Bàn về hạch toán chi phí dự phòng trong chế độ kế toán Việt Nam hiện hành

ức độ rủi ro càng cao. Do vậy để có thể đứng vững trên thương trường các doanh nghiệp cần xây dựng cho mình những chiến lược kinh doanh hợp lý. Một trong số đó là cần phải dự đoán và có biện pháp hạn chế rủi ro để chủ động hơn về tài chính. Hiện nay biện pháp chung đang được áp dụng cho các doanh nghiệp đó là việc trích lập các khoản dự phòng giảm giá, dự phòng phải trả… Hiện nay chế độ kế toán do Bộ Tài Chính ban hành đã có những quy định cụ thể và thống nhất việc tổ chức hạch toán các khoản dự phòng; đồng thời Bộ Tài Chính cũng đã ban hành các thông tư hướng dẫn giúp cho các doanh nghiệp có thể vận dụng một cách dễ dàng hơn. Tuy nhiên trong chế độ kế toán Việt Nam hiện hành được ban hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 26/3/2006 vẫn còn tồn tại một số bất cập cần phải hoàn thiện trong hạch toán các khoản chi phí dự phòng như sau: Không có sự thống nhất của chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và Thông tư hướng dẫn số: 13/2006/TT-BTC về quy định hoàn nhập các khoản dự phòng. Thứ nhất, Về hoàn nhập các khoản dự phòng thì chế độ kế toán hiện hành quy định ghi giảm chi phí còn thông tư hướng dẫn lại ghi tăng thu nhập. Thứ hai, Về trích lập dự phòng bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp. Theo thông tư tại thời điểm lập dự phòng nếu số thực chi bảo hành lớn hơn số đã trích lập dự phòng thì phần chênh lệch thiếu được hạch toán vào chi phí bán hàng, còn theo chế độ kế toán thì phần chênh lệch này sẽ được hạch toán vào các chi phí tương ứng chứ không chỉ riêng chi phí bán hàng. Điều này gây khó khăn cho người làm kế toán trong doanh nghiệp khi trích lập và hoàn nhập các khoản dự phòng, không biết nên theo quy định nào. Thứ ba, quy định về kế toán dự phòng bảo hành trong thông tư số 21 do Bộ Tài Chính ban hành ngày 20/3/2006 chưa phù hợp với nguyên tắc kế toán dồn tích Vì vậy, em đã đi sâu nghiên cứu đề tài “Bàn về hạch toán chi phí dự phòng trong chế độ kế toán Việt Nam hiện hành”. Với đề tài này bài viết của em gồm 3 phần: Phần 1: Cơ sở lý luận về dự phòng và kế toán chi phí dự phòng. Phần 2: Hạch toán chi phí dự phòng trong chế độ kế toán Việt Nam hiện hành. Phần3: Hoàn thiện hạch toán chi phí dự phòng trong chế độ kế toán Việt Nam hiện hành. . Phần 1: Cơ sở lý luận về dự phòng và kế toán chi phí dự phòng. 1.1. Khái niệm và bản chất của dự phòng. Hiện nay có nhiều định nghĩa khác nhau về dự phòng mỗi định nghĩa nghiên cứu dự phòng ở những phạm vi góc độ khác nhau. Dưới đây là một số khái niệm: Một cách tổng quát nhất, theo định nghĩa của chuẩn mực kế toán quốc tế, IAS 37, thì “Dự phòng là một khoản nợ có giá trị và thời gian không chắc chắn”. Như vậy khoản dự phòng là bất thường bởi vì sự không chắc chắn về thời gian và số lượng các khoản phải chi cho việc thanh toán trong tương lai. Nguyên tắc cơ bản đề ra trong chuẩn mực này là chỉ khi phát sinh một khoản nợ phải trả, chẳng hạn như một nghĩa vụ bắt buộc phải thực hiện phát sinh từ các sự kiện trong quá khứ, doanh nghiệp mới được ghi nhận những khoản dự phòng liên quan. Chuẩn mực này cũng chỉ rõ “ Khoản mục được công nhận là dự phòng là sẽ phải là sự đánh giá chi phí tốt nhất cần có để thanh toán nghĩa vụ hiện tại vào ngày lập bảng tổng kết tài sản”. Theo mục này thì dự phòng là khoản chi phí được ghi nhận là khoản chi phí được ghi nhận trước tại ngày lập bảng tổng kết tài sản để đảm bảo khả năng thanh toán cho các hoạt động bất thường trong tương lai. Như vậy về bản chất thì dự phòng là ghi nhận trước một khoản chi phí chưa thực chi vào chi phí sản xuất kinh doanh, giúp cho doanh nghiệp có nguồn tài chính để bù đắp tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch, nhằm bảo toàn vốn kinh doanh; đảm bảo cho doanh nghiệp phản ánh giá trị vật