Bàn về chế độ hạch toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong doanh nghiệp

h thu từ hoạt động tài chính. Vì vậy kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong các doanh nghiệp là một nội dung quan trọng. Những năm qua, cùng với công cuộc đổi mới nền kinh tế và cơ chế quản lý kinh tế, hệ thống các chế độ kế toán Việt Nam đã tiếp tục hoàn thiện và phát triển thích ứng với từng giai đoạn phát triển kinh tế của đất nước,góp phần tích cực vào việc tăng cường và nâng cao hiệu quả quản lý nền kinh tế quốc dân.Theo đó,hạch toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ở tùng thời kỳ khác nhau là khác nhau.Yêu cầu đặt ra là phải hiểu và vận dụng đúng chế độ kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong giai đoạn hiện nay. Với sự hướng dẫn của ThS Lê Kim Ngọc em đã nghiên cứu đề tài:”Bàn về chế độ hạch toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong doanh nghiệp”.Trong phạm vi đề tài này em đi vào nghiên cứu vai trò, các quy định, nguyên tắc và phương pháp kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ theo chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành, làm cơ sở để ghi sổ và lập báo cáo tài chính, baó cáo quản trị và trên cơ sở đó giúp cho các đối tượng quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp thu thập được các thông tin cần thiết cho việc ra quyết định của họ. Do giới hạn về thời gian và khả năng nên đề án này không tránh khỏi thiếu sót, em rất mong nhận được sự góp ý của các thầy cô để em có thêm kinh nghiệm và kiến thức cho việc hoàn thành tốt hơn các đề án về sau. Em xin chân thành cảm ơn! PHẦN 1: CHẾ ĐỘ HẠCH TOÁN DOANH THU BÁN HÀNG VÀ CUNG CẤP DỊCH VỤ HIỆN HÀNH 1. Khái quát chung về kế toán doanh thu 1.1.Khái niệm doanh thu và các nhân tố ảnh hưởng đến quy mô ,cơ cấu doanh thu 1.1.1.Khái niệm doanh thu Doanh thu là tổng các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu. Các khoản doanh thu phát sinh từ các giao dịch và nghiệp vụ sau: - Bán hàng:Bán sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra và bán hàng hoá mua vào: - Cung cấp dịch vụ:Thực hiện công việc đã thoả thuận theo hợp đồng trong một hoặc nhiều kỳ kế toán: - Tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia. Ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu trong doanh nghiệp còn có các khoản thu từ các hoạt động xảy ra không thường xuyên gọi là thu nhập khác bao gồm: - Thu về thanh lý TSCĐ,nhượng bán TSCĐ; - Thu về tiền phạt khách hàng do vi phạm hợp đồng; - Thu tiền bảo hiểm được bồi thường; - Thu được các khoản nợ phải thu đã xoá sổ tính vào chi phí thời kỳ trước; - Thu nợ phải trả nay mất chủ được ghi tăng thu nhập; - Thu các khoản thuế được giảm, được hoàn lại; - Các khoản thu khác. 1.1.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến doanh thu Chiết khấu thương mại:Là khoản doanh nghiệp bán giảm giá niêm yết cho khách hàng mua hàng với khối lượng lớn. Giảm giá hàng bán:Là khoản giảm trừ cho người mua hàng hoá kém phẩm chất, sai quy cách hoặc lac hậu thị hiếu. Giá trị hàng bán bị trả lại:Là khối lượng hàng hoá đã xác định là tiêu thụ bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán. Giá trị hợp lý: Là giá trị tài sản có thể trao đổi hoặc giá trị một khoản nợ được thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá Doanh thu phát sinh từ giao dịch, sự kiện được xác định bởi thoả thuận giữa doanh nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại. 1.2. Vai trò của kế toán doanh thu trong cung cấp các thông tin quản lý Các nhà quản trị luôn cần có các thông tin chi tiết, cụ thể về doanh thu, chi phí, kết quả để trả lời cho những câu hỏi của mình: - Hoạt động mở rộng hay thu hẹp các cơ sở kinh doanh? - Có nên mở rộng hay thu hẹp thị trường trường kinh doanh không? - Nên