đồng quản trị… Thu thập bằng chứng về sự tồn tại: KTV cần kiểm tra tính đầy đủ của những thông tin do ban giám đốc đơn vị cung cấp về việc xác định tên của các bên hữu quan bằng các thủ tục như: soát lại giấy tờ làm việc năm trước để kiểm tra tên của các bên hữu quan đã được biết, kiểm tra thủ tục xác định các bên hữu quan của doanh nghiệp (DN), thẩm tra về mối liên quan giữa các uỷ viên của ban giám đốc đối với các doanh nghiệp khác, kiểm tra bản ghi các cổ phần để xác định tên của những cổ đồn chính thức hoặc nếu cần thì phải thu thập danh sách cổ đồng chính từ bản ghi các cổ phần, xem xét lại biên bản cuộc họp cổ đồng và họp ban quản trị và những fhi chép theo luật định liên quan như bản ghi phần tham vốn của các uỷ viên quản trị, hỏi các KTV khác hiện tham gia hoặc KTV tiền nhiệm những thông tin về các bên hữu quan khác mà họ biết, xem xét tờ khai thuế lợi tức của khách hàng và những thông tin khác cung cấp bởi các cơ quan chủ quản. + Thu thập bằng chứng về các nghiệp vụ Trong giải trình của Giám đốc, trong báo cáo của đơn vị được kiểm toán luôn đề cập đến các nghiệp vụ về các bên liên quan. Khi thu thập bằng chứng về các bên liên quan, KTV phải điều tra, cân nhắc, thu thập các bằng chứng về nghiệp vụ, giải trình cảu ban giám đốc về các nghiệp vụ như mua hàng, phải thu phải trả, kiểm tra các nghiệp vụ đầu tư... với các bên liên quan qua các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán, đối chiếu danh sách các số dư của các bên liên quan để khẳng định số dư của các bên liên quan tại thời điểm cuối năm đã có trong danh sách, xác định các nội dung kinh tế hỗ trợ cho việc ghi chép số dư các bên liên quan đồng thời đánh giá sự hợp lý của sự trình bày và khai báo các số dư của các bên liên quan và có thể đề nghị gửi thư xác nhận đối với các số dư trọng yếu của các bên có liên quan. Do sự hạn chế về bằng chứng nghiệp vụ với các bên hữu quan, KTV cần phải tiến hành các thủ tục: Xác nhận điều kiện và giá trị nghiệp vụ với các bên hữu quan; kiểm tra các bằng chứng do các bên hữu quan nắm giữ; xác nhận hay thảo luận thông tin với những người có liên quan đến nghiệp vụ như ngân hàng, luật sư, các nhà bảo lãnh và các nhà môi giới chứng khoán. Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là loại bằng chứng được thu thập và sử dụng phổ biến trên thế giới. Để đạt được chiến lược kiểm toán phát triển lâu dài cả về chiều sâu và chiều rộng thì cần đặc biệt coi trọng đến phương pháp kiểm toán trong so việc thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt cũng là một mục đích cơ bản của việc tăng cường hiệu quả và hoàn thiện phương pháp kiểm toán. Nhận thức được tầm quan trọng của Bằng chứng kiểm toán, nhưng làm thế nào để thu thập được bằng chứng kiểm toán? Và phải chăng mọi bằng chứng kiểm toán đều có độ tin cậy như nhau, đều có thể áp dụng ở mọi doanh nghiệp được kiểm toán…Chúng ta sẽ tìm hiểu trong phần sau. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán số 500, đoạn 20 quy định : “Kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán bằng các phương pháp sau: kiểm tra, quan sát, điều tra, xác nhận, tính toán và quy trình phân tích. Việc thực hiện các phương pháp này một phần tuỳ thuộc vào thời gian thu thập được bằng chứng kiểm toán”. Mỗi cuộc kiểm toán có thể có mục tiêu, đối tượng cụ thể khác nhau, các doanh nghiệp được kiểm toán cũng có những đặc điểm khác nhau.Bên cạnh đó, mỗi phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán sẽ cung cấp những loại bằng chứng với độ tin cậy khác nhau, từng