tư hàng hóa tồn kho, các khoản đầu tư tài chính không cao hơn giá cả trên thị trường và giá trị của các khoản nợ phải thu không cao hơn giá trị có thể thu hồi được tại thời điểm lập báo cáo tài chính. Đồng thời dự phòng sẽ làm tăng tổng chi phí do vậy nó đồng nghĩa với sự tạm thời giảm thu nhập ròng của niên độ báo cáo, niên độ lập dự phòng. Ở Việt Nam dự phòng được đề cập đến trong chuẩn mực số 18 (Ban hành và công bố theo Quyết định số 100/QĐ-BTCngày 28/12/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính). Chuẩn mực đã đưa ra các khái niệm và khái niệm liên quan và các quy định, nguyên tắc liên quan đến dự phòng.Nhìn chung văn bản đã đưa ra những quan niệm về dự phòng khá sát với chuẩn mực kế toán quốc tế đáp ứng được yêu cầu chung trong sự hội nhập với kinh tế các nước trên thế giới nói chung, và lĩnh vự kế toán nói riêng. Bên cạnh đó còn các văn bản cụ thể hoá cho các quy định trong chuẩn mực như quyết định ban hành chế độ kế toán và các thông tư hướng dẫn liên quan. 1.2. Xác định và phân loại dự phòng: Doanh nghiệp chỉ được ghi nhận khoản dự phòng chỉ khi đáp ứng các điều kiện: Doanh nghiệp có nghĩa vụ hiện tại, không kể là nghĩa vụ pháp lý hay danh nghĩa, phát sinh từ sự kiện đã xảy ra, có khả năng doanh nghiệp sẽ phải sử dụng nguồn lực của mình để thanh toán nghĩa vụ này, và doanh nghiệp có thể ước đoán được một cách tin cậy giá trị của nghĩa vụ này.Giá trị được ghi nhận là khoản dự phòng chính là ước tính sát thực nhất về khoản chi cần thiết để thanh toán khoản nghĩa vụ hiện thời tại thời điểm lập bảng cân đối kế toán, đây chính là khoản tiền mà doanh nghiệp phải thanh toán một cách hợp lý để thực hiện nghĩa vụ tại thời điểm lập bảng cân đối kế toán hoặc chuyển giao nghĩa vụ cho một bên thứ ba. Để có được kết quả ước tính sát thực nhất, doanh nghiệp cần phải tính đến mọi rủi ro và bất trắc liên quan đến những sự kiện làm phát sinh nghĩa vụ. Trong trường hợp ảnh hưởng của giá trị thời gian của đồng tiền là đáng kể, doanh nghiệp phải thực hiện chiết khấu dòng tiền dự tính chi ra về giá trị hiện tại của nó. Trường hợp doanh nghiệp dự tính một phần hoặc toàn bộ số chi phí cần thiết dành ra để thanh toán một khoản dự phòng sẽ được một bên khác hoàn trả, doanh nghiệp chỉ được ghi nhận khoản hoàn trả này như một khoản giảm trừ cho khoản dự phòng đã trích lập khi hoàn toàn chắc chắn rằng doanh nghiệp chỉ được ghi nhận khoản hoàn trả này nếu doanh nghiệp thực hiện nghĩa vụ. Giá trị ghi nhận của khoản hoàn trả không được vượt quá khhoản dự phòng đã trích lập. Doanh nghiệp chỉ sử dụng khoản dự phòng cho mục đích đã đề ra từ đầu. Các khoản dự phòng phải được xem xét lại tại từng thời điểm lập bảng cân đối kế toán. Khi chắc chắn không phải sử dụng đến nguồn lực kinh tế để thực hiện nghĩa vụ, doanh nghiệp phải hoàn nhập khoản dự phòng vào thu nhập Căn cứ vào tính chất của dự phòng thì dự phòng được chia thành 2 loại: * Dự phòng giảm giá tài sản - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho - Dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư - Dự phòng nợ phải thu khó đòi * Dự phòng rủi ro và phí tổn - Dự phòng rủi ro kiện tụng - Dự phòng lỗ về hợp đồng bán chịu - Dự phòng về tái cơ cấu doanh nghiệp 1.3. Vai trò của dự phòng Như đã trình bày khoản mục dự phòng đóng một vai trò quan trọng và là một trong những khoản mục trọng yếu trên bảng cân đối kế toán. Nó không chỉ quan trọng đối với doanh nghiệp mà còn quan trọng đối với các nhà đầu tư, các đối tác của doanh nghiệp, nhà nước. Vai trò của dự phòng như được thể hiện trên các phương diện sau: Phương diện kinh tế: Các khoản dự phòng là khoản mục trọng yếu trên bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp. Nó giúp cho những người sử dụng thông tin tài chính: nhà đầu tư, ngân hàng, khách hàng, nhà cung cấp…có thể phân tích đánh giá chính xác