chú trọng và ưu tiên những khách hàng nào? Kế toán chi tiết về doanh thu bán hàng nhằm thu thập một cách đầy, đủ kịp thời, chính xác các thông tin chi tiết về doanh thu bán hàng theo những tiêu thức phục vụ cho việc ra quyết định của mình. Kế toán tổng hợp về doanh thu nhằm cung cấp các thông tin để ghi sổ và lập các báo cáo tài chính, từ đó giúp nhà quản lý tổng kết tình hình tài sản (các khoản tiền, các khoản phải thu, phải trả…), nguồn vốn (lợi nhuận, các khoản thuế phải nộp nhà nước…) và sự vận động của chúng. Đồng thời các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp (như nhà đầu tư, người góp vốn, cho vay, ngân hàng, người mua, người bán,… cũng căn cứ vào các chỉ tiêu đó để phân tích tình hình hoạt động của doanh nghiệp để đưa ra quyết định đầu tư, cho vay, góp vốn…vào doanh nghiệp. 1.3 Xác định doanh thu. Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được. Các khoản thu hộ bên thứ ba không phải là nguồn lợi ích kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp sẽ không được coi là doanh thu (Ví dụ: Khi người nhận đại lý thu hộ tiền bán hàng cho đơn vị chủ hàng, thì doanh thu của người nhận đại lý chỉ là tiền hoa hồng được hưởng). Các khoản góp vốn của cổ đông hoặc chủ sở hữu làm tăng vốn chủ sở hữu nhưng không là doanh thu. Doanh thu phát sinh từ giao dịch xác định bởi thoả thuận giữa doanh nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được sau khi trừ đi các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại. Đối với các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì doanh thu được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu được trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi xuất hiện hành. Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai. Khi hàng hoá hoặc địch vụ được trao đổi với hàng hoá hoặc dịch vụ tương tự về bản chất và giá trị thì việc giao dịch đó không được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu. Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ khác không tương tự thì việc trao đổi đó được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu. Trường hợp này doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ nhận về, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm. Khi không xác định được giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ nhận về thì doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ đem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm. 2.Kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 2.1.Khái niệm kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là toàn bộ số tiền thu được hoặc sẽ thu được từ các giao dịch và nghiệp vụ phát sinh doanh thu như bán sản phẩm,hàng hoá, cung cấp dịch vụ cho khách hàng bao gồm cả các khoản phụ thu và phí thu thêm ngoài giá bán (nếu có). Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thuần mà doanh nghiệp thực hiện được trong kỳ kế toán có thể thấp hơn doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ban đầu do các nguyên nhân: Doanh nghiệp chiết khấu thương mại, giảm giá hàng đã bán cho khách hàng hoặc khách hàng đã bán bị trả lại (do không đảm bảo điều kiện về quy cách, phẩm chất ghi trong hợp đồng kinh tế), và doanh nghiệp phải nộp thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc thuế xuất khẩu, thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp được tính trên doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thực tế mà doanh nghiệp đã thực hiện trong một kỳ kế toán. