Bàn về kế toán tài sản cố định thuê tài chính và các giải pháp hoàn thiện

t là đầu tư đổi mới công nghệ. Tuy nhiên, các doanh nghiệp vừa và nhỏ thường vốn kinh doanh không lớn,nên không thể đầu tư mua cả dây chuyền công nghệ mới. Vì vậy, từ lâu các doanh nghiệp trên thế giới đã sử dụng hình thức thuê tài sản như một nguồn vốn để có được các loại TSCĐ phục vụ sản xuất kinh doanh. Thực tế, hoạt động thuê tài chính mang lại nhiều lợi ích cho cả bên đi thuê và bên cho thuê nhưng lại còn khá mới mẻ ở Việt Nam. Nó còn mới mẻ ngay cả đối với người bán chứ chưa kể đến người mua. Do vậy, hoạt động này vẫn còn nhiều bất cập trong cơ chế chính sách và điều hành thực tiễn, khiến cho nó chưa phát triển ngang tầm với những ưu điểm vốn có. Nước ta đang trong quá trình hội nhập với nền kinh tế toàn cầu nên việc thay đổi và từng bước hoàn thiện cơ chế chính sách về kế toán TSCĐ thuê tài chính cho phù hợp với khu vực và quốc tế nhằm nâng cao sức cạnh tranh của các doanh nghiệp Việt Nam trên thị trường quốc tế, góp phần đẩy mạnh sự nghiệp công nghiệp hoá, hiện đại hoá đất nước. Xuất phát từ vai trò quan trọng của lý luận và yêu cầu cấp thiết của thực tiễn nên em chọ đề tài “ Bàn về kế toán TSCĐ thuê tài chính và các giải pháp hoàn thiện” cho đề án môn học của mình. Do phạm vi hiểu biết về chuyên môn, các môn học khác cũng như về thực tế chưa nhiều nên Đề án không thể không có những thiếu sót mong các thầy cô và các bạn xem xét, góp ý. Em xin chân thành cảm ơn sự hướng dẫn tận tình của PGS. TS Nguyền Minh Phương đã giúp em hoàn thành Đề án này. Hà Nội, ngày 27 tháng 03 năm 2004 Sinh viên: Phạm Thị Thuỳ Linh Nội dung Phần I: Cơ sở lý luận về kế toán TSCĐ thuê tài chính. I) Khái niệm, đặc điểm, phân loại và nhiệm vụ của kế toán TSCĐ thuê tài chính. 1.1) Khái niệm về TSCĐ thuê tài chính. Theo nghị định 16/ 2001/NĐ- CP của Chính phủ về tổ chức và hoạt động của Công ty cho thuê tài chính, cho thuê tài chính (CTTC) là hoạt động tín dụng trung và dài hạn thông qua việc cho thuê máy móc, thiết bị, phương tiện vận chuyển và các động sản khác trên cơ sở hợp đồng cho thuê giữa bên cho thuê với bên thuê. Bên cho thuê cam kết mua máy móc thiết bị, phương tiện vận chuyển và các động sản khác theo yêu cầu của bên thuê và nắm giữ quyền sở hữu với các tài sản đối với các tài sản cho thuê.Bên thuê sử dụng tài sản thuê và thanh toán tiền thuê trong suốt thời hạn thuê đã được hai bên thoả thuận. Do yêu cầu sản xuất kinh doanh, có thể doanh nghiệp không cần dùng đến một số TSCĐ hoặc có nhu cầu sử dụng thêm một số TSCĐ mà hiện tại doanh nghiệp không có. Những TSCĐ không cần sử dụng doanh nghiệp có thể dùng để góp vốn liên doanh, nhượng bán lại hoặc cho đơn vị khác thuê, còn những TSCĐ mà doanh nghiệp cần nhưng không có lại có thể mua hoặc thuê của đơn vị khác (nếu không đủ điều kiện mua sắm). Vì thế mà có hoạt động thuê tài sản. Thuê tài sản là sự thoả thuận giữa bên cho thuê và bên thuê về việc bên cho thuê chuyền quyền sử dụng tài sản cho bên thuê trong một thời gian nhất định để được nhận tiền một lần hoặc nhiều lần. Thuê tài sản được chia làm hai loại: Thuê hoạt động là thuê tài sản mà đơn vị thuê chỉ được sử dụng TSCĐ trong một thời gian ngắn, đơn vị chỉ có quyền sử dụng, trong thời gian sử dụng đơn vị phải có trách nhiệm bảo quản, quản lý tài sản này. Thuê tài chính là thuê tài sản mà đơn vị thuê không có quyền sở hữu TSCĐ nhưng đơn vị thuê có nghĩa vụ và trách nhiệm pháp lý, quản lý, bảo dưỡng, giữ gìn và sử dụng như TSCĐ của đơn vị. 1.2) Đặc điểm của TSCĐ thuê tài chính và yêu cầu quản lý. a) Đặc điểm của TSCĐ thuê tài chính. Theo nghị định 64 – CP ngày 09/10/95 của chính phủ ban hành quy chế tạm thời về tổ chức hoạt động của công ty cho thuê tài chính tại Việt Nam, có quy định tại Điều 3, Chương I: Một giao dịch CTTC phải thoả mãn một trong những