kết quả hoạt động của doanh nghiệp trong quá khứ và dự đoán xu hướng trong tương lai thông qua quy mô của từng khoản mục dự phòng cụ thể người sử dụng thông tin tài chính đánh giá rủi ro trong các hoạt động khác nhau từ đó ra quyết định đầu tư hoặc hợp tác kinh doanh với doanh nghiệp Phương diện tài chính: Dự phòng có tác dụng làm giảm lãi của niên dộ nên doanh nghiệp tích luỹ được một quỹ tiền tệ đáng lẽ đã được phân chia nhưng lại được giữ lại. Số vốn này được sử dụng để bù đắp các khoản giảm giá tài sản và các rủi ro phát sinh trong niên độ sau. Thực chất các khoản dự phòng là một nguồn tài chính của doanh nghiệp tạm thời nằm trong tài sản lưu động trước khi sử dụng. Ngoài ra dự phòng còn là một công cụ đắc lực để các nhà quản lý điều chỉnh lợi nhuận trong niên độ hiện tại phục vụ cho mục đích của mình. Khi doanh nghiệp cần thu hút vốn đầu tư từ bên ngoài thì kế toán sẽ ghi giảm chi phí, tăng lợi nhuận làm cho tình hình tài chính của doanh nghiệp sáng sủa hơn, có triển vọng hơn. Ngược lại khi cần doanh nghiệp có thể làm tăng dự phòng, làm tăng chi phí, giảm lợi nhuận để nhận được sự hỗ trợ của nhà nước hay để đạt được những mục đích khác. Phương diện thuế: Dự phòng được ghi nhận như một khoản chi phí trước thuế làm giảm lợi nhuận tức phát sinh để tính ra thuế phải nộp và lợi nhuận thực tế. Nhờ có dự phòng mà doanh nghiệp giảm được một khoản thuế phải nộp cho ngân sách nhà nước. Đồng thời dự phòng cũng được sử dụng như một công cụ để điều chỉnh mức thuế nộp cho ngân sách. Phương diện quản lý: Dự phòng là chính sách tài chính cần thiết cho doanh nghiệp có thể đối phó linh hoạt hơn đối với các sự kiện bất thường trong tương lai. Nó giúp cho nhà nước quản lý tốt hơn hoạt động của doanh nghiệp. Phần 2: Chế độ kế toán Việt Nam hiện hành về hạch toán chi phí dự phòng 2.1. Khái quát lịch sử chế độ kế toán về chi phí dự phòng. 2.1.1. Giai đoạn từ 1997 tới 2002 Các khoản dự phòng (dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá chứng khoán) lần đầu tiên được đề cập trong thực hành kế toán vào năm 1997. Đánh dấu sự ra đời của dự phòng là Thông tư 64/TC/TCDN ngày 19/9/1997, Thông tư 33/1998/TT/BTC ban hành ngày 17/3/1998 đây là các thông tư đầu tiên hướng dẫn việc trích lập và sử dụng dự phòng dựa trên Quyết định số: 1141/TC-QĐ-CĐKT về ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp. Tuy nhiên do hạn chế về điều kiện phát triển kinh tế và trong nhận thức nên lúc này dự phòng mới chỉ được xây dựng để áp dụng cho các doanh nghiệp nhà nước hoạt động sản xuất kinh doanh bao gồm: Tổng công ty, doanh nghiệp nhà nước hoạt động độc lập, doanh nghiệp thành viên của tổng công ty. Đồng thời đối tượng lập dự phòng mới chỉ giới hạn ở vật tư hàng hoá có giá thị trường thấp hơn giá đang hạch toán trên sổ kế toán, các chứng khoán do doanh nghiệp đầu tư bị giảm giá so với giá đang hạch toán trên sổ kế toán và các khoản phải thu khó đòi. Qua đây chúng ta có thể thấy trong thời gian này thì dự phòng đã phần nào thực hiện được vai trò của dự phòng, tuy nhiên cùng với sự phát triển của nền kinh tế thì dần dần những quy định về trích lập dự phòng được sửa đổi, bổ sung theo thời gian phù hợp với sự đổi mới quy chế tài chính và kế toán. 2.1.2. Giai đoạn từ 2002 đến nay Kể từ đầu năm 2002, trích lập các khoản dự phòng được thực hiện theo Thông tư số 107/2001/TT-BTC ngày 31/12/2001 và sau đó được thay thế bằng Thông tư số 13/2006/TT-BTT ngày 27/3/2006. Như vậy, Thông tư số 13/2006 là văn bản pháp lý có hiệu lực hiện hành về trích lập dự phòng. Trong giai đoạn này chế độ kế toán chi phí dự phòng dần hoàn thiện hơn về tất cả mọi mặt như: mở rộng phạm vi áp dụng không chỉ giới hạn trong các đơn vị nhà nước mà áp dụng cho các thành phần kinh tế khác trong nền kinh tế bao gồm cả các công ty có vốn đầu nước ngoài. Đồng thời đối tượng trích lập dự phòng cũng được mở rộng phù hợp với yêu cầu của nền kinh tế. Các quy định đó ngày càng chặt chẽ hơn đảm bảo được áp dụng có hiệu quả trong các doanh nghiệp. 