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp phát sinh từ các giao dịch và các nghiệp vụ sau: - Bán hàng: Bán sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra và bán hàng hoá mua vào - Cung cấp dịch vụ: Thực hiện công việc đã thoả thuận theo hợp đồng trong một kỳ, hoặc nhiều kỳ kế toán, như cung cấp dịch vụ vận tải, du lịch, cho thuê TSCĐ theo phương pháp cho thuê hoạt động… 2.2. Nguyên tắc ghi nhận doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Tiêu chuẩn nhận biết giao dịch tạo ra doanh thu áp dụng riêng biệt cho từng giao dịch.Trong một số trường hợp, các tiêu chuẩn nhận biết giao dịch cần áp dụng tách biệt cho từng bộ phận của một giao dịch đơn lẻ để phản ánh bản chất của giao dịch đó. Ví dụ, khi trong giá bán một sản phẩm đã định trước cho việc cung cấp dịch vụ sau bán hàng thì khoản doanh thu từ việc cung cấp dịch vụ sau bán hàng sẽ được rời lại cho đến khi doanh nghiệp thực hiện dịch vụ đó. Tiêu chuẩn nhận biết giao dịch còn được áp dụng cho hai hay nhiều giao dịch đồng thời có quan hệ với nhau về mặt thương mại. Trường hợp này phải xem xét chúng trong mối quan hệ tổng thể. Ví dụ, doanh nghiệp thực hiện việc bán hàng và đồng thời ký một hợp đồng khác để mua lại chính các hàng hoá đó sau một thời gian thì phải đồng thời xem xét cả hai hợp đồng và doanh thu không được ghi nhận. 2.2.1. Điều kiện ghi nhận doanh thu bán hàng Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thoả mãn tất cả năm điều kiện sau: Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hoá cho người mua; Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hoá như người sở hữu hàng hoá hoặc quyền kiểm soát hàng hoá; Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn; Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng; Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng; Doanh nghiệp phải xác định thời gian chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hoá cho người mua trong từng trường họp cụ thể.Trong hầu hết các trường hợp, thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro trùng với thời điểm chuyển giao lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hợp pháp hoặc quyền kiểm soát hàng hoá cho người mua. Trường hợp doanh nghiệp vẫn còn chịu phần lớn rủi ro gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa thì giao dịch không được coi là hoạt động bán hàng và doanh thu không được ghi nhận. Doanh nghiệp còn phải chịu rủi ro gắn liền với quyền sở hữu hàng hoá đưới nhiều hình thức khác nhau, như: Doanh nghiệp còn phải chịu trách nhiệm để đảm bảo cho tài sản được hoạt động bình thường mà việc này không nằm trong các điều khoản bảo hành thông thường; Khi việc thanh toán tiền bán hàng còn chưa chắn vì phụ thuộc vào người mua hàng hoá đó; Khi hàng hoá được giao còn chờ lắp đặt và việc lắp đặt đó là một phần quan trọng của hợp đồng mà doanh nghiệp chưa hoàn thành; Khi người mua có quyền huỷ bỏ việc mua hàng vì một lý do nào đó được nêu trong hợp đồng mua bán và doanh nghiệp chưa chắc chắn về khả năng hàng bán có bị trả lại hay không. Nếu doanh nghiệp chỉ còn phải chịu một phần nhỏ rủi ro gắn liền với quyền sở hữu hàng hoá thì việc bán hàng được xác định và doanh thu được ghi nhận. Ví dụ doanh nghiệp còn nắm giữ giấy tờ về quyền sở hữu hàng hóa chỉ để đảm bảo sẽ nhận được đủ các khoản thanh toán. Doanh thu bán hàng được ghi nhận chỉ khi đảm bảo là doanh nghiệp nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch. Trường hợp lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng còn phụ thuộc yếu tố không chắc chắn thì chỉ ghi nhận doanh thu khi yếu tố không chắc chắn này đã xử lý xong (ví dụ, khi doanh nghiệp không chắc chắn là Chính phủ nước sở tại có chấp nhận chuyển tiền bán hàng ở nước ngoài về hay không). Nếu doanh thu đã được ghi nhận trong trường hợp chưa thu được tiền thì khi xác định khoản tiền nợ phải thu này là không thu được thì phải hạch toán vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ mà không được ghi giảm doanh thu. Khi xác định khoản phải thu là không chắc chắn thu được (Nợ phải thu khó đòi) thì