điều kiện sau đây: Khi kết thúc thời hạn thuê theo hợp đồng, bên thuê được chuyền quyền sở hữu tài sản thuê hoặc được tiếp tục thuê theo sự thoả thuận của hai bên. Nội dung hợp đồng thuê có quy định: Khi kết thúc thời hạn thuê, bên thuê được quyền chon lựa mua tài sản thuê theo giá danh nghĩa thấp hơn giá trị thực tế của tài sản thuê tại thời điểm mua lại. Thời hạn cho thuê một loại tài sản ít nhất phải bằng 60% thời gian cần thiết để khấu hao tài sản thuê. Tổng số tiền thuê một loại tài sản quy định tai hợp đồng thuê ít nhất phải tương đương với giá của tài sản đó trên thị trường vào thời điểm ký hợp đồng. TSCĐ thuê tài chính là những tư liệu lao động có giá trị lớn nhưng không thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp. Doanh nghiệp có quyền sử dụng và quản lý bảo dưỡng như tài sản của mình. Khi tham gia vào quá trình sản xuất nó được chuyển dịch từng phần vào chi phí sản xuất kinh doanh và giữ nguyên được hình thái vật chất ban đầu cho đến khi hết hợp đồng thuê. Tuỳ từng loại TSCĐ thuê tài chính mà có những yêu cầu quản lý khác nhau. b) Yêu cầu quản lý. Để đưa ra được các quyết định quản lý về TSCĐ thuê tài chính nói riêng cũng như về TSCĐ nói chung việc hạch toán, theo dõi phải đảm bảo cung cấp các thông tin sau: Quản lý TSCĐ thuê tài chính theo các đặc trưng kỹ thuật, đặc trưng kinh tế: số lượng TSCĐ thuê tài chính từng loại theo cách phân loại TSCĐ, sự phân bố TSCĐ theo mục đích kinh doanh, mục đích đầu tư, khai thác sử dụng TSCĐ. Các chỉ tiêu về TSCĐ thuê tài chính: Nguyên giá , giá trị hao mòn, giá trị còn lại theo số hiện có, tình hình biến động tăng giảm TSCĐ thuê tài chính. Việc sử dụng và khấu hao TSCĐ thuê tài chính: thời gian sử dụng TSCĐ thuê tài chính, phương pháp khấu hao, phương pháp thu hồi vốn, phương pháp phân bổ chi phí khấu hao cho các đối tuợng sử dụng. Việc quản lý sử dụng vốn khấu hao TSCĐ trong đơn vị theo chế độ quản lý tài chính hiện hành. 1.3)Phân loại TSCĐ thuê tài chính. Phân loại TSCĐ thuê tài chính là sự sắp xếp TSCĐ thuê tài chính thành từng loại, từng nhóm theo những đặc trưng nhất định nhằm tạo thuận tiện cho công tác quản lý và hạch toán. Theo hình thái biểu hiện, TSCĐ thuê tài chính được phân thành động sản và bất động sản. Động sản là những tài sản cố định có hình thái vật chất cụ thể và có thể vận chuyển từ nơi này đến nơi khác. Thuộc loại này gồm có: máy móc thiết bị, thiết bị phương tiện vận tải truyền dẫn... Bất động sản là các TSCĐ không thể vận chuyển từ nơi này đến nơi khác. Thuộc loại này gồm: Quyền sử dụng đất,nhà cửa, vật kiến trúc,… 1.4) Nhiệm vụ của kế toán TSCĐ thuê tài chính. Hạch toán TSCĐ thuê tài chính trong các doanh nghiệp phải đảm bảo các nhiệm vụ chủ yếu sau: Ghi chép, phản ánh tổng hợp chính xác, kịp thời số lượng, giá trị TSCĐ thuê tài chính hiện có, tình hình tăng giảm và hiện trạng TSCĐ thuê tài chính trong phạm vi toàn đơn vị, cũng như tại từng bộ phận sử dụng TSCĐ, tạo điều kiện cung cấp thông tin để kiểm tra giám sát thường xuyên việc giữ gìn, bảo quản, bảo dưỡng TSCĐ và kế hoạch đầu tư đổi mới TSCĐ trong từng đơn vị. Tính toán và phân bổ chính xác mức khấu hao TSCĐ thuê tài chính vào chi phí sản xuất kinh doanh theo mức độ hao mòn của tài sản và chế độ quy định. Tham gia lập kế hoạch sửa chữa và dự toán chi phí sửa chữa TSCĐ, giám sát việc sửa chữa TSCĐ về chi phí và kết quả của công việc sửa chữa. Tính toán phản ánh kịp thời chính xác tình hình xây dựng trang bị thêm, đổi mới, nâng cấp, hoặc tháo dỡ bớt làm tăng giảm nguyên giá TSCĐ cũng như tình hình thanh lý, nhượng bán, mua lại TSCĐ. Hướng dẫn kiểm tra các đơn vị, các bộ phận trực thuộc trong các doanh nghiệp thực hiện đầy đủ chế độ ghi chép ban đầu về TSCĐ, mở các sổ, thẻ kế toán cần thiết và hạch toán TSCĐ theo chế độ quy định. Tham gia kiểm tra đánh giá lại tài sản lại TSCĐ theo quy