2.2. Kế toán chi phí dự phòng trong chế độ kế toán Việt Nam hiện hành 2.2.1.Dự phòng phải thu khó đòi: * Một số vấn đề chung về dự phòng phải thu khó đòi. Khái niệm: Dự phòng phải thu khó đòi: là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của các khoản nợ phải thu mà có thể không thu hồi được do khách nợ không có khả năng thanh toán. Để lập dự phòng đơn vị cần phải có những bằng chứng đáng tin cậy về các khoản nợ phải thu khó đòi (khách hàng bị phá sản hoặc bị tổn thất, thiệt hại lớn về tài sản…nên không có khả năng thanh toán.Các khoản nợ phải thu được theo dõi cho từng đối tượng, từng nội dung, từng khoản nợ trong đó chi tiết nợ phải thu khó đòi. Phải có chứng từ gốc hoặc các chứng từ khác xác minh số nợ mà khách hàng chưa trả. Căn cứ lập dự phòng: Khi doanh nghiệp có các khoản nợ phải thu quá hạn thanh toán ghi trong hợp đồng kinh tế, các khế ước vay nợ, bản cam kết hợp đồng hoặc cam kết nợ doanh nghiệp đã đòi nợ nhiều lần nhưng vẫn chưa thu được hoặc là các khoản nợ phải thu chưa đến hạn thanh toán nhưng khách nợ đang lâm vào tình trạng phá sản hoặc đang làm thủ tục giải thể, mất tích, bỏ trốn thì lúc này doanh nghiệp tiến hành thì doanh nghiệp dự kiến mức tổn thất không thu hồi được để trích lập dự phòng Phương pháp tính mức dự phòng cần lập Dự phòng phải thu Sợ nợ % Nợ có khó đòi = phải thu thể cần lập khó đòi bị mất *Tài khoản sử dụng hạch toán dự phòng phải thu khó đòi TK 139 - Dự phòng phải thu khó đòi Bên nợ: - Hoàn nhập dự phòng nợ khó đòi Xoá các khoản nợ phải thu khó đòi. Bên có: Số dự phòng nợ phải thu khó đòi được lập vào chi phí quản lý doanh nghiệp. Dư có: Số dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi hiện có cuối kỳ *Phương pháp hạch toán kế toán một số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu - Cuối kỳ kế toán năm hoặc cuối kỳ kế toán giữa niên độ (đối với doanh nghiệp có lập báo cáo tài chính giữa niên độ), doanh nghiệp căn cứ các khoản nợ phải thu được xác định là không chắc chắn thu được ( Nợ phải thu khó đòi), kế toán tính, xác định số dự phòng nợ phải thu khó đòi cần trích lập hoặc hoàn nhập. Nếu số dự phòng nợ phải thu khó đòi cần trích lập ở kỳ kế oán trước chưa sử dụng hết, thì số chênh lệch lớn hơn được hạch toán vào chi phí quản lý doanh nghiệp: Nợ TK 642 Có TK 139 Nếu số dự phòng nợ phải thu khó đòi cần trích lập ở kỳ kế toán này nhỏ hơn số dự phòng nợ phải thu khó đòi đã trích lập ở kỳ kế toán trước chưa sử dụng hết, thì số chênh lệch được hoàn nhập ghi giảm chi phí: Nợ TK 139 Có TK 642 Trong niên độ kế toán sau, khi đơn vị xác định các khoản nợ phải thu khó đòi thực sự là không đòi được được phép xóa nợ. Việc xoá khoản nợ phải thu khó đòi phải theo chính sách tài chính hiện hành. Căn cứ vào quyết định xoá nợ về các khoản nợ phải thu khó đòi, ghi: Nợ TK 139 Nợ TK 642 `- Có TK 131,138 Đồng thời ghi vào bên Nợ TK 004 “ Nợ khó đòi đã xử lý” (Tài khoản ngoài bảng cân đối kế toán) Đối với những khoản nợ phải thu khó đòi đã được xử lý xoá nợ, nếu sau đó lại thu hồi lại được nợ, kế toán căn cứ vào giá trị thực tế của khoản nợ đã thu hồi được Nợ TK 111, 112... Có TK 711 đồng thời ghi đơn vào bên có TK 004 Đơn vị có thể bán các khoản nợ phải thu khó đòi cho Công ty mua, bán nợ. Khi các doanh nghiệp hoàn thành thủ tục bán các khoản nợ phải thu (đang phản ánh trên bảng cân đối kế toán) cho công ty mua, bán nợ và thu được từ tiền Nợ TK 111,112... Nợ TK 139 Nợ các TK liên quan( số chênh lệch giữa) Có TK 131,138... * Sơ đồ khái quát TK 139 TK 642 lập dự phòng TK 642 Hoàn nhập dự phòng TK 415 Số đã lập dự phòng Trừ vào quỹ dự phòng tài chính Số còn thiếu TK 131… 2.2.2. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho * Một số vấn đề chung về dự phòng giảm giá hàng tồn kho Khái niệm: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giảm giá hàng tồn kho có thể xảy ra. Thời điểm và đối tượng lập dự phòng : Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được tiến hành vào cuối kỳ kế toán năm khi lập báo cáo tài chính. Khi lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải được thực hiện theo đúng các quy định của chế độ,Dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập khi giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá trị gốc và được ghi nhận vào giá vốn hàng bán trong kỳ. Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải tính theo từng thứ vật tư, hàng hoá, sản phẩm tồn kho Mức dự phòng giảm giá vật tư hàng hóa = Lượng vật tư hàng hóa thực tế tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính x Giá gốc hàng tồn kho theo sổ kế toán - Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho * Tài khoản và Phương pháp kế toán một số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu. TK 159 - dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Bên nợ: Giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho được hoàn nhập ghi giảm giá vốn hàng bán trong kỳ. Bên có: Giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã trích lập tính vào giá vốn hàng bán trong kỳ. Số dư bên có: Giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho hiện có ở cuối kỳ. Cuối kỳ kế toán năm (hoặc quý), khi lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho lần đầu tiên ghi : Nợ TK 632 Có TK 159 Cuối kỳ kế toán năm ( hoặc quý) tiếp theo: + Nếu khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế toán năm nay lớn hơn khoản dự phòng giảm giá hàn tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế toán trước chưa sử dụng hết thì số chênh lệch lớn hơn, ghi: Nợ TK 632 Có TK 159 + Nếu khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kỳ kế toán năm nay nhỏ hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế toán trước chưa sử dụng hết thì số chênh lệch nhỏ hơn ghi: Nợ TK 159 Có TK 632 *sơ đồ khái quát TK 159 TK 632 lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Hoàn nhấp dự phòng giảm giá hàng tồn kho (nếu số phải trích lập thấp hơn số dư khoản dự phòng) 2.2.3: Dự phòng giảm giá chứng khoán và các khoản đầu tư dài hạn * Một số vấn đề chung về dự phòng giảm giá hàng chứng khoán và các khoản đẩu tư dài hạn Khái niệm: Dự phòng giảm giá chứng khoán là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do chứng khoán doanh nghiệp nắm giữ có thể bị giảm giá. Dự phòng các khoản đầu tư dài hạn: là dự phòng tổn thất về giảm giá các khoản đầu tư dài hạn hoặc là doanh nghiệp nhận vốn đầu tư bị thua lỗ phải gọi thêm vốn (trừ lỗ kế hoạch dự kiến trước khi đầu tư, không đựơc tính vào) - Đối tượng, điều kiện và phương pháp lập dự phòng Việc lập và xử lý các khoản chứng khoán thường được thực hiện vào cuối năm tài chính nếu các chứng khoán do doanh nghiệp nắm giữ có giá trị thường xuyên bị giảm sút so với giá gốc ghi trên sổ kế toán. Để lập dự phòng giảm giá chứng khoán và các khoản đầu tư dài hạn thì Chứng khoán của doanh nghiệpđược doanh nghiệp đầu tư đúng quy định của pháp luật và được mua bán tự do trên thị trường mà tại thời điểm kiểm kê, lập báo cáo tài chính có giá trị thị trường giảm so với giá gốc ghi trên sổ kế toán. Khi lập dự phòng doanh nghiệp cần lập dự phòng cho từng loại chứng khoán và các khoản đầu tư dài hạn khi có biến động giảm giá tại thời điểm cuối năm tài chính theo công thức: Các loại chứng khoán đầu tư: Mức dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán = Số lượng chứng khoán bị giảm giá tại thời điểm lập báo cáo tài chính x Giá chứng khoán hạch toán trên sổ kế toán - Giá chứng khoán thực tế trên thị trường Các khoản đầu tư tài chính dài hạn: Mức dự phòng