phải lập dự phòng phải thu khó đòi mà không ghi giảm doanh thu. Các khoản nợ phải thu khó đòi khi xácđịnh thực sự là không đòi được thì được bù đắp bằng nguồn dự phòng nợ phải thu khó đòi. Doanh thu và chi phí liên quan tới cùng một giao dịch phải được ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp. Các chi phí, bao gồm cả chi phí phát sinh sau ngày giao hàng(như chi phí bảo hành và chi phí khác), thường được xác định chắc chắn khi các điều kiện ghi nhận doanh thu được thoả mãn. Các khoản tiền nhận trước của khách hàng không được ghi nhận là doanh thu mà được ghi nhận là một khoản nợ phải trả tại thời điểm nhận tiền trước của khách hàng. Khoản nợ phải trả về số tiền nhận trước của khách hàng chỉ được ghi nhận là doanh thu khi đồng thời thoả mãn năm điều kiện quy định ở trên. 2.2.2. Điều kiện ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ Doanh thu của giao dịch về cung cấp dịch vụ được ghi nhận khi kết quả của giao dịch đó được xác định một cách đáng tin cậy. Trường hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ thì doanh thu được ghi nhận trong kỳ theo kết quả phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập bảng cân đối kế toán của kỳ đó. Kết quả của giao dịch cung cấp dịch vụ được xác định khi thoả mãn tất cả bốn điều kiện sau: - Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn; - Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó; - Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng Cân đối kế toán; - Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đó. Trường hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ thực hiện trong nhiều kỳ kế toán thì việc xác định doanh thu của dịch vụ trong từng kỳ thường được thực hiện theo phương pháp tỷ lệ hoàn thành. Theo phương pháp này, doanh thu được ghi nhận trong kỳ kế toán được xác định theo tỷ lệ phần công việc đã hoàn thành. Doanh thu cung cấp dịch vụ chỉ được ghi nhận khi đảm bảo là doanh nghiệp nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch. Khi không thể thu hồi được khoản doanh thu đã ghi nhận thì phải hạch toán vào chi phí mà không được ghi giảm doanh thu. Khi không chắc chắn thu hồi được một khoản mà trước đó đã ghi vào doanh thu (Nợ phải thu khó đòi) thì phải lập dự phòng nợ phải thu khó đòi mà không ghi giảm doanh thu. Khoản nợ phải thu khó đòi khi xác định là không đòi được thì được bù đắp bằng nguồn dự phòng nợ phải thu khó đòi. Doanh nghiệp có thể ước tính doanh thu cung cấp dịch vụ khi thoả thuận được với bên đối tác giao dịch những điều kiện sau: Trách nhiệm và quyền của mỗi bên trong việc cung cấp hoặc nhận dịch vụ; Giá thanh toán; Thời hạn và phương thức thanh toán. Để ước tính doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh nghiệp phải có hệ thống kế hoạch tài chính và kế toán phù hợp. Khi cần thiết, doanh nghiệp có quyền xem xét và sửa đổi cách ước tính doanh thu trong quá trình cung cấp dịch vụ. Phần công việc đã hoàn thành được xác định theo một trong ba phương pháp sau, tuỳ thuộc vào bản chất của dịch vụ: - Đánh giá phần công việc đã hoàn thành; - So sánh tỷ lệ (%) giữa khối lượng công việc đã hoàn thành với tổng khối lượng công việc phải hoàn thành; - Tỷ lệ (%) chi phí phát sinh so với tổng chi phí ước tính để hoàn thành toàn bộ giao dịch cung cấp dịch vụ. Phần công việc đã hoàn thành không phụ thuộc vào các khoản thanh toán định kỳ hay các khoản ứng trước của khách hàng. Trường hợp dịch vụ được thực hiện trong nhiều hoạt động khác nhau mà không tách biệt được, và được thực hiện trong nhiều kỳ kế toán nhất định thì doanh thu từng kỳ được ghi nhận theo phương pháp bình quân. Khi có một hoạt động cơ bản so với các hoạt động khác thì việc ghi nhận doanh thu được thực hiện theo hoạt động cơ bản đó. Khi kết quả của một giao dịch về cung cấp dịch