định của Nhà nước và yêu cầu bảo quản vốn, tiến hành phân tích tình hình trang bị, huy động bảo quản, sử dụng TSCĐ tại đơn vị. II) Nội dung chuẩn mực kế toán TSCĐ thuê tài chính (VSA 06) 2.1) Nội dung chuẩn mực kế toán TSCĐ thuê tài chính của Việt Nam. a) Phân loại thuê tài sản. Việc phân loại thuê tài sản áp dụng trong chuẩn mực này được căn cứ vào mức độ chuyền giao các rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản thuê từ bên cho thuê và bên thuê. Thuê tài sản được phân loại là thuê tài chính nếu nội dung hợp đồng thuê tài sản thể hiện việc chuyền giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền quyền sở hữu tài sản. Quyền sở hữu tài sản có thể chuyển giao vào cuối thời hạn cho thuê. Hai bên phải xác định thuê tài sản là thuê tài chính hay là thuê hoạt động ngay tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản. Các trường hợp thuê tài sản dưới đây thường dẫn tới hợp đồng thuê tài chính: Bên cho thuê chuyền giao quyền sở hữu tài sản cho bên thuê khi hết thời hạn thuê. Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, bên thuê có quyền lựa chọn mua lại tài sản thuê với mức giá ước tính thấp hơn giá trị hợp lý vào cuối thời hạn thuê. Thời hạn thuê tài sản tối thiểu phải chiếm phần lớn thời gian sử dụng kinh tế của tài sản cho dù không có sự chuyền giao quyền sở hữu. Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu chiếm phần lớn (tương đương) giá trị hợp lý của tài sản thuê. Tài sản thuê thuộc loại chuyên dùng mà chỉ có bên thuê có khả năng sử dụng không cần có sự thay đổi sửa chữa lớn nào. Hợp đồng thuê tài sản cũng được coi là hợp đồng thuê tài chính nếu hợp đồng thoả mãn ít nhất một trong ba trường hợp sau: Nếu bên thuê huỷ bỏ hợp đồng và đền bù tổn thất phát sinh liên quan đến việc huỷ hợp đồng cho bên cho thuê. Thu nhập hoặc tổn thất do sự thay đổi giá trị hợp lý của giá trị còn lại của tài sản thuê gắn với bên thuê. Bên thuê có khả năng tiếp tục thuê lại tài sản sau khi hết hạn hợp đồng thuê với tiền thuê thấp hơn giá thuê thị trường. b) Ghi nhận TSCĐ thuê tài chính đối với bên thuê. Tại thời điểm thuê , bên thuê ghi nhận TSCĐ thuê tài chính là tài sản và nợ phải trên bảng cân đối kế toán với cùng một giá trị bằng giá trị hợp lý của tài sản thuê. Nếu giá trị hợp lý của tài sản thuê cao hơn giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu cho việc thuê tài sản thì ghi theo giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu. Tỷ lệ chiết khấu để tính giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu cho việc thuê tài sản là lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê tài sản hoặc lãi suất ghi trong hợp đồng.Trường hợp không thể xác định được lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê thì sử dụng lãi suất bên đi vay của bên thuê tài sản để tính giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu. Giá trị hợp lý hoặc giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiêut ghi nhận giá trị TSCĐ thuê tài chính là chưa có thuế giá trị gia tăng (kể cả TSCĐ thuê tài chính dùng vào hoạt động sản xuất kinh doanh hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT tính theo phương pháp khấu trừ, phương pháp trực tiếp và không chịu thuế GTGT). Các chi phí trực tiếp phát sinh ban đầu liên quan đến hoạt động thuê tài chính được tính vào nguyên giá của tài sản thuê. Khoản thanh toán tiền thuê tài sản thuê tài chính phải được chia ra thành chi phí tài chính ( số tiền lãi thuê tài chính ) và khoản phải trả nợ gốc từng kỳ. Số tiền lãi thuê tài chính phải được hạch toán vào chi chí tài chính từng kỳ, được xác định bằng công thức: = * Trong trường hợp số thuế GTGT do bên cho thuê đã trả khi mua TSCĐ để cho thuê mà bên thuê phải hoàn lại thì số tiền lãi thuê tài chính phải trả bao gồm cả số lãi tính trên số thuế GTGT mà bên thuê chưa trả