phương pháp lại có những ưu điểm và nhược điểm khác nhau.Vì vậy, tùy từng trường hợp cụ thể và dựa vào xét đoán nghề nghiệp mà KTV lựa chọn phương pháp phù hợp. Để hiểu rõ hơn chúng ta sẽ đi vào nghiên cứu cụ thể từng phương pháp. Kiểm tra Theo VSA số 500, đoạn 21: “Kiểm tra: Là việc soát xét chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu có liên quan hoặc việc kiểm tra các tài sản hữu hình. Việc kiểm tra nói trên cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao hay thấp tuỳ thuộc vào nội dung, nguồn gốc của các bằng chứng và tuỳ thuộc vào hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với quy trình xử lý tài liệu đó”.Theo đó kiểm tra gồm 2 loại Thứ nhất là kiểm tra vật chất: là việc kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm kê các loại tài sản có hình thái vật chất cụ thể của khách thể kiểm toán.Do vậy kiểm tra vật chất thường áp dụng đối với hàng tồn kho, tài sản cố định hữu hình, tiền mặt và các giấy tờ thanh toán có giá trị. Ưu điểm của phương pháp này là bằng chứng có độ tin cậy cao vì minh chứng cho sự hiện hữu của tài sản và mang tính khách quan.Tuy nhiên bên cạnh đó phương pháp này cũng có những hạn chế nhất định: + Đối với một số TSCĐ như nhà xưởng, máy móc thiết bị…kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản mà không cho biết quyến sở hữu của đơn vị với tài sản đó. + Đối với HTK, kiểm kê chỉ cho biết sự tồn tại thực tế về số lượng còn chất lượng, tình trạng kỹ thuật, tính sở hữu, phương pháp đánh giá chúng thì chưa thể hiện. Vì những mặt hạn chế trên đây, nên bằng chứng có được từ kiểm kê luôn được kết hợp với các bằng chứng khác để có kết luận kiểm toán đúng. Ngoài kiểm tra vật chất, KTV còn tiến hành kiểm tra tài liệu.Là sự xem xét, đối chiếu các tài liệu chứng từ kế toán và các tài liệu khác có liên quan của khách thể kiểm toán. Loại kiểm tra này được tiến hành theo hai cách: Từ một kết luận có trước, KTV thu thập tài liệu làm cơ sở cho kết luận này.Ví dụ: KTV kiểm tra các tài liệu, hồ sơ pháp lý về quyền sở hữu tài sản. KTV kiểm tra các tài liệu của một nghiệp vụ từ khi phát sinh cho đến khi vào sổ sách và ngược lại.Quy trình có thể được tiến hành theo hai hướng:Từ chứng từ gốc – kiểm tra việc ghi chép chúng trên sổ sách hoặc từ sổ sách – kiểm tra ngược lại các chứng từ gốc có liên quan Ưu điểm của kỹ thuật này là việc thực hiện tương đối thuận tiện do tài liệu thường có sẵn, chí phí thu thập bằng chứng ít hơn các kỹ thuật khác.Tuy nhiên cũng có những hạn chế nhất định.Độ tin cậy của bằng chứng phụ thuộc vào nguồn gốc của tài liệu và sự hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ.Tài liệu cung cấp có thể bị sửa chữa, giả mạo làm mất tính khách quan nên cần có sự xác minh, kiểm tra bằng các phương pháp kỹ thuật khác. Quan sát Theo VSA 500, đoạn 22: “Quan sát: Là việc theo dõi một hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục do người khác thực hiện (Ví dụ: Kiểm toán viên quan sát việc kiểm kê thực tế hoặc quan sát các thủ tục kiểm soát do đơn vị tiến hành...)”.Loại bằng chứng này cho KTV hiểu biết về thực trạng tài sản, hành vi của nhân viên khách thể kiểm toán.Thường áp dụng trong thử nghiệm kiểm soát Ưu điểm của kỹ thuật này là bằng chứng thu được có độ tin cậy tương đối cao vì do chính KTV thu thập.Tuy nhiên đây chỉ là bằng chứng tại thời điểm quan sát.Bằng chứng thu được từ kỹ thuật này chưa thể hiện tính đầy đủ nên cần kết hợp với các loại bằng chứng khác. Điều tra Theo VSA 500, đoạn 23: “ Điều tra (còn gọi là thẩm vấn, phỏng vấn): Là vi._.