vụ không thể xác định được chắc chắn thì doanh thu được ghi nhận tương ứng với chi phí đã ghi nhận và có thể thu hồi. Trong giai đoạn đầu của một giao dịch về cung cấp dịch vụ, khi chưa xác định được kết quả một cách chắc chắn thì doanh thu được ghi nhận bằng chi phí đã ghi nhận và có thể thu hồi được. Nếu chi phí liên quan đến dịch vụ đó chắc chắn không thu hồi được thì không ghi nhận doanh thu, và chi phí đã phát sinh được hạch toán vào chi phí để xác định kết quả kinh doanh trong kỳ. Khi có bằng chứng tin cậy về các chi phí đã phát sinh sẽ thu hồi được thì doanh thu được ghi nhận theo quy định nêu trên. Doanh thu từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia của doanh nghiệp được ghi nhận khi đồng thời thoả mãn hai điều kiện sau: - Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch đó; - Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn 3.Chế độ kế toán hiện hành liên quan đến hạch toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 3.1. Chế độ kế toán và chuẩn mực kế toán Việt Nam về doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 3.1.1.Giai đoạn trước năm 1995 Trong giai đoạn này từ pháp lệnh kế toán và thống kê được ban hành ngày 10-5-1988, nhằm tăng cường quản lý kinh tế - tài chính của các cấp, các ngành và để đáp ứng yêu cầu đổi mới cơ chế quản lý kinh tế từ cơ chế kế hoạch hoá tập trung sang cơ chế thị trường. Hệ thống sổ sách, chứng từ, tài khoản kế toán đã được ban hành theo quyết định số 212-TC/CĐKT ngày 15-12 -1989, 224-TC/CĐKT ngày 18-4-1990, 598-TC/CĐKT ngày 8-12-1990, 1205-TC/CĐKT,và 1206-TC/CĐKT ngày 14-12-1994. Trong giai đoạn này, doanh thu được phản ánh trên tài khoản 40 - Tiêu thụ và kết quả, trong đó chi tiết thành tiêu thụ và kết quả của: - Hoạt động sản xuất kinh doanh chính:TK 401. - Hoạt động sản xuất kinh doanh phụ:TK 402. - Hoạt động liên doanh:TK 403. - Nghiệp vụ tài chính: TK 404. - Kết quả khác: TK 405. Kết cấu của tài khoản 40- Kết quả và tiêu thụ như sau: TK 40 Giá vốn vật tư, sản phẩm, hàng hoá bán ra Kết chuyển lãi về bán hàng hoá (giá bán >giá vốn) vào thu nhập - Giá bán vật tư, sản phẩm, hàng hoá phải thu của người mua - Kết chuyển lỗ về bán hàng hoá (giá bán < giá vốn) vào giảm thu nhập Như vậy Bên có TK 40- tiêu thụ và kết quả được ghi trong quan hệ đối ứng với các TK loại 5 - Vốn bằng tiền, phần tiêu thụ theo phương thức thanh toán trực tiếp ,các TK loại 6- Thanh toán phần tiêu thụ theo phương thức bán chịu. Bên Nợ TK 40 được ghi trong quan hệ đối ứng với các tài khoản loại 2 (23, 24, 25) các tài khoản loại 3 (30, 31, 33, 34), TK64- Thuế doanh thu, thuế TTĐB và thuế sản xuất kinh doanh phải nộp. Trong đó xác định doanh thu của hoạt động kinh doanh chính và phụ phải trong các nguyên tắc sau: Doanh thu từ hoạt động kinh doanh chính, phụ phải được trình bày một cách tách biệt với các khoản thu nhập khác, nghĩa là chỉ bao gồm các khoản thu từ hoạt động kinh doanh thông thường của xí nghiệp, từ nghiệp vụ thu tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá, cung cấp lao vụ, dịch vụ. - Thời điểm được xác định vào doanh số tiêu thụ của xí nghiệp là hoàn thành cả 2 giai đoạn của khâu bán hàng là đã giao hàng và thu được tiền hoặc được chấp nhận thanh toán các khoản theo phương thức thu tiền sau. Nếu chỉ có giao hàng nhưng chưa thu tiền hoặc thu tiền trước nhưng chưa giao hàng thì cũng không được xác định là doanh số tiêu thụ. - Các khoản doanh thu bằng ngoại tệ hoặc bằng hàng hoá có gốc ngoại tệ được tính theo tỷ giá mua thực tế của ngân hàng tại thời điểm thu tiền để quy đổi ra VNĐ. - Chỉ phản ánh vào niên độ các khoản đã thực tế được sản sinh trong niên độ báo cáo. 3.1.2. Giai đoạn từ 1995 đến năm 2001 Quyết định 1141 TC/CĐKT ngày 1-11-1995 của bộ trưởng bộ tài chính về việc ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp áp dụng cho tất cả các doanh nghiệp thuộc mọi lĩnh vực, mọi thành phần kinh tế. Theo quyết định này thì hệ thống tài khoản kế toán, hệ thống báo cáo tài chính, chế độ sổ sách kế toán và chế độ chứng từ kế toán doanh nghiệp được ban hành thống nhất và thay thế cho hệ thống các tài khoản, báo cáo tài chính, chế độ sổ sách kế toán, chế độ chứng từ kế toán trước đó. Loại tài khoản doanh thu đã được chi tiết theo các giao dịch kinh tế diễn ra, bao gồm: TK 511- Doanh thu bán hàng (được chi tiết thành 3 tài khoản cấp 2), TK 512-Doanh thu bán hàng nội bộ (cũng được chi tiết thành 3 tài khoản cấp 2) và các tài khoản phản ánh doanh thu bị giảm trừ như: TK 521- Chiết khấu bán hàng, TK 531- Hàng bán bị trả lại, TK 532- Giảm giá hàng bán. Các tài khoản phản ánh doanh thu từ hoạt động tài chính và doanh thu hoạt động khác được phản ánh tren tài khoản loại 7 gồm: TK 711- Thu nhập hoạt động tài chính, TK 721- Các khoản thu nhập bất thường. Như vậy doanh thu đã được chi tiết và phản ánh đúng theo bản chất của giao dịch phát sinh. Thông tư số 10 TC/CĐKT ngày 20-3-1997 của bộ tài chính hướng dẫn sửa đổi, bổ sung chế độ kế toán doanh nghiệp đã bổ sung trường hợp hạch toán doanh thu nhận trước, kế toán sử dụng chi tiết tài khoản 3387- “Doanh thu nhận trước” để hạch toán số tiền của khách hàng đã trả trước cho một hoặc nhiều kì kế toán về lao vụ, dịch vụ…đơn vị đã cung cấp cho khách hàng, như số tiền đã nhận trước của khách hàng trả một lần cho một hoặc nhiều niên độ kế toán về việc đơn vị đã cho thuê nhà ở, văn phòng làm việc, kho hàng…Thông tư này cũng bổ sung trường hợp các khoản thu từ trợ cấp, trợ giá của Nhà nước, kế toán sử dụng tài khoản 511 “Doanh thu bán hàng” chi tiết tài khoản 5114 “Doanh thu trợ cấp, trợ giá” để phản ánh các khoản thu từ trợ cấp, trợ giá của Nhà nước khi doanh nghiệp thực hiện các nhiệm vụ cung cấp hàng hoá, dịch vụ theo yêu cầu của Nhà nước. Thông tư số 120/1999/TT-BTC ngày 7-10-1999 của Bộ tài chính hướng dẫn sửa đổi bổ sung chế độ kế toán doanh nghiệp căn cứ trên quyết định số 27/1999/NĐ-CP ngày 30-4-1999 của Chính phủ về sửa đổi, bổ sung qui chế quản lý tài chính và hạch toán kinh doanh đối với doanh nghiệp và nghị định số 30/1998/NĐ-CP ngày 13-5-1998 của Chính phủ qui định chi tiết thi hành luật thuế thu nhập doanh nghiệp. Theo thông tư số 10 TC/CĐKT ngày 20-3-1997 thì số chi phí trích trước về sửa chữa lớn TSCĐ, chi phí trích trước về bảo hành sản phẩm, hàng hoá mà lớn hơn số thực chi thì số chênh lệch được ghi giảm chi phí (TK 627,641,642), còn thông tư 120/1999/TT-BTC ngày 7-10-1999 qui định khoản chênh lệch này hạch toán vào tài khoản 721- Các khoản thu nhập bất thường. Thông tư này cũng bổ sung trường hợp đối với hoạt động cho thuê tài sản có nhận trước tiền cho thuê của nhiều năm thì doanh thu của từng năm là tổng số tiền cho thuê nhiều năm chia cho số năm cho thuê tài sản và số tiền nhận trước của khách hàng được hạch toán vào TK 3387. Thông tư này cũng bổ sung trường hợp sản phẩm, hàng hoá khi xuất dùng để biếu tặng, như biếu tặng đại biểu dự hội nghị khách hàng, hội nghị công nhân viên chức, kế toán phản ánh doanh thu sản phẩm, hàng hoá xuất biếu tặng vào doanh thu nội bộ. 3.1.3.Giai đoạn từ 2001 đến nay Bộ Trưởng bộ tài chính đã ban hành 4 chuẩn mực kế toán Việt Nam đầu tiên theo quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31-12-2001, trên cơ sở pháp lệnh kế toán và Thống kê ban hành ngày 20-5-1988 của Hội đồng Nhà nước, điều lệ Tổ chức kế toán Nhà nước ban hành theo nghị định số 25- HĐBT ngày 18/3/1989 của Hội đồng bộ trưởng, nghị định số 15/CP ngày 2/3/1993 của Chính Phủ và nghị định số 178/CP của Chính phủ ngày 28/10/1994. Để hướng dẫn thực hiện các nội dung của quyết định này bộ tài chính cũng ban hành thông