cho bên cho thuê. Bên thuê có trách nhiệm tính, trích khấu haoTSCĐ vào chi phí sản xuất, kinh doanh theo định kỳ trên cơ sở áp dụng chính sách khấu hao nhất quán với chính sách khấu hao của tài sản cùng loại thuộc sở hữu của doanh nghiệp đi thuê. Nếu không chắc chắn là bên thuê sẽ có quyền sở hữu tài sản thuê khi hết hạn hợp đồng thuê thì tài sản thuê sẽ được khấu hao theo thời hạn thuê nếu thời hạn ngắn hơn thời gian sử dụng hữu ích của tài sản thuê. Trong trường hợp lãi thuê tài chính đủ điều kiện được vốn hoá vào giá trị tài sản dở dang thì: = * = = *100% = Việc vốn hoá chi phí lãi thuê sẽ được tạm ngừng lại trong các trong các giai đoạn mà quá trình đầu tư xây dựng hoặc sản xuất dở dang bị gián đoạn, trừ khi sự gián đoạn đó là cần thiết. Việc này chấm dứt khi các hoạt động chủ yếu cần thiết cho việc chuẩn bị đưa tài sản dở dang vào sử dụng hoặc bán khi hoàn thành. c) Giao dịch bán và thuê lại tài sản. Giao dịch bán và thuê lại tào sản được thực hiện khi tài sản được chính người bán thuê lại. Phương pháp kế toán áp dụng cho các giao dịch bán và thuê lại tài sản tuỳ thuộc theo loại thuê tài sản. Trong trường hợp bán và thuê lại tài sản là thuê tài chính thì khoản chênh lệch giữa thu nhập bán với giá trị còn lại của tài sản phải phân bổ cho suốt thời gian thuê tài sản. Nếu thuê lại tài sản là thuê tài chính có nghĩa là bên cho thuê cung cấp tài chính cho bên thuê, được đảm bảo bằng tài sản khoản chênh lệch giữa thu nhập bán tài sản với giá trị còn lại tên sổ kế toán không được ghi nhận ngay là một khoản lãi từ việc bán tài sản mà phải ghi nhận là thu nhập chưa thực hiện và phân bổ cho suốt thời gian thuê tài sản. d) Trình bày báo cáo tài chính. Bên thuê tài sản mà phải trình bày các thông tin về thuê tài chính như sau: Giá trị còn lại của tài sản thuê tại ngày lập báo cáo tài chính. Tiền thuê phát sinh thêm được ghi nhận là chi phí trong kỳ. Căn cứ để xác định tiền thuê phát sinh thêm. Điều khoản gia hạn thuê hoặc quyền được mua tài sản. 2.2) Nội dung Chuẩn mực kế toán quốc tế về TSCĐ thuê tài chính ( IAS 17 ). IAS quy định cho bên nhận thuê và bên cho thuê những chính sách kế toán phù hợp và nội dung công bố các loại giao dịch cho thuê. Chuẩn mực này được áp dụng cho tất cả các hợp đồng thuê tài sản, theo đó người cho thuê chuyền cho người được thuê quyền sử dụng một tài sản trong một thời gian thoả thuận để nhận một hoặc nhiều khoản tiền thanh toán. Phân loại thuê tài sản. Thuê tài sản được chia làm hai loại: Cho thuê tài chính là chuyền giao thực chất toàn bộ rủi ro và lợi ích liên quan tới sở hữu tài sản. Quyền sở hữu về sau có thể được chuyền giao hoặc không. Cho thuê hoạt động là những hợp đồng cho thuê không phải là cho thuê tài chính. Việc phân loại này được thực hiện từ khi bắt đầu cho thuê. Nguyên tắc chú trọng nội dụng hơn hình thức của hợp đồng cho thuê là yếu tố chỉ dẫn cho việc phân loại. Nó được dựa trên mức độ rủi ro và lợi ích đi kèm việc sở hữu tài sản cho thuê thuộc về người đi thuê hay người cho thuê. Các khoản cho thuê tài chính gồm có: Chuyển giao quyền sở hữu tài sản cho bên đi thuê khi hết hạn cho thuê. Bên đi thuê khá chắc chắn là sẽ thực hiện quyền lựa chọn mua theo giá thương lượng. Thời hạn cho thuê chiếm phần lớn thời gian sử dụng hữu ích của tài sản. Giá trị hiện tại của số tài sản thanh toán tối thiểu xấp xỉ giá trị hợp lý của tài sản cho thuê. Tài sản cho thuê có tính chất đặc biệt và chỉ thích hợp cho bên đi thuê. Bên đi thuê sẽ phải chịu tổn thất do huỷ bỏ hợp đồng. Biến động lợi nhuận, tổn thất từ giá trị thanh lý được chuyển sang cho người đi thuê. Giá cho thuê thêm thời hạn tiếp theo có thể thấp hơn nhiều so với giá thị truờng b)Việc kế toán TSCĐ thuê tài chính. Một tài sản được giữ làm tài sản thuê tài chính và nghĩa vụ nợ tương ứng được ghi nhận theo nguyên tắc coi trọng nội dung