tổn thất các khoản đầu tư tài chính = Vốn góp thực tế của các bên tại tổ chức kinh tế - Vốn chủ sở hữu thực có x Vốn đầu tư của DN Tổng vốn góp thực tế của các bên tại tổ chức kinh tế Mức trích tối đa cho mỗi khoản đầu tư tài chính bằng số vốn đã đầu tư *Tài khoản sử dụng hạch toán dự phòng giảm giá các khoản đầu tư tài chính. Tk 129- Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn Bên nợ: Hoàn nhập số dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư ngắn hạn kỳ này phải lập nhỏ hơn số đã lập kỳ trước Bên có: Trích lập dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư ngắn hạn(Số cần trích lập lần đầu và số chênh lệch giứa số dự phòng kỳ này phải lập lớn hơn số đã lập cuối kỳ trước). Số dư bên có : Số dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư ngắn hạn hiện có cuối kỳ. TK 229 - Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn: Bên nợ: Hoàn nhập chênh lệch giữa số dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư dài hạn năm nay phải lập nhỏ hơn số dự phòng đã trích lập năm trước. Bù đắp giá trị khoản đầu tư dài hạn bị tổn thất khi có quyết định dùng số dự phòng đã lập để bù đắp Bên có: Trích lập dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư dài hạn Số dư bên có: Giảm giá chứng khoán đầu tư dài hạn hiện có cuối kỳ. *Phương pháp hạch toán một số nghiệp vụ chủ yếu. Cuối niên độ kế toán hoặc quý xác định mức dự phòng cần lập lần đầu về dự phòng giảm giá các khoản đầu tư ngắn hạn hoặc dài hạn. Nợ TK 635 Có TK 129,229 Trong niên độ kế toán sau hoặc quý sau, nếu các khoản đầu tư tài chính dài hạn thực sự bị tổn thất do doanh nghiệp nhận vốn đầu tư bị phá sản hoặc thiên tai hoả hoạn... Doanh nghiệp không thu lại được vố đầu tư hoặc thu hồi ít hơn số lượng vốn góp phải xử lý thiệt hại trừ vào quỹ dự phòng.  Nợ TK 111,112 Số thực thu. Nợ TK 229 Số chênh lệch trừ vào quỹ dự phòng tài chính. Nợ TK 635 Số còn lại Có TK 222,223,228 Xử lý các khoản đầu tư không thu hồi được Cuối niên độ kế toán sau hoặc cuối quý sau hoặc cuối quý sau phải dự kiến mức dự phòng cần lập. - Nếu khoản dự phòng cần lập ở kỳ kế toán này lớn hơn khoản dự phòng đã lập ở kỳ kế toán trước còn lại chưa sử dụng thì bổ sung số thiếu, ghi: Nợ TK 635 số chênh lệch còn thiếu Có TK 129,229 - Nếu khoản dự phòng cần lập ở kỳ kế toán này nhỏ hơn khoản dự phòng đã trích lập ở kỳ kế toán trước còn lại chưa sử dụng hết thì số chênh lệch nhỏ hơn phải được hoàn nhập Nợ TK 129,229 Có TK 635 * Sơ đồ khái quát hạch toán dự phòng tổn thất các khoản đầu tư tài chính Hoàn nhấp dự phòng tổn thất đầu tài chính (nếu số phải trích lập thấp hơn số dư khoản dự phòng) TK 129,229 TK 635 lập dự phòng tổn thất đầu tư tài chính 2.2.4 Dự phòng phải trả bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp. * Một số vấn đề chung về dự phòng phải trả bảo hành sản phẩm,hàng hóa công trình xây lắp Khái niệm: Dự phòng nợ phải trả là khoản nợ phải trả bảo hành không chắc chắn về giá trị thời gian. Thời điểm, điều kiện lập dự phòng: Dự phòng phải trả được lập mỗi năm khi một lần vào cuối niên độ kế toán hoặc tại ngày kết thúc tại ngày kết thúc kỳ kế toán giữa niên độ. Dự phòng bảo hành sản phẩm hàng hoá, sản phẩm công trình xây lắp được tiến hành trích lập khi doanh nghiệp bán hàng cho khách hàng có kèm theo giấy bảo hành sửa chữa cho các khoản hỏng hóc do lỗi sản xuất được phát hiện trong thời gian bảo hành sản phẩm, hàng hoá,doanh nghiệp phải xác định cho từng mức chi phí sửa chữa cho toàn bộ nghĩa vụ đó. Theo quy chế độ kế toán thì các khoản dự phòng phải trả về các chi phí sửa chữa bảo hành sản phẩm được ghi nhận vào chi phi bán hàng, đối với khoản dự phòng phải trả chi phí bảo hành công trình xây lắp ghi nhận vào chi phí sản xuất chung. *Tài khoản sử dụng TK 352 - Dự phòng phải trả Bên nợ: - Ghi giảm dự phòng phải trả khi phát sinh khoản chi