tư số 89/2002/TT- BTC ngày 09/10/2002 dựa trên cơ sở chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành theo quyết định số 1141-TC/CĐKT ngày 1-11-1995 và các văn bản hướng dẫn sửa đổi, bổ sung. Thông tư này đã bổ sung thêm tài khoản 515- Doanh thu hoạt động tài chính, TK 635- Chi phí hoạt động tài chính,đổi tên tài khoản 3387- “Doanh thu nhận trước” thành tài khoản 3387- “Doanh thu chưa thực hiện”,đổi tên tài khoản 511- “Doanh thu bán hàng” thành tài khoản 511- “Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ”, đổi tên tài khoản 512- “Doanh thu bán hàng nội bộ” thành tài khoản 512- “Doanh thu nội bộ”, bổ sung tài khoản 521- “chiết khấu thương mại”, xoá bỏ tài khoản 711- “Thu nhập về hoạt động tài chính” và tài khoản 811- “Chi phí về hoạt động tài chính”, đồng thời đổi tên, số hiệu tài khoản 721- “Các khoản thu nhập bất thường” thành tài khoản 711- “Thu nhập khác” và đổi tên, số hiệu tài khoản 821- “chi phí bất thường” thành tài khoản 811- “Chi phí khác”. Gần đây nhất bộ tài chính đã ban hành thông tư số 23/2005/TT-BTC ngày 30-3-2005 hướng dẫn thực hiện 6 chuẩn mực kế toán đợt 3. Thông tư này có bổ sung thêm tài khoản 5117- “Doanh thu kinh doanh bất động sản” nên đã bổ sung thêm kết cấu cho tài khoản 511- “Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ”. 3.2. Chuẩn mực kế toán quôc tế số 18 về doanh thu và kế toán doanh thu tại Pháp, Mỹ. Chuẩn mực này đưa ra khái niệm doanh thu, tiêu chí ghi nhận doanh thu, thời điểm ghi nhận, giá trị ghi nhận, hạch toán doanh thu, cơ sở để tính doanh thu, phương pháp ghi nhận doanh thu. Doanh thu là luồng thu gộp các lợi ích kinh tế trong kỳ, phát sinh trong quá trình hoạt động thông thường, làm tăng vốn chủ sở hữu, chứ không phải phần đóng góp của những người tham gia góp vốn cổ phần. Tại Pháp Theo chế độ hiện hành, thu nhập của doanh nghiệp được chia làm 3 loại: - Thu nhập hoạt động sản xuất kinh doanh: Là thu nhập khi doanh nghiệp bán các sản phẩm, dịch vụ hoàn thành, bán hàng hoá thu nhập từ các hoạt động phụ, giá trị TSCĐ tự sản xuất, trợ cấp kinh doanh, thu nhập quản lý thông thường. - Thu nhập hoạt động tài chính: Là thu nhập từ tiền lãi cho vay, tiền lãi được chia từ chứng khoán, lãi do nhượng bán các phiếu lưu động đầu cơ ngắn hạn, chiết khấu thanh toán được hưởng do trả cho nhà cung cấp trước thời hạn. - Thu nhập đặc biệt: Là các thu nhập từ hoạt động đặc biệt của doanh nghiệp như; Thu tiền được bồi thường, tiền phạt trong quan hệ mua bán, tiền thu từ các khoản nợ đã mất. Nguyên tắc ghi nhận nghiệp vụ bán hàng như sau: Giá bán hàng hoá được xác định là giá bán thực tế, tức là giá ghi trên hoá đơn trừ đi các khoản giảm giá, bớt giá, hồi khấu chấp thuận cho người mua Giá bán được xác định là thu nhập không bao gồm thuế GTGT thu hộ Nhà nước Nếu có chiết khấu chấp thuận cho người bán thì chiết khấu được hạch toán vào chi phí tài chính TK 665- Chiết khấu đã chấp thuận. Chứng từ đã sử dụng là hoá đơn báo đòi. Tài khoản sử dụng là TK 70- Bán sản phẩm chế tạo, cung cấp dịch vụ, hàng hoá Kết cấu của tài khoản này như sau: Bên Nợ: + Giá trị hàng hoá bị trả lại + Kết chuyển giảm giá bớt giá, hồi khấu (Từ TK709) + Kết chuyển thu nhập từ bán hàng để xác định kết quả Bên Có: Trị giá hàng bán ra theo giá bán chưa tính thuế GTGT. Tại Mỹ Sử dụng tài khoản “doanh thu bán hàng” để phản ánh doanh thu và được mở chi tiết cho từng loại sản phẩm và có 4 phương pháp tiêu thụ cơ bản là: Tiêu thụ trực tiếp, tiêu thụ với hợp đồng mua lại hàng, tiêu thụ với quyền được trả lại hàng và tiêu thụ uỷ thác (ký gửi). ở Mỹ không có số hiệu tài khoản phản ánh doanh thu bán hàng mà tất cả hạch toán vào tài khoản “Doanh thu bán hàng”. Trường hợp tiêu thụ theo phương thức tiêu thụ trực tiếp:Kế toán ghi nhận doanh thu như sau: Nợ TK “Tiền mặt”: Nếu bán