hơn hình thức. Việc hạch toán được thực hiện như sau: Khi bắt đầu thuê tài sản và nợ tương ứng cho việc thanh toán tiền thuê sau này được ghi nhận theo cùng một giá trị. Chi phí trực tiếp ban đầu liên quan tới các hoạt động thuê được vốn hoá vào tài sản. Thanh toán tiền thuê bao gồm chi phí tài chính và nợ phải trả. Phí tài chính là một tỷ lệ lãi suất định kỳ không đổi trên số dư nợ còn lại của từng kỳ. Khấu hao được ghi nhận theo các điều khoản trong IAS 16 và IAS 38. c) Giao dịch bán và cho thuê lại. Nếu tài sản cho thuê lại là một tài sản cho thuê tài chính thì bất kỳ số tiền vượt trội thu được từ bán tài sản so với giá trị ghi sổ của người đi thuê (người bán) đều phải được giữ lại và phân bổ dần trong thời hạn thuê. Giao dịch này là một phương tiện để người cho thuê cung cấp tài chính cho người đi thuê. Vì vậy việc ghi nhận ngay lợi nhuận vào thu nhập là không hợp lý. d) Công bố. Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản bên đi thuê phải ghi nhận TSCĐ thuê tài chính trên báo cáo tài chính vào bên tài sản (cần ghi rõ số ghi sổ của từng loại tài sản) và tổng số tiền thuê tối thiểu được coi là một khoản nợ và được cân đối với giá trị hiện tại của các khoản nợ thuê theo 3 giới hạn định kỳ là: Không quá 1 năm. Không quá 5 năm. Trên 5 năm. Bên cạnh đó, bên đi thuê phải quản lý, bảo dưỡng, sử dụng TSCĐ đi thuê và trích khấu hao TSCĐ vào chi phí sản xuất kinh doanh trong mỗi kỳ kế toán. Những thoả thuận cho thuê quan trọng cần được diễn giải khái quát. Việc ghi nhận trên sổ sách, báo cáo kế toán trong kỳ phải có sự phân biệt giữa nợ ngắn hạn và dài hạn, số tiền thanh toán thuê lại tối thiểu trong tương lai dự tính thu được dưới hình thức cho thuê lại không thể huỷ bỏ vaò ngày lập bảng cân đối kế toán. Riêng đối với tiền cho thuê bất thường được ghi nhận vào thu nhập trong kỳ. 2.3) So sánh Chuẩn mực kế toán TSCĐ thuê tài chính của Việt Nam (VAS 06 ) với Chuẩn mực kế toán quốc tế về TSCĐ thuê tài chính (IAS 17 ). Những điểm giống nhau. Việc phân loại tài sản cho thuê là thuê tài chính hay thuê hoạt động được thực hiện từ khi bắt đầu cho thuê và tuân theo nguyên tắc coi trọng nội dung hơn hình thức của hợp đồng thuê. Kế toán của bên thuê Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, TSCĐ thuê tài chính phải được ghi nhận là tài sản và nợ phải trả trong Bảng cân đối kế toán của bên đi thuê cùng với một giá trị. Bên cạnh đó, việc tính toán giá trị hiện tại của khoản thanh toán trên thuê tối thiểu sẽ phải sử dụng lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê (là tỷ lệ chiết khấu tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, để tình giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu và giá trị còn lại không được đảm bảo để cho tổng cuả chúng đúng bằng giá trị hợp lý của tài sản thuê) hoặc lãi suất bên đi vay của bên đi thuê (là lãi suất mà bên thuê sẽ phải trả cho một hợp đồng thuê tài chính tương tự hoặc là lãi suất tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản mà bên thuê sẽ phải trả để vay một khoản cần thiết cho việc mua tài sản với một thời hạn và với một đảm bảo tương tự). Các chi phí trực tiếp ban đầu liên quan tới các hoạt động cho thuê được vốn hoá vào tài sản như chi phí đàm phán, ký kết hợp đồng… khoản thanh toán cho hợp đồng CTTC phải được tách ra thành chi phí tài chính và khoản phải trả nợ gốc. Chi phí tài chính phải được tính theo từng kỳ kế toán trong suốt thời hạn thuê theo tỷ lệ lãi suất định kỳ cố định trên số dư nợ còn lại cho mỗi kỳ kế toán . Trong quá trình sử dụng, bên thuê phải trích khấu hao TSCĐ thuê tài chính vào chi phí sản xuất kinh doanh cho mỗi kỳ kế toán. Chính sách khấu hao tài sản thuê phải nhất quán với chính sách khấu hao tài sản cùng loại thuộc sở hữu của doanh nghiệp đi thuê. *Việc công bố thông tin của bên thuê bao gồm: giá trị còn