phí có liên quan đến dự phòng đã lập ban đầu. Hoàn nhập dự phòng phải trả khi doanh nghiệp chắc chắn không còn phải chịu sự giảm sút về kinh tế do không phải chi trả cho nghĩa vụ nợ Ghi giảm dự phòng phải trả về số chênh lệch giữa số dự phòng phải trả lập năm nay nhỏ hơn số dự phòng phải trả đã lập năm trước chưa sử dụng hết. Bên có: Phản ánh số dự phòng phải trả trích lập tính vào chi phí Số dư bên có: phản ánh số dự phong phải trả hiện có Tài khoản này được mở chi tiết cho từng khoản dự phòng phải trả. * Phương pháp hạch toán một số nghiệp vụ chủ yếu Cuối kỳ kế toán năm hoặc cuối kỳ kế toán giữa niên độ, doanh nghiệp phải tính, xác định số dự phòng phải trả cần lập ở cuối kỳ kế toán. Trường hợp số dự phòng phải trả cần lập ở kỳ kế toán nàylớn hơn số dự phòng phải trả đã lập ở kỳ kế toán trước nhưng chưa sử dụng hết thì số chênh lệch hạch toán vào chi phí: Nợ TK 642 Nợ TK 641 Có TK 352 Trường hợp số dự phòng phải trả cần lập ở kỳ kế toán nàynhỏ hơn số dự phòng phải trả đã lập ở kỳ kế toán trước nhưng chưa sử dụng hết thì số chênh lệch hoàn nhập dự phòng ghi giảm chi phí: Nợ TK 352 Có TK 642 Có TK 641 Cuối kỳ kế toán giữa niên độ hoặc cuối kỳ kế toán năm, khi xác định số dự phòng phải trả về bảo hành công trình xây lắp cần lập cho từng công trình, ghi: Nợ TK 627 Có TK 352 Khi xác định số dự phòng phải trả về chi phí bảo hành công trình xây lắp, kế toán ghi: Nợ TK 627 Có TK 352 Khi phát sinh các khoản chi phí liên quan đến khoản dự phòng phải trả đã lập ban đầu, nếu là chi bằng tiền, ghi: Nợ TK 352 Có TK 111,112 Khi phát sinh các khoản chi phí liên quan đến khoản dự phòng phải trả về bảo hành sản phẩm, công trình xây lắp đã lập ban đầu, thì tuỳ theo đơn vị có tổ chức bộ phận xây lắp độc lập hay không độc lập để hạch toán các chi phí này. Nếu đơn vị không có bộ phận xây lắp độc lập về bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp Khi phát sinh các khoản chi phí liên quan đến việc bảo hành sản phẩm hàng hoá, công trình xây lắp ghi: Nợ TK 621,622,627... Nợ TK 133 Có TK 111,112,152,214,331,334,338... Cuối kỳ kết chuyển chi phí bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp thực tế phát sinh trong kỳ, ghi: Nợ TK154 Có TK 621,622,627 Khi sửa chữa bảo hành sản phẩm hàng hoá, công trình xây lắp hoàn thành bàn giao cho khách hàng, ghi: Nợ TK 352 Nợ TK 641 : Phần dự phòng phải trả còn thiếu. Có TK 154 Nếu đơn vị có bộ phận độc lập về bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp, số tiền phải trả cho bộ phận bảo hành về chi phí bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp hoàn thành bàn giao cho khách hàng, ghi: Nợ TK 352 Nợ TK 641 : Phần dự phòng phải trả còn thiếu. Có TK 336 Hết thời hạn bảo hành công trình xây lắp, nếu công trình không phải bảo hành hoặc số dự phòng phải trả về bảo hành công trình xây lắp lớn hơn chi phí thực tế phát sinh thì số chênh lệch hoàn nhập: Nợ TK 352 Có TK 711 Trong trường hợp có một bên thứ 3 thanh toán một phần hay toàn bộ chi phí cho khoản dự phòng, bên thứ 3 có thể hoàn trả lại những gì mà doanh nghiệp đã thanh toán. Khi doanh nghiệp nhận được khoản bồi hoàn của một bên thứ 3 để thanh toán một phần hay toàn bộ chi phí cho khoản dự phòng. Nợ TK 111,112... Có TK 711. * Sơ đồ khái quát: TK 641 TK 352 TK 154,336 l ập DP phải trả chi phí bảo hành sản phẩm hàng hoá ph ần DP phải trả về chi phí bảo hành SP, HH còn thiếu lập DP thêm phần chênh lệch Ghi giảm chi phí phần chênh lệch kết chuy ển chi phí bảo hành công trình xây lắp TK 711 TK 627 kết chuyển chênh lệch Lập dự phòng phải trả CF bảo hành công trình xây lắp Phần 3. Hoàn thiện hạch toán chi phí dự phòng trong chế độ kế toán Việt Nam hiện hành. 3.1. Đánh giá khái quát thực trạng áp dụng chế độ kế toán Việt Nam hiện hành. 3.1.1. Về các quy định chung khi trích lập dự phòng Hiện nay chế độ kế toán hiện hành được