hàng thu tiền ngay Nợ TK “Phải thu khách hàng”: Nếu bán hàng trả chậm Có TK “Doanh thu bán hàng”. Trường hợp tiêu thụ với hợp đồng mua lại hàng Khi bán hàng, ghi: Nợ TK “Tiền mặt” Có TK “Nợ phải trả” Khi mua lại hàng, ghi: Nợ TK “Nợ phải trả” Nợ TK “Chi phí lãi vay” Nợ TK “Chi phí lưu kho” Có TK “Tiền mặt”. Trường hợp bán hàng theo phương thức tiêu thụ uỷ thác:Khi đại lý bán hàng và nộp tiền cho doanh nghiệp, kế toán ghi nhận doanh thu bán hàng Nợ TK “Tiền mặt” Nợ TK “Chi phí hoa hồng” Có TK “Doanh thu bán hàng”. Khoản chiết khấu thương mại không được ghi lại trên sổ sách kế toán mà được phản ánh trong giá bán thực tế của doanh nghiệp, khoản kế toán doanh thu hàng bán trả lại và giảm giá hàng bán theo dõi trên tài khoản “Doanh thu hàng bán bị trả lại và giảm giá hàng bán” và được ghi như sau: Nợ TK “Doanh thu hàng bán bị trả lại và giảm giá hàng bán” Có TK “Phải thu ở khách hàng”. 4.Phương pháp hạch toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ theo các phương thức tiêu thụ và trong một số lĩnh vực hoạt động kinh tế của các doanh nghiệp. 4.1.Tài khoản sử dụng, kết cấu ,nội dung và những điều cần tôn trọng khi hạch toán Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong các tài khoản thuộc loại này gồm:Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ(Tài khoản 511), Doanh thu nội bộ (Tài khoản 512), Doanh thu bị chiết khấu(Tài khoản 521-Chiết khấu thương mại), Doanh thu của hàng đã bán, lao vụ đã cung cấp bị trả lại hoặc không được chấp nhận thanh toán(Tài khoản 531- Hàng bán bị trả lại), Doanh thu bị giảm do giảm giá hàng bán (Tài khoản 532- Giảm giá hàng bán), Doanh thu bị giảm do nộp thuế TTĐB, thuế xuất khẩu, Thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp. 4.1.1.Tài khoản 511- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Nội dung phản ánh của tài khoản 511-“Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ. Tài khoản này dùng để phản ánh doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp trong một kỳ kế toán của hoạt động SXKD từ các giao dịch và các nghiệp vụ sau: - Bán hàng: Bán sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra và bán hàng hoá mua vào; - Cung cấp dịch vụ: Thực hiện công việc đã thoả thuận theo hợp đồng trong một kỳ, hoặc nhiều kỳ kế toán, như cung cấp dịch vụ vận tải, du lịch, cho thuê TSCĐ theo phương thức cho thuê hoạt động - Bán hoặc cho thuê hoạt động bất động sản đầu tư. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là toàn bộ số tiền thu được, hoặc sẽ thu được từ giao dịch và nghiệp vụ phát sinh doanh thu như bán sản phẩm, hàng hoá, cung cấp dịch vụ cho khách hàng bao gồm cả các khoản phụ thu và phí thu thêm ngoài giá bán (nếu có). Trường hợp doanh nghiệp có doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ bằng ngoại tệ thì phải quy đổi ra Đồng Việt Nam theo tỷ giá thực tế phát sinh hoặc tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thuần mà doanh nghiệp thực hiện được trong kỳ kế toán có thể thấp hơn doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ghi nhận ban đầu do các nguyên nhân: Doanh nghiệp bị chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán đã bán cho khách hàng hoặc hàng đã bán bị trả lại (do không đảm bảo điều kiện về quy cách, phẩm chất ghi trong hợp đồng kinh tế), và doanh nghiệp phải nộp thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc thuế xuất khẩu, thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp được tính trên doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thực tế mà doanh nghiệp đã thực hiện trong một kỳ kế toán. Hạch toán tài khoản này cần tôn trọng một số quy định sau: 1- Tài khoản 511 “Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” chỉ phản ánh doanh thu của các khối lượng sản phẩm, hàng hoá đã bán; dịch._.