lại của những tài sản là đối tượng của hợp đồng thuê tài chính tại thời điểm lập báo cáo, tiền cho thuê bất thường được ghi nhận là thu nhập trong kỳ. Bên cạnh đó bên đi thuê phải diễn giải khái quát về những thoả thuận cho thuê quan trọng. b) Những điểm khác biệt Mặc dù kế thừa và chịu ảnh hưởng nhiều mặt của chuẩn mực kế toán quốc tế nhưng ngoài những điểm giống nhau về cơ bản nêu trên, Chuẩn mực kế toán Việt Nam vẫn có sự khác biệt, mang bản sắc riêng. Xét về mặt hình thức trình bày thì VAS 06 trình bày mỗi vấn đề cho từng bên ( đi thuê, cho thuê ) còn IAS 17 lại trình bày các vấn đề có liên quan đối với từng bên thuê và bên cho thuê như cho thuê tài chính, cho thuê hoạt động và công bố. Mỗi cách trình bày có những ưu điểm và nhược điểm riêng tuy nhiên các cách này đều chung mục đích là giúp người thực hiện dễ đọc và dễ hiểu . Việc phân loại tài sản thuê, VAS 06 có nói thêm là bất cứ tại thời điểm nào hai bên thoả thuận các điều khoản của hợp đồng (trừ việc gia hạn hợp đồng) dẫn đến sự thay đổi cách phân loại tài sản thì các điều khoản mới thay đổi này được áp dụng cho suốt thời gian hợp đồng . Tuy nhiên, những thay đổi về ước tính hoặc thay đổi khả năng thanh toán của bên thuê không dẫn đến sự phân loại mới về thuê tài sản. Về việc ghi nhận tài sản và nợ phải trả trên bảng cân đối kế toán của bên đi thuê theo cùng một giá trị thì IAS 17 quy định giá trị ghi nhận ở đây thấp hơn giá trị hợp lý của tài sản và khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu theo hợp đồng, VAS 06 lại quy định rõ ràng việc ghi nhận này theo giá trị hợp lý của tài sản thuê tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, nếu giá trị hợp lý của tài sản thuê cao hơn giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu cho việc thuê tài sản thì ghi theo giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu. Ơ điểm này thì VAS 06 sát thực tế hơn và đón trước vấn đề có thể xảy ra . Về việc công bố của bên đi thuê: trong VAS 06 có đưa thêm thông tin về căn cứ xác định tiền thuê phát sinh thêm, điều khoản gia hạn hợp đồng thuê hoặc quyền được mua lại tài sản. Còn IAS 17 quy định cung cấp thêm một số thông tin như: các khoản nợ đối ứng với các tài sản thuê phải được trình bày tách biệt với các khoản nợ khác và phải phân biệt phần nợ ngắn hạn và nợ dài hạn, nhưng yêu cầu về khấu hao đối với nhà xưởng, máy móc, thiết bị cho thuê, số tiền thanh toán thuê lại tối thiểu trong tương lai dự tính thu được dưới hình thức cho thuê lại không thể huỷ bỏ vào ngày lập Bảng cân đối kế toán. Những sự khác biệt trên là do IAS đưa ra những quy định chung nhất cho tất cả các nước. Khi đưa vào áp dụng ở mỗi nước, nó phải chịu ảnh hưởng của điều kiện kinh tế xã hội, cùng với chế độ chính trị... của nước đó. Do vậy mỗi nước phải có hệ thống Chuẩn mực kế toán riêng phù hợp với thực tiễn, không thể áp dụng máy móc Chuẩn mực kế toán quốc tế. Đó là sự áp dụng sáng tạo để phù hợp và từng bước hoàn thiện. IAS s là những quy định chung còn VAS s là những quy định cụ thể áp dụng cho Việt Nam. III) Nội dung hạch toán TSCĐ thuê tài chính. 3.1) Thủ tục chứng từ. Hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp diễn ra thường xuyên liên tục do vậy mà TSCĐ nói chung và TSCĐ thuê tài chính nói riêng của doanh nghiệp cũng thường xuyên biến động. Điều này thuỳ thuộc vào đường lối chính sách, chiến lược kinh doanh của doanh nghiệp cũng như các đối thủ cạnh tranh. Để quản lý tốt TSCĐ, đặc biệt là TSCĐ thuê tài chính, kế toán phải phản ánh theo dõi chặt chẽ đầy đủ mọi trường hợp biến động. Khi có tài sản tăng do bất kỳ nguyên nhân nào đều phải có ban kiểm nghiệm TSCĐ làm thủ tục nghiệm thu, đồng thời cùng với bên giao lập “Biên bản giao nhận TSCĐ ” ( Mẫu số 01- 01 TSCĐ /BB) theo mẫu quy định trong “Chế độ ghi chép ban đầu” cho từng đối tượng ghi TSCĐ.