ban hành theo Quyết định số 15 của Bộ Tài chính ban hành ngày 20/3/2006, và Thông tư số 13 do bộ tài chính ban hành ngày 27/2/2006. Những văn bản này đã khắc phục được những tồn tại trong văn bản hướng dẫn về trích lập dự phòng trước đây và giúp chế độ kế toán Việt Nam tiến gần hơn tới các chuẩn mực kế toán quốc tế. Thông tư 13 đã quy định rất rõ ràng các tỷ lệ trích lập dự phòng nợ khó đòi cho các đơn vị. Khác biệt lớn nhất của Thông tư này so với các văn bản hướng dẫn trước đó là quy định cụ thể về điều kiện và mức trích lập dự phòng phải thu khó đòi và quy định về trích lập dự phòng đối với các công trình xây dựng. Ví dụ: - Đối với nợ phải thu quá hạn thanh toán, mức trích lập dự phòng như sau:+ 30% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 3 tháng đến dưới 1 năm.+ 50% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 1 năm đến dưới 2 năm.+ 70% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 2 năm đến dưới 3 năm. Quy định này tạo điều kiện cho các doanh nghiệp có thể áp dụng một cách dễ dàng hơn các khoản dự phòng, thay vì bị hạn chế mức trích lập tối đa 20% như trước đây. Do đó doanh nghiệp có thể chủ động hơn, linh hoạt hơn trong vấn đề tài chính. Ngoài ra thông tư cũng bổ sung các chi tiết liên quan tới việc trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho, thay vì sử dụng giá trị thực tế trên thị trường khi trích lập dự phòng kế toán sử dụng giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho, trong trường hợp nguyên vật liệu có giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn so với giá gốc nhưng giá bán của sản phẩm dịch vụ được sản xuất từ nguyên vật liệu này không bị giảm giá thì không được trích lập dự phòng giảm giá nguyên vật liệu tồn kho đó. Điều này thể hiện sự nhận thức về phương pháp ghi nhận giá trị của hàng tồn kho đã có sự thay đổi cho phù hợp với chuẩn mực kế toán quốc tế. Đồng thời chế độ kế toán mới cũng bổ sung thêm dự phòng phải trả tái cơ cấu doanh nghiệp, phải trả về bảo hành sản phẩm, phải trả đối với hợp đồng có rủi ro lớn và phải trả khác. Đây cũng là một khoản chi mà doanh nghiệp có thể phải trả trong tương lai mà nếu không có dự phòng trước thì khi có thực tế phát sinh sẽ gây khó khăn lớn cho doanh nghiệp đặc biệt là khi những khoản thực tế phải trả ấy lớn thì có thể gây ra khó khăn tài chính cho doanh nghiệp. 3.1.2. Về tài khoản sử dụng So với các tài khoản được sử dụng để hạch toán chi phí dự phòng trước đây thì tài khoản sử dụng hiện nay đã được đồng nhất trong số hiệu và tên gọi tạo điều kiện thuận lợi cho người làm công tác kế toán. Về cơ bản thì không có sự khác biệt nhiều về tài khoản sử dụng của Thông tư 13 với Thông tư số 107 của Bộ Tài Chính ban hành ngày 31/12/2001. Các tài khoản được sử dụng hiện tại bao gồm có các tài khoản có số hiệu đều có đuôi là 9, ngoại trừ tài khoản 352 mới được bổ sung. Có thể nói rằng về tài khoản sử dụng đã khá hoàn chỉnh và đáp ứng nhu cầu công việc kế toán, do đó không còn tồn tại hạn chế ở mặt này 3.1.3. Những vấn đề còn tồn tại. Mặc dù có rất nhiều ưu điểm như trên đã nêu nhưng chế độ kế toán hiện hành vẫn không tránh khỏi một số tồn tại cần hạn chế. Ở Việt Nam, trích lập các khoản dự phòng được quy định trong các thông tư của Bộ tài chính, chế độ kế toán chỉ quy định về cách thức hạch toán. Sự phân chia này đã dẫn tới một số vấn đề không thống nhất trong lý thuyết và thực hành kế toán, cụ thể là có những vấn đề không thống nhất giữa thông tư và quy định của chế độ kế toán hiện hành về vấn đề dự phòng. Sự không thông nhất này có thể đơn cử ra hai trường hợp sau: Về hoàn nhập dự phòng: Theo thông tư số 13/2006 việc hoàn nhập các khoản dự phòng được ghi tăng doanh thu (thu nhập) tương ứng với các hoạt động có liên quan đến đối tượng dự phòng( hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng ton._.