Đối với những TSCĐ cùng loại ,giao nhận cùng lúc, đo cùng một đơn vị chuyển giao thì có thể lập chung một biên bản .Sau đó phòng kế toán phải sao lại cho mọi đối tượng một bản để lưu vào sổ hồ sơ riêng .Hồ sơ này bao gồm;hợp đồng thuê tài sản, biên bản giao nhận TSCĐ,các bản sao tài liệu kỹ thuật ,các hoá đơn ,giấy vận chuyển ... Căn cứ vào đó, phòng kế toán mở thẻ hoặc sổ để hạch toán chi tiết TSCĐ thuê tài chính theo mẫu thống nhất .Thẻ TSCĐ thuê tài chính lập làm một bản và để lại phòng kế toán để theo dõi ghi chép diễn biến phát sinh trong quá trình sử dụng. Sau đó, thẻ TSCĐ thuê tài chính được đăng ký vào sổ TSCĐ. Sổ này lập chung cho toàn doanh nghiệp một quyển và cho từng đơn vị sử dụng mỗi nơi một quyển thẻ hoặc sổ TSCĐ sau khi lập xong phải được sắp xếp bảo quản trong hòm thẻ TSCĐ và giao cho kế toán TSCĐ giữ, ghi chép và theo dõi. Mỗi đơn vị hoặc bộ phận (phân xưởng, phòng ban) thuộc doanh nghiệp phải mở một sổ để theo dõi tài sản. Trong quá trình sử dụng doanh nghiệp phải trích khấu hao TSCĐ thuê tài chính vào chi phí sản xuất kinh doanh và từng kỳ lập “ Bảng phân bổ khấu haoTSCĐ” . Khi hết hạn hợp đồng thuê, căn cứ trên các điều khoản hợp đồng quy định kế toán ghi tăng TSCĐ và xoá sổ TSCĐ thuê tài chính ( nếu doanh nghiệp mua lại) hoặc xoá sổ TSCĐ thuê tài chính (nếu doanh nghiệp trả lại đơn vị cho thuê). 3.2) Tài khoản sử dụng. Hạch toán TSCĐ thuê tài chính sử dụng tài khoản 212 – TSCĐ thuê tài chính.TK này phản ánh sự biến động và giá trị hiện có của toàn bộ TSCĐ thuê tài chính của doanh nghiệp. Đơn vị thuê dùng TK này để hạch toán nguyên giá TSCĐ thuê tài chính . Những tài sản này chưa thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp nhưng doanh nghiệp có nghĩa vụ và trách nhiệm pháp lý quản lý và sử dụng như tài sản của doanh nghiệp. Nguyên giá của TSCĐ thuê tài chính là giá chưa có thuế GTGT do bên thuê đã trả khi mua TSCĐ để cho thuê. Nếu TSCĐ thuê tài chính dùng vào hoạt động sản suất kinh doanh hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT tính theo phương pháp khấu trừ thuế thì số thuế GTGT phải trả từng kỳ được ghi vào bên nợ TK 133 – thuế GTGT được khấu trừ ( 1332). Nếu TSCĐ này dùng vào hoạt động sản xuất kinh doanh hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng không chịu thuế GTGT hoặc chịu thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp thì số thuế GTGT phải trả từng kỳ được ghi vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ. Trường hợp bên thuê nhận nợ cả số thuế GTGT mà bên cho thuê đã trả khi mua TSCĐ để cho thuê thì số thuế GTGT được theo dõi trên tài khoản 138 – phải thu khác và số phân bổ để khấu trừ thuế GTGT hoặc chi phí kinh doanh trong kỳ theo từng kỳ nhận hoá đơn thanh toán tiền thuê. Tài khoản này không phản ánh giá trị của các TSCĐ đi thuê hoạt động. Nó được mở chi tiết để theo dõi từng loại, từng tài sản đi thuê. Việc ghi nhận nguyên giá của TSCĐ thuê tài chính tại thời điểm khởi đầu thuê đựoc thực hiện theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 06 “ Thuê tài sản”. Giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu đuợc tính theo công thức: = Trong đó : PV là giá trị hiện tại T là thời gian thuê i là lãi suất ngầm định hoặc lãi suất biên đi vay ngân hàng của bên thuê tại thời điểm thuê. a là khoản thanh toán tiêng thuê tối thiểu Khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu được tính theo từng trường hợp của hợp đồng. Nếu hợp động quy định bên thuê có quyền mua lại tài sản với giá thấp hơn giá trị hợp lý tại ngày mua thì khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu bao gồm: tiền thuê tối thiểu ghi trong hợp đồng và các khoản thanh toán cần thiết để mua lại tài sản thuê tại thời điểm mua. Nếu hợp đồng không có điều khoản quyền được mua lại tài sản thuê với giá trị thấp hơn giá trị hợp lý tại ngày mua khi hết hạn hợp đồng thì khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu bao gồm: Tiền thuê tối thiểu ghi trong hợp đồngvà giá trị còn lại của tài sản thuê đựoc đảm bảo thanh toán bởi bên thuê hoặc bên liên quan đến bên cho thuê. Cần lưu ý là khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu không bao gồm chi phí dịch vụ và thuế bên cho thuê đã trả hộ bên đi thuê phải hoàn lại và tiền thuê phát sinh thêm. Sau thời điểm thuê, kế toán TSCĐ thuê tài chính trên TK 212 được thực hiện theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 03 “ TSCĐ hữu hình”. Kết cấu và nội dung phản ánh của TK 212 – TSCĐ thuê tài chính. Bên nợ: Phản ánh nguyên giá TSCĐ thuê tài chính tăng. Bên có: Phản ánh nguyên giá TSCĐ thuê tài chính giảm do chuyển trả lại cho bên cho thuê khi hết hạn hợp đồng hoặc mua lại thành TSCĐ của doanh nghiệp. Số dư bên nợ: Nguyên giá TSCĐ thuê tài chính hiện có của doanh nghiệp. Ngoài TK 212 doanh nghiệp còn phải sử dụng các TK sau: TK 342 – Nợ dài hạn. TK 315 – Nợ dài hạn đến hạ trả TK 2142 – Hao mòn TSCĐ thuê tài chính TK 133 – Thuế giá trị gia tăng được khấu trừ. TK 242 – Chi phí trả trước dài hạn. TK 635 – Chi phí hoạt động tài chính. 3.3) Phương pháp hạch toán a) Khi phát sinh các chi phí trực tiếp ban đầu liên quan đến TSCĐ thuê tài chính trước khi nhận TS thuê như chi phí đàm phán, ký kết hợp đồng... ghi: Nợ TK 142- chi phí trả trước Có TK 111, 112... b) Khi doanh nghiệp chi tiền ứng trước khoản tiền thuê tài chính, ký quỹ, ký cược để đảm bảo việc thuê TS, ghi: Nợ TK 242- chi phí trả trước dài hạn( số tiền thuê trả trước – nếu có ) Nợ TK 244- Ký quỹ, ký cược dài hạn Có TK 111,112... c.1) Nếu nợ gốc phải trả về thuê tài chính theo giá mua chưa có thuế GTGT mà bên cho thuê đã trả khi mua TSCĐ cho thuê thì trình tự hạch toán như sau: Khi nhận TSCĐ thuê tài chính, kế toán căn cứ vào hợp đồng thuê tài sản và các chứng từ có liên quan phản ánh giá trị TSCĐ thuê tài chính theo giá chưa có thuế GTGT đầu vào, ghi: Nợ TK 212 – TSCĐ thuê tài chính ( giá chưa có thuế GTGT) Có TK342 – Nợ dài hạn giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu hoặc giá trị hợp lý của tài sản thuê trừ ( - ) số nợ gốc phải trả kỳ này. Có TK 315 – Nợ dài hạn đến hạn trả (số nợ gốc phải trả kỳ này) Các chi phí trực tiếp ban đầu liên quan đến hoạt động thuê tài chính được ghi nhận vào nguyên giá TSCĐ thuê tài chính, ghi: Nợ TK 212 – TSCĐ thuê tài chính Có TK 142- Chi phí trả trước Có TK 111, 112 (số chi phí trực tiếp liên quan đến hoạt động thuê phát sinh khi nhận TSCĐ thuê tài chính) . Cuối niên độ kế toán căn cứ vào hợp đồng thuê tài sản xác định số nợ gốc thuê tài chính đến hạn trả trong niên độ kế toán tiếp theo, ghi: Nợ TK 342- Nợ dài hạn Có TK 315 – Nợ dài hạn đến hạn trả Định kỳ, nhận hoá đơn thanh toán tiền thuê tài chính + Nếu TSCĐ thuê tài chínhdùng vào hoạt động sản xuất kinh doanh hàng hoá dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT tih theo phương pháp khấu trừ thuế - Khi xuất tiền trả nợ gốc ,tiền lãi cho thuê và thuế GTGT cho đơn vị cho thuê ,ghi; Nợ TK635-chi phí tài chính (tiền lãi thuê trả kỳ này ) Nợ TK315-Nợ dài hạn đến hạn trả (Nợ gốc phải trả kỳ này ) NợTK133-ThuếGTGT được khấu trừ(1332) CóTK111,112... -Khi nhận được hoá đơn thanh toán tiền thuê tài sản nhưng doanh nghiệp chưa trả tiền ngay ,căn cứ vào hoá đơn phản ánh số nợ phải trả lãi thuê tài chính và số thuế GTGT vào TK 315 – nợ dài hạn đến hạn trả, ghi: Nợ TK 635- Chi phí tài chính ( tiền lãi thuê) Nợ TK133- Thuề GTGT được khấu trừ (1332) Có TK 315- Nợ dài hạn đến hạn trả . + Nếu TSCĐ thuê tài chính dùng vào hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ, không thuộc đối tượng chịu thuế GTGT hoặc chịu thuế GTGT tính theo phương pháp trực tiếp : Khi xuất tiền trả nợ gốc, tiền lãi thuê và thuế GTGT cho đơn vị cho ._.